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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10548579 #
Numero do processo: 10675.003057/2006-85
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 27 00:00:00 UTC 2013
Ementa: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 22/02/2006 MÁQUINA CAÇANÍQUEL.IMPORTAÇÃO. MULTA. A partir da publicação da Lei nº 10.833/2003, a importação de máquina do tipo “caçaníquel”, considerada como mercadoria atentatória à moral e aos bons costumes, passou a ser punível, também, com multa pecuniária no valor de R$ 1.000,00. MÁQUINA CAÇANÍQUEL. IMPORTAÇÃO. RESPONSABILIDADE PELA INFRAÇÃO. A responsabilidade por infrações à legislação aduaneira é objetiva e extensiva a quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua prática ou dela se beneficie.
Numero da decisão: 3401-002.461
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, negar provimento ao recurso voluntário.
Nome do relator: ANGELA SARTORI
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Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Julio  Cesar  Alves  Ramos, Fenelon Moscoso de Almeida, Robson José Bayerl, Fernando Marques Cleto Duarte,  Ângela Sartori e Jean Cleuter Simões Mendonça.  Relatório  Cuida  o  presente  processo  de  multa  pela  importação  de  mercadoria  atentatória  à  moral,  aos  bons  costumes,  saúde  ou  ordem  pública,  no  valor  de  R$  1.000,00,  aplicada pela fiscalização aduaneira com fulcro no artigo 107, inciso VII, alínea “b” do Decreto  Lei 37/1966, com a redação data pelo artigo 77 da Lei nº 10.833/2003.    Os fatos que deram ensejo ao lançamento foram descritos pela fiscalização da  seguinte forma (fl. 3):    Em  cumprimento  ao Mandado  de Busca  e Apreensão  expedido  nos  autos  do  processo  005.38.03.0087918,  2ª  VF/UBERLÂNDIA/MG,  Foram  apreendidas  pela  Policia  Federal em conjunto com a Receita Federal em 22/02/2006, 05  (cinco) placas para máquina "CaçaNíquel", no estabelecimento  comercial localizado na Rua Rodrigues da Cunha nº 1221 Bairro  Martins Uberlândia., MG, de propriedade da Sra IRENE ROSA  RODRIGUES,  conforme  AUTO  CIRCUNSTANCIADO  L/103  assinado pelo Agente  da Policia Federal  e  pelo Auditor Fiscal  da  Receita  Federal,  responsáveis  pelo  cumprimento  do  mandado.  As  referidas  placas  foram  entregues  ao  responsável  pelo  Depósito de mercadorias Apreendidas da Delegacia da Receita  Federal  em  UberlândiaMG,  conforme  Termo  de  Recebimento  DRF/UBE/SAPOL/DMA n° 07/2006, de 22/02/2006.    Em 22/03/2006,  foi  lavrado o Auto de  Infração para aplicação  da  pena  de  perdimento  das  placas,  processo  10675.000818/200647.  Para  instruir  o  lançamento,  foi  juntada  cópia  do  Auto  de  Infração  e  Termo  de  Apreensão  e  Guarda  Fiscal  relativo  ao  perdimento  das  placas  para  máquina  caçaníquel;  do  Termo  de  Recebimento  de  Mercadorias  Apreendidas,  lavrado  pela  Receita  Federal  e  do  Auto  Circunstanciado emitido pela Polícia Federal.    A autuada foi cientificada do lançamento por via postal em 27/11/2006 e, por  meio  de  advogado  devidamente  habilitado,  apresentou  impugnação  em  15/12/2006,  na  qual  argumenta que:    1.  O  requerente  foi  autuado  por  suposta  “importação  de  mercadoria  atentatória à moral/bons costumes/saúde/publica” em face da apreensão pela Polícia Federal  Fl. 74DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10675.003057/2006­85  Acórdão n.º 3401­002.461  S3­C4T1  Fl. 6          3 de  placas  para  máquina  “caçaníquel”,  conforme  descrito  no  Auto  de  Infração,  lhe  sendo  aplicada multa pecuniária de R$ 1.000,00(..), com base no art. 107, inc. VII, “b”, do Dec. Lei  n. 37/66, com redação dada pelo art. 77 da Lei 10.833 de 29/12/2003.  2.  O  requerente  não  é  “importador”  e  também  “não  importou”  as  mercadorias  (placa de máquina caçaníquel), bem como não é,  e nunca  foi, proprietário das  mesmas.  3. O requerente desconhecia a existência de “placa(s) estrangeira(s)” dentro  das  máquinas  caçaníquel,  porque  não  era  proprietário  da(s)  máquina(s),  porque  nunca  as  abriu para olhar o que tinha dentro, porque, se olhasse, não saberia distinguir por não ter o  mínimo conhecimento técnico pertinente à questão.  Assim, mesmo que olhasse, não saberia se seria placa estrangeira ou não, e  muito menos se era de importação proibida ou não.  4. O  requerente  apenas  alugou  um pequeno  espaço  em  seu  comércio  para  colocação da máquina caçaníquel, sob modesto aluguel fixo, o que é praxe geral nas cidades e  do conhecimento geral dos agentes públicos.  5.  Conforme  Nota  Fiscal  e  Laudo  de  Assistência  Técnica,  em  anexo,  o  importador  é Grand Columbus  Importadora  e  Exportadora  Ltda,  e  destinatário Game Line  Ltda.  6.  A  multa  pecuniária  de  R$  1.000,00(..)  passou  a  vigorar  a  partir  de  29/12/2003, e a importação ocorreu em data anterior, conf. Nota Fiscal, portanto ao fato não  pode ser aplicada a multa pecuniária. E, mesmo que, hipoteticamente, se desconsidere a Nota  Fiscal,  ainda  assim  é  inaplicável  a  multa  pecuniária  porque  a  Receita  Federal  não  pode  afirmar que  tal  importação  tenha ocorrido em data posterior à Lei n. 10.833 de 29/12/2003  que deu nova redação ao art. 107; inc. VII, “b”, do Dec. Lei n. 37/66, ou seja, se a importação  da(s) placa(s) ocorreu em data anterior é inaplicável a multa.  7. O requerente/autuado pede a improcedência da autuação, determinando o  arquivamento do processo administrativo na forma da lei.  8. Requer produção de provas: documental e testemunhal, com rol oportuno.  9.  Requer  sejam  as  intimações  dirigidas,  doravante,  ao  endereço  do  advogado do requerente, cf. consta no cabeçalho desta petição.    A DRJ decidiu em síntese;  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 22/02/2006  ULTERIOR  APRESENTAÇÃO  DE  PROVAS.  PROTESTO  GENÉRICO.INEFICÁCIA.  O  protesto  genérico  pela  posterior  apresentação  de  prova  não  gera  efeitos  no  processo  administrativo  fiscal,  em  que  a  Fl. 75DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     4 impugnação deve estar  instruída com os documentos em que se  fundamenta,  precluindo  o  direito  de  apresenta­los  noutro  momento, exceto nos casos previstos na legislação regente, cuja  aplicabilidade independe de prévio protesto.  INTIMAÇÃO  NO  ENDEREÇO  DO  PATRONO  DA  CAUSA.  FALTA DE PREVISÃO NORMATIVA.  A intimação dos atos processuais por via postal deve sempre ser  dirigida para o domicílio tributário eleito pelo contribuinte, eis  que  no  processo  administrativo  federal  não  há  dispositivo  que  autorize o uso do endereço do patrono da causa para esse fim.  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  Data do fato gerador: 22/02/2006  MÁQUINA CAÇANÍQUEL.IMPORTAÇÃO. MULTA.  A partir da publicação da Lei nº 10.833/2003, a importação de  máquina  do  tipo  “caçaníquel”,  considerada  como  mercadoria  atentatória à moral e aos bons costumes, passou a  ser punível,  também, com multa pecuniária no valor de R$ 1.000,00.  MÁQUINA  CAÇANÍQUEL.  IMPORTAÇÃO.  RESPONSABILIDADE PELA INFRAÇÃO.  A  responsabilidade  por  infrações  à  legislação  aduaneira  é  objetiva  e  extensiva  a  quem  quer  que,  de  qualquer  forma,  concorra para sua prática ou dela se beneficie.  Impugnação Improcedente.      A  Recorrente  apresentou  Recurso  Voluntário  reiterando  os  argumentos  da  impugnação acima.    É o relatório.                      Fl. 76DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10675.003057/2006­85  Acórdão n.º 3401­002.461  S3­C4T1  Fl. 7          5 Voto             Conselheiro ANGELA SARTORI  O recurso é tempestivo e segue os demais requisitos de admissibilidade, por  isto dele tomo conhecimento.     Os fatos que deram ensejo à autuação são incontroversos, visto que a própria  Recorrente admitiu que as máquinas caça­níquel de importação proibida estavam instaladas em  seu estabelecimento comercial, e que estava se beneficiando delas à época em que as mesmas  foram apreendidas, consoante demonstra o trecho da peça de defesa a seguir reproduzido:  4. O  requerente  apenas  alugou  um pequeno  espaço  em  seu  comércio  para  colocação da máquina caçaníquel,sob modesto aluguel fixo [...]    Dessa  forma,  o  litígio  cinge­se  à  arguição  de  ilegitimidade  passiva  da  autuada,  pelo  fato  de  que  ela  não  teria  importado  os  referidos  equipamentos,  e  à  suposta  aplicação  retroativa  da  Lei  nº  10.833/2003.  Observa­se  que,  embora  a  Recorrente  tenha  afirmado que não era o proprietária das máquinas caça­níquel e que apenas alugava o espaço  para a utilização delas, não consta nos autos nenhuma prova dessa  suposta  locação. Ou seja,  não foi comprovada a regularidade da posse alegada.    Por  certo  que  a  cominação  da  multa  pecuniária  objeto  dos  autos  deve  se  conformar aos estritos ditames da lei. Portanto, mister se faz a análise dos dispositivos legais  aplicáveis  ao  presente  caso.  A  importação  de  mercadorias  atentatória  à  moral,  aos  bons  costumes, à saúde ou ordem públicas é punível, cumulativamente, com a pena de perdimento  das mercadorias e multa pecuniária, consoante dispõem os artigos 105, XIX, e 107, VII, “b” do  Decreto­lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, a seguir reproduzidos:    Art.105 Aplica­se a pena de perda da mercadoria:  [...]  XIX estrangeira, atentatória à moral, aos bons costumes, à saúde  ou ordem públicas.  ......................................................................................................... .........................  Art. 107. Aplicam­se ainda as seguintes multas:  (Redação dada  pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003)  [...].  Fl. 77DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     6 VII  de  R$  1.000,00  (mil  reais):  (Redação  dada  pela  Lei  nº  10.833, de 29.12.2003)  [...]  b)  pela  importação  de  mercadoria  estrangeira  atentatória  à  moral,  aos  bons  costumes,  à  saúde  ou  à  ordem  pública,  sem  prejuízo  da  aplicação  da  pena  prevista  no  inciso  XIX  do  art.  105;    Tratando­se de penalidade por infração à legislação aduaneira, deve­se levar  em conta que não é necessária a presença do elemento volitivo para caracterizar se houve ou  não  a  irregularidade.  Nesse  sentido  preconizam  as  disposições  inseridas  no  artigo  94  do  Decreto­lei nº 37/1966:  Art.94 Constitui  infração  toda  ação  ou  omissão,  voluntária  ou  involuntária,  que  importe  inobservância,  por  parte  da  pessoa  natural ou jurídica, de norma estabelecida neste Decreto­Lei, no  seu regulamento ou em ato administrativo de caráter normativo  destinado a completa­los.  [...]  § 2º Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade  por  infração  independe  da  intenção  do  agente  ou  do  responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do  ato. (Destaquei)    Conhecidas  as  normas  de  regência  da matéria  e  estando  demonstradas  nos  autos as circunstâncias materiais do fato, inclusive pela ratificação da defesa quanto à posse e  ao  usufruto  das máquinas  caçaníquel,  urge  trazer  a  lume  disposição  da  legislação  aduaneira  pertinente à  responsabilidade por  infrações. Trata­se do artigo 95,  inciso  I, do Decreto­lei n°  37/1966, que assim dispõe:  Art. 95 Respondem pela infração:  I conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma,  concorra para sua prática, ou dela se beneficie; (destaquei)    Diante do exposto, depreende­se que impera no Direito Aduaneiro o princípio  da  responsabilidade  objetiva,  segundo  o  qual  constitui  infração  toda  ação  ou  omissão,  voluntária ou involuntária, que importe em inobservância dos preceitos legais ou normativos.  E mais, pode ser chamado a responder pela  infração, conjunta ou  isoladamente, quem quer  que tenha concorrido ou se beneficiado dela.    É importante apreender o verdadeiro alcance da lei sancionatória. De acordo  com  os  comandos  legais  que  definem  a  infração  da  espécie  dos  autos,  informados  pelos  institutos  já  mencionados,  a  hipótese  legal  “importação  de  mercadoria  estrangeira  atentatória à moral, aos bons costumes, à saúde ou à ordem pública” não distingue quanto  Fl. 78DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10675.003057/2006­85  Acórdão n.º 3401­002.461  S3­C4T1  Fl. 8          7 ao  sujeito  passivo,  se  contribuinte  ou  responsável,  tampouco  quanto  ao  aspecto  formal  da  importação, mas visa albergar os seguintes elementos do tipo:  a) mercadorias de procedência estrangeira, ingressadas no território nacional;  b) que se afigurem como atentatória à moral, aos bons costumes, à saúde ou à  ordem pública.    Desse modo  infere­se que o escopo da norma  foi abranger a  importação no  sentido  amplo,  de  introdução  ou  ingresso  no  território  nacional,  de  mercadoria  estrangeira  por  qualquer  meio  ou  forma,  que  venha  a  se  caracterizar  como  atentatória  à  moral,  aos  bons  costumes,  à  saúde  ou  à  ordem  pública.  Cumpre  assinalar  que  esses  condicionantes  via  de  regra  são  constatados  a  posteriori,  através  de  intervenção  estatal,  em  decorrência  de  seu  poder  de  polícia,  visando  identificar  nas  referidas  mercadorias  as  características previstas na lei.    No  caso  sob  exame,  a  Recorrente  foi  flagrada  na  posse  e  usufruto  de  mercadoria  estrangeira de  importação  proibida,  e  sequer  comprovou que  não  foi  ela  quem a  importou  ou  que  não  concorreu  para  esse  fim.  Ao  tomar  conhecimento  dessa  situação,  a  fiscalização  fazendária  de  imediato  aplicou  as  sanções  previstas  na  legislação  regente,  quais  sejam: perdimento das mercadorias importadas e multa pecuniária de R$ 1.000,00.   Nesse caso, ainda que se considerasse não haver prova cabal para qualificar  o sujeito passivo como importador das máquinas apreendidas, não há dúvidas quanto ao fato de  que a Recorrente era responsável e estava se beneficiando da importação, pois estava ganhando  dinheiro com a utilização desses equipamentos.    Assim,  estando  presentes  os  pressupostos  legais,  quais  sejam mercadoria  estrangeira,  atentatória  aos  bons  costumes,  por  estar  caracterizada  sua  destinação  à  exploração  de  jogos  de  azar,  e  tratando­se  de  norma  cogente,  aplica­se  a  todos  que  se  encontrarem  incursos,  a  qualquer  título,  na  situação  albergada  pela  lei.  No  caso  em  relevo,  verifica­se  claramente  que  a  impugnante  estava  tendo  benefícios  com  a  instalação  das  máquinas em seu estabelecimento.   Pode­se  inferir  que,  independente  de  ter  sido  ela  quem  as  importou,  a  responsabilidade pela infração tem amparo no artigo 95, I, do Decreto­lei nº 37/1966, visto que  aplicável  a  todos,  conjunta  ou  isoladamente, que  de  qualquer  forma,  concorram para  a  prática da infração, ou dela se beneficiem.    Portanto, não merecem guarida as alegações da Recorrente no sentido de que  não foi ela quem importou as máquinas em foco, e que a importação se deu em data anterior à  vigência da Lei nº 10.833/2003. Embora os referidos equipamentos tenham sido apreendido em  pleno  uso  no  estabelecimento  da  autuada,  em  22/2/2006,  a  defesa  alega  que  eles  foram  Fl. 79DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     8 importados por outra  empresa,  em 1999,  com base  em cópias de duas notas  fiscais  e de um  laudo de assistência técnica trazidas. Ocorre que essa documentação não é apta para comprovar  tais  alegações,  conforme  se  demonstrará  em  seguida.  Independente  do  exame  quanto  à  idoneidade  dos  documentos  juntados  pela  defesa,  não  há  como  vincular  as máquinas  objeto  deles às que foram apreendidas no estabelecimento do autuado. As notas fiscais são referentes  a  operações  de  venda  de  “máquinas  de  diversão  eletrônica  modelo  WMH210”,  da  empresa  Grand  Columbus  Importadora  e  Exportadora  Ltda  para  a  Game  Line  Ltda,  realizadas  em  6/8/1999 e 17/9/1999. O laudo técnico é referente à importação desse mesmo tipo de máquina  pela  Grand  Comumbus,  e  apenas  confirma  que  essa  empresa  efetivamente  os  importa.  O  problema é que as notas fiscais não têm o número de série dos equipamentos transacionados.  Esse  fato,  aliado  à  descrição  genérica  deles,  torna  inviável  confirmar  se  as máquinas  objeto  deste processo estão incluídas nas que se referem os citados documentos.    Além  da  impossibilidade  de  vincular  as  mercadorias  que  deram  ensejo  ao  lançamento às constantes nas notas fiscais apresentadas pela defesa, não consta nos autos prova  quanto ao liame entre a autuada e a Games Line Ltda. Dessa forma, não há como aceitar esses  documentos  para  os  fins  pretendidos  pela  defendente.  Ou  seja,  eles  não  comprovam  que  as  máquinas caça­níquel encontradas em poder da Recorrente foram importadas por terceiro, nem  que a importação ocorreu em data anterior à de vigência da Lei nº 10.833/2003. Acaso fossem  consideradas  as  notas  fiscais  apresentadas,  sem  prova  inconteste  de  que  elas  se  referem  aos  equipamentos  apreendidos,  estaria  se dando margem a  que  qualquer possuidor desse  tipo  de  máquina  também  possa  se  eximir  de  eventual  cobrança  de  multa,  com  base  nessa  mesma  documentação.    Por  fim,  convém  lembrar  duas  importantes  regras  que  norteiam  nosso  ordenamento  jurídico,  consubstanciadas nos artigos 3º e 5º do Decreto­Lei nº 4.657, de 4 de  setembro de 1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro), in verbis:    Art. 3º Ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a  conhece.  Art. 5º Na aplicação da lei, o juiz atenderá aos fins sociais a que  ela se dirige e às exigências do bem comum.    A  multa  pecuniária  estabelecida  para  a  infração  sob  análise  objetiva  desestimular não apenas a importação da mercadoria atentatória à moral ou aos bons costumes,  mas também que terceiros se beneficiem dessa operação. Caso não fosse esse o entendimento,  haveria  estímulo  à  introdução  clandestina  desse  tipo  de  mercadoria,  pois  dificilmente  seria  possível  provar  a  autoria dessa  infração,  e os  beneficiários  ficariam  impunes. Decerto  que  a  melhor  interpretação  sobre  o  alcance  de  um  dispositivo  legal  não  é  aquela  que  resulta  no  incentivo ao descumprimento de outro.     Assim,  nenhum  dispositivo  legal  deve  ser  interpretado  isoladamente,  mas  sim  levando em consideração  todo o  arcabouço  jurídico no qual  ele  se  insere. Colimando as  Fl. 80DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 10675.003057/2006­85  Acórdão n.º 3401­002.461  S3­C4T1  Fl. 9          9 regras  referentes à natureza objetiva e extensão da  responsabilidade por  infrações aduaneiras  (arts. 94 e 95,  I, do DL nº 37/1966), com o preceito específico que estabelece a hipótese de  incidência da exação fiscal – art. 107, VII, “b”, do DL nº 37/1966 (c/r dada pelo art. 77 da Lei  nº 10.833/2003), verifica­se que não há qualquer vício quanto à identificação do sujeito passivo  do  lançamento,  uma vez  que  a  autuada  é  pessoa  flagrada  em  descumprimento  da  legislação  acima.     Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.    ANGELA  SARTORI  ­  Relator                               Fl. 81DF CARF MF Documento de 9 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP21.0120.14479.24TQ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. PÁGINA DE AUTENTICAÇÃO O Ministério da Fazenda garante a integridade e a autenticidade deste documento nos termos do Art. 10, § 1º, da Medida Provisória nº 2.200-2, de 24 de agosto de 2001 e da Lei nº 12.682, de 09 de julho de 2012. Documento produzido eletronicamente com garantia da origem e de seu(s) signatário(s), considerado original para todos efeitos legais. Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001. Histórico de ações sobre o documento: Documento juntado por ANGELA SARTORI em 09/12/2013 14:51:00. Documento autenticado digitalmente por ANGELA SARTORI em 09/12/2013. Documento assinado digitalmente por: JULIO CESAR ALVES RAMOS em 30/01/2014 e ANGELA SARTORI em 09/12/2013. Esta cópia / impressão foi realizada por MARIA MADALENA SILVA em 21/01/2020. Instrução para localizar e conferir eletronicamente este documento na Internet: EP21.0120.14479.24TQ Código hash do documento, recebido pelo sistema e-Processo, obtido através do algoritmo sha1: 413D2F4B3420A51C7220CBD693037F323EEDCDA7 Ministério da Fazenda 1) Acesse o endereço: https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx 2) Entre no menu "Legislação e Processo". 3) Selecione a opção "e-AssinaRFB - Validar e Assinar Documentos Digitais". 4) Digite o código abaixo: 5) O sistema apresentará a cópia do documento eletrônico armazenado nos servidores da Receita Federal do Brasil. página 1 de 1 Página inserida pelo Sistema e-Processo apenas para controle de validação e autenticação do documento do processo nº 10675.003057/2006-85. Por ser página de controle, possui uma numeração independente da numeração constante no processo.

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Numero do processo: 18220.727108/2021-57
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Jul 18 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 16/08/2021 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1201-006.734
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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RECORRIDA FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 16/08/2021 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Fl. 78DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.734 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.727108/2021-57 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Na origem, trata-se de Auto de Infração que veiculou a cobrança de Multa Isolada decorrente da não homologação de declarações de compensação transmitidas pelo contribuinte. O Acórdão Recorrido manteve o auto de infração alegando que o lançamento seria mera decorrência da não homologação das compensações, razão pela qual deveria seguir a mesma sorte. Em Recurso Voluntário, o Contribuinte defende: 1. Nulidade do lançamento pois somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva do processo de crédito; 2. Insubsistência do lançamento por inconstitucionalidade decorrente da violação ao direito de petição; 3. Retroação benigna da Lei nº 13.137/15, a qual revogou o § 15 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que previa a aplicação da multa de 50% em caso de indeferimento do pedido de restituição; 4. Impossibilidade de concomitância da multa de mora com a multa isolada; 5. Necessidade de sobrestamento do feito até o julgamento em definitivo do RE nº 796.939/RS (Tema STF nº 736). É a síntese do necessário. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF, e verifico que o recurso é tempestivo. No mais, o recurso preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Fl. 79DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.734 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.727108/2021-57 3 Preliminar de nulidade O Recorrente suscita como preliminar a nulidade do lançamento, alegando que somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva no processo de crédito nº 10880-911.566/2018-91. Alega que o lançamento em questão é regido pelo art. 116, II do CTN, pois o fato gerador da multa isolada seria situação jurídica que, como tal, só poderia ser reputada ocorrida após a constituição definitiva do crédito tributário. Penso, entretanto, que o fato gerador da multa isolada decorrente da não homologação de compensação é situação de fato, regida pelo inciso I do art. 116 do CTN. Desde a transmissão da declaração de compensação reputada indevida, produzem-se os efeitos a ela inerentes, notadamente a extinção do crédito tributário, embora sob condição resolutória de ulterior homologação, justificando-se a imposição da multa isolada desde então, muito embora sua exigibilidade seja suspensa caso interposta Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório proferido no Processo de Crédito (§18, art. 74, Lei nº 9.430/96). Não vislumbro portanto qualquer nulidade. Mérito No mérito, a alegação de inconstitucionalidade passa a ter novos efeitos perante o CARF diante do julgamento definitivo da contenda pelo STF no tema de repercussão geral nº 736 e da e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, que produz efeitos vinculantes aos membros deste colegiado, nos termos do inciso I, do §1º, do art. 62, RICARF anterior, correspondente ao art. 98, II, “b” do atual RICARF, que agora exige o já verificado trânsito em julgado da matéria. Vejamos a redação anterior: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016)” E a redação atual: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou Fl. 80DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.734 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.727108/2021-57 4 II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;” (grifo nosso) O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 796939, com repercussão geral (Tema 736) e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 17 do artigo 74 da Lei 9.430/1996 que prevê a incidência de multa isolada no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. No voto pelo desprovimento do recurso da União, o ministro Edson Fachin, relator, observou que a simples não homologação de compensação tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária, razão pela qual a aplicação automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, tacharia de ilícito o próprio exercício do direito de petição constitucionalmente assegurado. A tese de repercussão geral fixada foi a seguinte: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Portanto, tendo o STF decidido pela inconstitucionalidade da multa isolada, ora em discussão, torna-se inafastável o entendimento da Suprema Corte, devendo- se afastar integralmente a penalidade aplicada. Restam assim prejudicados os demais argumentos apresentados pelo Recorrente. Pelo exposto, conheço o Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento integral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Fl. 81DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.734 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.727108/2021-57 5 Fl. 82DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Preliminar de nulidade Mérito

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10547972 #
Numero do processo: 11080.735782/2018-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Jul 18 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 24/04/2014, 25/02/2015 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1201-006.615
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Fl. 136DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.615 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.735782/2018-11 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Na origem, trata-se de Auto de Infração que veiculou a cobrança de Multa Isolada decorrente da não homologação de declarações de compensação transmitidas pelo contribuinte. O Acórdão Recorrido manteve o auto de infração alegando que o lançamento seria mera decorrência da não homologação das compensações, razão pela qual deveria seguir a mesma sorte. Em Recurso Voluntário, o Contribuinte defende: 1. Nulidade do lançamento pois somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva do processo de crédito; 2. Insubsistência do lançamento por inconstitucionalidade decorrente da violação ao direito de petição; 3. Retroação benigna da Lei nº 13.137/15, a qual revogou o § 15 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que previa a aplicação da multa de 50% em caso de indeferimento do pedido de restituição; 4. Impossibilidade de concomitância da multa de mora com a multa isolada; 5. Necessidade de sobrestamento do feito até o julgamento em definitivo do RE nº 796.939/RS (Tema STF nº 736). É a síntese do necessário. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF, e verifico que o recurso é tempestivo. No mais, o recurso preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Fl. 137DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.615 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.735782/2018-11 3 Preliminar de nulidade O Recorrente suscita como preliminar a nulidade do lançamento, alegando que somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva no processo de crédito nº 10880-911.566/2018-91. Alega que o lançamento em questão é regido pelo art. 116, II do CTN, pois o fato gerador da multa isolada seria situação jurídica que, como tal, só poderia ser reputada ocorrida após a constituição definitiva do crédito tributário. Penso, entretanto, que o fato gerador da multa isolada decorrente da não homologação de compensação é situação de fato, regida pelo inciso I do art. 116 do CTN. Desde a transmissão da declaração de compensação reputada indevida, produzem-se os efeitos a ela inerentes, notadamente a extinção do crédito tributário, embora sob condição resolutória de ulterior homologação, justificando-se a imposição da multa isolada desde então, muito embora sua exigibilidade seja suspensa caso interposta Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório proferido no Processo de Crédito (§18, art. 74, Lei nº 9.430/96). Não vislumbro portanto qualquer nulidade. Mérito No mérito, a alegação de inconstitucionalidade passa a ter novos efeitos perante o CARF diante do julgamento definitivo da contenda pelo STF no tema de repercussão geral nº 736 e da e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, que produz efeitos vinculantes aos membros deste colegiado, nos termos do inciso I, do §1º, do art. 62, RICARF anterior, correspondente ao art. 98, II, “b” do atual RICARF, que agora exige o já verificado trânsito em julgado da matéria. Vejamos a redação anterior: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016)” E a redação atual: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou Fl. 138DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.615 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.735782/2018-11 4 II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;” (grifo nosso) O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 796939, com repercussão geral (Tema 736) e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 17 do artigo 74 da Lei 9.430/1996 que prevê a incidência de multa isolada no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. No voto pelo desprovimento do recurso da União, o ministro Edson Fachin, relator, observou que a simples não homologação de compensação tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária, razão pela qual a aplicação automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, tacharia de ilícito o próprio exercício do direito de petição constitucionalmente assegurado. A tese de repercussão geral fixada foi a seguinte: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Portanto, tendo o STF decidido pela inconstitucionalidade da multa isolada, ora em discussão, torna-se inafastável o entendimento da Suprema Corte, devendo- se afastar integralmente a penalidade aplicada. Restam assim prejudicados os demais argumentos apresentados pelo Recorrente. Pelo exposto, conheço o Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento integral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Fl. 139DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.615 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.735782/2018-11 5 Fl. 140DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Preliminar de nulidade Mérito

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Numero do processo: 11080.737675/2018-19
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
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Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 21/03/2012 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1201-006.641
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Fl. 53DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.641 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.737675/2018-19 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Na origem, trata-se de Auto de Infração que veiculou a cobrança de Multa Isolada decorrente da não homologação de declarações de compensação transmitidas pelo contribuinte. O Acórdão Recorrido manteve o auto de infração alegando que o lançamento seria mera decorrência da não homologação das compensações, razão pela qual deveria seguir a mesma sorte. Em Recurso Voluntário, o Contribuinte defende: 1. Nulidade do lançamento pois somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva do processo de crédito; 2. Insubsistência do lançamento por inconstitucionalidade decorrente da violação ao direito de petição; 3. Retroação benigna da Lei nº 13.137/15, a qual revogou o § 15 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que previa a aplicação da multa de 50% em caso de indeferimento do pedido de restituição; 4. Impossibilidade de concomitância da multa de mora com a multa isolada; 5. Necessidade de sobrestamento do feito até o julgamento em definitivo do RE nº 796.939/RS (Tema STF nº 736). É a síntese do necessário. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF, e verifico que o recurso é tempestivo. No mais, o recurso preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Fl. 54DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.641 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.737675/2018-19 3 Preliminar de nulidade O Recorrente suscita como preliminar a nulidade do lançamento, alegando que somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva no processo de crédito nº 10880-911.566/2018-91. Alega que o lançamento em questão é regido pelo art. 116, II do CTN, pois o fato gerador da multa isolada seria situação jurídica que, como tal, só poderia ser reputada ocorrida após a constituição definitiva do crédito tributário. Penso, entretanto, que o fato gerador da multa isolada decorrente da não homologação de compensação é situação de fato, regida pelo inciso I do art. 116 do CTN. Desde a transmissão da declaração de compensação reputada indevida, produzem-se os efeitos a ela inerentes, notadamente a extinção do crédito tributário, embora sob condição resolutória de ulterior homologação, justificando-se a imposição da multa isolada desde então, muito embora sua exigibilidade seja suspensa caso interposta Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório proferido no Processo de Crédito (§18, art. 74, Lei nº 9.430/96). Não vislumbro portanto qualquer nulidade. Mérito No mérito, a alegação de inconstitucionalidade passa a ter novos efeitos perante o CARF diante do julgamento definitivo da contenda pelo STF no tema de repercussão geral nº 736 e da e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, que produz efeitos vinculantes aos membros deste colegiado, nos termos do inciso I, do §1º, do art. 62, RICARF anterior, correspondente ao art. 98, II, “b” do atual RICARF, que agora exige o já verificado trânsito em julgado da matéria. Vejamos a redação anterior: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016)” E a redação atual: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou Fl. 55DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.641 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.737675/2018-19 4 II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;” (grifo nosso) O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 796939, com repercussão geral (Tema 736) e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 17 do artigo 74 da Lei 9.430/1996 que prevê a incidência de multa isolada no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. No voto pelo desprovimento do recurso da União, o ministro Edson Fachin, relator, observou que a simples não homologação de compensação tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária, razão pela qual a aplicação automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, tacharia de ilícito o próprio exercício do direito de petição constitucionalmente assegurado. A tese de repercussão geral fixada foi a seguinte: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Portanto, tendo o STF decidido pela inconstitucionalidade da multa isolada, ora em discussão, torna-se inafastável o entendimento da Suprema Corte, devendo- se afastar integralmente a penalidade aplicada. Restam assim prejudicados os demais argumentos apresentados pelo Recorrente. Pelo exposto, conheço o Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento integral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Fl. 56DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.641 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.737675/2018-19 5 Fl. 57DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Preliminar de nulidade Mérito

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Numero do processo: 16561.720043/2021-22
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jul 15 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016 TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (IN 213/02 e IN n. 1520 de 2014). A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95, atualizada pela Lei 12.973 de 2014, significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira. LUCROS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO. Na apuração do resultado consolidado das investidas no exterior, para fins de tributação no Brasil, devem ser considerados os valores positivos e negativos de cada controlada, para a correta apuração da base de cálculo dos tributos. MULTA ISOLADA. ESTIMATIVA DO MÊS DE DEZEMBRO. É incabível a cobrança de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais em relação ao mês de dezembro, quando o resultado foi apurado com base em balanço de suspensão ou redução. Neste caso a obrigação do contribuinte se confunde com a obrigação de recolhimento do ajuste anual. MULTA REGULAMENTAR. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. APLICAÇÃO NA ESFERA TRIBUTÁRIA. Quando há o lançamento por falta de recolhimento de tributo, inequivocamente haverá incorreções nas obrigações acessórias. A mesma conduta gera duas infrações, desse modo, a mais grave, sem dúvida, absorve a mais simples. Aplica-se o princípio da consunção.
Numero da decisão: 1101-001.318
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para afastar a compensação do resultado da controlada Ambev Luxemburgo, no AC 2016, no valor de R$ 263.204.305,86; vencidos os Conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga (Relator)e Edmilson Borges Gomes; ii) por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para: a) afastar os créditos tributários constituídos em relação ao lucros auferidos no exterior pelas investidas; b) afastar a multa isolada em relação ao mês de dezembro de 2016; c) afastar as multas regulamentares em relação à ECF; d) negar provimento ao recurso de ofício. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jeferson Teodorovicz. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga – Relator (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz, Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado), Efigênio de Freitas Junior (Presidente).
Nome do relator: ITAMAR ARTUR MAGALHAES ALVES RUGA
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E FAZENDA NACIONAL RECORRIDA AMBEV S.A. E FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016 TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (IN 213/02 e IN n. 1520 de 2014). A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95, atualizada pela Lei 12.973 de 2014, significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira. LUCROS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO. Na apuração do resultado consolidado das investidas no exterior, para fins de tributação no Brasil, devem ser considerados os valores positivos e negativos de cada controlada, para a correta apuração da base de cálculo dos tributos. MULTA ISOLADA. ESTIMATIVA DO MÊS DE DEZEMBRO. É incabível a cobrança de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais em relação ao mês de dezembro, quando o resultado foi apurado com base em balanço de suspensão ou redução. Neste caso a obrigação do contribuinte se confunde com a obrigação de recolhimento do ajuste anual. MULTA REGULAMENTAR. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. APLICAÇÃO NA ESFERA TRIBUTÁRIA. Fl. 21653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 2 Quando há o lançamento por falta de recolhimento de tributo, inequivocamente haverá incorreções nas obrigações acessórias. A mesma conduta gera duas infrações, desse modo, a mais grave, sem dúvida, absorve a mais simples. Aplica-se o princípio da consunção. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para afastar a compensação do resultado da controlada Ambev Luxemburgo, no AC 2016, no valor de R$ 263.204.305,86; vencidos os Conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves Ruga (Relator) e Edmilson Borges Gomes; ii) por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para: a) afastar os créditos tributários constituídos em relação ao lucros auferidos no exterior pelas investidas; b) afastar a multa isolada em relação ao mês de dezembro de 2016; c) afastar as multas regulamentares em relação à ECF; d) negar provimento ao recurso de ofício. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jeferson Teodorovicz. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga – Relator (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz, Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado), Efigênio de Freitas Junior (Presidente). Fl. 21654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 3 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra a Decisão da 2ª TURMA/DRJ05 (Acórdão 105-007.864, e-fls. 21268 e ss.) que julgou procedente em parte a impugnação apresentada pela ora recorrente. Assim consta do dispositivo do voto condutor da Decisão recorrida: CONCLUSÃO Por todo o exposto, voto por julgar PROCEDENTE EM PARTE a impugnação, para: a) manter a revisão relativa ao investimento na LABATT e na QIB/QUINSA; b) exonerar a exigência de IRPJ e CSLL, conforme os cálculos efetuados durante o voto; c) consequentemente, exonerar os acréscimos legais (multa de 75% e juros de mora) sobre os lançamentos de IRPJ e CSLL; d) manter em parte a multa isolada de IRPJ no valor de R$ 14.453.982,58, conforme os cálculos efetuados durante o voto; e) manter em parte a multa isolada de CSLL no valor de R$ 23.410.253,93, conforme os cálculos efetuados durante o voto; f) manter em parte a multa regulamentar, no valor de R$ 868.069,75 A ciência dos Autos de Infração e TVF foi em 23/11/2021 (cf. e-fl. 15203). Pelo valor exonerado houve a interposição do Recurso de Ofício Reproduzo abaixo as principais partes de cada ato processual. Do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 3487 e ss.) 2.1.1 DA CONSTITUIÇÃO DA AMBEV LUXEMBURGO E DA ORIGEM DOS ÁGIOS EM ESTUDO A Autoridade Fiscal detalha a criação da Ambev Luxemburgo e a origem dos ágios (goodwill) que investigados. Criação da Ambev Luxemburgo:  A Ambev Luxemburgo foi criada em 17/12/2012, em Luxemburgo, como uma sociedade de responsabilidade limitada ("limited liability company").  Seu único sócio inicial era a Labatt Holding A/S, uma empresa dinamarquesa com diversas denominações anteriores (Labatt AS, Labatt Holding ApS).  O capital social inicial era de aproximadamente R$ 1.58 bilhões, dividido em ações de R$ 1,00 cada.  A Labatt Holding A/S integralizou a totalidade do capital social, e a Ambev Luxemburgo registrou um ágio na emissão de ações de cerca de R$ 14.23 bilhões.  Este ágio surgiu porque a Labatt Holding A/S integralizou o capital não com dinheiro, mas com ações de outras empresas: o 100% das ações da Labatt Brewing Company Limited (Canadá) o 100% das ações da Quilmes International Bermudas Ltd (Bermudas) o 100% das ações da Ampar BVBA (Bélgica) o O valor total destas ações superou o capital social da Ambev Luxemburgo, gerando o ágio. Transferência de ações e liquidação da Labatt Holding A/S:  Três dias após a sua criação (20/12/2012), a Labatt Holding A/S transferiu todas as suas ações da Ambev Luxemburgo para: o Companhia de Bebidas das Américas - Ambev (Brasil): 89,83% das ações da Ambev Luxemburgo o Cervejarias Reunidas Skol Caracu S.A. (Brasil): 10,17% das ações da Ambev Luxemburgo Fl. 21655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 4 Após esta transferência, a Labatt Holding A/S foi liquidada. Origem dos ágios em estudo:  A maior parte do ágio registrado pela Ambev Luxemburgo (cerca de R$ 9,43 bilhões) refere-se à Labatt Brewing Company Limited (Canadá).  Outro ágio significativo (aproximadamente R$ 610 milhões) está relacionado à Quilmes International Bermudas Ltd (Bermudas).  Estes ágios já existiam na Labatt Holding A/S antes da criação da Ambev Luxemburgo e foram transferidos para esta última como parte da integralização do capital social.  A autoridade fiscal questiona a legitimidade destes ágios e a sua amortização pela Ambev Luxemburgo, alegando que estas operações foram realizadas sem propósito negocial e com o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. Na sequência, o AFRFB explica o contexto para a investigação dos ágios da Ambev Luxemburgo, explicando a sua origem e levantando questões sobre a sua legitimidade. 2.1.2 DAS IRREGULARIDADES ENVOLVIDAS NAS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO (GOODWILL) RELATIVO À LABATT BREWING COMPANY LIMITED Origem do ágio da Labatt:  Em 2004, ocorreu uma transação complexa entre a Ambev e a Interbrew (Bélgica), que resultou na aquisição da Ambev pelo grupo Interbrew e na incorporação da Labatt Brewing Company Limited pela Ambev.  A transação envolveu diversos acordos e operações societárias, incluindo a emissão de novas ações da Ambev para a Interbrew como parte do pagamento pela aquisição da Labatt.  O ágio da Labatt surgiu neste contexto. Registro do ágio na Labatt Holding A/S:  Apesar de a Ambev ser a adquirente da Labatt, o ágio foi registrado na Labatt Holding A/S (Dinamarca), uma empresa do grupo Interbrew e controladora da Labatt Brewing Company Limited.  Este registro ocorreu através de um aumento de capital da Labatt Holding A/S, no qual a Interbrew integralizou o capital com ações da Labatt Brewing Company Limited, gerando um ágio de aproximadamente R$ 16 bilhões.  A autoridade fiscal questiona a lógica econômica desta operação, argumentando que o ágio deveria ter sido registrado pela Ambev, como adquirente, e não pela Interbrew, como alienante. Amortização do ágio e redução dos lucros disponibilizados:  Após a aquisição da Ambev, a Labatt Holding A/S (e posteriormente a Ambev Luxemburgo) começou a amortizar o ágio da Labatt, reduzindo seus lucros contábeis.  Como consequência, os lucros a serem disponibilizados pela Labatt Holding A/S e pela Ambev Luxemburgo para a Ambev no Brasil (via Tributação em Bases Universais) foram reduzidos.  A autoridade fiscal argumenta que esta amortização é irregular e visa a um aproveitamento fiscal indevido do ágio no Brasil, já que a legislação brasileira não permite a dedutibilidade fiscal do ágio, exceto em casos específicos (alienação do investimento ou incorporação da investida), o que não ocorreu neste caso. Argumentos da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal afirma que a operação de registro do ágio na Labatt Holding A/S foi artificial e sem propósito negocial, visando apenas à redução da carga tributária da Ambev no Brasil.  A transferência do ágio para uma empresa estrangeira permitiu a sua amortização e consequente redução dos lucros a serem disponibilizados no Brasil, o que não seria possível se o ágio tivesse sido registrado na Ambev.  Este tipo de manobra, segundo a autoridade fiscal, fere os princípios da legislação tributária brasileira e configura uma tentativa de evasão fiscal. Fl. 21656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 5 2.1.3 DAS IRREGULARIDADES ENVOLVIDAS NAS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO (GOODWILL) RELATIVO À QUILMES INTERNATIONAL BERMUDAS LTD A Autoridade Fiscal expõe a origem e a natureza do ágio relacionado à Quilmes International Bermudas Ltd (QIB) e demonstra por que a sua amortização pela Ambev Luxemburgo é considerada irregular. Aquisição da Quinsa e da QIB pelo Grupo Ambev:  A partir de 2003, o grupo Ambev iniciou a aquisição de ações da Quilmes Industrial S.A. ("Quinsa"), uma holding luxemburguesa que controlava a QIB e suas subsidiárias na América do Sul.  As aquisições foram realizadas pela Ambev (e sua incorporada BAH), NCAQ (Uruguai) e Dunvegan (Uruguai), todas empresas do grupo Ambev.  Estas aquisições envolveram o pagamento de ágio, que foi registrado inicialmente na Ambev e na Dunvegan. Transferência do ágio para a Labatt Holding A/S:  Em 2010, a Ambev, a NCAQ e a Dunvegan realizaram um aporte de capital na Labatt Holding A/S (Dinamarca), utilizando as ações da Quinsa e da QIB.  Com esta operação, o ágio relativo à Quinsa foi transferido para a Labatt Holding A/S.  Posteriormente, a Quinsa foi liquidada e o controle da QIB e suas subsidiárias passou a ser exercido pela Labatt Holding A/S. Amortização do ágio e redução dos lucros disponibilizados:  A Labatt Holding A/S (e posteriormente a Ambev Luxemburgo) começou a amortizar o ágio da Quinsa, reduzindo seus lucros contábeis.  Consequentemente, os lucros a serem disponibilizados pela Labatt Holding A/S e pela Ambev Luxemburgo para a Ambev no Brasil foram reduzidos.  A autoridade fiscal argumenta que esta amortização é irregular e visa a um aproveitamento fiscal indevido do ágio no Brasil. Argumentos da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal afirma que a operação de transferência do ágio para a Labatt Holding A/S foi artificial e sem propósito negocial, visando apenas à redução da carga tributária da Ambev no Brasil.  A transferência do ágio para uma empresa estrangeira permitiu a sua amortização e consequente redução dos lucros a serem disponibilizados no Brasil, o que não seria possível se o ágio tivesse sido mantido nas empresas brasileiras do grupo.  A autoridade fiscal destaca que a estrutura de controle da QIB e suas subsidiárias permaneceu praticamente a mesma antes e depois da transferência do ágio, o que reforça o argumento de que a operação teve motivação exclusivamente tributária. A Autoridade Fiscal argumenta que o ágio da Quinsa foi ilegitimamente transferido e amortizado, com o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. A autoridade fiscal busca, portanto, desconsiderar os efeitos fiscais desta operação 2.2 DO RESULTADO DA CONTROLADA AMBEV LUXEMBURGO EM 2016 A Autoridade Fiscal expõe o impacto da amortização dos ágios da Labatt Brewing Company Limited e da Linthal S.A. (anteriormente Quilmes International Bermudas Ltd) no resultado da Ambev Luxemburgo em 2016 e as consequências para a tributação no Brasil. Amortização dos ágios e redução do resultado:  A Ambev Luxemburgo amortizou em 2016 um total de R$ 842.721.000,00 em ágios, sendo: R$ 808.966.000,00 referente à Labatt Brewing Company Limited R$ 33.755.000,00 referente à Linthal S.A.  Esta amortização reduziu o lucro da Ambev Luxemburgo, resultando em um prejuízo contábil. Glosa do ágio e recalculo do resultado:  A autoridade fiscal considera a amortização dos ágios irregular, conforme discutido nos subcapítulos anteriores. Fl. 21657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 6  Portanto, o valor dos ágios amortizados (R$ 842.721.000,00) é glosado do resultado da Ambev Luxemburgo.  Com a glosa, o resultado da Ambev Luxemburgo em 2016 passa a ser um lucro de R$ 263.204.305,86. Compensação de prejuízos e saldo final:  Considerando o prejuízo acumulado da Ambev Luxemburgo em 2015 (recalculado em função de outra autuação fiscal), o saldo de prejuízos acumulados em 2016, após a compensação com o lucro apurado, é de R$ -1.076.006.694,14. Consequências para a tributação no Brasil:  Como o saldo final da Ambev Luxemburgo em 2016 é um prejuízo, não há impacto na base de cálculo do IRPJ e da CSLL da Ambev no Brasil neste ano.  No entanto, a autoridade fiscal lavra o Auto de Infração para registrar a irregularidade e garantir o direito da Ambev ao contencioso administrativo. Em resumo, este capítulo demonstra como a glosa dos ágios amortizados pela Ambev Luxemburgo altera o seu resultado em 2016 e as implicações para a tributação no Brasil, embora não haja exigência de crédito tributário neste caso específico 3.1 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA CERV Y MALT QUILMES NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa CERV Y MALT QUILMES (Argentina) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 1.505.771.900,16 da CERV Y MALT QUILMES para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal analisou a demonstração de resultado da CERV Y MALT QUILMES e aplicou a taxa de câmbio correta para conversão do lucro em Pesos Argentinos para Reais.  Com base nesta análise, a autoridade fiscal determinou que o lucro da CERV Y MALT QUILMES em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 1.552.958.898,29. Diferença a lançar:  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 47.186.998,13.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da CERV Y MALT QUILMES que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.2 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA CND NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa CND (República Dominicana) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 453.401.356,78 da CND para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal analisou a demonstração de resultado da CND e aplicou a taxa de câmbio correta para conversão do lucro em Pesos Dominicanos para Reais. Fl. 21658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 7  Com base nesta análise, a autoridade fiscal determinou que o lucro da CND em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 468.355.154,72. Diferença a lançar:  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 14.953.797,94.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da CND que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.3 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA FNC NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa FNC (Uruguai) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 88.917.642,47 da FNC para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal analisou a demonstração de resultado da FNC e aplicou a taxa de câmbio correta para conversão do lucro em Pesos Uruguaios para Reais.  Com base nesta análise, a autoridade fiscal determinou que o lucro da FNC em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 91.857.919,90. Diferença a lançar:  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 2.940.277,43.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da FNC que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.4 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA LABATT BREWING CBCA NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa LABATT BREWING CBCA (Canadá) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 2.071.866.581,82 da LABATT BREWING CBCA para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal analisou a demonstração de resultado da LABATT BREWING CBCA e aplicou a taxa de câmbio correta para conversão do lucro em Dólares Canadenses para Reais.  Com base nesta análise, a autoridade fiscal determinou que o lucro da LABATT BREWING CBCA em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 2.119.816.865,40. Diferença a lançar: Fl. 21659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 8  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 47.950.283,58.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da LABATT BREWING CBCA que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.5 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA LASI NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa LASI (Espanha) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, considerando a exclusão da variação cambial. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 202.334.458,91 da LASI para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A autoridade fiscal analisou a demonstração de resultado da LASI e identificou que o resultado antes do imposto de renda na moeda local (Euros) era de 568.838.330,43.  A Ambev explicou que deste valor deveriam ser deduzidos os dividendos recebidos de terceiros (513.937.025,63 Euros) e a variação cambial (17.890.423,09 Euros).  No entanto, a autoridade fiscal destaca que a variação cambial não deve ser excluída do cálculo do lucro a ser disponibilizado no Brasil, conforme o artigo 9º da Instrução Normativa RFB Nº 1520/2014.  Portanto, o resultado antes do imposto de renda a ser considerado é de 72.791.727,89 Euros.  Após aplicar a taxa de câmbio correta, a autoridade fiscal determinou que o lucro da LASI em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 250.287.077,18. Diferença a lançar:  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 47.952.618,27.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação, e no artigo 9º da IN RFB Nº 1520/2014 para a exclusão da variação cambial. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da LASI que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016, considerando a exclusão da variação cambial. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.6 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA PAMPA NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa PAMPA (Argentina) em 2016 e identifica uma diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, considerando a exclusão dos resultados de suas controladas. Lucro apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um lucro de R$ 226.055.170,02 da PAMPA para fins de tributação no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A demonstração de resultado da PAMPA apresentou um lucro antes do imposto de renda de R$ 2.586.508.440,00 Pesos Argentinos. Fl. 21660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 9  No entanto, deste valor, R$ 1.253.172.879,00 Pesos Argentinos referiam-se a resultados de sociedades controladas, que devem ser excluídos do cálculo do lucro a ser disponibilizado no Brasil.  Portanto, o resultado antes do imposto de renda a ser considerado é de R$ 1.333.335.561,00 Pesos Argentinos.  Após aplicar a taxa de câmbio correta, a autoridade fiscal determinou que o lucro da PAMPA em 2016, que deveria ter sido oferecido à tributação no Brasil, era de R$ 274.133.791,34. Diferença a lançar:  A diferença entre o lucro apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 48.078.621,32.  Este valor é considerado como lucro não disponibilizado à tributação no Brasil e será objeto de lançamento de ofício de IRPJ e CSLL. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser oferecido à tributação. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no lucro da PAMPA que deveria ter sido disponibilizado à tributação no Brasil em 2016, considerando a exclusão dos resultados de suas controladas. Esta diferença resultará na cobrança de IRPJ e CSLL da Ambev. 3.7 DAS CONSTATAÇÕES E DAS INFRAÇÕES RELATIVAS À EMPRESA SLU BEVERAGES LTD NO ANO DE 2016 A Autoridade Fiscal analisa o resultado da empresa SLU BEVERAGES LTD (Santa Lúcia) em 2016 e identifica uma diferença entre o prejuízo apresentado pela Ambev e o valor que deveria ter sido considerado para fins fiscais no Brasil. Prejuízo apresentado pela Ambev:  A Ambev informou um prejuízo de R$ 1.854.843,46 da SLU BEVERAGES LTD para fins fiscais no Brasil em 2016. Análise da autoridade fiscal:  A demonstração de resultado da SLU BEVERAGES LTD apresentou um prejuízo de XCD -821.362,00.  Após aplicar a taxa de câmbio correta, a autoridade fiscal determinou que o prejuízo da SLU BEVERAGES LTD em 2016 era de R$ -995.162,20. Diferença no prejuízo:  A diferença entre o prejuízo apresentado pela Ambev e o valor calculado pela autoridade fiscal é de R$ 859.681,26. Consequências para a tributação no Brasil:  Como o resultado da SLU BEVERAGES LTD em 2016 é um prejuízo, tanto o valor apresentado pela Ambev como o valor calculado pela autoridade fiscal não influenciam a base de cálculo do IRPJ e da CSLL da Ambev no Brasil.  No entanto, a autoridade fiscal lavra o Auto de Infração para registrar a irregularidade e garantir o direito da Ambev ao contencioso administrativo. Fundamentação legal:  A autoridade fiscal baseia-se nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 8º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 1.520/2014 para determinar o valor a ser considerado para fins fiscais. A Autoridade Fiscal identifica uma diferença no prejuízo da SLU BEVERAGES LTD que deveria ter sido considerado para fins fiscais no Brasil em 2016. Apesar de não haver impacto na base de cálculo do IRPJ e da CSLL da Ambev, a autoridade fiscal registra a irregularidade por meio do Auto de Infração. Fl. 21661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 10 3.8 DAS MULTAS ISOLADAS PELAS FALTAS DE RECOLHIMENTOS DAS ESTIMATIVAS DO IRPJ E DA CSLL DE DEZEMBRO DE 2016 A Autoridade Fiscal aborda a reconstrução das bases de cálculo e o cálculo das multas isoladas relativas às estimativas mensais do IRPJ e da CSLL de dezembro de 2016, considerando as infrações identificadas pela autoridade fiscal. Reconstrução das bases de cálculo:  A autoridade fiscal considera as bases de cálculo declaradas pela Ambev para o IRPJ e a CSLL em dezembro de 2016.  A estas bases de cálculo são adicionados os valores dos lucros não disponibilizados à tributação, conforme identificado nos subcapítulos anteriores (3.1 a 3.6).  Com isso, obtém-se as novas bases de cálculo reconstituídas para o IRPJ e a CSLL. Cálculo das multas isoladas:  Sobre as novas bases de cálculo reconstituídas, é calculado o valor total do IRPJ e da CSLL devidos no mês de dezembro de 2016, considerando as alíquotas aplicáveis.  Como a Ambev não recolheu as estimativas mensais considerando os valores dos lucros não disponibilizados, a autoridade fiscal considera que houve insuficiência de pagamento.  Sobre o valor da insuficiência de pagamento, é aplicada a multa isolada de 50%, conforme o artigo 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996. Valores das multas:  Multa isolada (Estimativa de IRPJ): R$ 92.475.929,08  Multa isolada (Estimativa de CSLL): R$ 32.818.070,78 Fundamentação legal:  A aplicação das multas isoladas está fundamentada no artigo 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996, que prevê a aplicação de multa de 50% sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, mesmo que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa. A Autoridade Fiscal demonstra como a autoridade fiscal recalcula as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL de dezembro de 2016 e aplica multas isoladas sobre a insuficiência de pagamento das estimativas mensais, considerando os lucros não disponibilizados à tributação. 3.9 DAS MULTAS PELA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS, INCORRETAS OU OMITIDAS 3.9.1 DA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS REFERENTE À EMPRESA PAMPA A Autoridade Fiscal aborda a apresentação de informações inexatas pela Ambev na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) referente à empresa PAMPA (Argentina) no ano-calendário de 2016. Informação inexata:  A Ambev informou na ECF e na resposta ao Termo de Intimação um lucro da PAMPA de R$ 1.293.450.370,00 Pesos Argentinos para o ano de 2016. Análise da autoridade fiscal:  Conforme detalhado no item 3.6, a autoridade fiscal identificou que o valor correto do lucro da PAMPA, após a exclusão dos resultados de suas controladas, era de R$ 1.333.335.561,00 Pesos Argentinos. Conclusão:  A autoridade fiscal conclui que a Ambev apresentou informação inexata na ECF referente ao resultado da PAMPA em 2016. Consequências:  A apresentação de informação inexata na ECF está sujeita à aplicação de multa, conforme será detalhado no item 3.9.6. Fl. 21662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 11 A Autoridade Fiscal identifica a apresentação de informação inexata na ECF pela Ambev referente ao resultado da empresa PAMPA em 2016. Esta irregularidade resultará na aplicação de multa. 3.9.2 DA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS REFERENTE À EMPRESA SLU BEVERAGES LTD. A Autoridade Fiscal aborda a apresentação de informações inexatas pela Ambev na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) referente à empresa SLU BEVERAGES LTD (Santa Lúcia) no ano-calendário de 2016. Informação inexata:  A Ambev informou na ECF e na resposta ao Termo de Intimação um prejuízo da SLU BEVERAGES LTD de XCD -2.735.120,00 para o ano de 2016. Análise da autoridade fiscal:  Conforme detalhado no item 3.7, a autoridade fiscal identificou que o valor correto do prejuízo da SLU BEVERAGES LTD era de XCD -821.362,00. Conclusão:  A autoridade fiscal conclui que a Ambev apresentou informação inexata na ECF referente ao resultado da SLU BEVERAGES LTD em 2016. Consequências:  A apresentação de informação inexata na ECF está sujeita à aplicação de multa, conforme será detalhado no item 3.9.6. A Autoridade Fiscal identifica a apresentação de informação inexata na ECF pela Ambev referente ao resultado da empresa SLU BEVERAGES LTD em 2016. Esta irregularidade resultará na aplicação de multa. 3.9.3 DA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS REFERENTE À EMPRESA LINTHAL ROU A Autoridade Fiscal aborda a apresentação de informações inexatas pela Ambev na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) referente à empresa LINTHAL ROU (Uruguai) no ano-calendário de 2016. Informação inexata:  A Ambev informou na ECF e na resposta ao Termo de Intimação um prejuízo da LINTHAL ROU de US$ -3.579,61 para o ano de 2016. Análise da autoridade fiscal:  A demonstração de resultado da LINTHAL ROU apresentou um prejuízo que incluía os resultados de suas controladas.  A autoridade fiscal identificou que o valor correto do prejuízo da LINTHAL ROU, após a exclusão dos resultados de suas controladas, era de US$ -8.178.404,66. Conclusão:  A autoridade fiscal conclui que a Ambev apresentou informação inexata na ECF referente ao resultado da LINTHAL ROU em 2016. Consequências:  A apresentação de informação inexata na ECF está sujeita à aplicação de multa, conforme será detalhado no item 3.9.6. A Autoridade Fiscal identifica a apresentação de informação inexata na ECF pela Ambev referente ao resultado da empresa LINTHAL ROU em 2016. Esta irregularidade resultará na aplicação de multa. 3.9.4 DA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS REFERENTE À EMPRESA LASI A Autoridade Fiscal aborda a apresentação de informações inexatas pela Ambev na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) referente à empresa LASI (Espanha) no ano-calendário de 2016. Informação inexata: Fl. 21663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 12  A Ambev informou na ECF um RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA NA MOEDA LOCAL da empresa LASI de 60.924.350,63 Euros. Análise da autoridade fiscal:  Conforme detalhado no item 3.5, a demonstração de resultado da LASI apresentou um RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA NA MOEDA LOCAL de 568.838.330,43 Euros.  Após a exclusão dos dividendos recebidos de terceiros e a adição da variação cambial (conforme explicado no item 3.5), o valor correto a ser considerado é de 72.791.727,89 Euros. Conclusão:  A autoridade fiscal conclui que a Ambev apresentou informação inexata na ECF referente ao RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA NA MOEDA LOCAL da empresa LASI em 2016. Consequências:  A apresentação de informação inexata na ECF está sujeita à aplicação de multa, conforme será detalhado no item 3.9.6. A Autoridade Fiscal identifica a apresentação de informação inexata na ECF pela Ambev referente ao RESULTADO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA NA MOEDA LOCAL da empresa LASI em 2016. Esta irregularidade resultará na aplicação de multa. 3.9.5 DA RETIFICAÇÃO DAS INFORMAÇÕES INEXATAS NA ECF 2016 A Autoridade Fiscal aborda a retificação das informações inexatas apresentadas pela Ambev na ECF 2016, conforme intimado pela autoridade fiscal. Intimação para retificação:  A autoridade fiscal, após identificar as informações inexatas relativas às empresas PAMPA, SLU BEVERAGES LTD., LINTHAL ROU e LASI (conforme detalhado nos itens 3.9.1 a 3.9.4), intimou a Ambev a retificar a ECF 2016.  A intimação especificou os valores corretos a serem informados para cada empresa. Retificação pela Ambev:  A Ambev apresentou a ECF 2016 retificada, alterando os resultados das empresas conforme intimado, com exceção da empresa LASI.  No caso da LASI, a Ambev entendeu que o valor a ser considerado deveria ser diferente do que foi determinado pela autoridade fiscal, levando a uma retificação parcial. Conclusão:  A autoridade fiscal reconhece a retificação parcial da ECF 2016 pela Ambev.  A diferença remanescente no resultado da LASI será considerada para o cálculo da multa, conforme será detalhado no item 3.9.6. A Autoridade Fiscal demonstra que a Ambev atendeu parcialmente à intimação da autoridade fiscal para retificar as informações inexatas na ECF 2016. A retificação parcial resultará na aplicação de multa proporcional à diferença remanescente. 3.9.6 DO CÁLCULO DAS MULTAS PELA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS, INCORRETAS OU OMITIDAS A Autoridade Fiscal demonstra o cálculo das multas aplicadas pela apresentação da ECF com informações inexatas, considerando a legislação vigente e a retificação parcial realizada pela Ambev. Legislação aplicável:  A aplicação da multa está fundamentada no Inciso II do Art. 8°-A do Decreto-Lei nº 1.598/77, que prevê multa de 3% (não inferior a R$ 100,00) sobre o valor omitido, inexato ou incorreto.  No entanto, como a Ambev retificou parcialmente a ECF no prazo fixado em intimação, a multa é reduzida em 50%, conforme o § 3º, Inc. II, do Art. 8°-A do Decreto-Lei nº 1.598/77. Cálculo das multas: Fl. 21664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 13  Para as empresas PAMPA, SLU BEVERAGES LTD. e LINTHAL ROU, a multa é calculada aplicando-se 1,5% sobre a diferença entre o valor inicialmente informado e o valor retificado, convertido para Reais pela taxa de câmbio correta.  Para a empresa LASI, são calculadas duas multas:  Multa com redução (1,5%): aplicada sobre a diferença retificada.  Multa sem redução (3%): aplicada sobre a diferença que não foi retificada. Valores das multas:  PAMPA: R$ 123.005,93  SLU BEVERAGES LTD.: R$ 34.780,64  LINTHAL ROU: R$ 399.638,58  LASI (retificada): R$ 310.644,61  LASI (não retificada): R$ 602.854,48 A Autoridade Fiscal detalha o cálculo das multas pela apresentação da ECF com informações inexatas, considerando a redução de 50% pela retificação parcial realizada pela Ambev. As multas são aplicadas proporcionalmente às diferenças identificadas nos resultados das empresas. Do Recurso Voluntário (e-fls. 21445 e ss.) I – QUANTO AO ITEM 2 DO TVF I.1 – DA IMPOSSIBILIDADE DE QUESTIONAMENTO DOS LUCROS APURADOS PELA AMBEV LUXEMBURGO EM BALANÇO AUDITADO E DE ACORDO COM AS NORMAS LUXEMBURGUESAS I.2 - DA EXISTÊNCIA E DO LEGÍTIMO RECONHECIMENTO DOS ÁGIOS QUESTIONADOS PELA FISCALIZAÇÃO I.2.1 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À LABATT BREWING COMPANY LIMITED I.2.1.1 – A IMPROCEDÊNCIA DA ACUSAÇÃO FISCAL DE FALTA DE PROPÓSITO NEGOCIAL DO REGISTRO DO ÁGIO NA LABATT HOLDING APS I.2.1.2 – A ACUSAÇÃO FISCAL É INCOERENTE POIS A ESCRITURAÇÃO DO ÁGIO NA LABATT APS NA VERDADE RESULTOU EM DESVANTAGEM TRIBUTÁRIA (E NÃO VANTAGEM) PARA A AMBEV: INEXISTÊNCIA DE “CONSILIUM FRAUDIS” I.2.1.3 – DA ABSURDA E DESCABIDA INOVAÇÃO PERPETRADA PELA DRJ I.2.2 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À QUILMES INTERNATIONAL BERMUDAS LTD I.2.3 – CONCLUSÃO QUANTO AOS ÁGIOS AMORTIZADOS NA APURAÇÃO DO RESULTADO DA AMBEV LUXEMBURGO II – QUANTO À SUPOSTA TRIBUTAÇÃO A MENOR DE LUCROS DE INVESTIDAS NO EXTERIOR - ITEM 3 DO TVF Neste tópico, a recorrente aborda as infrações apontadas no item 3 do Termo de Verificação Fiscal (TVF), que se referem à suposta tributação a menor de lucros de empresas controladas no exterior pela Ambev no ano-calendário de 2016. A recorrente argumenta que os lançamentos fiscais são improcedentes por diversos motivos, incluindo: Fl. 21665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 14  Nulidade dos lançamentos: A recorrente alega que os lançamentos são nulos, pois a fiscalização não considerou a incorporação das empresas SKOL e EAGLE pela Ambev em abril de 2016, o que alterou os percentuais de participação da Ambev nas controladas no exterior ao longo do ano. A recorrente afirma que a tributação dos resultados das controladas deveria ser proporcional à sua participação em cada período.  Direito ao crédito presumido adicional: A recorrente alega que, caso a fiscalização entenda que houve tributação a menor dos lucros das controladas no exterior, deveria reconhecer o direito ao crédito presumido adicional de 9% sobre a parcela do lucro auferido no exterior, conforme a legislação vigente.  Erros específicos em relação à LASI e à LINTHAL ROU: A recorrente apresenta argumentos específicos em relação a estas duas controladas, alegando que a fiscalização errou ao calcular o lucro da LASI e ao desconsiderar o prejuízo da LINTHAL ROU na consolidação dos resultados.  Tratados internacionais: A recorrente reitera o argumento de que os tratados internacionais para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil com a Argentina, o Canadá e a Espanha impedem a tributação dos lucros auferidos por suas controladas nestes países.  Imposto pago no exterior: A recorrente afirma que possui créditos de imposto de renda pago no exterior pelas suas controladas em montante suficiente para compensar os valores dos lançamentos de ofício. A recorrente conclui que os lançamentos fiscais são improcedentes e devem ser cancelados, ou, alternativamente, que deve ser reconhecido o direito ao crédito presumido adicional e à compensação com o imposto pago no exterior. II.1 – DO DIREITO AO CRÉDITO PRESUMIDO ADICIONAL EM RAZÃO DO LANÇAMENTO FISCAL II.2 – DESCONSIDERAÇÃO DOS RESULTADOS RETIFICADOS DAS CONTROLADAS LASI E LINTHAL ROU, QUE FIZERAM PARTE DA CONSOLIDAÇÃO, NA APURAÇÃO DOS SUPOSTOS VALORES DEVIDOS EM DECORRÊNCIA DA AUTUAÇÃO II.2.1 - ESPECIFICAMENTE QUANTO À LASI II.2.2 – ESPECIFICAMENTE QUANTO À LINTHAL ROU II.3 - QUANTO AOS LUCROS DA CONTROLADA MALTERIA PAMPA II.3.1 – DA NULIDADE DOS LANÇAMENTOS, REALIZADOS EM DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL, E FALTA DE COMPETÊNCIA À DRJ PARA ALTERAR O LANÇAMENTO II.3.2 - O TRATADO BRASIL-ARGENTINA IMPEDE A TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS AUFERIDOS PELA EMPRESA II.3.2.1 – A MATERIALIDADE TRIBUTADA PELOS ARTS. 76 E 77 DA LEI Nº 12.973/14 II.3.2.2 – DA VIOLAÇÃO AO TRATADO BRASIL-ARGENTINA Fl. 21666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 15 II.4 – DO ERRO INCORRIDO PELA DRJ NA IMPLEMENTAÇÃO DE SUA PRÓPRIA DECISÃO III – QUANTO À SUPOSTA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA REF. A DEZEMBRO/2016 – APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA III.1 – DA INDEVIDA DESCONSIDERAÇÃO DA ECF RETIFICADORA III.2 – DA CORRETA DEDUÇÃO DO CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR DA ESTIMATIVA DEVIDA EM DEZEMBRO/2016 III.3 - NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA QUANTO À ESTIMATIVA DE DEZEMBRO APURADA COM BASE EM BALANCETE DE SUSPENSÃO III.4 - DO EQUÍVOCO COMETIDO PELA FISCALIZAÇÃO QUANTO AO CRITÉRIO DE APURAÇÃO DAS MULTAS ISOLADAS DO MÊS DE DEZEMBRO III.5 - DO NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA EXIGIDA EM CONCOMITÂNCIA COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO IV – MULTA REGULAMENTAR PELA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS, INCORRETAS OU OMITIDAS IV.1 - DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO CONCOMITANTE DA MULTA PELO SUPOSTO PREENCHIMENTO INCORRETO DA ECF COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO V – DA PREJUDICIALIDADE EM RELAÇÃO AOS PROCESSOS ADMINISTRATIVOS NºS 16561.720046/2020-85, 16561.720063/2020-12, 16561.720119/2017-33, 15746.720390/2020-43 E 16561.720094/2020-73 Na sequência apresento as razões recursais de cada capítulo. I.1 – DA IMPOSSIBILIDADE DE QUESTIONAMENTO DOS LUCROS APURADOS PELA AMBEV LUXEMBURGO EM BALANÇO AUDITADO E DE ACORDO COM AS NORMAS LUXEMBURGUESAS Neste tópico, a recorrente argumenta que a autoridade fiscal brasileira não tem competência para questionar os lucros apurados pela Ambev Luxemburgo, uma vez que estes foram registrados em balanço auditado e de acordo com as normas contábeis de Luxemburgo. A recorrente destaca que a fiscalização já tentou questionar os lucros da Ambev Luxemburgo em um auto de infração anterior, referente ao ano de 2012, mas este lançamento foi cancelado pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ) de Brasília, que entendeu que a legislação da Tributação em Bases Universais (TBU) não permite que o Fisco brasileiro audite as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior. A recorrente argumenta que, apesar de a fiscalização ter retirado do Termo de Verificação Fiscal (TVF) a afirmação expressa de que os lucros das controladas estrangeiras devem ser apurados de acordo com a legislação brasileira, na prática a fiscalização continua a fazê-lo ao Fl. 21667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 16 questionar a validade e as consequências das operações realizadas no exterior, como o aumento de capital da Labatt Holding ApS e a transferência de ágio. A recorrente destaca que as demonstrações financeiras da Ambev Luxemburgo foram auditadas por empresas de renome, como a PricewaterhouseCoopers (PWC) e a Deloitte, que atestaram a conformidade dessas demonstrações com a legislação comercial de Luxemburgo, incluindo o direito de amortizar o ágio. A recorrente cita diversos precedentes do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) que confirmam o entendimento de que o lucro das controladas no exterior deve ser apurado de acordo com a legislação do país de domicílio e que não cabe ao Fisco brasileiro realizar ajustes com base na legislação brasileira. A recorrente conclui que a glosa da amortização dos ágios é indevida e que o prejuízo apurado pela Ambev Luxemburgo deve ser mantido para fins de tributação no Brasil. I.2.1 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À LABATT BREWING COMPANY LIMITED Neste tópico, a recorrente discorre sobre as amortizações do ágio (goodwill) relativo à Labatt Brewing Company Limited (Canadá). Inicialmente, destaca que a fiscalização reconhece a existência do ágio e seus efeitos fiscais no Brasil, mas questiona a sua "transferência antecipada" para uma empresa estrangeira (Labatt ApS) pertencente ao grupo Interbrew, antes da combinação de negócios com a Ambev. A alegação da fiscalização é que esta operação teve como único objetivo viabilizar o aproveitamento fiscal da amortização do ágio no Brasil, via Tributação em Bases Universais (TBU). A recorrente rebate este argumento, afirmando que a operação de capitalização da Labatt Holding ApS com as quotas da Labatt, avaliadas a valor de mercado, envolveu apenas empresas estrangeiras e, portanto, deve ser analisada de acordo com as normas contábeis da Dinamarca. Neste sentido, ressalta que a operação foi devidamente contabilizada e validada por auditoria independente. A recorrente apresenta um memorando da Deloitte, que foi auditora da Labatt Holding ApS e da Labatt Holding A/S, confirmando que a contabilização e a amortização do ágio foram realizadas de acordo com a legislação dinamarquesa. A recorrente também menciona que a transferência do investimento na Labatt Canadá para uma holding dinamarquesa, em vez de uma holding holandesa, como inicialmente previsto, não teve relação com o aproveitamento do ágio, mas sim com as regras mais flexíveis da Dinamarca em relação à devolução de capital e distribuição de dividendos. Neste resumo, foquei nos argumentos iniciais da recorrente a respeito da origem e da legitimidade do ágio da Labatt Brewing Company Limited, destacando os seguintes pontos: Fl. 21668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 17 A operação que gerou o ágio envolveu apenas empresas estrangeiras e deve ser analisada de acordo com a legislação da Dinamarca. A contabilização e a amortização do ágio foram realizadas de acordo com a legislação dinamarquesa e validadas por auditoria independente. A escolha da Dinamarca como domicílio fiscal da holding não teve relação com o aproveitamento do ágio, mas sim com as regras mais flexíveis do país. I.2.1.1 – A IMPROCEDÊNCIA DA ACUSAÇÃO FISCAL DE FALTA DE PROPÓSITO NEGOCIAL DO REGISTRO DO ÁGIO NA LABATT HOLDING APS Neste tópico, a recorrente aprofunda seus argumentos sobre a legitimidade do registro do ágio na Labatt Holding ApS, buscando demonstrar que a operação teve propósito negocial e não foi motivada exclusivamente por questões tributárias. A recorrente destaca que a operação de capitalização da Labatt Holding ApS com as quotas da Labatt Brewing Company Limited, avaliadas a valor de mercado (fair value), envolveu apenas empresas estrangeiras e, portanto, deve ser analisada à luz das normas comerciais e contábeis da Dinamarca. A recorrente ressalta que a operação foi devidamente contabilizada de acordo com a legislação comercial da Dinamarca e que as Demonstrações Financeiras foram validadas por auditoria independente. A recorrente apresenta um memorando da Deloitte, que foi auditora da Labatt Holding ApS e da Labatt Holding A/S, esclarecendo que: A Deloitte verificou a aplicação do método de equivalência patrimonial de acordo com a legislação dinamarquesa. A Deloitte validou todos os cálculos e critérios de apuração e amortização do ágio. A Labatt Holding ApS determinou uma vida útil de 20 anos para o ágio, com amortização anual considerada parte do lucro ou prejuízo com o investimento. A recorrente também menciona que as Demonstrações Financeiras da Ambev Luxemburgo, auditadas pela PWC e pela Deloitte, atestam o direito à amortização do ágio nos termos das normas legais luxemburguesas. A recorrente conclui que o ágio foi devidamente registrado e amortizado de acordo com as leis comerciais da Dinamarca e de Luxemburgo, não cabendo questionamentos pelo Fisco brasileiro. I.2.1.2 – A ACUSAÇÃO FISCAL É INCOERENTE POIS A ESCRITURAÇÃO DO ÁGIO NA LABATT APS NA VERDADE RESULTOU EM DESVANTAGEM TRIBUTÁRIA (E NÃO VANTAGEM) PARA A AMBEV: INEXISTÊNCIA DE “CONSILIUM FRAUDIS” Fl. 21669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 18 Neste tópico, a recorrente argumenta que, ao contrário do que alega a fiscalização, a escrituração do ágio na Labatt ApS resultou em desvantagem tributária para a Ambev, o que demonstra a inexistência de conluio ou fraude. A recorrente parte da premissa de que, caso o ágio não tivesse sido registrado na Labatt ApS, ele poderia ter sido legitimamente registrado e amortizado pela Ambev, com os devidos efeitos fiscais no Brasil. A recorrente apresenta dois cenários possíveis: Registro do ágio pela Ambev e incorporação da Labatt ApS: Neste cenário, a Ambev poderia ter amortizado o ágio no prazo de cinco anos, conforme a legislação brasileira. Manutenção do ágio na Labatt Holding A/S e Ambev Luxemburgo: Neste cenário, o ágio seria amortizado em 20 anos, e os efeitos fiscais para a Ambev dependeriam do lucro da controlada estrangeira e da manutenção das regras de TBU para controladas fora de paraísos fiscais, o que é incerto. Argumenta que, se houvesse conluio entre a Ambev e a Interbrew, a primeira teria optado pelo cenário mais vantajoso (amortização em 5 anos), o que não ocorreu. Isso demonstra, segundo a recorrente, que a escrituração do ágio na Labatt ApS não teve motivação tributária, mas sim razões negociais. A recorrente conclui que a acusação fiscal de conluio (consilium fraudis) é incoerente e improcedente. I.2.1.3 – DA ABSURDA E DESCABIDA INOVAÇÃO PERPETRADA PELA DRJ Neste tópico, a recorrente critica a decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento (DRJ), que apresentou uma nova argumentação para justificar a manutenção do lançamento fiscal, diferente daquela apresentada pela fiscalização no Termo de Verificação Fiscal (TVF). A recorrente destaca que a fiscalização reconheceu a existência do ágio, questionando apenas o seu registro e amortização no exterior. No entanto, a DRJ passou a argumentar que a Labatt AS adquiriu a Labatt Brewing Company Limited com um deságio, e não com um ágio, o que seria uma contradição em relação à argumentação inicial da fiscalização. A recorrente rebate este argumento, explicando que o custo de aquisição de um investimento, no caso de aumento de capital com participação acionária, inclui não apenas o valor do aumento de capital, mas também o valor correspondente à reserva de capital (ou prêmio, no caso da Labatt ApS). A recorrente também reitera que as operações em questão foram realizadas no exterior e o ágio foi devidamente registrado e confirmado por auditoria independente, não cabendo questionamentos pelo Fisco brasileiro. Argumenta que a mudança de fundamento pela DRJ configura uma inovação indevida, violando os artigos 142 e 146 do Código Tributário Nacional (CTN), que estabelecem que a atividade de lançamento é privativa da autoridade fiscal e que a modificação de critérios jurídicos só pode ser aplicada a fatos geradores futuros. Fl. 21670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 19 Cita diversos precedentes do CARF que confirmam a nulidade do lançamento em casos de inovação de fundamento pela autoridade julgadora. A recorrente conclui que a decisão da DRJ é equivocada e que o lançamento fiscal deve ser cancelado. I.2.2 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À QUILMES INTERNATIONAL BERMUDAS LTD Neste tópico, a recorrente aborda as amortizações do ágio relativo à Quilmes International Bermudas Ltd (QIB), que na verdade se refere à sua controladora, a Quilmes Industrial S.A. (QUINSA), uma holding luxemburguesa. A recorrente explica que o ágio surgiu a partir da aquisição das ações da QUINSA pela Ambev e suas controladas NCAQ e Dunvegan (ambas uruguaias), a partir de 2003. Este ágio, inicialmente registrado na Ambev e na Dunvegan, totalizava aproximadamente R$ 865 milhões. Em 2010, a Ambev, a NCAQ e a Dunvegan transferiram suas ações da QUINSA (e o respectivo ágio) para a Labatt Holding A/S (Dinamarca) por meio de um aporte de capital. A QUINSA foi posteriormente liquidada, e o controle da QIB e suas subsidiárias passou a ser exercido pela Labatt Holding A/S e, mais tarde, pela Ambev Luxemburgo. Refuta a alegação da fiscalização de que a transferência do ágio para a Labatt Holding A/S e a Ambev Luxemburgo foi artificial e sem propósito negocial, afirmando que a reestruturação societária simplificou a estrutura do grupo e otimizou o fluxo de recursos financeiros. Destaca que a liquidação da QUINSA eliminou uma das holdings existentes entre a Ambev e a QIB, simplificando a estrutura societária. Além disso, a concentração dos investimentos na América do Sul e no Canadá em uma única holding (Labatt Holding A/S) permitiu uma melhor otimização do fluxo de capitais. A recorrente conclui que, como o ágio relativo à QUINSA/QIB decorre do pagamento do preço acordado com terceiros não relacionados e as normas da Dinamarca e de Luxemburgo admitem o seu reconhecimento e amortização, a dedução do ágio no cálculo dos resultados da Labatt Holding A/S e da Ambev Luxemburgo é legítima e não pode ser questionada pelo Fisco brasileiro. I.2.3 – CONCLUSÃO QUANTO AOS ÁGIOS AMORTIZADOS NA APURAÇÃO DO RESULTADO DA AMBEV LUXEMBURGO Neste tópico, a recorrente apresenta sua conclusão a respeito dos ágios amortizados pela Ambev Luxemburgo, que foram objeto de glosa pela autoridade fiscal. A recorrente reitera que a glosa da amortização dos ágios é indevida, uma vez que a insubsistência da acusação fiscal já foi demonstrada nos tópicos anteriores. Conclui que a redução do prejuízo apurado pela Ambev Luxemburgo para fins de tributação no Brasil é improcedente e que o lançamento fiscal deve ser cancelado. II – QUANTO À SUPOSTA TRIBUTAÇÃO A MENOR DE LUCROS DE INVESTIDAS NO EXTERIOR - ITEM 3 DO TVF Fl. 21671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 20 Neste tópico, a recorrente aborda as infrações apontadas no item 3 do Termo de Verificação Fiscal (TVF), que se referem à suposta tributação a menor de lucros de empresas controladas no exterior pela Ambev no ano-calendário de 2016. A recorrente argumenta que os lançamentos fiscais são improcedentes por diversos motivos, incluindo: Nulidade dos lançamentos: A recorrente alega que os lançamentos são nulos, pois a fiscalização não considerou a incorporação das empresas SKOL e EAGLE pela Ambev em abril de 2016, o que alterou os percentuais de participação da Ambev nas controladas no exterior ao longo do ano. A recorrente afirma que a tributação dos resultados das controladas deveria ser proporcional à sua participação em cada período. Direito ao crédito presumido adicional: A recorrente alega que, caso a fiscalização entenda que houve tributação a menor dos lucros das controladas no exterior, deveria reconhecer o direito ao crédito presumido adicional de 9% sobre a parcela do lucro auferido no exterior, conforme a legislação vigente. Erros específicos em relação à LASI e à LINTHAL ROU: A recorrente apresenta argumentos específicos em relação a estas duas controladas, alegando que a fiscalização errou ao calcular o lucro da LASI e ao desconsiderar o prejuízo da LINTHAL ROU na consolidação dos resultados. Tratados internacionais: A recorrente reitera o argumento de que os tratados internacionais para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil com a Argentina, o Canadá e a Espanha impedem a tributação dos lucros auferidos por suas controladas nestes países. Imposto pago no exterior: A recorrente afirma que possui créditos de imposto de renda pago no exterior pelas suas controladas em montante suficiente para compensar os valores dos lançamentos de ofício. A recorrente conclui que os lançamentos fiscais são improcedentes e devem ser cancelados, ou, alternativamente, que deve ser reconhecido o direito ao crédito presumido adicional e à compensação com o imposto pago no exterior. II.1 – DO DIREITO AO CRÉDITO PRESUMIDO ADICIONAL EM RAZÃO DO LANÇAMENTO FISCAL Neste tópico, a recorrente argumenta que, caso a autoridade fiscal mantenha o entendimento de que houve tributação a menor dos lucros das controladas no exterior, deveria reconhecer o direito ao crédito presumido adicional de 9% sobre a parcela do lucro auferido no exterior, conforme previsto no artigo 87, parágrafo 10 da Lei nº 12.973/2014 e no artigo 28, parágrafo 1º, inciso I da Instrução Normativa n° 1520/2014. A recorrente apresenta um Termo de Constatação elaborado pela KPMG, que confirma a existência de uma parcela adicional do crédito presumido a ser considerada, no montante de R$ 14.499.898,04, caso seja mantida a majoração dos lucros das controladas que foram objeto de Auto de Infração. A recorrente conclui que, em razão da autuação fiscal, deve ser reconhecido o direito ao crédito presumido adicional no valor mencionado, a ser deduzido da exigência fiscal. Fl. 21672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 21 II.2 – DESCONSIDERAÇÃO DOS RESULTADOS RETIFICADOS DAS CONTROLADAS LASI E LINTHAL ROU, QUE FIZERAM PARTE DA CONSOLIDAÇÃO, NA APURAÇÃO DOS SUPOSTOS VALORES DEVIDOS EM DECORRÊNCIA DA AUTUAÇÃO Neste tópico, a recorrente aborda a desconsideração, pela autoridade fiscal, dos resultados retificados das controladas LASI (Espanha) e LINTHAL ROU (Uruguai) na apuração dos valores devidos em decorrência da autuação fiscal. A recorrente destaca que ambas as empresas fizeram parte da consolidação de participações societárias no exterior, de acordo com o artigo 78 da Lei nº 12.973/2014. A recorrente alega que a fiscalização não considerou os efeitos dos resultados retificados dessas empresas na consolidação, o que resultou em um cálculo incorreto dos valores de IRPJ e CSLL supostamente devidos. A recorrente apresenta um Termo de Constatação elaborado pela KPMG, que confirma a existência de uma tributação indevida em decorrência da não consideração do resultado negativo da LINTHAL ROU na consolidação. A recorrente conclui que a autoridade fiscal errou ao desconsiderar os resultados retificados da LASI e da LINTHAL ROU e que este erro deve ser corrigido, restabelecendo o saldo do crédito relativo ao imposto pago no exterior. II.2.1 - ESPECIFICAMENTE QUANTO À LASI Neste tópico, a recorrente discorre sobre os argumentos específicos em relação à controlada LASI (Espanha). A recorrente destaca que a DRJ reconheceu dois erros da fiscalização em relação à LASI: A exclusão indevida da variação cambial do cálculo do lucro da LASI. A aplicação incorreta do percentual de participação da Ambev após a incorporação da SKOL sobre o lucro de todo o ano de 2016. A recorrente ressalta que, em decorrência desses erros, a DRJ cancelou integralmente a exigência fiscal relativa à LASI. No entanto, a recorrente alega que a DRJ não considerou o fato de que a Ambev havia submetido à tributação um lucro da LASI maior do que o devido na ECF original, antes da retificação. A recorrente explica que isso ocorreu porque, no momento da elaboração da ECF, não dispunha da versão final da demonstração de resultado da LASI. A recorrente argumenta que este excesso de lucro tributado deveria ser considerado na apuração dos valores de IRPJ e CSLL supostamente devidos, o que resultaria no restabelecimento de parte do crédito de imposto pago no exterior. II.2.2 – ESPECIFICAMENTE QUANTO À LINTHAL ROU": Fl. 21673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 22 A recorrente argumenta que a fiscalização cometeu um equívoco ao calcular o valor do IRPJ e CSLL supostamente pagos a menor, desconsiderando o resultado correto da controlada LINTHAL ROU, validado pela própria fiscalização. A fiscalização apontou uma divergência no valor do prejuízo fiscal da LINTHAL ROU declarado na ECF em relação ao demonstrado em seu resultado. A Recorrente, por intimação da fiscalização, retificou a ECF e reconheceu o valor maior de prejuízo como correto. A fiscalização aplicou multa por informação inexata na ECF original, mas não considerou o impacto do prejuízo adicional na consolidação dos resultados das controladas no exterior. O resultado da LINTHAL ROU, junto com o resultado de outras controladas, foi utilizado na consolidação das participações societárias no exterior, conforme previsto no artigo 78 da Lei nº 12.973/2014. A retificação da ECF e a aplicação da multa pela informação inexata demonstram que a fiscalização reconheceu o valor maior de prejuízo como correto. Ao desconsiderar o prejuízo adicional da LINTHAL ROU na consolidação, a fiscalização calculou erroneamente o valor do IRPJ e CSLL supostamente pagos a menor. A Recorrente requer que seja considerado o prejuízo fiscal correto da LINTHAL ROU no cálculo do IRPJ e CSLL, o que resultaria em um crédito maior de imposto pago no exterior. II.3.1 – DA NULIDADE DOS LANÇAMENTOS, REALIZADOS EM DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL, E FALTA DE COMPETÊNCIA À DRJ PARA ALTERAR O LANÇAMENTO": A recorrente argumenta que o lançamento fiscal relativo à Malteria Pampa é nulo devido a um vício insanável na apuração da base de cálculo, e que a DRJ não tinha competência para alterar o lançamento. A fiscalização aplicou o percentual de participação societária da Recorrente na Malteria Pampa em 31/12/2016 sobre o lucro de todo o ano-calendário de 2016, sem considerar que até abril/2016 parte da participação era detida por outras empresas (SKOL e EAGLE) que foram incorporadas pela Recorrente. A DRJ reconheceu o erro da fiscalização, mas em vez de declarar a nulidade do lançamento, recalculou a base de cálculo, mantendo parte da exigência fiscal. O lançamento fiscal é nulo pois desrespeitou os artigos 77 da Lei 12.973/2014 e 446, parágrafo 4º, III do RIR/2018, que exigem a tributação proporcional à participação societária em cada período. A DRJ, ao recalcular a base de cálculo, extrapolou sua competência e, na prática, realizou um novo lançamento, o que é vedado pelo artigo 142 do CTN. Fl. 21674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 23 A Recorrente cita jurisprudência do CARF que confirma a nulidade de lançamentos com vícios na apuração da base de cálculo e a impossibilidade de a autoridade julgadora refazer o lançamento. A Recorrente requer o reconhecimento da nulidade do lançamento fiscal relativo à Malteria Pampa. II.3.2 - O TRATADO BRASIL-ARGENTINA IMPEDE A TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS AUFERIDOS PELA EMPRESA II.3.2.1 – A MATERIALIDADE TRIBUTADA PELOS ARTS. 76 E 77 DA LEI Nº 12.973/14": A recorrente demonstra que a essência da tributação imposta pelos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/14 (Tributação em Bases Universais - TBU) consiste na tributação do lucro auferido pelas controladas no exterior, mesmo que não distribuído. A autuação fiscal se baseia nos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/14, que determinam a tributação da "parcela do ajuste do valor do investimento em controlada (...) equivalente aos lucros por ela auferidos antes do imposto sobre a renda". A Recorrente busca demonstrar que, apesar da nova terminologia, a essência da tributação continua sendo o lucro da empresa estrangeira, o que é relevante para a discussão da aplicação do tratado para evitar dupla tributação. Apesar da mudança na redação da lei, a "parcela do ajuste" mencionada no artigo 77 nada mais é do que o próprio lucro da empresa estrangeira. A Recorrente cita doutrinadores renomados (Sergio André Rocha e Alberto Xavier) que confirmam essa interpretação. A Recorrente demonstra que a legislação continua tributando o mesmo fato econômico que era tributado sob a égide do artigo 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/01. A conclusão é que a materialidade tributável pelos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/14 é o lucro da controlada no exterior, o que será relevante para a análise da aplicação do tratado para evitar dupla tributação com a Argentina. II.3.2.2 – DA VIOLAÇÃO AO TRATADO BRASIL-ARGENTINA": A recorrente argumenta que a tributação dos lucros da controlada Malteria Pampa, domiciliada na Argentina, viola o Tratado para Evitar a Dupla Tributação firmado entre Brasil e Argentina. O Tratado Brasil-Argentina, seguindo o modelo da Convenção Modelo da OCDE, estabelece em seu artigo 7º que os lucros de uma empresa residente em um Estado Contratante somente podem ser tributados por aquele Estado. A Recorrente demonstra que a aplicação dos artigos 76 e 77 da Lei nº 12.973/14 ao caso concreto resulta na tributação do lucro da Malteria Pampa no Brasil, violando o Tratado. Fl. 21675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 24 Argumentos da Recorrente: O artigo 98 do Código Tributário Nacional (CTN) estabelece que os tratados internacionais prevalecem sobre a legislação interna. O artigo 7º do Tratado impede que o Brasil tribute os lucros da Malteria Pampa, pois esta é residente na Argentina. A Recorrente cita jurisprudência do CARF e do STJ que confirmam a prevalência do Tratado sobre a legislação interna, impedindo a tributação dos lucros de controladas domiciliadas em países com os quais o Brasil tenha firmado tratados. A Recorrente refuta a "tese" da Receita Federal apresentada na Solução de Consulta Interna COSIT nº 18/2013, que buscava justificar a compatibilidade dos tratados com as normas brasileiras de TBU. A Recorrente demonstra que os comentários da OCDE utilizados pela Receita Federal na Solução de Consulta se referem a regras CFC (Controlled Foreign Companies), que são distintas das regras de TBU adotadas pelo Brasil. A Recorrente conclui que, independentemente da interpretação, o Tratado Brasil- Argentina impede a tributação pretendida pela fiscalização. Demonstra que a tributação dos lucros da Malteria Pampa viola o Tratado Brasil-Argentina, e requer o cancelamento da exigência fiscal. II.4 – DO ERRO INCORRIDO PELA DRJ NA IMPLEMENTAÇÃO DE SUA PRÓPRIA DECISÃO": A recorrente demonstra que a DRJ, mesmo após reconhecer a improcedência de parte da autuação e cancelar a exigência de IRPJ e CSLL, cometeu um erro ao calcular o saldo do crédito de imposto pago no exterior, utilizando-o em duplicidade. A DRJ reconheceu a improcedência do lançamento em relação a diversas controladas no exterior, mantendo a exigência fiscal apenas em relação à CND e Malteria Pampa. A DRJ também reconheceu a existência de crédito de imposto pago no exterior pela Recorrente. Ao calcular o saldo do crédito, a DRJ deduziu os valores de IRPJ e CSLL devidos no ajuste anual, declarados na ECF original, e também os valores lançados a título desses mesmos tributos que foram mantidos pela decisão. A Recorrente demonstra que esse procedimento resultou na utilização do crédito em duplicidade. Argumentos da Recorrente: A Recorrente retificou a ECF em atendimento à intimação da fiscalização, alterando os valores de IRPJ e CSLL devidos. Fl. 21676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 25 A DRJ, ao calcular o saldo do crédito, deveria ter utilizado os valores declarados na ECF retificadora, e não os da ECF original. No caso concreto, os recolhimentos mensais de dezembro/2016 foram apurados com base em balanço ou balancete de suspensão ou redução, o que significa que não havia qualquer valor adicional devido no ajuste anual. A DRJ, ao utilizar o crédito do imposto pago no exterior para compensar tanto a estimativa de dezembro/2016 quanto o IRPJ devido no ajuste anual, utilizou o crédito em duplicidade. A Recorrente demonstra que a DRJ cometeu um erro ao calcular o saldo do crédito de imposto pago no exterior, e requer a retificação da decisão para considerar os valores da ECF retificadora e evitar a utilização do crédito em duplicidade. III – QUANTO À SUPOSTA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA REF. A DEZEMBRO/2016 – APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA": Este capítulo discute a aplicação de multa isolada por suposta falta de recolhimento da estimativa de IRPJ e CSLL referente a dezembro/2016. A Recorrente apresenta diversos argumentos para demonstrar a improcedência da penalidade. A fiscalização entendeu que houve falta de pagamento da estimativa de dezembro/2016, com base em lançamento anterior de multas isoladas relativas às estimativas de janeiro a novembro/2016 e em supostas infrações relativas a lucros de controladas no exterior. A DRJ manteve a multa, apenas recalculando seu valor após excluir os créditos tributários de IRPJ e CSLL que foram cancelados. Argumentos da Recorrente: A fiscalização e a DRJ não consideraram a ECF retificadora apresentada pela Recorrente, que alterou os valores das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A Recorrente possuía crédito de imposto pago no exterior em montante suficiente para compensar a estimativa de dezembro/2016, conforme permitido pela legislação e reconhecido pela própria DRJ. No caso concreto, a estimativa de dezembro/2016 foi apurada com base em balanço ou balancete de suspensão/redução, o que significa que o valor e o prazo de recolhimento são os mesmos do ajuste anual, tornando a multa isolada incabível. A fiscalização cometeu um erro ao calcular o valor da multa isolada, não deduzindo os valores de IRPJ e CSLL relativos a meses anteriores e sobre os quais já havia incidido multa isolada em outro processo. A aplicação da multa isolada em concomitância com a multa de ofício e a multa por informação inexata na ECF viola o princípio da consunção. Fl. 21677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 26 A Recorrente demonstra a improcedência da multa isolada aplicada pela fiscalização e mantida pela DRJ, requerendo seu cancelamento integral. III.1 – DA INDEVIDA DESCONSIDERAÇÃO DA ECF RETIFICADORA": A recorrente demonstra que a fiscalização e a DRJ desconsideraram indevidamente a ECF retificadora apresentada, o que levou a um cálculo incorreto da multa isolada. A fiscalização calculou a multa isolada com base nos valores da ECF original, ignorando a ECF retificadora que alterou as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A DRJ manteve o entendimento da fiscalização, alegando que a mera retificação da ECF não alteraria o valor da estimativa e da multa. Argumentos da Recorrente: A Recorrente retificou a ECF em atendimento à intimação da própria fiscalização, ajustando as bases de cálculo do IRPJ e CSLL para valores menores. A retificação da ECF não resultou em valores devidos a título de estimativa, razão pela qual a DCTF não foi retificada. A fiscalização e a DRJ deveriam ter considerado os valores da ECF retificadora para o cálculo da multa isolada, o que resultaria em valores menores ou até mesmo no cancelamento da multa. A Recorrente demonstra que a desconsideração da ECF retificadora levou a um cálculo incorreto da multa isolada, e requer a retificação da decisão para considerar os valores da ECF retificadora. III.2 – DA CORRETA DEDUÇÃO DO CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR DA ESTIMATIVA DEVIDA EM DEZEMBRO/2016": A recorrente demonstra que a legislação permite a compensação da estimativa de dezembro/2016 com o crédito de imposto pago no exterior, e que este crédito é suficiente para absorver a totalidade dos valores de IRPJ e CSLL. A Recorrente, no ano-calendário de 2016, compensou as estimativas mensais de IRPJ e CSLL com saldo de imposto de renda pago no exterior acumulado de períodos anteriores. Em outro processo administrativo, a fiscalização autuou a Recorrente por entender que não seria permitido utilizar o saldo de imposto pago no exterior para o pagamento das estimativas. No presente caso, a fiscalização entendeu que não houve o pagamento da estimativa de dezembro/2016, aplicando a multa isolada. Argumentos da Recorrente: Ainda que prevaleça o entendimento da fiscalização quanto à impossibilidade de compensar as estimativas de janeiro a novembro/2016 com o imposto pago no exterior, a Fl. 21678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 27 legislação permite expressamente essa compensação em relação à estimativa de dezembro/2016, quando apurada com base em balanço ou balancete de suspensão/redução. A Recorrente cita dispositivos legais (art. 26 da Lei nº 9.249/95, art. 21 da MP nº 2.158-35/01, art. 87 da Lei nº 12.973/14, entre outros) que permitem a compensação da estimativa de dezembro/2016 com o imposto pago no exterior. A DRJ reconheceu a possibilidade dessa compensação, mas mesmo assim manteve a multa isolada. A Recorrente demonstra que possui crédito de imposto pago no exterior em montante suficiente para absorver a totalidade dos valores de IRPJ e CSLL referentes à estimativa de dezembro/2016. A Recorrente demonstra que a multa isolada é indevida, pois a estimativa de dezembro/2016 poderia ser compensada com o crédito de imposto pago no exterior, e requer o cancelamento da penalidade. III.3 - NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA QUANTO À ESTIMATIVA DE DEZEMBRO APURADA COM BASE EM BALANCETE DE SUSPENSÃO": A recorrente argumenta que a multa isolada é incabível quando a estimativa de dezembro é calculada com base em balancete de suspensão/redução, pois o valor e o prazo de recolhimento são os mesmos do ajuste anual. A Recorrente apurou a estimativa mensal de dezembro/2016 com base em balanço ou balancete de suspensão/redução, conforme previsto no art. 35 da Lei nº 8.981/95. A DRJ entendeu que a obrigação de recolhimento da estimativa é distinta da obrigação de recolhimento do imposto devido no ajuste anual, mantendo a multa isolada. Argumentos da Recorrente: Quando a estimativa de dezembro é calculada com base em balancete de suspensão/redução, o valor do IRPJ e da CSLL é exatamente o mesmo valor apurado no ajuste anual, e o prazo de recolhimento também é o mesmo (último dia útil de janeiro). Nesse caso, não há um "retardamento" no recolhimento do imposto, e a aplicação da multa isolada resulta em dupla penalização pelo não pagamento de um mesmo valor na mesma data. A Recorrente cita jurisprudência da DRJ/SPO que confirma a inaplicabilidade da multa isolada nesses casos. A Recorrente demonstra que a multa isolada é indevida quando a estimativa de dezembro é apurada com base em balancete de suspensão/redução, e requer o cancelamento da penalidade. Fl. 21679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 28 III.4 - DO EQUÍVOCO COMETIDO PELA FISCALIZAÇÃO QUANTO AO CRITÉRIO DE APURAÇÃO DAS MULTAS ISOLADAS DO MÊS DE DEZEMBRO": A recorrente demonstra que a fiscalização cometeu um erro ao calcular o valor da multa isolada referente a dezembro/2016, pois não deduziu os valores de IRPJ e CSLL relativos a meses anteriores e sobre os quais já havia incidido multa isolada em outro processo. A fiscalização recalculou as antecipações de IRPJ e CSLL de dezembro/2016 adicionando às bases de cálculo o valor das supostas infrações apuradas, e aplicando a multa isolada sobre essa "nova base de cálculo reconstituída". A DRJ não compreendeu o argumento da Recorrente em sua impugnação e manteve o lançamento da multa. Argumentos da Recorrente: A Recorrente, em dezembro/2016, suspendeu o pagamento do IRPJ e CSLL, compensando as estimativas com os valores acumulados de meses anteriores. Os valores informados na ECF como "Imposto de Renda Devido em Meses Anteriores" e "CSLL Devida em Meses Anteriores" correspondem à somatória das estimativas de janeiro a novembro/2016, sobre as quais já havia incidido multa isolada em outro processo. A fiscalização, ao calcular a multa isolada de dezembro/2016, deveria ter deduzido os valores relativos aos meses anteriores para evitar a cobrança da multa em duplicidade. A Recorrente demonstra que a própria fiscalização utilizou o critério correto em outro processo administrativo, deduzindo a insuficiência de pagamento já objeto de multa em meses anteriores. A Recorrente coclui que a fiscalização cometeu um erro ao calcular o valor da multa isolada referente a dezembro/2016, e requer a retificação da decisão para deduzir os valores relativos aos meses anteriores e evitar a cobrança em duplicidade. III.5 - DO NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA EXIGIDA EM CONCOMITÂNCIA COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO": A recorrente argumenta que a aplicação da multa isolada em conjunto com a multa de ofício e a multa por informação inexata na ECF viola o princípio da consunção, que impede a punição múltipla pela mesma infração. Contexto: A multa isolada foi aplicada com base nas mesmas infrações que resultaram na aplicação da multa de ofício e da multa por informação inexata na ECF. A DRJ entendeu que as multas são distintas e autônomas, podendo ser aplicadas cumulativamente. Argumentos da Recorrente: Fl. 21680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 29 O princípio da consunção, aplicável ao direito tributário, determina que a infração mais grave absorve as infrações menos graves que são meio para a sua realização. No caso, a infração mais grave é o não pagamento do tributo, punida com a multa de ofício. O não pagamento das estimativas mensais é apenas um meio para a infração mais grave, não podendo ser punido com a multa isolada. A Recorrente cita jurisprudência do STJ e do CARF que confirmam a aplicação do princípio da consunção no direito tributário, impedindo a cobrança cumulativa de multas. A Recorrente conclui que a aplicação da multa isolada em conjunto com a multa de ofício e a multa por informação inexata na ECF viola o princípio da consunção, e requer o cancelamento da multa isolada. IV – MULTA REGULAMENTAR PELA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS, INCORRETAS OU OMITIDAS": Este capítulo discute a multa aplicada por suposta apresentação da ECF com informações incorretas quanto aos resultados das controladas no exterior. A Recorrente argumenta que a penalidade não é cabível e que sua aplicação viola princípios constitucionais. A fiscalização aplicou a multa prevista no art. 8º-A, inciso II, do Decreto-lei nº 1.598/77 por entender que a Recorrente apresentou informações incorretas na ECF sobre os resultados das controladas no exterior. A DRJ manteve a multa, apenas recalculando seu valor para excluir a parcela relativa à controlada LASI. Argumentos da Recorrente: A multa em questão somente se justifica quando o contribuinte descumpre orientações expressas da Administração Tributária, não sendo aplicável em casos de mera divergência de interpretação da legislação. No caso concreto, não houve descumprimento de orientações expressas, mas sim divergência quanto à interpretação da legislação, o que levou à lavratura dos autos de infração. A aplicação da multa é desproporcional e irrazoável, pois toma por base o valor da informação omitida, inexata ou incorreta, sem qualquer limitação. A Recorrente destaca que, em relação à controlada LINTHAL ROU, o erro consistiu em informar um prejuízo fiscal menor do que o devido, o que a desfavoreceu. A aplicação da multa nesse caso viola os princípios da moralidade e da boa-fé. A Recorrente demonstra a incabível aplicação da multa por informação inexata na ECF, requerendo seu cancelamento. Fl. 21681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 30 IV.1 - DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO CONCOMITANTE DA MULTA PELO SUPOSTO PREENCHIMENTO INCORRETO DA ECF COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO": A recorrente reforça o argumento de que a aplicação da multa por informação inexata na ECF, em conjunto com a multa de ofício e a multa isolada, viola o princípio da consunção. A multa por informação inexata na ECF foi aplicada com base nas mesmas infrações que resultaram na aplicação da multa de ofício e da multa isolada. A DRJ entendeu que as multas são distintas e autônomas, podendo ser aplicadas cumulativamente. Argumentos da Recorrente: O princípio da consunção impede a punição múltipla pela mesma infração, devendo prevalecer a penalidade referente à infração mais grave, que absorve as demais. No caso, a infração mais grave é o não pagamento do tributo, punida com a multa de ofício. O preenchimento da ECF com informações inexatas é apenas um meio para a infração mais grave, não podendo ser punido com a multa específica. A Recorrente cita jurisprudência do CARF que confirma a aplicação do princípio da consunção no direito tributário, impedindo a cobrança cumulativa de multas. A Recorrente conclui que a aplicação da multa por informação inexata na ECF, em conjunto com a multa de ofício e a multa isolada, viola o princípio da consunção, e requer o cancelamento da multa por informação inexata. V – DA PREJUDICIALIDADE EM RELAÇÃO AOS PROCESSOS ADMINISTRATIVOS NºS 16561.720046/2020-85, 16561.720063/2020-12, 16561.720119/2017-33, 15746.720390/2020-43 E 16561.720094/2020-73": Neste capítulo, a Recorrente argumenta que o julgamento do presente processo é prejudicado por outros processos administrativos em curso, nos quais decisões favoráveis à Recorrente poderiam impactar o presente caso, requerendo o sobrestamento do feito. Contexto: A fiscalização mencionou em seu Termo de Verificação Fiscal que, para calcular os créditos tributários, foram consideradas autuações anteriores relativas ao ano-calendário de 2016, cujos débitos são controlados pelos processos administrativos mencionados no título deste capítulo. Dos processos citados, apenas no processo nº 16561.720119/2017-33 ocorreu compensação de ofício de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL. Fl. 21682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 31 A Recorrente impugnou a exigência fiscal naquele processo, e o julgamento ainda está pendente. Argumentos da Recorrente: Caso a Recorrente obtenha decisão favorável no processo nº 16561.720119/2017- 33, os valores de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL serão restabelecidos, podendo ser utilizados para compensar eventuais valores devidos no presente processo. Existe, portanto, uma relação de prejudicialidade entre os processos, sendo necessário aguardar o julgamento definitivo do processo nº 16561.720119/2017-33 para avaliar seus reflexos no presente caso. A Recorrente cita dispositivos legais (artigo 12 da Portaria CARF nº 34/2015 e artigo 313, inciso V, "a" do CPC) e jurisprudência do CARF que fundamentam o sobrestamento do processo em caso de prejudicialidade. A Recorrente requer o sobrestamento do presente processo até o julgamento definitivo do processo nº 16561.720119/2017-33, ou ao menos a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, para evitar decisões conflitantes e promover a economia processual. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade, portanto dele conheço. Como relatado, são quatro infrações constantes da presente análise. Considerando o valor do crédito exonerado foi interposto Recurso de Ofício. Do Ágio da Ambev Luxemburgo Em relação ao resultado da Ambev Luxemburgo, assim dispõe a Autoridade Fiscal (e-fls. 15162 e ss.): Importante destacar que na demonstração financeira de 2016 da Ambev Luxemburgo, o ágio amortizado referente à Quilmes International Bermudas é apresentado como ágio Linthal S.A., devido à incorporação da QIB pela Ambev Luxemburgo, que passa a ter a Linthal S.A como sua controlada direta, conforme a Nota 3 da demonstração financeira de 2013 (fls. 15.011/15.037), e posteriormente explicado pela fiscalizada na sua resposta ao TI 023 (TDPF nº 08.1.85.00-2015.00207-0) (fls. 15.038/15.044). O grupo Ambev ardilosamente se utilizou de operações sem as quais os ágios não poderiam ser recuperados no Brasil. Desta forma, a Ambev tentou “driblar” as restrições legais para a recuperação fiscal do ágio no Brasil. Como a subsidiária estrangeira luxemburguesa era lucrativa, o grupo Ambev almejou recuperar os ágios por meio da redução de lucros a serem disponibilizados no país. Assim, diante da falta de substância econômica e de propósitos negociais das operações das quais resultou a transferência dos ágios em tela, há que se refutar, para fins fiscais, seus efeitos ilícitos. Fl. 21683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 32 Tendo por objetivo analisar especificamente as amortizações que reduziram o resultado apurado na demonstração financeira de 2016 da Ambev Luxemburgo, mostra-se necessário examinar o quadro extraído da Nota 3 deste documento: Constatei que nos Registros X350 – Participações no Exterior - Resultado do Período de Apuração, relativos ao ano- calendário de 2016 da controlada direta Ambev Luxemburgo, a fiscalizada informou o valor de R$ 932.359.967,94 titulado “Despesas Operacionais”, conforme apresenta o quadro abaixo: Intimada através do TI 003 do presente TDPF a apresentar a composição do valor de R$ 932.359.967,94 titulado “Despesas Operacionais”, a fiscalizada apresentou resposta em 28/09/2020 (fls. 11.921) em que confirma que o valor dos ágios de R$ 842.721.000,00 é parte componente destas despesas de R$ 932.359.967,94: Estes ágios, após serem amortizados pela Ambev Luxemburgo, aumentaram o prejuízo desta sociedade estrangeira em 2016, conforme apresentado na tabela abaixo: Assim, em face de todo o exposto neste item 2, o valor dos ágios de R$ 842.721.000,00, incluído nas despesas que totalizam R$ 932.359.967,94, representa uma despesa inexistente, que não pode ser utilizada para reduzir o Fl. 21684DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 33 resultado da controlada Ambev Luxemburgo, devendo ser glosada do prejuízo informado pela empresa na ECF ano- calendário 2016. Em consequência da glosa supra, o resultado da Ambev Luxemburgo no ano de 2016 passa a ser de R$ 263.204.305,86, para todos os efeitos fiscais no Brasil. Conforme a autuação fiscal formalizada através do PAF nº 16561.720046/2020-85 o resultado da Ambev Luxemburgo no ano de 2015 foi recalculado em R$ -1.339.211.000,00, em decorrência das infrações apontadas naquele processo, em vez do resultado de R$ -2.181.932.000,00 informado pela fiscalizada em sua ECF AC 2015. Como consequência, o saldo de prejuízos acumulados da Ambev Luxemburgo no AC 2015 passou a ser de R$ - 1.339.211.000,00 em vez do valor de R$ -2.181.932.000,00 informado pela fiscalizada em sua ECF. Considerando-se a presente autuação, o saldo de prejuízos acumulados da Ambev Luxemburgo no AC 2016 passa a ser de R$ -1.076.006.694,14, após a compensação do resultado de R$ 263.204.305,86 com o prejuízo acumulado do exercício anterior, com fundamento no inciso II do art. 14 da Instrução Normativa RFB nº 1520, de 04 de dezembro de 2014, conforme demonstração da planilha abaixo. Base Legal: Lei nº 12.973, de 2014, artigos 76 e 77; Lei nº 9.430, de 1996, art. 16; Lei nº 9.532, de 1997, art. 1º. A legislação em comento está consolidada nos artigos nº 394 e 395 do Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99). Assim, o valor do resultado da controlada Ambev Luxemburgo no AC 2016 não influenciou o seu resultado tributável no Brasil naquele anocalendário. Portanto, esta lavratura não visa à exigência de crédito tributário referente àquele ano-calendário, mas, o correto espelhamento da realidade destes valores, assegurando ao sujeito passivo o contencioso administrativo. Ademais, a lavratura do presente Auto de Infração é dever de ofício regido pelo Artigo 9º, § 4º da Lei 70.235/72 (incluído pela Lei nº 11.941, de 2009), que segue transcrito: ART. 9º DO DECRETO 70.235/72 Art. 9 o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 1 o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata o caput deste artigo, formalizados em relação ao mesmo sujeito passivo, podem ser objeto de um único processo, quando a comprovação dos ilícitos depender dos mesmos elementos de prova. (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) § 2º Os procedimentos de que tratam este artigo e o art. 7º, serão válidos, mesmo que formalizados por servidor competente de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 3º A formalização da exigência, nos termos do parágrafo anterior, previne a jurisdição e prorroga a competência da autoridade que dela primeiro conhecer. (Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993) § 4 o O disposto no caput deste artigo aplica-se também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 5 o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata o caput deste artigo, formalizados em decorrência de fiscalização relacionada a regime especial unificado de arrecadação de tributos, poderão conter lançamento único para todos os tributos por eles abrangidos. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 6 o O disposto no caput deste artigo não se aplica às contribuições de que trata o art. 3 o da Lei n o 11.457, de 16 de março de 2007. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Fl. 21685DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2005/Lei/L11196.htm#art113 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2005/Lei/L11196.htm#art113 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8748.htm#art1 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8748.htm#art1 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8748.htm#art1 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art25 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 34 Ágio da Labatt Brewing Company Limited O relatório fiscal menciona diversas empresas com nomes semelhantes, o que pode gerar confusão. Vamos esclarecer a nomenclatura e participação de cada uma das empresas "Labatt" descritas no relatório: 1. LABATT BREWING COMPANY LIMITED ("LABATT BREWING" OU "LABATT CANADÁ"):  Nacionalidade: Canadense  Atividade: Cervejaria  Participação: Subsidiária da Ambev Luxemburgo (anteriormente da Labatt Holding A/S) 2. LABATT BREWING CANADA HOLDING LTD ("MERGECO"):  Nacionalidade: Bahamense  Atividade: Holding  Participação: Subsidiária da Interbrew (antes da incorporação pela Ambev)  Observação: Esta empresa foi incorporada pela Ambev em 2004, deixando de existir. 3. LABATT HOLDING B.V. ("LABATT HOLDCO"):  Nacionalidade: Holandesa  Atividade: Holding  Participação: Subsidiária da Interbrew International B.V. (IIBV) (antes da substituição pela Labatt Holding ApS)  Observação: Esta empresa foi substituída pela Labatt Holding ApS na estrutura societária antes da incorporação da Labatt pela Ambev. 4. LABATT HOLDING APS/A/S ("LABATT HOLDING" OU "LABATT AS"):  Nacionalidade: Dinamarquesa  Atividade: Holding  Participação: Subsidiária da Ambev (após a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd) e posteriormente controladora da Ambev Luxemburgo.  Observação: Esta empresa foi liquidada em 2012, transferindo suas participações para a Ambev Luxemburgo. 5. LABATT BETTER TOGETHER:  Nacionalidade: Canadense  Atividade: Não especificada no relatório  Participação: Subsidiária da Labatt Brewing Company Limited 6. LABATT USA L.L.C. ("LABATT USA"):  Nacionalidade: Americana  Atividade: Distribuição de bebidas  Participação: Subsidiária da Labatt Brewing Company Limited (antes da venda para a Femsa)  Observação: Esta empresa foi vendida para a Femsa em 2004 como parte da reestruturação da Labatt. Fl. 21686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 35 ESTRUTURA EMPRESARIAL (imagem elaborada por este Conselheiro para auxiliar na compreensão das operações) DOS ACORDOS ENTRE AMBEV E INTERBREW Os dois acordos mencionados, firmados em 03/03/2004, foram fundamentais para a transação complexa entre a Ambev e a Interbrew. Vamos entender cada um deles: 1. ACORDO DE CONTRIBUIÇÃO E SUBSCRIÇÃO:  Objetivo: Regular a aquisição do controle acionário da Ambev pela Interbrew.  Mecanismo: Os antigos controladores da Ambev (os senhores Lemann, Telles e Sicupira) trocaram suas ações da Ambev por ações da Interbrew, tornando-se acionistas da empresa belga.  Consequência: A Interbrew se tornou a controladora da Ambev, adquirindo a maioria das ações com direito a voto. 2. ACORDO DE INCORPORAÇÃO:  Objetivo: Regular a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd ("Mergeco"), controladora da Labatt Brewing Company Limited, pela Ambev.  Mecanismo: A Ambev incorporou a Mergeco, que era subsidiária da Interbrew e detinha indiretamente a Labatt Brewing Company Limited.  Pagamento: Em contrapartida à incorporação, a Ambev emitiu novas ações e as entregou à Interbrew International B.V. (IIBV), subsidiária da Interbrew e única acionista da Mergeco.  Consequência: A Labatt Brewing Company Limited se tornou subsidiária da Ambev. Relação entre os Acordos:  Indissociabilidade: Os dois acordos eram indissociáveis e faziam parte de uma única transação. A conclusão de um acordo dependia da conclusão do outro.  Aquisição da Labatt como Parte do Preço: A incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd pela Ambev e a consequente emissão de ações podem ser entendidas como parte do preço pago pela Interbrew para adquirir o controle da Ambev. O Acordo de Contribuição e Subscrição definiu como a Interbrew adquiriu o controle da Ambev, enquanto o Acordo de Incorporação definiu como a Ambev adquiriu a Labatt Brewing Company Limited. Ambos os acordos foram essenciais para a transação entre as duas empresas e estavam interligados. Para entender o contexto e o momento exato do surgimento do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited, vamos analisar os fatos em ordem cronológica, destacando datas e valores importantes: Fl. 21687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 36 MARÇO DE 2004: Acordos de Fusão e Aquisição: A Ambev e a Interbrew celebram dois acordos principais:  Acordo de Contribuição e Subscrição, que regula a aquisição do controle da Ambev pela Interbrew, e o  Acordo de Incorporação, que regula a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd (controladora da Labatt Brewing Company Limited) pela Ambev. Estrutura Societária da Labatt: A Labatt Brewing Company Limited era controlada pela Labatt Holding B.V. (empresa holandesa), que por sua vez era controlada pela Interbrew International B.V. (IIBV), também holandesa e subsidiária da Interbrew. JUNHO DE 2004: Reavaliação da Labatt: A IIBV realiza um aporte de capital na Labatt Holding ApS (empresa dinamarquesa) com as ações da Labatt Brewing Company Limited. Este aporte é feito pelo valor de mercado da Labatt, que é consideravelmente maior que seu valor contábil. Surgimento do Ágio: A diferença entre o valor de mercado e o valor contábil da Labatt resulta em um ágio de aproximadamente R$ 16 bilhões, que é registrado na Labatt Holding ApS. Importância da Data: É fundamental notar que esta reavaliação ocorre após a assinatura dos acordos entre a Ambev e a Interbrew em março de 2004, ou seja, ambas as empresas já tinham conhecimento da futura aquisição da Labatt pela Ambev. AGOSTO DE 2004: Incorporação da Labatt: A Ambev incorpora a Labatt Brewing Canada Holding Ltd, que agora possui as ações da Labatt Holding ApS já reavaliadas. Pagamento com emissão de ações da Ambev: A Ambev emite novas ações para a IIBV (antiga controladora da Labatt) como pagamento pela incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd. O valor dessas ações corresponde ao valor contábil (que agora coincide com o valor de mercado devido à reavaliação) da Labatt Holding ApS. Ausência de Registro do Ágio na Ambev: Como o valor das ações emitidas pela Ambev corresponde ao valor contábil da Labatt Holding ApS (que já inclui o ágio), a Ambev não registra nenhum ágio em suas demonstrações financeiras individuais. Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding ApS e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo (para onde a participação na Labatt foi transferida) começam a amortizar o ágio de R$ 16 bilhões, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil, considerando a Tributação em Bases Universais (TBU). INFRAÇÃO FISCAL: A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS antes da aquisição pela Ambev e a subsequente amortização configuram uma infração fiscal pelos seguintes motivos: Falta de Propósito Negocial: A reavaliação da Labatt e a criação do ágio não tiveram nenhum propósito negocial real, já que a aquisição da Labatt pela Ambev já estava acordada. Objetivo de Redução Tributária: O único objetivo da operação foi transferir o ágio para uma empresa no exterior, onde poderia ser amortizado e utilizado para reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. Fl. 21688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 37 CONSEQUÊNCIAS: Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding ApS e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo (para onde a participação na Labatt foi transferida), começam a amortizar o ágio de R$ 16 bilhões, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. Irregularidade Fiscal: O relatório fiscal explica que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS antes da aquisição pela Ambev e a subsequente amortização tiveram o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil, configurando uma irregularidade fiscal. A cronologia dos fatos demonstra que o ágio da Labatt Brewing Company Limited surgiu em junho de 2004, quando a IIBV, ainda controladora da Labatt, realizou um aporte de capital na Labatt Holding ApS com as ações da Labatt, registrando o investimento pelo valor de mercado. Esta reavaliação ocorreu após a Ambev e a Interbrew já terem acordado a aquisição da Labatt pela Ambev, o que levanta suspeitas sobre a motivação da operação. A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS e a subsequente amortização tiveram o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil, configurando uma irregularidade fiscal. Destaco o excerto do relatório abaixo: Diante das informações e dos documentos apresentados pela fiscalizada, é de se concluir que o reconhecimento do investimento na Labatt Brewing Company Limited a valor de mercado ocorreu justamente quando a Labatt Holding ApS recebeu o aporte de capital realizado pela Interbrew International B.V. (“IIBV”) com as ações da própria Labatt Brewing Company Limited. Consequentemente, foi nesse momento que se deu o surgimento do vultoso ágio, ainda que apenas formalmente contabilizado como investimento na Labatt Holding ApS. É necessário ainda mencionar que – conforme informação prestada pela própria fiscalizada, anteriormente reproduzida – a IIBV era a única acionista da Labatt Holding ApS no momento do aporte de capital com a totalidade das ações da canadense Labatt Brewing Company Limited. Assim, a operação da qual resultou o surgimento do ágio na Labatt Holding ApS pode ser assim simplificadamente representada: IMAGEM SURGIMENTO DO ÁGIO (FIGURA 06) Frise-se que após a operação retratada na figura anterior e como medida preparatória adotada no âmbito do grupo Interbrew visando à subsequente combinação de negócios com o grupo Ambev, houve ainda a interposição de uma sociedade sediada nas Bahamas (Labatt Brewing Canada Holding) entre a IIBV e a Labatt Holding ApS (ver Figura 6). E Fl. 21689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 38 a Ambev incorporou justamente essa sociedade bahamense em agosto de 2004 (pelo valor contábil, conforme deixa claro o trecho do Protocolo e Justificação de Incorporação anteriormente transcrito), recebendo, portanto, seu acervo composto de ações da Labatt Holding ApS já avaliadas a mercado. Fica evidente que os grupos Ambev e Interbrew intencionalmente acordaram que o ágio decorrente da transação envolvendo a cervejaria canadense seria estrategicamente reconhecido na Labatt Holding ApS. Afinal de contas, o surgimento desse ágio ocorreu em junho de 2004, ou seja, após a celebração, em março de 2004, dos já referidos Contratos de Incorporação e de Contribuição e Subscrição. Também salta aos olhos, como adiante justificado, que esse pretenso reconhecimento do ágio na sociedade dinamarquesa – que foi, repise-se, devida e intencionalmente ajustado entre os grupos Ambev e Interbrew – visou exclusivamente ao ilícito aproveitamento fiscal desse ágio no Brasil. Verifica-se então: Aporte de Capital: A Interbrew International B.V. (IIBV), que era a controladora da Labatt Brewing Company Limited, realizou um aporte de capital na Labatt Holding ApS. Integralização com Ações: A IIBV integralizou este aporte de capital com as ações da própria Labatt Brewing Company Limited. Valor de Mercado: O valor atribuído às ações da Labatt neste aporte foi o seu valor de mercado, que era significativamente maior que o valor contábil registrado nos livros da IIBV. Surgimento do Ágio: A diferença entre o valor de mercado das ações da Labatt e o valor contábil registrado nos livros da IIBV gerou um ágio de aproximadamente R$ 16 bilhões. Registro do Ágio: Este ágio foi contabilizado na Labatt Holding ApS como parte do valor do investimento na Labatt Brewing Company Limited. O ágio da Labatt surgiu porque a IIBV, ainda controladora da Labatt, "reavaliou" as ações da Labatt para o valor de mercado antes de transferi-las para a Labatt Holding ApS. Esta reavaliação gerou um ágio que foi registrado na Labatt Holding ApS e posteriormente transferido para Ambev Luxemburgo, amortizados, por consequência, utilizado para reduzir os lucros disponibilizados para a Ambev no Brasil. Ora qual riqueza (ágio) foi gerada nessas operações? Sintetizo cronologicamente abaixo as operações. SÍNTESE REESTRUTURAÇÃO SOCIETÁRIA E ÁGIO DA LABATT INÍCIO DE 2004 (ANTES DOS ACORDOS) A Labatt Brewing Company Limited (Labatt) é controlada indiretamente pela Interbrew, por meio de uma cadeia de empresas, incluindo a IIBV e a Mergeco. Estrutura: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt Brewing Company Limited. MARÇO DE 2004 (ACORDOS DE FUSÃO E AQUISIÇÃO) A Ambev e Interbrew assinam dois acordos: o Acordo de Contribuição e Subscrição (Interbrew assume controle da Ambev) e o Acordo de Incorporação (Ambev incorpora a Mergeco). O acordo original previa a incorporação da Labatt Holding B.V. pela Ambev. Estrutura: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt Brewing Company Limited. JUNHO DE 2004 (APORTE DE CAPITAL E CRIAÇÃO DO ÁGIO) A IIBV realiza um aporte de capital na Labatt Holding ApS (empresa dinamarquesa) com as ações da Labatt, avaliando-as pelo valor de mercado. Surge o ágio de R$ 16 bilhões, registrado na Labatt Holding ApS. A Labatt Holding B.V. é substituída pela Labatt Holding ApS na estrutura societária, e a Mergeco passa a controlá-la. Fl. 21690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 39 Estrutura:  Antes: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt.  Depois: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding ApS -> Labatt. AGOSTO DE 2004 (INCORPORAÇÃO DA MERGECO PELA AMBEV) • A Ambev incorpora a Mergeco, adquirindo indiretamente a Labatt e o ágio de R$ 16 bilhões registrado na Labatt Holding ApS. A Ambev emite novas ações para a IIBV como pagamento. Estrutura:  Antes: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding ApS -> Labatt.  Depois: Ambev -> Labatt Holding ApS -> Labatt. DEZEMBRO DE 2012 (CRIAÇÃO DA AMBEV LUXEMBURGO) A Labatt Holding ApS transfere suas participações (incluindo a Labatt e o ágio) para a recém-criada Ambev Luxemburgo e é liquidada. A Ambev Luxemburgo passa a controlar a Labatt e amortizar o ágio. Estrutura:  Antes: Ambev -> Labatt Holding ApS -> Labatt.  Depois: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> Labatt. PONTOS IMPORTANTES Formação do Ágio: o momento da formação do ágio (junho de 2004) e seu valor (R$ 16 bilhões). Transferências do Ágio: as transferências do ágio da Labatt Holding ApS para a Ambev Luxemburgo. Incorporação e Liquidações: a incorporação da Mergeco pela Ambev e as liquidações da Labatt Holding ApS, mostrando a simplificação da estrutura societária. Mudança de Estrutura: a mudança da Labatt Holding B.V. para a Labatt Holding ApS, que ocorreu antes do aporte de capital e da criação do ágio. Na sequência, é necessário detalhar o outro ágio advindo da Quilmes. Ágio da Quilmes International Bermudas Ltd ESTRUTURA SOCIETÁRIA E ÁGIO DA QUILMES: Para esclarecer as operações envolvendo o ágio relacionado à Quinsa, vamos analisar a evolução da estrutura societária de forma cronológica. FASE INICIAL (ANTES DE 2003):  Quinsa como Holding: A Quinsa (Quilmes Industrial S.A.), empresa luxemburguesa, atua como holding controladora das subsidiárias da Ambev na Argentina e outros países sul-americanos. Ambev, BAH, NCAQ, Dunvegan, Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias.  Acionistas da Quinsa: A Quinsa possui diversos acionistas, incluindo a Beverage Associates Corp (BAC), que era a controladora da Ambev antes da “fusão” com a Interbrew. AQUISIÇÕES DA QUINSA (2003 - 2008):  Empresas Adquirentes: O grupo Ambev, por meio da Ambev (empresa brasileira), BAH (empresa bahamense), NCAQ e Dunvegan (empresas uruguaias), adquire gradualmente ações da Quinsa.  Pagamento de Ágio: As aquisições são realizadas com pagamento de ágio, totalizando aproximadamente R$ 865 milhões.  Registro do Ágio: Inicialmente, o ágio é registrado na Ambev, na BAH, na NCAQ e na Dunvegan.  Incorporação da BAH (2007): A BAH é incorporada pela Ambev, e o ágio da BAH é transferido para a Ambev. Fl. 21691DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 40 ESTRUTURA ANTES DA TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO (FINAL DE 2008):  Controle da Quinsa: O grupo Ambev detém aproximadamente 99,81% do capital social da Quinsa.  Registro do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões está registrado na Ambev e na Dunvegan.  Estrutura Societária: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias sul- americanas. TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO (SETEMBRO DE 2010):  Aporte de Capital na Labatt Holding A/S: A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S com suas ações da Quinsa e da QIB.  Transferência do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões é transferido para a Labatt Holding A/S como parte do valor do investimento na Quinsa. ESTRUTURA APÓS A TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO (FINAL DE 2010):  Liquidação da Quinsa: A Quinsa é liquidada, e a Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB.  Estrutura Societária: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias sul-americanas. CRIAÇÃO DA AMBEV LUXEMBURGO (DEZEMBRO DE 2012):  Transferência da Participação: A Labatt Holding A/S transfere suas participações, incluindo a QIB e o ágio relativo à Quinsa, para a recém-criada Ambev Luxemburgo.  Liquidação da Labatt Holding A/S: A Labatt Holding A/S é liquidada. ESTRUTURA FINAL (APÓS DEZEMBRO DE 2012):  Controle da QIB: A QIB passa a ser controlada diretamente pela Ambev Luxemburgo, que por sua vez é controlada pela Ambev (empresa brasileira).  Estrutura Societária: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> QIB -> Subsidiárias sul- americanas. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO:  Labatt Holding A/S e Ambev Luxemburgo: Após a transferência do ágio, a Labatt Holding A/S e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo, começam a amortizar o ágio relativo à Quinsa, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. CONCLUSÃO: As operações envolvendo a Quinsa e a QIB foram realizadas com o objetivo de transferir o ágio para empresas no exterior, permitindo sua amortização e a consequente redução da carga tributária da Ambev no Brasil. LIQUIDAÇÃO DA QUINSA: A liquidação da Quinsa ocorreu em dezembro de 2010, após a transferência do controle para a Labatt Holding A/S em setembro de 2010. O relatório fiscal não detalha o processo específico de liquidação, mas podemos inferir os seguintes pontos: EVENTOS PRINCIPAIS: 1. Transferência de Participação (Setembro de 2010): A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan transferem suas ações da Quinsa para a Labatt Holding A/S por meio de um aporte de capital. Fl. 21692DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 41 2. Controle pela Labatt Holding A/S: Após a transferência, a Labatt Holding A/S se torna a controladora da Quinsa, detendo praticamente a totalidade das ações. 3. Decisão de Liquidação: O grupo Ambev decide liquidar a Quinsa, provavelmente com o objetivo de simplificar a estrutura societária. 4. Dissolução da Quinsa (Dezembro de 2010): A Quinsa é formalmente dissolvida, e seus ativos e passivos são transferidos para a Labatt Holding A/S. Consequências da Liquidação:  Simplificação da Estrutura: A liquidação da Quinsa elimina uma camada na estrutura societária, com a Labatt Holding A/S passando a controlar diretamente a QIB e as subsidiárias sul-americanas.  Manutenção do Controle: A liquidação não altera o controle das empresas, que continuam pertencendo ao grupo Ambev.  Continuidade da Amortização do Ágio: O ágio relacionado à Quinsa, que foi transferido para a Labatt Holding A/S, continua sendo amortizado, reduzindo os lucros a serem disponibilizados no Brasil. A liquidação da Quinsa foi uma etapa do processo de reestruturação societária que visava simplificar a estrutura de controle das subsidiárias sul-americanas, sem alterar o controle efetivo dessas empresas pelo grupo Ambev. O ágio relacionado à Quinsa continuou sendo amortizado após a liquidação, o que é considerado uma irregularidade fiscal pelo relatório. Segue a síntese cronológica: 2003 - 2008: Aquisição da Quinsa: O grupo Ambev, por meio da Ambev (empresa brasileira), Beverage Associates Holding Ltd (BAH, empresa bahamense incorporada pela Ambev em 2007), NCAQ Sociedad Colectiva e Dunvegan S.A. (empresas uruguaias), adquire ações da Quilmes Industrial S.A. (Quinsa), empresa luxemburguesa controladora da Quilmes International Bermudas Ltd (QIB). Pagamento de Ágio: As aquisições da Quinsa são realizadas com pagamento de ágio, totalizando aproximadamente R$ 865 milhões. Registro do Ágio: Inicialmente, o ágio é registrado na Ambev, na BAH, na NCAQ e na Dunvegan. Posteriormente, com a incorporação da BAH pela Ambev, o ágio fica registrado apenas na Ambev e na Dunvegan. SETEMBRO DE 2010: Aporte de Capital na Labatt Holding A/S: A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S (empresa dinamarquesa) com suas ações da Quinsa e da QIB. Transferência do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões, registrado na Ambev e na Dunvegan, é transferido para a Labatt Holding A/S como parte do valor do investimento na Quinsa. Liquidação da Quinsa: A Quinsa é liquidada em dezembro de 2010, e a Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB. Fl. 21693DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 42 DEZEMBRO DE 2012: Criação da Ambev Luxemburgo: A Labatt Holding A/S transfere suas participações, incluindo a QIB e o ágio relativo à Quinsa, para a recém-criada Ambev Luxemburgo. Liquidação da Labatt Holding A/S: A Labatt Holding A/S é liquidada, e a Ambev Luxemburgo passa a ser controlada diretamente pela Ambev (empresa brasileira). CONSEQUÊNCIAS: Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding A/S e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo, começam a amortizar o ágio relativo à Quinsa, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. INFRAÇÃO FISCAL: A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding A/S e posteriormente para a Ambev Luxemburgo, bem como a subsequente amortização, configuram uma infração fiscal pelos seguintes motivos: Falta de Propósito Negocial: As operações de aporte de capital e liquidação de empresas não tiveram nenhum propósito negocial real, apenas alteraram a estrutura societária sem modificar o controle das empresas envolvidas. Objetivo de Redução Tributária: O único objetivo da operação foi transferir o ágio para empresas no exterior, onde poderia ser amortizado e utilizado para reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. Burla à Legislação: A operação buscou burlar as regras de aproveitamento fiscal do ágio no Brasil, que só permitem sua dedução em casos específicos. CONCLUSÃO DA AUTORIDADE FISCAL: As operações envolvendo a Quinsa e a QIB foram realizadas com o objetivo de transferir artificialmente um ágio para o exterior, permitindo sua amortização e a consequente redução da carga tributária da Ambev no Brasil. A Autoridade Fiscal considera essa operação como fraudulenta e exige a recuperação dos créditos tributários ilicitamente evadidos. SÍNTESE DA FORMAÇÃO E TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO NA QUILMES ANTES DE 2003 A Quinsa atua como holding, controlando as subsidiárias da Ambev na América do Sul. A BAC, controladora da Ambev, é apenas uma das acionistas da Quinsa. Estrutura: BAC (controladora da Ambev) -> Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias sul- americanas. 2003 - 2008 (AQUISIÇÕES DA QUINSA) A Ambev, BAH, NCAQ e Dunvegan (empresas do grupo Ambev) adquirem gradualmente ações da Quinsa, pagando ágio. O ágio é registrado nessas empresas. A BAH é incorporada pela Ambev em 2007. Ao final do período, o grupo Ambev controla a Quinsa. Estrutura Fl. 21694DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 43  Início: Ambev, BAH, NCAQ, Dunvegan -> Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias.  Final: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. SETEMBRO DE 2010 (TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO) A Ambev, NCAQ e Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S com suas ações da Quinsa e QIB. O ágio de R$ 865 milhões, antes registrado na Ambev e Dunvegan, é transferido para a Labatt Holding A/S. Estrutura:  Antes: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias.  Depois: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Labatt Holding A/S -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. DEZEMBRO DE 2010 (LIQUIDAÇÃO DA QUINSA) A Quinsa é liquidada, simplificando a estrutura societária. A Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB e as subsidiárias. O ágio continua sendo amortizado pela Labatt Holding A/S. Estrutura:  Antes: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias.  Depois: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias. DEZEMBRO DE 2012 (CRIAÇÃO DA AMBEV LUXEMBURGO) A Labatt Holding A/S transfere suas participações (incluindo a QIB e o ágio) para a recém-criada Ambev Luxemburgo e é liquidada. A Ambev Luxemburgo passa a controlar a QIB e amortizar o ágio. Estrutura:  Antes: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias.  Depois: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> QIB -> Subsidiárias. PONTOS IMPORTANTES: o Formação do Ágio: o momento da formação do ágio (durante as aquisições da Quinsa) e seu valor (R$ 865 milhões). o Transferências do Ágio: as transferências do ágio da Ambev e Dunvegan para a Labatt Holding A/S e posteriormente para a Ambev Luxemburgo. o Liquidações: as liquidações da Quinsa e da Labatt Holding A/S, simplificando a estrutura societária. Considerações sobre o Ágio da Ambev Luxemburgo Após detida análise dos autos e profunda reflexão sobre as complexas questões suscitadas neste litígio, entendo que o recurso voluntário interposto pela Ambev S.A. não merece acolhimento. Com efeito, o cerne da controvérsia reside na validade, para fins fiscais, da amortização de ágio registrado na Ambev Luxemburgo, controlada da recorrente, e seu consequente impacto na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, em virtude da tributação em bases universais. A recorrente alega que a amortização do ágio é legítima, decorrendo de operações societárias válidas realizadas em consonância com a legislação dos países envolvidos. Sustenta, ainda, que a Autoridade Fiscal, ao glosar a amortização do ágio, imiscuiu-se indevidamente na autonomia privada das empresas, desconsiderando a substância econômica das operações. Contudo, a argumentação da recorrente não se sustenta diante da análise acurada dos fatos e da legislação tributária aplicável. A tributação em bases universais almeja alcançar a Fl. 21695DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 44 integralidade dos lucros auferidos pelas empresas brasileiras, inclusive aqueles obtidos indiretamente por meio de controladas e coligadas no exterior. Todavia, essa sistemática, que busca garantir a isonomia e a justiça fiscal (em consonância com a tributação das empresas domésticas), não pode ser convertida em escudo para práticas abusivas que visem a reduzir artificialmente a carga tributária, por meio de operações societárias sem substância econômica e desprovidas de propósito negocial. No caso em tela, a Autoridade Fiscal demonstrou a artificialidade da criação do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited e à Quilmes International Bermudas Ltd, posteriormente transferido para a Ambev Luxemburgo. Analisamos as operações que culminaram na glosa das amortizações do ágio desvelando a sua verdadeira natureza. Primeiramente, em relação à Labatt, a reavaliação da empresa para o valor de mercado e a consequente criação do ágio se deram em junho de 2004, logo após a assinatura dos acordos entre a Ambev e a Interbrew, mas antes da efetiva incorporação da empresa pela Ambev. Essa cronologia, por si só, levanta suspeitas sobre a real intenção da operação, revelando a intenção de criar artificialmente um ágio para posterior amortização. Ademais, a criação do ágio se deu por meio de um aporte de capital na Labatt Holding ApS, integralizado com as ações da própria Labatt, o que configura um claro exemplo de simulação relativa, nos termos do Art. 167 do Código Civil. A IIBV, ainda controladora da Labatt, simulou uma operação de mercado para aumentar o valor contábil da empresa e gerar o ágio, dissimulando a intenção de beneficiar a Ambev, futura controladora da Labatt, com a amortização do ágio artificial. Em relação à Quinsa, a transferência do ágio para a Labatt Holding A/S, por meio de um aporte de capital, e posteriormente para a Ambev Luxemburgo, sem qualquer alteração substancial no controle das empresas, evidencia a ausência de propósito negocial, corroborando a artificialidade da operação. A Quinsa e a Labatt Holding A/S foram utilizadas como meros instrumentos para a transferência do ágio, sem qualquer finalidade econômica legítima. Outrossim, as liquidações da Quinsa e da Labatt Holding A/S, após as transferências do ágio, reforçam a conclusão de que as operações visavam apenas simplificar a estrutura societária para facilitar a amortização do ágio e reduzir a carga tributária no Brasil. Essa sucessão de atos, interligados e desprovidos de substância econômica, configura um planejamento tributário abusivo, com o intuito de fraudar a legislação brasileira. A recorrente, ao defender a validade das operações, invoca o princípio da autonomia privada e a legalidade formal dos atos praticados. Todavia, a autonomia privada, ainda que fundamento basilar do direito empresarial, não pode ser utilizada para justificar condutas que violem a lei e o interesse público. No caso em análise, a legalidade formal das operações societárias não afasta a sua desconsideração para fins fiscais. A simulação, a ausência de propósito negocial e a fraude à lei, evidenciadas pelas operações da Ambev, autorizam a Autoridade Fiscal a desconsiderar os atos praticados e apurar a realidade econômica subjacente. Com efeito, ao reconhecer um ágio artificial, criado com o único propósito de reduzir a carga tributária, estaríamos chancelando um planejamento tributário abusivo, abrindo as portas para a erosão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL e incentivando a realização de operações societárias Fl. 21696DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 45 complexas em paraísos fiscais, com o intuito de dissimular a real situação econômica e burlar a legislação brasileira. A tributação deve incidir sobre a riqueza real gerada pelas empresas, e não sobre lucros fictícios reduzidos por ágios artificiais. A desconsideração do ágio e a consequente glosa de sua amortização são medidas imprescindíveis para garantir a efetividade da tributação em bases universais, coibir planejamentos tributários abusivos e assegurar a isonomia entre os contribuintes. A tributação em bases universais, prevista no ordenamento jurídico brasileiro, visa alcançar a integralidade dos lucros auferidos pelas empresas brasileiras, inclusive aqueles obtidos por meio de controladas e coligadas no exterior. Essa sistemática não pode ser utilizada como instrumento para práticas abusivas que visem a reduzir artificialmente a carga tributária, por meio de operações societárias sem substância econômica e desprovidas de propósito negocial. No caso em tela, a Autoridade Fiscal demonstrou de forma robusta a artificialidade da criação do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited e à Quilmes International Bermudas Ltd, posteriormente transferido para a Ambev Luxemburgo, onde foi amortizado. A mera reestruturação societária, desacompanhada de propósito negocial diverso da redução da carga tributária no Brasil, não autoriza o reconhecimento de ágio para fins de amortização. Com efeito, a análise do histórico das operações revela uma série de indícios que corroboram a conclusão da Autoridade Fiscal: Reavaliação da Labatt: A Labatt foi reavaliada para o valor de mercado e o ágio foi criado em junho de 2004, logo após a assinatura dos acordos entre Ambev e Interbrew, mas antes da efetiva incorporação da empresa pela Ambev. Aporte de Capital na Labatt Holding ApS: A criação do ágio se deu por meio de um aporte de capital na Labatt Holding ApS, integralizado com as ações da própria Labatt, o que demonstra a artificialidade da operação. Transferência do Ágio da Quinsa: O ágio da Quinsa foi transferido para a Labatt Holding A/S por meio de um aporte de capital e, posteriormente, para a Ambev Luxemburgo, sem qualquer alteração substancial no controle das empresas. Liquidações da Quinsa e Labatt Holding A/S: A liquidação da Quinsa e da Labatt Holding A/S após as transferências do ágio reforçam a artificialidade das operações, que visavam apenas simplificar a estrutura para facilitar a amortização do ágio. Ausência de Propósito Negocial: As operações societárias que resultaram na criação e transferência do ágio não apresentaram qualquer propósito negocial plausível, a não ser a redução da carga tributária no Brasil. A recorrente argumenta que as operações foram realizadas de acordo com a legislação societária dos países envolvidos. No entanto, a legalidade formal das operações não afasta a possibilidade de desconsideração para fins fiscais, quando comprovada a artificialidade e a ausência de propósito negocial. Admitir a dedutibilidade de um ágio artificial, criado com o único objetivo de reduzir a carga tributária no Brasil, seria chancelar planejamentos tributários abusivos e incentivar a realização de operações societárias complexas em jurisdições alienígenas, com o intuito de dissimular a real situação econômica e burlar a legislação brasileira. A tributação deve incidir sobre a riqueza real gerada pelas empresas, e não sobre lucros fictícios reduzidos por ágios artificiais. A desconsideração do ágio e a consequente glosa de sua amortização são medidas necessárias para garantir a efetividade da tributação em bases universais e coibir planejamentos tributários abusivos. Fl. 21697DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 46 IFRS E IAS, LUXEMBURGO (UNIÃO EUROPEIA) Insta destacar brevemente o teor das normas atuais de contabilidade que versam sobre a matéria discutida nos autos. Em consulta ao site oficial do IFRS Foundation, estão disponíveis as normas IFRS, que são observadas pelos países integrantes da União Europeia. Transcrevo abaixo, trechos das normas que preconizam a não amortização do ágio, tendo em vista ser um ativo intangível com vida útil indefinida, sendo passível apenas ao teste de impairment. IFRS 3 - COMBINAÇÕES DE NEGÓCIOS PARÁGRAFO 32: "The acquirer shall recognise goodwill as of the acquisition date measured as the excess of (a) the aggregate of (i) the consideration transferred, measured in accordance with this IFRS, which generally requires acquisition-date fair value; (ii) the amount of any non-controlling interest in the acquiree measured in accordance with this IFRS; and (iii) in a business combination achieved in stages, the acquisition-date fair value of the acquirer’s previously held equity interest in the acquiree over (b) the net of the acquisition-date amounts of the identifiable assets acquired and the liabilities assumed measured in accordance with this IFRS." "O adquirente deve reconhecer o ágio na data de aquisição, mensurado como o excesso de (a) a soma de (i) a contraprestação transferida, mensurada de acordo com esta IFRS, que geralmente requer o valor justo na data de aquisição; (ii) o valor de qualquer participação não controladora na adquirida, mensurada de acordo com esta IFRS; e (iii) em uma combinação de negócios alcançada em etapas, o valor justo na data de aquisição do interesse anteriormente detido pelo adquirente na adquirida sobre (b) o valor líquido dos montantes na data de aquisição dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos, mensurados de acordo com esta IFRS." (tradução livre) PARÁGRAFO 56: "After initial recognition, the acquirer shall measure goodwill acquired in a business combination at cost less any accumulated impairment losses. In accordance with IAS 36 Impairment of Assets, an entity shall test goodwill for impairment annually, and whenever there is an indication that the goodwill may be impaired." "Após o reconhecimento inicial, o adquirente deve mensurar o ágio adquirido em uma combinação de negócios pelo custo, menos qualquer perda por redução ao valor recuperável acumulada. De acordo com a IAS 36 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos, a entidade deve testar o ágio para impairment anualmente e sempre que houver indicação de que o ágio pode estar desvalorizado." (tradução livre) IAS 36 - REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS PARÁGRAFO 10: "An entity shall test goodwill acquired in a business combination for impairment annually and whenever there is an indication that the goodwill may be impaired." "Uma entidade deve testar o ágio adquirido em uma combinação de negócios por impairment anualmente e sempre que houver indicação de que o ágio pode estar desvalorizado." (tradução livre) PARÁGRAFO 80: "For the purpose of impairment testing, goodwill acquired in a business combination shall, from the acquisition date, be allocated to each of the acquirer’s cash-generating units, or groups of cash-generating units, that are expected to benefit from the synergies of the combination, irrespective of whether other assets or liabilities of the acquiree are assigned to those units or groups of units." Fl. 21698DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 47 "Para fins de teste de impairment, o ágio adquirido em uma combinação de negócios deve, a partir da data de aquisição, ser alocado a cada uma das unidades geradoras de caixa do adquirente, ou grupos de unidades geradoras de caixa, que se espera que se beneficiem das sinergias da combinação, independentemente de outros ativos ou passivos da adquirida serem atribuídos a essas unidades ou grupos de unidades." (tradução livre) LINK PARA AS NORMAS - [IFRS 3 - Business Combinations] <https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ifrs-3- business-combinations/> - [IAS 36 - Impairment of Assets] <https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ias-36- impairment-of-assets/> - [IAS 38 – Intangible Assets] <https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ias-38- intangible-assets> INCOMPATIBILIDADE DA TRANSFERÊNCIA E AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO COM O IFRS: É importante acrescentar também que a transferência e amortização do ágio, tal como realizado pela Ambev neste caso, são práticas incompatíveis com as normas internacionais de contabilidade (IFRS), adotadas em Luxemburgo. Cabe reproduzir trechos da norma IAS 38 - Ativos Intangíveis. 1. PROIBIÇÃO DA AMORTIZAÇÃO: A IAS 38 determina que o ágio gerado na aquisição de uma empresa (goodwill) não deve ser amortizado, mas sim submetido a testes de impairment anualmente, ou sempre que houver indícios de que o ágio possa estar desvalorizado. 48. Internally generated goodwill shall not be recognised as an asset 48. O ágio gerado internamente não deve ser reconhecido como um ativo 107 An intangible asset with an indefinite useful life shall not be amortised 107 Um ativo intangível com vida útil indefinida não deve ser amortizado. 108 In accordance with IAS 36, an entity is required to test an intangible asset with an indefinite useful life for impairment by comparing its recoverable amount with its carrying amount (a) annually, and (b) whenever there is an indication that the intangible asset may be impaired 108 De acordo com o IAS 36, uma entidade é obrigada a testar um ativo intangível com vida útil indefinida para verificar a desvalorização, comparando seu valor recuperável com seu valor contábil (a) anualmente, e (b) sempre que houver uma indicação de que o ativo intangível possa estar desvalorizado (tradução livre) 2. RESTRIÇÕES À TRANSFERÊNCIA E GOODWILL GERADO INTERNAMENTE: Embora não haja uma norma específica sobre a transferência de ágio, a lógica do IFRS e os princípios contábeis subjacentes impedem essa prática. A transferência artificial do ágio para outra empresa, sem uma transação comercial que a justifique, distorce a informação contábil e não reflete a substância econômica da operação.  Princípio da Essência sobre a Forma: O IFRS enfatiza a importância de representar a essência econômica das transações, e não apenas a sua forma legal. A transferência artificial Fl. 21699DF CARF MF Original https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ias-36-impairment-of-assets/ https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ias-36-impairment-of-assets/ D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 48 do ágio viola esse princípio, pois busca apenas manipular a contabilidade, sem qualquer justificativa econômica.  Reconhecimento de Ativos: A IAS 38 define os critérios para o reconhecimento de ativos intangíveis, e a transferência do ágio não atende a esses critérios, pois não representa um recurso controlado pela empresa que recebeu o ágio, nem gera benefícios econômicos futuros para essa empresa.  Goodwill Gerado Internamente (Parágrafo 48): "O goodwill gerado internamente não deve ser reconhecido como um ativo." Este trecho reforça a ideia de que o goodwill não pode ser criado ou transferido artificialmente. No caso da Ambev, o ágio, apesar de estar ligado à aquisição de subsidiárias, foi essencialmente "gerado internamente" por meio de uma série de transações estruturadas para manipular o seu valor. As práticas da Ambev de transferir e amortizar o ágio são incompatíveis com o IFRS, pois violam a proibição da amortização do goodwill e os princípios contábeis que regem o reconhecimento de ativos. A transferência artificial do ágio distorce a informação contábil e não reflete a realidade econômica das operações. A incompatibilidade com o IFRS reforça a argumentação de que a criação e a transferência do ágio foram operações artificiais, sem substância econômica, realizadas com o único objetivo de reduzir a carga tributária no Brasil. A desconsideração do ágio para fins fiscais é, portanto, ainda mais justificada, considerando que as operações também não se sustentam sob a ótica das normas internacionais de contabilidade. A transferência e amortização do ágio, tal como realizado pela Ambev neste caso, são práticas incompatíveis com as normas internacionais de contabilidade (IFRS), adotadas em Luxemburgo. O IFRS aborda o tratamento do ágio por meio da norma IAS 38 - Ativos Intangíveis. DOS LAUDOS DA PWC E DA DELOITTE (E-FLS 21458 E 21459 DO RECURSO VOLUNTÁRIO) PWC (e-fls. 15418 a 15460): o objeto de auditoria foi o AC 2013. Deloitte (e-fls. 15461 a 15511): objeto de auditoria AC 2016. A recorrente, buscando demonstrar a legitimidade da amortização do ágio, alega que as demonstrações financeiras da Ambev Luxemburgo foram auditadas pela PricewaterhouseCoopers (PWC) em 2013 e pela Deloitte em 2016, e que ambas as auditorias atestaram a conformidade da amortização com a legislação de Luxemburgo. Com efeito, a análise dos laudos de auditoria juntados aos autos confirma que a PWC e a Deloitte emitiram opiniões sobre as demonstrações financeiras da Ambev Luxemburgo, incluindo a amortização do ágio. Especificamente, o laudo da PwC de 2013 (Doc. 04, fls. 15.148/15.417), em sua versão original (fls. 15.148/15.382) e na tradução juramentada (fls. 15.383/15.417), afirma, em relação aos ativos intangíveis, que: Fl. 21700DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 49 Tradução (fl. 15.451): "Os ativos intangíveis são registrados ao custo de aquisição, deduzido dos ajustes de valor acumulado (em base linear sobre sua vida útil estimada). O ágio na Labatt Brewing Company Limited deve ser amortizado até o ano 2024 e o ágio na Linthal S.A. deve ser amortizado até o ano 2030. Os períodos de amortização se baseiam na geração de fluxo de caixa esperada dessas empresas. De acordo com estas previsões, espera-se que a empresa se beneficiará do ágio registrado ao longo de sua vida útil, que é superior a cinco anos (Nota 3)." Já o laudo da Deloitte de 2016 (Doc. 05, fls. 15.461/15.511), em sua versão original (fls. 15.461/15.482) e na tradução juramentada (fls. 15.483/15.511), ao abordar o tratamento do goodwill, menciona que: Original (fl. 15.471): "Goodwill in Labatt Brewing Company Limited is to be amortized until year 2024 and goodwill in Linthal S.A. is to be amortized until year 2030. The amortization periods are based on the expected cash flow generation of these companies. In accordance with these forecasts it is expected that the Company will benefit from the goodwill recorded over its useful life, which is longer than five years." Tradução (fl. 15.490): "O intrínseco na Labatt Brewing Company Limited deve ser amortizado até o ano 2024 e o intrínseco na Linthal S.A. deve ser amortizado até o ano 2030. Os períodos de amortização são baseados na geração de fluxo de caixa esperada dessas empresas. De acordo com essas projeções, a expectativa é que a companhia se beneficie do intrínseco apurado ao longo de sua vida útil, que é superior a cinco anos." Verifica-se então que as auditorias supramencionadas “apenas” se limitaram a descrever a política contábil adotada pela Ambev Luxemburgo para a amortização do ágio. Considerações Adicionais sobre o Ágio na Ambev Luxemburgo Cabe, neste ponto, ilustrar com exemplos numéricos, apresentando situações hipotéticas com o propósito de elucidar os fatos sob apreciação. SITUAÇÃO HIPOTÉTICA - LABATT Para ilustrar de forma clara o potencial de abuso que a aceitação da amortização do ágio da Labatt ensejaria, imaginemos a seguinte situação hipotética, com números simplificados:  Valor Patrimonial da Labatt (antes da reavaliação): R$ 100 milhões  Valor de Mercado da Labatt (utilizado no aporte de capital): R$ 200 milhões  Ágio gerado: R$ 100 milhões  Lucro da Labatt Holding ApS (antes da amortização do ágio): R$ 50 milhões  Amortização anual do ágio (considerando 10 anos): R$ 10 milhões  Lucro da Labatt Holding ApS (após a amortização do ágio): R$ 40 milhões Percebe-se que a mera reavaliação da Labatt, realizada pela IIBV antes da incorporação pela Ambev, gerou um ágio de R$ 100 milhões, que, ao ser amortizado pela Labatt Holding ApS, reduziu o lucro da empresa em R$ 10 milhões por ano. Se considerarmos essa amortização como válida para fins fiscais, estaremos aceitando que a base de cálculo do IRPJ e da CSLL da Ambev no Brasil seja reduzida em R$ 8,9 milhões por ano (considerando a participação de 89,83% da Ambev na Labatt Holding ApS), em virtude da diminuição artificial do lucro da controlada no exterior. Fl. 21701DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 50 Ora, a riqueza real gerada pela Labatt, representada pelo lucro de R$ 50 milhões, não foi afetada pela criação do ágio. A amortização do ágio, portanto, não reflete uma redução real da riqueza da empresa, mas sim uma manipulação contábil com o objetivo de reduzir a carga tributária no Brasil. Aceitar esse tipo de planejamento tributário abusivo seria abrir um precedente perigoso, incentivando as empresas a criarem ágios artificiais em suas controladas no exterior, com o único intuito de reduzir seus lucros no Brasil e burlar a tributação em bases universais. As Autoridades Fiscais brasileiras, embora não possam auditar diretamente as demonstrações contábeis das empresas estrangeiras, têm o dever de analisar a realidade econômica das operações e desconsiderar atos ou negócios jurídicos artificiais, que visem apenas à redução indevida da carga tributária. A desconsideração do ágio da Labatt, portanto, é medida necessária para garantir a efetividade da tributação em bases universais e coibir planejamentos tributários abusivos. SITUAÇÃO HIPOTÉTICA – QUINSA Para evidenciar o caráter abusivo da amortização do ágio da Quinsa, analisemos outra situação hipotética, com números simplificados:  Valor Patrimonial da Quinsa (antes das aquisições): R$ 500 milhões  Ágio pago pelo Grupo Ambev nas aquisições: R$ 100 milhões  Lucro da Quinsa (antes da transferência do ágio): R$ 80 milhões  Lucro da Labatt Holding A/S (antes da amortização do ágio): R$ 30 milhões  Amortização anual do ágio (considerando 10 anos): R$ 10 milhões  Lucro da Labatt Holding A/S (após a amortização do ágio): R$ 20 milhões Observe-se que o ágio de R$ 100 milhões, pago pelo Grupo Ambev nas aquisições da Quinsa, foi transferido para a Labatt Holding A/S por meio de um aporte de capital. Essa transferência, desacompanhada de qualquer alteração substancial no controle da Quinsa, teve como único objetivo permitir a amortização do ágio e a consequente redução do lucro da Labatt Holding A/S. Ao amortizar o ágio, a Labatt Holding A/S reduziu artificialmente seu lucro em R$ 10 milhões por ano, o que, por sua vez, diminuiu a base de cálculo do IRPJ e da CSLL da Ambev no Brasil em R$ 8,9 milhões por ano (considerando a participação de 89,83% da Ambev na Labatt Holding A/S). É crucial salientar que a riqueza real gerada pela Quinsa, representada pelo lucro de R$ 80 milhões, não foi afetada pela transferência e amortização do ágio. A redução do lucro da Labatt Holding A/S, portanto, é meramente contábil, sem lastro na realidade econômica. Permitir a dedutibilidade desse ágio artificial seria, em última análise, convalidar um planejamento tributário abusivo que subverte os princípios da tributação em bases universais. As empresas poderiam, com base nesse precedente, transferir livremente ágios para suas controladas no exterior, manipulando seus lucros e burlando a tributação no Brasil. A Autoridade Fiscal, ao desconsiderar o ágio da Quinsa, verificou a real riqueza gerada pela investida, agiu em consonância com a legislação tributária e com o dever de coibir planejamentos abusivos. A desconsideração de atos ou negócios jurídicos artificiais, sem substância econômica, é essencial para garantir a efetividade da tributação. Fl. 21702DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 51 Aceitar a tese da recorrente, nesse contexto, seria chancelar a erosão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, fragilizando a tributação em bases universais e incentivando a elisão fiscal por meio de operações societárias complexas e artificiais. CONCLUSÃO A análise aprofundada dos autos revela que a transferência do ágio, tanto no caso da Labatt quanto no caso da Quinsa, constitui uma prática inaceitável, que subverte os princípios da tributação em bases universais e abre as portas para planejamentos tributários abusivos. A transferência do ágio configura uma manobra artificial, que distorce a realidade econômica das operações e impede a correta apuração dos lucros a serem tributados no país. A transferência e amortização do ágio violam os princípios contábeis internacionais (IFRS), adotados em Luxemburgo. O IFRS proíbe a amortização do goodwill (IAS 38, parágrafo 98) e o reconhecimento de goodwill gerado internamente (IAS 38, parágrafo 48), o que demonstra a artificialidade da operação realizada pela Ambev. Aceitar a transferência do ágio como válida para fins fiscais abriria um precedente perigoso para a erosão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. As empresas poderiam, a partir desse precedente, transferir livremente ágios para suas controladas no exterior, manipulando seus lucros e diminuindo a tributação no Brasil. A complexidade das operações societárias e a utilização de empresas em paraísos fiscais dificultam a fiscalização e a apuração da real situação econômica das empresas. Aceitar a transferência do ágio, nesse contexto, tornaria a fiscalização ainda mais complexa e onerosa, fragilizando a tributação em bases universais. Concluo, portanto, que a transferência do ágio, tanto no caso da Labatt quanto no caso da Quinsa, é inaceitável para fins fiscais. A operação, desprovida de substância econômica e realizada com o único intuito de reduzir a carga tributária no Brasil, configura um planejamento tributário abusivo que deve ser coibido. A desconsideração do ágio e a glosa de sua amortização são medidas essenciais para garantir a efetividade da tributação em bases universais e a justiça fiscal. Cabe transcrever a observação exposta pela Autoridade Fiscal: Assim, o valor do resultado da controlada Ambev Luxemburgo no AC 2016 não influenciou o seu resultado tributável no Brasil naquele anocalendário. Portanto, esta lavratura não visa à exigência de crédito tributário referente àquele ano-calendário, mas, o correto espelhamento da realidade destes valores, assegurando ao sujeito passivo o contencioso administrativo. Ademais, a lavratura do presente Auto de Infração é dever de ofício regido pelo Artigo 9º, § 4º da Lei 70.235/72 Diante do exposto, voto pelo não provimento do recurso voluntário neste ponto, mantendo o resultado da Ambev Luxemburgo como exposto no relatório fiscal e reproduzido na tabela abaixo: Dos Lucros Auferidos pelas Investidas no Exterior TABELA – LUCROS DISPONIBILIZADOS NO EXTERIOR Fl. 21703DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 52 Foi declarado o valor de R$ 5.915.795.048,93 como lucros disponibilizados. TABELA – VALORES LANÇADOS COMO NÃO DISPONIBILIZADOS A impungante alegou que “que a fiscalização aplicou o percentual de participação societária detida pela Impugnante em 31/12/2016 naquelas controladas no exterior sobre o lucro de todo o ano-calendário de 2016, deixando de considerar que até abril/2016 parte daquela participação era detida pelas empresas SKOL e EAGLE, que foram incorporadas pela Impugnante naquela data, de modo que somente daquelas sociedades poderia ser exigida a tributação sobre os lucros auferidos no exterior até a data da sua incorporação relativamente à participação por elas detida.” O julgador de origem enfrentou com grande maestria os argumentos apresentados pela recorrente. Analisou a situação de cada investida, aplicou os percentuais corretos, subtraindo a também variação cambial do resultado da LASI, por consequência, exonerou parte do crédito tributário constituído, conforme demonstrado abaixo: Fl. 21704DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 53 3.1 CERV Y MALT QUILMES (E-FL. 21357) 3.2 CND (E-FL. 21358) 3.3 FNC (E-FL. 21358 - 21360) 3.4 LABATT BREWING CBCA (E-FL. 21360 - 21361) Fl. 21705DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 54 3.5 LASI (E-FL. 21361- 21366) A fiscalização, no entanto, considerou ainda que a Demonstração de Resultado informou a dedução do valor de 17.890.423,09 Euros, referente a variação cambial, o qual entende que deveria ser adicionado para fins de disponibilização à tributação no país no AC de 2016, por força do art. 9º da Instrução Normativa RFB Nº 1520/2014: [...] Assim, a fiscalização adicionou este valor ao resultado: Por sua vez, quanto à controlada LASI, aduz a impugnante que o art. 9º da IN RF13 nº 1.520/2014 está se referindo à variação cambial que compõe o resultado de equivalência patrimonial registrado pela controladora brasileira em relação aos seus investimentos em controladas no exterior, e não a eventuais receitas ou despesas de variação cambial que componham os resultados locais de cada controlada, em conformidade à legislação comercial do país em que sediadas. [...] Fl. 21706DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 55 Não caberia à fiscalização adicionar o valor deduzido de variação cambial que se refere ao resultado local da controlada LASI no exterior, posto que o resultado auferido no exterior deve ser determinado de acordo com a legislação comercial do país de domicílio, no caso a legislação espanhola. Ademais, o art. 9º da Instrução Normativa RFB Nº 1520/2014 está situado no Capítulo II, referente às controladoras, sendo que a variação cambial mencionada no artigo se refere à esta. Fica mais claro que a apuração foi efetuada conforme a legislação espanhola ao se examinar a versão original do documento (documento 10, apresentado pela impugnante): [...] Assim, deve ser considerado o valor sem a adição dos 17.890.423,09 Euros, o que resulta na confirmação dos valores apurados pela impugnante (no Quadro 29, acima): Portanto, temos que deveria ser recalculado o valor apurado pela fiscalização, sendo exonerado o valor de R$ 47.952.618,27: A variação cambial na DRE da LASI foi excluída, e deve mesmo ser excluída, porquanto trata-se de um registro contábil que reflete a variação do valor da moeda no tempo e não um efetivo ganho da investida. Não se deve considerar no resultado da investida como lucro (art. 77 da L. 12.973/14 e art. 9º da IN 1.520/140. Se computar este valor como equivalência patrimonial será tributado, devido à norma específica de tributação em bases universais. No entanto, pode variar para mais ou para menos e o correto registro contábil para evidenciar esses valores é na conta Ajustes Acumulados de Conversão, ou semelhante. Não se inclui tais valores no lucro da investida de modo a refletir na equivalência patrimonial. Em anos seguintes tal valor poderia diminuir o lucro que seria tributável, essa é a lógica para se desconsiderá-lo no Lucro a ser computado como valor do patrimônio liquido da investida (MEP). 3.6 PAMPA (E-FL. 21366 – 21368) Desta forma, a impugnante reconheceu a insuficiência de disponibilização de lucros no valor de R$ 6.454.946,11: Fl. 21707DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 56 Como expõe a Autoridade Julgadora “a impugnante entende que de fato houve uma adição a menor do lucro da controlada CND”, no valor de R$ 14.953.797,94. E, conforme quadro acima, em relação à PAMPA, “a impugnante reconheceu a insuficiência de disponibilização de lucros no valor de R$ 6.454.946,11”. A base tributável recalculada corretamente pela Autoridade Julgadora segue abaixo: TABELA - CRÉDITO EXONERADO X MANTIDO Então a apuração dos tributos foi refeita pelo Julgador: TABELA – REAPURAÇÃO AI - IRPJ E CSLL Fl. 21708DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 57 Na sequência, enfrentou as alegações da impugnante referente à compensação dos impostos pagos no exterior. Considerou a tabela das contraladas cujo resultado foi consolidado: Assim, considerando o valor do resultado das controladas consolidados, o valor adicionado consolidado é de R$ 5.769.040.760,32 (a diferença em relação ao total do valor oferecido à tributação, de R$ 5.915.795.046,93, corresponde às controladas não consolidadas). Verificou então se o imposto pago no exterior era suficiente para compensar a falta/insuficiência apurada pela fiscalização e o crédito lançado mantido pela DRJ: Considerou os valores informados pela impugnante, que apurou no ano de 2016 crédito de imposto pago no exterior no valor total de R$ 1.407.858.042,27: TABELA - IMPOSTO PAGO NO X Fl. 21709DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 58 Destaca a Autoridade Julgadora que nem todo o imposto pago no exterior acima refere-se a empresas consolidadas. As controladas Eco de Los Andes (Argentina), Cerveceria Boliviana Nacional S.A. (Bolívia), Guiness Canada Ltd. (Canadá), Bogota Beer Company S.A.S. (Colômbia), Cerveceria Bucanero S.A. (Cuba), St. Vicent Brewery Limited (Vicente e Granadinas) não foram consolidadas, portanto o valor por elas pago no exterior não faz parte da consolidação. Aduz também que “a impugnante expõe que utilizou no próprio ano de 2016 crédito no montante de apenas R$ 179.482.716,78 para dedução do ajuste anual do IRPJ (R$ 132.662.208,90) e da CSLL A impugnante expõe que utilizou no próprio ano de 2016 crédito no montante de (R$ 46.820.507,88) do referido período, sendo que o crédito remanescente, não aproveitado no respectivo ano, foi lançado na parte B do E-Lalur/E-Lacs (doc. 18) [...]”. Assim, analisou caso a caso (do imposto pago no exterior), fundamentando e mostrando a tabela e os documentos apresentados para cada empresa analisada, verificando os investimentos em cada país, proferindo um voto muito bem organizado, cujos fundamentos são aqui adotados para fim de negar provimento ao Recurso de Ofício, tendo em vista a correta exoneração do crédito tributário constituído. Após minuciosa análise da documentação apresentada, conclui que a impugnante comprovou o pagamento no exterior de impostos que permitiria crédito no valor de R$ 292.656.808,00, conforme tabela abaixo: TABELA - PAGAMENTOS COMPROVADOS Fl. 21710DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 59 Informa que a fiscalização constatou que na ECF AC 2016 (Registros M300 e-Lalur e M350 e-Lacs), a impugnante declarou Lucros Disponibilizados no Exterior no valor de R$ 5.915.795.046,93. Apresentou a tabela apenas com as investidas cujos resultados foram consolidados: LALUR E LACS – LUCROS DISPONIBILIZADOS NO EXTERIOR TABELA – INVESTIDAS COM RESULTADOS CONSOLIDADOS Fl. 21711DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 60 Mostra que a própria a impugnante expõe que utilizou no AC 2016 crédito no montante de apenas R$ 179.482.716,78 (sendo que o crédito remanescente, não aproveitado no respectivo ano, foi lançado na parte B do E-Lalur/E-Lacs - doc. 18, cf. e-fls. 15264 – 15265) para dedução do ajuste anual do IRPJ (R$ 132.662.208,90) e da CSLL (R$ 46.820.507,88) do referido período. Observa também que foi utilizado o valor de R$ 472.979.353,78, referente ao crédito presumido de 9% sobre a parcela de lucros auferidos no exterior, de acordo com o art. 28, da IN 1.520/2014, conforme tabela abaixo: TABELA – APURAÇÃO - N630 E N 670 Fl. 21712DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 61 Considerou que, se o valor de tributo pago no exterior pelas controladas for superior à tributação nacional, o aproveitamento do IR pago no exterior será limitado ao valor suficiente para eliminar a tributação nacional. Concluiu então que o limite para a utilização do imposto de renda incidente no exterior é o valor do imposto devido, conforme tabela abaixo: APURAÇÃO Desse modo, entendeu que o limite para a utilização do imposto de renda pago no exterior é R$ 186.761.689,76, que é a soma “a + b + c + d”. Portanto, após a utilização do imposto pago no exterior, não restou valor a ser lançado no auto de infração de IRPJ e CSLL, por isso houve a exoneração dos créditos de IRPJ e CSLL e respectivos acréscimos legais (exoneração do crédito correspondentes às letras “b” e “c” do seu dispositivo – conclusão do voto condutor da decisão). Ressaltou que restou um saldo de R$ 105.895.118,24 que a impugnante poderia utilizar em períodos subsequentes. ANÁLISE DOS LUCROS NÃO DISPONIBILIZADOS DAS INVESTIDAS Destaco observação em nota de rodapé, onde a própria recorrente expõe (cf. e-fl. 21.489): Fl. 21713DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 62 [1] Falecendo portanto à Recorrente interesse recursal nesses autos quanto à diferença não reconhecida de seu crédito de imposto pago no exterior, uma vez que o crédito reconhecido já foi suficiente para fazer face à totalidade das exigências remanescentes, embora se vá demonstrar neste recurso que mesmo o crédito compensado não deveria ter sido utilizado pela DRJ porque improcedentes também as exigências remanescentes. Observo que a Autoridade Julgadora não considerou que o valor do imposto pago no exterior já foi utilizado pela recorrente quando da apuração dos tributos (ECF original). Resslato também que não se deve considerar a ECF retificadora em relação à reapuração dos tributos, como explicarei a seguir. A ciência dos lançamentos ocorreu em 23/11/2021 (cf. e-fl. 15203). Há o “DOC 02” com a ECF-Retificadora apresentada em 10/09/2021 (e-fls. 21589 e ss.). A entrega foi realizada em resposta à intimação, durante o procedimento fiscal. A Autoridade Fiscal, através do TERMO DE INTIMAÇÃO 016 (e-fls. 6156 e ss.) intimou a fiscalizada a retificar os dados conforme abaixo: A intimação se refere apenas às investidas acima, conforme consta do Termo, alegado pela contribuinte e que foi acatado pela fiscalização. No entanto, conforme Doc. 02 do Recurso Voluntário (ECF Retificadora, cf. e-fls. 21589 e ss.) houve a alteração da base de cálculo e apuração dos tributos devidos (IRPJ e CSLL). A recorrente expõe que a decisão recorrida não considerou os valores da ECF retificadora. Ora, a simples retificação da apuração dos tributos após o início do procedimento fiscal não deve surtir efeito neste julgamento. Destaco o entendimento da Súmula 33 do CARF: SÚMULA CARF Nº 33 A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Considerando então a ECF original, verificamos que o IR pago no exterior já foi utilizado no valor de R$ 1.407.741.077,50 (909.903.316,30 + 497.837.761,20) quando da apuração dos tributos: TABELAS - N630 E N670 Fl. 21714DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 63 Após minuciosa análise nos documentos, foi reconhecido pela Autoridade Julgadora o valor pago de R$ 292.656.808,00 de IR pago no exterior. O valor utilizado para afastar a exigência mantida em seus cálculos foi de R$ 186.761.689,76. No entanto, conforme os registros N630 e N670 acima, já foi utilizado pela interessada o valor de R$ 1.407.541.077,50 do imposto pago no exterior, na apuração dos tributos devidos do período. Ou seja, não há saldo de IR pago no exterior a ser utilizado nos créditos tributários constituídos e justificadamente mantidos pela DRJ. Por outro lado, há que se considerar na “Consolidação” o resultado do lucro disponibilizado corretamente calculado pela DRJ em relação à LASI no valor de R$ 181.624.818,10 e o resultado negativo da Linthal Rou no valor de R$ 8.178.404,66. O resultado consolidado então seria de R$ 5.746.607.660,96, conforme tabela abaixo: TABELA –LUCROS NO EXTERIOR CONSOLIDADO Fl. 21715DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 64 A recorrente ofereceu à tributação o valor de R$ 5.769.040.760,32 referente aos resultados consolidados das investidas no exterior, ou seja, valor superior ao calculado acima (5.746.607.660,96). Desse modo, não há base tributável de modo a manter crédito a ser exigido, confirmando, pelos motivos retroexpostos — e não pelo exposto no voto condutor da Decisão de origem —, a exoneração do crédito tributário constituído. Por consequência, nego provimento ao recurso de ofício neste ponto. Cabe destaque à utilização do valor do IR pago no exterior de R$ 1.407.541.077,50, ou seja, valor superior ao reconhecido pela DRJ que analisou minuciosamente os documentos conforme seu voto, reconhecendo como comprovado o valor de R$ 292.656.808,00. Ou seja, considerando a utilização do imposto pago no exterior pelas investidas cujos resultados foram consolidados, não há saldo a ser utilizado em exercícios seguintes. Nego provimento ao Recurso de Ofício e dou provimento ao recurso voluntário neste ponto. DO CRÉDITO PRESUMIDO 9% (ART. 87, § 10 DA L. 12.973/14) Há o direito de se utilizar como crédito presumido 9% da parcela positiva computada no Lucro Real, observado a dedução do imposto pago no exterior (§ 2º c/c § 10 do art. 87, da L. 12.973/14). No entanto, não se aplica no caso em análise tendo em vista não haver crédito a ser exigido. Assim, fica prejudicada a análise em relação à utilização do crédito presumido de 9% no Lucro Real, tendo em vista não restar base tributável. DA TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS E OS ADTS Sobre este capítulo, cabe apenas o registro que a Recorrente suscita a insubsistência dos lançamentos efetuados em relação às controladas Cervejaria Y Malteria Quilmes e Malteria Pampa (Argentina), Labatt Brewing CBCA (Canadá) e LASI (Espanha), alegando violação ao art. 98 do CTN e Empresa País Consolidação (SIM / NÃO) % Participação Lucro antes do Imposto Ajustado (% de participação) 966483 CANADA INC Canadá SIM 100,00% 95.501,32 CBN Bolívia SIM 85,67% 766.547.901,53 CERV Y MALT QUILMES Argentina SIM 99,75% 1.505.771.900,16 CERVECERIA CHILE Chile SIM 100,00% 10.231.723,11 CERVECERIA PARAGUAYA Paraguai SIM 87,34% 66.854.332,88 CERVEPAR Paraguai SIM 87,34% 319.063.682,55 CND República Dominicana SIM 50,63% 453.401.356,78 CYMPAY Uruguai SIM 99,93% 31.451.426,92 FAB PARAGUAYA DE VIDROS Paraguai SIM 99,71% 11.129.274,93 FNC Uruguai SIM 97,56% 88.917.642,47 LABATT BETTER TOGETHER Canadá SIM 100,00% 512.802,57 LABATT BREWING CBCA Canadá SIM 100,00% 2.071.866.581,82 LASI Espanha SIM 100,00% 181.624.818,10 LINTHAL ROU Uruguai SIM 100,00% 151.385,35 MILL STREET BREWPUB INC Canadá SIM 100,00% 759.116,87 PAMPA Argentina SIM 100,00% 232.510.116,13 RELATOR Argentina SIM 99,76% 3.588.407,07 TRILLIUM BEVERAGE INC (CANADA) Canadá SIM 100,00% 10.308.095,06 LINTHAL ROU Uruguai SIM 100,00% -8.178.404,66 TOTAL 5.746.607.660,96 Fl. 21716DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 65 aos tratados internacionais firmados com estes países para evitar a dupla tributação (Decretos nº 87.976/82, 92.318/86 e 76.975/76). Sustenta que a tributação dos lucros apurados por sociedades domiciliadas nestes países não é admitida pelo disposto no artigo VII dos referidos tratados, que seguem o modelo da OCDE e estabelecem a competência tributária exclusiva do país de domicílio da empresa. A Turma Julgadora da primeira instância rejeita a alegação da Recorrente, argumentando que a aplicação dos arts. 76 e 77 da Lei nº 12.973/14 (Tributação em Bases Universais) é compatível com os tratados para evitar a bitributação. Fundamenta que a lei interna objetiva tributar a renda da própria empresa brasileira, decorrente de sua participação societária nas controladas, e não o lucro da controlada residente no exterior. Destaca que a tributação se dá de forma proporcional à participação da investidora nos lucros da investida no exterior. Adicionalmente, o Colegiado destaca que os tratados preveem mecanismos para eliminar a dupla tributação, geralmente no Artigo 23, adotando o método de crédito (compensação do imposto pago no exterior até o limite do imposto devido no Brasil) ou isenção (isenção do imposto sobre rendimentos provenientes do exterior). Ressalta que os tratados com Argentina, Canadá e Espanha adotam o método de crédito. Ao analisar a alegação da Recorrente sobre a incompatibilidade da legislação brasileira de TBU com os tratados internacionais, o acórdão recorrido enfatiza que o Brasil adotou o modelo da OCDE para seus tratados. Por isso, considera os Comentários ao Modelo de Convênio Tributário sobre a Renda e o Patrimônio da OCDE como importantes ferramentas de interpretação, não apenas para os países membros, mas também para os que adotam o modelo. Neste contexto, a decisão recorrida destaca que os Comentários da OCDE reconhecem a finalidade dos tratados em prevenir a elisão e evasão fiscal, evitando a dupla não tributação. Ressalta que a OCDE admite a soberania dos Estados para tributar pessoa jurídica nacional residente, o que não implica redução de lucros ou interferência em empresa do outro Estado Contratante. O acórdão recorrido cita especificamente o Comentário da OCDE ao Parágrafo 1º do Artigo 7º da Convenção Modelo, que esclarece que este dispositivo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus residentes com base em regras de sociedades controladas no exterior (CFC - Controlled Foreign Companies), ainda que o tributo seja calculado com base em parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante. Adicionalmente, o Colegiado de origem menciona o Comentário da OCDE ao Artigo 1º, que reconhece a legitimidade das legislações CFC como instrumentos para proteger a base fiscal doméstica, permitindo aos Estados Contratantes tributar seus residentes sobre os lucros atribuídos à sua participação em certas entidades estrangeiras. Destaca que a OCDE considera que as legislações CFC não são contrárias aos dispositivos da Convenção-Modelo. Com base nesses argumentos, conclui que a legislação brasileira de TBU, ao dispor sobre a tributação dos lucros disponibilizados por controladas e coligadas no exterior de acordo com a participação no investimento, está de acordo com o modelo da OCDE e não fere os tratados internacionais. Analisando as razões recursais apresentadas pela Recorrente, no que tange à alegada incompatibilidade da legislação brasileira de Tributação em Bases Universais (TBU) com os tratados internacionais firmados com Argentina, Canadá e Espanha, verifica-se que os argumentos Fl. 21717DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 66 apresentados já foram devidamente considerados pelo Colegiado de origem, não merecendo reforma a decisão recorrida. Com efeito, ao contrário do que alega a Recorrente, a aplicação dos arts. 76 e 77 da Lei nº 12.973/14 é compatível com os tratados para evitar a bitributação, visto que a legislação brasileira visa tributar a renda da própria empresa brasileira, decorrente de sua participação societária nas controladas, e não o lucro da controlada residente no exterior. A tributação ocorre de forma proporcional à participação da investidora nos lucros da investida no exterior, respeitando a soberania de cada Estado Contratante. Ademais, os tratados preveem mecanismos para eliminar a dupla tributação, geralmente no Artigo 23, adotando o método de crédito ou isenção. No caso dos tratados com Argentina, Canadá e Espanha, adotou-se o método de crédito, permitindo a compensação do imposto pago no exterior com o imposto devido no Brasil, evitando assim a dupla tributação. A decisão recorrida destaca, ainda, a importância dos Comentários da OCDE ao Modelo de Convênio Tributário sobre a Renda e o Patrimônio como ferramentas de interpretação dos tratados. Ressalta que a OCDE admite a legitimidade das legislações CFC (Controlled Foreign Companies), que permitem aos Estados Contratantes tributar seus residentes sobre os lucros atribuídos à sua participação em certas entidades estrangeiras. A OCDE considera que as legislações CFC, como a legislação brasileira de TBU, não são contrárias aos dispositivos da Convenção-Modelo. Diante do exposto, e considerando as razões já expostas no voto condutor da decisão recorrida, entendendo que o Colegiado apreciou de forma correta a legislação aplicável e os tratados internacionais, voto por negar provimento ao recurso voluntário no que tange à alegada violação dos tratados para evitar a dupla tributação. Da Multa Isolada – Estimativas de Dezembro de 2016 A recorrente sustenta que deveria a fiscalização ter partido dos valores declarados na ECF retificadora para calcular a multa isolada supostamente devida sobre os valores das estimativas do IRPJ e CSLL do mês de dezembro de 2016. Informa que retificou a ECF em atendimento à intimação Ocorre que ao assim proceder não se apercebeu a r. decisão recorrida que os valores apontados a título de “IRPJ devido – Registro N63011 e de “CSLL devida – Registro N670 são os constantes de sua ECF original, sendo que ainda durante a fiscalização e em cumprimento à intimação da própria fiscalização para realizar ajustes face às constatações dos itens 3.9.1 a 3.9.4 do Termo de Verificação Fiscal, em 10/09/2021 a Recorrente transmitiu ECF retificadora do ano-base de 2016, alterando os valores devidos de IRPJ e de CSLL (doc. 02). [...] Nesse contexto, a Recorrente apresentou a ECF retificadora, mediante a qual procedeu à alteração nas bases de cálculo de IRPJ e de CSLL, tanto no recolhimento mensal de dezembro de 2016 como no ajuste daquele ano, para R$ 489.847.984,82 (IRPJ) e 479.331.014,54 (CSLL) (doc. 02). E tendo sido tais valores alterados justamente em virtude de uma intimação do i. Fiscal autuante, os novos valores constantes da ECF retificadora deveriam ter sido considerados pela fiscalização para fins de cálculo da multa supostamente devida, não procedendo a objeção levantada pela DRJ. Aliás, como já mencionado acima, a retificação procedida pela Recorrente constou do próprio item 3.9.5 do Termo de Verificação Fiscal (fls. 15.186/15.187): [...] A ECF original apresentada pela impugnante corresponde aos valores de R$ 530.744.836,00 (IRPJ) e R$ 520.227.865,00 (CSLL), conforme apurado pela fiscalização. Este valor também corresponde ao valor constante no Fl. 21718DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 67 LALUR, cuja cópia, inclusive, foi anexada pela contribuinte em sua impugnação e contém dados que coincidem com os valores informados na ECF original. A mera retificação da ECF não tem o condão de modificar o valor da estimativa e, consequentemente da multa apurada. Apresenta em seu recurso a tabela abaixo: TABELA – CÁLCULO MULTA ISOLADA A intimação para a retificação foi apenas em relação quatro investidas (Termo de Intimação Fiscal nº 016, que será abordado no capítulo seguinte). Como já consignado neste voto após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer efeitos sobre o lançamento de ofício (Súmula CARF no. 33). No que toca à dedução do imposto pago no exterior em relação à estimativa do mês de dezembro, apurada com base em balancete de suspensão/redução, como é o caso, não resta dúvida quanto à possibilidade. Ora, se os valores dos lucros foram oferecidos à tributação, inequivocamente abre-se a possibilidade para deduzir o tributo pago no exterior. Como já analisado anteriormente, considerando os lucros de forma consolidada, o crédito constituído foi exonerado, tendo em vista que a base tributável não foi apurada corretamente pela Autoridade Lançadora, ou seja, a recorrente ofereceu à tributação os lucros auferidos no exterior. LALUR E LACS – LUCROS DISPONIBILIZADOS NO EXTERIOR Fl. 21719DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 68 TABELA – INVESTIDAS COM RESULTADOS CONSOLIDADOS TABELA –LUCROS NO EXTERIOR CONSOLIDADO Fl. 21720DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 69 A recorrente ofereceu à tributação o valor de R$ 5.769.040.760,32 referente aos resultados consolidados das investidas no exterior, ou seja, valor superior ao calculado acima (5.746.607.660,96). Desse modo, se consideramos unicamente o resultado da ECF original, não haveria estimativa a ser recolhida para o mês de dezembro. Há também outras duas questões importantes levantadas pela recorrente: a multa isolada em cascata e a materialidade da apuração do mês de dezembro apurado por balança de suspensão ou redução. Quando a “estimativa” de dezembro é calculada com base em balancete de suspensão/redução, como é o caso, ou seja, com base no seu lucro real, não existe mais uma obrigação de recolhimento antecipado de estimativa distinta da obrigação de recolhimento do imposto devido ao final do ano-base, mas sim uma única obrigação, no mesmo valor e no mesmo prazo, não havendo de se falar em falta de recolhimento de estimativa. Quando menos, a fiscalização deveria ter deduzido os valores das estimativas anteriores e sobre os quais já incidiu a multa isolada nos autos do PAnº16561.720063/2020-12 no cálculo das multas relativas à estimativa dez/16.➢ Empresa País Consolidação (SIM / NÃO) % Participação Lucro antes do Imposto Ajustado (% de participação) 966483 CANADA INC Canadá SIM 100,00% 95.501,32 CBN Bolívia SIM 85,67% 766.547.901,53 CERV Y MALT QUILMES Argentina SIM 99,75% 1.505.771.900,16 CERVECERIA CHILE Chile SIM 100,00% 10.231.723,11 CERVECERIA PARAGUAYA Paraguai SIM 87,34% 66.854.332,88 CERVEPAR Paraguai SIM 87,34% 319.063.682,55 CND República Dominicana SIM 50,63% 453.401.356,78 CYMPAY Uruguai SIM 99,93% 31.451.426,92 FAB PARAGUAYA DE VIDROS Paraguai SIM 99,71% 11.129.274,93 FNC Uruguai SIM 97,56% 88.917.642,47 LABATT BETTER TOGETHER Canadá SIM 100,00% 512.802,57 LABATT BREWING CBCA Canadá SIM 100,00% 2.071.866.581,82 LASI Espanha SIM 100,00% 181.624.818,10 LINTHAL ROU Uruguai SIM 100,00% 151.385,35 MILL STREET BREWPUB INC Canadá SIM 100,00% 759.116,87 PAMPA Argentina SIM 100,00% 232.510.116,13 RELATOR Argentina SIM 99,76% 3.588.407,07 TRILLIUM BEVERAGE INC (CANADA) Canadá SIM 100,00% 10.308.095,06 LINTHAL ROU Uruguai SIM 100,00% -8.178.404,66 TOTAL 5.746.607.660,96 Fl. 21721DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 70 Procedimento já adotado pela fiscalização nos autos de infração que deram origem ao PA nº 17459.720016/2022-71 (fls. 21.636/21.649). Entendeu a Autoridade Julgadora que, quando a estimativa do mês de dezembro for apurada por meio de balancete de suspensão ou redução, o IR pago no exterior poderá ser aproveitado como dedução, especificamente para aquele mês. TABELA – MULTA ISOLADA (TVF) Houve a exoneração da exigência do valor de R$ 209.062.596,67 (b). Reproduzo agora a tabela com o recálculo da multa isolada feita pela DRJ. TABELA – REAPURAÇÃO DA MULTA ISOLADA (DRJ) Fl. 21722DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 71 Ora, a apuração do mês de dezembro por meio de balanço de suspensão ou redução é equivalente à apuração anual. A materialidade é a mesma, não há que se falar em antecipação a ser recolhida em janeiro do ano subsequente, pois este é o mesmo valor que o tributo principal. A lei apenas autoriza o seu recolhimento em março com os acréscimos legais. Desse modo, dou provimento ao recurso voluntário, negando provimento ao recurso de ofício neste ponto. Da Multa Regulamentar Transcrevo a decisão do Colegiado de origem: DRJ Também foram aplicadas multas pela apresentação da ECF com informações inexatas. Informa a fiscalização que a fiscalizada foi intimada a retificar as informações inexatas pelo Termo de Intimação Fiscal nº 016: As três primeiras retificações foram efetuadas em conformidade com o Termo de Intimação Fiscal nº 016. Fl. 21723DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 72 Entretanto, em relação à controlada LASI, a retificação pela fiscalizada foi feita para o valor de 54.901.304,80, em vez de 72.791.727,89, como intimado. Em sua resposta, a empresa informou ter considerado que o valor referente à variação cambial constante da demonstração financeira auditada da LASI faz parte do resultado local daquela controlada, integrando o lucro auferido pela empresa estrangeira, não se enquadrando como variação cambial de investimento da impugnante em sua controlada: Foram aplicadas as multas com o benefício do § 3º [1,5%] para as três primeiras controladas PAMPA, SLU BEVERAGES LTD. e LINTHAL ROU e parcialmente para a LASI: No caso da empresa LASI, a redução foi aplicada apenas em relação à diferença retificada: [...] A impugnante alega que a multa somente é aplicável nos casos em que o sujeito passivo descumpre orientações expressas da Administração Tributária, não sendo o caso quando ocorre mera divergência quanto à interpretação da legislação tributária, sob pena de ofensa aos princípios da moralidade e da boa-fé e que seria inconstitucional. Defende também que deve ser aplicado o princípio da consunção para que as multas aplicadas em razão da infração maior, tendo por objeto os mesmos fatos, absorvam e cancelem a multa relativa à menor infração. [...] Por sua vez, o chamado “Princípio da Consunção” (ou “Princípio da Absorção”) é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Já no caso ora discutido, a norma prevê sanção (i) pelo descumprimento da obrigação acessória, ao apresentar informações inexatas e (ii) pelo não recolhimento da estimativa referente a dezembro/2016. Fl. 21724DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 73 Portanto, em tal situação, tem-se que o legislador adotou duas penalizações que recaem sobre fatos geradores distintos: multa regulamentar pela prestação de informações inexatas e multa isolada sobre os valores dos pagamentos mensais de estimativas (antecipações) que deixaram de ser efetuadas. Sendo diversas as irregularidades, não cabe arguir acerca de dupla tributação para uma mesma base de incidência. A legislação tributária, neste caso, além de prever as duas condutas como ilícitos tributários, apuráveis de modo isolado, individualmente, não autoriza, em nenhuma hipótese, a absorção de uma pela outra. Ocorre que, como visto, parte da multa aplicada referente à LASI, foi efetuada sem a redução de 50% pela correção pelo entendimento da fiscalização de que a fiscalizada não corrigiu totalmente a informação. Entretanto, como já decidido neste voto anteriormente, o valor referente à variação cambial constante da demonstração financeira auditada da LASI faz parte do resultado local daquela controlada, integrando o lucro auferido pela empresa estrangeira. Assim, incabível a aplicação da multa regulamentar por informações inexatas quanto à esta parcela. Desta forma, deve ser recalculada a multa regulamentar: TABELA – RECÁLCULO DA MULTA REGULAMENTAR Portanto, deve ser excluído o valor de R$ 602.854,48 e mantida a multa regulamentar no valor de R$ 868.069,75 A Autoridade Fiscal constituiu o crédito tributário com base nos valores retificados: TABELA – VALORES RETIFICADOS POR INVESTIDA A Autoridade Fiscal considerou as empresas com os resultados consolidados e constituiu o crédito tributário sobre as diferenças dos lucros que, de acordo com os seus cálculos, não foram disponibilizados no Brasil. Reitero que as empresas SLU BEVERAGES LTD. E LINTHAL ROU, cujos resultados foram negativos, não foram computados para verificação dos lucros não disponibilizados, embora apenas a LINTHAL ROU faça parte dos resultados consolidados. Em resposta ao TI 004 do presente TDPF, protocolizada em 09/11/2020, a fiscalizada apresentou a decomposição do valor dos Lucros Disponibilizados no Exterior. A Autoridade Fiscal refez os cálculos de acordo com o percentual de participação e lançou de acordo com as diferenças. A Autoridade Julgadora corrigiu, refez os cálculos considerando adequadamente o percentual de participação em cada investida e exonerou parte dos créditos tributários. Ora, quando há o lançamento por falta de recolhimento de tributo, inequivocamente haverá incorreções nas obrigações acessórias. Com efeito, uma mesma conduta gera duas infrações, desse modo, a mais grave, sem dúvida, absorve a mais simples. Entendo que se aplica o principio da consunção na seara tributária. Fl. 21725DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 74 Aponta a recorrente a tese da impossibilidade de aplicação concomitância da multa pelo suposto preenchimento incorreto da ECF com outras penalidades relacionadas à mesma suposta infração. No caso dos Autos, entendo que a Autoridade Fiscal não deveria lançar a multa regulamentar, tendo em vista que houve lançamento para exigência de crédito tributário em relação à mesma matéria. Ou seja, a meu ver, naquele momento (da constituição do crédito tributário) houve vício na motivação, o que o torna nulo, aferível de ofício. Dou provimento ao recurso voluntário e nego provimento ao recurso de ofício. Conclusão Desta forma, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário: - negar provimento em relação aos Lucros apurados pela Ambev Luxemburgo, mantendo o resultado no AC 2016 no valor de R$ 263.204.305,86; - dar provimento para manter a exoneração do crédito constituído em relação aos lucros disponibilizados das investidas no exterior; - dar provimento para exonerar a multa isolada em relação a dezembro de 2016; - dar provimento para exonerar a multa regulamentar pela apresentação da ECF com informações inexatas, incorretas ou omitidas. Em relação ao Recurso de Ofício, voto por: - negar provimento em relação aos créditos tributários exonerados. (documento assinado digitalmente) Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator VOTO VENCEDOR Conselheiro Jeferson Teodoroviz, Redator designado. Coube à mim redigir o voto vencedor referente ao voto vencido do Ilustre Relator, que, não obstante o excelente voto, ficou vencido no tocante ao seguinte ponto do dispositivo: “- negar provimento em relação aos Lucros apurados pela Ambev Luxemburgo”. Sobre o tema, eis o teor do Recurso Voluntário: I.1 – DA IMPOSSIBILIDADE DE QUESTIONAMENTO DOS LUCROS APURADOS PELA AMBEV LUXEMBURGO EM BALANÇO AUDITADO E DE ACORDO COM AS NORMAS LUXEMBURGUESAS Como já acima referido, a fiscalização expressamente fez referência ao processo administrativo nº 16561.720111/2017-77, no qual as mesmas supostas infrações foram objeto de lançamento quanto ano ano-base de 2012, como fundamento também do presente lançamento. Naquele auto de infração, sustentou a fiscalização explicitamente, como premissa de todo seu raciocínio, que mesmo em se tratando de empresas estrangeiras “os lucros auferidos por sociedade controlada devem ser apurados segundo as normas da legislação brasileira” (destaques do original), e foi essa legislação que Fl. 21726DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 75 invocou para sustentar ser ilegal a amortização dos ágios Labatt e Quilmes realizada pela controlada estrangeira da Recorrente. Aquele lançamento, como já salientado, foi cancelado nessa parte por decisão unânime da DRJ (fls. 15.345/15.376), bem esclarecendo o ilustre Relator, Alberto Pinto Souza Junior, que “todo o enorme trabalho fiscal neste ponto partiu de uma premissa totalmente equivocada, ao entender que demonstrações financeiras de pessoas jurídicas domiciliadas no exterior poderiam ser auditadas pelo Fisco brasileiro e à luz da sua interpretação da lei brasileira, razão pela qual voto por dar provimento à impugnação neste ponto”. Certamente em razão daquela decisão, no Termo de Verificação Fiscal objeto do presente feito a fiscalização curiosamente suprimiu o tópico em que sustentava que a apuração do lucro das controladas estrangeiras passível de tributação no Brasil deveria ser apurado de acordo com a legislação brasileira, mas na prática é exatamente isso o que continuou a fazer, como se verifica claramente do TVF! Com efeito, toda a insurgência da fiscalização quanto à impossibilidade de aumento de capital realizado no exterior pela Interbrew entre empresas do mesmo grupo a valor de mercado, ou quanto à “transferência” de ágio decorrente de reorganização societária, na prática nada mais é do que uma indevida ingerência quanto à validade jurídica e consequências dessas operações nas jurisdições em que realizadas! De fato, o que pretende essencialmente fazer a fiscalização é questionar os critérios de apuração dos resultados apurados pela Ambev Luxemburgo previstos na legislação de Luxemburgo, especialmente no que diz respeito às amortizações dos ágios referentes às participações detidas na Labatt Brewing Company Limited (Labatt) e na Quilmes International Bermudas Ltd (QIB), aos quais pretende aplicar as normas próprias da legislação brasileira. Contudo, a acusação fiscal não se sustenta, conflitando com a pacífica jurisprudência desse E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e com determinação expressa da IN 1.520/14. E foi exatamente isso o que decidiu por unanimidade de votos a C. 4' Turma da DRJ/BSB ao cancelar nessa parte o lançamento relativo ao ano-base de 2012, no acórdão relatado pelo ex-integrante do CARF e da 1' Turma da CSRF Alberto Pinto Souza Junior, “verbis”: “(...) TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (art. 6º da IN 213/02). A tributação em bases universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira. (...) Voto Alberto Pinto Souza Junior – Relator (...) O equívoco da Fiscalização está estampado nesses últimos parágrafos acima transcritos, pois a AMBEV Luxemburgo e a Labatt Holding não são contribuintes brasileiras nem se subordinam à legislação nacional, logo, não poderia o autuante auditar as suas demonstrações financeiras à luz da legislação brasileira. Trata-se de um rotundo equívoco, pois a tributação em bases universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas tal lei não poderia jamais dar competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da interpretação que o Fisco brasileiro tenha da lei brasileira. Ao Fisco brasileiro, cabe apenas verificar qual o lucro apurado pela investida no exterior, conforme a legislação do país de domicílio, o que está explícito nas Instruções Normativas 213/02: “Art. 6" As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio.” Como se vê, todo o enorme trabalho fiscal neste ponto partiu de uma premissa totalmente equivocada, ao entender que demonstrações financeiras de pessoas jurídicas domiciliadas no exterior poderiam ser auditadas pelo Fisco brasileiro e à luz da sua interpretação da lei brasileira, razão pela qual voto por dar provimento à impugnação neste ponto, para excluir das bases tributáveis os valores de: a) R$ 726.694.307,81, decorrente da glosa das despesas de amortização do ágio relativo à Labatt Brewing Company Limited nas demonstrações financeiras das Labatt Holding e Ambev Luxemburgo (vide tabela a fls. 9027); b) R$ 30.322.233,27, decorrente da glosa das despesas de amortização do ágio relativo à Quilmes International Bermudas Ltd nas demonstrações financeiras das Labatt Holding e Ambev Luxemburgo (vide tabela a fls. 9027).” (processo nº 16561-720111/2017-77, decisão proferida em 28.02.2018 – destaques nossos) Essa r. decisão foi recentemente confirmada pela C. 3' Câmara da 2' Turma Ordinária da 1' Seção deste E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, que por unanimidade de votos negou provimento ao recurso de ofício, mantendo assim o cancelamento da exigência fiscal no tocante ao ágio amortizado pela Ambev Luxemburgo, “verbis”: “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 NULIDADE. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE DISPOSITIVO LEGAL QUE EMBASA A AUTUAÇÃO. Nos termos da Súmula n" 02 do CARF, este órgão de julgamento não é competente para declarar a inconstitucionalidade de lei. Não sendo acatada, pelo Poder Judiciário, a tese de vício do dispositivo legal que embasa a autuação fiscal, não há que se falar em nulidade do procedimento. NULIDADE. ARTIGO 146 DO CTN. MUDANÇA DE FUNDAMENTO DA AUTUAÇÃO. PERÍODOS FISCALIZADOS DISTINTOS. AUSÊNCIA DE NULIDADE. Não há que se falar em nulidade da autuação, por Fl. 21727DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 76 violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional, quando a fiscalização adota fundamentos distintos dos que foram adotados em outro procedimento fiscal, que abrangia períodos anteriores aos fiscalizados. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (art. 6º da IN 213/02). A tributação em bases universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira. TRIBUTAÇÃO INTERNACIONAL. CONTROLADAS. LUCRO NO EXTERIOR. TRATADO PARA EVITAR BI-TRIBUTAÇÃO. BRASIL. ARGENTINA. Estando em vigor o tratado para evitar a bi-tributação firmado entre Brasil e a Argentina, não se pode admitir a tributação dos lucros auferidos por controlada brasileira domiciliada naquele país, sob pena de se tornar letra morta a pactuação feita pela República Federativa do Brasil.” (Acórdão nº 1302-006.218, destaques nossos e do original, doc. 01) E do voto do i. Relator Flávio Machado Vilhena Dias, colhe-se mais os seguintes fundamentos, “verbis”: “(...) Para cumprir o primado da tributação com bases universais, ao Fisco Federal é franqueada apenas a possibilidade de verificar qual o lucro auferido pela empresa estrangeira, nos termos da legislação onde tem domicílio a entidade no exterior, mas nunca, reitere-se, contestar aquele lucro com base na legislação brasileira. Este é, inclusive, o comando do artigo 6" da Instrução Normativa n" 213/02. Veja-se a redação do dispositivo: Art. 6" As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio. § 1" Nos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira. O que se depreende da leitura do artigo transcrito, mais especificamente do parágrafo primeiro, é que só seria possível analisar e contestar as demonstrações financeiras das entidades domiciliadas no exterior, caso não existissem normas locais (do país estrangeiro) que regulassem como estas demonstrações deveriam ser elaboradas. Não é o caso, entretanto, de Luxemburgo, onde tem sede a empresa Ambev Luxemburgo. Por outro lado, não se sustenta a argumentação tecida no TVF, no sentido de que, da leitura do art. 25, da Lei n". 9.249/95, “depreende-se do inciso I do dispositivo antes transcrito que os lucros auferidos por sociedade controlada devem ser apurados segundo as normas da legislação brasileira. De acordo com o inciso II desse mesmo dispositivo, esses lucros – apurados segundo as normas da legislação brasileira – devem ser adicionados ao lucro líquido da controladora, na proporção de sua participação, para a apuração do seu resultado fiscal”. Esta conclusão, como se verifica ao longo daquele Termo, advém de uma interpretação literal o art. 25, §2°, I, da Lei n°. 9.249/95, que tem a seguinte redação: Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (...) § 2° Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: I – as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; Contudo, entende-se, com toda venia, que demonstração não se confunde com apuração. E este entendimento é, inclusive, corroborado com a leitura do caput do artigo 6° da IN/SRF n° 213/02 em conjunto com o § 2° do mesmo artigo (destaca-se que a IN 38/96 tinha esta mesma redação). Confira-se o que dispõe o § 2°: § 2° As contas e subcontas constantes das demonstrações financeiras elaboradas pela filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, depois de traduzidas em idioma nacional e convertidos os seus valores em Reais, deverão ser classificadas segundo as normas da legislação comercial brasileira, nas demonstrações financeiras elaboradas para serem utilizadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Veja-se que os dispositivos tratam de coisas e momentos diversos, não se podendo admitir e encampar a interpretação dada pela fiscalização. EM SÍNTESE, O “CAPUT” DO DISPOSITIVO DETERMINA A ADOÇÃO DAS NORMAS DA LEGISLAÇÃO COMERCIAL DO PAÍS DE DOMICÍLIO QUANDO DA REALIZAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS DAS CONTROLADAS. E O § 2º ACIMA TRANSCRITO ESTATUI QUE AS CONTAS E SUBCONTAS DAQUELAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS SEJAM CLASSIFICADAS NOS TERMOS DA LEGISLAÇÃO COMERCIAL BRASILEIRA. E não poderia ser outra a interpretação do dispositivo que apenas regulamenta o que dispõe a legislação, em especial aquela que trata da Tributação em Bases Universais, uma vez que a Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro. (antiga “Lei de Introdução ao Código Civil”), positivada através do Decreto-Lei n° 4.657/42, preceitua em seus artigos 9° e 11 o seguinte. Art. 9° Para qualificar e reger as obrigações, aplicar-se-á a lei do país em que se constituírem. (...) Art. 11. As organizações destinadas a fins de interesse coletivo, como as sociedades e as fundações, obedecem à lei do Estado em que se constituírem. Não há dúvidas na leitura destes dispositivos: obrigações são regidas pelas leis vigentes do país onde esta mesma obrigação for constituída, sendo obrigatório às sociedades obedecerem “à lei do Estado em que se constituírem.” Assim, é ilógico pensar, como mencionado acima, que o Fisco brasileiro teria como questionar a Fl. 21728DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 77 apuração do lucro auferido por entidade com domicílio no exterior e o que é pior: aplicar a legislação brasileira para afirmar que houve erro na apuração do lucro auferido pela empresa estrangeira. (...) Portanto, POR AUSÊNCIA COMPLETA DE COMPETÊNCIA DO FISCO BRASILEIRO DE APLICAR A LEGISLAÇÃO BRASILEIRA NA APURAÇÃO DOS LUCROS AUFERIDOS PELA EMPRESA CONTROLADA COM SEDE EM LUXEMBURGO, NÃO SE SUSTENTA A AUTUAÇÃO QUE CONSTITUIU CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS EM FACE DA RECORRENTE, DEVENDO SER MANTIDO O ACÓRDÃO PROFERIDO PELA DRJ DE BRASÍLIA (DF).” (Acórdão 1302-006.218, destaques nossos, doc. 01) No mesmo sentido foi proferido o acórdão n' 1401-003.052, da C. 1ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção, “verbis”: “GLOSA DE DESPESAS DEDUZIDAS PELA CONTROLADA NO EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE. A autoridade fiscal brasileira não detém competência para contestar a admissibilidade da dedução de dispêndios suportados por empresa sediada no exterior. Não havendo questionamento acerca da regularidade das demonstrações financeiras da empresa estrangeira que permita afastar a presunção de veracidade que sobre ela recai, resta plenamente aplicável a IN SRF 213/2002, em especial quando dispõe que as demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio. (...)” (destaques nossos) E também o acórdão n' 1301-001.858, de 09.12.2015, da 1ª Turma da 3ª Câmara da 1ª Seção, “verbis”: “LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. AJUSTES. MARCAÇÃO A MERCADO. IMPOSSIBILIDADE. Os lucros auferidos por controlada no exterior, a serem adicionados ao resultado da controladora no Brasil, são os lucros contábeis, a serem apurados pela controlada com base na legislação de seu domicílio fiscal. Tais lucros devem ser demonstrados segundo as normas da legislação brasileira. Inexistindo a previsão legal de ajustes a serem feitos ao lucro contábil apurado pela controlada no exterior, essa pretensão não pode ser acatada.” (destaques da Recorrente) E, no voto condutor desse julgado, o i. Conselheiro Waldir Veiga Rocha destacou que “o resultado deve ser apurado segundo as regras do país de domicílio da pessoa jurídica, e demonstrados segundo as regras vigentes no Brasil. Inexiste a previsão de realização de ajustes ao lucro contábil apurado segundo as regras do exterior com o fito de adequá-las ao regramento fiscal existente no Brasil” (destaques da Recorrente). E ainda no mesmo sentido pode ser citado o Acórdão n' 1302-003.149, da C. 2' Turma da 3' Câmara do CARF, pelo qual restou decidido que “(...) o lucro da controlada Labatt Holding A/S deve ser apurado por meio das demonstrações financeiras, que serão elaboradas segundo as normas da legislação do país de seu domicílio, no caso, a Dinamarca. Somente no caso de ausência de legislação que as normas brasileiras deverão ser observadas. Neste contexto, não compete ao fisco brasileiro verificar se estão presentes ou não os requisitos para que o ágio seja dedutível, tendo por base a legislação brasileira”, nos termos do voto da ilustre Conselheira Maria Lucia Miceli. No mesmo sentido também, a 6' Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento do Rio de Janeiro – DRJ/RJ1, ao proferir o acórdão nº 12-29601, de 30.03.2010, reconheceu os lucros das controladas ou coligadas no exterior devem ser apurados com base na legislação comercial dos respectivos países, “verbis”: “ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ EMENTA: LUCRO REAL. LUCRO AUFERIDO NO EXTERIOR. CONVENÇÃO INTERNACIONAL PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. LUCRO TRIBUTÁVEL SOMENTE NO DOMICÍLIO FISCAL. Os lucros auferidos, na Holanda, por controladas ou coligadas de pessoa jurídica domiciliada no Brasil somente são tributáveis naquele país, por força da Convenção Internacional para Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos sobre a Renda promulgada pelo Decreto n" 355, de 1991. LUCRO REAL. LUCRO CONTÁBIL AUFERIDO NO EXTERIOR. ADIÇÃO. DIREITO DE COMPENSAR IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. Serão computados, na determinação do lucro real, os lucros auferidos no exterior e apurados com observância da legislação comercial do país de domicílio de controladas ou coligadas de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, mas antes de descontado o imposto de renda, admitida, porém, a compensação, nos anos-calendário subsequentes, do tributo pago no exterior que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano- calendário, não ter apurado lucro real positivo.” (destaques da Recorrente) Aliás, ao regulamentar a Lei n' 12.973/14, aplicável ao ano-base de 2016 objeto do lançamento ora impugnado, a Instrução Normativa SRF n' 1.520/14 não dá margem a qualquer dúvida a esse respeito, “verbis”: “Art. 8" Os resultados positivos auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas, direta ou indireta, ou coligadas serão computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. § 1º O resultado auferido no exterior de que trata o caput deve ser apurado segundo as normas da LEGISLAÇÃO COMERCIAL DO PAÍS DE DOMICÍLIO e antes da tributação no exterior sobre o lucro. (...)” (...) Em síntese, com a glosa do(s) ágio(s), a fiscalização considerou a compensação do resultado da controlada Ambev Luxemburgo, no Ano Calendário de 2016 com prejuízos fiscais do ano calendário anterior (2015), impactando na formação dos prejuízos fiscais do ano calendário de 2016, no que concordou o Ilustre Relator, na redação do voto vencido: Do Ágio da Ambev Luxemburgo Fl. 21729DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 78 Em relação ao resultado da Ambev Luxemburgo, assim dispõe a Autoridade Fiscal (e-fls. 15162 e ss.): Importante destacar que na demonstração financeira de 2016 da Ambev Luxemburgo, o ágio amortizado referente à Quilmes International Bermudas é apresentado como ágio Linthal S.A., devido à incorporação da QIB pela Ambev Luxemburgo, que passa a ter a Linthal S.A como sua controlada direta, conforme a Nota 3 da demonstração financeira de 2013 (fls. 15.011/15.037), e posteriormente explicado pela fiscalizada na sua resposta ao TI 023 (TDPF nº 08.1.85.00-2015.00207-0) (fls. 15.038/15.044). O grupo Ambev ardilosamente se utilizou de operações sem as quais os ágios não poderiam ser recuperados no Brasil. Desta forma, a Ambev tentou “driblar” as restrições legais para a recuperação fiscal do ágio no Brasil. Como a subsidiária estrangeira luxemburguesa era lucrativa, o grupo Ambev almejou recuperar os ágios por meio da redução de lucros a serem disponibilizados no país. Assim, diante da falta de substância econômica e de propósitos negociais das operações das quais resultou a transferência dos ágios em tela, há que se refutar, para fins fiscais, seus efeitos ilícitos. Tendo por objetivo analisar especificamente as amortizações que reduziram o resultado apurado na demonstração financeira de 2016 da Ambev Luxemburgo, mostra-se necessário examinar o quadro extraído da Nota 3 deste documento: Constatei que nos Registros X350 – Participações no Exterior - Resultado do Período de Apuração, relativos ao ano- calendário de 2016 da controlada direta Ambev Luxemburgo, a fiscalizada informou o valor de R$ 932.359.967,94 titulado “Despesas Operacionais”, conforme apresenta o quadro abaixo: Intimada através do TI 003 do presente TDPF a apresentar a composição do valor de R$ 932.359.967,94 titulado “Despesas Operacionais”, a fiscalizada apresentou resposta em 28/09/2020 (fls. 11.921) em que confirma que o valor dos ágios de R$ 842.721.000,00 é parte componente destas despesas de R$ 932.359.967,94: Fl. 21730DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 79 Estes ágios, após serem amortizados pela Ambev Luxemburgo, aumentaram o prejuízo desta sociedade estrangeira em 2016, conforme apresentado na tabela abaixo: Assim, em face de todo o exposto neste item 2, o valor dos ágios de R$ 842.721.000,00, incluído nas despesas que totalizam R$ 932.359.967,94, representa uma despesa inexistente, que não pode ser utilizada para reduzir o resultado da controlada Ambev Luxemburgo, devendo ser glosada do prejuízo informado pela empresa na ECF ano- calendário 2016. Em consequência da glosa supra, o resultado da Ambev Luxemburgo no ano de 2016 passa a ser de R$ 263.204.305,86, para todos os efeitos fiscais no Brasil. Conforme a autuação fiscal formalizada através do PAF nº 16561.720046/2020-85 o resultado da Ambev Luxemburgo no ano de 2015 foi recalculado em R$ -1.339.211.000,00, em decorrência das infrações apontadas naquele processo, em vez do resultado de R$ -2.181.932.000,00 informado pela fiscalizada em sua ECF AC 2015. Como consequência, o saldo de prejuízos acumulados da Ambev Luxemburgo no AC 2015 passou a ser de R$ - 1.339.211.000,00 em vez do valor de R$ -2.181.932.000,00 informado pela fiscalizada em sua ECF. Considerando-se a presente autuação, o saldo de prejuízos acumulados da Ambev Luxemburgo no AC 2016 passa a ser de R$ -1.076.006.694,14, após a compensação do resultado de R$ 263.204.305,86 com o prejuízo acumulado do exercício anterior, com fundamento no inciso II do art. 14 da Instrução Normativa RFB nº 1520, de 04 de dezembro de 2014, conforme demonstração da planilha abaixo. Base Legal: Lei nº 12.973, de 2014, artigos 76 e 77; Lei nº 9.430, de 1996, art. 16; Lei nº 9.532, de 1997, art. 1º. A legislação em comento está consolidada nos artigos nº 394 e 395 do Decreto nº 3.000, de 1999 (RIR/99). Assim, o valor do resultado da controlada Ambev Luxemburgo no AC 2016 não influenciou o seu resultado tributável no Brasil naquele anocalendário. Portanto, esta lavratura não visa à exigência de crédito tributário referente àquele ano-calendário, mas, o correto espelhamento da realidade destes valores, assegurando ao sujeito passivo o contencioso administrativo. Ademais, a lavratura do presente Auto de Infração é dever de ofício regido pelo Artigo 9º, § 4º da Lei 70.235/72 (incluído pela Lei nº 11.941, de 2009), que segue transcrito: Art. 9º do Decreto 70.235/72 Art. 9 o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.(Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 1 o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata o caput deste artigo, formalizados em relação ao mesmo sujeito passivo, podem ser objeto de um único processo, quando a comprovação dos ilícitos depender dos mesmos elementos de prova.(Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) Fl. 21731DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 80 § 2º Os procedimentos de que tratam este artigo e o art. 7º, serão válidos, mesmo que formalizados por servidor competente de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo.(Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 3º A formalização da exigência, nos termos do parágrafo anterior, previne a jurisdição e prorroga a competência da autoridade que dela primeiro conhecer.(Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993) § 4 o O disposto nocaputdeste artigo aplica-se também nas hipóteses em que, constatada infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 5 o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata ocaputdeste artigo, formalizados em decorrência de fiscalização relacionada a regime especial unificado de arrecadação de tributos, poderão conter lançamento único para todos os tributos por eles abrangidos.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 6 o O disposto nocaputdeste artigo não se aplica às contribuições de que trata o art. 3 o da Lei n o 11.457, de 16 de março de 2007.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) Ágio da Labatt Brewing Company Limited O relatório fiscal menciona diversas empresas com nomes semelhantes, o que pode gerar confusão. Vamos esclarecer a nomenclatura e participação de cada uma das empresas "Labatt" descritas no relatório: 1. Labatt Brewing Company Limited ("Labatt Brewing" ou "Labatt Canadá"): Nacionalidade: Canadense Atividade: Cervejaria Participação: Subsidiária da Ambev Luxemburgo (anteriormente da Labatt Holding A/S) 2. Labatt Brewing Canada Holding Ltd ("Mergeco"): Nacionalidade: Bahamense Atividade: Holding Participação: Subsidiária da Interbrew (antes da incorporação pela Ambev) Observação: Esta empresa foi incorporada pela Ambev em 2004, deixando de existir. 3. Labatt Holding B.V. ("Labatt Holdco"): Nacionalidade: Holandesa Atividade: Holding Participação: Subsidiária da Interbrew International B.V. (IIBV) (antes da substituição pela Labatt Holding ApS) Observação: Esta empresa foi substituída pela Labatt Holding ApS na estrutura societária antes da incorporação da Labatt pela Ambev. 4. Labatt Holding ApS/A/S ("Labatt Holding" ou "Labatt AS"): Nacionalidade: Dinamarquesa Atividade: Holding Participação: Subsidiária da Ambev (após a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd) e posteriormente controladora da Ambev Luxemburgo. Observação: Esta empresa foi liquidada em 2012, transferindo suas participações para a Ambev Luxemburgo. 5. Labatt Better Together: Nacionalidade: Canadense Atividade: Não especificada no relatório Participação: Subsidiária da Labatt Brewing Company Limited 6. Labatt USA L.L.C. ("Labatt USA"): Nacionalidade: Americana Atividade: Distribuição de bebidas Participação: Subsidiária da Labatt Brewing Company Limited (antes da venda para a Femsa) Fl. 21732DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 81 Observação: Esta empresa foi vendida para a Femsa em 2004 como parte da reestruturação da Labatt. Estrutura Empresarial (imagem confeccionada por este Conselheiro para facilitar a compreensão das operações) Dos Acordos entre Ambev e Interbrew Os dois acordos mencionados, firmados em 03/03/2004, foram fundamentais para a transação complexa entre a Ambev e a Interbrew. Vamos entender cada um deles: 1. Acordo de Contribuição e Subscrição: Objetivo: Regular a aquisição do controle acionário da Ambev pela Interbrew. Mecanismo: Os antigos controladores da Ambev (os senhores Lemann, Telles e Sicupira) trocaram suas ações da Ambev por ações da Interbrew, tornando-se acionistas da empresa belga. Consequência: A Interbrew se tornou a controladora da Ambev, adquirindo a maioria das ações com direito a voto. 2. Acordo de Incorporação: Objetivo: Regular a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd ("Mergeco"), controladora da Labatt Brewing Company Limited, pela Ambev. Mecanismo: A Ambev incorporou a Mergeco, que era subsidiária da Interbrew e detinha indiretamente a Labatt Brewing Company Limited. Pagamento: Em contrapartida à incorporação, a Ambev emitiu novas ações e as entregou à Interbrew International B.V. (IIBV), subsidiária da Interbrew e única acionista da Mergeco. Consequência: A Labatt Brewing Company Limited se tornou subsidiária da Ambev. Relação entre os Acordos: Indissociabilidade: Os dois acordos eram indissociáveis e faziam parte de uma única transação. A conclusão de um acordo dependia da conclusão do outro. Aquisição da Labatt como Parte do Preço: A incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd pela Ambev e a consequente emissão de ações podem ser entendidas como parte do preço pago pela Interbrew para adquirir o controle da Ambev. O Acordo de Contribuição e Subscrição definiu como a Interbrew adquiriu o controle da Ambev, enquanto o Acordo de Incorporação definiu como a Ambev adquiriu a Labatt Brewing Company Limited. Ambos os acordos foram essenciais para a transação entre as duas empresas e estavam interligados. Para entender o contexto e o momento exato do surgimento do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited, vamos analisar os fatos em ordem cronológica, destacando datas e valores importantes: Março de 2004: Acordos de Fusão e Aquisição: A Ambev e a Interbrew celebram dois acordos principais: Acordo de Contribuição e Subscrição, que regula a aquisição do controle da Ambev pela Interbrew, e o Acordo de Incorporação, que regula a incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd (controladora da Labatt Brewing Company Limited) pela Ambev. Fl. 21733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 82 Estrutura Societária da Labatt: A Labatt Brewing Company Limited era controlada pela Labatt Holding B.V. (empresa holandesa), que por sua vez era controlada pela Interbrew International B.V. (IIBV), também holandesa e subsidiária da Interbrew. Junho de 2004: Reavaliação da Labatt: A IIBV realiza um aporte de capital na Labatt Holding ApS (empresa dinamarquesa) com as ações da Labatt Brewing Company Limited. Este aporte é feito pelo valor de mercado da Labatt, que é consideravelmente maior que seu valor contábil. Surgimento do Ágio: A diferença entre o valor de mercado e o valor contábil da Labatt resulta em um ágio de aproximadamente R$ 16 bilhões, que é registrado na Labatt Holding ApS. Importância da Data: É fundamental notar que esta reavaliação ocorre após a assinatura dos acordos entre a Ambev e a Interbrew em março de 2004, ou seja, ambas as empresas já tinham conhecimento da futura aquisição da Labatt pela Ambev. Agosto de 2004: Incorporação da Labatt: A Ambev incorpora a Labatt Brewing Canada Holding Ltd, que agora possui as ações da Labatt Holding ApS já reavaliadas. Pagamento com emissão de ações da Ambev: A Ambev emite novas ações para a IIBV (antiga controladora da Labatt) como pagamento pela incorporação da Labatt Brewing Canada Holding Ltd. O valor dessas ações corresponde ao valor contábil (que agora coincide com o valor de mercado devido à reavaliação) da Labatt Holding ApS. Ausência de Registro do Ágio na Ambev: Como o valor das ações emitidas pela Ambev corresponde ao valor contábil da Labatt Holding ApS (que já inclui o ágio), a Ambev não registra nenhum ágio em suas demonstrações financeiras individuais. Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding ApS e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo (para onde a participação na Labatt foi transferida) começam a amortizar o ágio de R$ 16 bilhões, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil, considerando a Tributação em Bases Universais (TBU). Infração Fiscal: A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS antes da aquisição pela Ambev e a subsequente amortização configuram uma infração fiscal pelos seguintes motivos: Falta de Propósito Negocial: A reavaliação da Labatt e a criação do ágio não tiveram nenhum propósito negocial real, já que a aquisição da Labatt pela Ambev já estava acordada. Objetivo de Redução Tributária: O único objetivo da operação foi transferir o ágio para uma empresa no exterior, onde poderia ser amortizado e utilizado para reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. Consequências: Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding ApS e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo (para onde a participação na Labatt foi transferida), começam a amortizar o ágio de R$ 16 bilhões, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. Irregularidade Fiscal: O relatório fiscal explica que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS antes da aquisição pela Ambev e a subsequente amortização tiveram o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil, configurando uma irregularidade fiscal. A cronologia dos fatos demonstra que o ágio da Labatt Brewing Company Limited surgiu em junho de 2004, quando a IIBV, ainda controladora da Labatt, realizou um aporte de capital na Labatt Holding ApS com as ações da Labatt, registrando o investimento pelo valor de mercado. Esta reavaliação ocorreu após a Ambev e a Interbrew já terem acordado a aquisição da Labatt pela Ambev, o que levanta suspeitas sobre a motivação da operação. A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding ApS e a subsequente amortização tiveram o objetivo de reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil, configurando uma irregularidade fiscal. Destaco o excerto do relatório abaixo: Diante das informações e dos documentos apresentados pela fiscalizada, é de se concluir que o reconhecimento do investimento na Labatt Brewing Company Limited a valor de mercado ocorreu justamente quando a Labatt Holding ApS recebeu o aporte de capital realizado pela Interbrew International B.V. (“IIBV”) com as ações da própria Labatt Brewing Company Limited. Consequentemente, foi nesse momento que se deu o surgimento do vultoso ágio, ainda que apenas formalmente contabilizado como investimento na Labatt Holding ApS. É necessário ainda mencionar que – conforme informação prestada pela própria fiscalizada, anteriormente reproduzida – a IIBV era a única acionista da Fl. 21734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 83 Labatt Holding ApS no momento do aporte de capital com a totalidade das ações da canadense Labatt Brewing Company Limited. Assim, a operação da qual resultou o surgimento do ágio na Labatt Holding ApS pode ser assim simplificadamente representada: Imagem Surgimento do Ágio (Figura 06) Frise-se que após a operação retratada na figura anterior e como medida preparatória adotada no âmbito do grupo Interbrew visando à subsequente combinação de negócios com o grupo Ambev, houve ainda a interposição de uma sociedade sediada nas Bahamas (Labatt Brewing Canada Holding) entre a IIBV e a Labatt Holding ApS (ver Figura 6). E a Ambev incorporou justamente essa sociedade bahamense em agosto de 2004 (pelo valor contábil, conforme deixa claro o trecho do Protocolo e Justificação de Incorporação anteriormente transcrito), recebendo, portanto, seu acervo composto de ações da Labatt Holding ApS já avaliadas a mercado. Fica evidente que os grupos Ambev e Interbrew intencionalmente acordaram que o ágio decorrente da transação envolvendo a cervejaria canadense seria estrategicamente reconhecido na Labatt Holding ApS. Afinal de contas, o surgimento desse ágio ocorreu em junho de 2004, ou seja, após a celebração, em março de 2004, dos já referidos Contratos de Incorporação e de Contribuição e Subscrição. Também salta aos olhos, como adiante justificado, que esse pretenso reconhecimento do ágio na sociedade dinamarquesa – que foi, repise-se, devida e intencionalmente ajustado entre os grupos Ambev e Interbrew – visou exclusivamente ao ilícito aproveitamento fiscal desse ágio no Brasil. Verifica-se então: Aporte de Capital: A Interbrew International B.V. (IIBV), que era a controladora da Labatt Brewing Company Limited, realizou um aporte de capital na Labatt Holding ApS. Integralização com Ações: A IIBV integralizou este aporte de capital com as ações da própria Labatt Brewing Company Limited. Valor de Mercado: O valor atribuído às ações da Labatt neste aporte foi o seu valor de mercado, que era significativamente maior que o valor contábil registrado nos livros da IIBV. Surgimento do Ágio: A diferença entre o valor de mercado das ações da Labatt e o valor contábil registrado nos livros da IIBV gerou um ágio de aproximadamente R$ 16 bilhões. Registro do Ágio: Este ágio foi contabilizado na Labatt Holding ApS como parte do valor do investimento na Labatt Brewing Company Limited. O ágio da Labatt surgiu porque a IIBV, ainda controladora da Labatt, "reavaliou" as ações da Labatt para o valor de mercado antes de transferi-las para a Labatt Holding ApS. Esta reavaliação gerou um ágio que foi registrado na Labatt Holding ApS e posteriormente transferido para Ambev Luxemburgo, amortizados, por consequência, utilizado para reduzir os lucros disponibilizados para a Ambev no Brasil. Ora qual riqueza (ágio) foi gerada nessas operações? Síntese Reestruturação Societária e Ágio da Labatt Fl. 21735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 84 Início de 2004 (Antes dos Acordos) A Labatt Brewing Company Limited (Labatt) é controlada indiretamente pela Interbrew, por meio de uma cadeia de empresas, incluindo a IIBV e a Mergeco. Estrutura: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt Brewing Company Limited. Março de 2004 (Acordos de Fusão e Aquisição) A Ambev e Interbrew assinam dois acordos: o Acordo de Contribuição e Subscrição (Interbrew assume controle da Ambev) e o Acordo de Incorporação (Ambev incorpora a Mergeco). O acordo original previa a incorporação da Labatt Holding B.V. pela Ambev. Estrutura: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt Brewing Company Limited. Junho de 2004 (Aporte de Capital e Criação do Ágio) A IIBV realiza um aporte de capital na Labatt Holding ApS (empresa dinamarquesa) com as ações da Labatt, avaliando-as pelo valor de mercado. Surge o ágio de R$ 16 bilhões, registrado na Labatt Holding ApS. A Labatt Holding B.V. é substituída pela Labatt Holding ApS na estrutura societária, e a Mergeco passa a controlá-la. Estrutura: Antes: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding B.V. -> Labatt. Depois: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding ApS -> Labatt. Agosto de 2004 (Incorporação da Mergeco pela Ambev) •A Ambev incorpora a Mergeco, adquirindo indiretamente a Labatt e o ágio de R$ 16 bilhões registrado na Labatt Holding ApS. A Ambev emite novas ações para a IIBV como pagamento. Estrutura: Antes: Interbrew -> IIBV -> Mergeco -> Labatt Holding ApS -> Labatt. Depois: Ambev -> Labatt Holding ApS -> Labatt. Dezembro de 2012 (Criação da Ambev Luxemburgo) A Labatt Holding ApS transfere suas participações (incluindo a Labatt e o ágio) para a recém-criada Ambev Luxemburgo e é liquidada. A Ambev Luxemburgo passa a controlar a Labatt e amortizar o ágio. Estrutura: Antes: Ambev -> Labatt Holding ApS -> Labatt. Depois: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> Labatt. Pontos Importantes Formação do Ágio: o momento da formação do ágio (junho de 2004) e seu valor (R$ 16 bilhões). Transferências do Ágio: as transferências do ágio da Labatt Holding ApS para a Ambev Luxemburgo. Incorporação e Liquidações: a incorporação da Mergeco pela Ambev e as liquidações da Labatt Holding ApS, mostrando a simplificação da estrutura societária. Mudança de Estrutura: a mudança da Labatt Holding B.V. para a Labatt Holding ApS, que ocorreu antes do aporte de capital e da criação do ágio. Ágio da Quilmes International Bermudas Ltd Estrutura Societária e Ágio da Quilmes: Para esclarecer as operações envolvendo o ágio relacionado à Quinsa, vamos analisar a evolução da estrutura societária de forma cronológica. Fase Inicial (Antes de 2003): Quinsa como Holding: A Quinsa (Quilmes Industrial S.A.), empresa luxemburguesa, atua como holding controladora das subsidiárias da Ambev na Argentina e outros países sul-americanos. Fl. 21736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 85 Ambev, BAH, NCAQ, Dunvegan, Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Acionistas da Quinsa: A Quinsa possui diversos acionistas, incluindo a Beverage Associates Corp (BAC), que era a controladora da Ambev antes da “fusão” com a Interbrew. Aquisições da Quinsa (2003 - 2008): Empresas Adquirentes: O grupo Ambev, por meio da Ambev (empresa brasileira), BAH (empresa bahamense), NCAQ e Dunvegan (empresas uruguaias), adquire gradualmente ações da Quinsa. Pagamento de Ágio: As aquisições são realizadas com pagamento de ágio, totalizando aproximadamente R$ 865 milhões. Registro do Ágio: Inicialmente, o ágio é registrado na Ambev, na BAH, na NCAQ e na Dunvegan. Incorporação da BAH (2007): A BAH é incorporada pela Ambev, e o ágio da BAH é transferido para a Ambev. Estrutura Antes da Transferência do Ágio (Final de 2008): Controle da Quinsa: O grupo Ambev detém aproximadamente 99,81% do capital social da Quinsa. Registro do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões está registrado na Ambev e na Dunvegan. Estrutura Societária: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias sul-americanas. Transferência do Ágio (Setembro de 2010): Aporte de Capital na Labatt Holding A/S: A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S com suas ações da Quinsa e da QIB. Transferência do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões é transferido para a Labatt Holding A/S como parte do valor do investimento na Quinsa. Estrutura Após a Transferência do Ágio (Final de 2010): Liquidação da Quinsa: A Quinsa é liquidada, e a Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB. Estrutura Societária: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias sul-americanas. Criação da Ambev Luxemburgo (Dezembro de 2012): Transferência da Participação: A Labatt Holding A/S transfere suas participações, incluindo a QIB e o ágio relativo à Quinsa, para a recém-criada Ambev Luxemburgo. Liquidação da Labatt Holding A/S: A Labatt Holding A/S é liquidada. Estrutura Final (Após Dezembro de 2012): Controle da QIB: A QIB passa a ser controlada diretamente pela Ambev Luxemburgo, que por sua vez é controlada pela Ambev (empresa brasileira). Estrutura Societária: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> QIB -> Subsidiárias sul-americanas. Amortização do Ágio: Labatt Holding A/S e Ambev Luxemburgo: Após a transferência do ágio, a Labatt Holding A/S e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo, começam a amortizar o ágio relativo à Quinsa, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. Conclusão: As operações envolvendo a Quinsa e a QIB foram realizadas com o objetivo de transferir o ágio para empresas no exterior, permitindo sua amortização e a consequente redução da carga tributária da Ambev no Brasil. Liquidação da Quinsa: Fl. 21737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 86 A liquidação da Quinsa ocorreu em dezembro de 2010, após a transferência do controle para a Labatt Holding A/S em setembro de 2010. O relatório fiscal não detalha o processo específico de liquidação, mas podemos inferir os seguintes pontos: Eventos Principais: Transferência de Participação (Setembro de 2010): A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan transferem suas ações da Quinsa para a Labatt Holding A/S por meio de um aporte de capital. Controle pela Labatt Holding A/S: Após a transferência, a Labatt Holding A/S se torna a controladora da Quinsa, detendo praticamente a totalidade das ações. Decisão de Liquidação: O grupo Ambev decide liquidar a Quinsa, provavelmente com o objetivo de simplificar a estrutura societária. Dissolução da Quinsa (Dezembro de 2010): A Quinsa é formalmente dissolvida, e seus ativos e passivos são transferidos para a Labatt Holding A/S. Consequências da Liquidação: Simplificação da Estrutura: A liquidação da Quinsa elimina uma camada na estrutura societária, com a Labatt Holding A/S passando a controlar diretamente a QIB e as subsidiárias sul-americanas. Manutenção do Controle: A liquidação não altera o controle das empresas, que continuam pertencendo ao grupo Ambev. Continuidade da Amortização do Ágio: O ágio relacionado à Quinsa, que foi transferido para a Labatt Holding A/S, continua sendo amortizado, reduzindo os lucros a serem disponibilizados no Brasil. A liquidação da Quinsa foi uma etapa do processo de reestruturação societária que visava simplificar a estrutura de controle das subsidiárias sul-americanas, sem alterar o controle efetivo dessas empresas pelo grupo Ambev. O ágio relacionado à Quinsa continuou sendo amortizado após a liquidação, o que é considerado uma irregularidade fiscal pelo relatório. A síntese cronológica: 2003 - 2008: Aquisição da Quinsa: O grupo Ambev, por meio da Ambev (empresa brasileira), Beverage Associates Holding Ltd (BAH, empresa bahamense incorporada pela Ambev em 2007), NCAQ Sociedad Colectiva e Dunvegan S.A. (empresas uruguaias), adquire ações da Quilmes Industrial S.A. (Quinsa), empresa luxemburguesa controladora da Quilmes International Bermudas Ltd (QIB). Pagamento de Ágio: As aquisições da Quinsa são realizadas com pagamento de ágio, totalizando aproximadamente R$ 865 milhões. Registro do Ágio: Inicialmente, o ágio é registrado na Ambev, na BAH, na NCAQ e na Dunvegan. Posteriormente, com a incorporação da BAH pela Ambev, o ágio fica registrado apenas na Ambev e na Dunvegan. Setembro de 2010: Aporte de Capital na Labatt Holding A/S: A Ambev, a NCAQ e a Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S (empresa dinamarquesa) com suas ações da Quinsa e da QIB. Transferência do Ágio: O ágio de R$ 865 milhões, registrado na Ambev e na Dunvegan, é transferido para a Labatt Holding A/S como parte do valor do investimento na Quinsa. Liquidação da Quinsa: A Quinsa é liquidada em dezembro de 2010, e a Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB. Dezembro de 2012: Criação da Ambev Luxemburgo: A Labatt Holding A/S transfere suas participações, incluindo a QIB e o ágio relativo à Quinsa, para a recém-criada Ambev Luxemburgo. Liquidação da Labatt Holding A/S: A Labatt Holding A/S é liquidada, e a Ambev Luxemburgo passa a ser controlada diretamente pela Ambev (empresa brasileira). Fl. 21738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 87 Consequências: Amortização do Ágio no Exterior: A Labatt Holding A/S e, posteriormente, a Ambev Luxemburgo, começam a amortizar o ágio relativo à Quinsa, reduzindo seus lucros e, consequentemente, os lucros da Ambev no Brasil. Infração Fiscal: A Autoridade Fiscal considera que a transferência do ágio para a Labatt Holding A/S e posteriormente para a Ambev Luxemburgo, bem como a subsequente amortização, configuram uma infração fiscal pelos seguintes motivos: Falta de Propósito Negocial: As operações de aporte de capital e liquidação de empresas não tiveram nenhum propósito negocial real, apenas alteraram a estrutura societária sem modificar o controle das empresas envolvidas. Objetivo de Redução Tributária: O único objetivo da operação foi transferir o ágio para empresas no exterior, onde poderia ser amortizado e utilizado para reduzir a carga tributária da Ambev no Brasil. Burla à Legislação: A operação buscou burlar as regras de aproveitamento fiscal do ágio no Brasil, que só permitem sua dedução em casos específicos. Conclusão da Autoridade Fiscal: As operações envolvendo a Quinsa e a QIB foram realizadas com o objetivo de transferir artificialmente um ágio para o exterior, permitindo sua amortização e a consequente redução da carga tributária da Ambev no Brasil. A Autoridade Fiscal considera essa operação como fraudulenta e exige a recuperação dos créditos tributários ilicitamente evadidos. Síntese da formação e transferência do Ágio na Quilmes Antes de 2003 A Quinsa atua como holding, controlando as subsidiárias da Ambev na América do Sul. A BAC, controladora da Ambev, é apenas uma das acionistas da Quinsa. Estrutura: BAC (controladora da Ambev) -> Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias sul-americanas. 2003 - 2008 (Aquisições da Quinsa) A Ambev, BAH, NCAQ e Dunvegan (empresas do grupo Ambev) adquirem gradualmente ações da Quinsa, pagando ágio. O ágio é registrado nessas empresas. A BAH é incorporada pela Ambev em 2007. Ao final do período, o grupo Ambev controla a Quinsa. Estrutura Início: Ambev, BAH, NCAQ, Dunvegan -> Diversos Acionistas -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Final: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Setembro de 2010 (Transferência do Ágio) A Ambev, NCAQ e Dunvegan realizam um aporte de capital na Labatt Holding A/S com suas ações da Quinsa e QIB. O ágio de R$ 865 milhões, antes registrado na Ambev e Dunvegan, é transferido para a Labatt Holding A/S. Estrutura: Antes: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Depois: Grupo Ambev (Ambev, NCAQ, Dunvegan) -> Labatt Holding A/S -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Dezembro de 2010 (Liquidação da Quinsa) A Quinsa é liquidada, simplificando a estrutura societária. A Labatt Holding A/S passa a controlar diretamente a QIB e as subsidiárias. O ágio continua sendo amortizado pela Labatt Holding A/S. Estrutura: Antes: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> Quinsa -> QIB -> Subsidiárias. Depois: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias. Dezembro de 2012 (Criação da Ambev Luxemburgo) A Labatt Holding A/S transfere suas participações (incluindo a QIB e o ágio) para a recém-criada Ambev Luxemburgo e é liquidada. A Ambev Luxemburgo passa a controlar a QIB e amortizar o ágio. Fl. 21739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 88 Estrutura: Antes: Grupo Ambev -> Labatt Holding A/S -> QIB -> Subsidiárias. Depois: Ambev (Brasil) -> Ambev Luxemburgo -> QIB -> Subsidiárias. Pontos importantes: Formação do Ágio: o momento da formação do ágio (durante as aquisições da Quinsa) e seu valor (R$ 865 milhões). Transferências do Ágio: as transferências do ágio da Ambev e Dunvegan para a Labatt Holding A/S e posteriormente para a Ambev Luxemburgo. Liquidações: as liquidações da Quinsa e da Labatt Holding A/S, simplificando a estrutura societária. Considerações sobre o Ágio da Ambev Luxemburgo Após detida análise dos autos e profunda reflexão sobre as complexas questões suscitadas neste litígio, entendo que o recurso voluntário interposto pela Ambev S.A. não merece acolhimento. Com efeito, o cerne da controvérsia reside na validade, para fins fiscais, da amortização de ágio registrado na Ambev Luxemburgo, controlada da recorrente, e seu consequente impacto na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, em virtude da tributação em bases universais. A recorrente alega que a amortização do ágio é legítima, decorrendo de operações societárias válidas realizadas em consonância com a legislação dos países envolvidos. Sustenta, ainda, que a Autoridade Fiscal, ao glosar a amortização do ágio, imiscuiu-se indevidamente na autonomia privada das empresas, desconsiderando a substância econômica das operações. Contudo, a argumentação da recorrente não se sustenta diante da análise acurada dos fatos e da legislação tributária aplicável. A tributação em bases universais almeja alcançar a integralidade dos lucros auferidos pelas empresas brasileiras, inclusive aqueles obtidos indiretamente por meio de controladas e coligadas no exterior. Todavia, essa sistemática, que busca garantir a isonomia e a justiça fiscal (em consonância com a tributação das empresas domésticas), não pode ser convertida em escudo para práticas abusivas que visem a reduzir artificialmente a carga tributária, por meio de operações societárias sem substância econômica e desprovidas de propósito negocial. No caso em tela, a Autoridade Fiscal demonstrou a artificialidade da criação do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited e à Quilmes International Bermudas Ltd, posteriormente transferido para a Ambev Luxemburgo. Analisamos as operações que culminaram na glosa das amortizações do ágio desvelando a sua verdadeira natureza. Primeiramente, em relação à Labatt, a reavaliação da empresa para o valor de mercado e a consequente criação do ágio se deram em junho de 2004, logo após a assinatura dos acordos entre a Ambev e a Interbrew, mas antes da efetiva incorporação da empresa pela Ambev. Essa cronologia, por si só, levanta suspeitas sobre a real intenção da operação, revelando a intenção de criar artificialmente um ágio para posterior amortização. Ademais, a criação do ágio se deu por meio de um aporte de capital na Labatt Holding ApS, integralizado com as ações da própria Labatt, o que configura um claro exemplo de simulação relativa, nos termos do Art. 167 do Código Civil. A IIBV, ainda controladora da Labatt, simulou uma operação de mercado para aumentar o valor contábil da empresa e gerar o ágio, dissimulando a intenção de beneficiar a Ambev, futura controladora da Labatt, com a amortização do ágio artificial. Em relação à Quinsa, a transferência do ágio para a Labatt Holding A/S, por meio de um aporte de capital, e posteriormente para a Ambev Luxemburgo, sem qualquer alteração substancial no controle das empresas, evidencia a ausência de propósito negocial, corroborando a artificialidade da operação. A Quinsa e a Labatt Holding A/S foram utilizadas como meros instrumentos para a transferência do ágio, sem qualquer finalidade econômica legítima. Outrossim, as liquidações da Quinsa e da Labatt Holding A/S, após as transferências do ágio, reforçam a conclusão de que as operações visavam apenas simplificar a estrutura societária para facilitar a amortização do ágio e reduzir a carga tributária no Brasil. Essa sucessão de atos, interligados e desprovidos de substância econômica, configura um planejamento tributário abusivo, com o intuito de fraudar a legislação brasileira. A recorrente, ao defender a validade das operações, invoca o princípio da autonomia privada e a legalidade formal dos atos praticados. Todavia, a autonomia privada, ainda que fundamento basilar do direito empresarial, não pode ser utilizada para justificar condutas que violem a lei e o interesse público. No caso em análise, a legalidade formal das operações societárias não afasta a sua desconsideração para fins fiscais. A simulação, a ausência de propósito negocial e a fraude à lei, evidenciadas pelas operações da Ambev, autorizam a Autoridade Fiscal a desconsiderar os atos praticados e apurar a realidade econômica subjacente. Fl. 21740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 89 Com efeito, ao reconhecer um ágio artificial, criado com o único propósito de reduzir a carga tributária, estaríamos chancelando um planejamento tributário abusivo, abrindo as portas para a erosão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL e incentivando a realização de operações societárias complexas em paraísos fiscais, com o intuito de dissimular a real situação econômica e burlar a legislação brasileira. A tributação deve incidir sobre a riqueza real gerada pelas empresas, e não sobre lucros fictícios reduzidos por ágios artificiais. A desconsideração do ágio e a consequente glosa de sua amortização são medidas imprescindíveis para garantir a efetividade da tributação em bases universais, coibir planejamentos tributários abusivos e assegurar a isonomia entre os contribuintes. A tributação em bases universais, prevista no ordenamento jurídico brasileiro, visa alcançar a integralidade dos lucros auferidos pelas empresas brasileiras, inclusive aqueles obtidos por meio de controladas e coligadas no exterior. Essa sistemática não pode ser utilizada como instrumento para práticas abusivas que visem a reduzir artificialmente a carga tributária, por meio de operações societárias sem substância econômica e desprovidas de propósito negocial. No caso em tela, a Autoridade Fiscal demonstrou de forma robusta a artificialidade da criação do ágio relacionado à Labatt Brewing Company Limited e à Quilmes International Bermudas Ltd, posteriormente transferido para a Ambev Luxemburgo, onde foi amortizado. A mera reestruturação societária, desacompanhada de propósito negocial diverso da redução da carga tributária no Brasil, não autoriza o reconhecimento de ágio para fins de amortização. Com efeito, a análise do histórico das operações revela uma série de indícios que corroboram a conclusão da Autoridade Fiscal: Reavaliação da Labatt: A Labatt foi reavaliada para o valor de mercado e o ágio foi criado em junho de 2004, logo após a assinatura dos acordos entre Ambev e Interbrew, mas antes da efetiva incorporação da empresa pela Ambev. Aporte de Capital na Labatt Holding ApS: A criação do ágio se deu por meio de um aporte de capital na Labatt Holding ApS, integralizado com as ações da própria Labatt, o que demonstra a artificialidade da operação. Transferência do Ágio da Quinsa: O ágio da Quinsa foi transferido para a Labatt Holding A/S por meio de um aporte de capital e, posteriormente, para a Ambev Luxemburgo, sem qualquer alteração substancial no controle das empresas. Liquidações da Quinsa e Labatt Holding A/S: A liquidação da Quinsa e da Labatt Holding A/S após as transferências do ágio reforçam a artificialidade das operações, que visavam apenas simplificar a estrutura para facilitar a amortização do ágio. Ausência de Propósito Negocial: As operações societárias que resultaram na criação e transferência do ágio não apresentaram qualquer propósito negocial plausível, a não ser a redução da carga tributária no Brasil. E, assim, conclui o Ilustre Relator: A recorrente argumenta que as operações foram realizadas de acordo com a legislação societária dos países envolvidos. No entanto, a legalidade formal das operações não afasta a possibilidade de desconsideração para fins fiscais, quando comprovada a artificialidade e a ausência de propósito negocial. Admitir a dedutibilidade de um ágio artificial, criado com o único objetivo de reduzir a carga tributária no Brasil, seria chancelar planejamentos tributários abusivos e incentivar a realização de operações societárias complexas em jurisdições alienígenas, com o intuito de dissimular a real situação econômica e burlar a legislação brasileira. A tributação deve incidir sobre a riqueza real gerada pelas empresas, e não sobre lucros fictícios reduzidos por ágios artificiais. A desconsideração do ágio e a consequente glosa de sua amortização são medidas necessárias para garantir a efetividade da tributação em bases universais e coibir planejamentos tributários abusivos. Diante do exposto, voto pelo não provimento do recurso voluntário neste ponto, mantendo o resultado da Ambev Luxemburgo como exposto no relatório fiscal e reproduzido na tabela abaixo: Cabe transcrever a observação exposta pela Autoridade Fiscal: Assim, o valor do resultado da controlada Ambev Luxemburgo no AC 2016 não influenciou o seu resultado tributável no Brasil naquele anocalendário. Portanto, esta lavratura não visa à exigência de crédito tributário referente àquele ano-calendário, mas, o correto espelhamento da realidade destes valores, assegurando ao sujeito passivo o Fl. 21741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 90 contencioso administrativo. Ademais, a lavratura do presente Auto de Infração é dever de ofício regido pelo Artigo 9º, § 4º da Lei 70.235/72 Portanto, o Ilustre Relator, concordando com as conclusões apresentadas pelo Relatório Fiscal, negou provimento ao recurso voluntário para manter o resultado da Ambev Luxemburgo apurado em Relatório Fiscal (TVF) do ano calendário de 2016 (R$ 263.204.305.86), compensando-o com saldo de prejuízos de R$ 1.1339.211.000,00 (2015) para chegar ao saldo de prejuízos acumulados (2016) de 1.076.006.694,14. De minha parte, porém, entendo caber razão à contribuinte. Isso porque não obstante o trabalho desenvolvido pela fiscalização e que levou à autuação, fica claro que a mesma partiu de premissa equivocada, qual seja, aplicar a legislação brasileira quando o correto seria considerar a legislação do país onde está localizada a controlada/coligada. Em verdade, a intepretação de que demonstrações financeiras de pessoas jurídicas domiciliadas no exterior poderiam ser auditadas pelo Fisco brasileiro à luz da interpretação da lei brasileira (e não da lei estrangeira) não faz o menor sentido. Em outras palavras, a fiscalização, apoiada pelo Acórdão recorrido, sustentava que a apuração do lucro das controladas estrangeiras passível de tributação no Brasil deveria ser apurado de acordo com a legislação brasileira. Assim, a fiscalização questiona os critérios de apuração dos resultados apurados pela Ambev Luxemburgo previstos na legislação de Luxemburgo, especialmente no que diz respeito às amortizações dos ágios referentes às participações detidas na Labatt Brewing Company Limited (Labatt) e na Quilmes International Bermudas Ltd (QIB), aos quais pretende aplicar as normas próprias da legislação brasileira. Contudo, como se sabe, o tratamento tributário da compensação de tributos pagos no exterior é bem definido pela Lei 9430 de 1996, nos artigos 15 e 16: Art.15.A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir, de fonte no exterior, receita decorrente da prestação de serviços efetuada diretamente poderá compensar o imposto pago no país de domicílio da pessoa física ou jurídica contratante, observado o disposto noart. 26 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995. Lucros e Rendimentos Art.16.Sem prejuízo do disposto nos arts. 25,26e27 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, os lucros auferidos por filiais, sucursais, controladas e coligadas, no exterior, serão: I-considerados de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou coligada; II-arbitrados, os lucros das filiais, sucursais e controladas, quando não for possível a determinação de seus resultados, com observância das mesmas normas aplicáveis às pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e computados na determinação do lucro real. §1º Os resultados decorrentes de aplicações financeiras de renda variável no exterior, em um mesmo país, poderão ser consolidados para efeito de cômputo do ganho, na determinação do lucro real. §2º Para efeito da compensação de imposto pago no exterior, a pessoa jurídica: I - com relação aos lucros, deverá apresentar as demonstrações financeiras correspondentes, exceto na hipótesedo inciso II docaputdeste artigo; II -fica dispensada da obrigação a que se refere o§ 2º do art. 26 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, quando comprovar que a legislação do país de origem do lucro, rendimento ou ganho de capital prevê a incidência do imposto de renda que houver sido pago, por meio do documento de arrecadação apresentado. §3º Na hipótese de arbitramento do lucro da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, os lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior serão adicionados ao lucro arbitrado para determinação da base de cálculo do imposto. Fl. 21742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 91 §4º Do imposto devido correspondente a lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior não será admitida qualquer destinação ou dedução a título de incentivo fiscal. Na sequência, a Lei 9249 de 1995, já alterada pela Lei 12973 de 2014, dispõe expressamente: Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.(Vide Medida Provisória nº 2158-35, de 2001) § 1º Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na apuração do lucro líquido das pessoas jurídicas com observância do seguinte: I - os rendimentos e ganhos de capital serão convertidos em Reais de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que forem contabilizados no Brasil; II - caso a moeda em que for auferido o rendimento ou ganho de capital não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais; § 2º Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real; III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento; IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. § 3º Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: I - os lucros realizados pela coligada serão adicionados ao lucro líquido, na proporção da participação da pessoa jurídica no capital da coligada; II - os lucros a serem computados na apuração do lucro real são os apurados no balanço ou balanços levantados pela coligada no curso do período-base da pessoa jurídica; III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido, para apuração do lucro real, sua participação nos lucros da coligada apurados por esta em balanços levantados até a data do balanço de encerramento da pessoa jurídica; IV - a pessoa jurídica deverá conservar em seu poder cópia das demonstrações financeiras da coligada. § 4º Os lucros a que se referem os §§ 2º e 3º serão convertidos em Reais pela taxa de câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que tenham sido apurados os lucros da filial, sucursal, controlada ou coligada. § 5º Os prejuízos e perdas decorrentes das operações referidas neste artigo não serão compensados com lucros auferidos no Brasil. § 6º Os resultados da avaliação dos investimentos no exterior, pelo método da equivalência patrimonial, continuarão a ter o tratamento previsto na legislação vigente, sem prejuízo do disposto nos §§ 1º, 2º e 3º. § 7º Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio. (Incluído pela Medida Provisória nº 627, de 2013) § 7 o Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (grifo nosso) Na esfera infralegal, já não se afastava desse entendimento o art. 6º da IN n. 213 de 2002: Art. 6º As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio. Fl. 21743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 92 § 1º Nos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira. § 2º As contas e subcontas constantes das demonstrações financeiras elaboradas pela filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, depois de traduzidas em idioma nacional e convertidos os seus valores em Reais, deverão ser classificadas segundo as normas da legislação comercial brasileira, nas demonstrações financeiras elaboradas para serem utilizadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. § 3º A conversão em Reais dos valores das demonstrações financeiras elaboradas pelas filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, será efetuada tomando-se por base a taxa de câmbio para venda, fixada pelo Banco Central do Brasil, da moeda do país onde estiver domiciliada a filial, sucursal, controlada ou coligada, na data do encerramento do período de apuração relativo à demonstrações financeiras em que tenham sido apurados os lucros dessa filial, sucursal, controlada ou coligada. § 4º Caso a moeda do país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada não tenha cotação no Brasil, os valores serão primeiramente convertidos em Dólares dos Estados Unidos da América e depois em Reais. § 5º As demonstrações financeiras levantadas pelas filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, que embasarem as demonstrações financeiras em Reais, no Brasil, deverão ser mantidas em boa guarda, à disposição da Secretaria da Receita Federal, até o transcurso do prazo de decadência do direito da Fazenda Nacional de constituir crédito tributário com base nessas demonstrações. § 6º As demonstrações financeiras em Reais das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, deverão ser transcritas ou copiadas no livro Diário da pessoa jurídica no Brasil. § 7º Para efeito do disposto nesta Instrução Normativa, as participações em filiais, sucursais, controladas ou coligadas e as aplicações em títulos e valores mobiliários no exterior devem ser escrituradas separada e discriminadamente na contabilidade da pessoa jurídica no Brasil, de forma a permitir a correta identificação desses valores e as operações realizadas. Nesse aspecto, foi promulgada a Instrução Normativa n. 1520 de 2014, que “Dispõe sobre a tributação de lucros auferidos no exterior pelas pessoas jurídicas domiciliadas no País, e dá outras providências.” Veja-se o que dizem o parágrafo primeiro e o parágrafo segundo do art. 8ª da referida IN que trata dos resultados positivos auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas, direta ou indireta ou coligadas:: Art. 8ºOs resultados positivos auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas, direta ou indireta, ou coligadas serão computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. § 1ºO resultado auferido no exterior de que trata o caput deve ser apurado segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio e antes da tributação no exterior sobre o lucro. § 2ºNos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira. (...) (grifo nosso). Em outras palavras, no caso acima, para apuração do lucro contábil, deverão ser aplicada a legislação para demonstrações contábeis do país de domicílio da coligada e, somente na ausência de legislação específica, pode haver a adoção de normas contábeis padronizadas, nos termos da lei brasileira. Portanto, a lei brasileira é subsidiária à legislação estrangeira e somente pode ser aplicada em hipótese de inexistência de lei estrangeira, o que fica evidenciado não se Fl. 21744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 93 tratar do caso concreto, já que Luxemburgo, conforme demonstrou o recorrente, apresenta legislação específica para o tratamento contábil das coligadas no exterior. Não se afasta desse posicionamento a jurisprudência administrativa do CARF, conforme se observa no processo n. 16561.720079/2019-91, julgado pela Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção e que gerou o Acórdão n. 1302-006.412 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2014 NULIDADE. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE DISPOSITIVO LEGAL QUE EMBASA A AUTUAÇÃO. Nos termos da Súmula nº 02 do CARF, este órgão de julgamento não é competente para declarar a inconstitucionalidade de lei. Não sendo acatada, pelo Poder Judiciário, a tese de vício do dispositivo legal que embasa a autuação fiscal, não há que se falar em nulidade do procedimento. TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA. As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (art. 6º da IN 213/02). A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira. (grifo nosso) Em semelhante sentido, o Acórdão n. 9101-006.450, no julgamento do processo n. 16643.720058/2013-71 da 1ª TURMA da Câmara Superior de Recursos Fiscais da Primeira Seção: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2008 COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS COM LUCROS PERCEBIDOS PELAS EMPRESAS ESTRANGEIRAS. CONVERSÃO EM REAL SOMENTE QUANDO DO CONFRONTO COM O LUCRO DA MESMA CONTROLADA/COLIGADA. Os prejuízos apurados por controlada ou coligada no exterior podem ser compensados com lucros dessa mesma empresa. A compensação deve ocorrer dentro dos moldes e conforme as regras contábeis do país em que domiciliada a pessoa jurídica estrangeira, operando-se os cálculos nas moedas oficiais ou permitidas para tanto. A conversão para o Real não se aplica aos resultados anteriores àquele objeto de tributação, inclusive nos quais se verificou prejuízo. Deve ser utilizada a taxa cambial de venda, do dia das demonstrações financeiras em que o resultado positivo tenha sido apurado, verificado após as eventuais operações de compensação com prejuízos. Em minha leitura, inclusive atestado em Laudo elaborado pela PWC, fica demonstrado que a recorrente adotou os procedimentos contábeis vigentes e adequados conforme a legislação luxemburguesa, conforme bem informa o recorrente em seu recurso voluntário: Pois bem. As Demonstrações Financeiras da Ambev Luxemburgo auditadas pela PriceWaterhouseCoopers, Société Coopérative (PWC) de 2013 (fls. 15.418/15.460) expressamente atestam o direito à amortização do ágio (goodwill) nos termos das normas legais luxemburguesas: “Qualified Opinion In our opinion, except for the effects of the matters described in the basis for qualified opinion paragraph, the annual account give a true and fair view of the financial position of the Company as at 31 December 2013 and of its financial performance for the year then ended in accordance with Luxembourg legal and regulatory requirements relating to the preparation of annual accounts. (...) 2.2 The significant accounting policies are as follows: (...) 2.2.2 Intangible assets Intangible assets are recorded at their acquisition cost less accumulated value adjustments (on a straight-line basis over their estimated useful lives). Goodwill in Labatt Brewing Company Limited is to be amortized until year 2024 and goodwill in Linthal S.A. is to be amortized until year 2030. The amortization periods are based on the expected cash flow generation of these companies. In accordance with these forecasts it is expected that the Company will benefit from the goodwill recorded over its useful life, which is longer than 5 years (Note 3).” (destaques da Recorrente) “Opinião Qualificada Em nossa opinião, exceto quanto aos efeitos dos problemas descritos no parágrafo Base para Opinião Qualificada, a conta (sic) anual apresenta uma visão verdadeira e justa da situação financeira da Empresa em 31 de dezembro de 2013 e de seu desempenho financeiro referente ao exercício financeiro findo nesta data de acordo com as normas e legislação de Luxemburgo referentes à elaboração das contas anuais. (...) 2.2 As principais políticas contábeis são as seguintes: (...) 2.2.2 Ativos Intangíveis Os ativos intangíveis são registrados ao custo de aquisição, deduzido dos ajustes de valor acumulado (em base linear sobre sua vida útil estimada). O ágio na Labatt Brewing Company Limited deve ser amortizado até o ano 2024 e o ágio na Linthal S.A. deve ser amortizado até o ano 2030. Os períodos de amortização se baseiam na geração de fluxo de caixa esperada dessas empresas. De acordo com estas previsões, espera-se que a Fl. 21745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1101-001.318 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720043/2021-22 94 empresa se beneficiará do ágio registrado ao longo de sua vida útil, que é superior a cinco anos (nota 3).” (tradução juramentada – destaques da Recorrente) Como se pode observar, a PWC, empresa especializada de notória reputação, atestou que as demonstrações financeiras da Ambev Luxemburgo foram elaboradas em conformidade com a legislação comercial de Luxemburgo, reconhecendo ainda o direito daquela sociedade de amortizar o ágio relativo a seus investimentos, nos termos da lei local, que foi glosado pela fiscalização. No mesmo sentido constou também das Demonstrações Financeiras do ano-base autuado de 2016, as quais foram igualmente auditadas, desta feita pela Deloitte (fls. 15.461/15.511). Pelo exposto, só por este motivo já se verifica que se afiguram descabidos e contrários à legislação em vigor os lançamentos tributários em questão, mediante os quais pretende a fiscalização submeter os lucros das controladas no exterior a ajustes em razão de regras supostamente previstas na legislação comercial e tributária brasileira. Assim, deve ser provido o recurso voluntário do contribuinte neste ponto. Quanto às demais matérias discutidas, deixo de me manifestar, pois já foram bem analisadas pelo Ilustre Relator, com as quais mantenho concordância. Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário para afastar a compensação do resultado da controlada Ambev Luxemburgo, no AC 2016, no valor de R$ 263.204.305,86. É como voto. (documento assinado digitalmente) Jeferson Teodorovicz, Redator designado. Fl. 21746DF CARF MF Original Acórdão Relatório Do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 3487 e ss.) 2.1.1 Da constituição da Ambev Luxemburgo e da origem dos ágios em estudo 2.1.2 Das irregularidades envolvidas nas amortizações do ágio (goodwill) relativo à Labatt Brewing Company Limited 2.1.3 Das irregularidades envolvidas nas amortizações do ágio (goodwill) relativo à Quilmes International Bermudas Ltd 2.2 DO RESULTADO DA CONTROLADA AMBEV LUXEMBURGO EM 2016 3.1 Das constatações e das infrações relativas à empresa CERV Y MALT QUILMES no ano de 2016 3.2 Das constatações e das infrações relativas à empresa CND no ano de 2016 3.3 Das constatações e das infrações relativas à empresa FNC no ano de 2016 3.4 Das constatações e das infrações relativas à empresa LABATT BREWING CBCA no ano de 2016 3.5 Das constatações e das infrações relativas à empresa LASI no ano de 2016 3.6 Das constatações e das infrações relativas à empresa PAMPA no ano de 2016 3.7 Das constatações e das infrações relativas à empresa SLU BEVERAGES LTD no ano de 2016 3.8 Das multas isoladas pelas faltas de recolhimentos das estimativas do IRPJ e da CSLL de dezembro de 2016 3.9 Das multas pela apresentação da ECF com informações inexatas, incorretas ou omitidas 3.9.1 Da apresentação da ECF com informações inexatas referente à empresa PAMPA 3.9.2 Da apresentação da ECF com informações inexatas referente à empresa SLU BEVERAGES LTD. 3.9.3 Da apresentação da ECF com informações inexatas referente à empresa LINTHAL ROU 3.9.4 Da apresentação da ECF com informações inexatas referente à empresa LASI 3.9.5 Da retificação das informações inexatas na ECF 2016 3.9.6 Do cálculo das multas pela apresentação da ECF com informações inexatas, incorretas ou omitidas Do Recurso Voluntário (e-fls. 21445 e ss.) I – QUANTO AO ITEM 2 DO TVF I.1 – DA IMPOSSIBILIDADE DE QUESTIONAMENTO DOS LUCROS APURADOS PELA AMBEV LUXEMBURGO EM BALANÇO AUDITADO E DE ACORDO COM AS NORMAS LUXEMBURGUESAS I.2 - DA EXISTÊNCIA E DO LEGÍTIMO RECONHECIMENTO DOS ÁGIOS QUESTIONADOS PELA FISCALIZAÇÃO I.2.1 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À LABATT BREWING COMPANY LIMITED I.2.1.1 – A IMPROCEDÊNCIA DA ACUSAÇÃO FISCAL DE FALTA DE PROPÓSITO NEGOCIAL DO REGISTRO DO ÁGIO NA LABATT HOLDING APS I.2.1.2 – A ACUSAÇÃO FISCAL É INCOERENTE POIS A ESCRITURAÇÃO DO ÁGIO NA LABATT APS NA VERDADE RESULTOU EM DESVANTAGEM TRIBUTÁRIA (E NÃO VANTAGEM) PARA A AMBEV: INEXISTÊNCIA DE “CONSILIUM FRAUDIS” I.2.1.3 – DA ABSURDA E DESCABIDA INOVAÇÃO PERPETRADA PELA DRJ I.2.2 – QUANTO ÀS AMORTIZAÇÕES DO ÁGIO RELATIVO À QUILMES INTERNATIONAL BERMUDAS LTD I.2.3 – CONCLUSÃO QUANTO AOS ÁGIOS AMORTIZADOS NA APURAÇÃO DO RESULTADO DA AMBEV LUXEMBURGO II – QUANTO À SUPOSTA TRIBUTAÇÃO A MENOR DE LUCROS DE INVESTIDAS NO EXTERIOR - ITEM 3 DO TVF II.1 – DO DIREITO AO CRÉDITO PRESUMIDO ADICIONAL EM RAZÃO DO LANÇAMENTO FISCAL II.2 – DESCONSIDERAÇÃO DOS RESULTADOS RETIFICADOS DAS CONTROLADAS LASI E LINTHAL ROU, QUE FIZERAM PARTE DA CONSOLIDAÇÃO, NA APURAÇÃO DOS SUPOSTOS VALORES DEVIDOS EM DECORRÊNCIA DA AUTUAÇÃO II.2.1 - ESPECIFICAMENTE QUANTO À LASI II.2.2 – ESPECIFICAMENTE QUANTO À LINTHAL ROU II.3 - QUANTO AOS LUCROS DA CONTROLADA MALTERIA PAMPA II.3.1 – DA NULIDADE DOS LANÇAMENTOS, REALIZADOS EM DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL, E FALTA DE COMPETÊNCIA À DRJ PARA ALTERAR O LANÇAMENTO II.3.2 - O TRATADO BRASIL-ARGENTINA IMPEDE A TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS AUFERIDOS PELA EMPRESA II.3.2.1 – A MATERIALIDADE TRIBUTADA PELOS ARTS. 76 E 77 DA LEI Nº 12.973/14 II.3.2.2 – DA VIOLAÇÃO AO TRATADO BRASIL-ARGENTINA II.4 – DO ERRO INCORRIDO PELA DRJ NA IMPLEMENTAÇÃO DE SUA PRÓPRIA DECISÃO III – QUANTO À SUPOSTA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA REF. A DEZEMBRO/2016 – APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA III.1 – DA INDEVIDA DESCONSIDERAÇÃO DA ECF RETIFICADORA III.2 – DA CORRETA DEDUÇÃO DO CRÉDITO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR DA ESTIMATIVA DEVIDA EM DEZEMBRO/2016 III.3 - NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA QUANTO À ESTIMATIVA DE DEZEMBRO APURADA COM BASE EM BALANCETE DE SUSPENSÃO III.4 - DO EQUÍVOCO COMETIDO PELA FISCALIZAÇÃO QUANTO AO CRITÉRIO DE APURAÇÃO DAS MULTAS ISOLADAS DO MÊS DE DEZEMBRO III.5 - DO NÃO CABIMENTO DA MULTA ISOLADA EXIGIDA EM CONCOMITÂNCIA COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO IV – MULTA REGULAMENTAR PELA APRESENTAÇÃO DA ECF COM INFORMAÇÕES INEXATAS, INCORRETAS OU OMITIDAS IV.1 - DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO CONCOMITANTE DA MULTA PELO SUPOSTO PREENCHIMENTO INCORRETO DA ECF COM OUTRAS PENALIDADES RELACIONADAS À MESMA SUPOSTA INFRAÇÃO V – DA PREJUDICIALIDADE EM RELAÇÃO AOS PROCESSOS ADMINISTRATIVOS NºS 16561.720046/2020-85, 16561.720063/2020-12, 16561.720119/2017-33, 15746.720390/2020-43 E 16561.720094/2020-73 Voto Vencido Do Ágio da Ambev Luxemburgo Art. 9º do Decreto 70.235/72 Ágio da Labatt Brewing Company Limited 1. Labatt Brewing Company Limited ("Labatt Brewing" ou "Labatt Canadá"): 2. Labatt Brewing Canada Holding Ltd ("Mergeco"): 3. Labatt Holding B.V. ("Labatt Holdco"): 4. Labatt Holding ApS/A/S ("Labatt Holding" ou "Labatt AS"): 5. Labatt Better Together: 6. Labatt USA L.L.C. ("Labatt USA"): Estrutura Empresarial Dos Acordos entre Ambev e Interbrew 1. Acordo de Contribuição e Subscrição: 2. Acordo de Incorporação: Março de 2004: Junho de 2004: Agosto de 2004: Infração Fiscal: Consequências: Imagem Surgimento do Ágio (Figura 06) Síntese Reestruturação Societária e Ágio da Labatt Início de 2004 (Antes dos Acordos) Março de 2004 (Acordos de Fusão e Aquisição) Junho de 2004 (Aporte de Capital e Criação do Ágio) Agosto de 2004 (Incorporação da Mergeco pela Ambev) Dezembro de 2012 (Criação da Ambev Luxemburgo) Pontos Importantes Ágio da Quilmes International Bermudas Ltd Estrutura Societária e Ágio da Quilmes: Fase Inicial (Antes de 2003): Aquisições da Quinsa (2003 - 2008): Estrutura Antes da Transferência do Ágio (Final de 2008): Transferência do Ágio (Setembro de 2010): Estrutura Após a Transferência do Ágio (Final de 2010): Criação da Ambev Luxemburgo (Dezembro de 2012): Estrutura Final (Após Dezembro de 2012): Amortização do Ágio: Conclusão: Liquidação da Quinsa: Eventos Principais: 2003 - 2008: Setembro de 2010: Dezembro de 2012: Consequências: Infração Fiscal: Conclusão da Autoridade Fiscal: Síntese da formação e transferência do Ágio na Quilmes Antes de 2003 2003 - 2008 (Aquisições da Quinsa) Setembro de 2010 (Transferência do Ágio) Dezembro de 2010 (Liquidação da Quinsa) Dezembro de 2012 (Criação da Ambev Luxemburgo) Pontos importantes: Considerações sobre o Ágio da Ambev Luxemburgo IFRS e IAS, Luxemburgo (União Europeia) IFRS 3 - Combinações de Negócios Parágrafo 32: Parágrafo 56: IAS 36 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos Parágrafo 10: Parágrafo 80: Link para as Normas Incompatibilidade da Transferência e Amortização do Ágio com o IFRS: 1. Proibição da Amortização: 2. Restrições à Transferência e Goodwill Gerado Internamente: Dos Laudos da PWC e da Deloitte (e-fls 21458 e 21459 do Recurso Voluntário) Considerações Adicionais sobre o Ágio na Ambev Luxemburgo Situação Hipotética - Labatt Situação Hipotética – Quinsa Conclusão Dos Lucros Auferidos pelas Investidas no Exterior Tabela – Lucros Disponibilizados no Exterior Tabela – valores lançados como não disponibilizados 3.1 CERV Y MALT QUILMES (e-fl. 21357) 3.2 CND (e-fl. 21358) 3.3 FNC (e-fl. 21358 - 21360) 3.4 LABATT BREWING CBCA (e-fl. 21360 - 21361) 3.5 LASI (e-fl. 21361- 21366) 3.6 PAMPA (e-fl. 21366 – 21368) Tabela - crédito exonerado x mantido Tabela – reapuração AI - IRPJ e CSLL Tabela - Imposto pago no X Tabela - Pagamentos Comprovados LALUR e LACS – Lucros Disponibilizados no Exterior Tabela – investidas com resultados consolidados Tabela – apuração - N630 e N 670 Apuração Análise dos Lucros não disponibilizados das Investidas Súmula CARF nº 33 Tabelas - N630 e N670 Tabela –Lucros no Exterior Consolidado Do Crédito Presumido 9% (art. 87, § 10 da L. 12.973/14) Da Tributação dos Lucros e os ADTs Da Multa Isolada – Estimativas de Dezembro de 2016 Tabela – cálculo multa isolada LALUR e LACS – Lucros Disponibilizados no Exterior Tabela – investidas com resultados consolidados Tabela –Lucros no Exterior Consolidado Tabela – multa isolada (TVF) Tabela – reapuração da multa isolada (DRJ) Da Multa Regulamentar DRJ Tabela – recálculo da multa regulamentar Tabela – valores retificados por investida Conclusão Voto Vencedor

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Numero do processo: 18220.729642/2020-17
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Jul 19 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2015 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1201-006.747
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Fl. 149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.747 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729642/2020-17 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Na origem, trata-se de Auto de Infração que veiculou a cobrança de Multa Isolada decorrente da não homologação de declarações de compensação transmitidas pelo contribuinte. O Acórdão Recorrido manteve o auto de infração alegando que o lançamento seria mera decorrência da não homologação das compensações, razão pela qual deveria seguir a mesma sorte. Em Recurso Voluntário, o Contribuinte defende: 1. Nulidade do lançamento pois somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva do processo de crédito; 2. Insubsistência do lançamento por inconstitucionalidade decorrente da violação ao direito de petição; 3. Retroação benigna da Lei nº 13.137/15, a qual revogou o § 15 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que previa a aplicação da multa de 50% em caso de indeferimento do pedido de restituição; 4. Impossibilidade de concomitância da multa de mora com a multa isolada; 5. Necessidade de sobrestamento do feito até o julgamento em definitivo do RE nº 796.939/RS (Tema STF nº 736). É a síntese do necessário. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF, e verifico que o recurso é tempestivo. No mais, o recurso preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Fl. 150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.747 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729642/2020-17 3 Preliminar de nulidade O Recorrente suscita como preliminar a nulidade do lançamento, alegando que somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva no processo de crédito nº 10880-911.566/2018-91. Alega que o lançamento em questão é regido pelo art. 116, II do CTN, pois o fato gerador da multa isolada seria situação jurídica que, como tal, só poderia ser reputada ocorrida após a constituição definitiva do crédito tributário. Penso, entretanto, que o fato gerador da multa isolada decorrente da não homologação de compensação é situação de fato, regida pelo inciso I do art. 116 do CTN. Desde a transmissão da declaração de compensação reputada indevida, produzem-se os efeitos a ela inerentes, notadamente a extinção do crédito tributário, embora sob condição resolutória de ulterior homologação, justificando-se a imposição da multa isolada desde então, muito embora sua exigibilidade seja suspensa caso interposta Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório proferido no Processo de Crédito (§18, art. 74, Lei nº 9.430/96). Não vislumbro portanto qualquer nulidade. Mérito No mérito, a alegação de inconstitucionalidade passa a ter novos efeitos perante o CARF diante do julgamento definitivo da contenda pelo STF no tema de repercussão geral nº 736 e da e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, que produz efeitos vinculantes aos membros deste colegiado, nos termos do inciso I, do §1º, do art. 62, RICARF anterior, correspondente ao art. 98, II, “b” do atual RICARF, que agora exige o já verificado trânsito em julgado da matéria. Vejamos a redação anterior: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016)” E a redação atual: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou Fl. 151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.747 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729642/2020-17 4 II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;” (grifo nosso) O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 796939, com repercussão geral (Tema 736) e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 17 do artigo 74 da Lei 9.430/1996 que prevê a incidência de multa isolada no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. No voto pelo desprovimento do recurso da União, o ministro Edson Fachin, relator, observou que a simples não homologação de compensação tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária, razão pela qual a aplicação automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, tacharia de ilícito o próprio exercício do direito de petição constitucionalmente assegurado. A tese de repercussão geral fixada foi a seguinte: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Portanto, tendo o STF decidido pela inconstitucionalidade da multa isolada, ora em discussão, torna-se inafastável o entendimento da Suprema Corte, devendo- se afastar integralmente a penalidade aplicada. Restam assim prejudicados os demais argumentos apresentados pelo Recorrente. Pelo exposto, conheço o Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento integral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Fl. 152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.747 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729642/2020-17 5 Fl. 153DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Preliminar de nulidade Mérito

score : 1.0
10547944 #
Numero do processo: 10875.722405/2016-32
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Jul 18 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2013 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.
Numero da decisão: 1201-006.358
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. INCONSTITUCIONALIDADE. STF. TEMA 736. REPERCUSSÃO GERAL. É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária, por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1201-006.344, de 13 de maio de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.728884/2018-71, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Fl. 1414DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.358 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10875.722405/2016-32 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Na origem, trata-se de Auto de Infração que veiculou a cobrança de Multa Isolada decorrente da não homologação de declarações de compensação transmitidas pelo contribuinte. O Acórdão Recorrido manteve o auto de infração alegando que o lançamento seria mera decorrência da não homologação das compensações, razão pela qual deveria seguir a mesma sorte. Em Recurso Voluntário, o Contribuinte defende: 1. Nulidade do lançamento pois somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva do processo de crédito; 2. Insubsistência do lançamento por inconstitucionalidade decorrente da violação ao direito de petição; 3. Retroação benigna da Lei nº 13.137/15, a qual revogou o § 15 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, que previa a aplicação da multa de 50% em caso de indeferimento do pedido de restituição; 4. Impossibilidade de concomitância da multa de mora com a multa isolada; 5. Necessidade de sobrestamento do feito até o julgamento em definitivo do RE nº 796.939/RS (Tema STF nº 736). É a síntese do necessário. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do Regimento Interno do CARF, e verifico que o recurso é tempestivo. No mais, o recurso preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. Fl. 1415DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.358 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10875.722405/2016-32 3 Preliminar de nulidade O Recorrente suscita como preliminar a nulidade do lançamento, alegando que somente poderia ter ocorrido após decisão definitiva no processo de crédito nº 10880-911.566/2018-91. Alega que o lançamento em questão é regido pelo art. 116, II do CTN, pois o fato gerador da multa isolada seria situação jurídica que, como tal, só poderia ser reputada ocorrida após a constituição definitiva do crédito tributário. Penso, entretanto, que o fato gerador da multa isolada decorrente da não homologação de compensação é situação de fato, regida pelo inciso I do art. 116 do CTN. Desde a transmissão da declaração de compensação reputada indevida, produzem-se os efeitos a ela inerentes, notadamente a extinção do crédito tributário, embora sob condição resolutória de ulterior homologação, justificando-se a imposição da multa isolada desde então, muito embora sua exigibilidade seja suspensa caso interposta Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório proferido no Processo de Crédito (§18, art. 74, Lei nº 9.430/96). Não vislumbro portanto qualquer nulidade. Mérito No mérito, a alegação de inconstitucionalidade passa a ter novos efeitos perante o CARF diante do julgamento definitivo da contenda pelo STF no tema de repercussão geral nº 736 e da e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, que produz efeitos vinculantes aos membros deste colegiado, nos termos do inciso I, do §1º, do art. 62, RICARF anterior, correspondente ao art. 98, II, “b” do atual RICARF, que agora exige o já verificado trânsito em julgado da matéria. Vejamos a redação anterior: “Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016)” E a redação atual: “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou Fl. 1416DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.358 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10875.722405/2016-32 4 II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103- A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;” (grifo nosso) O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 796939, com repercussão geral (Tema 736) e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 17 do artigo 74 da Lei 9.430/1996 que prevê a incidência de multa isolada no caso de não homologação de pedido de compensação tributária pela Receita Federal. No voto pelo desprovimento do recurso da União, o ministro Edson Fachin, relator, observou que a simples não homologação de compensação tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária, razão pela qual a aplicação automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, tacharia de ilícito o próprio exercício do direito de petição constitucionalmente assegurado. A tese de repercussão geral fixada foi a seguinte: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. Portanto, tendo o STF decidido pela inconstitucionalidade da multa isolada, ora em discussão, torna-se inafastável o entendimento da Suprema Corte, devendo- se afastar integralmente a penalidade aplicada. Restam assim prejudicados os demais argumentos apresentados pelo Recorrente. Pelo exposto, conheço o Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento integral. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Redator Fl. 1417DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-006.358 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10875.722405/2016-32 5 Fl. 1418DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Admissibilidade Preliminar de nulidade Mérito

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Numero do processo: 15956.720030/2012-66
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Jul 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. AJUIZAMENTO DE AÇÃO JUDICIAL. SÚMULA CARF Nº 1. CONCOMITÂNCIA. RENÚNCIA À DISCUSSÃO ADMINISTRATIVA. NÃO OCORRÊNCIA. Para que haja a ocorrência de renúncia às instâncias administrativas a propositura de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial, deve ocorrer pelo sujeito passivo, e não por terceiros, nos termos da sumula CARF n.º 01. PROCESSO TRIBUTÁRIO. CONCOMITÂNCIA. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. INOCORRÊNCIA. A impetração de mandado de segurança coletivo por associação de classe não impede que o contribuinte associado pleiteie individualmente tutela de objeto semelhante ao da demanda coletiva, já que aquele (mandado de segurança) não induz litispendência e não produz coisa julgada em desfavor do contribuinte nos termos da lei. A renúncia à instância administrativa de que trata o art. 38 da Lei n. 6.830/80 pressupõe ato de vontade do contribuinte expressado mediante litisconsórcio com a associação na ação coletiva ou propositura de ação individual de objeto análogo ao processo administrativo, o que não se verifica na hipótese. CERCEAMENTO DO DIREITO À AMPLA DEFESA. NÃO ENFRENTAMENTO DE TODOS OS ARGUMENTOS DE DEFESA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO. Afastadas a concomitância e a renúncia à discussão administrativa, é de se reconhecer a nulidade da decisão de primeira instância que deixou de apreciar todos os argumentos de impugnação. Nova decisão deve ser proferida, em atenção ao duplo grau de jurisdição previsto nas regras de regência do processo administrativo fiscal.
Numero da decisão: 2301-011.037
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte, do recurso voluntário, não conhecendo da matéria concomitante (Súmula Carf nº 1), e, no mérito, dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) João Mauricio Vital - Presidente (documento assinado digitalmente) Wesley Rocha - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Marcelo de Sousa Sateles (suplente convocado(a)), Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Wesley Rocha, João Maurício Vital (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Flávia Lilian Selmer Dias, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo de Sousa Sateles.
Nome do relator: WESLEY ROCHA
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AJUIZAMENTO DE AÇÃO JUDICIAL. SÚMULA CARF Nº 1. CONCOMITÂNCIA. RENÚNCIA À DISCUSSÃO ADMINISTRATIVA. NÃO OCORRÊNCIA. Para que haja a ocorrência de renúncia às instâncias administrativas a propositura de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial, deve ocorrer pelo sujeito passivo, e não por terceiros, nos termos da sumula CARF n.º 01. PROCESSO TRIBUTÁRIO. CONCOMITÂNCIA. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. INOCORRÊNCIA. A impetração de mandado de segurança coletivo por associação de classe não impede que o contribuinte associado pleiteie individualmente tutela de objeto semelhante ao da demanda coletiva, já que aquele (mandado de segurança) não induz litispendência e não produz coisa julgada em desfavor do contribuinte nos termos da lei. A renúncia à instância administrativa de que trata o art. 38 da Lei n. 6.830/80 pressupõe ato de vontade do contribuinte expressado mediante litisconsórcio com a associação na ação coletiva ou propositura de ação individual de objeto análogo ao processo administrativo, o que não se verifica na hipótese. CERCEAMENTO DO DIREITO À AMPLA DEFESA. NÃO ENFRENTAMENTO DE TODOS OS ARGUMENTOS DE DEFESA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO. Afastadas a concomitância e a renúncia à discussão administrativa, é de se reconhecer a nulidade da decisão de primeira instância que deixou de apreciar todos os argumentos de impugnação. Nova decisão deve ser proferida, em atenção ao duplo grau de jurisdição previsto nas regras de regência do processo administrativo fiscal. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 95 6. 72 00 30 /2 01 2- 66 Fl. 499DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte, do recurso voluntário, não conhecendo da matéria concomitante (Súmula Carf nº 1), e, no mérito, dar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) João Mauricio Vital - Presidente (documento assinado digitalmente) Wesley Rocha - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Marcelo de Sousa Sateles (suplente convocado(a)), Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Wesley Rocha, João Maurício Vital (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Flávia Lilian Selmer Dias, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcelo de Sousa Sateles. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto nas e-fls. 915, e seguintes, por USINA SANTO ANTÔNIO S.A., contra o Acórdão de julgamento de que decidiu pela parcial procedência da impugnação apresentada. A presente autuação diz respeito a contribuições sociais previdenciárias devidas e não recolhidas, durante o período 01/01/2009 a 31/12/2009, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural, realizada por agroindústria no mercado externo, efetuadas diretamente por Agroindústria, Cooperativa e por Trading Companies. O Acórdão recorrido (e-fls. 890) assim dispõe: Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra a empresa acima identificada que, de acordo com o Relatório Fiscal (fls. 24/29), refere-se aos autos de infração abaixo relacionados, lavrados em 27/03/2012, referentes ao período de 01/2009 a 12/2009, a saber: a) AI DEBCAD Nº 51.011.327-3, valor original de R$ 70.890,15, acrescido de juros e multa de ofício: contribuições previdenciárias devidas e não recolhidas, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural, realizada por agroindústria no Mercado Externo, efetuadas via Trading Companies; b) AI DEBCAD Nº 51.011.328-1, valor original de R$ 2.574.472,18, acrescido de juros e multa de ofício: contribuições previdenciárias devidas e não recolhidas, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural, realizada por agroindústria no Mercado Externo, efetuadas diretamente por Cooperativa, à qual se encontra associada o contribuinte; c) AI DEBCAD Nº 51.011.329-0, valor original de R$ 30.194,73, acrescido de juros e multa de ofício: contribuições destinadas ao SENAR devidas e não recolhidas, incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção rural, realizada por agroindústria no Mercado Externo, efetuadas diretamente pela empresa ou via Trading Companies; d) AI DEBCAD Nº 51.011.330-3, valor original de R$ 6.000,00: penalidade aplicada pela entrega de GFIPs com omissões e/ou incorreções. Fl. 500DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 2. Ainda segundo o referido relatório: 2.1. Em relação ao AI DEBCAD nº 51.011.327-3, explicita que: a) face à apelação em Mandado de Segurança nº 2005.61.00.025130-5, proposto na 8ª Vara Federal de São Paulo e Agravo de Instrumento nº 2007.03.00.018486-3, o presente débito, de caráter preventivo, deve ficar sobrestado até que haja julgamento definitivo da questão; b) o valor do débito refere-se às contribuições devidas pela empresa para o Fundo de Previdência e Assistência Social – FPAS 744 (2,50%) e às contribuições para financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa decorrente dos Riscos Ambientais do Trabalho (0,10%); c) constituem fatos geradores das contribuições lançadas a receita proveniente da comercialização da produção de açúcar e álcool, levedura e soja orgânica, destinada ao mercado externo, efetuadas via Trading Companies; d) a base de cálculo para o levantamento está demonstrada nas planilhas anexas: “Copersucar Trading”, “Levedura Trading”,“Soja Orgânica Trading” e “Total Trading”; 2.2. Em relação ao AI DEBCAD nº 51.011.328-1, explica que: a) face à apelação em Mandado de Segurança nº 2009.61.02.001436-7, proposto na 1ª Vara Federal de Ribeirão Preto, o presente débito, de caráter preventivo, deve ficar sobrestado até que haja julgamento definitivo da questão; b) o valor do débito refere-se às contribuições devidas pela empresa para o Fundo de Previdência e Assistência Social – FPAS 744 (2,50%) e às contribuições para financiamento dos benefícios em razão da incapacidade laborativa decorrente dos Riscos Ambientais do Trabalho (0,10%); c) constituem fatos geradores das contribuições lançadas a receita bruta proveniente da comercialização da produção de açúcar e álcool, destinada ao mercado externo, através da Copersucar – Cooperativa de Produtores de Cana de Açúcar, Açúcar e Álcool do Estado de São Paulo; d) a base de cálculo para o levantamento está demonstrada na planilha anexa: “Copersucar”; 2.3. Quanto ao AI DEBCAD 51.011.329-0, afirma que: a) o valor do débito refere-se às contribuições devidas pela empresa para o SENAR (0,25%); b) constituem fatos geradores das contribuições lançadas a receita bruta proveniente da comercialização de levedura e soja orgânica, destinada ao mercado externo, com a utilização de Trading Companies e a receita bruta proveniente da comercialização de açúcar orgânico, destinado ao mercado externo, através da exportação direta da própria empresa; c) a base de cálculo e o valor devido para o levantamento estão demonstrados nas planilhas anexas: “Exportação Direta”, “Levedura Trading, Soja Orgânica Trading e Total Trading”; d) não foram objeto deste levantamento as contribuições para o SENAR, incidentes sobre as receitas decorrentes da comercialização da produção rural, realizada por agroindústria no Mercado Externo, efetuadas diretamente através da Copersucar ou Copersucar via Trading, pois a empresa faz depósito judicial conforme processo de Mandado de Segurança nº 2009.61.02.001436-7 (1ª Vara Federal de Ribeirão Preto); 2.4. No tocante ao AI DEBCAD nº 51.011.330-3, fundamenta a autuação da seguinte forma: a) da análise dos dados existentes no sistema informatizado da Receita Federal do Brasil, verificou-se que parte das contribuições previdenciárias não haviam sido declaradas nas respectivas GFIPs; Fl. 501DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 b) que não houve reapresentação das GFIPs solicitadas no Termo de Intimação Fiscal nº 2, de 15/03/2012, contemplando a declaração da totalidade das receitas brutas provenientes da comercialização da produção própria e da adquirida de terceiros, industrializada ou não (fls. 39); c) que tal procedimento caracteriza infração ao disposto no art. 32, IV, da Lei 8.212/1991, na redação dada pela MP nº 449/2008, convertida na Lei 11.941/2009, e a penalidade foi aplicada, nos termos do art. 32-A, I e §§ 2º e 3º, do mesmo dispositivo legal; d) que tendo em vista que foram menos de 10 informações omitidas ou incorretas por competência, foi observado o valor mínimo de R$ 500,00 por competência. 2.5. Ressalta também que a empresa não possui documentos referentes às exportações, que ficam em posse da Copersucar, sob a alegação de que todo o processo é regido pelo Parecer Normativo do Coordenador do Sistema de Tributação – CST nº 66 de 05/09/1986. Observa que as planilhas referentes ao PN 66 representam os valores para os lançamentos contábeis; 2.6. Esclarece que apesar de o contribuinte citar o PN 66 como ato que normatiza todas as operações tributárias entre a Usina e a Cooperativa, tal norma regulamenta apenas a apuração do IRPJ, não se aplicando à tributação previdenciária, relativa à comercialização da produção rural com terceiros ou cooperativas; 2.7. Também cita os artigos 245, § 1º e 2º, da IN MPS/SRP nº 3/2005 e 170, §§ 1º e 2º , da IN/RFB nº 971/2009, que demonstram que a imunidade na exportação só é aplicável quando a produção é comercializada diretamente com o adquirente domiciliado no exterior, e que a receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em funcionamento no país é considerada receita proveniente do comércio interno, independente da destinação que se dará ao produto. A recorrente apresenta seu Recurso Voluntário, em apertada síntese, reproduzindo as mesmas alegações de primeira instância, acrescentando o seguinte: - Inexistência de renúncia à esfera administrativa: pede que seja analisada a matéria apresentada em sede de impugnação, pois a impetração de Mandado de Segurança Coletivo não impede a discussão administrativa pelo contribuinte; - As receitas oriundas de vendas ao exterior são imunes à incidência das contribuições, inclusive as previdenciárias, no que diz respeito à agroindústria e a Trading Company; - As receitas decorrentes da exportação estão sob o abrigo da imunidade prevista art. 149, § 20, da CF, bem como nas IN 68/02, 80102 e 100104, vigentes à época da ocorrência • dos fatos jurídicos tributários, conforme demonstrado na impugnação à NFLD 35.906.542-2; - As operações realizadas configuram atos cooperativos e não se equiparam à comercialização no mercado interno, - quanto à obrigação acessória, alega que sobre a impossibilidade de prevalência da presente o autuação, já recorrente não deixou de declarar valores em GFIP, diante da não ocorrência do fato gerador da contribuição previdenciária Diante dos fatos narrados, é o presente relatório. Voto Fl. 502DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 Conselheiro Wesley Rocha, Relator. O Recurso Voluntário apresentado é tempestivo, bem como é de competência desse colegiado. Assim, passo a analisar o mérito. DA PRELIMINAR DE RENÚNCIA À ESFERA ADMINISTRATIVA Segundo o relatório transcrito, consoante o relatório fiscal de e-fls. 24 e seguintes, os fatos geradores estão assim descritos: No que diz respeito à renúncia da esfera administrativa, a decisão de primeira instância assim concluiu: “(...) 8. Assim, como a lide administrativa, referente às contribuições previdenciárias, incidentes sobre as receitas decorrentes da comercialização da produção rural no Mercado Externo, através de Cooperativa e Tradings, está sendo tratada na esfera judicial e não cabendo decidir de modo diverso ao proferido pelo Poder Judiciário, não pode o julgador administrativo conhecer da impugnação, relativamente a esse aspecto, ficando qualquer apreciação administrativa prejudicada pela prevalência do julgamento judicial a esse respeito. 9. Desta forma, em conformidade com o citado Parecer Normativo RFB/COSIT nº 7/2014, conheço da impugnação, tão somente, no que tange às alegações de inaplicabilidade de multa de ofício no Auto de Infração nº 51.011.328-1 e de ilegitimidade ou sobrestamento da penalidade aplicada no Auto de Infração nº 51.011.330-3. 10. No que tange ao AI DEBCAD nº 51.011.327-3, entendo que a impugnação administrativa não trouxe qualquer matéria diferenciada a ser tratada no âmbito do contencioso administrativo, pelo que não se conhece da impugnação de fls. 320/333. 11. Por outro lado, em consulta ao sítio da Justiça Federal, verificou-se que tanto em 1ª quanto em 2ª instância, a segurança pleiteada nos autos do Mandado de Segurança Coletivo Preventivo nº 2005.61.00.0252130-5 foi denegada. Entretanto, atualmente, a exigibilidade do crédito tributário discutido encontra-se suspensa por força de liminar em processo de Cautelar Inominada nº 2015.03.00.023008-0/SP, que concedeu efeito suspensivo ao recurso extraordinário interposto (vide certidão de objeto e pé de fls. 401/403). Assim, o Auto de Infração nº 51.011.327-3 não poderá ter sua cobrança realizada enquanto vigente decisão judicial que suspendeu a exigibilidade do crédito. 12. Consoante informação contida no próprio Relatório Fiscal, quando da realização da auditoria-fiscal, a autuada se encontrava amparada por decisão Fl. 503DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 judicial (Sentença proferida pela 2ª Vara Federal de Ribeirão Preto/SP nos autos do Mandado de Segurança nº 2009.61.02.001436-7 de fls. 154/164) que suspendeu a exigibilidade do tributo ora lavrado mediante AI nº 51.011.328-1, situação essa que permanece inalterada até o presente momento, haja vista que o recurso de apelação, ainda pendente de julgamento (extrato de fls. 404/405), foi recebido apenas no efeito devolutivo (fls. 231). As informações das decisões judiciais encontram-se nas e-fls. 401/405 e 428/438. Portanto, dois são os objetos da lide: incidência de contribuições sobre a comercialização da produção rural realizadas por trading companies e por cooperativas, além das obrigações acessórias advindas dos citados fatos geradores. Importante a clareza dos temas, a fim de que possa haver compreensão do presente Acórdão. Pois bem. Como se verifica dos autos, a recorrente é associada da União da Agroindústria Canavieira do Estado de São Paulo – UNICA, que por sua vez obteve decisão judicial favorável, proferida nos autos do Mandado de Segurança Coletivo nº 2005.61.00.025130-5 (8ª Vara Federal em São Paulo), impetrado para o fim de ser reconhecida a inconstitucionalidade e a ilegalidade dos parágrafos 1º e 2º do art. 245 da IN MPS/SRP nº 3/2005, declarando-se a inexigibilidade da contribuição incidente sobre as exportações realizadas de forma indireta. Ainda, o processo cautelar inominado nº 2015.03.00.023008-0/SP, que concedeu efeito suspensivo ao recurso extraordinário interposto (vide certidão de objeto e pé de fls. 401/403), citado pela decisão de primeira instância como demanda que ocasiona a renúncia administrativa, também é da União da Agroindústria Canavieira do Estado de São Paulo. Nesse item, assiste parcial as alegações da recorrente. Senão vejamos. De fato, no que diz respeito à impetração de mandado de segurança coletivo, sua propositura por si só não afeta direito individual da defesa da contribuinte, pois não há como pleitear em nome próprio direito alheio, nos termos do artigo 18 do CPC 1 , aplicado subsidiariamente ao PAF. Até os efeitos da decisão na ação coletiva, se for favorável, para que haja eficácia perante seus associados a contribuinte associada terá que ingressar em juízo de forma individualizada para executar o direito obtido. Ademais, os próprios efeitos da coisa julgada, nesse caso, só poderão ser estendidos se a decisão for favorável, mas não se houver improcedência da demanda judicial coletiva. Nesse sentido, além da decisão citada pela contribuinte em seu recurso, esse Conselho possui outros julgados com a mesma interpretação, sendo já pacificado essa posição, senão vejamos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/1997 NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. NULIDADE. PROCESSO TRIBUTÁRIO. CONCOMITÂNCIA. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. INOCORRÊNCIA. 1 Art. 18. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, salvo quando autorizado pelo ordenamento jurídico. Fl. 504DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 A impetração de mandado de segurança coletivo por associação de classe não impede que o contribuinte associado pleiteie individualmente tutela de objeto semelhante ao da demanda coletiva, já que aquele (mandado de segurança) não induz litispendência e não produz coisa julgada em desfavor do contribuinte nos termos da lei. A renúncia à instância administrativa de que trata o art. 38 da Lei n. 6.830/80 pressupõe ato de vontade do contribuinte expressado mediante litisconsórcio com a associação na ação coletiva ou propositura de ação individual de objeto análogo ao processo administrativo, o que não se verifica na hipótese. CERCEAMENTO DO DIREITO À AMPLA DEFESA. NÃO ENFRENTAMENTO DE TODOS OS ARGUMENTOS DE DEFESA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO. Afastadas a concomitância e a renúncia à discussão administrativa, é de se reconhecer a nulidade da decisão de primeira instância que deixou de apreciar todos os argumentos de impugnação. Nova decisão deve ser proferida, em atenção ao duplo grau de jurisdição previsto nas regras de regência do processo administrativo fiscal. (Acórdão n.º 1402001.629, 08 de abril de 2014, da 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, da 1ª Seção) _____________________ EMENTA. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. CONCOMITÂNCIA. INEXISTÊNCIA. A impetração de mandado de segurança coletivo, por substituto processual, não se configura hipótese em que se deva declarar a renúncia à esfera administrativa” (Câmara Superior de Recursos Fiscais, 2ª Turma da 2ª Câmara, Acórdão 9202-00.278, Relator Conselheiro Caio Marcos Candido, de 22/09/2009”. Assim, no que diz respeito da ação coletiva não se vislumbra a renúncia administrativa da Súmula CARF 01, já que o titular do direito na esfera administrativa não ajuizou demanda judicial, e o autor da ação é parte diversa de interesse coletivo, não modificando o direito subjetivo de postular em juízo ou administrativamente, e que não substitui os interesses particular, e, sendo, assim, não havendo afetação por litispendência. Nesse sentido, “a impetração de mandado de segurança coletivo por entidade de classe e de writ individual não induz litispendência, tendo em vista que aquele não retira o direito de agir de seus associados" (AgRg no REsp 675.992/AC, Rel. Min. Laurita Voz, DJUde 07.04.08). Também, não há se falar em afetação do princípio da unicidade de jurisdição, já que a decisão de natureza coletiva não é único e definitivo ao contribuinte por definição legal, não afetando assim a decisão de natureza individual, sendo, ambas, harmonizadas pela legislação vigente. Portanto, já está consolidada a jurisprudência, tanto na esfera judicial quanto no âmbito deste tribunal administrativo, no sentido de que a propositura de mandado de segurança coletivo, impetrado por associação à qual a interessada é filiada não permite que se conclua pela concomitância com discussão administrativa travada individualmente em processo administrativo fiscal. Porém, por outro lado, verifico que houve ajuizamento de ação judicial por parte da própria recorrente, já que, aí sim, em Mandado de Segurança nº 2009.61.02.001436-7, proposto na 1ª Vara Federal de Ribeirão Preto, em janeiro de 2009 o presente débito, de caráter preventivo, teria sido objeto de questionamento pelos empresas Usina de Santo Antônio e Usina São Francisco, mas que tratavam do tema das cooperativas, conforme se Fl. 505DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 constata da respectiva informações da e-fl. 125 e seguintes, bem como da decisão liminar transcrita abaixo da e-fl. 140 dos autos: Inclusive, houve recurso interposto perante o TRF da 3ª região, apresentado pelo sujeito passivo dessa autuação (e-fl. 142), contra decisão de primeira instância judicial que denegou a ordem pleiteada e sede de liminar. Contudo das e-fls. 154 a recorrente teria obtido decisão parcialmente favorável referente a sua tese apresentada. Consta processo administrativo até um relatório, na e-fl. 166, por parte dos patronos da demanda, destinado para possivelmente algum dos responsáveis pela empresa. Como a presente autuação diz respeito ao período de apuração das contribuições de 01/01/2009 a 31/12/2009, e o tema da ação judicial se refere a atos cooperados, ainda que a ação judicial possa ter sido ingressada antes do presente lançamento e também da notificação administrativa, que ocorreu em 13.01.2011 (MPF na e-fl. 32), verifica-se que o instrumento manejado em janeiro de 2009, pela própria contribuinte, ainda que de forma forma preventiva, configura a renúncia da instância administrativa, mas não por mandado de segurança coletivo, e sim por mandado de segurança individual impetrado. Assim, a Fazenda Pública realizou o lançamento para evitar assim possível decadência do débito, em caso de ser afastada a tese da contribuinte. Isso porque, nos termos da Súmula CARF 01, verifica-se a renúncia da instância administrativa, havendo concomitância com ajuizamento de demanda judicial, antes ou depois do lançamento de ofício, com intuito de declarar a inexistência de relação jurídica-tributária, conforme disposição transcrita: Súmula CARF nº 1: “Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial”. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Entretanto, para declarar a renúncia à esfera administração, verifica-se que a decisão administrativa de primeira instância se pautou por todas as demandas ajuizadas perante o Fl. 506DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/boletim-de-servicos-carf/portarias-do-mf-de-interesse-do-carf-2018/portarias-mf-277-sumulas-efeito-vinculantes.pdf Fl. 9 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 Poder Judiciário, incluindo a Associação que a contribuinte é filiada, quando o correto seria reconhecê-la pelo mandado de segurança de n.º 2009.61.02.001436-7 individual, impetrado pela própria recorrente, em que a DRJ de origem também cita na conclusão a quo. Portanto, o procedimento fiscal para apurar o crédito tributário devido deve ser realizado para fins de evitar a decadência. Independente da ação judicial iniciada pelo contribuinte, a iniciativa do fisco é de evitar possíveis preclusões nos procedimentos de exigência do crédito público, já que se a ação judicial terminar desfavorável à contribuinte, poderá ocorrer a perda do prazo para buscar o débito tributário devido. Por outro lado, observa-se que de fato a recorrente ajuizou ação individual para discutir os atos cooperados, e não a comercialização realizada por meio de trading companies (company), e que também foi objeto da presente autuação. E nesse quesito assiste razão a recorrente, uma vez que aqui não houve renúncia à esfera administrativa, devendo ser conhecido o recurso e provido nessa parte, sem a ocorrência de supressão de instância, já que a materialidade do lançamento tem por base a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4735 e Recurso Extraordinário (RE) 759.244, com repercussão geral, julgados de forma definitiva pelo STF, que tratou da não incidência do tributo nas operações envolvendo trading companies (company) com comercialização ao exterior, conforme dispositivo, in verbis: Decisão: O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 674 da repercussão geral, conheceu do recurso extraordinário e deu-lhe provimento para reformar o acórdão recorrido e conceder a ordem mandamental, assentando a inviabilidade de exações baseadas nas restrições presentes no art. 245, §§ 1º e 2º, da Instrução Normativa 3/2005, no tocante às exportações de açúcar e álcool realizadas por intermédio de sociedades comerciais exportadoras, nos termos do voto do Relator. Em seguida, fixou-se a seguinte tese: "A norma imunizante contida no inciso I do § 2º do art. 149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora intermediária". A referida decisão possui a seguinte ementa: ”RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DAS EXPORTAÇÕES. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. EXPORTAÇÃO INDIRETA. TRADING COMPANIES. Art.22-A, Lei n.8.212/1991. 1. O melhor discernimento acerca do alcance da imunidade tributária nas exportações indiretas se realiza a partir da compreensão da natureza objetiva da imunidade, que está a indicar que imune não é o contribuinte, ‘mas sim o bem quando exportado’, portanto, irrelevante se promovida exportação direta ou indireta. 2. A imunidade tributária prevista no art.149, §2º, I, da Constituição, alcança a operação de exportação indireta realizada por trading companies , portanto, imune ao previsto no art.22-A, da Lei n.8.212/1991. 3. A jurisprudência deste STF (RE 627.815, Pleno, DJe1º/10/2013 e RE 606.107, DjE 25/11/2013, ambos rel. Min.Rosa Weber,) prestigia o fomento à exportação mediante uma série de desonerações tributárias que conduzem a conclusão da inconstitucionalidade dos §§1º e 2º, dos arts.245 da IN 3/2005 e 170 da IN 971/2009, haja vista que a restrição imposta pela Administração Tributária não ostenta guarida perante à linha jurisprudencial desta Suprema Corte em relação à imunidade tributária prevista no art.149, §2º, I, da Constituição. Fl. 507DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 4. Fixação de tese de julgamento para os fins da sistemática da repercussão geral: “A norma imunizante contida no inciso I do §2º do art.149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária.” 5. Recurso extraordinário a que se dá provimento”. Com isso, importa registrar também que a contribuinte teve outra demanda administrativa de mesma materialidade que a discutida nesses autos, e que teve decisão favorável perante o CARF, conforme consulta ao julgamento do processo 15956.000112/2010-29, ocorrido na sessão de 14 de abril de 2016, foi proferido Acórdão de Recurso Voluntário nº 2401004.305, pela 4ª Câmara, da 1ª Turma Ordinária, da 2ª Seção de julgamento do CARF, julgando procedente o recurso da Contribuinte, tendo o seguinte dispositivo e ementa assim transcritos: Dispositivo: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Voluntário. Vencido o Relator que não conhecia do Recurso Voluntário. No mérito, por maioria de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Vencido o Relator que negava provimento ao Recurso Voluntário. O Conselheiro Carlos Alexandre Tortato fará o voto vencedor. _____________ Matéria CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS AIOP + AIOA CFL 68 Recorrente USINA SANTO ANTONIO S/A Recorrida FAZENDA NACIONAL Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/07/2006 a 31/12/2008 CONCOMITÂNCIA. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO IMPETRADO POR ASSOCIAÇÃO. INOCORRÊNCIA. A existência de Mandado de Segurança Coletivo impetrado por associação a qual o contribuinte esteja associado não implica em renúncia ao seu direito subjetivo de pleitear individualmente a mesma prestação jurisdicional por meio de defesa apresentada em sede de processo administrativo fiscal. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL COM EMPRESA CONSTITUÍDA E EM FUNCIONAMENTO NO PAÍS E CONSEQUENTE EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE. ART. 149, § 2º, I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. Não incidem as contribuições previdenciárias sobre as receitas decorrentes de exportação de produtos rurais, independente de qual seja a etapa da operação, desde que comprovada a destinação das mercadorias ao exterior. A Constituição Federal em seu art 149, § 2º, I, estabelece que as contribuições sociais "não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação" e ainda que as vendas de produtos rurais analisadas não sejam aquelas que destinam, diretamente, a produção ao exterior, se comprovado que aqueles produtos foram posteriormente exportados e a venda objeto do lançamento fiscal trata-se de simples etapa anterior à exportação, as suas receitas devem ser interpretadas como decorrentes de exportação e, portanto, não sofrerão a incidência da contribuição social incidente sobre a comercialização da produção rural. Assim, por todo o exposto, entendo que houve de fato a renúncia administrativa parcial, devendo o recurso não ser conhecido em parte, e na parte conhecida, existe a necessidade de dar provimento para exclusão da base de cálculo sobre os lançamentos que dizem respeito às operações de trading companies, que foram albergados pelo mandado de segurança coletivo, e não produzem efeitos sobre a respectiva demanda, mas mantendo-se o lançamento no Fl. 508DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 2301-011.037 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15956.720030/2012-66 que diz respeito aos atos realizados por meio de cooperativas, esse sim albergado pela demanda individual da contribuinte, bem como, por consequência deve haver exclusão da base de cálculo das obrigações acessórias lançadas, no que dizem respeito às operações realizadas pelas trades, conforme informações da base de cálculo de e-fls. 148, 180. As demais matérias do lançamento fiscal já foram objetos de análise e de deferimento pela decisão de primeira instância, não havendo mais matérias a serem analisadas na presente demanda, e, portanto, não há como conhecer do Recurso Voluntário. CONCLUSÃO Ante o exposto, Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, em razão de matéria concomitante ajuizada na esfera judicial, ocorrendo os efeitos do disposto da Súmula CARF 01, e na parte conhecida DAR-LHE PROVIMENTO, excluindo da base de cálculo o lançamento por meio de trade company, bem como as obrigações acessórias decorrentes dessas operações. (documento assinado digitalmente) Wesley Rocha Relator Fl. 509DF CARF MF Original

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10543061 #
Numero do processo: 13820.720935/2012-46
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Jul 15 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011 DEDUÇÕES. DESPESA MÉDICA. NÃO-DEPENDENTE. Não são dedutíveis da base de cálculo do imposto, como despesas médicas, os pagamentos feitos pelo contribuinte para tratamento de não-dependente, assim entendido como aqueles não declarados na DAA.
Numero da decisão: 2302-003.814
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Johnny Wilson Araujo Cavalcanti - Presidente (documento assinado digitalmente) Marcelo Freitas de Souza Costa - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Freitas de Souza Costa, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).
Nome do relator: MARCELO FREITAS DE SOUZA COSTA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-07-13T13:54:59Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-07-13T13:54:59Z; Last-Modified: 2024-07-13T13:54:59Z; dcterms:modified: 2024-07-13T13:54:59Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-07-13T13:54:59Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-07-13T13:54:59Z; meta:save-date: 2024-07-13T13:54:59Z; pdf:encrypted: false; modified: 2024-07-13T13:54:59Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-07-13T13:54:59Z; created: 2024-07-13T13:54:59Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 6; Creation-Date: 2024-07-13T13:54:59Z; pdf:charsPerPage: 1331; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-07-13T13:54:59Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 13820.720935/2012-46 ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 05 de junho de 2024 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE MILTON DE GASPARI RECORRIDA FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011 DEDUÇÕES. DESPESA MÉDICA. NÃO-DEPENDENTE. Não são dedutíveis da base de cálculo do imposto, como despesas médicas, os pagamentos feitos pelo contribuinte para tratamento de não- dependente, assim entendido como aqueles não declarados na DAA. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Johnny Wilson Araujo Cavalcanti - Presidente (documento assinado digitalmente) Marcelo Freitas de Souza Costa - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Freitas de Souza Costa, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Fl. 159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13820.720935/2012-46 2 Contra o contribuinte em epígrafe foi emitida Notificação de Lançamento do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF (fls. 60/65), referente ao exercício 2008, ano-calendário 2007. Após a revisão da Declaração foram apurados os seguintes valores: Imposto de Renda Pessoa Física – Suplementar (Sujeito à Multa de Ofício) 5.143,34 Multa de Ofício (passível de redução) 3.857,50 Juros de Mora (calculado até 28/09/2012) 2.323,76 Imposto de Renda Pessoa Física (Sujeito à Multa de Mora) 0,00 Multa de Mora (não passível de redução) 0,00 Juros e Mora (calculado até 28/09/2012) 0,00 Total do Crédito Tributário 11.324,60 O lançamento acima foi decorrente das seguintes infrações: Dedução Indevida a Título de Despesas Médicas – glosa de dedução de despesas médicas, pleiteadas indevidamente pelo contribuinte na Declaração do Imposto de Renda Pessoa Física do exercício 2008, ano-calendário 2007. Valor: R$ 18.703,06. Motivo da glosa: Sul América Seguro Saúde, Marines Mello faria de Oliveira e Regiane Monteiro de Siqueira. Pelos documentos apresentados restou comprovado o valor de R$ 20.451,96 da Sul América. Não pode ser deduzido o valor pago a terceiros que não são dependentes na declaração. Não acatados os recibos da Dra. Marines Mello Faria de Oliveira, pois não indicam o endereço do profissional emitente. Portanto em desacordo com o art 80 do RIR. Não acatados as despesas com a profissional Regiane M Siqueira pois foram realizadas com Assumpta Justi Gaspari que não é dependente do contribuinte. O contribuinte foi cientificado em 18/10/2012 (fls. 67), tendo apresentado impugnação às fls. 02/04, em 10/10/2012, relatando os termos da notificação. Afirma que solicitou ao profissional emitente Marines Mello Faria de Oliveira a regularização do recibo para inserção do endereço que não sabia ser necessário. Anexa aos autos. Quanto as demais glosas, informa ser despesas com sua mãe, que há anos é sua dependente. Ressalta que ao preencher sua declaração esqueceu de informar sua mãe como dependente, tendo elaborado uma declaração retificadora em 14/07/2008, mas que, por um erro do sistema, a declaração retificadora ficou gravada mas não foi enviada. Requer o cancelamento do débito fiscal. Fl. 160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13820.720935/2012-46 3 Às fls. 73 foi emitido despacho pela 6º turma da DRJ/BSB solicitando juntada aos autos do dossiê da malha fiscal do contribuinte. Foi anexado aos autos o dossiê de malha solicitado. É o relatório. Cientificado da decisão de primeira instância em 13/11/2019, o sujeito passivo interpôs, em 12/12/2019, Recurso Voluntário, alegando a improcedência parcial da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que: a) a falta de inclusão de dependente decorreu de erro de preenchimento da declaração; b) a relação de dependência está comprovada nos autos; É o relatório. VOTO Conselheiro(a) Marcelo Freitas De Souza Costa - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre a glosa de despesas médicas com não dependente, uma vez que não foi incluída na DAA do contribuinte. Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 114, § 12 do Regimento Interno do CARF (RICARF), reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: A impugnação é tempestiva, uma vez que foi apresentada no prazo estabelecido pelo art. 15 do Decreto nº 70.235, de 03 de março de 1972, motivo pelo qual dela toma-se conhecimento para examinar as razões trazidas pelo sujeito passivo. A presente notificação trata de dedução indevida de despesas médicas. Antes de se passar à análise dos documentos referentes a despesas médicas anexados à defesa, veja-se o disposto no Regulamento do Imposto de Renda – RIR/1999, aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 1999, vigente á época, acerca das deduções permitidas de despesas médicas: DEDUÇÕES Art.73.Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, §3º).(Grifos Acrescidos) Despesas Médicas Fl. 161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13820.720935/2012-46 4 Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, inciso II, alínea “a”). § 1º O disposto neste artigo (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 2º): I- aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza; II- restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; III- limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas – CPF ou no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica – CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento; (grifos acrescidos) Como se depreende da legislação transcrita acima, a dedução das despesas médicas na Declaração de Imposto de Renda está sujeita à comprovação a critério da Autoridade Lançadora. A comprovação a ser feita compreende basicamente o pagamento do serviço médico, a ser feito pelas formas indicadas no inciso III do § 1º do art. 80 do RIR/1999 e o beneficiário ser o contribuinte ou seus dependentes. O contribuinte teve glosadas as despesas com a Sul América e Regiane Siqueira por se referir a despesas com terceiros não informados como dependente, tendo, ainda, sido glosada a despesa com Marines Mello por não informar o endereço do prestador. Em sua defesa, a contribuinte anexa recibos emitidos pela profissional Marines Mello Oliveira (fls. 14/18) onde consta o endereço da profissional. Dessa forma, considerando a motivação da glosa, é de se considerar cancelada. Em relação as demais despesas glosadas, o contribuinte alega em sua defesa serem despesas com sua mãe, que afirma sempre ter sido informada como sua dependente, mas que por erro não constou em sua declaração original, tendo havido, ainda, erro no envio da declaração retificadora. É de se ressaltar que ao interessado, como contribuinte direto, conforme definição de contribuinte e responsável dada pelo artigo 121 do CTN, cumpre oferecer à tributação na declaração anual o total dos rendimentos próprios recebidos e os de seus dependentes, bem como fornecer corretamente as informações quanto a pagamento de despesas, dependentes e outras, portanto, a responsabilidade pelas informações prestadas na declaração de rendimentos da pessoa física é do próprio declarante. Fl. 162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13820.720935/2012-46 5 Em consulta aos sistemas da Receita Federal, constata-se que o contribuinte desde 2004 até 2008 nunca informou sua mãe como dependente e, a partir do exercício 2009 passou a informar sua mãe como dependente com a informação de falecida. Conforme legislação acima transcrita apenas são dedutíveis as despesas médicas com dependentes informados na declaração. Não tendo o contribuinte informado sua mãe como dependente na declaração de ajuste do ano do calendário em questão e sendo as despesas médicas glosadas da Sul América e da profissional Regiane Monteiro referentes a sua mãe, é de se manter a glosa. No ano calendário em questão, conforme manual de perguntas e respostas do IRPF apenas as despesas com filhos e cônjuges não incluídos como dependentes poderiam ser deduzidas, obedecidos os seguintes requisitos: PLANO DE SAÚDE — DECLARAÇÃO EM SEPARADO 355 — O contribuinte, titular de plano de saúde, pode deduzir o valor integral pago ao plano, incluindo os valores referentes ao cônjuge e aos filhos quando estes declarem em separado? Como regra geral, somente são dedutíveis na declaração os valores pagos a planos de saúde de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que forem consideradas dependentes. Contudo, na hipótese em que o outro cônjuge ou os filhos constarem do plano, e, embora podendo ser considerados dependentes perante a legislação tributária, apresentarem declarações em separado no modelo completo, o valor integral pago ao plano pode ser deduzido na declaração de ajuste do titular do plano, desde que não seja utilizado como dedução nas declarações do outro cônjuge ou dos filhos. No caso de apresentação de declaração em separado no modelo simplificado pelo outro cônjuge ou pelos filhos, na qual todas as deduções a que estes teriam direito são substituídas pelo desconto simplificado, a parcela do plano de saúde correspondente ao outro cônjuge ou aos filhos é considerada indedutível na declaração do titular do plano. O lançamento será revisto para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 3.961,00: Fl. 163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2302-003.814 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13820.720935/2012-46 6 Diante do exposto, voto pela PROCEDÊNCIA EM PARTE da impugnação para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 3.961,00, e, por conseguinte, apurar imposto suplementar no valor de R$ 4.054,07, mais acréscimos legais. KÁTIA DE MESQUITA GUERRA Auditora-Fiscal da Receita Federal do Brasil Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, Negar Provimento. (documento assinado digitalmente) Marcelo Freitas De Souza Costa 2008 259.575,70 - 60.001,16 319.576,86 3.789,93 Dependentes (nº) 2 3.169,20 24.625,17 Pensão Alimentícia por Escritura Pública - - 31.584,30 287.992,56 72.895,63 - Contrib. Prev. Emp. Doméstico 72.895,63 Imp. Devido - Rendimentos Rec. Acumuladamente - RRA - 57.185,07 - - - 57.185,07 15.710,56 11.656,49 Saldo de Imposto a Pagar 4.054,07 Rend. Trib. Recebidos do Exterior Imposto Calculado Dedução Incentivo Imposto Devido Atividade Rural Total de Rendimentos Tributáveis Contribuição Previdenciária Oficial Pensão Alimentícia Judicial Despesas com Instrução Despesas Médicas Exercício Rend. Tributáveis Recebidos de PJ - Tit. Rend. Trib. Recebidos de PJ - Dep. Rend. Tributáveis Recebidos de PF Imposto de Renda Retido na Fonte - Dep. Carnê-Leão Imposto de Renda Retido na Fonte Imposto a Pagar Declarado Imposto Pago no Exterior Total do Imposto Recolhido Imposto a Pagar Imposto Complementar Contr. à Previdência Privada/FAPI Livro Caixa Total das Deduções Base de Cálculo Fl. 164DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 12571.720340/2012-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Jul 17 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. ISENÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. SOCIEDADES COOPERATIVAS. MANUTENÇÃO DE CRÉDITOS. MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL. ATO COOPERADO. Conforme entendimento pacífico do Poder Judiciário, as exclusões da base de cálculo das contribuições, permitidas pelo art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35/01 e pelo art. 17 da Lei nº 10.684/2003, não se enquadram como uma “isenção parcial” nem como hipótese de “não incidência tributária”. Não é possível apurar créditos relacionados a estes valores que as cooperativas receberam, porém foram excluídos da base de cálculo, tornando inaplicável ao caso o art. 17 da Lei nº 11.033/2004. O contribuinte não faz jus a créditos da não cumulatividade sobre os custos de aquisição incorridos nos atos cooperativos típicos (aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais), da mesma forma que não deve incluir os valores referentes a estas operações no cálculo do rateio dos créditos, tendo em vista que o ato cooperativo típico não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, conforme preceitua o art. 79 da Lei 5.764/71 e já decidido no REsp nº 1.141.667/RS. Logo, não gera “receitas de vendas” mas meros ingressos financeiros. Aplicação imediata e direta da tese fixada no REsp nº 1.141.667/RS: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas. Não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, nos termos da lei nº 10.833/2003. DIREITO DE CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE SEMENTES E MUDAS. TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. REQUISITOS PARA FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO FISCAL. Nos termos do artigo 1º da Lei nº 10.925/2004, ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de sementes e mudas destinadas à semeadura e plantio, em conformidade com o disposto na Lei nº 10.711/2003. A Lei nº 10.711/2003 não estabelece como requisito para fruição do benefício fiscal a indicação de “registro das sementes” na nota fiscal, mas sim o número de inscrição do produtor no RENASEM. O descumprimento de qualquer dos requisitos previstos na Lei nº 10.711/2003 torna a respectiva operação comercial, bem como fornecedores e adquirentes, sujeitos às penalidades e responsabilidades previstas na legislação, e não autoriza a tomada de crédito das contribuições. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. IPI RECUPERÁVEL. O IPI, quando recuperável, não compõe o custo de aquisição e, portanto, não integra a base de cálculo dos créditos das contribuições. O fato do IPI ser recuperável não depende do tratamento a ele conferido pelo contribuinte, mas sim do que fora estabelecido pela legislação, pois a lei não exclui o “IPI efetivamente recuperado”, mas sim o “IPI recuperável”. A lei confere ao contribuinte o direito a recuperar esse valor de IPI na aquisição de insumos; se o contribuinte opta por não fazê-lo, isso não altera a natureza jurídica do tributo. Tem o contribuinte direito de pleitear a restituição do IPI pago a maior por conta de não ter, eventualmente, escriturado a crédito o IPI incidente em suas aquisições, desde que dentro do prazo prescricional. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST). O ICMS-ST não é tributado pelas contribuições, pois não se configura como receita do substituto tributário, que age como mero arrecadador/intermediário do ICMS devido pelo substituído, para repassá-lo ao Estado. Se não houve tributação na etapa anterior, não há como considerar esta parcela do custo de aquisição no cálculo dos créditos da não-cumulatividade. Nesse sentido é a posição pacífica da 2ª Turma do STJ. CONCEITO DE INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. Os sacos de polipropileno são essenciais à atividade econômica de fabricação e comercialização de ração animal, na medida em que são utilizados como embalagem deste produto. CONCEITO DE INSUMOS. LENHA. ENERGIA TÉRMICA. BENS PARA REVENDA. A lenha utilizada para alimentar as caldeiras que produzirão vapor para secagem de grãos pode ser classificada como insumo do processo de obtenção de grãos secos para armazenagem ou como energia térmica, gerando créditos das contribuições, desde que não seja adquirida de pessoas físicas. CONCEITO DE INSUMOS. SERVIÇOS. Os serviços de corte e baldeação de lenhas, realizados nas florestas, são essenciais e relevantes para o processo produtivo de obtenção de lenha para alimentar as caldeiras que irão gerar vapor para secagem dos grãos. CRÉDITO. FRETE ENTRE A COOPERATIVA E OS COOPERADOS. A remessa de produtos entre a cooperativa e seus cooperados, com a utilização de frete contratado junto a terceiros não cooperados, tem natureza jurídica de ato cooperativo típico, ou seja, não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, logo não há incidência das contribuições, nos termos do quanto decidido no julgamento do REsp 1.141.667/RS, julgado sob o rito previsto para os recursos repetitivos. O frete entre a cooperativa e seus cooperados não pode ser considerado como insumo da cooperativa, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, pois este dispositivo legal trata da prestação de serviços e da produção de bens destinados à venda, que é operação de mercado, com natureza jurídica distinta do ato cooperativo típico. Inaplicável, na espécie, a hipótese do inciso IX do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/03, que trata de frete na operação de venda, uma vez que não ocorreu venda alguma, mas tão somente uma operação entre cooperados e cooperativa, ato cooperativo típico. CRÉDITO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. É cabível a tomada de créditos sobre encargos de depreciação de itens como balanças, costuradora, carro plataforma, máquinas de limpeza, sistema de captação, silos para armazenagem, secadores e transportadoras, utilizados em estabelecimentos onde é feita a secagem de grãos, desde que não tenham sido adquiridos de pessoas físicas ou não sejam bens usados.
Numero da decisão: 3302-014.543
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em (i) rejeitar a preliminar de “nulidade do acórdão da DRJ por ausência de motivação” e, (ii) no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter a glosa de créditos referentes a (ii.1) material de embalagens e etiquetas; (ii.2) aquisição de lenha de pessoas jurídicas, exceto em relação ao creditamento sobre notas fiscais de emissão da própria contribuinte; (ii.3) serviços aplicados nas fazendas de lenha e na produção de bovinos; (ii.4) fretes nas operações de venda para terceiros não cooperados/associados e/ou que não se caracterizam como cooperativas; e (ii.5) encargos de depreciação, exceto aqueles relacionados à aquisição de bens usados, adquiridos de pessoas físicas ou de código nº 10844, 10915 e 11149/11193. Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
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O contribuinte não faz jus a créditos da não cumulatividade sobre os custos de aquisição incorridos nos atos cooperativos típicos (aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais), da mesma forma que não deve incluir os valores referentes a estas operações no cálculo do rateio dos créditos, tendo em vista que o ato cooperativo típico não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, conforme preceitua o art. 79 da Lei 5.764/71 e já decidido no REsp nº 1.141.667/RS. Logo, não gera “receitas de vendas” mas meros ingressos financeiros. Aplicação imediata e direta da tese fixada no REsp nº 1.141.667/RS: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas. Não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, nos termos da lei nº 10.833/2003. DIREITO DE CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE SEMENTES E MUDAS. TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. REQUISITOS PARA FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO FISCAL. Nos termos do artigo 1º da Lei nº 10.925/2004, ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de sementes e mudas destinadas à semeadura e plantio, em conformidade com o disposto na Lei nº 10.711/2003. A Lei nº 10.711/2003 não estabelece como requisito para fruição do benefício fiscal a indicação de “registro das sementes” na nota fiscal, mas sim o número de inscrição do produtor no RENASEM. O descumprimento de qualquer dos requisitos previstos na Lei nº 10.711/2003 torna a respectiva operação comercial, bem como fornecedores e adquirentes, sujeitos às penalidades e responsabilidades previstas na legislação, e não autoriza a tomada de crédito das contribuições. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. IPI RECUPERÁVEL. O IPI, quando recuperável, não compõe o custo de aquisição e, portanto, não integra a base de cálculo dos créditos das contribuições. O fato do IPI ser recuperável não depende do tratamento a ele conferido pelo contribuinte, mas sim do que fora estabelecido pela legislação, pois a lei não exclui o “IPI efetivamente recuperado”, mas sim o “IPI recuperável”. A lei confere ao contribuinte o direito a recuperar esse valor de IPI na aquisição de insumos; se o contribuinte opta por não fazê-lo, isso não altera a natureza jurídica do tributo. Tem o contribuinte direito de pleitear a restituição do IPI pago a maior por conta de não ter, eventualmente, escriturado a crédito o IPI incidente em suas aquisições, desde que dentro do prazo prescricional. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST). O ICMS-ST não é tributado pelas contribuições, pois não se configura como receita do substituto tributário, que age como mero arrecadador/intermediário do ICMS devido pelo substituído, para repassá-lo ao Estado. Se não houve tributação na etapa anterior, não há como considerar esta parcela do custo de aquisição no cálculo dos créditos da não-cumulatividade. Nesse sentido é a posição pacífica da 2ª Turma do STJ. CONCEITO DE INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. Os sacos de polipropileno são essenciais à atividade econômica de fabricação e comercialização de ração animal, na medida em que são utilizados como embalagem deste produto. CONCEITO DE INSUMOS. LENHA. ENERGIA TÉRMICA. BENS PARA REVENDA. A lenha utilizada para alimentar as caldeiras que produzirão vapor para secagem de grãos pode ser classificada como insumo do processo de obtenção de grãos secos para armazenagem ou como energia térmica, gerando créditos das contribuições, desde que não seja adquirida de pessoas físicas. CONCEITO DE INSUMOS. SERVIÇOS. Os serviços de corte e baldeação de lenhas, realizados nas florestas, são essenciais e relevantes para o processo produtivo de obtenção de lenha para alimentar as caldeiras que irão gerar vapor para secagem dos grãos. CRÉDITO. FRETE ENTRE A COOPERATIVA E OS COOPERADOS. A remessa de produtos entre a cooperativa e seus cooperados, com a utilização de frete contratado junto a terceiros não cooperados, tem natureza jurídica de ato cooperativo típico, ou seja, não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, logo não há incidência das contribuições, nos termos do quanto decidido no julgamento do REsp 1.141.667/RS, julgado sob o rito previsto para os recursos repetitivos. O frete entre a cooperativa e seus cooperados não pode ser considerado como insumo da cooperativa, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, pois este dispositivo legal trata da prestação de serviços e da produção de bens destinados à venda, que é operação de mercado, com natureza jurídica distinta do ato cooperativo típico. Inaplicável, na espécie, a hipótese do inciso IX do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/03, que trata de frete na operação de venda, uma vez que não ocorreu venda alguma, mas tão somente uma operação entre cooperados e cooperativa, ato cooperativo típico. CRÉDITO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. É cabível a tomada de créditos sobre encargos de depreciação de itens como balanças, costuradora, carro plataforma, máquinas de limpeza, sistema de captação, silos para armazenagem, secadores e transportadoras, utilizados em estabelecimentos onde é feita a secagem de grãos, desde que não tenham sido adquiridos de pessoas físicas ou não sejam bens usados.

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ISENÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. SOCIEDADES COOPERATIVAS. MANUTENÇÃO DE CRÉDITOS. MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL. ATO COOPERADO. Conforme entendimento pacífico do Poder Judiciário, as exclusões da base de cálculo das contribuições, permitidas pelo art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35/01 e pelo art. 17 da Lei nº 10.684/2003, não se enquadram como uma “isenção parcial” nem como hipótese de “não incidência tributária”. Não é possível apurar créditos relacionados a estes valores que as cooperativas receberam, porém foram excluídos da base de cálculo, tornando inaplicável ao caso o art. 17 da Lei nº 11.033/2004. O contribuinte não faz jus a créditos da não cumulatividade sobre os custos de aquisição incorridos nos atos cooperativos típicos (aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais), da mesma forma que não deve incluir os valores referentes a estas operações no cálculo do rateio dos créditos, tendo em vista que o ato cooperativo típico não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, conforme preceitua o art. 79 da Lei 5.764/71 e já decidido no REsp nº 1.141.667/RS. Logo, não gera “receitas de vendas” mas meros ingressos financeiros. Aplicação imediata e direta da tese fixada no REsp nº 1.141.667/RS: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas. Não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, nos termos da lei nº 10.833/2003. Fl. 725DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 2 DIREITO DE CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE SEMENTES E MUDAS. TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. REQUISITOS PARA FRUIÇÃO DO BENEFÍCIO FISCAL. Nos termos do artigo 1º da Lei nº 10.925/2004, ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de sementes e mudas destinadas à semeadura e plantio, em conformidade com o disposto na Lei nº 10.711/2003. A Lei nº 10.711/2003 não estabelece como requisito para fruição do benefício fiscal a indicação de “registro das sementes” na nota fiscal, mas sim o número de inscrição do produtor no RENASEM. O descumprimento de qualquer dos requisitos previstos na Lei nº 10.711/2003 torna a respectiva operação comercial, bem como fornecedores e adquirentes, sujeitos às penalidades e responsabilidades previstas na legislação, e não autoriza a tomada de crédito das contribuições. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. IPI RECUPERÁVEL. O IPI, quando recuperável, não compõe o custo de aquisição e, portanto, não integra a base de cálculo dos créditos das contribuições. O fato do IPI ser recuperável não depende do tratamento a ele conferido pelo contribuinte, mas sim do que fora estabelecido pela legislação, pois a lei não exclui o “IPI efetivamente recuperado”, mas sim o “IPI recuperável”. A lei confere ao contribuinte o direito a recuperar esse valor de IPI na aquisição de insumos; se o contribuinte opta por não fazê-lo, isso não altera a natureza jurídica do tributo. Tem o contribuinte direito de pleitear a restituição do IPI pago a maior por conta de não ter, eventualmente, escriturado a crédito o IPI incidente em suas aquisições, desde que dentro do prazo prescricional. BASE DE CÁLCULO DOS CRÉDITOS. ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST). O ICMS-ST não é tributado pelas contribuições, pois não se configura como receita do substituto tributário, que age como mero arrecadador/intermediário do ICMS devido pelo substituído, para repassá- lo ao Estado. Se não houve tributação na etapa anterior, não há como considerar esta parcela do custo de aquisição no cálculo dos créditos da não- cumulatividade. Nesse sentido é a posição pacífica da 2ª Turma do STJ. Fl. 726DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 3 CONCEITO DE INSUMOS. MATERIAIS DE EMBALAGEM. Os sacos de polipropileno são essenciais à atividade econômica de fabricação e comercialização de ração animal, na medida em que são utilizados como embalagem deste produto. CONCEITO DE INSUMOS. LENHA. ENERGIA TÉRMICA. BENS PARA REVENDA. A lenha utilizada para alimentar as caldeiras que produzirão vapor para secagem de grãos pode ser classificada como insumo do processo de obtenção de grãos secos para armazenagem ou como energia térmica, gerando créditos das contribuições, desde que não seja adquirida de pessoas físicas. CONCEITO DE INSUMOS. SERVIÇOS. Os serviços de corte e baldeação de lenhas, realizados nas florestas, são essenciais e relevantes para o processo produtivo de obtenção de lenha para alimentar as caldeiras que irão gerar vapor para secagem dos grãos. CRÉDITO. FRETE ENTRE A COOPERATIVA E OS COOPERADOS. A remessa de produtos entre a cooperativa e seus cooperados, com a utilização de frete contratado junto a terceiros não cooperados, tem natureza jurídica de ato cooperativo típico, ou seja, não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, logo não há incidência das contribuições, nos termos do quanto decidido no julgamento do REsp 1.141.667/RS, julgado sob o rito previsto para os recursos repetitivos. O frete entre a cooperativa e seus cooperados não pode ser considerado como insumo da cooperativa, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, pois este dispositivo legal trata da prestação de serviços e da produção de bens destinados à venda, que é operação de mercado, com natureza jurídica distinta do ato cooperativo típico. Inaplicável, na espécie, a hipótese do inciso IX do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/03, que trata de frete na operação de venda, uma vez que não ocorreu venda alguma, mas tão somente uma operação entre cooperados e cooperativa, ato cooperativo típico. CRÉDITO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. É cabível a tomada de créditos sobre encargos de depreciação de itens como balanças, costuradora, carro plataforma, máquinas de limpeza, sistema de captação, silos para armazenagem, secadores e transportadoras, utilizados em estabelecimentos onde é feita a secagem de Fl. 727DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 4 grãos, desde que não tenham sido adquiridos de pessoas físicas ou não sejam bens usados. ACÓRDÃO Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em (i) rejeitar a preliminar de “nulidade do acórdão da DRJ por ausência de motivação” e, (ii) no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter a glosa de créditos referentes a (ii.1) material de embalagens e etiquetas; (ii.2) aquisição de lenha de pessoas jurídicas, exceto em relação ao creditamento sobre notas fiscais de emissão da própria contribuinte; (ii.3) serviços aplicados nas fazendas de lenha e na produção de bovinos; (ii.4) fretes nas operações de venda para terceiros não cooperados/associados e/ou que não se caracterizam como cooperativas; e (ii.5) encargos de depreciação, exceto aqueles relacionados à aquisição de bens usados, adquiridos de pessoas físicas ou de código nº 10844, 10915 e 11149/11193. Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocada), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente). RELATÓRIO Trata-se do Pedido de Ressarcimento nº 17985.18862.180311.1.1.10-8482 (fls. 2/6), no valor de R$ 63.186,82, referente a créditos na apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep relativos a mercado interno, auferidos no 2º trimestre de 2009. O fundamento para o indeferimento de parte do crédito pleiteado foi exposto no referido despacho decisório, e decorre de glosas de créditos sobre (i) aquisições de bens para revenda, (ii) aquisições de bens e serviços não enquadrados como insumos, (iii) despesas de armazenagem de mercadorias e frete na operação de venda, (iv) encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado; bem como em razão da reapuração feita pela fiscalização do índice de rateio proporcional aplicado aos custos, despesas e encargos comuns (relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total). A decisão contida no Despacho Decisório foi exarada nos seguintes termos, em síntese: RESUMO DO CRÉDITO Fl. 728DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 5 O contribuinte apurou um crédito total, conforme Dacon, no valor de R$266.011,79 tendo descontado o valor referente ao PIS a pagar no montante de R$ 83.195,99, resultando em um crédito total de R$ 182.815,80. Em virtude das glosas o montante do crédito apurado pelo contribuinte teve uma redução no valor de R$40.038,95, sendo apurado um montante no trimestre de R$225.972,84. Considerando o saldo do crédito de aquisição no mercado interno, no valor de R$600.500,39, referente ao trimestre anterior, conforme demonstrativo acima, e após as devidas deduções da própria contribuição a pagar, no montante de R$83.195,99, temos um saldo remanescente ao final do trimestre, no valor de R$743.277,24, sendo que R$700.339,21, a título de mercado interno tributado, sendo o mesmo passível de compensação somente com débitos da própria contribuição para o PIS; R$42.817,64 a título de mercado interno não tributado, em razão de vendas efetuadas com alíquota zero, não incidência, isenção, ou suspensão das contribuições, e R$120,39 a título de mercado externo, ambos passíveis de ressarcimento/compensação. 3. DECISÃO Com base no parecer retro, que aprovo, faço uso da competência delegada pela Portaria DRF/PTG n°21, de 11 de abril de 2011, publicada no Diário Oficial da União — DOU — no dia 12 de abril de 2011, para deferir parcialmente o pedido de ressarcimento da contribuição para o PIS não cumulativo, mercado interno não tributado, do 2° trimestre de 2009, no valor de R$ 42.817,64 (Quarenta e dois mil oitocentos e dezessete reais e sessenta e quatro centavos), passível de ressarcimento/compensação, sem atualização monetária, conforme disposto no § 5° do art. 83 da IN/SRF n° 1300/2012, bem como para homologar às compensações até o limite do crédito reconhecido. Regularmente cientificada, a empresa apresentou MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE às fls. 508/550. Em julgamento datado de 27/05/2019, a DRJ-Ribeirão Preto (DRJ-RPO) exarou o Acórdão nº 14-95.204, às fls. 630/652, através do qual, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, com a seguinte Ementa: RESSARCIMENTO. RATEIO. MERCADO INTERNO NÃO TRIBUTADO. Para a apuração do índice de rateio no caso de ressarcimento, as exclusões da base de cálculo às quais as cooperativas têm direito segundo o art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, não podem ser consideradas como se fossem relativas a receitas do mercado interno não tributadas. INSUMOS. PROCESSO PRODUTIVO. Somente há que se falar em insumos para geração de créditos a descontar na apuração da Cofins devida segundo a modalidade não cumulativa quando se tratar de bem que integre o processo produtivo ou de fabricação. IPI. RECUPERÁVEL. CRÉDITO. Fl. 729DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 6 O valor do IPI incidente na aquisição quando recuperável não integra o valor do custo dos bens para efeito de apuração de créditos a descontar no cálculo da Cofins devida segundo a modalidade não cumulativa, ainda que, no caso concreto, a contribuinte opte por não aproveitar o crédito relativo a esse imposto. ICMS-SUBSTITUIÇÃO. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. No cálculo da Cofins devida segundo a modalidade não cumulativa, a contribuinte não pode descontar créditos apurados sobre a parcela do ICMS-Substituição. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA. O ônus da prova do crédito tributário pleiteado em pedido de ressarcimento é da contribuinte. FRETE. TRANSPORTE ENTRE ESTABELECIMENTOS. CRÉDITO. Despesas com fretes relacionados ao transporte entre estabelecimentos da contribuinte não dão direito a crédito na apuração da Cofins sob a modalidade não cumulativa. CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. O desconto de créditos no cálculo da Cofins não cumulativa decorrentes de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado só é possível quando esses bens são adquiridos novos e utilizados na produção dos bens destinados à venda, na prestação de serviços ou para locação a terceiros. CRÉDITO. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO BEM ADQUIRIDO. NOTA FISCAL. Para a análise do cabimento ou não do desconto de crédito na apuração da Cofins devida sob a modalidade não cumulativa, a classificação fiscal do bem adquirido a ser considerada é sempre a que consta na nota fiscal. O contribuinte, tendo tomado ciência da decisão da DRJ em 24/08/2020 (conforme TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM, à fl. 655), apresentou Recurso Voluntário em 22/09/2020, às fls. 659/721. É o relatório. VOTO Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Relator. I - ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento. Fl. 730DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 7 II – DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO Sustenta o recorrente que, apesar de ter cumprido com seu ônus de apresentar provas do seu direito ao crédito, os julgadores de piso mantiveram o indeferimento parcial sob a alegação de carência probatória. Em seu entender, a DRJ não analisou os documentos juntados aos autos e, assim, seria evidente a ausência de motivação na decisão, com a sua consequente nulidade. Apresenta os seguintes fundamentos, em apertada síntese: Em outras palavras: houve vasta dilação probatória, pela qual se gerou justa e fundada expectativa à Recorrente de que seu direito de crédito estava devidamente comprovado nos autos, pois grande parte da documentação foi exigida pela própria Ilma. autoridade administrativa, por duas ocasiões, somada a diligências na própria sede da empresa. Logo, os fundamentos do acórdão recorrido teriam cabimento, quando muito, nas hipóteses em que o contribuinte, mesmo devidamente intimado, se nega ao fornecimento de informações e documentos, o que, repita-se, não resta configurado no presente caso. O que se infere no presente caso, portanto, é uma mera recusa dos Ilmos. julgadores de primeira instância de analisarem as provas produzidas nos autos, que asseguravam o direito de crédito da Recorrente, sob o pretexto da alegada ausência de prova nos autos. Ora, uma vez apresentada a documentação exigida, caberia à Administração Pública a análise da documentação fiscal alusiva ao direito creditório da Recorrente, ainda que por amostragem, deferindo-o acaso constatada a conformidade do pedido com a sistemática da não-cumulatividade particular das contribuições sociais. Em não tendo agido desse modo, a decisão recorrida violou as normas contidas no artigo 31 do Decreto n.º 70.235/72 e artigos 2.º e 50 da Lei 9.784/99, que convergem, necessariamente, com a máxima contida no art. 93, IX da CF/88. (...) Assim, comprovada a ausência de motivação da decisão objurgada, impõe-se a decretação de nulidade do acórdão recorrido por vício material, de sorte que seja confirmada, via de consequência, a higidez do crédito que se pretende ver ressarcido. Vejamos os motivos apresentados no acórdão da DRJ para negar provimento à Manifestação de Inconformidade: A solução de consulta mencionada pela contribuinte foi juntada aos autos às fls. 639/650, e de sua leitura se percebe que, não obstante todo o arrazoado ali tecido, em nenhum momento ela vinculou expressamente ao art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004, os valores relativos às receitas de revenda de bens a associados e a receita de prestação de serviços aos associados. De igual modo, em nenhum Fl. 731DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 8 momento essa solução de consulta tratou da possibilidade de ressarcimento dos créditos e muito menos da forma de rateio cabível. Veja-se a sua conclusão: (...) Por outro lado, a Solução de Consulta Cosit nº 65, de 10 de março de 2014, deixou estabelecido que as exclusões da base de cálculo às quais as cooperativas têm direito não se confundem com não incidência, isenção, suspensão ou redução de alíquota a 0 (zero) nas suas vendas. Por sua vez, o Parecer PGFN/CAT nº 1425/2014, comentando o entendimento dessa solução de consulta da Cosit, assim dispôs: (...) Desse entendimento da Coordenação Geral de Tributação deflui que, para a apuração do índice de rateio, não há como considerar nenhuma das exclusões da base de cálculo às quais as cooperativas têm direito segundo o art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, como se fossem relativas a receitas do mercado interno não tributadas. (...) Diante disso, não há reparos a ser feito no método de rateio adotado pelo auditor-fiscal para apropriação dos créditos. Com relação à glosa de créditos decorrentes da aquisição de sementes, a contribuinte alega que o auditor-fiscal não teria se manifestado sobre a exigência de registro para que essas aquisições se sujeitem à alíquota zero, nos termos do inciso III do art. 1º da Lei nº 10.925, de 2004: (...) Contudo, a manifestante não trouxe aos autos nenhum documento que corroborasse sua alegação de que somente se apropriou de créditos referentes a aquisições de sementes não certificadas. (...) Por outro lado, as notas fiscais juntadas às fls. 231/232 demonstram que, ao contrário do que afirma a manifestante, ela apropriou sim créditos decorrentes de sementes registradas no Sistema Nacional de Sementes e Mudas, pois na descrição do produto nesses documentos consta o respectivo número no Registro Nacional de Sementes e Mudas – Renasem. Desse modo, conclui-se que não merece nenhum reparo o procedimento do auditor-fiscal ao glosar os créditos relativos às aquisições de sementes, uma vez que esses produtos estão sujeitos à alíquota zero da contribuição. Ressalte-se que a manifestante nada contrapôs especificamente em relação às glosas de créditos decorrente de outros bens sujeitos à alíquota zero, não havendo, pois, litígio em relação a elas. Fl. 732DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 9 (...) No que tange aos materiais de embalagem, a manifestante alega que os sacos de polipropileno seriam essenciais não apenas para a armazenagem, mas também para a consecução da atividade de venda, razão pela qual, segundo ela, sua aquisição deveria gerar direito ao desconto de crédito na apuração da contribuição devida. Para ela, a classificação da embalagem como destinada a transporte ou ao aformoseamento do produto nada importa para fins de seu enquadramento enquanto insumo. Contudo, conforme acima dito, os critérios da essencialidade e da relevância são aplicados para a determinação dos insumos no processo produtivo. E a distinção entre embalagem de transporte e de apresentação do produto é necessária justamente para definir se ela integra ou não o processo produtivo. No caso concreto, os materiais de embalagem cujos créditos foram glosados são utilizados para transporte da mercadoria e, portanto, não integram o processo produtivo porque são utilizadas após o término deste e, por isso, não podem ser enquadrados como insumo, não importando que sejam essenciais a etapas posteriores. Logo, sua aquisição não gera direito a desconto de créditos. Quanto à lenha, foram dois os motivos da glosa do auditor-fiscal: 1. ela é utilizada indiretamente no processo de fabricação da ração, o que contraria o disposto na Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004; e 2. ela é utilizada na atividade de cerealista exercida pela contribuinte, atividade essa que não se enquadra como industrialização. O primeiro motivo deve ser afastado em face do conceito de insumo estabelecido pelo STJ, uma vez que, embora aplicada indiretamente, a lenha utilizada na alimentação das caldeiras que geram vapor para redução de possíveis micro- organismos é essencial ao processo produtivo, pois a sua falta priva a ração produzida da necessária qualidade. Todavia, o segundo motivo, que não foi diretamente contestado pela manifestante, permanece válido, ou seja, a aquisição de lenha utilizada na atividade de cerealista exercida pela contribuinte não pode gerar direito a desconto de créditos, pois essa atividade não se enquadra como industrialização, razão pela qual não há que se falar em insumos. Noutros termos, só se pode falar em insumos quando se trata de processo produtivo, e, como a atividade de cerealista não envolve nenhum processo produtivo ou de fabricação, a lenha utilizada simplesmente para secar os grãos que serão revendidos não pode gerar direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida. Diante disso, e tendo em conta que os documentos carreados aos autos não permitem fazer a necessária distinção entre as finalidades da lenha adquirida, não há como acatar as alegações da contribuinte, devendo ser mantidas as glosas efetuadas pelo auditor-fiscal de todo o crédito decorrente da aquisição de lenha. Fl. 733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 10 (...) Esclareça-se, ainda, que o argumento do auditor-fiscal de que parte dos créditos vinculados a lenha se referem a notas fiscais que possivelmente representariam aquisições de pessoas físicas, pois esses documentos foram emitidos pela própria manifestante, apenas dão mais força ao entendimento de que as glosas deviam ser efetuadas. Por isso, mesmo que não fossem aquisições de pessoas físicas, as glosas ainda deveriam ser mantidas. Ademais, também nesse caso o ônus da prova caberia à contribuinte, isto é, ela deveria comprovar que as compras relativas às notas fiscais por ela própria emitidas foram efetivadas de pessoas jurídicas.. O mesmo entendimento acima é aplicado à questão das glosas referentes a despesas com à prestação de serviço de corte e baldeação de lenhas, porque, também em relação a esses custos, seria preciso fazer a distinção entre as finalidades da lenha, uma vez que, como visto, se ela for utilizada na atividade de cerealista não gera direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida. Dessa forma, também nesse ponto, devem ser mantidas as glosas efetuadas pelo auditor-fiscal. Quanto à glosa referente à despesa com prestação de serviços aplicados na produção de bovinos, o auditor-fiscal a fundamentou no fato de que se trata de serviços não aplicados diretamente na fabricação de bens ou produtos destinados à venda, como a comercialização de cereais ou fabricação de rações. A manifestante, por sua vez, somente reitera os argumentos sobre o conceito de insumo e diz que um dos principais produtos fabricados por seus cooperados é justamente o leite. No entanto, a produção de leite dos cooperados não pode ser justificativa para que ela desconte créditos sobre serviços aplicados na produção própria de bovinos. Ela deveria ter demonstrado que a sua produção de bovinos tem finalidade de venda de produto final, o que ela não faz. O valor muito baixo desses serviços não permite inferir que se trate de uma produção com finalidade de venda de produto final. Note-se, ainda, que o auditor-fiscal glosou expressamente porque esses serviços não são aplicados na fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Assim, mais uma vez não há como acolher as alegações da interessada. Diga-se que a manifestante nada contrapôs à glosa de aquisições com alíquota zero. No que se refere ao Imposto sobre Produtos Industrializados, o § 3º, inciso I, do art. 8º da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, estabelece que esse tributo incidente na aquisição, quando recuperável, não integra o valor do custo dos bens para a apuração de créditos a descontar na apuração da contribuição devida: Fl. 734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 11 (...) A manifestante alega que, por mais que, em regra, o IPI seja recuperável, ele sempre foi tratado, por ela, como não recuperável, pois não teria escriturado nenhum crédito relativo a esse imposto. O equívoco da contribuinte é entender que a vedação do inciso I do § 3º do art. 8º da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004, diria respeito a imposto recuperado, e como, segundo ela, essa recuperação não ocorria, ela poderia apurar créditos sobre o valor desse tributo. Contudo, a redação desse inciso deixa claro que essa vedação se reporta a imposto recuperável, isto é, aqui se diz respeito à natureza do imposto de ser recuperável, nada dizendo da efetiva recuperação ou não em cada caso concreto. Por essa razão, a manifestante não aproveitar os créditos de IPI a que tem direito não altera o fato de que esse imposto, no presente caso, é recuperável, como aliás ela própria reconhece quando afirma que essa é a regra. (...) No que diz respeito ao ICMS-Substituição, a Solução de Consulta nº 106, de 2014, da Coordenação Geral de Tributação da Secretaria da Receita Federal do Brasil (Cosit) já estabeleceu o entendimento de que esse imposto não integra o valor das aquisições de mercadorias, razão pela qual a pessoa jurídica não pode descontar créditos na apuração da contribuição devida. Veja-se a ementa dessa solução de consulta: (...) Em relação aos fretes referentes a transporte entre as filiais da contribuinte, diga-se que a Solução de Divergência nº 2, de 24/01/2001, da Cosit, já estabeleceu que essas despesas não dão direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida: (...) Note-se que a manifestante nada contrapôs especificamente contra as glosas de créditos decorrentes de fretes em razão do transporte se caracterizar como atos cooperativos, que não implicam operação de mercado, não havendo, pois, litígio sobre essa questão. Por fim, quanto aos bens do ativo imobilizado, o art. 3º, inciso VI, da Lei nº 10.833, de 2003, dispõe: (...) No caso concreto, o auditor-fiscal glosou créditos de depreciação relativos a máquinas e equipamentos que não se encontram em unidades produtoras da contribuinte. A glosa efetuada foi descrita expressamente no despacho decisório como se referindo apenas a unidades não produtoras, o que demonstra a Fl. 735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 12 improcedência da alegação da manifestante de que ela atingiria eventualmente bens alocados na fábrica de rações. Portanto, mais uma vez correto o procedimento do auditor-fiscal, já que esses bens não se enquadram na hipótese do inciso VI do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, porque não são utilizados na produção de bens destinados à venda. Com referência à aquisição de bens usados que foram incorporados ao ativo imobilizado, a Instrução Normativa SRF nº 457, de 17 de outubro de 2004, que disciplinou a utilização de créditos calculados em relação a encargos de depreciação, dispôs expressamente que é vedada a utilização de créditos nessa hipótese: (...) A razão desse entendimento é o fato de que o § 2º do artigo 3º da Lei nº 10.833, de 2003, dispõe que não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Veja-se que a Solução de Consulta nº 196, de 08/06/2009, da Superintendência Regional da Secretaria da Receita Federal do Brasil – 8ª Região Fiscal, citada pela manifestante, trata de caso diverso do presente, ou seja, de depreciação de bens adquiridos para locação a terceiros, atividade essa que não é exercida pela interessada. E mesmo nesse caso, se os bens adquiridos para locação a terceiros forem usados, não dão direito à apuração de créditos. Vale esclarecer, ainda, que, ao contrário do que parece crer a manifestante, os bens imobilizados vendidos pela Com. Ind. Brasileiras Coimbra S.A. não sofreram a incidência da contribuição, pois, nos termos do § 3º, inciso II, do art. 1º da Lei nº 10.833, de 2003, as receitas não operacionais decorrentes da venda de ativo permanente não integram a base de cálculo: (...) Assim, verifica-se que agiu corretamente o auditor-fiscal ao glosar os valores decorrentes de depreciações relativas a bens adquiridos usados. No tocante aos bens do imobilizado adquiridos de pessoas físicas, a interessada nada contrapôs em sua manifestação de inconformidade, não havendo, pois, litígio quanto a essa questão. Em relação aos itens do imobilizado denominados “Cláudio”, o auditor-fiscal efetuou a glosa decorrente da depreciação deles porque a contribuinte não logrou definir a composição/descrição dos itens de cada código dos bens. Nesse ponto específico, a manifestante alegou que não existiria nenhum dispositivo legal que a obrigasse a demonstrar individualizadamente os custos incorridos na edificação. Não obstante não haja na legislação determinação expressa para que se demonstre os custos individuais incorridos em edificação, essa demonstração é Fl. 736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 13 necessária para que se comprove o valor da edificação e se faça jus ao desconto de créditos decorrentes de sua depreciação. Com efeito, a simples atribuição de um valor total a uma edificação, sem a descrição e comprovação dos custos que compuseram esse valor, não pode ser aceita como prova do direito ao crédito decorrente da depreciação. Como alhures dito, a escrituração da contribuinte deve estar fundamentada em documentos que comprovem as operações registradas. No caso, o valor das edificações deve ser escriturado com a discriminação individualizada dos seus custos, devidamente fundamentados em documentos. Se a contribuinte escriturou corretamente os custos das edificações, poderia tê-los descritos de forma individualizada, para demonstrar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, o que não logrou fazer. Assim, novamente conclui-se pela correção do procedimento do auditor-fiscal ao efetuar as glosas. Conforme se extrai dos excertos acima transcritos, houve uma extensa fundamentação da decisão a quo, na qual todos os argumentos apresentados pelo recorrente foram analisados e julgados, embora não com o resultado desejado pelo contribuinte. O ponto central de cada motivo para a manutenção do indeferimento parcial foi negritado, para uma melhor identificação, e facilmente se observa que quase todas as razões de decidir foram embasadas em questões de direito, e não em questões de fato, relacionadas a carência probatória. Mesmo quando o colegiado identificou uma ausência de produção de provas, ou produção insuficiente, mantinha a glosa com base também em um argumento “de direito”, ou descrevia a prova apresentada, demonstrando que os documentos juntados faziam prova contrária ao que pretendia o recorrente, como, por exemplo, no caso das sementes, onde a decisão expressamente consignou que “as notas fiscais juntadas às fls. 231/232 demonstram que, ao contrário do que afirma a manifestante, ela apropriou sim créditos decorrentes de sementes registradas no Sistema Nacional de Sementes e Mudas”. Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar de “nulidade do acórdão da DRJ por ausência de motivação”. III – DA COMPOSIÇÃO DO CRÉDITO GLOSADO – APLICAÇÃO AO CASO DA SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 342/2010 Alega o recorrente que fez constar em sua apuração a rubrica “Receitas da Solução de Consulta”, relacionadas à Solução de Consulta nº 342/2010, pela qual a Receita Federal lhe garantiu o enquadramento de parte de suas receitas decorrentes de ato cooperado como isentas. Afirma que a referida consulta teve por objetivo esclarecer à Recorrente quanto à possibilidade de equiparar à isenção as receitas decorrentes do ato cooperado, nos termos dos art. 17 da Lei n.º 11.033/2004 e art. 16 da Lei nº 11.116/2005. Fl. 737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 14 O objetivo do contribuinte neste tópico, ao defender a equiparação das receitas decorrentes do ato cooperado à isenção, nos termos dos art. 17 da Lei n.º 11.033/2004, é garantir o seu cálculo de rateio original, permitindo assim um maior percentual de créditos passíveis de ressarcimento, tendo em vista que o Despacho Decisório contestou esse cálculo nos seguintes termos: Na apresentação do rateio utilizado no preenchimento da DACON a contribuinte considerou as receitas da revenda de bens a associados e receita da prestação de serviços aos associados, conforme quadro abaixo: (...) Em relação às receitas de prestação de serviços a própria empresa considera como custos dos serviços prestados as receitas da prestação de serviços aos associados e armazenagem de produção do associado (quadro acima), conforme consta nos arquivos digitais Base NF xx-2009: "Por se tratar de rateio de custos dos serviços prestados e não prestação de serviços, a Cooperativa não emite notas fiscais, sendo que estes valores estão registrados em contas contábeis especificas como segue". Conforme DACON, o referido rateio foi apropriado com as receitas tributadas à alíquota zero menos às receitas financeiras, mais as receitas tributadas à alíquota zero — revenda de produtos sujeitos à tributação monofásica. O recorrente analisa o fundamento invocado pela DRJ para negar provimento a este pedido, contestando-o pelos seguintes argumentos, verbis: Assim, as receitas descritas nas hipóteses acima foram devidamente segregadas das demais receitas do ato cooperado, passando a compor o cálculo do rateio juntamente com outras receitas desoneradas da contribuição. E, dentre os bens adquiridos para revenda nesses termos, encontram-se as sementes, adubos, defensivos agropecuários, produtos químicos orgânicos, todos indevidamente glosados pela Ilma. autoridade administrativa de primeira instância, em desacordo com o que prevê a referida Solução de Consulta n.º 342/2010. Impugnada essa questão por meio da manifestação de inconformidade apresentadas nos autos, a argumentação trazida no acórdão recorrido foi no sentido de que (fl. 640): “[...] em nenhum momento ela vinculou expressamente ao art. 17 da Lei nº 11.033, de 2004, os valores relativos às receitas de revenda de bens a associados e a receita de prestação de serviços aos associados. De igual modo, em nenhum momento essa solução de consulta tratou da possibilidade de ressarcimento dos créditos e muito menos da forma de rateio cabível”. Porém, tal entendimento não merece prosperar, deflagrando o primeiro ponto de reforma do entendimento adotado em primeira instância. Fl. 738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 15 Ora, ao contrário do que consignado no acórdão recorrido, a Consulta em questão teve por objeto central justamente solucionar se a “exclusão da base de cálculo” aludida no art. 15 da Medida Provisória n.º 2.158-35/2001, se enquadraria nas hipóteses dispostas no art. 17 da Lei n.º 11.033/2004. E as conclusões lá adotadas, consoante transcrito linhas acima, deixa clara a vinculação das “receitas de revenda de bens a associados” e “receita de prestação de serviços aos associados” ao mencionado art. 17 da Lei n.º 11.033/2004, ao contrário do que consignado no acórdão recorrido. É o que também se pode observar a partir da fundamentação apresentada na Solução de Consulta em referência, consoante abaixo transcrito: (...) E, ainda que referida Solução de Consulta não tenha tratado especificamente “forma de rateio cabível”, cuja regra advém da literalidade da lei, a irresignação da Recorrente exposta em sua manifestação de inconformidade está relacionada à completa desconsideração do Ilmo. auditor fiscal às previsões constantes em tal Consulta, para fins de realização da forma de rateio. Apesar do inconformismo do recorrente, observo que tem razão o colegiado de piso ao afirmar que a referida Solução de Consulta não tem qualquer relação com o critério de rateio dos custos, despesas e encargos, que é baseado (i) na apropriação direta por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração ou (ii) no rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês. É o que determina o art. 3º, § 8º, da Lei nº 10.833/2003: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de: I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não- cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês. A Solução de Consulta n° 342 - SRRF09/Disit, fundamento do Recurso Voluntário, possui a seguinte ementa: COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS. Fl. 739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 16 Entre outras hipóteses e respeitados os requisitos do art. 23 da IN SRF n° 635, de 2006, a cooperativa pode descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, bem como manter, créditos calculados em relação a: a) bens para revenda a associados, adquiridos pela cooperativa e de não associados; b) aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços especializados utilizados como insumo na prestação de serviços aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural formação profissional e assemelhadas e na industrialização da produção do associado; e c) armazenagem da produção do associado. Todavia, a cooperativa não pode descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, tampouco manter, os créditos calculados em relação a: a) repasse de valores aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa; e b) receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras. A dúvida apresentada e a conclusão foram redigidas nos seguintes termos, litteris: Relatório A interessada, acima identificada, fórmula consulta a esta Superintendência sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins). 2. Em síntese, pergunta se, em termos de créditos, as saídas beneficiadas com exclusão da base de cálculo das referidas contribuições merecem o mesmo tratamento das saídas beneficiadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não- incidência desses mesmos tributos. Fundamentos 3. A consulente informa que suas saídas são beneficiadas pela exclusão da base de cálculo da as contribuições em comento, em função do art. 15 da Medida Provisória n° 2.158-35, de 24 de agosto de 2001: (...) 4. Basicamente, a dúvida é se essa "exclusão da base de cálculo" se enquadra no art. 17 da Lei n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004: (...) Conclusão 36. À vista do exposto, conclui-se que: 36.1. Entre outras hipóteses e respeitados os requisitos do art. 23 da IN SRF n° 635, de 2006, a cooperativa pode descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, bem como manter, créditos calculados em relação a: a) bens para revenda a associados, adquiridos pela cooperativa e de não associados; b) aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços especializados utilizados como insumo na prestação de serviços aplicáveis Fl. 740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 17 na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas e na industrialização da produção do associado; e c) armazenagem da produção do associado. 36.2. Todavia, a cooperativa não pode descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, tampouco manter, os créditos calculados em relação a: a) repasse de valores aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa; e b) receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras. Essa conclusão tem por fundamento as exclusões da base de cálculo previstas no art. 15 da Medida Provisória n° 2.158-35, de 24/08/2001: Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP: I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa; II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados; III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados, aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas; IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado; V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos. § 1º Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa. Logo, correta a decisão de piso, no sentido de que a referida Solução de Consulta não trata do critério de rateio. No entanto, sendo dever deste Conselho verificar a legalidade dos atos administrativos, inclusive de ofício, deve-se verificar se a legislação permite que o rateio seja calculado da forma pretendida pelo contribuinte, ou se o Auditor-Fiscal estava com a razão em sua apuração. O objetivo do legislador ao estabelecer critérios de rateio no art. 3º, § 8º, da Lei nº 10.833/2003, foi garantir que apenas os insumos efetivamente utilizados em produtos ou serviços sujeitos ao regime não-cumulativo gerassem créditos. Esse rateio se faz necessário pois o contribuinte, por exemplo, pode adquirir insumos através de uma única nota fiscal e utiliza-los para gerar receitas vinculadas tanto à cumulatividade quanto à não-cumulatividade. Além disso, o rateio é necessário porque nem todos os créditos gerados são passíveis de compensação ou ressarcíveis em dinheiro, mas tão somente aqueles vinculados a Fl. 741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 18 receitas de exportação ou apurados na forma do art. 17 da Lei nº 11.033/2004, conforme preceitua a legislação: LEI Nº 10.833/2003 Art. 6º A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de: I - exportação de mercadorias para o exterior; II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. § 1º Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3º, para fins de: I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno; II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1º poderá solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. LEI Nº 11.116/2005 Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de: I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria. O art. 17 da Lei nº 11.033/2004 estabelece que as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Se os valores recebidos por conta de atos cooperativos típicos puderem ser considerados como “vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência”, como pretende o contribuinte, teremos duas consequências: a primeira, a possibilidade de que os custos associados a estes ingressos de valores possa gerar créditos; a segunda, a alteração do rateio, de forma que Fl. 742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 19 um percentual maior dos créditos apurados possa ser utilizado para ressarcimento, seja através de compensação ou recebimento em dinheiro. Ocorre que o Poder Judiciário vem decidindo, de forma reiterada, que as exclusões da base de cálculo das contribuições devidas pelas sociedades cooperativas não possuem natureza jurídica de “isenções parciais” nem se caracterizam como “casos de não incidência”. Nesse sentido, os seguintes precedentes: i) Recurso Especial nº 2.076.664/RS, Relatora Ministra REGINA HELENA COSTA, julgamento em 23/06/2023: Trata-se de Recurso Especial interposto por COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL NOVA ALIANÇA LTDA, contra acórdão prolatado, por unanimidade, pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 340e): TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. COOPERATIVAS DE PRODUÇÃO AGROPECUÁRIA. EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. DIREITO AO APROVEITAMENTO. NÃO CONFIGURAÇÃO. ART. 17 DA LEI 11.033/04 E ART. 16 DA LEI 11.116/05. 1. O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos (REsp n. 1.164.716/MG, Primeira Seção, julgado em 27/4/2016, DJe de 4/5/2016). 2. As exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS, previstas no art. 15 da MP 2.158/01 e no art. 16 da Lei 10.684/03, não podem ser equiparadas à não incidência ou isenções parciais para fins de apuração de créditos de PIS/COFINS com base no art. 17 da Lei 11.033/04, e não geram direito ao aproveitamento do saldo credor respectivo, amparado no art. 16 da Lei 11.116/05. (...) Feito breve relato, decido. (...) O Tribunal de origem, por sua vez, não afastou completamente a tributação sobre todos os atos da ora Recorrente, mas tão somente sobre os atos cooperativos típicos, "[...] aqueles realizados entre a cooperativa e seus associados, e vice-versa e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais, sendo todos os outros atos sujeitos à tributação. São os chamados atos cooperativos típicos ou próprios" (fls. 343e). Assim, concluiu que as exclusões questionadas são apenas ajustes para delimitar a incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos cooperativos típicos (fl. 344e): as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS previstas em lei para as cooperativas de produção agropecuária têm o objetivo de limitar a materialidade da incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos próprios da cooperativa, tanto é assim que o inciso II do §2º do art. 15 da MP 2.158/01 dispôs que tais operações deveriam ser contabilizadas Fl. 743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 20 destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas. A Corte de origem compreendeu, portanto, que tais exclusões não se enquadram no conceito de suspensão, não incidência, isenção ou alíquota zero, previstas no art. 17 da Lei n. 11.033/2004, para efeito de aproveitamento de créditos (fls. 346/347e): [...] Conclui-se, dessa maneira, que a manutenção de créditos prevista no art. 17 da Lei nº 11.033/2004 e o correspondente direito ao ressarcimento estabelecido no art. 16 da Lei nº 11.116/2005 não guardam qualquer relação com as hipóteses de ajustes da base de cálculo das cooperativas agroindustriais. [...] as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS, previstas no art. 15 da MP 2.158/01 e no art. 16 da Lei 10.684/03, não podem ser equiparadas à não incidência ou isenções parciais para fins de apuração de créditos de PIS/COFINS com base no art. 17 da Lei 11.033/04, e não geram direito ao aproveitamento do saldo credor respectivo, amparado no art. 16 da Lei 11.116/05. [...] A análise de tais exclusões e deduções permite concluir que não se caracterizam como suspensão, não incidência, isenção ou alíquota zero. Essa separação resta clara na IN 635/2006, que prevê separadamente as referidas exclusões e deduções da base de cálculo (art. 11), em relação às suspensões (art. 34), não incidências (art. 35) e isenções (art. 36). Com efeito, o tribunal a quo asseverou que "as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS previstas em lei para as cooperativas de produção agropecuária têm o objetivo de limitar a materialidade da incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos próprios da cooperativa, tanto é assim que o inciso II do §2º do art. 15 da MP 2.158/01 dispôs que tais operações deveriam ser contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas" (fl. 343e). (...) Consoante se observa, a Corte de origem busca efetivamente demonstrar que o procedimento de exclusão questionado está relacionado, exclusivamente, com a separação do faturamento da cooperativa para definir o que pode ou não ser tributado, enquanto a Recorrente defende, apenas genericamente, que tal entendimento estaria permitindo a tributação sobre ato cooperativo típico. Desse modo, verifica-se que as razões recursais apresentadas se encontram dissociadas daquilo que restou decidido pelo tribunal de origem, o que Fl. 744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 21 caracteriza deficiência na fundamentação do recurso especial e atrai, por analogia, os óbices das Súmulas 283 e 284, do Supremo Tribunal Federal, as quais dispõem, respectivamente: “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida assenta em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles”; e “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a deficiência na fundamentação não permitir a exata compreensão da controvérsia”. ii) Recurso Especial nº 2.073.859/PR, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, julgamento em 29/05/2023: Trata-se de Recurso Especial interposto, com fulcro no art. 105, III, "a", da Constituição da República, contra acórdão assim ementado: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. COOPERATIVAS DE PRODUÇÃO AGROINDUSTRIAL. ATOS PRÓPRIOS OU TÍPICOS. NÃO INCIDÊNCIA. DIREITO AO APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. ART. 17 DA LEI 11.033/04 E ART. 16 DA LEI 11.116/05. NÃO CONFIGURADO. 1. O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos (REsp n. 1.164.716/MG, Primeira Seção, julgado em 27/4/2016, DJe de 4/5/2016). 2. Por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação. Inaplicabilidade ao caso do art. 17, da Lei 11.033/2004. (...) É o relatório. Decido. (...) Ao dirimir a controvérsia, a Corte regional consignou (fls. 315-318, e-STJ): (...) O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos, pois não implicam operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, nos seguintes termos: (...) Com relação à incidência do PIS sobre os atos cooperativos próprios, o STJ também já decidiu que esses atos "não geram faturamento ou receita para a sociedade cooperativa. Ausência de base imponível para o PIS. Não-incidência pura e simples. Já os atos não cooperativos revestem-se de nítida feição mercantil e Fl. 745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 22 geram receita à sociedade, razão pela qual devem ser tributados" (STJ, EDcl nos EDcl no REsp 718.001/MG, SEGUNDA TURMA, DJe de15/05/2009). Portanto, como bem ponderou a sentença de primeira instância, a jurisprudência está pacificada no sentido de que os atos cooperados não geram receita ou faturamento tributável pelo PIS e pela COFINS, caracterizando hipótese de não incidência das contribuições. Apuração de créditos de PIS/COFINS. A impetrante pretende obter o reconhecimento do direito à compensação ou ressarcimento dos créditos, com fundamento nas Leis nºs 11.033/04 e 11.116/05. Como visto alhures, não há incidência de PIS e COFINS sobre os atos cooperativos próprios praticados pela apelante. Deste modo, não há que se falar em direito ao creditamento, pois este pressupõe, fática e juridicamente, incidências múltiplas, que não existem conforme a legislação aplicável ao setor de atividade econômica da parte impetrante. Por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação. (...) No caso dos autos, considerando que sequer resta configurada receita ou faturamento nos atos próprios praticados pela impetrante, não há como reconhecer a existência do direito ao creditamento por ela pleiteado. (...) Da leitura atenta do Voto condutor, vê-se que o Colegiado originário se manifestou de maneira clara e embasada acerca das questões relevantes para o deslinde do conflito, inclusive daquelas que a recorrente alega terem sido omitidas. Ademais, observa-se que a questão foi decidida após percuciente apreciação dos fatos e das provas relacionados à causa. Diante do arcabouço documental colacionado aos autos, o órgão julgador reconheceu que a recorrente sequer possuía direito ao creditamento do PIS e da COFINS, porque praticados atos cooperativos próprios, os quais não geram receita ou faturamento ─ ou seja, não há incidência de contribuição. Para modificar o entendimento firmado no aresto recorrido, seria necessário exceder as razões nele colacionadas, o que demanda incursão no contexto fático- probatório dos autos, vedada em Recurso Especial conforme dispõe a Súmula 7/STJ: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial". Fl. 746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 23 Os fatos são aqui recebidos tais como estabelecidos pelo Tribunal a quo, senhor na análise probatória. E, se a violação do dispositivo legal invocado perpassa pela necessidade de fixar premissa diversa da que consta do decisum impugnado, inviável o apelo nobre. iii) AgInt no Recurso Especial nº 1.239.600/RS, Relator Ministro SÉRGIO KUKINA, julgamento em 04/02/2021: Trata-se de recurso especial fundado no CPC/73, manejado por Cooperativa Agrícola Mista General Osório Ltda., com base no art. 105, III, a, da CF, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fls. 421/422): (...) Opostos embargos declaratórios, foram acolhidos, sem efeitos modificativos, para sanear erro material, em acórdão assim sumariado (fl. 445): (...) As exclusões de base de cálculo da contribuição da COFINS e do PIS previstas no art. 15 da MP n° 2.158-35/2001 e no art. 17 da Lei n° 10.684/2003 e arroladas no art. 11 da IN n° 635/2006, não se afiguram "isenções parciais". O artigo 17 da Lei n° 11.033/04 restringe-se ao regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO). (...) É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO. (...) Com relação aos arts. 17 da Lei 11.033/2004; e 16 da Lei 11.116/2005, nota-se que os referidos dispositivos legais não contêm comando capaz de sustentar a tese recursal de que "as exclusões de base de cálculo do PIS e da COFINS ora em análise são, inegavelmente, hipóteses de isenção parcial" (fl. 459), ou mesmo de "não incidência tributária" (fl. 464) nem de infirmar o juízo formulado pelo acórdão recorrido, de maneira que se impõe ao caso concreto a incidência da Súmula 284/STF ("É inadmissível o recurso extraordinário, quando a deficiência na sua fundamentação não permitir a exata compreensão da controvérsia."). Por oportuno, destacam-se os seguintes precedentes: AgRg no AREsp 161.567/RJ, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJe 26/10/2012; REsp 1.163.939/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 8/2/2011. iv) Recurso Especial nº 1.253.174/RS, Relatora Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, julgamento em 31/08/2018: Trata-se de Recurso Especial, interposto por COOPERATIVA DOS SUINOCULTORES DO CAÍ LTDA, em 23/11/2010, mediante o qual se impugna acórdão, promanado do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado: Fl. 747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 24 "TRIBUTÁRIO. COOPERATIVA. PIS E COFINS. EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. ARTS. 15 DA MP: Nº 2.158-35/01, 17 DA LEI Nº 10.684/03 E 11 DA IN SRF Nº 635/06. ISENÇÃO PARCIAL. CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 17 DA LEI Nº 11.033/04. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. As exclusões de base de cálculo das contribuições PIS e COFINS previstas no art. 15 da MP nº 2.158-35/01 e no art. 17 da Lei nº 10.684/03 e arroladas no art. 11 da IN nº 635/06, não se afiguram 'isenções parciais'. 2. O âmbito de incidência do art. 17 da Lei nº 11.033/04 restringe-se ao Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária - REPORTO, como decorre do texto do diploma legislativo onde inserido tal artigo. 3. Sentença reformada para denegar a segurança" (fl. 181e). No Recurso Especial, manejado com base na alínea a do permissivo constitucional, alega-se violação aos arts. 17 da Lei 11.033/2004 e 16 da Lei nº 11.116/2005. (...) Recurso Especial admitido (fls. 216/217e). O presente recurso não merece prosperar. Encontra-se pacificado, na jurisprudência do STJ, o entendimento de que inexiste direito a creditamento do PIS e da COFINS, no regime não-cumulativo, caracterizado pela incidência monofásica do tributo, porquanto inocorrente, nesse caso, o pressuposto lógico da cumulação. À guisa de mero exemplo, as seguintes ementas: (...) Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4°, II, do RISTJ, nego provimento ao Recurso Especial. Como destacado nos precedentes acima colacionados, por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação: EMENTA: 1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária), a saber: (...) 2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts. 3º, § 2º, II, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto- Fl. 748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 25 Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a manutenção de créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja constituição não restou obstada pelas Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003. (...) 10. Teses propostas para efeito de repetitivo: 10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). 10.2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO. 10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. 10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos. 10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica. No presente caso, não há tributação em fase alguma, pois as aquisições da cooperativa dos cooperados, bem como os repasses daquela para estes, não são tributadas, em consequência das regras estabelecidas no art. 79 da Lei nº 5.764/71, no art. 15 da MP nº 2.158- 35/01 e no art. 17 da Lei nº 10.684/03, deixando ainda mais evidente a impossibilidade do creditamento pleiteado: Lei nº 5.764, de 1971 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. Fl. 749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 26 Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. MP nº 2.158-35, de 2001 Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da Lei no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP: I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa; II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados; III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados, aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas; IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado; V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos. Lei nº 10.684/03 Art. 17. Sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e no art. 1º da Medida Provisória nº 101, de 30 de dezembro de 2002, as sociedades cooperativas de produção agropecuária e de eletrificação rural poderão excluir da base de cálculo da contribuição para o Programa de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS os custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando da sua comercialização e os valores dos serviços prestados pelas cooperativas de eletrificação rural a seus associados. Embora o texto legal seja expresso nesse sentido, o STJ já confirmou, no julgamento do REsp nº 1.141.667/RS, sob o regime dos recursos repetitivos, a não incidência das contribuições nos atos cooperativos, portanto, nas relações desta cadeia de negócios, envolvendo os atos praticados entre as cooperativas e seus associados, bem como entre estes e aquelas. O ato cooperativo sequer pode ser considerado operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria: 1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos. Fl. 750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 27 2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág. único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. 3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados (fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a COFINS. 4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do Recurso Especial. 5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os atos cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em julgado. 6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008 do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas. Assim sendo, aplica-se ao caso o art. 3º, § 2º, inciso II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que vedam a constituição de créditos na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Conforme as teses fixadas em repetitivo pelo STJ, o art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos), não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica, e diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor. Assim, conclui-se que o contribuinte não faz jus a créditos da não cumulatividade sobre os custos incorridos nos atos cooperativos típicos, da mesma forma que não deve incluir os valores referentes a estas operações no cálculo do rateio dos créditos, tendo em vista que o ato Fl. 751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 28 cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, logo não gera “receitas de vendas”, mas meros ingressos financeiros. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. IV – DA GLOSA RELATIVA A AQUISIÇÕES DE BENS PARA REVENDA IV.1 – DA AQUISIÇÃO DE BENS SUBMETIDOS À ALÍQUOTA ZERO – DIREITO DE CRÉDITO – INAPLICABILIDADE IN CASU DO ART. 3º, § 2º, II, DA LEI Nº 10.833/2003 Alega o recorrente que as aquisições de bens cujas saídas do fornecedor tenham sido escrituradas à alíquota zero não estão abarcadas pelas hipóteses de vedação ao creditamento de PIS/COFINS elencadas no art. 3°, §2º, II das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, notadamente porque a submissão da receita à alíquota zero não se equipara ao não pagamento do tributo, nem sequer à isenção. Vejamos os fundamentos destas alegações, in litteris: A sistemática não-cumulativa das contribuições sociais busca fundamento no artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que autoriza o desconto de créditos calculados em relação à aquisição de bens para revenda: (...) Outrossim, consta no mesmo dispositivo a restrição ao aproveitamento de crédito apontada pela autoridade julgadora, vide o seu § 2º, inciso II: § 2º Não dará direito a crédito o valor: [...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (...) Vale dizer que a única menção feita à alíquota zero pelo dispositivo supracitado é aquela constante da sua parte final, que trata da vedação de creditamento sobre a aquisição de produtos isentos – hipótese diversa do caso concreto – posteriormente empregados na produção de bem ou serviço que se encontre submetido à alíquota zero na saída do estabelecimento adquirente, situação geralmente observada no regime monofásico das contribuições. O que se verifica no caso concreto é que a aquisição de “adubos, defensivos, fertilizantes e sementes” se dá com a efetiva incidência das contribuições na etapa anterior, não obstante seja submetida à alíquota de 0%. Por conseguinte, a vedação contida no artigo 3º, §2º, II da respectiva lei de regência não atinge a hipótese relatada, mas apenas aquela decorrente da Fl. 752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 29 aquisição de bens que não se encontram sujeitos ao pagamento do tributo (como a não incidência, isenção ou imunidade) – evento diverso do não recolhimento. Não assiste razão ao recorrente. O art. 3°, §2º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03 é expresso ao vedar o creditamento sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Ora, se os bens adquiridos eram tributados à alíquota zero, obviamente não ocorreu qualquer pagamento da contribuição. A essência da não-cumulatividade é justamente impedir a incidência de nova tributação sobre os tributos pagos na etapa anterior da cadeia de produção, compensando-se o tributo apurado na etapa posterior com aquele pago na etapa anterior. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. IV.2 – DA AQUISIÇÃO DE SEMENTES – PRODUTOS NÃO SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO – POSSIBILIDADE DE CRÉDITO Alega o recorrente que teria direito ao creditamento porque grande parte das sementes por ele adquiridas não estavam registradas no RENASEM e, portanto, não estavam submetidas à alíquota zero, pois o art. 1º, III, da Lei nº 10.925/2004 dispõe que apenas terá esse benefício as sementes em conformidade com a Lei nº 10.711/2003, ou seja, que tenham registro e certificação no Sistema Nacional de Sementes e Mudas. Apresenta as seguintes razões para sua irresignação, verbis: Nesses termos, a ora Recorrente pautou sua análise com base nos termos dos referidos artigos, quando da aquisição de sementes, com a verificação das notas fiscais de saída dos estabelecimentos produtores, para fins de verificação de sua conformidade no Registro Nacional de Sementes e Mudas – RENASEM. Entretanto, as suas alegações foram afastadas pela DRJ de Ribeirão Preto, mantendo-se a glosa em relação às sementes sem a certificação em questão, sob o argumento que “[...] a manifestante não trouxe aos autos nenhum documento que corroborasse sua alegação de que somente se apropriou de créditos referentes a aquisições de sementes não certificadas” (fl. 642 - grifou-se). Essa conclusão, todavia, merece reforma. Ora, nos presentes autos, a ora Recorrente juntou todas as notas fiscais de saída do estabelecimento produtor, pelas quais é possível verificar a efetiva segregação entre aquelas sementes em conformidade com o RENASEM e outras que não atenderam aos critérios da referida Lei n.º 10.711/2003. De fato, basta uma simples análise das notas fiscais anexas ao presente processo administrativo, para constatar a inexistência de registro das sementes adquiridas, principalmente diante da responsabilidade do produtor de indicá-lo, como acima mencionado. A título exemplificativo, confira-se as seguintes notas fiscais: Fl. 753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 30 (...) Infere-se que a Nota Fiscal n.º 48614 não possui qualquer menção a respeito da certificação das sementes ali descritas, uma vez que não há qualquer indicação de que se tratam de sementes “certificadas”, e tampouco qualquer indicação precisa acerca do Termo de Convênio e registro no RENASEM. Tal situação que forçosamente faz concluir que as sementes relacionadas à referida Nota Fiscal não possuíam qualquer certificação e, assim, não estariam submetidas à alíquota 0% de PIS/COFINS. Por outro lado, a NF 1478 apenas indica de que se trata de sementes “certificadas”, mas igualmente não há na aludida NF qualquer indicação acerca do Termo de Convênio e registro no RENASEM. E da análise do acervo probatório, verifica-se que as Notas Fiscais indicadas no despacho decisório, das quais resultou a glosa indevida dos créditos, a Notas Fiscais de fls. 211-216 e 231-234 não possuem qualquer informação quanto à certificação. Vejamos, inicialmente, o que consta da Lei nº 10.925/2004: Art. 1º Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: (...) III - sementes e mudas destinadas à semeadura e plantio, em conformidade com o disposto na Lei nº 10.711, de 5 de agosto de 2003, e produtos de natureza biológica utilizados em sua produção; A Lei nº 10.711/2003, por sua vez, estabelece as seguintes regras: Art. 1º O Sistema Nacional de Sementes e Mudas, instituído nos termos desta Lei e de seu regulamento, objetiva garantir a identidade e a qualidade do material de multiplicação e de reprodução vegetal produzido, comercializado e utilizado em todo o território nacional. (...) Art. 3º O Sistema Nacional de Sementes e Mudas - SNSM compreende as seguintes atividades: I - registro nacional de sementes e mudas - Renasem; (...) Art. 7º Fica instituído, no Mapa, o Registro Nacional de Sementes e Mudas - Renasem. Art. 8º As pessoas físicas e jurídicas que exerçam as atividades de produção, beneficiamento, embalagem, armazenamento, análise, comércio, importação e exportação de sementes e mudas ficam obrigadas à inscrição no Renasem. Fl. 754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 31 (...) Art. 18. O Mapa promoverá a organização do sistema de produção de sementes e mudas em todo o território nacional, incluindo o processo de certificação, na forma que dispuser o regulamento desta Lei. Art. 19. A produção de sementes e mudas será de responsabilidade do produtor de sementes e mudas inscrito no Renasem, competindo-lhe zelar pelo controle de identidade e qualidade. Parágrafo único. A garantia do padrão mínimo de germinação será assegurada pelo detentor da semente, seja produtor, comerciante ou usuário, na forma que dispuser o regulamento desta Lei. Art. 20. Os padrões de identidade e qualidade das sementes e mudas, estabelecidos pelo Mapa e publicados no Diário Oficial da União, serão válidos em todo o território nacional. Art. 21. O produtor de sementes e de mudas fica obrigado a identificá-las, devendo fazer constar da respectiva embalagem, carimbo, rótulo ou etiqueta de identificação, as especificações estabelecidas no regulamento desta Lei. Art. 22. As sementes e mudas deverão ser identificadas com a denominação "Semente de" ou "Muda de" acrescida do nome comum da espécie. Parágrafo único. As sementes e mudas produzidas sob o processo de certificação serão identificadas de acordo com a denominação das categorias estabelecidas no art. 23, acrescida do nome comum da espécie. Art. 23. No processo de certificação, as sementes e as mudas poderão ser produzidas segundo as seguintes categorias: I - semente genética; II - semente básica; III - semente certificada de primeira geração - C1; IV - semente certificada de segunda geração - C2; V - planta básica; VI - planta matriz; VII - muda certificada. (...) Art. 30. O comércio e o transporte de sementes e de mudas ficam condicionados ao atendimento dos padrões de identidade e de qualidade estabelecidos pelo Mapa. Parágrafo único. Em situações emergenciais e por prazo determinado, o Mapa poderá autorizar a comercialização de material de propagação com padrões de identidade e qualidade abaixo dos mínimos estabelecidos. Fl. 755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 32 Art. 31. As sementes e mudas deverão ser identificadas, constando sua categoria, na forma estabelecida no art. 23 e deverão, ao ser transportadas, comercializadas ou estocadas, estar acompanhadas de nota fiscal ou nota fiscal do produtor e do certificado de semente ou do termo de conformidade, conforme definido no regulamento desta Lei. Art. 32. A comercialização e o transporte de sementes tratadas com produtos químicos ou agrotóxicos deverão obedecer ao disposto no regulamento desta Lei. (...) Art. 37. Estão sujeitas à fiscalização, pelo Mapa, as pessoas físicas e jurídicas que produzam, beneficiem, analisem, embalem, reembalem, amostrem, certifiquem, armazenem, transportem, importem, exportem, utilizem ou comercializem sementes ou mudas. § 1º A fiscalização de que trata este artigo é de competência do Mapa e será exercida por fiscal por ele capacitado, sem prejuízo do disposto no art. 5o. § 2º Compete ao fiscal exercer a fiscalização da produção, do beneficiamento, do comércio e da utilização de sementes e mudas, sendo-lhe assegurado, no exercício de suas funções, livre acesso a quaisquer estabelecimentos, documentos ou pessoas referidas no caput. (...) Art. 39. Toda semente ou muda, embalada ou a granel, armazenada ou em trânsito, identificada ou não, está sujeita à fiscalização, na forma que dispuser o regulamento. (...) Art. 41. Ficam proibidos a produção, o beneficiamento, o armazenamento, a análise, o comércio, o transporte e a utilização de sementes e mudas em desacordo com o estabelecido nesta Lei e em sua regulamentação. Parágrafo único. A classificação das infrações desta Lei e as respectivas penalidades serão disciplinadas no regulamento. (...) Art. 43. Sem prejuízo da responsabilidade penal e civil cabível, a inobservância das disposições desta Lei sujeita as pessoas físicas e jurídicas, referidas no art. 8º, às seguintes penalidades, isolada ou cumulativamente, conforme dispuser o regulamento desta Lei: (...) Parágrafo único. A multa pecuniária será de valor equivalente a até 250% (duzentos e cinquenta por cento) do valor comercial do produto fiscalizado, quando incidir sobre a produção, beneficiamento ou comercialização. (...) Fl. 756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 33 Art. 45. As sementes produzidas de conformidade com o estabelecido no caput do art. 24 e denominadas na forma do caput do art. 22 poderão ser comercializadas com a designação de "sementes fiscalizadas", por um prazo máximo de 2 (dois) anos, contado a partir da data de publicação desta Lei. A tese da defesa é de que existem (i) sementes e mudas vendidas com alíquota zero para o PIS/Cofins, caso possuam registro e certificação no Sistema Nacional de Sementes e Mudas e (ii) sementes e mudas vendidas com alíquota normal para o PIS/Cofins, caso não possuam tal registro e certificação. Nesse contexto, o recorrente teria adquirido parte de suas sementes e mudas sem registro e certificação, o que lhe permitiria o creditamento sobre o valor de aquisição de tais produtos. Contudo, ao analisar a analisar a Lei nº 10.711/2003, observa-se que não existe tal opção. O art. 8º determina que todas as pessoas físicas e jurídicas que exerçam as atividades de produção, beneficiamento, embalagem, armazenamento, análise, comércio, importação e exportação de sementes e mudas ficam obrigadas à inscrição no Renasem; e o art. 21 estabelece que o produtor de sementes e de mudas fica obrigado a identificá-las, devendo fazer constar da respectiva embalagem, carimbo, rótulo ou etiqueta de identificação, as especificações estabelecidas no regulamento da Lei nº 10.711/2003. O art. 31, por sua vez, determina que as sementes e mudas deverão ser identificadas, constando sua categoria, e deverão, ao ser transportadas, comercializadas ou estocadas, estar acompanhadas de nota fiscal ou nota fiscal do produtor e do certificado de semente ou do termo de conformidade. Como se verifica, não há qualquer dispositivo legal que estabeleça a obrigatoriedade de constar na nota fiscal o registro das sementes. O art. 31 da Lei nº 10.711/2003 estabelece apenas que as sementes e mudas deverão, ao ser transportadas, comercializadas ou estocadas, “estar acompanhadas de nota fiscal ou nota fiscal do produtor e do certificado de semente ou do termo de conformidade”. O documento comprobatório do atendimento às regras estabelecidas na Lei nº 10.711/2003 e em seu regulamento é o “certificado de semente” ou o “termo de conformidade”. Em verdade, sequer existe um “registro das sementes”; o que a Lei nº 10.711/2003 determina, em seu art. 8º, é a obrigatoriedade de o fornecedor estar inscrito no Renasem, e no art. 21 impõe que o produtor de sementes e de mudas fica obrigado a identificá-las, devendo fazer constar da respectiva embalagem, carimbo, rótulo ou etiqueta de identificação (e não na nota fiscal), as especificações estabelecidas no regulamento desta Lei. A tese do contribuinte também não se sustenta porque a Lei nº 10.711/2003 proíbe a produção, venda, transporte etc., de sementes e mudas que não estejam em conformidade com as regras lá estabelecidas, conforme consta dos arts 30 e 41, que transcrevo mais uma vez: Fl. 757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 34 Art. 30. O comércio e o transporte de sementes e de mudas ficam condicionados ao atendimento dos padrões de identidade e de qualidade estabelecidos pelo Mapa. (...) Art. 41. Ficam proibidos a produção, o beneficiamento, o armazenamento, a análise, o comércio, o transporte e a utilização de sementes e mudas em desacordo com o estabelecido nesta Lei e em sua regulamentação. Ora, não há como interpretar que o descumprimento de uma obrigação legal, à qual o adquirente também está submetido, por força do disposto nos arts. 37 e 41, possa lhe beneficiar com o direito ao crédito de PIS/Cofins enquanto outros contribuintes que cumprem com as referidas regras ficam impedidos de tal creditamento. Observe-se que o art. 41 determina expressamente que “fica proibida a utilização de sementes e mudas em desacordo com o estabelecido nesta Lei e em sua regulamentação”. Tal situação iria se constituir numa violação ao princípio geral de direito segundo o qual “ninguém pode se beneficiar da própria torpeza” – nemo auditur propriam turpitudinem allegans. Se realmente o recorrente adquiriu sementes em desconformidade com as regras da Lei nº 10.711/2003, a consequência não é a obtenção do direito ao creditamento, mas sim sua sujeição à multa pecuniária de valor equivalente a até 250% do valor comercial do produto, sem prejuízo da responsabilidade penal e civil cabível, tudo nos termos do art. 43 da Lei nº 10.711/2003. O Decreto nº 5.123, de 23/07/2004, regulamentou em seu anexo a Lei nº 10.711/2003. Analisando os dispositivos do referido decreto, verifica-se de imediato a inexistência de qualquer regra determinando que deva constar da nota fiscal algum tipo de “atestado de conformidade” nem muito menos algum “registro das sementes”. Tal comprovação de conformidade com a Lei nº 10.711/2003 se dá através de outros elementos, no caso, a embalagem e/ou os já referidos “certificado de semente” ou o “termo de conformidade”. Senão vejamos na literalidade do Decreto nº 5.123/2004: CAPÍTULO V DA PRODUÇÃO E DA CERTIFICAÇÃO DE SEMENTES OU DE MUDAS Art. 24. O sistema de produção de sementes e de mudas, organizado na forma deste Regulamento e de normas complementares, tem por finalidade disponibilizar materiais de reprodução e multiplicação vegetal, com garantias de identidade e qualidade, respeitadas as particularidades de cada espécie. Art. 25. A produção de sementes e de mudas deverá obedecer às normas e aos padrões de identidade e de qualidade, estabelecidos pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, publicados no Diário Oficial da União. Fl. 758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 35 Art. 26. As atividades de produção e certificação de sementes e de mudas deverão ser realizadas sob a supervisão e o acompanhamento do responsável técnico, em todas as fases, inclusive nas auditorias. Parágrafo único. A emissão do termo de conformidade e do certificado de sementes ou de mudas será, respectivamente, de responsabilidade do responsável técnico e do certificador. Art. 27. A certificação do processo de produção de sementes e de mudas será executada por certificador ou entidade certificadora, mediante o controle de qualidade em todas as etapas da produção, incluindo o conhecimento da origem genética e o controle de gerações, com o objetivo de garantir conformidade com o estabelecido neste Regulamento e em normas complementares. Art. 28. A certificação da produção será realizada pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, pela entidade de certificação ou certificador de produção própria, credenciados na forma do art. 7º deste Regulamento. (...) Art. 30. As sementes e as mudas deverão ser identificadas com a denominação: "Semente de" ou "Muda de", acrescida do nome comum da espécie ou, quando for o caso, do nome científico. Parágrafo único. As sementes e as mudas produzidas sob o processo de certificação serão identificadas de acordo com a denominação das categorias estabelecidas, respectivamente, nos arts. 58 e 60 deste Regulamento, acrescidas do nome comum da espécie ou, quando for o caso, do nome científico. Art. 31. A identificação do certificador deverá ser expressa na embalagem, diretamente ou mediante fixação de etiqueta, contendo: nome, CNPJ ou CPF, endereço e número do credenciamento no RENASEM. (...) Seção I Da Produção de Sementes (...) Art. 39. A identificação das sementes deverá ser expressa em lugar visível da embalagem, diretamente ou mediante rótulo, etiqueta ou carimbo, escrito no idioma português, contendo, no mínimo, as seguintes informações: (...) § 1º Deverão também constar da identificação o nome, CNPJ ou CPF, endereço e número de inscrição no RENASEM do produtor de semente, impressos diretamente na embalagem. § 2º Quando se tratar de embalagens de tipo e tamanho diferenciados, as exigências previstas no § 1º poderão ser expressas na etiqueta, rótulo ou carimbo. Fl. 759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 36 (...) CAPÍTULO VII DO COMÉRCIO INTERNO DE SEMENTES E DE MUDAS (...) Art. 89. Na comercialização, no transporte ou armazenamento, a semente ou muda deve estar identificada e acompanhada da respectiva nota fiscal de venda, do atestado de origem genética, e do certificado de semente ou muda ou do termo de conformidade, em função da categoria ou classe da semente ou da muda. (...) Art. 91. No que se refere a este Regulamento, a nota fiscal deverá apresentar, no mínimo, as seguintes informações: I - nome, CNPJ ou CPF, endereço e número de inscrição do produtor no RENASEM; II - nome e endereço do comprador; III - quantidade de sementes ou de mudas por espécie, cultivar e porta-enxerto, quando houver; e IV - identificação do lote. (...) Seção V Do Processo de Produção e de Certificação (...) Art. 163. A identificação das sementes e das mudas das espécies previstas neste Capítulo, sem prejuízo do estabelecido nos arts. 39 e 53 deste Regulamento e normas complementares, dar-se-á em lugar visível da embalagem, por rótulo, etiqueta ou carimbo, contendo as seguintes informações em língua portuguesa: (...) CAPÍTULO XIII DAS PROIBIÇÕES E DAS INFRAÇÕES (...) Art. 181. Além das proibições previstas nos arts. 176, 177 e 178 deste Regulamento, as pessoas referidas no seu art. 4o estão sujeitas às seguintes proibições, que serão consideradas infrações de natureza gravíssima: (...) Fl. 760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 37 III - alterarem, subtraírem ou danificarem a identificação constante da embalagem de sementes ou de mudas, em circunstâncias que caracterizem burla à legislação; IV - alterarem ou fracionarem a embalagem de sementes, ou substituírem as sementes ou as mudas, em circunstâncias que caracterizem burla à legislação; O art. 91 do Decreto, acima transcrito, especifica quais os elementos obrigatórios que devem constar da nota fiscal: (i) nome, CNPJ ou CPF, endereço e número de inscrição do produtor no RENASEM; (ii) nome e endereço do comprador; (iii) quantidade de sementes ou de mudas por espécie, cultivar e porta-enxerto, quando houver; e (iv) identificação do lote. Não há qualquer menção a um suposto “registro das sementes”, “referência à certificação das sementes” ou “atestado de conformidade”. Quanto à alegação de que houve tributação pelo PIS/COFINS em relação as algumas operações, devo ressaltar que, ao contrário do que ocorre com o IPI e o ICMS, as contribuições não tem o seu valor destacado em nota fiscal. O pagamentos destas não ocorre por conta de valores destacados, mas sim por conta da inclusão do valor da operação no faturamento da empresa, base de cálculo sobre a qual deverão incidir as respectivas alíquotas. Logo, a existência de qualquer menção à incidência do PIS/COFINS em nada altera a sua natureza jurídica e não traz qualquer certeza de que o fornecedor tenha realmente feito incidir as contribuições. Para tanto, seria necessário intima-lo a apresentar sua escrituração contábil-fiscal e refazer sua apuração destes tributos, o que não se justifica nem mesmo em sede de diligência, face à total ausência de provas neste sentido. Além disso, deve-se ter em mente que a nota fiscal é um instrumento que, regra geral, formaliza uma operação comercial entre vendedor e comprador; trata-se de uma convenção particular estipulada entre essas partes. Contudo, o art. 123 do CTN não permite que regras definidoras da sujeição passiva sejam alteradas por acordos entre as partes interessadas. Se o vendedor não é sujeito passivo de uma obrigação tributária, não pode passar a ser em decorrência de cláusulas contratuais ou estipulações feitas em documentos fiscais: Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes. Pelo exposto, voto por negar provimento ao pedido. V – DA DIFERENÇA DE CLASSIFICAÇÃO E A NECESSIDADE DE SE ASSEGURAR O DIREITO DE CRÉDITO DA RECORRENTE Alega o recorrente que as glosas foram motivadas unicamente pela escrituração errônea das notas de saída, equívoco imputável unicamente ao remetente da mercadoria, pois Fl. 761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 38 indicou NCMs equivocados nas Notas Fiscais de saída, em desconformidade com o produto objeto daquelas operações. Afirma que a diferenciação entre o NCM constante nas Notas Fiscais (3105 e 3808) e aqueles escriturados pela Recorrente (3824.90) dizem respeito exclusivamente à composição de cada um dos produtos; e seria precisamente isto (a composição do produto, e não a classificação indicada na Nota Fiscal) que é efetivamente relevante. A esse respeito, apenas a título exemplificativo, anexou a descrição dos NCMs 3824.90 e 3105: A decisão teve o seguinte fundamento: 2.2.1. Aquisições de bens para revenda O inciso I do artigo 3°. da Lei n° 10.833/2003, autoriza o creditamento sobre bens adquiridos para revenda, adquiridos no mês, que assim dispõe: (...) Entretanto, na relação de notas fiscais de aquisições de mercadorias que geraram créditos de PIS/COFINS, Anexo I, foram incluídas aquisições de insumos ou mercadorias sujeitas à alíquota zero, os quais não dão direito a crédito, como: adubos, sementes, semens, defensivos agropecuários (TIPI 38.08), produtos químicos orgânicos (Cap. 29 da TIPI), conforme fls. 190, 211 a 218, 0231 a 234 Em relação a alguns insumos ocorreram divergências de classificação fiscal, como por exemplo: Adubo Profol Master (fl. 190), classificação na Nota Fiscal 3105.20.00, e nos arquivos digitais 3824.90.77; adubo F. Grap Super (fl. 217), classificação da Nota Fiscal 3105.59.00, e nos arquivos digitais 3824.90.77; Afalon (fl. 218), classificação da Nota Fiscal 3808.30.29, e nos arquivos digitais 3824.90.77. Em relação aos produtos 3105 e 3808 não há possibilidade de creditamento em virtude de aquisição de produto com alíquota zero, conforme Lei 10.925/2004. Já em relação aos produtos 3824 a princípio deveria ocorrer o direito ao creditamento, no entanto, os mesmos foram glosados em virtude da informação errônea da classificação fiscal, conforme notas fiscais elencadas. O simples erro material, sem alterar a característica do produto como insumo do processo produtivo, não pode ser motivo para sua glosa. Como exemplo, o adubo (fertilizante) é Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 39 insumo para o recorrente, pouco importando se ele contém “zinco ou manganês” ou “nitrogênio (azoto), fósforo e potássio”. Por outro lado, em relação aos produtos classificados na NCM 3105 não há possibilidade de creditamento em virtude de aquisição de produto com alíquota zero. Quanto ao produto classificado na NCM 3824, apesar de superada a questão meramente formal, esbarra na dúvida sobre o correto enquadramento. Tivesse o recorrente trazido aos autos provas de que o produto em questão era o 3824.90.77, como um laudo técnico, seria possível superar a questão referente ao erro material no preenchimento das notas fiscais (ou dos arquivos digitais). O laudo técnico deveria determinar, em primeiro lugar, se os adubos adquiridos são “foliares” ou “minerais/químicos”. A simples indicação de composição química não é suficiente para definir a correta classificação, como alegado pelo recorrente. Vejamos um texto extraído através do link “https://www.petz.com.br/blog/plantas/o-que-e-adubo-foliar/”, acesso em 29/08/2023, para observarmos as diferenças: No geral, existem três tipos diferentes de adubação mais utilizados: a orgânica, a mineral e a organo-mineral. Devido à baixa fertilidade da grande maioria dos solos brasileiros, adubar a terra é parte importante do processo de plantação, a fim de garantir qualidade para a planta. O uso de fertilizantes e adubos faz com que as plantas passem a atender às exigências do solo e, consequentemente, a interferir no crescimento delas. Para saber qual é o principal tipo de produto a ser utilizado, é importante realizar a análise do solo. Confira a seguir o que é adubo foliar e como aplicá-lo na sua plantação. O que é adubo foliar? Mas afinal, o que é adubo foliar e no que ele se difere dos outros? Ao contrário da grande maioria de fertilizantes utilizados, que devem ser aplicados no solo, a fertilização foliar ocorre nas folhas e é recomendada também quando a planta apresenta deficiências nutricionais. Assim, os nutrientes do adubo foliar são absorvidos pelas partes aéreas das plantas, como as folhas, e não pelas raízes. Esse processo é considerado uma prática complementar na nutrição dos vegetais, garantindo a adição de micronutrientes essenciais para as plantas. Para fazer a aplicação foliar, deve-se dissolver os fertilizantes em água e, com a mistura homogênea obtida, aplicá-la diretamente nas folhas das plantas. O processo de adubação das plantas é indispensável para melhorar a resistência das plantas a pragas e a qualquer tipo de doença que pode acometê-las. Além de saber o que é adubo foliar, se você está se perguntando se fertilizante foliar pode ser usado no solo, a resposta é não. Esse tipo de produto é voltado apenas para a aplicação nas folhas. Para a adubação convencional, é importante analisar a qualidade do solo e obter o produto mais adequado para os cuidados. Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 40 Na ausência de tal prova, entretanto, persiste a dúvida sobre qual a correta classificação fiscal entre as duas NCMs em questão, sendo que a 3105 é tributada à alíquota zero, enquanto a 3824 é tributada com alíquota positiva. Uma vez que, nos termos do art. 170 do CTN, a homologação da compensação depende da utilização de créditos líquidos e certos, e considerando que o art. 373, I, do CPC determina que o ônus da prova incumbe ao autor quanto ao fato constitutivo de seu direito, voto por negar provimento a esse pedido. VI – DA INCLUSÃO DO IPI E DO ICMS-ST NA BASE DE CRÉDITO DO PIS/COFINS Alega o recorrente que sempre tratou o IPI incidente sobre suas industrializações como imposto não recuperável, uma vez que não se aproveitava dos créditos vinculados às aquisições de produtos tributados pelo referido imposto, ainda que recuperável, e essa situação permitiria, em seu entender, a inclusão desses valores de IPI dentro da base de crédito das contribuições PIS e COFINS. Suas alegações são assim fundamentadas, in litteris: Como demonstrado em sua manifestação de inconformidade, a ora Recorrente tem como principais produtos industrializados a ração animal, mais especificamente aquelas destinadas à alimentação de bovino (NCM 23099010), suíno (NCM 23099010) e galináceos/aves (NCM 23099010), tendo produzido, ainda, por um curto período de tempo - até fevereiro/2010), ração destinada à alimentação de cães e gatos (NCM 23091000). Especificamente em relação às alíquotas de IPI das rações destinadas à alimentação de suínos, bovinos e galináceos, estas eram todas tributadas à alíquota 0% de IPI, conforme se depreende da leitura do Decreto n.º 6.006/06, vigente de 1.º de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2011. Já a ração para cães e gatos (NCM 23091000), referido Decreto previa a tributação à alíquota 10%. Em todos esses casos (rações para suínos, bovinos, galináceos, cães e gatos) a Recorrente não escriturava crédito algum de IPI, mesmo existindo previsão legal para tanto. Tratava-se de posicionamento por ela adotado, tendo em vista que grande parte dos seus produtos industrializados (rações para suínos e bovinos) eram tributados à alíquota zero. E mesmo nas hipóteses em que os produtos eram tributados pelo IPI à alíquota de 10%, caso das rações de cães e gatos, ainda assim a Recorrente não tomou crédito algum, tendo recolhido, sem qualquer dedução ou compensação, o valor do IPI incidente na operação, conforme demonstram os documentos de fls. 615/625. Em outras palavras, a Recorrente sempre tratou o IPI incidente sobre suas industrializações como imposto não recuperável, uma vez que não se aproveitava dos créditos vinculados às aquisições de produtos tributados pelo referido imposto, ainda que recuperável. Fl. 764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 41 É justamente essa situação que permite a inclusão desses valores de IPI dentro da base de crédito das contribuições PIS e COFINS. Isso porque, ao não aproveitar os créditos de IPI, fez com que esses valores integrassem o custo de aquisição, o que, por consequência, permitiu o aproveitamento de crédito da contribuição em questão destacada na respectiva Nota Fiscal de compra. Em relação ao ICMS-ST, o recorrente alega que o fato de ser permitida a exclusão, da base de cálculo das contribuições, do valor referente ao ICMS-ST, não significa que automaticamente estará vedada, ao adquirente da mercadoria, a apropriação de crédito relativo a esse custo. Em suas palavras, conforme consta do Recurso Voluntário: Ora, referido imposto é cobrado do fornecedor da mercadoria, referente ao ICMS que iria incidir na circulação do atacadista ou varejista, para o consumidor. Trata- se, portanto, de uma antecipação do fato gerador, mas não de uma despesa antecipada, motivo do equívoco adotado na SC Cosit n.º 106/2014, invocada no acórdão recorrido. (...) E vale lembrar que, em recente decisão, o STJ apreciou a questão por meio do REsp n.º 1.428.247, pelo qual definiu ser possível a inclusão do valor correspondente ao ICMS-ST na base de cálculo do crédito do PIS/COFINS, tendo em vista que referido imposto representa custo de aquisição ao adquirente revendedor. A esse respeito, confira-se a ementa abaixo colacionada: (...) Finalmente, deve ser destacado, ainda, que o art. 8º, §3º da IN/SRF nº 47/2002 não identifica qual seria o ICMS a ser descontado, se aquele decorrente da obrigação tributária do vendedor ou, então, relacionado à responsabilidade por substituição. Não assiste razão ao recorrente em nenhuma das matérias. No que diz respeito ao IPI, o contribuinte, em momento algum, questiona o fato de que, quando recuperável, este tributo não compõe o custo de aquisição e, portanto, não integra a base de cálculo dos créditos de Cofins. Sua tese é a de que, a despeito deste fato, como não tratava este tributo como recuperável, uma vez que não o utilizava para deduzir ou compensar o IPI devido em suas próprias saídas de produtos, isso lhe permitiria incluir tais valores de IPI dentro da base de cálculo dos créditos de PIS e COFINS. Ocorre, entretanto, que a lei não permite ao contribuinte fazer tal opção. O fato do IPI ser recuperável não depende do tratamento a ele conferido pelo contribuinte, mas sim do que fora estabelecido pela legislação. E a lei não exclui o “IPI efetivamente recuperado”, mas sim o “IPI recuperável”. A lei confere ao contribuinte o direito a recuperar esse valor de IPI na aquisição de insumos; se o contribuinte opta por não faze-lo, isso não altera a natureza jurídica do tributo. Fl. 765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 42 Observe-se, inclusive, que o contribuinte tem o direito de pleitear a restituição do IPI pago a maior por conta de não ter, eventualmente, escriturado a crédito o IPI incidente em suas aquisições, desde que dentro do prazo prescricional. Quanto ao ICMS-ST, a tese do contribuinte de que seu valor representa custo de aquisição e, por isso, possibilita a tomada de créditos, parte de uma premissa equivocada. O indeferimento do pedido de crédito não tem qualquer suporte na questão sobre o ICMS-ST compor ou não o custo de aquisição; a questão que ressalta se refere ao fato de esta parcela do custo não é tributada pelo PIS/Cofins e, portanto, não pode compor a base de cálculo dos créditos. As leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 tratam expressamente dessa questão no art. 3º, § 2º, II: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Esta norma legal decorre diretamente da própria essência da regime da não- cumulatividade, cuja finalidade é impedir a incidência de tributo sobre tributo, ou tributação “em cascata”, ao longo da cadeia produtiva. Para tanto, compensa-se o tributo devido em uma etapa com o tributo incidente na etapa anterior. No caso do ICMS-ST, esta parcela não sofre tributação, pois não se configura como receita do substituto, que age como mero arrecadador/intermediário do ICMS devido pelo substituído, para repassá-lo ao Estado. Ora, se não houve tributação na etapa anterior, não há como considerar esta parcela no cálculo dos créditos da não-cumulatividade, o que teria por consequência desvirtuar o regime. Nesse sentido é a posição pacífica da 2ª Turma do STJ, conforme o seguinte precedente: Recurso Especial nº 2.046.771–PE, Relator Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, publicação em 21/03/2023: EMENTA TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. VALORES REFERENTES A ICMS-SUBSTITUIÇÃO (ICMS- ST). IMPOSSIBILIDADE. RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO (ART. 932, IV, CPC/2015 C/C ART. 255, § 4º, II, RISTJ). (...) Fl. 766DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 43 Alega a recorrente que houve violação aos seguintes dispositivos legais: art. 301, §3º do RIR (Dec. 9580/19); art. 3°, incisos I e II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03. Alega que, na condição de substituída, possui direito líquido e certo à apropriação de créditos de PIS e COFINS sobre as parcelas pagas a título de ICMS-ST pelo substituto, porquanto entende que o reembolso do imposto estadual faz parte do custo de aquisição dos produtos que adquire do substituto para revenda. Procura demonstrar o dissídio (e-STJ fls. 259/287). Sem contrarrazões nas e-STJ fls. 315/317. Recurso regularmente admitido na origem (e-STJ fls. 361). É o relatório. Passo a decidir. 1 - Do creditamento de valores referentes ao ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS- ST) pelo substituído, dentro da sistemática das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não - cumulativas. Devidamente prequestionados os dispositivos legais tidos por violados, conheço do especial quanto ao tema epigrafado. No mérito que se examina, pretende o PARTICULAR, em síntese, ver reconhecido o direito de creditamento de PIS e COFINS, na forma do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, sobre os valores que, na qualidade de contribuinte substituído, destinados ao vendedor - contribuinte substituto - a título de reembolso do ICMS por esse recolhido em regime de substituição tributária "para frente", sustentando tratar-se de custos com a aquisição de mercadorias para revenda. Sem razão o contribuinte. Esta Segunda Turma tem precedentes formados sobre a matéria onde restou consignado que o contribuinte não tem direito ao creditamento, no âmbito do regime não- cumulativo do PIS e COFINS, dos valores que, na condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição. Segue: (...) TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. VALORES REFERENTES A ICMS-SUBSTITUIÇÃO (ICMS- ST). IMPOSSIBILIDADE. 1. A Segunda Turma do STJ entende que, "não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1º e §2º, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003" (REsp 1.456.648/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 2/6/2016, DJe 28/6/2016). 2. Recurso Especial não provido (REsp. n. 1.461.802 - RS, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 22.09.2016). Fl. 767DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 44 TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E À COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONSIDERAÇÃO DOS VALORES REFERENTES A ICMS-SUBSTITUIÇÃO (ICMS-ST) RECOLHIDO EM OPERAÇÃO ANTERIOR. IMPOSSIBILIDADE. 1. A Segunda Turma do STJ firmou entendimento de que, "não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1º e § 2º das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003" (REsp 1.456.648/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, julgado em 2/6/2016, DJe 28/6/2016). 2. A situação fática delineada pela própria agravante leva a compreender que sobre os valores despendidos a título de ICMS-ST não incidiram o PIS nem a COFINS. O fato de a sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS não se adequar com exatidão àquela metodologia adotada no creditamento de IPI e ICMS não autoriza fechar os olhos para situações em que nas operações anteriores não tenha havido incidência tributária e, mesmo assim, admitir creditamento fictício não previsto em lei. 3. Agravo interno a que se nega provimento (AgInt no REsp. n. 1.417.857 - RS, Segunda Turma, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 21.09.2017). Outro ponto de relevo é que os precedentes utilizados são específicos para o caso e não são isolados na Segunda Turma deste STJ, pois inaugurada linha jurisprudencial que tem sido rigorosamente seguida na Segunda Turma, consoante os precedentes citados na decisão monocrática, dentre outros: AgInt no REsp 1937431 / SC, Segunda Turma, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 09.11.2021; AgInt nos EDcl no REsp 1881576 / SC, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 15.03.2021; AgInt no REsp 1885048 / RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 16.12.2020. (...) Ante o exposto, com fulcro no art. 932, IV, do CPC/2015 c/c o art. 255, § 4º, II, do RISTJ, NEGO PROVIMENTO ao recurso especial. Pelo exposto, voto por negar provimento a estes pedidos. VII – DA AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS ENQUADRADOS COMO INSUMO Alega o recorrente que a autoridade administrativa, no despacho decisório, com base em conceito completamente restritivo de insumo e contrário ao que prevê o STJ, procedeu à glosa de créditos relacionados à aquisição de bens e serviços por ele tidos como insumo. Em seguida, apresenta argumentos específicos para cada insumo glosado. VII.1 – DOS MATERIAIS DE EMBALAGEM Fl. 768DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 45 Alega o recorrente que os sacos de polipropileno são essenciais à sua atividade econômica, na medida em que permitem a armazenagem e transporte das rações por ela produzidas, principalmente no momento de destinação à venda. Sustenta ainda que, conforme Laudo apresentado, muitas das matérias-primas por ela utilizada na produção de ração também são destinadas ao “ensacamento”. A DRJ negou provimento ao pedido sob os seguintes fundamentos: No que tange aos materiais de embalagem, a manifestante alega que os sacos de polipropileno seriam essenciais não apenas para a armazenagem, mas também para a consecução da atividade de venda, razão pela qual, segundo ela, sua aquisição deveria gerar direito ao desconto de crédito na apuração da contribuição devida. Para ela, a classificação da embalagem como destinada a transporte ou ao aformoseamento do produto nada importa para fins de seu enquadramento enquanto insumo. Contudo, conforme acima dito, os critérios da essencialidade e da relevância são aplicados para a determinação dos insumos no processo produtivo. E a distinção entre embalagem de transporte e de apresentação do produto é necessária justamente para definir se ela integra ou não o processo produtivo. No caso concreto, os materiais de embalagem cujos créditos foram glosados são utilizados para transporte da mercadoria e, portanto, não integram o processo produtivo porque são utilizadas após o término deste e, por isso, não podem ser enquadrados como insumo, não importando que sejam essenciais a etapas posteriores. Logo, sua aquisição não gera direito a desconto de créditos. O Despacho Decisório, por sua vez, motivou a glosa das embalagens nos seguintes termos: Abaixo, relacionamos os itens glosados em virtude ao não enquadramento como "insumos" como prediz a legislação: a) Material de Embalagens e Etiquetas: saco poliprop 40 Kgs, 60 x 95 cms, conforme fls. 237 a 239; b) Outros itens: lenha, conforme fls. 191 a 210, 219 a 230 e 240 a 245; (...) Neste sentido, como a Batavo Cooperativa Agroindustrial se dedica ao comércio atacadista de cereais e leguminosas beneficiados e fabricação de alimentos para animais, entre outras atividades, obtém-se que dão direito a crédito os bens e serviços utilizados como insumos na fabricação dos mesmos. As instruções normativas mencionadas definem como insumos os "bens aplicados ou consumidos na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado". Os itens relacionados acima não se agregam aos produtos produzidos ou a nenhum serviço que pudesse ser vendido pela empresa, não se configuram como aplicados ou consumidos Fl. 769DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 46 diretamente na produção ou fabricação dos produtos (ação direta sobre o mesmo). Representam, na verdade, gastos normais inerentes ou não à atividade, não sendo, todavia, computados como insumos, razão pela qual não geram direito ao crédito da contribuição para o PIS/COFINS não cumulativo. Em diligência a empresa, no dia 16 de agosto de 2012, verificou-se que as embalagens apresentadas como saco poliprop 40 kgs, entre outros, são utilizadas exclusivamente para o transporte das mercadorias. Não compõem o processo de industrialização as embalagens que se destinam precipuamente ao transporte dos produtos elaborados. São assim entendidos os acondicionamentos feitos em caixas, caixotes, engradados, barricas, latas, tambores, sacos, embrulhos e semelhantes, sem acabamento e rotulagem de função promocional e que não objetive valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado, da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional, bem assim o acondicionamento feito em embalagem de capacidade superior àquela em que o produto é comumente vendido. (Decreto n° 4.544/2002, art. 40, IV, e art. 6°). Como se verifica pelos fundamentos acima colacionados, no presente caso concreto o Auditor-Fiscal não demonstrou, de forma inequívoca, que os sacos de polipropileno de 40 kg e as etiquetas se prestam exclusivamente para o transporte de mercadorias, sem desempenhar qualquer função que os torne essenciais e relevantes ao processo produtivo. Ao que consta do Despacho Decisório, “Em diligência a empresa, no dia 16 de agosto de 2012, verificou-se que as embalagens apresentadas como saco poliprop 40 kgs, entre outros, são utilizadas exclusivamente para o transporte das mercadorias”. Não há nenhuma outra informação, nem foram juntadas pelo Auditor-Fiscal provas dessa alegação, como fotografias das embalagens e dos produtos vendidos. Não se nega a presunção de veracidade dos atos administrativos. Contudo, a simples afirmação de um fato pela autoridade fiscal não pode ser tomada como verdade absoluta, ou prescindir de razoável conjunto probatório. Da mesma forma, apesar do art. 373, I, do Código de Processo Civil, determinar que o ônus da prova incumbe ao autor quanto ao fato constitutivo de seu direito, isso não significa que determinado crédito possa ser glosado sem a devida motivação e/ou desacompanhada de provas do quanto alegado. O contribuinte informa que seu produto “ração” é vendido à granel, em caminhões, conforme fotografia acima, ou embalada em sacos. No sítio da empresa na internet, em https://lojas.frisia.coop.br/racao-pro-cavalo-mel-40-kg/p (acesso em 10/08/2023) consta foto de um destes produtos: Fl. 770DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 47 Pelo que se pode verificar a partir destes elementos de prova, os sacos de polipropileno de 40 kg são do tipo normalmente usado para venda de ração. São bens essenciais e relevantes para o processo produtivo do recorrente pois, conforme o “teste de subtração” proposto pelo STJ quando do julgamento do REsp 1.170.221/PR, sob o rito previsto para os recursos repetitivos, sem essas embalagens a única possibilidade de venda da ração seria “à granel”, por meio de caminhões. A alegação de que estes sacos são utilizados unicamente para transporte e armazenagem não são suficientes para justificar a glosa, pois é evidente que toda e qualquer embalagem irá conter em seu interior o produto fabricado, o qual deverá ficar armazenado até o momento de sua venda. Da mesma forma, todas as embalagens possuem a função de possibilitar o transporte do produto até o cliente/adquirente ou consumidor final. Como seria possível imaginar a venda de um refrigerante se não for possível transportá-lo por meio de latas ou garrafas, que se constituem em sua embalagem? O recorrente, além da venda à granel, também comercializa ração em porções de 40 kg, acondicionadas em sacos de polipropileno, no qual constam informações essenciais e mesmo obrigatórias para essa comercialização. Não é possível sequer imaginar a venda de ração em porções específicas sem uma embalagem para conter o produto. Da mesma forma, as etiquetas são utilizadas para apresentar informações como data de validade do produto, estabelecimento fabricante etc. Pelo exposto, voto por dar provimento a este pedido. VII.2 – DA LENHA Alega o recorrente que utiliza referido material para secagem de seus grãos e na fabricação de rações. Quanto à fabricação de rações, a lenha é empregada no processo de “Condicionamento e peletização”, onde é utilizada como combustível para alimentação da caldeira que gera o vapor úmido – aquecimento da água em caldeira –, com o fim de reduzir Fl. 771DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 48 possíveis microrganismos contaminantes no processo produtivo da ração, facilitando, assim, o consumo para o animal e evitando uma possível segregação dos nutrientes, conforme se infere do Laudo apresentado. Informa também que a lenha é empregada na atividade de secagem de grãos, fundamental para a conservação e correto armazenamento destes, evitando o perecimento do produto, situação intimamente ligada à atividade econômica por ele exercida. Argumenta que a secagem dos grãos é atividade econômica da Recorrente e, independentemente de processo produtivo, a lenha é essencial para o exercício de sua atividade, sem a qual não será possível o correto e necessário armazenamento dos grãos. Ressalta que, ao contrário dos fundamentos do acórdão recorrido, o CARF já entendeu, em outros julgamentos, que a referida atividade está atrelada à processo produtivo. A DRJ, por sua vez, negou provimento ao pedido com base nos seguintes fundamentos: Quanto à lenha, foram dois os motivos da glosa do auditor-fiscal: 1. ela é utilizada indiretamente no processo de fabricação da ração, o que contraria o disposto na Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004; e 2. ela é utilizada na atividade de cerealista exercida pela contribuinte, atividade essa que não se enquadra como industrialização. O primeiro motivo deve ser afastado em face do conceito de insumo estabelecido pelo STJ, uma vez que, embora aplicada indiretamente, a lenha utilizada na alimentação das caldeiras que geram vapor para redução de possíveis micro- organismos é essencial ao processo produtivo, pois a sua falta priva a ração produzida da necessária qualidade. Todavia, o segundo motivo, que não foi diretamente contestado pela manifestante, permanece válido, ou seja, a aquisição de lenha utilizada na atividade de cerealista exercida pela contribuinte não pode gerar direito a desconto de créditos, pois essa atividade não se enquadra como industrialização, razão pela qual não há que se falar em insumos. Noutros termos, só se pode falar em insumos quando se trata de processo produtivo, e, como a atividade de cerealista não envolve nenhum processo produtivo ou de fabricação, a lenha utilizada simplesmente para secar os grãos que serão revendidos não pode gerar direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida. Diante disso, e tendo em conta que os documentos carreados aos autos não permitem fazer a necessária distinção entre as finalidades da lenha adquirida, não há como acatar as alegações da contribuinte, devendo ser mantidas as glosas efetuadas pelo auditor-fiscal de todo o crédito decorrente da aquisição de lenha. Observe-se novamente que nos termos do citado art. 373 da Lei nº 13.105, de 2015, Código de Processo Civil, o ônus da prova incumbe ao autor quanto ao fato Fl. 772DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 49 constitutivo de seu direito. Portanto, cabia à contribuinte fazer a segregação entre a lenha utilizada no secador de grãos e a lenha utilizada na fabricação de rações, para demonstrar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado. Esclareça-se, ainda, que o argumento do auditor-fiscal de que parte dos créditos vinculados a lenha se referem a notas fiscais que possivelmente representariam aquisições de pessoas físicas, pois esses documentos foram emitidos pela própria manifestante, apenas dão mais força ao entendimento de que as glosas deviam ser efetuadas. Por isso, mesmo que não fossem aquisições de pessoas físicas, as glosas ainda deveriam ser mantidas. Ademais, também nesse caso o ônus da prova caberia à contribuinte, isto é, ela deveria comprovar que as compras relativas às notas fiscais por ela própria emitidas foram efetivadas de pessoas jurídicas. Em relação ao argumento de que a atividade de cerealista não se enquadra como industrialização e/ou não envolve nenhum processo produtivo ou de fabricação, razão pela qual não haveria que se falar em insumos, devo discordar da Fiscalização e da DRJ. Com efeito, resta evidente o equívoco cometido tanto no Despacho Decisório quanto no acórdão de piso, pois a atividade do recorrente não se limita pura e simplesmente à revenda de grãos no mesmo estado em que adquiridos, uma vez que necessita realizar a secagem destes para que possam ser armazenados e posteriormente revendidos. O entendimento do Auditor-Fiscal e da DRJ é de que o contribuinte somente teria direito a crédito presumido sobre os bens adquiridos para revenda, caso dos grãos. A meu ver, contudo, se algum tipo de processo químico ou físico foi realizado sobre tais produtos adquiridos, não se pode falar em mera revenda, mas sim na produção de grãos secos a partir de grãos contendo umidade. Observe-se que a situação é bastante distinta de um supermercado que adquire produtos prontos para o consumo e os expõe para revenda, ou de uma loja esportiva que revende camisas, tênis, bolas, bicicletas e demais produtos também adquiridos no mesmo estado em que serão revendidos, sem sofrerem qualquer tipo de modificação. Nestes casos, sequer a embalagem é alterada. De qualquer sorte, caso não seja esse o entendimento desde Conselho, devo ressaltar que a lenha é utilizada para gerar energia térmica, conforme consta do Despacho Decisório, in litteris: Item classificado erroneamente como bem para revenda, a lenha é utilizada indiretamente no processo de fabricação da ração, por meio da geração de vapor úmido para redução de possíveis microorganismos contaminantes da ração. A adição do vapor úmido se dá por meio do aquecimento da água em caldeiras alimentados por lenha, conforme fl. 92. Verificou-se também o creditamento sobre notas fiscais de emissão da própria contribuinte, possivelmente, aquisições de pessoas físicas, conforme fls. 191 a 199, 219 a 226, e 240 a 245. Sendo tal Fl. 773DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 50 procedimento indevido em relação ao crédito básico de PIS/COFINS não cumulativo. Uma das atividades senão a principal atividade é o recebimento, padronização, classificação, guarda e posterior comercialização da produção de seus associados, conforme Estatuto, sendo que tais atividades são exclusivamente de cerealista. Em virtude da atividade de cerealista (secagem dos grãos), na matriz e em algumas unidades (filiais), o item lenha é utilizado nos secadores, no entanto, referida atividade não se enquadra como industrialização, não restando outra alternativa a não ser a glosa do referido item. Logo, apesar de ter classificado erroneamente parte desse crédito como sendo referente a “bem para revenda”, ou seja, no art. 3º, inciso I, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, esse não pode ser um fundamento para a sua glosa, mas tão somente para sua reclassificação como insumo de produção (art. 3º, inciso II) ou como energia térmica (art. 3º, inciso III). Destacando, por oportuno, que a energia térmica não necessita ser consumida, obrigatoriamente, em “processos produtivos ou de fabricação”, pois o texto legal estabelece o creditamento sobre energia térmica “consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica”. Nesse contexto, voto por dar provimento ao pedido, exceto em relação ao creditamento sobre notas fiscais de emissão da própria contribuinte. VII.3 – DOS SERVIÇOS RELACIONADOS À LENHA E DOS SERVIÇOS APLICADOS NA PRODUÇÃO DE BOVINOS Alega o recorrente que o mesmo fundamento utilizado para manter as glosas relacionadas à aquisição de lenhas também foi indicado no acórdão da DRJ para negar seu direito de crédito em relação à despesa de serviço de baldeação de lenhas, sob o argumento de que: “(...) seria preciso fazer a distinção entre as finalidades da lenha, uma vez que, como visto, se ela for utilizada na atividade de cerealista não gera direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida”. Sustenta que lhe compete, ainda, a “extração de florestas” - conforme se infere do art. 2º, I, de seu Estatuto Social – do que resultaria a necessidade de manter as fazendas de lenha para a posterior venda, onde são empregados tanto os serviços de baldeação de lenhas, quanto de visitas técnicas. Informa que, à época, a empresa Florestal Mueller era responsável pela execução dos serviços de plantio, combate e controle de pragas, desbaste da floresta, bem como de visitas técnicas - conforme contrato anexo às fls. 622/626 e fluxograma apresentado às fls. 99/100 - serviços imprescindíveis para possibilitar a sequência do processo produtivo de fabricação de lenha, com a venda ou emprego nas atividades de fabricação de ração ou secagem dos grãos. Fl. 774DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 51 A DRJ, por sua vez, negou provimento ao pedido com base no seguinte fundamento: O mesmo entendimento acima é aplicado à questão das glosas referentes a despesas com a prestação de serviço de corte e baldeação de lenhas, porque, também em relação a esses custos, seria preciso fazer a distinção entre as finalidades da lenha, uma vez que, como visto, se ela for utilizada na atividade de cerealista não gera direito a desconto de créditos na apuração da contribuição devida. Dessa forma, também nesse ponto, devem ser mantidas as glosas efetuadas pelo auditor-fiscal. Quanto ao Despacho Decisório, seus fundamentos foram assim delineados: Entretanto na relação de notas fiscais de aquisições de mercadorias que geraram créditos de PIS/COFINS, foram incluídos serviços que não encontram enquadramento no referido inciso. Tratam-se, na verdade de despesas gerais, necessárias as operações industriais e comerciais normais de qualquer estabelecimento industrial/comercial, sem direito a crédito das contribuições relativas ao Pis e a Cofins. Abaixo, relacionamos os itens glosados em virtude ao não enquadramento como "insumos" como prediz a legislação e/ou aquisições com alíquota zero e com suspensão do PIS/COFINS: a) Aquisições com alíquota zero: oxitetraciclina e lisina, fls. 250, 251, 274, e 276, em desacordo com a legislação conforme item 2.2.1; b) Prestação de serviços: serviços de corte e baldeação de lenhas, fls. 332, 333, 338, 339, 344 a 346, e serviço aplicado na produção de bovinos, fl. 343. (...) Em relação às prestações de serviços nas fazendas de lenha e aplicado na produção de bovinos, trata-se de serviços não aplicados diretamente na fabricação de bens ou produtos destinados à venda, como a comercialização de cereais ou fabricação de rações. Neste sentido, glosa-se os referidos serviços. Tendo em vista que no tópico anterior já foi demonstrada a desnecessidade de “fazer a distinção entre as finalidades da lenha”, como exigido pela DRJ, com a conclusão de que tanto na fabricação de rações quanto na produção dos grãos a lenha pode gerar crédito: (i) como insumo no processo de secagem dos grãos ou (ii) como energia térmica, o mesmo resultado deve ser aplicado nesta matéria. Com efeito, os serviços de corte, plantio, combate e controle de pragas, desbaste da floresta e baldeação de lenhas são essenciais e relevantes para o processo produtivo da recorrente, que se inicia com a obtenção de lenha de suas florestas para as utilizações já descritas. Sem os serviços acima descritos, prestados em suas florestas, o contribuinte poderia incorrer em perda na qualidade e/ou quantidade da lenha. Fl. 775DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 52 Em relação aos serviços aplicados na produção de bovinos, sustenta o contribuinte que o acórdão recorrido se fundamentou apenas no sentido de que teria apenas reiterado os argumentos referentes ao conceito de insumos. Todavia, diversamente do alegado, na Manifestação de Inconformidade a Recorrente impugnou de forma específica todas as glosas de créditos efetuadas no despacho decisório, dentre as quais se destaca aquela relativa aos serviços aplicados na produção de bovinos. Destaca que uma simples análise do seu Estatuto Social levaria à constatação que, além da extração de florestas, ela também exerce a atividade pecuária de leite e de corte. O leite constitui um dos principais produtos fabricados pelos seus cooperados que, inevitavelmente, está atrelado à produção de bovinos, motivo pelo qual as despesas decorrentes desses serviços devem compor a sua base de créditos. A DRJ negou provimento ao pedido com base no seguinte fundamento: Quanto à glosa referente à despesa com prestação de serviços aplicados na produção de bovinos, o auditor-fiscal a fundamentou no fato de que se trata de serviços não aplicados diretamente na fabricação de bens ou produtos destinados à venda, como a comercialização de cereais ou fabricação de rações. A manifestante, por sua vez, somente reitera os argumentos sobre o conceito de insumo e diz que um dos principais produtos fabricados por seus cooperados é justamente o leite. No entanto, a produção de leite dos cooperados não pode ser justificativa para que ela desconte créditos sobre serviços aplicados na produção própria de bovinos. Ela deveria ter demonstrado que a sua produção de bovinos tem finalidade de venda de produto final, o que ela não faz. O valor muito baixo desses serviços não permite inferir que se trate de uma produção com finalidade de venda de produto final. Note-se, ainda, que o auditor-fiscal glosou expressamente porque esses serviços não são aplicados na fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Para uma correta decisão, faz-se necessário verificar os exatos termos do Despacho Decisório: O termo "insumo" não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas tão somente aqueles bens e serviços que, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, efetivamente sejam aplicados ou consumidos na fabricação ou produção e prestação de serviços. Em relação às prestações de serviços nas fazendas de lenha e aplicado na produção de bovinos, trata-se de serviços não aplicados diretamente na fabricação de bens ou produtos destinados à venda, como a comercialização de cereais ou fabricação de rações. Neste sentido, glosa-se os referidos serviços. Fl. 776DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 53 Conforme se verifica, no Despacho Decisório não há qualquer detalhamento sobre a razão da glosa. O Auditor-fiscal limita-se a afirmar que os serviços não foram aplicados diretamente na fabricação de bens ou produtos destinados à venda, sem explicar como chegou a essa conclusão. O recorrente, por sua vez, afirma que exerce a atividade pecuária de leite e de corte, o que se comprova do art. 2º, caput e § 1º, do seu Estatuto Social. Pelo exposto, voto por dar provimento a este pedido, revertendo as glosas de créditos relacionados aos serviços aplicados nas fazendas de lenha e na produção de bovinos. VII.4 – DAS DESPESAS COM FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA Alega o recorrente que todos os custos desconsiderados pela fiscalização neste tópico estão relacionados a fretes essenciais para o exercício da sua atividade econômica. Especificamente quanto aos fretes relacionados nas Notas Fiscais anexadas aos autos às fls. 405, 409 a 411, 435 e 441 a 443, sustenta que todos têm por finalidade a remessa pelo seu estabelecimento industrial (CFOP 5352) de ração animal e óleo diesel aos seus cooperados, cujos transportes foram realizados por terceiros não cooperados e com a indicação do custo da operação. Afirma que os referidos fretes tiveram por objetivo atingir o fim social da Recorrente, como cooperativa agrícola, mediante o suporte aos seus cooperados de insumos às suas atividades econômicas, situação que acaba por se confundir com o exercício da sua própria atividade econômica. Sustenta que, na fundamentação do despacho decisório, são mencionadas apenas algumas notas fiscais e empresas prestadoras do serviço de frete, porém, ao realizar a glosa, o auditor-fiscal teria desconsiderado outras notas fiscais sem qualquer fundamentação para tanto. Seria o caso, por exemplo, do frete realizado pela pessoa jurídica “Jeafran Transportes Ltda”, relativo ao CTRC 61168 (fl. 412), o qual evidencia que se trata de frete prestado para entrega de produtos a empresa não cooperada e estabelecida em outro Estado. Considerando que o presente tópico trata da possibilidade de incluir os gastos com fretes (serviços de transporte) no conceito de insumos aptos a gerar créditos das contribuições, faz-se relevante trazer à colação os termos do acórdão do STJ no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, onde ficou estabelecido o conceito de insumos para os fins das leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. O referido REsp nº 1.221.170/PR, representativo da controvérsia, foi afetado para julgamento sob o rito dos Recursos Repetitivos, e tratava de um caso concreto de empresa do ramo alimentício que pleiteava o creditamento sobre os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação", englobando: água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo Fl. 777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 54 combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e comissões). O STJ, após definir, em abstrato, como deveria ser aferido o conceito de insumo, aplicou a tese jurídica ao caso concreto em julgamento, determinando o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custos e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual (EPI), excluindo a possibilidade de creditamento do frete, nos termos do voto-vogal do Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, págs. 38/39 do REsp nº 1.221.170/PR: EMENTA (...) 1. Discute-se nos autos o conceito de insumos previsto no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 para fins de dedução de créditos da base de cálculo do Pis e da Cofins na sistemática não cumulativa. (...) 4. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. Assim caracterizadas a essencialidade, a relevância, a pertinência e a possibilidade de emprego indireto através de um objetivo “teste de subtração”, que é a própria objetivação da tese aplicável do repetitivo, a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 5. Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos os seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e "despesas" (“Despesas Gerais Comerciais”) não são essenciais, relevantes e pertinentes ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há obrigação legal para sua presença. (...) Fl. 778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 55 7. ACOMPANHO O RELATOR e proponho o seguinte dispositivo: Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente provido para determinar o retorno dos autos à origem para que a Corte a quo analise a possibilidade de dedução de créditos em relação aos custos e despesas com água, combustível, materiais de exames laboratoriais e materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI conforme o conceito de insumos definido acima, tudo isso considerando a estreita via da prova documental do mandado de segurança. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ n. 8/08 (ementa já alterada na conformidade dos dois aditamentos). Em outro trecho do REsp nº 1.221.170/PR, o Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, à pág. 144, esclarece o resultado do julgamento: Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora os gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. Originalmente o meu voto havia sido no sentido de "DIVERGIR PARCIALMENTE do Relator para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa parte, DAR- LHE PARCIAL PROVIMENTO, com o retorno dos autos à origem". Assim o fiz na vocalização original de meu voto e no primeiro aditamento. Ocorre que, com o realinhamento do voto do Relator, Min. Napoleão Nunes Maia Filho, à tese que propusemos eu e a Min. Regina Helena, meu voto resta mantido, contudo com a observação de que agora ACOMPANHO o Relator para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa parte, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO, com o retorno dos autos à origem, conforme o explicitado (alterações já realizadas na ementa proposta no voto-vogal). Ou seja, no próprio REsp nº 1.221.170/PR, representativo da controvérsia e julgado sob o rito previsto para os Recursos Repetitivos, foi decidido que ficam de fora os gastos com fretes, salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03. Vejamos o que consta neste dispositivo legal, específico para a Cofins, cujo texto é reproduzido na Lei nº 10.637/2002, específica para o PIS: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Fl. 779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 56 Observe-se que a lei concede, no inciso IX do caput do art. 3º, o creditamento sobre o frete especificamente na operação de venda, mas silencia em relação ao frete na operação de compra, de movimentação interna, ou qualquer outro tipo de operação, o que indica, à toda evidência, que seu creditamento não está permitido, como já decidido expressamente no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. Inicialmente, com relação aos fretes relacionados nas Notas Fiscais anexadas aos autos, o recorrente informa que se trata de uma operação realizada entre a cooperativa e seus cooperados, consistente na remessa de ração animal e óleo diesel daquela para estes, remessa esta que necessitou da contratação de frete a junto a terceiros não cooperados. Ocorre que esta operação consiste num ato cooperativo típico, ou seja, não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, logo não há incidência das contribuições, nos termos do quanto decidido no julgamento do REsp 1.141.667/RS, com publicação em 04/05/2016, Relator Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, sob o rito previsto para os recursos repetitivos: EMENTA TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos. 2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág. único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. 3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados (fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a COFINS. 4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do Recurso Especial. 5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os atos cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em julgado. Fl. 780DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 57 6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008 do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas. Assim sendo, conclui-se que não ocorreu, no caso concreto, a hipótese do inciso IX do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/03, que trata de frete na operação de venda, uma vez que não ocorreu venda alguma, mas tão somente uma operação entre cooperados e cooperativa. Entendo também que este frete não pode ser considerado como insumo do recorrente, nos termos do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, cuja redação é a seguinte: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) Ora, tanto a prestação de serviços quanto a produção de bens destinados à venda são operações de mercado e, conforme acima transcrito REsp 1.141.667/RS, o ato cooperativo não implica operação de mercado. Portanto, não há sequer que se falar em “não-cumulatividade”. Nesse sentido vem julgando o Poder Judiciário, conforme se extrai dos precedentes indicados a seguir, nos quais decidiu-se que os créditos associados às exclusões da base de cálculo das cooperativas não geram direito ao creditamento: i) Recurso Especial nº 2.076.664/RS, Relatora Ministra REGINA HELENA COSTA, julgamento em 23/06/2023: Trata-se de Recurso Especial interposto por COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL NOVA ALIANÇA LTDA, contra acórdão prolatado, por unanimidade, pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 340e): TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. COOPERATIVAS DE PRODUÇÃO AGROPECUÁRIA. EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. DIREITO AO APROVEITAMENTO. NÃO CONFIGURAÇÃO. ART. 17 DA LEI 11.033/04 E ART. 16 DA LEI 11.116/05. 1. O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos (REsp n. 1.164.716/MG, Primeira Seção, julgado em 27/4/2016, DJe de 4/5/2016). 2. As exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS, previstas no art. 15 da MP 2.158/01 e no art. 16 da Lei 10.684/03, não podem ser equiparadas à não incidência ou isenções parciais para fins de apuração de créditos de PIS/COFINS Fl. 781DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 58 com base no art. 17 da Lei 11.033/04, e não geram direito ao aproveitamento do saldo credor respectivo, amparado no art. 16 da Lei 11.116/05. (...) Feito breve relato, decido. (...) O Tribunal de origem, por sua vez, não afastou completamente a tributação sobre todos os atos da ora Recorrente, mas tão somente sobre os atos cooperativos típicos, "[...] aqueles realizados entre a cooperativa e seus associados, e vice-versa e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais, sendo todos os outros atos sujeitos à tributação. São os chamados atos cooperativos típicos ou próprios" (fls. 343e). Assim, concluiu que as exclusões questionadas são apenas ajustes para delimitar a incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos cooperativos típicos (fl. 344e): as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS previstas em lei para as cooperativas de produção agropecuária têm o objetivo de limitar a materialidade da incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos próprios da cooperativa, tanto é assim que o inciso II do §2º do art. 15 da MP 2.158/01 dispôs que tais operações deveriam ser contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas. A Corte de origem compreendeu, portanto, que tais exclusões não se enquadram no conceito de suspensão, não incidência, isenção ou alíquota zero, previstas no art. 17 da Lei n. 11.033/2004, para efeito de aproveitamento de créditos (fls. 346/347e): [...] Conclui-se, dessa maneira, que a manutenção de créditos prevista no art. 17 da Lei nº 11.033/2004 e o correspondente direito ao ressarcimento estabelecido no art. 16 da Lei nº 11.116/2005 não guardam qualquer relação com as hipóteses de ajustes da base de cálculo das cooperativas agroindustriais. [...] as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS, previstas no art. 15 da MP 2.158/01 e no art. 16 da Lei 10.684/03, não podem ser equiparadas à não incidência ou isenções parciais para fins de apuração de créditos de PIS/COFINS com base no art. 17 da Lei 11.033/04, e não geram direito ao aproveitamento do saldo credor respectivo, amparado no art. 16 da Lei 11.116/05. [...] Fl. 782DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 59 A análise de tais exclusões e deduções permite concluir que não se caracterizam como suspensão, não incidência, isenção ou alíquota zero. Essa separação resta clara na IN 635/2006, que prevê separadamente as referidas exclusões e deduções da base de cálculo (art. 11), em relação às suspensões (art. 34), não incidências (art. 35) e isenções (art. 36). Com efeito, o tribunal a quo asseverou que "as exclusões da base de cálculo do PIS/COFINS previstas em lei para as cooperativas de produção agropecuária têm o objetivo de limitar a materialidade da incidência das contribuições sobre as receitas que não decorram de atos próprios da cooperativa, tanto é assim que o inciso II do §2º do art. 15 da MP 2.158/01 dispôs que tais operações deveriam ser contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas" (fl. 343e). (...) Consoante se observa, a Corte de origem busca efetivamente demonstrar que o procedimento de exclusão questionado está relacionado, exclusivamente, com a separação do faturamento da cooperativa para definir o que pode ou não ser tributado, enquanto a Recorrente defende, apenas genericamente, que tal entendimento estaria permitindo a tributação sobre ato cooperativo típico. Desse modo, verifica-se que as razões recursais apresentadas se encontram dissociadas daquilo que restou decidido pelo tribunal de origem, o que caracteriza deficiência na fundamentação do recurso especial e atrai, por analogia, os óbices das Súmulas 283 e 284, do Supremo Tribunal Federal, as quais dispõem, respectivamente: “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida assenta em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles”; e “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a deficiência na fundamentação não permitir a exata compreensão da controvérsia”. ii) Recurso Especial nº 2.073.859/PR, Relator Ministro HERMAN BENJAMIN, julgamento em 29/05/2023: Trata-se de Recurso Especial interposto, com fulcro no art. 105, III, "a", da Constituição da República, contra acórdão assim ementado: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. COOPERATIVAS DE PRODUÇÃO AGROINDUSTRIAL. ATOS PRÓPRIOS OU TÍPICOS. NÃO INCIDÊNCIA. DIREITO AO APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. ART. 17 DA LEI 11.033/04 E ART. 16 DA LEI 11.116/05. NÃO CONFIGURADO. 1. O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos (REsp n. 1.164.716/MG, Primeira Seção, julgado em 27/4/2016, DJe de 4/5/2016). Fl. 783DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 60 2. Por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação. Inaplicabilidade ao caso do art. 17, da Lei 11.033/2004. (...) É o relatório. Decido. (...) Ao dirimir a controvérsia, a Corte regional consignou (fls. 315-318, e-STJ): (...) O STJ reconheceu, em acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC, a não incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos, pois não implicam operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria, nos seguintes termos: (...) Com relação à incidência do PIS sobre os atos cooperativos próprios, o STJ também já decidiu que esses atos "não geram faturamento ou receita para a sociedade cooperativa. Ausência de base imponível para o PIS. Não-incidência pura e simples. Já os atos não cooperativos revestem-se de nítida feição mercantil e geram receita à sociedade, razão pela qual devem ser tributados" (STJ, EDcl nos EDcl no REsp 718.001/MG, SEGUNDA TURMA, DJe de15/05/2009). Portanto, como bem ponderou a sentença de primeira instância, a jurisprudência está pacificada no sentido de que os atos cooperados não geram receita ou faturamento tributável pelo PIS e pela COFINS, caracterizando hipótese de não incidência das contribuições. Apuração de créditos de PIS/COFINS. A impetrante pretende obter o reconhecimento do direito à compensação ou ressarcimento dos créditos, com fundamento nas Leis nºs 11.033/04 e 11.116/05. Como visto alhures, não há incidência de PIS e COFINS sobre os atos cooperativos próprios praticados pela apelante. Deste modo, não há que se falar em direito ao creditamento, pois este pressupõe, fática e juridicamente, incidências múltiplas, que não existem conforme a legislação aplicável ao setor de atividade econômica da parte impetrante. Por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação. Fl. 784DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 61 (...) No caso dos autos, considerando que sequer resta configurada receita ou faturamento nos atos próprios praticados pela impetrante, não há como reconhecer a existência do direito ao creditamento por ela pleiteado. (...) Da leitura atenta do Voto condutor, vê-se que o Colegiado originário se manifestou de maneira clara e embasada acerca das questões relevantes para o deslinde do conflito, inclusive daquelas que a recorrente alega terem sido omitidas. Ademais, observa-se que a questão foi decidida após percuciente apreciação dos fatos e das provas relacionados à causa. Diante do arcabouço documental colacionado aos autos, o órgão julgador reconheceu que a recorrente sequer possuía direito ao creditamento do PIS e da COFINS, porque praticados atos cooperativos próprios, os quais não geram receita ou faturamento ─ ou seja, não há incidência de contribuição. Para modificar o entendimento firmado no aresto recorrido, seria necessário exceder as razões nele colacionadas, o que demanda incursão no contexto fático- probatório dos autos, vedada em Recurso Especial conforme dispõe a Súmula 7/STJ: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial". Os fatos são aqui recebidos tais como estabelecidos pelo Tribunal a quo, senhor na análise probatória. E, se a violação do dispositivo legal invocado perpassa pela necessidade de fixar premissa diversa da que consta do decisum impugnado, inviável o apelo nobre. iii) AgInt no Recurso Especial nº 1.239.600/RS, Relator Ministro SÉRGIO KUKINA, julgamento em 04/02/2021: Trata-se de recurso especial fundado no CPC/73, manejado por Cooperativa Agrícola Mista General Osório Ltda., com base no art. 105, III, a, da CF, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fls. 421/422): (...) Opostos embargos declaratórios, foram acolhidos, sem efeitos modificativos, para sanear erro material, em acórdão assim sumariado (fl. 445): (...) As exclusões de base de cálculo da contribuição da COFINS e do PIS previstas no art. 15 da MP n° 2.158-35/2001 e no art. 17 da Lei n° 10.684/2003 e arroladas no art. 11 da IN n° 635/2006, não se afiguram "isenções parciais". O artigo 17 da Lei n° 11.033/04 restringe-se ao regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO). (...) Fl. 785DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 62 É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO. (...) Com relação aos arts. 17 da Lei 11.033/2004; e 16 da Lei 11.116/2005, nota-se que os referidos dispositivos legais não contêm comando capaz de sustentar a tese recursal de que "as exclusões de base de cálculo do PIS e da COFINS ora em análise são, inegavelmente, hipóteses de isenção parcial" (fl. 459), ou mesmo de "não incidência tributária" (fl. 464) nem de infirmar o juízo formulado pelo acórdão recorrido, de maneira que se impõe ao caso concreto a incidência da Súmula 284/STF ("É inadmissível o recurso extraordinário, quando a deficiência na sua fundamentação não permitir a exata compreensão da controvérsia."). Por oportuno, destacam-se os seguintes precedentes: AgRg no AREsp 161.567/RJ, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJe 26/10/2012; REsp 1.163.939/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 8/2/2011. iv) Recurso Especial nº 1.253.174/RS, Relatora Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, julgamento em 31/08/2018: Trata-se de Recurso Especial, interposto por COOPERATIVA DOS SUINOCULTORES DO CAÍ LTDA, em 23/11/2010, mediante o qual se impugna acórdão, promanado do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado: "TRIBUTÁRIO. COOPERATIVA. PIS E COFINS. EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. ARTS. 15 DA MP: Nº 2.158-35/01, 17 DA LEI Nº 10.684/03 E 11 DA IN SRF Nº 635/06. ISENÇÃO PARCIAL. CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 17 DA LEI Nº 11.033/04. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. As exclusões de base de cálculo das contribuições PIS e COFINS previstas no art. 15 da MP nº 2.158-35/01 e no art. 17 da Lei nº 10.684/03 e arroladas no art. 11 da IN nº 635/06, não se afiguram 'isenções parciais'. 2. O âmbito de incidência do art. 17 da Lei nº 11.033/04 restringe-se ao Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária - REPORTO, como decorre do texto do diploma legislativo onde inserido tal artigo. 3. Sentença reformada para denegar a segurança" (fl. 181e). No Recurso Especial, manejado com base na alínea a do permissivo constitucional, alega-se violação aos arts. 17 da Lei 11.033/2004 e 16 da Lei nº 11.116/2005. (...) Recurso Especial admitido (fls. 216/217e). O presente recurso não merece prosperar. Encontra-se pacificado, na jurisprudência do STJ, o entendimento de que inexiste direito a creditamento do PIS e da COFINS, no regime não-cumulativo, caracterizado pela incidência monofásica do tributo, porquanto inocorrente, nesse caso, o pressuposto lógico da cumulação. Fl. 786DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 63 À guisa de mero exemplo, as seguintes ementas: (...) Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4°, II, do RISTJ, nego provimento ao Recurso Especial. Como destacado nos precedentes acima colacionados, por ocasião do julgamento dos Recursos Especiais nº 1.894.741/RS e n° 1.895.255/RS (tema 1.093), sob o regime dos recursos repetitivos, o STJ pacificou o entendimento no sentido de que a não-cumulatividade do PIS/COFINS não se aplica em situações nas quais não existe dupla ou múltipla tributação: EMENTA: 1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária), a saber: (...) 2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts. 3º, § 2º, II, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto- Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a manutenção de créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja constituição não restou obstada pelas Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003. (...) 10. Teses propostas para efeito de repetitivo: 10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). 10.2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO. 10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. 10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode Fl. 787DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 64 adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos. 10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica. Tal situação, no entanto, é totalmente distinta daquela na qual o recorrente realiza vendas para terceiros não cooperados/associados e/ou que não se caracterizam como cooperativas, ou seja, quando não realiza ato cooperativo típico. Nessas hipóteses, o valor referente ao frete na venda deve gerar créditos da não cumulatividade, em obediência ao que determina o art. 3º, inciso IX, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/03. Quanto aos fretes internos, referentes à remessa da produção do estabelecimento industrial para os seus estabelecimentos comerciais, neste caso específico não será possível valer- se dos critérios de essencialidade e relevância, pois, sendo o frete entre estabelecimentos do contribuinte relativo ao transporte de produto já acabado, não há como tratar este serviço como insumo do processo produtivo, tendo em vista que este já se encontra encerrado. Diferentemente seria a situação caso se referisse a frete de produtos em elaboração, por exemplo, remetidos para industrialização por encomenda, uma vez que o processo produtivo ainda está se desenvolvendo e o frete poderia ser considerado um serviço utilizado como insumo, a depender do caso concreto. Da mesma forma, não é possível considerar que este dispêndio possa ser considerado “frete na operação de venda”, pelo simples fato de que os produtos aqui analisados ainda não foram vendidos, mas simplesmente transferidos entre estabelecimentos do contribuinte por questões de conveniência mercadológica. O Auditor-Fiscal não realizou nenhuma glosa de créditos originados de frete de operação de venda, mas tão somente de créditos originados de fretes “intercompany”, como reconhece o próprio contribuinte. O frete na movimentação interna de produtos acabados é um serviço que não se refere ao processo produtivo. Se o legislador quisesse incluir este serviço como fonte de crédito, haveria um dispositivo próprio, assim como existe para o frete na venda. Aliás, seria até mesmo dispensável qualificar o frete, delimitando-o como “frete na venda”; bastaria a mera referência ao serviço de “frete”, seja ele referente à venda dos produtos ou apenas à sua distribuição por questões de logística. Levar a mercadoria para locais próximos dos compradores, ou deixar que estes paguem o frete para adquirir os produtos diretamente da matriz, é meramente uma estratégia comercial do vendedor. Mesmo que se insista em caracterizar o frete intercompany como insumo, fazendo-se o “teste de subtração”, elemento balizador para os conceitos de “essencial e Fl. 788DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 65 relevante” observo que, mesmo sem este “frete interno”, a mercadoria continuaria sendo produzida; a exclusão desse item do “processo produtivo” (para aqueles que advogam essa tese) não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há obrigação legal para sua presença, nos termos do julgamento do REsp nº 1.221.170/PR: VOTO TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). (...) 33. Em recente julgado, a Segunda Turma desta Corte reconheceu o direito de uma empresa que se dedica à produção e comercialização de alimentos a compensar créditos de PIS/COFINS resultantes da compra de produtos de limpeza e desinfecção e de serviços de dedetização empregados no processo produtivo, conforme se verifica na ementa: (...) 5. São "insumos", para efeitos do art. 3o., II, da Lei 10.637/2002, e art. 3º., II, da Lei 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. (...) 41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a expor: (...) É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de entendimento são identificáveis nos votos já manifestados, quais sejam: (...) ii) orientação intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell Marques e Benedito Gonçalves, consistente em examinar, casuisticamente, se há emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"), prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade e da pertinência. Tem por corolário o Fl. 789DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 66 reconhecimento da ilegalidade das mencionadas instruções normativas, porquanto extrapolaram as disposições das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003; e (...) 5. Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão a priori incluídos os seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e "despesas" (“Despesas Gerais Comerciais”) não são essenciais, relevantes e pertinentes ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto e não há obrigação legal para sua presença. 6. Quanto aos "custos" e "despesas" com água, combustível, lubrificante, materiais de exames laboratoriais e materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual - EPI, é o caso de devolver os autos ao Tribunal de origem para que seja analisada, à luz do conceito de insumos aqui adotado, a possibilidade de dedução de créditos desses itens conforme se verifique sua pertinência, relevância e essencialidade ao processo produtivo, ainda que por aplicação indireta, consoante o “teste de subtração”. Em assim sendo, deverão ser considerados insumos na forma do art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003. (...) Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante. Veja-se que este conceito já foi tocado por Marco Aurélio Grego em passagem que transcrevemos ao enfrentar a impossibilidade de ser adotado o conceito de "insumos" próprio do IPI. O mesmo conceito foi mencionado no voto do Conselheiro Gilberto de Castro Moreira Junior, em passagem também já citada de acórdão do CARF. Neste sentido, as seguintes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ): i) AgInt no REsp 1.890.463/SP, Relator Ministro BENEDITO GONÇALVES, Data da Publicação 26/05/2021: Ementa PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE. DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA. Fl. 790DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 67 1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da sociedade empresária. Precedentes. 2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido pelo TRF da 3ª Região, segundo o qual apenas os valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida. 3. Agravo interno não provido. ii) AgInt no AREsp 1.804.525/RS, Relatora Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, Data da Publicação 17/06/2021: Inadmitido o Recurso Especial, foi interposto o presente Agravo. A irresignação não merece prosperar. Nos termos da jurisprudência de ambas as Turmas da Primeira Seção deste Tribunal, "as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda" (STJ, AgInt no AREsp 1.421.287/MA, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 27/04/2020). Nesse sentido: (...) Ante o exposto, reconsidero a decisão de fls. 3.713/3.720e, pelo que, com fulcro no art. 253, parágrafo único, II, b, do RISTJ, conheço do Agravo, para negar provimento ao Recurso Especial. iii) AgInt no AREsp 848.573/SP. Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial. Relator: Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Data da Publicação: 18/09/2020. PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO. (...) 3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se Fl. 791DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 68 reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019). 4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento. iv) AgInt no AREsp 1.421.287/MA. Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial. Relator: Ministro Mauro Campbell Marques. Data da Publicação: 27/04/2020. 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes (desembargador Convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015. v) Embargos de Divergência em Resp nº 1.710.700-RJ. Relator: Ministro Benedito Gonçalves. Data da Publicação: 28/10/2019. O caso dos autos trata de despesa de frete em relação ao deslocamento entre estabelecimentos de uma mesma empresa - ou seja, não há uma operação de venda ou revenda. Por sua vez, o acórdão apontado como paradigma tem por pressuposto uma operação de venda, realizada entre duas empresas distintas. Do voto condutor proferido no RESP 1.215.773 (fls. 211/216 daqueles autos) transcrevo (com grifos) os seguintes trechos: (...) Assim, o paradigma não trata da despesa de frete referente ao deslocamento entre estabelecimento de uma mesma empresa, mas sim da aquisição efetiva de veículos novos para posterior revenda. Nesse sentido, o voto vencedor proferido no RESP 1.215.773 cuidou de distinguir os dois contextos, nos seguintes termos (grifado): Para afastar qualquer dúvida, devo ressaltar, por outro lado, que o acórdão proferido nos autos do RESP 1.147.902/RS, da Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010, não tem pertinência com o caso em debate, não dizendo respeito a transporte de bens para revenda. O referido precedente envolve simples "transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma única sociedade empresarial". Eis a ementa do julgado: (...) Fl. 792DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 69 Como se vê, o próprio voto condutor do acórdão apontado como paradigma cuidou de apartar os contextos fáticos. Inclusive, o precedente RESP 1.147.902/RS (Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010) permanece sendo colacionado nos julgados mais recentes sobre o tema, como é o caso do AgInt no AREsp 1237892/SP (Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019), abaixo transcrito. Por outro lado, como se depreende de precedente da Primeira Turma, de dezembro de 2015, há sintonia de entendimentos entre ambos órgãos colegiados fracionários da Primeira Seção do STJ (grifado): (...) 2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes. 3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica" (AgRg no REsp nº 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013). 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no REsp 1386141/AL, Rel. Ministro OLINDO MENEZES (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1ª REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 03/12/2015) O precedente acima continua sendo referido nos julgados mais recentes sobre o tema: (...) III. Na forma da jurisprudência dominante e atual do STJ, "as despesas de frete (nas operações de transporte de produtos acabados, entre estabelecimentos da mesma empresa) não configuram operação de venda, razão pela qual não geram direito ao creditamento do PIS e da Cofins no regime da não cumulatividade" (STJ, REsp 1.710.700/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 13/11/2018). (...) IV. A controvérsia decidida pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento, sob o rito dos recursos repetitivos, do REsp 1.221.170/PR, é distinta da questão objeto dos presentes autos, consoante admitido pela própria agravante, por petição protocolada perante o Tribunal de origem, e reconhecido também por esta Corte, nos EDcl no AgRg no REsp 1.448.644/RS (Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 18/04/2017). V. Não se aplica ao caso, por ausência de similitude fática, a orientação firmada pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento do REsp 1.215.773/RS (Rel. Fl. 793DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 70 p/ acórdão Ministro CESAR ASFOR ROCHA, DJe de 18/09/2012), pois, além de esse precedente não ter abordado a questão objeto dos presentes autos, o inciso IX do art. 3º da Lei 10.833/2003 permite o creditamento das despesas de "armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor", diferentemente do caso concreto, em que não se verifica operação de venda. (AgInt no AREsp 1237892/SP, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019) Incide, na espécie, o teor da Súmula 168/STJ: "Não cabem embargos de divergência, quando a jurisprudência do Tribunal se firmou no mesmo sentido do acórdão embargado." vi) Agravo em Recurso Especial nº 874.800-SP. Relator: Ministro Francisco Falcão. Data da Publicação: 16/10/2019. No caso, o Tribunal a quo adotou o fundamento de que não há direito ao creditamento a título de contribuição ao PIS e de COFINS de despesas, insumos, custos e bens, que não sejam expressamente previstos nas Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, ou que não estejam relacionados diretamente à atividade da empresa. (...) Sobre a apontada violação aos arts. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, o recurso especial não comporta provimento. Com efeito, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. A propósito: (...) 1. Fixada a premissa fática pelo acórdão recorrido de que "os custos que a impetrante possui com combustíveis e lubrificantes não possui relação direta com a atividade-fim exercida pela empresa, que não guarda qualquer relação com a prestação de serviço de transportes e tampouco envolve o transporte de mercadorias ao destinatário final, mas constitui, em verdade, apenas despesa operacional", não é possível a esta Corte infirmar tais premissas para fins de concessão do crédito de PIS e COFINS na forma do art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, nem mesmo sob o conceito de insumos definido nos autos do REsp nº 1.221.170, representativo da controvérsia, tendo em vista que tal providência demandaria incurso no substrato fático-probatório dos autos inviável em sede de recurso especial em razão do óbice da Súmula nº 7 desta Corte. Fl. 794DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 71 2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes (desembargador Convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015. 3. Agravo interno não provido. (AgInt no AgInt no REsp 1763878/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 26/02/2019, DJe 01/03/2019) vii) Recurso Especial nº 1.712.896-SP. Relator: Ministro Herman Benjamin. Data da Publicação: 28/05/2018. A recorrente, nas razões do Recurso Especial, alega que ocorreu violação dos arts. 3º, I, II e IX, e 15 da Lei 10.833/2003 e do art. 3º, caput, I e II, da Lei 10.637/2002. Defende, em suma, ter direito de descontar do PIS e da COFINS incidentes sobre a receita bruta da venda de suas mercadorias os créditos referentes às despesas com armazenagem e frete suportados nas transferências entre seus estabelecimentos. (...) Decido. Os autos foram recebidos neste Gabinete em 14.2.2018. A irresignação não merece prosperar. O entendimento do acórdão recorrido está em consonância com a orientação do STJ. Com efeito, não é toda e qualquer despesa que se pode inserir no conceito de insumo para viabilizar a compensação com o PIS e a CONFINS. À guisa de exemplo, na hipótese dos autos, bem decidiu a Corte de origem ao afastar os custos de frete das despesas passíveis de compensação com as contribuições em debate. Nesse sentido, confiram-se os seguintes precedentes: (...) Os Tribunais Regionais Federais também já pacificaram este entendimento, conforme os seguintes precedentes: i) Tribunal Regional Federa da 4ª Região. Apelação Cível nº 5022190- 09.2018.4.04.7107/RS, Relator: Des. Fed. Rômulo Pizzolatti, Data da Decisão 15/06/2021: VOTO 1. Preliminar de nulidade do processo Fl. 795DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 72 (...) 2. Mérito Ao contrário do que ocorre com o IPI e o ICMS, cuja sistemática encontra-se traçada no texto constitucional, sendo de observância obrigatória, o regime não- cumulativo das contribuições sociais PIS e COFINS foi relegado à disciplina infraconstitucional, sendo de observância facultativa, visto que incumbe ao legislador ordinário definir os setores da atividade econômica que irão sujeitar-se a tal sistemática e, inclusive, em qual extensão. Diferentemente do que ocorre no caso dos impostos anteriormente mencionados, cuja tributação pressupõe a existência de um ciclo econômico ou produtivo, operando-se a não- cumulatividade por meio de um mecanismo de compensação dos valores devidos em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores, a incidência das contribuições PIS e COFINS pressupõe o auferimento de faturamento/receita, fato este que não se encontra ligado a uma cadeia econômica, mas à pessoa do contribuinte, operando-se a não-cumulatividade por meio de técnica de arrecadação que consiste na redução da base de cálculo da exação, mediante a incidência sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil (art. 1º das Leis n.º10.637, de 2002 e 10.833, de 2003), permitidas certas deduções expressamente previstas na legislação (art. 3º das Leis n.º 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003). Portanto, é a lei que estipula quais as despesas que serão passíveis de gerar créditos, bem como a sua forma de apuração, podendo ainda estabelecer vedações à dedução de créditos em determinadas hipóteses, sem que se cogite com isso de ofensa à não-cumulatividade. Por outro lado, analisando a legislação infraconstitucional atinente ao tema, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento - submetido ao regime de recursos repetitivos - do REsp 1.221.170 / PR, firmou as teses de que (a) é ilegal a disciplinade creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal comodefinido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. O julgado paradigma restou assim sintetizado: (...) Enfim, foi publicada no DOU de 15-10-2019 (seção 1, página 27) a Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 11-10-2019, que na sua Subseção II dispôe o seguinte: (...) Fl. 796DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 73 Como se vê, a Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 11-10-2019, a partir do seu art. 171, veio a adequar a interpretação do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, no âmbito da administração pública federal, à orientação firmada pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 1.221.170 / PR, e o fez de forma razoável, em conformidade com os critérios de essencialidade e relevância, nos termos do que assentado pelo Superior Tribunal de Justiça. (...) Com efeito, o transporte de produtos acabados realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica não se trata de serviço utilizado "na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda", tal como dispõe o art. 3º, II, das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Nem tampouco se trata aqui de caso de "frete na operação de venda" cujo o ônus é suportado pelo vendedor, tal como previsto no art. 3º, IX, das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Conforme narrado pela demandante na inicial (capítulo "DOS FATOS), ela "realiza o transporte de suas mercadorias para suas filiais, de forma contínua",(...) "por questões logísticas e comerciais", ou seja, a autora realiza o transporte de produtos acabados entre sua matriz e suas filiais antes mesmo e independentemente de as mercadorias terem sido vendidas. Na verdade, conforme esclarece a demandante, o frete do qual pretende se creditar diz respeito à distribuição de mercadorias para filiais localizadas em outras regiões do país, com o intuito de pô-las à venda em outros mercados, não dizendo respeito, portanto, à entrega de mercadorias vendidas. O frete trata-se, nesses termos, de mera despesa operacional. Em suma, não tem a demandante o direito de deduzir crédito de PIS e COFINS das suas despesas com o frete atinente ao transporte de produtos acabados entre os seus estabelecimentos. Nessa linha, a propósito, é a jurisprudência da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: (...) Sinale-se, enfim, que pouco importa tenha o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, em casos envolvendo terceiros estranhos a esta demanda, adotado a tese que o contribuinte ora defende. Apenas importa no presente caso que a União expressamente se opôs, nos autos, à tese e à pretensão da demandante, na linha , aliás, do que atualmente é previsto na Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 11-10-2019. Na verdade, se a tese da demandante viesse sendo adotada no âmbito da Receita Federal do Brasil ou do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, ela nem sequer precisaria agora buscar socorro no Poder Judiciário. Agiu com acerto o juiz da causa, dessarte, ao julgar improcedente a demanda. Fl. 797DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 74 ii) Tribunal Regional Federa da 4ª Região. Apelação Cível nº 5002201- 71.2019.4.04.7110/RS, Relator: Des. Fed. Francisco Donizete Gomes, Data da Decisão 28/10/2020: VOTO 1. Admissibilidade A apelação interposta se apresenta formalmente regular e tempestiva. Custas satisfeitas no Evento 43. 2. Mérito As impetrantes são tributadas pelo lucro real e, por isto, apuram as contribuições ao PIS/COFINS pelo regime não cumulativo, disciplinado pelas Leis Leis nº 10.637/02 (PIS) e 10.833/03 (COFINS). 2.1. Não cumulatividade do PIS/COFINS (...) 2.2 Pretensão ao creditamento de PIS/COFINS sobre as despesas referentes ao frete entre seus estabelecimentos (frete interno ou intercompany) As Impetrantes fundam seu direito ao creditamento de PIS/COFINS sobre as despesas com interno (“intercompany”) nas operações de venda sobre os produtos acabados na previsão contida no art. 3º da Lei inciso IX, c/c art. 15, II, ambos da Lei 10.833/03. (...) Como se observa da legislação acima transcrita, o direito ao crédito de PIS/COFINS sobre as despesas com o frete ocorre apenas nas operações de venda dos bens e serviços adquiridos para revenda quando o ônus tiver sido suportado pelo vendedor. No caso, a pretensão da autora diz respeito ao creditamento das despesas com frete no transporte das mercadorias entre a matriz e filiais ou centros de distribuição. Como não se trata de operação de venda, a situação de fato não se encaixa na previsão normativa e não há o direito ao crédito pela falta de lei específica exigida pelo art. 150, §6º, da CF. (...) Não assiste razão às impetrantes, portanto, sob esse fundamento. 2.3. Creditamento do PIS/COFINS incidente na referida operação na qualidade de insumo à sua atividade - Tema 779/STJ, Recurso Repetitivo nº 1.120.170/PR Como anteriormente referido, ao editar as Leis nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003, o legislador infraconstitucional relacionou uma série de bens e serviços que Fl. 798DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 75 integram cadeias produtivas, colocando-os expressamente na condição de "geradores de créditos" de PIS e COFINS na sistemática da não-cumulatividade. (...) Com efeito, não é toda e qualquer despesa que se pode inserir no conceito de insumo para viabilizar a compensação com o PIS e a Cofins. (...) No caso concreto, a par de não ser elegível pela lei como gerador de crédito - uma vez que a lei elegeu como gerador de créditos a despesa de frete relativa à operação de venda ou revenda - o frete interno ("intercompany") igualmente não atende ao critério da essencialidade ("elemento estrutural e inseparável do processo produtivo"), tampouco da relevância (seja em função das particularidades da atividade econômica da empresa ou seja em face de exigências legais), justamente porque é elemento externo ao processo produtivo, uma vez que se relaciona a produtos já acabados. Ademais, não se justifica a pretensão de apropriação de créditos a partir de conceito genérico (insumos) quando a norma de regência já estabeleceu o creditamento para a situação específica (frete), mas reduziu sua abrangência, no caso apenas ao frete da operação de venda, do que não se trata no presente caso. Somente se cogitaria de serviço de transporte como insumo caso a empresa atuasse, por exemplo, no ramo de transportes, do que aqui não se trata (empresa de beneficiamento de arroz e produtos agrícolas - Evento 1 - CONTRSOCIAL3). (...) Assim, a pretensão deve ser afastada também sob esse segundo fundamento. iii) Tribunal Regional Federa da 4ª Região. Apelação Cível nº 5052701- 21.2012.4.04.7100/RS, Relator: Des. Fed. Maria de Fátima Freitas Labarrère, Data da Decisão 06/10/2020: VOTO O acórdão ora objeto de retratação, para fins de aproveitamento de créditos de PIS e COFINS na sistemática da não cumulatividade, acolheu os critérios adotados pela Receita Federal nas Instruções Normativas SRF nº 247/2002, 358/2003 e 404/2004. Assim, considerando a pertinência da matéria ao Tema 779/STJ, é caso de submissão do feito à sistemática da retratação (art. 1.030, II, do CPC). 2. Mérito Ao apreciar o Tema 779, o Superior Tribunal de Justiça fixou as seguintes teses: (...) Com se vê, o Superior Tribunal de Justiça acabou por adotar uma posição intermediária entre o que era pleiteado pelos contribuintes - interpretação mais Fl. 799DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 76 ampla de insumo, considerando todos os custos e despesas relacionados ao serviço prestado ou ao processo produtivo (crédito financeiro), e o sustentado pela Receita Federal, conceito de insumo ligado à noção de crédito físico. (...) A impetrante requer o reconhecimento do seu direito ao crédito de PIS e COFINS sobre os valores despendidos a título de frete para transporte de materiais entre as suas unidades industriais localizadas em Porto Alegre e Charqueadas, ambas no Rio Grande do Sul, mais especificamente materiais auxiliares e também produtos semi-elaborados em fase de industrialização, cuja fabricação se inicia em uma unidade industrial e termina em outra unidade industrial, assim como para o transporte das embalagens que acondicionam as peças acabadas comercializadas aos seus clientes finais. A subtração do frete entre as suas unidades, não implicaria perda na qualidade do seu processo produtivo, razão que não justifica seu enquadramento na condição de insumos. Assim sendo, são despesas operacionais e não operacionais que podem contribuir para o crescimento ou manutenção da atividade econômica, mas que não são essenciais para a sua realização. Portanto, em consonância com o "teste de subtração", ainda que excluídas tais despesas, o objeto social não restaria inviabilizado. (...) Assim, as despesas com frete para transporte de mercadorias entre estabelecimentos da empresa, nos termos da jurisprudência deste Regional, somente geram créditos em relação ao frete na operação de venda, ainda assim, tão somente quando o ônus do pagamento for suportado pelo vendedor. Não tem o contribuinte o direito a creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo do PIS e COFINS (Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003), dos custos com transporte de matérias-primas entre estabelecimentos próprios, justamente por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. iv) Tribunal Regional Federa da 3ª Região. Apelação Cível nº 0014644- 68.2014.4.03.6100, Relator: Des. Fed. Carlos Muta, Publicação em 14/07/2021: DIREITO PROCESSUAL CIVIL. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. NULIDADE DA SENTENÇA INEXISTENTE. PIS/COFINS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. INSUMOS. ARTIGO 3º, CAPUT, II, DAS LEIS 10.637/2002 E 10.833/2003. RESP 1.221.170. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. OBJETO SOCIAL. CUSTO QUE NÃO SE REFERE À PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS OU FABRICAÇÃO DE BENS OU PRODUTOS DESTINADOS À VENDA. TEMAS REPETITIVOS 979 E 980. DESPESAS OPERACIONAIS. (...) Fl. 800DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 77 6. A jurisprudência encontra-se há muito pacificada no sentido de que a pretensão de creditamento a partir de despesas de frete entre estabelecimentos da empresa não encontra respaldo no artigo 3º, IX, da Lei 10.833/2003 (extensível ao PIS pelo artigo 15 do mesmo diploma). Com efeito, não bastasse a literalidade que rege a concessão de benefícios fiscais (artigo 111 do CTN), não há razão para, como objetiva a recorrente, desconsiderar que a legislação especificamente trata de frete na "operação de venda". Não se trata de qualificativo sem significância (como, de resto, é regra hermenêutica basilar), inclusive porque o dispositivo exige que o frete seja suportado pelo vendedor - tornando imperativa, portanto, a existência de uma avença de compra e venda. A própria exposição da apelante evidencia que o frete da fábrica até os centros de distribuição, caracterizada como transferência interna entre estabelecimentos da mesma empresa, e o frete na operação da venda ao consumidor retratam operações distintas, com tratamento tributário distinto. 7. Conforme orientação da Corte Superior quando do julgamento do REsp 1.221.170, para aplicação do regime de não-cumulatividade previsto no artigo 195, § 12, da CF/1988 e, por consequência, e reconhecimento do direito ao creditamento de tributos pagos na cadeia produtiva, deve ser cotejada a real e efetiva essencialidade do bem ou serviço com o objeto social do contribuinte, restringindo-se o direito ao creditamento somente aos imprescindíveis ou essenciais ao atingimento da finalidade empresarial, excluídos os demais, cabendo, assim, fazer distinção entre o conceito de insumos, afetos ao processo produtivo e ao produto final, de meras despesas operacionais, relacionadas às atividades secundárias, administrativas ou não essenciais da empresa. 8. (...) Aplicando-se o “teste de subtração” delineado no REsp 1.221.170, não há como autorizar creditamento sobre despesas com locação de veículos ou mesmo frete para escoamento da produção, pois não se referem a "bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda", e sim, a custo percebido em etapa econômica posterior. Precedentes. v) Tribunal Regional Federa da 1ª Região. Apelação em Mandado de Segurança nº 0008372-29.2008.4.01.3803, Relator: Des. Fed. Reynaldo Fonseca, Publicação em 24/04/2015: ADMINISTRATIVO E TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. LEIS 10.63702 e 10.833/03. EMPRESA COMERCIAL. VENDA DE CEREAIS E BENEFICIAMENTO DE ARROZ. ATIVIDADE-FIM. FRETE NA AQUISIÇÃO DOS PRODUTOS. DISTINÇÃO ENTRE INSUMOS E CUSTOS E DESPESAS. JURISPRUDÊNCIA. 1. O autor busca a declaração do direito ao crédito presumido da contribuição ao PIS e da COFINS, previsto no artigo 3° e incisos, das Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03, em decorrência dos dispêndios/custos de frete pagos no momento Fl. 801DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 78 da aquisição de matéria prima (arroz com casca a granel), relacionados à consecução de sua atividade. 2. Muito embora o debate apresente complexidade, uma vez que a legislação cuide de atividades de toda ordem, o que se deve verificar, in casu, é o enquadramento do objeto de dispêndio/custos indicado pelo autor (frete) como "insumos", na forma pretendida pelas citadas Leis 10.637 e 10.833. 3. E, conquanto a Instrução Normativa já referida tenha delineado o alcance das citadas Leis 10.633/02 e 10.833/03, o conceito de insumo extrapola a própria norma regulamentar, abrangendo aquilo que entra no processo produtivo e fica integrado ao produto final. 4. Como bem destacado em sentença, a referida Instrução Normativa veio tão somente regulamentar a previsão contida nas Leis nºs: 10.633/2003 e 10.833/2003, não demonstrando restrição do conceito de insumo como alega o apelante. 5. Acerca do tema cumpre acrescentar aresto do egrégio Superior Tribunal de Justiça: "(...) 2. A legislação tributária em comento instituiu o regime da não- cumulatividade nas aludidas contribuições da seguridade social, devidas pelas empresas optantes pela tributação pelo lucro real, autorizando a dedução, entre outros, dos créditos referentes a bens ou serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. 3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram crédito quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor. 4. Inexiste, portanto, direito ao creditamento de despesas concernentes às operações de transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma única sociedade empresarial. 5. Recurso Especial não provido.". (REsp 1147902/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 18/03/2010, DJe 06/04/2010) 6. Ademais, as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram hipóteses de não- cumulatividade para as contribuições devidas ao PIS e à COFINS, no que foram reforçadas pela Emenda Constitucional nº 42/2003, que remeteu à lei a possibilidade de definição dos setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes sobre a receita ou o faturamento do empregador serão não-cumulativas (art. 195, § 12º). 7. No entanto, a não-cumulatividade prevista nas mencionadas leis não foi ampla e ilimitada, como ocorreu com o IPI e o ICMS. Houve a indicação expressa dos créditos que não poderiam ser compensados, para apuração da COFINS e do PIS (art. 3º, §2º). 8. As disposições contidas nas mencionadas leis ordinárias não ofendem a Constituição Federal, que, em nenhum momento, determina a aplicação da não- cumulatividade, na forma pretendida pela impetrante, com relação à COFINS e ao Fl. 802DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 79 PIS. O comando constitucional contido nos arts. 153, §3º, II, e 155,§2º, I, dirige-se, especificamente, ao ICMS e ao IPI, e não pode ser estendido ao PIS e à COFINS, por mera vontade do contribuinte. Para as hipóteses de IPI e ICMS, o legislador constituinte deixou traçados, fixando os limites objetivos de sua ocorrência, os critérios para que se implementasse a não-cumulatividade, dadas as características desses tributos, enquanto, para o PIS e a COFINS a lei é que deve se incumbir dessa tarefa. 9. Apelação não provida. Igualmente neste sentido, as seguintes decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF): i) Acórdão nº 9303-011.782, Sessão de 18/08/2021 CRÉDITO. FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA E GASTOS CORRELATOS. IMPOSSIBILIDADE. Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit nº 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. ii) Acórdão nº 9303-011.615, Sessão de 21/07/2021: CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO. As despesas com fretes de produtos acabados entre o estabelecimento-fabril da recorrente e centros de distribuição, posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições para a COFINS na sistemática de apuração não- cumulativa. iii) Acórdão nº 3401-008.305, Sessão de 20/10/2020. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS DE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA PARA PORTOS. EXPORTAÇÃO INDIRETA. MERA OPÇÃO LOGÍSTICA. IMPOSSIBILIDADE. As despesas com a transferência de produto acabado para portos e armazéns no caso de exportações indiretas, ainda que se efetive a exportação, não corresponde juridicamente a uma operação de venda, ou de exportação, mas constitui mera opção logística do produtor, não gerando o direito ao creditamento em relação à contribuição. iv) Acórdão nº 3402-006.999, Sessão de 25/09/2019. CRÉDITOS DE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PÓS FASE DE PRODUÇÃO. Fl. 803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 80 As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte de produtos acabados, posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos. (...) Voto (...) No caso concreto, observa-se, pelos documentos fiscais juntados, que as despesas com fretes tratam do transporte de produtos acabados da fábrica para os centros de distribuição, em sua maioria de produtos químicos acabados denominados “Roundap” e “Glifosato Técnico”. Desta feita, o transporte de produtos acabados da fábrica para os centros de distribuição não se enquadram em nenhum dos permissivos legais de crédito citados, pois não possui qualquer identidade com aquele frete que compõe o custo de aquisição dos bens destinados a revenda, não se confunde também com o frete sobre vendas, naquele que o vendedor assume o ônus o frete e tampouco pode ser considerado insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem, já que as operações de fretes ocorrem no período pós produção. v) Acórdão nº 3302-006.350, Sessão de 12/12/2018. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. DESCABIMENTO. A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na legislação de regência Lei nº 10.637, de 2002 e Lei nº 10.833, de 2003, não contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo, inadmissível a tomada de tais créditos. Pelo exposto, voto por dar provimento parcial a este pedido, para reverter as glosas sobre fretes nas operações de venda para terceiros não cooperados/associados e/ou que não se caracterizam como cooperativas. VII.5 – DOS CRÉDITOS DO ATIVO IMOBILIZADO Alega o recorrente que a glosa desses créditos foi equivocada, e analisa cada um dos fundamentos apresentados no despacho decisório e no acórdão recorrido: (i) bens/edificações adquiridos de pessoas físicas, o que seria vedado pela literalidade do art. 3.º das Leis nºs 10.833 e 10.637 Fl. 804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 81 Em relação a este fundamento do acórdão da DRJ, o recorrente afirma que o colegiado se limitou a indicar que não haveria impugnação específica, deixando, portanto, de demonstrar o acerto/desacerto da fiscalização nessa conclusão. Contudo, afirma que, por meio de sua Manifestação de Inconformidade, realizou a impugnação da totalidade das glosas relacionadas ao seu ativo imobilizado – “Tópico – Dos créditos do ativo imobilizado”. Sustenta, ainda, que merecem ser revertidas as glosas com esse fundamento, haja vista que as referidas leis nada dispõe a respeito da impossibilidade de aproveitamento de crédito de bens do ativo imobilizado adquiridos de pessoas física. O entendimento do recorrente mostra-se equivocado. O art. 3°, §2º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, é expresso ao vedar o creditamento sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. E o art. 1º destas mesmas leis definem que a incidência destes tributos somente ocorre com contribuintes pessoa jurídica: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Nesse contexto, deve ser negado provimento a este pedido. (ii) Em relação ao Código de bens nºs 10844, 10915 e 11149/11193, entendeu a fiscalização que as planilhas enviadas pela Recorrente não seriam conclusivas em definir a composição/descrição dos itens de cada código de bem. Em relação a este fundamento do acórdão da DRJ, o recorrente afirma que forneceu uma planilha contendo todas as informações necessárias para a verificação do crédito, sendo que competia à Fiscalização indicar qualquer equívoco – se existente – nos valores ali apresentados. Além disso, sustenta que não há qualquer lei que determine a demonstração individualizada dos custos incorridos na edificação, situação que deflagra direto desrespeito ao princípio da legalidade consagrado pelo art. 5º, V, da Constituição Federal. Esse fundamentado foi assim descrito no Despacho Decisório: Em relação aos bens listados no Anexo VII, evidenciamos as seguintes incorreções em relação a o creditamento sobre encargos de depreciação e amortização: (...) c. Cód. Bens 10844, 10915 e 11149 a 11193, conforme a planilha Edificações — Nfs, constam as seguintes informações: campos "Data de Entrada": CLAUDIO; nos campos "Notas Fiscais", "Valor em Notas", "CNPJ Fornecedor" e "Nome do Fornecedor" : nenhuma informação (campo zerado). Em contato com a empresa foi enviado outro arquivo complementar "Abertura Imobilizado — Itens Cláudio", Fl. 805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 82 no entanto, a planilha não é conclusiva em definir a composição/descrição dos itens de cada Cód. Bem, impondo-se desta forma a glosa. De fato, as informações solicitadas do contribuinte são essenciais para a confirmação da liquidez e certeza do direito creditório. O contribuinte afirma que que forneceu uma planilha contendo todas as informações necessárias para a verificação do crédito, contudo tal documento não foi localizado nos autos. Não há, sequer, algum documento atestando sua entrega ao órgão fiscalizador. Nesse contexto, deve ser negado provimento ao pedido, por absoluta carência probatória a cargo do recorrente. (iii) “Apropriação de crédito de edificações/bens usados referente ao contrato de compra e venda com a empresa Com. Ind. Brasileira Coibras S/A”, o que seria vedado pelo inciso II, §3.º, art. 1.º da IN/SRF n.º 457/2004 – Código de Bens 10077 a 10105 Em relação a este fundamento do acórdão da DRJ, o recorrente afirma que o art. 3º das citadas Leis nº 10.833 e 10.637, não faz qualquer distinção quanto à condição do bem incorporado - se usado ou novo. Nesse sentido, o que se verifica, é a ilegal restrição pela referida Instrução Normativa nº 457/2004, em completo desacordo com o citado artigo das referidas leis. Sustenta ainda que, em relação ao argumento de que a operação de venda de bens usados do ativo imobilizado não está sujeita ao pagamento da contribuição em questão, nos termos do §2º do art. 3º da Lei nº 10.833/2002, “remete-se aos fundamentos já apresentados no tópico “5.2.2” das presentes razões recursais”, no qual entende ter demonstrado que a aquisição de bens submetidos à alíquota zero não obsta o direito de crédito, uma vez que, por representar tributação, não é restringido pelo referido dispositivo legal. Apesar da irresignação do contribuinte, não lhe assiste razão nesta matéria. Como já esclarecido em outros tópicos, o art. 3°, §2º, II, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, é expresso ao vedar o creditamento sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. E o art. 1º, § 3º, inciso II, dos mesmos diplomas legais, define que as receitas não operacionais decorrentes da venda de ativo permanente não integram a base de cálculo das contribuições: Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (...) § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas: (...) II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente; Fl. 806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 83 Nesse contexto, deve ser negado provimento a este pedido. (iv) equipamentos que não são utilizados na produção de bens destinados à venda, como balanças, costuradora, carro plataforma, máquinas de limpeza, sistema de captação, dentre outros, apenas por se encontrarem em unidades da Recorrente que, em tese, não seriam produtoras de alimentos animais destinados à venda, não estando ligados diretamente à produção Em relação a este fundamento do acórdão da DRJ, o recorrente afirma que a noção restritiva de insumo empregada no acórdão recorrido acabou por afastar, de forma indevida, o seu direito de crédito pois, no exercício de sua atividade econômica, depende inteiramente de balança para pesagem dos caminhões, silos de secagem, dentre outros vários maquinários necessários à consecução de seu fim social. Entretanto, referidos bens teriam sido desconsiderados pela Fiscalização tão somente por supostamente não serem utilizados na produção de bens destinados à venda. Contudo, entende que o “processo produtivo” para fins de apuração de créditos do PIS/COFINS alcança todos os fatores necessários para, além da produção de bem/serviço, a obtenção de receita tributável. Em suas palavras: Ainda que não integrantes do estabelecimento industrial da Recorrente, os bens desconsiderados pela fiscalização são imprescindíveis para o correto exercício de suas várias atividades econômicas. Basta imaginar como seria a produção de ração, secagem e armazenagem de grãos em silos, se não houvesse uma balança de precisão. Ora, é essencial precisar a quantidade carregada ou descarregada nos caminhões, por exemplo, principalmente porque a informação do peso da carga deve constar nas notas fiscais, sob pena de sanções caso ausente ou imprecisas. Tanto é que a pesagem é etapa imprescindível e que aparece em vários momentos do processo produtivo, consoante do descritivo de fls. 82/83 e 90, o que justifica, por exemplo, o crédito sobre a depreciação das balanças rodoviárias/ferroviárias, de precisão, dentre outras. De igual modo, o mesmo problema ocorreria na ausência de filtros de impurezas no armazenamento dos produtos destinados à venda, haja vista o rigor a que está submetida à Recorrente em relação aos controles e padrões de higiene e saúde. No mesmo sentido, os silos para armazenagem; os secadores para o necessário e correto armazenamento dos grãos, como já anteriormente demostrado; transportadoras utilizadas para transferência de matérias-primas e produtos acabados, conforme consta do Laudo apresentado pela Recorrente (fl. 89): (...) Fl. 807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 84 Ora, verifica-se que os bens desconsiderados pela fiscalização não só são empregados diretamente na produção realizada pela Recorrente, como também são essenciais à sua atividade econômica. O que se verifica, no presente caso, é a glosa dos créditos pela fiscalização sem qualquer fundamento que demonstrasse que cada um dos bens não está inserido no processo produtivo da Recorrente. E ainda que assim não se entendesse, deve ser destacado que no estabelecimento matriz da Recorrente estão alocados tanto a fábrica de ração, quanto alguns armazéns secadores, sem que houvesse a devida segregação por parte da fiscalização, o que apenas evidencia a ausência de fundamentação do acórdão em referência, devendo-se garantir o direito de crédito da Recorrente em relação à depreciação de máquinas e equipamentos essenciais à sua atividade econômica. Com razão o recorrente. Conforme já analisado no tópico “VII.2 – DA LENHA”, a atividade econômica do contribuinte não está restrita apenas à fabricação de ração, mas também à produção de grãos secos, a partir de grãos contendo umidade, adquiridos dos cooperados. Este fundamento para a glosa se refere exclusivamente ao fato dos equipamentos listados nos anexos V e VI estarem localizados em estabelecimentos do contribuinte que, segundo a Fiscalização, não realizam qualquer atividade industrial, conforme consta do Despacho Decisório: Em diligência a empresa, no dia 16 de agosto de 2012, foi verificado que a unidade de fabricação de alimentos animais está instalada na matriz, CNPJ: 76.107.770/0001-08, conjuntamente, com uma unidade de secagem e armazéns. Abaixo a descrição das unidades e respectivas atividades desenvolvidas: (...) Conforme os arquivos apresentados: Item 03 - Imobilizado.xls, foi verificado o creditamento de bens adquiridos de pessoa física, e também sobre diversos equipamentos que não são utilizados na produção de bens destinados à venda, como por exemplo: balanças, costuradora, carro plataforma, máquinas de limpeza, sistema de captação, entre outros. Os referidos bens encontram-se em Fl. 808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-014.543 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12571.720340/2012-15 85 unidades não produtoras de alimentos animais destinados à venda, neste caso é um equipamento incorporado ao ativo imobilizado não ligado diretamente a produção, razão pela qual efetuou-se a glosa dos bens relacionados nos Anexos V e VI. Observe-se que o Auditor-Fiscal não glosou os equipamentos em razão de sua utilização individual na empresa, mas pelo fato de estarem sendo utilizados em unidades que se destinam meramente à revenda de grãos, nas quais não ocorre nenhum processo produtivo. Tendo em vista que esse argumento já foi refutado neste voto, devem ser revertidas as glosas em questão, com exceção daquelas que forem referentes a encargos de depreciação de bens usados ou adquiridos de pessoas físicas. VIII - DISPOSITIVO Pelo exposto, voto por (i) rejeitar a preliminar de “nulidade do acórdão da DRJ por ausência de motivação” e, (ii) no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter a glosa de créditos referentes a (ii.1) material de embalagens e etiquetas; (ii.2) aquisição de lenha de pessoas jurídicas, exceto em relação ao creditamento sobre notas fiscais de emissão da própria contribuinte; (ii.3) serviços aplicados nas fazendas de lenha e na produção de bovinos; (ii.4) fretes nas operações de venda para terceiros não cooperados/associados e/ou que não se caracterizam como cooperativas; e (ii.5) encargos de depreciação, exceto aqueles relacionados à aquisição de bens usados, adquiridos de pessoas físicas ou de código nº 10844, 10915 e 11149/11193. (documento assinado digitalmente) Lázaro Antônio Souza Soares Fl. 809DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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