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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10922358 #
Numero do processo: 16682.900804/2020-71
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed May 21 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/12/2011 a 31/12/2011 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. INEXISTÊNCIA. Constata a inexistência da omissão alegada e, considerando que a decisão recorrida enfrentou todos os temas levantados em sede do Recurso Voluntário, não há como conceder provimento aos embargos.
Numero da decisão: 3401-013.622
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer dos Embargos e, no mérito, negar provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-013.601, de 17 de outubro de 2024, prolatado no julgamento do processo 16682.900761/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente), Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Pedrosa Giglio.
Nome do relator: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
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OMISSÃO. INEXISTÊNCIA. Constata a inexistência da omissão alegada e, considerando que a decisão recorrida enfrentou todos os temas levantados em sede do Recurso Voluntário, não há como conceder provimento aos embargos. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer dos Embargos e, no mérito, negar provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-013.601, de 17 de outubro de 2024, prolatado no julgamento do processo 16682.900761/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Celso Jose Ferreira de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente), Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Ana Paula Pedrosa Giglio. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Fl. 1865DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 2 Trata-se de Embargos Declaratórios interpostos pelo recorrente com o escopo de suscitar apreciação, por este colegiado de uma alegada obscuridade apontada em sede do Acórdão nº 3401-011.760, uma vez que reconheceu quais os custos do gasoduto deveriam compor o saldo para fins de tomada de crédito, discussão esta que, segundo o embargante, não estava sendo tratada nos autos. Ademais, pontua omissão em relação aos itens que compõem o gasoduto, algo individualmente apontado pela fiscalização e ignorado segundo a decisão recorrida. Em sede de juízo de admissibilidade restou reconhecida para fins de julgamento a análise da rubrica intitulada “Omissão e Contradição Acerca dos Limites da Matéria Posta à Apreciação pelo Colegiado”. Portanto, cabe a este julgador, neste exato momento, limitar a análise somente do referido ponto, salientando que no próprio despacho de admissibilidade constou claramente a informação de que, inobstante o encaminhamento da rubrica para fins de julgamento, no entender daquele Conselheiro, não havia a respectiva omissão. Para fins de análise do pleito, nada melhor do que analisar todo o histórico do processo, das peças processuais, dos pedidos formulados pelo contribuinte e também, obviamente, do teor do despacho decisório. Eis o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: DO CONHECIMENTO O recuso é tempestivo e reúne as demais condições de admissibilidade, motivo pelo qual dele tomo conhecimento. DO MÉRITO Tratam-se de Embargos Declaratórios interpostos pelo recorrente com o escopo de suscitar apreciação, por este colegiado de uma alegada obscuridade apontada em sede do Acórdão nº 3401-011.739, uma vez que reconheceu quais os custos do gasoduto deveriam compor o saldo para fins de tomada de crédito, discussão esta que, segundo o embargante, não estava sendo tratada nos autos. Ademais, Fl. 1866DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 3 pontua omissão em relação ao itens que compõem o gasoduto, algo individualmente apontado pela fiscalização e ignorado segundo a decisão recorrida. Em sede de juízo de admissibilidade restou reconhecida para fins de julgamento a análise da rubrica intitulada “Omissão e Contradição Acerca dos Limites da Matéria Posta à Apreciação pelo Colegiado”. Portanto, cabe a este julgador, neste exato momento, limitar a análise somente do referido ponto, salientando que no próprio despacho de admissibilidade constou claramente a informação de que, inobstante o encaminhamento da rubrica para fins de julgamento, no entender daquele Conselheiro, não havia a respectiva omissão. Para fins de análise do pleito, nada melhor do que analisar todo o histórico do processo, das peças processuais, dos pedidos formulados pelo contribuinte e também e, obviamente, do teor do despacho decisório. Eis o relatório. Do Despacho Decisório: A origem deste feito remonta ao PER/DCOMP nº 17231.97670.230715.1.3.04- 4490, relativo ao mês de janeiro de 2011, contendo suposto crédito decorrente de pagamento a maior no valor de R$ 20.109.397,47, no qual restou reconhecido o crédito de R$ 5.498.646,58. Em razão da homologação parcial PER/DCOMP referido não foi homologado o PER/DCOMP nº 35066.75936.250815.1.3.04-4351. Ao retificar as DCTFs dos anos 2011, 2012 e 2013, houve redução substancial dos débitos que, as vezes, foram zerados, no tocante ao PIS e da COFINS, motivo pelo qual abriu-se um Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal-TDPF nº 07185.00.2016.00021-2. Sustenta a empresa que na época dos recolhimentos indevidos ela não tinha estrutura apta a apurar corretamente os créditos do ativo imobilizado, motivo pelo qual houve apuração em momento posterior. Ao reprocessar os créditos, aqueles decorrentes de retenção na fonte do PIS e COFINS dos exercícios 2011 e 2012, utilizados na apuração original, foram excluídos da nova contabilização e, por outro lado, os novos créditos (imobilizados) superaram o tributo devido e foram utilizados posteriormente. Fl. 1867DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 4 Nesta reapuração os créditos utilizados foram aqueles decorrentes da construção dos gasodutos, os quais foram descontados no período de 12 meses, contados da ativação de cada imobilizado. A fiscalização entendeu que gasodutos são instalações inerentes ao ativo imobilizado da empresa cuja utilização dos créditos devem seguir a sistemática da regra geral prevista no III, § 1º do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833.2003, ou seja, no mês em que incorridos tais encargos. Os fundamentos adotados pela fiscalização para consideração do gasoduto com instalação encontram-se previstos na própria legislação específica do tema, chamada de Lei do gás (Lei nº 11.909/2009), na qual se destacam os dispositivos a seguir: art. 2º, XXIV, art. 3º, § 4º, 8º, 9º e 29. Alia-se a isto o entendimento decorrente da Solução de Consulta nº 78 da COSIT de 24 de Janeiro de 2024 onde se entendeu que a apuração dos créditos não deve se desvincular da vida útil do bem. Considerando tratar-se de instalação e não de equipamentos e máquinas, a vida útil é de 10 anos, cuja depreciação deverá ocorrer neste período e não através do desconto acelerado em 12 meses, como fez o contribuinte no tocante aos créditos apurados entre Janeiro de 2011 e Dezembro de 2013. Em razão disto a fiscalização refez o cálculo deste período, bem como analisou, por amostragem, Notas Fiscais que ampararam créditos incorporados a construção dos gasodutos. Segundo a fiscalização, as notas fiscais que ampararam as ativações dos bens do ativo ocorreram entre os meses de Agosto de 2010 e Dezembro de 2012, resultando numa base de cálculo para as respectivas apurações na casa que ultrapassou 2 Bilhões de Reais. Ao auditar as notas fiscais apresentadas pelo contribuinte a fiscalização reconheceu que a maioria delas representava fielmente as informações prestadas pelo mesmo, com exceção de algumas inconsistentes que perfaziam um montante de e R$ 33.268.993,39 cujos fornecedores eram as empresas GDK (nota fiscal n. 2311), CONSTRUCAP – CCPS Engenharia e Comércio S/A (nota fiscal n. 1468) e Azevedo Travassos Engenharia Ltda (notas fiscais nºs 03, 31, 21, 11, 20 e 12). A respectiva glosa deu origem a novos valores de bases de cálculo para os períodos de imobilização dezembro/2010, dezembro/2011 e janeiro/2012 Fl. 1868DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 5 informados inicialmente, e consequentemente um novo valor total de crédito a descontar de Pis/Cofins. Após o recálculo a fiscalização considerou o tempo de vida útil do ativo imobilizado (gasoduto) e dividiu pelos respectivos meses, ou seja, 120. O valor da parcela de 1/120 correspondente à apropriação mensal para um período total de 10 anos. As novas bases de cálculo mensais para créditos "sobre bens do ativo imobilizado (com base no valor de aquisição ou construção)", fazendo-o a partir dessas parcelas mensais. Restou explicado ainda que tendo em vista que o prazo de desconto de crédito de Pis/Cofins passou de 12 meses (adotado pelo contribuinte) para 120 meses, essa nova parcela mensal (1/120) foi considerada para os meses posteriores àquele em que se encerraria o aproveitamento inicial da parcela de 1/12. As fls. 1528 a1532 a fiscalização apresentou os valores recalculados, com destaque em amarelo para os devidos pelo contribuinte, ao passo que na ultima coluna a direita, consta a relação dos valores reconhecidos como créditos do contribuinte, identificados mês a mês, nos termos das imagens que se seguem: ANO-CALENDÁRIO 2011: Os quadros abaixo apresentam os valores devidos para Pis (6912)/Cofins (5856), conforme apurado pela auditoria, para o ano-calendário 2011, os recolhimentos em DARF e compensações. Fl. 1869DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 6 ANO-CALENDÁRIO 2012: Neste ano-calendário, nos meses de janeiro a junho, uma segunda retificação em razão de ajustes em consequência da Operação Lava- Jato levou o contribuinte a declarar valores para débitos de Pis/Cofins que na retificação anterior declarara como zero. Como consequência disso, o contribuinte recolheu pagamentos (em 2015) que estão considerados no quadro abaixo, sendo apresentados no valor total recolhido: principal + juros. ANO-CALENDÁRIO 2013: Em 2018 houve novas retificações nos meses junho, novembro e dezembro/2013. Intimado a esclarecer, o contribuinte, em resposta ao TIF n° 05, respondeu que tais créditos são resultado de identificação a partir da "melhoria sistêmica de captura de créditos fiscais", mas que não haviam migrado corretamente para o relatório de Fl. 1870DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 7 apuração. A base de cálculo desses créditos corresponde a bens do ativo imobilizado (com base no valor de aquisição ou construção), e os créditos foram descontados em parcela única, e como já visto anteriormente nessa informação fiscal, não é admissível a apropriação de créditos segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua depreciação. Tal apropriação de crédito na apuração deve ocorrer com base nos encargos de depreciação da instalação (gasoduto). E dessa forma foi ajustado na apuração desses meses o desconto em 120 parcelas mensais. Os recolhimentos realizados em 2015 estão apresentados nos quadros a seguir no valor total recolhido: principal + juros. E conclui a fiscalização: Encerra-se a presente informação fiscal, a qual contém as informações referentes às retificações de DCTF promovidas pelo contribuinte nas apurações de Pis (6912) / Cofins (5856) e seus respectivos ajustes por esta auditoria, possibilitando, dessa Fl. 1871DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 8 forma, identificar o montante passível de reconhecimento para cada pleito de direito creditório apresentado com base nos períodos em tela. Em sede de manifestação de inconformidade, primeiramente alega-se que: a) o despacho decisório é nulo em razão de não fundamentar a tese de que o gasoduto trata de instalações ao invés de equipamentos e maquinários; b) de forma a corroborar que se tratam de equipamento ou maquinário cita o Acórdão nº 3402002923; Processo nº 16682.720339/201448. Terceira Seção de Julgamento. Relator: Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto; 23/02/2016) onde se definiu tratar-se de equipamento e maquinário aliado ao fato de citar a Lei n. 11.909/2009. c) O fato de se tratar de maquinas e equipamentos resultam na correta aplicação do artigo 1º da Lei n. 11.774/2008 em sua redação original de modo a possibilitar a o desconto acelerado em 12 meses dos créditos. d) Impossibilidade de glosa de créditos por mero erro formal de procedimento. Caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do crédito em 1/12 esteja equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à recuperação/compensação destes valores. e) Da completa inaplicabilidade da Solução de Consulta COSIT n. 78/2017 no caso em análise. A consulente, no caso citado acima, é uma indústria metalúrgica que fabricou o ativo imobilizado que seria utilizado em sua atividade e questionou a Receita Federal sobre a forma de apropriação dos créditos, se a partir das aquisições dos insumos para a fabricação do bem ou na data em que o ativo começar a operar. f) Da glosa indevida de notas fiscais relacionadas a aquisições de bens e serviços para composição do maquinário relacionado aos gasodutos. g) Da Necessidade De Produção De Prova Pericial Contábil E De Engenharia. h) Nos seus pedidos finais (o que delimita a pretensão do contribuinte) foram requeridas diligencia, reconhecimento dos créditos referente ao período de apuração de Janeiro de 2011 e, subsidiariamente, reversão das glosas das notas fiscais consideradas inconsistentes. No tocante a decisão de primeira instância, houve parcial provimento da manifestação de inconformidade de forma a se reconhecer um direito creditório no valor de R$ 10.496,26 (dez mil, quatrocentos e noventa e seis reais e vinte e seis centavos), a ser utilizado na homologação das compensações em relação às quais apresente suficiência. E em relação aos tópicos abordados na referida decisão, apresenta-se a seguir a relação das rubricas tratadas: a- Preliminarmente – Nulidade do despacho decisório por de defesa – ausência de clareza e apontamento na legislação da diferença entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”. Entendeu-se que a fiscalização apresentou fundamentação necessária para a respectiva distinção, de modo a não resultar em nulidade pleiteada pelo contribuinte. Fl. 1872DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 9 b- Mérito – Sobre a natureza dos gasodutos – Classificação como máquinas e equipamentos – Da correta aplicação do artigo 1º da Lei n. 11.774/2008 em sua redação original. c- Concluiu-se destarte que, ao adotar a mesma sistemática de tomada de créditos tanto para os equipamentos operacionais quanto para os serviços contratados perante os seus fornecedores, evidentemente a taxa de depreciação a ser adotada não poderia ser aquela determinada pelo art. 1º da Lei nº 11.774/2008 , dado que voltada tão somente para as máquinas e equipamentos, em vista do que tenho por correta a taxa de depreciação de 10% ao ano, aplicável ao conjunto de “instalações” resultantes da construção de gasodutos, na forma como se mostrou apropriada pela autoridade fiscalizadora. d- Foi abordada a rubrica ainda da Impossibilidade de glosa de créditos por mero erro formal de procedimento. Neste sentido a decisão recorrida sustenta que o tema suscitada é sem qualquer valia, porquanto, a observação constante na defesa, formulada no sentido de que “caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do crédito em 1/12 esteja equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à recuperação/compensação destes valores” observada a proporção de 1/120, tratando-se de medida que, conforme acima demonstrado, se mostrou integralmente adotada pela autoridade fiscalizadora. e- No tocante a Solução de Consulta COSIT n. 78/2017, consta na r. decisão que foi aplicada de forma análoga em razão de fazer referência a impossibilidade de tomada de crédito da forma com que o contribuinte o fez, ou seja, aceleradamente em 12 meses. f- Quanto a Glosa de créditos. Restou mantida a glosa da Nota Fiscal nº 2311 emitida pela empresa GDK. g- No que se refere a Nota Fiscal nº 1468 emitida pela Construcap – CCPS Engenharia e Comércio S/A a decisão reconheceu parcialmente o pleito do contribuinte nos termos a seguir: Nesse contexto e tendo em conta que a imobilização ocorreu em dezembro de 2010, pela quantia de R$ 16.573.048,00, deve-se computar a depreciação mensal a partir de janeiro de 2011 no percentual de 1/120 estabelecido pelo agente fiscal, em vista do que chegar-se-á à base de cálculo de R$ 138.108,73 e ao direito creditório no valor de R$ 10.496,26, a ser deferido no presente julgado a favor da pessoa jurídica, tudo conforme a seguir demonstrado. h- Em relação as Notas Fiscais nºs 3, 31, 21, 11, 20 e 12, emitidas pela fornecedora Azevedo Travassos Engenharia Ltda, entendeu a decisão que tais documentos não encontram-se amparadas pela documentação acostada aos autos sendo elas, por si só, insuficientes para comprovar a efetiva negociação e apta a gerar créditos, motivo pelo qual manteve-se a glosa. i- Ao analisar o pleito de produção de prova pericial contábil e de engenharia, houve a negativa do pedido em razão do contribuinte não ter formulado os quesitos em sede de manifestação de inconformidade e apresentado sugestão dos respectivos profissionais. Fl. 1873DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 10 j- Embora não conste nas teses da manifestação de inconformidade, muito menos nos pleitos do contribuinte, consta na decisão proferida pela DRJ um tópico onde se nega um suposto pedido de apresentação probatória em prazo suplementar de 90 (noventa) dias em razão da preclusão. Tal fato não merece delongas, muito menos análise nesta fase processual. Em relação ao Recurso Voluntário de fls. 1592 a 1626 tem-se que são repetidas absolutamente todas as rubricas da manifestação de inconformidade, motivo pelo qual não se fará a individualização de cada uma. O colegiado, por meio do Acórdão em epígrafe, entendeu pelo parcial provimento do Recurso Voluntário, consoante resultado assim proclamado: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal nº 2311, do fornecedor GDK – CNPJ nº 34.152.199/0001-95, no valor de R$ 11.848.801,42. No decorrer do voto do Eminente Conselheiro Relator, constaram as seguintes abordagens e análises reflexivas das respectivas rubricas: a- Negativa da preliminar de nulidade do despacho decisório e da decisão da DRJ por ausência de distinção de materiais e equipamentos das instalações. b- Negou-se também o pleito de perícia, uma vez que nos autos existem elementos suficientes para o respectivo julgamento, aliado aos argumentos já narrados anteriormente na própria decisão da DRJ acerca da preclusão pelos motivos lá externados. c- No mérito, negou-se o pleito subsidiário do contribuinte de, em caso de negativa da tomada dos créditos na forma pleiteada inicialmente (acelerada em 12 meses com fulcro no artigo 1 da Lei nº 11.774/2008) posto que assim já está decidido pela decisão recorrida ao manter as razões do despacho decisório. d- Denegou-se ainda o pedido de incluir outros bens incorporados ao ativo imobilizado que não sejam maquinas e equipamentos conforme clara redação do artigo 1º da Lei nº 11.774/2008 assim delimita o aproveitamento de créditos. e- Portanto, neste ponto, a decisão recorrida interpretou como máquinas e equipamentos e os sujeitou ao aproveitamento de créditos nos termos pleiteados pelo contribuinte, vale dizer, na forma estabelecida pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008. Fl. 1874DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 11 f- Em relação a Solução de Consulta COSIT nº 78/2017 a decisão recorrida entendeu pela sua inaplicabilidade do caso em tela. E para tanto assim restou decidido: Portanto, ainda que estejamos tratando da regra geral de amortização dos ativos, i.e., mediante o uso de prazo de depreciação vinculados à sua vida útil, não há, no caso em tela, qualquer justificativa contábil ou de ordem tributária, para que as máquinas e equipamentos percam a sua individualidade e sejam tratados como um imobilizado único, de instância superior, as ditas “instalações”, cujo prazo de depreciação é planificado em 10 anos, como sustenta a Fiscalização. A própria legislação tributária se mostra alinhada com essas práticas, conforme também pode ser extraído da IN RFB nº 1700/2017..... Deste modo, não vejo relevância jurídica para o caso nas disposições contidas na Lei nº 11.909/2009 (Lei do Gás) ou na página virtual da empresa que fazem menção a “instalações”, principalmente porque aquele diploma legal, embora faça o uso em diversas passagens do vocábulo “instalações”, em nenhum momento afirma ou permite concluir que os gasodutos, por serem “instalações” (tal fato é inequívoco!), deixam de ser compostos por máquinas e equipamentos que podem ser individualizados. g- Novamente a decisão se manifesta acerca da contagem dos prazos para fins de tomada dos respectivos créditos ao dispor que: Por fim, como questão igualmente relevante, conforme bem aponta a Solução de Consulta nº 78/2017, o cômputo dos créditos das contribuições (seja via encargos de depreciação ou via custo de aquisição) só pode ser iniciado quando o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, sendo tal requisito igualmente aplicável aos bens cujo crédito é tomado de acordo com o ritmo estabelecido pela Lei nº 11.774/2008, dado que as máquinas e equipamentos devem ser utilizados na produção de bens e prestação de serviços. Tal exigência, de todo modo, parece já ter sido cumprida pela empresa, a teor do que consta na Informação Fiscal.... Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso para admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1º da Lei nº 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir. Tem-se assim que a decisão se manifestou claramente acerca desta temática. E foi além ao indicar quais os custos de aquisição de bens deveriam compor essas máquinas e equipamentos. h- No que se refere as glosas, a decisão recorrida deu provimento parcial para reconhecer direito ao crédito oriundo da Nota Fiscal nº 2311 de 15/06/2009, emitida pela empresa GDK nos termos a seguir transcritos: Fl. 1875DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 12 Do cotejo entre a nota fiscal nº 2311 de 15/06/2009 no valor de R$ 11.848.801,42; o item 10 do pedido de reembolso nº 4502838681 (Doc. 06 da manifestação de inconformidade), relativo à Construção e Montagem de Dutos Terrestres, de mesmo valor; e o Contrato TNS/IETR-860.001.07.2 (Doc. 07 da manifestação de inconformidade), cujo objeto são os serviços de reparo e reabilitação dos Dutos da TNS (Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A); que têm como parte contratante (tomadora) esta última e parte contratada (fornecedor) a empresa GDK S.A., é possível considerar justificado o direito ao crédito da empresa tomadora desses serviços. Considerando, desta feita, a incorporação ocorrida em 30/01/2008 da Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A pela ora Recorrente (fls. 2545/2592 do processo nº 16682.900787/2020-71), é de se reconhecer o direito ao crédito vindicado por sua sucessora universal. Sem prejuízo da decisão recorrida ter enfrentado absolutamente todas as rubricas trazidas em sede de Recurso Voluntário, as quais, como já dito, retratam fielmente aquelas aduzidas em sede da Manifestação de Inconformidade, necessário registrar o fato de que a suposta omissão apontada pelo recorrente é inexistente. São inúmeros os pontos em sede da primeira manifestação do contribuinte, quando da manifestação de inconformidade após os atendimentos as intimações durante a fiscalização a que se submeteu, no sentido de abordar o tema serviços e atestar com todas as letras que tal, tema está sim incluído no despacho decisório. A título ilustrativo citam-se: Tópicos 41, 42, 55, 57, 64, 79, 81, 82, 86, 92, dentre outros. Tópicos: IV.E - Da glosa indevida de notas fiscais relacionadas a aquisições de bens e serviços para composição do maquinário relacionado aos gasodutos. V - SOBRE A NECESSIDADE DE PRODUÇÃO DE PROVA PERICIAL CONTÁBIL E DE ENGENHARIA Em primeiro lugar, considerando que a controvérsia, no que tange à maior parte do crédito em discussão, gira em torno da classificação técnica dos componentes e serviços adquiridos para montagem e colocação em operação dos gasodutos, para os quais a requerente adquiriu bens, faz-se necessária perícia técnica de engenharia. Observa-se que se chegou ao ponto de pedir perícia sobre classificação técnica dos componentes e serviços adquiridos para montagem e colocação em operação dos gasodutos. E agora, em sede de Embargos, aclarar omissão de que a análise pelo acórdão recorrido deste tema teria incorrido em Omissão e Contradição Acerca dos Limites da Matéria Posta à Apreciação pelo Colegiado, com a devida vênia, parece-me um tanto quanto destoado da realidade dos próprios autos, motivo pelo qual não merece provimento. Fl. 1876DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.622 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.900804/2020-71 13 Isto posto, conheço dos embargos e, no mérito, nego-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer dos Embargos e, no mérito, negar provimento. Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Redator Fl. 1877DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto dO CONHECIMENTO do mérito

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Numero do processo: 10314.720635/2021-80
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed May 21 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Regimes Aduaneiros Ano-calendário: 2017, 2018 INTERPOSIÇÃO NA EXPORTAÇÃO DECORRENTE DE SIMULAÇÃO. UTILIZAÇÃO DE CONTRATO DE “PERFORMANCE DE EXPORTAÇÃO” PARA LIQUIDAÇÃO DE ADIANTAMENTOS DE CONTRATO DE CAMBIO (ACC). PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ILÍCITO EM FACE DE SIMULAÇÃO OPERADA POR DESVIO DA FINALIDADE DO INSTITUTO DO ADIANTAMENTO DE CONTRATO DE CÂMBIO (ACC). A caracterização da simulação advém da intenção, do propósito das partes. O contrato de ACC tem um propósito, uma razão de existir, que é fomentar as exportações brasileiras. Não há desvio de finalidade visando apenas ao benefício financeiro inerente, não para promover operações de exportação próprias, e quitá-los com exportações promovidas com “contratos de performance de exportação”, constitui planejamento tributário lícito, tendo em vista que os documentos carreados demonstram que ocorreu a exportação e quem participou de toda cadeia. Ademais, cabe ao BACEN realizar o controle sobre os ACC’s e não ao Fisco. Não constatada a ocultação do real exportador, mediante fraude ou simulação, nas operações de comércio exterior, a pessoa jurídica indicada como interposta e os indicados como beneficiários dessa interposição não respondem pela conversão da pena de perdimento em multa porque os fatos não subsomem à interposição fraudulenta prevista no inciso V, § 1.º, Art. 23 do Decreto 1.455/76.
Numero da decisão: 3401-013.939
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, para rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria, dar provimento ao recurso. Vencido o Conselheiro Celso Jose Ferreira de Oliveira. Assinado Digitalmente Laércio Cruz Uliana Junior – Relator e Vice-presidente Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente).
Nome do relator: LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR
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A. INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Regimes Aduaneiros Ano-calendário: 2017, 2018 INTERPOSIÇÃO NA EXPORTAÇÃO DECORRENTE DE SIMULAÇÃO. UTILIZAÇÃO DE CONTRATO DE “PERFORMANCE DE EXPORTAÇÃO” PARA LIQUIDAÇÃO DE ADIANTAMENTOS DE CONTRATO DE CAMBIO (ACC). PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ILÍCITO EM FACE DE SIMULAÇÃO OPERADA POR DESVIO DA FINALIDADE DO INSTITUTO DO ADIANTAMENTO DE CONTRATO DE CÂMBIO (ACC). A caracterização da simulação advém da intenção, do propósito das partes. O contrato de ACC tem um propósito, uma razão de existir, que é fomentar as exportações brasileiras. Não há desvio de finalidade visando apenas ao benefício financeiro inerente, não para promover operações de exportação próprias, e quitá-los com exportações promovidas com “contratos de performance de exportação”, constitui planejamento tributário lícito, tendo em vista que os documentos carreados demonstram que ocorreu a exportação e quem participou de toda cadeia. Ademais, cabe ao BACEN realizar o controle sobre os ACC’s e não ao Fisco. Não constatada a ocultação do real exportador, mediante fraude ou simulação, nas operações de comércio exterior, a pessoa jurídica indicada como interposta e os indicados como beneficiários dessa interposição não respondem pela conversão da pena de perdimento em multa porque os fatos não subsomem à interposição fraudulenta prevista no inciso V, § 1.º, Art. 23 do Decreto 1.455/76. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 1996DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, para rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria, dar provimento ao recurso. Vencido o Conselheiro Celso Jose Ferreira de Oliveira. Assinado Digitalmente Laércio Cruz Uliana Junior – Relator e Vice-presidente Assinado Digitalmente Leonardo Correia Lima Macedo – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Ana Paula Pedrosa Giglio, Laercio Cruz Uliana Junior, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Mateus Soares de Oliveira, George da Silva Santos, Leonardo Correia Lima Macedo (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de processo administrativo fiscal decorrente de Auto de Infração lavrado pela Autoridade Aduaneira, com fundamento no art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN), visando à constituição de crédito tributário no valor total de R$ 101.204.017,70 (cento e um milhões, duzentos e quatro mil e dezessete reais e setenta centavos), relativo à multa regulamentar aplicada em substituição à pena de perdimento. Segundo a Autoridade Fiscal, as operações apuradas foram marcadas por simulação, caracterizando-se pela ausência de causa típica e de efetivo propósito negocial. Em resumo, assevera-se que, embora formalmente realizadas em nome da METALFRIO, as exportações foram, de fato, conduzidas pela CARGILL AGRÍCOLA S/A, configurando-se, assim, ocultação do real exportador. Especificamente, argumenta-se que a METALFRIO, empresa atuante no ramo de refrigeração comercial, realizou exportações predominantemente de soja em grãos e farelo de soja, adquiridas integralmente da CARGILL e exportadas em nome próprio para a filial da CARGILL situada em Turcas e Caicos. As operações tinham como objetivo essencial a liquidação de Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio (ACC), constituindo-se, segundo a Fiscalização, em aquisição indireta de dólares, desprovida de qualquer propósito negocial efetivo relacionado às mercadorias negociadas. Destacam-se ainda as seguintes irregularidades apontadas pela Fiscalização: a) Utilização do ACC como simples instrumento de crédito barato, sem correspondência com planejamento real de exportações; b) Exportações formais realizadas pela Fl. 1997DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 3 METALFRIO com recursos financeiros previamente acordados e pagos antecipadamente pela CARGILL Turks e Caicos; c) Emissão das notas fiscais pela CARGILL após o embarque efetivo das mercadorias; d) Prejuízo econômico planejado desde o início das operações pela METALFRIO; e) Controle absoluto das operações pela CARGILL, que determinava unilateralmente todos os aspectos operacionais e documentais. Ambas as autuadas, CARGILL e METALFRIO, apresentaram impugnações detalhadas. A CARGILL sustentou, preliminarmente, a nulidade do lançamento por incompetência da autoridade fiscalizadora. No mérito, afirmou inexistir ocultação nas exportações, destacando que todos os documentos fiscais e aduaneiros apontavam claramente sua condição de fornecedora. Rechaçou, ainda, a ocorrência de simulação e de dano ao Erário, contestando todos os indícios apontados pela Fiscalização e defendendo a regularidade jurídica e econômica das operações. A METALFRIO, por sua vez, defendeu preliminarmente a nulidade material do lançamento, alegando erro na identificação do sujeito passivo e ocorrência de bis in idem em razão da dupla aplicação de penalidades pela mesma conduta. No mérito, sustentou a validade das operações, alegando ser efetivamente a exportadora das mercadorias, ressaltando a regularidade dos procedimentos adotados e afirmando inexistir simulação ou ocultação. Alternativamente, ambas requereram a aplicação da relevação da pena, pleiteando a redução da multa aplicada. Seguindo a marcha processual normal, assim julgou a DRJ: Assunto: Normas de Administração Tributária Período de apuração: 2017.2018. INTERPOSIÇÃO NA EXPORTAÇÃO DECORRENTE DE SIMULAÇÃO. UTILIZAÇÃO DE CONTRATO DE “PERFORMANCE DE EXPORTAÇÃO” PARA LIQUIDAÇÃO DE ADIANTAMENTOS DE CONTRATO DE CAMBIO (ACC). PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ILÍCITO EM FACE DE SIMULAÇÃO OPERADA POR DESVIO DA FINALIDADE DO INSTITUTO DO ADIANTAMENTO DE CONTRATO DE CÂMBIO (ACC). A caracterização da simulação advém da intenção, do propósito das partes. O contrato de ACC tem um propósito, uma razão de existir, que é fomentar as exportações brasileiras. Utilizá-lo com desvio de finalidade visando apenas ao benefício financeiro inerente, não para promover operações de exportação próprias, e quitá-los com exportações promovidas com “contratos de performance de exportação”, constitui planejamento tributário ilícito, em face da simulação do primeiro ato, o ACC, que contamina toda a operação, culminando na interposição de quem celebrou o ACC, visto que este não teve a intenção real de exportar. INFLICÇÃO DAS MULTAS NO VALOR DA MERCADORIA E POR CESSÃO DE NOME. BIS IN IDEM. NÃO OCORRRÊNCIA. Fl. 1998DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 4 As infrações geradoras das penalidades em comento são distintas, notadamente porque tutelam bens jurídicos diversos. O art. 23, inciso V, do Decreto-lei 1.455/1976 visa a proteger o regime de controle aduaneiro e o patrimônio da União, ao passo que o art. 33 da Lei 11.488/2007 busca resguardar a higidez do Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas, sancionando o mau uso da inscrição no CNPJ pelas empresas. Estatui o art. 727, parágrafo 3º, do Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759/2009), expressamente, que a multa de 10% do valor da operação à pessoa jurídica que ceder seu nome não prejudica o cabimento da pena de perdimento das mercadorias importadas ou exportadas. O Tribunal Regional Federal da 4ª Região também tem esposado essa mesma intelecção (AMS 200572080051666, Otávio Roberto Pamplona, TRF-4 – 2ª Turma, 01/08/2007). Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada as contribuintes apresentaram recursos voluntários requerendo em síntese: a) nulidade do auto de infração – incompetência da autoridade fiscal para lavrar o auto de infração; b) impossibilidade da aplicação do art. 23, V, do Decreto-lei nº 1.455/76; c) inexistência de ocultação do real responsável pela exportação; d) ausência de fraude ou simulação; e) legitimidade do contrato de venda com fim específico de exportação; f) dá relevação da pena; VOTO Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Relator 1 DO CONHECIMENTO Os recursos são tempestivos e reúnem as demais condições de admissibilidade, motivo pelo qual deles tomo conhecimento. 2 DO DIREITO DAS PRELIMINARES. Fl. 1999DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 5 A preliminar arguida pelos recorrentes, relativa à nulidade por suposta incompetência do auditor fiscal responsável pela lavratura do auto de infração, não merece acolhida. Cumpre esclarecer, inicialmente, que a penalidade aplicada na hipótese concreta foi a multa substitutiva da pena de perdimento, o que já basta, por si só, para descaracterizar a tese defendida pelas recorrentes. Ademais, embora tenha a recorrente CARGILL sustentado que a competência para aplicação da penalidade de perdimento seria exclusiva dos Delegados da Receita Federal, conforme previsto na Portaria ME nº 284/2020, observa-se que a penalidade efetivamente aplicada não foi a pena de perdimento propriamente dita, mas sim a multa substitutiva, prevista especificamente no artigo 23, § 3º, do Decreto-Lei nº 1.455/1976. Tal dispositivo determina expressamente que, na impossibilidade de aplicação direta da pena de perdimento, em virtude da mercadoria não mais ser localizada ou já ter sido consumida ou revendida — circunstância plenamente configurada nos autos —, a sanção cabível passa a ser a multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da nota fiscal ou documento equivalente, no caso de exportação. Nesse contexto, como bem pontuado na decisão recorrida, a competência para lavrar o auto de infração relativo à aplicação da multa substitutiva do perdimento cabe aos Auditores Fiscais da Receita Federal, conforme expressamente definido no artigo 6º, inciso I, alínea ‘a’, da Lei nº 10.593/2002. Ademais, o procedimento administrativo fiscal adotado deve observar o rito e as competências estabelecidas no Decreto nº 70.235/1972, o que foi plenamente atendido no presente caso. Diante dessas considerações, acolho integralmente os fundamentos apresentados na decisão recorrida e, por consequência, rejeito a alegação de nulidade formulada pela recorrente. Nego provimento DO MÉRITO Conforme destacado no relatório da decisão recorrida, a empresa CARGILL AGRÍCOLA S/A foi autuada pela Receita Federal em razão de operações envolvendo exportações realizadas formalmente pela METALFRIO SOLUTIONS S.A., mediante Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio (ACCs) com performance. De acordo com o Auto de Infração lavrado, a CARGILL foi identificada como a verdadeira responsável pela exportação das mercadorias, configurando-se, assim, a infração descrita no art. 23, inciso V, do Decreto-Lei nº 1.455/1976. Em consequência, imputou-se à METALFRIO responsabilidade solidária, nos termos estabelecidos pelo art. 124, inciso I, do Código Tributário Nacional, combinado com o art. 95, inciso I, do Decreto-Lei nº 37/1966. Fl. 2000DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 6 Segundo apurado pela fiscalização aduaneira, os contratos celebrados demonstram claramente que a CARGILL negociava as mercadorias inicialmente com a METALFRIO, para em seguida recomprá-las por intermédio de uma filial situada em paraíso fiscal, desprovida de estrutura operacional efetiva. Ademais, constatou-se que o fluxo financeiro dessas operações ocorria antecipadamente às próprias exportações, evidenciando como real objetivo assegurar a entrada de recursos em moeda estrangeira para liquidação dos Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio (ACCs). Ainda conforme constatado, a CARGILL detinha controle integral das operações, englobando desde a escolha das embarcações utilizadas para transporte até a definição precisa dos valores e das quantidades exportadas, recebendo por essa atuação uma remuneração específica, denominada pela empresa como "performance de exportação". Conforme relatado pela autoridade fiscal, o esquema operacional descrito se dava da seguinte forma: A defesa sustenta que a legislação pertinente ao Adiantamento sobre Contrato de Câmbio (ACC) não condiciona expressamente a aplicação dos recursos ao processo produtivo ou à comercialização específica da mercadoria objeto da exportação, tampouco vincula a contratação do ACC à efetivação prévia de venda para o exterior. Destaca ainda que contratos de performance, frequentemente praticados no mercado, não são proibidos pelas normativas expedidas pelo Banco Central do Brasil (BACEN) nem pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM); Alega inexistência de simulação, afirmando que as mercadorias foram adquiridas regularmente, assim como o direito legítimo à sua exportação. A empresa CARGILL teria atuado unicamente como procuradora da operação de exportação, gerindo aspectos administrativos sem assumir a condição de exportadora efetiva. Ademais, esclarece que os pagamentos antecipados Fl. 2001DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 7 pela METALFRIO enquadram-se em práticas comerciais comuns no mercado de commodities e, portanto, não configurariam indício de fraude; Destaca-se que a conclusão da Fiscalização quanto à ocorrência de interposição fraudulenta decorreu da constatação de que a METALFRIO teria apenas emprestado seu nome às operações de exportação, com o objetivo de viabilizar o cumprimento de obrigações cambiais próprias, ocultando, nos registros formais, a efetiva participação da CARGILL. Tal conduta, segundo a autoridade aduaneira, caracteriza a simulação das operações. O Termo de Verificação Fiscal (TVF) aponta que a CARGILL teria sido a real responsável pelas exportações lançadas em nome da METALFRIO, valendo-se de instrumentos contratuais como “contratos de performance de exportação” e operações de Adiantamento sobre Contrato de Câmbio (ACC). Na ótica da fiscalização, esses mecanismos teriam sido utilizados com finalidade diversa daquela permitida, ou seja, em vez de financiar a produção de bens a serem exportados, serviriam exclusivamente como meio de captação de recursos financeiros, sem qualquer relação efetiva com a mercadoria exportada. Apurou-se, ainda, que apesar de a atividade empresarial da METALFRIO estar centrada na comercialização de madeira e derivados, a empresa passou a registrar exportações em volumes relevantes de commodities agrícolas adquiridas da própria CARGILL e, posteriormente, revendidas à sua afiliada no exterior. A própria METALFRIO teria reconhecido que essas transações não integravam sua estratégia comercial ordinária, tendo sido realizadas unicamente para cumprir compromissos financeiros previamente assumidos. Por sua vez, a CARGILL foi identificada como a operadora de fato das exportações: controlava toda a logística, detinha a posse das mercadorias, e determinava inclusive a emissão das notas fiscais, o que, segundo a fiscalização, confirma que era a verdadeira exportadora no plano material. Fato incontroverso que a METALFRIO firmou contratos de Adiantamento sobre Contrato de Câmbio (ACC) junto ao Banco do Brasil, comprometendo-se a entregar dólares nas datas definidas nos referidos contratos, bem como a apresentar, posteriormente, a documentação comprobatória das exportações que fundamentaram a aquisição desses valores em moeda estrangeira. Para atender a essas exigências, a METALFRIO celebrou operações formais de compra de commodities agrícolas junto à CARGILL, seguindo-se, de imediato, a revenda desses produtos para uma subsidiária da própria CARGILL sediada no exterior, caracterizando, assim, operações de exportação. Toda a logística relativa ao despacho aduaneiro de exportação ficou sob responsabilidade exclusiva da CARGILL, à qual cabia indicar as mercadorias, definir quantidades e valores, bem como designar o navio que realizaria o transporte. A CARGILL era também responsável por fornecer à METALFRIO orientações detalhadas quanto à correta emissão dos Fl. 2002DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 8 documentos fiscais relativos à exportação, incluindo a especificação de mercadorias, quantidades, valores e demais informações pertinentes. Com base nessas transações, a METALFRIO efetuou pagamentos à CARGILL e, quase simultaneamente, recebeu da CARGILL Turks e Caicos remessas de dólares por meio de transferências realizadas ao Banco do Brasil em Nova Iorque, recursos posteriormente utilizados para quitação de seus contratos de câmbio. Ressalte-se que tais pagamentos e recebimentos ocorreram em momento anterior à realização efetiva das exportações. Assim, as exportações formalmente realizadas pela METALFRIO a favor da CARGILL Turks e Caicos proporcionaram não apenas acesso aos dólares necessários, mas também os documentos que serviram para comprovação perante o Banco do Brasil, atendendo à exigência de regularidade da operação. Desse modo, observa-se que a METALFRIO com a finalidade própria do mecanismo do Adiantamento sobre Contrato de Câmbio, valendo-se dele para acessar crédito facilitado, isento da cobrança de IOF normalmente incidente sobre operações de empréstimo tradicionais. Para tanto, acabou se prestando a figurar como exportadora de mercadorias que, em realidade, foram exportadas pela CARGILL, ocultando a verdadeira destinatária econômica das operações. Ainda, verifica-se em primeira face, que inexistiu qualquer burla ao controle aduaneiro e/ou dano ao erário, eis, que sempre os negócios ocorreram alicerçado por meio de documentos hábeis e prestação de informação ao fisco, nunca existindo qualquer omissão. Ressalto, ademais, que se caracteriza a interposição fraudulenta nos casos em que a representação adotada busca aparentar uma intenção distinta daquela existente na realidade, configurando, assim, ato doloso — seja por meio de fraude ou simulação — com o propósito de iludir a fiscalização aduaneira. Ponto fundamental é compreender como o Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio (ACC) e se por tal razão teria o condão de omitir o real exportador. Consta do Termo de Verificação Fiscal que ao firmar os Adiantamento Sobre Contrato de Câmbio (ACC) ou de Pré-Pagamento de Exportação (PPE), a METALFRIO vendeu dólares, a termo, aos bancos Cargill e Bradesco, sendo que esses dólares deveriam advir de exportações realizadas pela empresa. Esses ACC foram cumpridos com exportações realizadas pela empresa a partir de contratos firmados com a CARGILL. Ainda: 5.3. Dos Adiantamentos Sobre Contratos de Câmbio (ACC) da METALFRIO Em resposta ao Termo de Intimação Fiscal DIFIA nº 2103/2021 (anexo II), a METALFRIO apresentou os contratos de câmbio nº 137426996, 137505510 e 142707975, que podem ser conferidos na íntegra no anexo II. Ao firmar esses contratos, a METALFRIO vendeu dólares, a termo, ao Banco do Brasil, sendo que Fl. 2003DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 9 esses dólares deveriam advir de exportações realizadas pela empresa (conforme descrição da natureza fato: “Exportação de Mercadorias”). Como será visto, esses ACC foram cumpridos com exportações realizadas pela empresa nos anos 2017 e 2018 a partir de contratos firmados com a CARGILL. Abaixo, apresentam-se os deságios desses contratos, comparando-os com a taxa básica de juros da economia (SELIC) vigente à época da contratação. Como não se pode comprar diretamente taxa de desconto com taxa de juros, fez-se um cálculo do juros equivalentes ao deságio pactuado. Nota-se que os recursos captados via adiantamento de contrato de câmbio são bastante atrativos. Ao todo, a METALFRIO firmou com o Banco do Brasil contratos de câmbio de US$ 32.000.000,00, que lhe foram adiantados com a aplicação das taxas acima expostas, bastante abaixo da taxa básica de juros da economia vigente à época das contratações. Além disso, vale lembrar que os Adiantamentos Sobre Contratos de Câmbio possuem a vantagem tributária de não recolher IOF, como visto no tópico 3.3 A Fiscalização entendeu que a METALFRIO celebrou contratos de câmbio com recebimento antecipado de valores, beneficiando-se de condições de juros favoráveis, além da vantagem fiscal decorrente da não incidência do IOF, o que proporcionou significativa economia à empresa. Consta ainda em Termo de Verificação Fiscal (TVF) a seguinte justificativa apresentada pela CARGILL: 4.1.1. Da motivação para celebração dos negócios Em procedimento fiscal de diligência, realizado sob amparo do TDPF-D 0816500- 2019-00566-7 (anexo I), a CARGILL foi intimada, por meio do Termo de Início de Diligência Fiscal e Intimação DIFIS I nº 2327/2019 (anexo III), a esclarecer as razões, finalidades e objetivos (empresariais, econômicos, financeiros, tributários ou quaisquer outros) para celebração desse tipo de contrato, principalmente levando-se em conta que o destinatário seguinte das mercadorias (importador no exterior) é, necessariamente, uma filial da CARGILL sediada no exterior. Sobre isso, a CARGILL esclareceu o seguinte: Fl. 2004DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 10 Portanto, a CARGILL afirma que os clientes de performance de exportação “compram fluxos de exportação” e que pagam um diferencial de preços por isso. Continua, para dizer que, como é empresa preponderantemente exportadora, possui “fluxos” disponíveis para atender “tais oportunidades de mercado” e, com isso, “incrementa suas receitas, tendo em vista o diferencial de preços recebido”. Logo, não se trata de uma operação de compra e venda de mercadorias, mas sim da negociação de um “fluxo” de exportação, que consiste, em realidade, na compra do “direito” de constar como exportador das mercadorias exportadas, na prática, pela CARGILL. A Fiscalização apurou que os adiantamentos sobre contratos de câmbio foram utilizados pela METALFRIO como uma forma vantajosa de financiamento para capital de giro durante o período de obtenção dos recursos, sem vínculo efetivo com as operações de exportação relacionadas aos contratos, conforme reconhecido pela própria empresa. Adicionalmente, foi ressaltado que as exportações realizadas nas quantidades negociadas com a CARGILL não integravam o planejamento regular de vendas da METALFRIO.E a “a METALFRIO jamais teve a intenção de adquirir e negociar soja ou farelo de soja no mercado externo com a finalidade de obter lucro, que seria a causa típica de uma compra no mercado Fl. 2005DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 11 interno para posterior revenda ao exterior. A empresa celebrou os contratos mesmo sabendo que se tratava de negócios deficitários. ”. Consta no TVF que a CARGILL afirmou que os clientes de performance de exportação: Portanto, a CARGILL afirma que os clientes de performance de exportação “compram fluxos de exportação” e que pagam um diferencial de preços por isso. Continua, para dizer que, como é empresa preponderantemente exportadora, possui “fluxos” disponíveis para atender “tais oportunidades de mercado” e, com isso, “incrementa suas receitas, tendo em vista o diferencial de preços recebido”. Logo, não se trata de uma operação de compra e venda de mercadorias, mas sim da negociação de um “fluxo” de exportação, que consiste, em realidade, na compra do “direito” de constar como exportador das mercadorias exportadas, na prática, pela CARGILL. Uma das “clientes” da CARGILL na compra desses “fluxos” de exportação nos anos de 2017 e 2018 foi a METALFRIO, que necessitava deles para cumprir compromissos relativos a Adiantamentos de Contratos de Câmbio contratados em 2016 e 2017, detalhados no tópico 5.3. Diante de tais esclarecimentos, concluiu a Fiscalização que “não se trata de uma operação de compra e venda de mercadorias, mas sim da negociação de um “fluxo” de exportação, que consiste, em realidade, na compra do “direito” de constar como exportador das mercadorias exportadas, na prática, pela CARGILL.” O detalhamento do fluxo financeiro relacionado às operações sob análise foi cuidadosamente apresentado pelas partes envolvidas, evidenciando de maneira transparente a dinâmica dos pagamentos vinculados à quitação dos Adiantamentos sobre Contrato de Câmbio (ACCs). A documentação constante dos autos indica que as operações cambiais seguiram o trâmite previsto na legislação vigente do Banco Central, não havendo qualquer registro ou apontamento de descumprimento das normas regulatórias aplicáveis a essas transações financeiras. Em relação à possível vedação dos chamados “contratos de performance”, cumpre ressaltar que, ainda que houvesse discussão sobre sua legitimidade ou não, não cabe à Fiscalização impor restrições ao contribuinte por meio de lançamento de ofício, especialmente diante da inexistência de proibição legal expressa quanto a tais práticas. Ressalta-se, ainda, que o simples fato de o fluxo das exportações da METALFRIO envolver relevante movimentação junto à CARGILL, isoladamente considerado, não é suficiente para caracterizar a interposição fraudulenta alegada ou para descaracterizar a validade das operações realizadas entre as partes. O Auditor Fiscal responsável sustentou a ausência de causa e de propósito negocial nos negócios jurídicos analisados, relacionando tal cenário à possibilidade de simulação. Contudo, este entendimento foi debatido e enfrentado em Termo de Verificação Fiscal (TVF), onde se Fl. 2006DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 12 consignou que, contrariando a conclusão da autoridade fiscal, não apenas existia justificativa econômica (ou propósito negocial) para as operações, como também havia demonstração do risco assumido pela METALFRIO nessas transações. Tal exposição ao risco reforça a condição da METALFRIO como efetiva exportadora, como, inclusive, consta em sua própria declaração. Por outro lado, foi igualmente reconhecido pela Fiscalização que, na celebração dos chamados contratos de performance de exportação, a CARGILL aufere receitas provenientes da venda do “direito” de seus clientes efetuarem exportações para subsidiárias ou controladas situadas no exterior. Essa circunstância deixa claro o interesse comercial da CARGILL nas operações, acrescentando camada adicional de legitimidade às transações. A própria Fiscalização consignou, ainda no TVF, que, sob a perspectiva estritamente comercial, referidas operações poderiam não apresentar sentido econômico para a METALFRIO, já que o interesse desta estaria restrito ao cumprimento formal dos compromissos assumidos perante a instituição financeira com quem pactuou os ACCs ou os PPE (Pagamento Prévio à Exportação), bem como na obtenção dos valores em dólares remetidos por filiais ou controladas da CARGILL, a exemplo da unidade sediada em Turks e Caicos ou da Cargill Commodities. A partir disso, concluiu-se que a essência do negócio jurídico em análise não estaria na compra e venda de mercadorias, mas sim em sua natureza predominantemente financeira. No entanto, importa registrar que a essência dessas operações e a real substância do negócio jurídico jamais foram omitidas das autoridades aduaneiras. Os contratos celebrados entre as partes, bem como as informações prestadas em sede de fiscalização, deixam clara a natureza e a finalidade dos negócios realizados, não havendo indícios de ocultação ou dissimulação de informações relevantes ao controle estatal. Vale ressaltar que o ACC é uma operação de crédito na qual a instituição financeira antecipa ao exportador o valor parcial ou total em reais de um contrato de câmbio e tal questão devendo ter supervisão do BACEN e não da Aduana, pois, trata-se de questões de financiamento desenvolvido com o BACEN. Diante do exposto, não se vislumbra qualquer divergência entre o negócio jurídico aparente e o negócio jurídico efetivamente realizado, o que afasta a configuração de conduta dolosa ou a ocorrência de simulação no caso em análise. Vale ressaltar que a fiscalização também compreendeu que as exportações realizadas pela MELTALFRIO eram fictícias, informando que as exportações para a Cargill chegam a ultrapassar o montante de exportações de outros produtos. Vejamos: (...) toda a formatação dessas exportações de soja em grãos e farelo de soja, realizadas sob o amparo de contratos de performance de exportação, não é, materialmente, de compra e venda de mercadorias, mas sim de aquisição indireta de dólares e de documentos de exportação pura e simplesmente para cumprir compromissos de Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio que a METALFRIO assumiu. Na persecução desse objetivo, porém, a empresa constou, formalmente, Fl. 2007DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 13 como exportador de mercadorias efetivamente exportadas pela CARGILL, ocultando-a das operações. Como visto no tópico 5.1, a METALFRIO é empresa que atua no setor de refrigeração comercial, fabricando principalmente freezers, expositores de bebidas e cervejeiras. Apesar disso, 77,47% das exportações da empresa em 2017 e 2018 foram de soja em grãos e de farelo de soja. A totalidade dessas mercadorias agrícolas foi “adquira” da CARGILL AGRICOLA S/A e posteriormente, exportada, em nome da METALFRIO, para uma filial da própria CARGILL, localizada em Turcas e Caicos. A CARGILL sustenta que as vendas realizadas à METALFRIO tinham como objetivo específico viabilizar operações de exportação, não havendo, portanto, qualquer ocultação quanto à natureza dessas transações. Para corroborar sua versão, a CARGILL anexou à sua impugnação uma série de documentos disponibilizados. Destaco, a título de ilustração, o seguinte conjunto documental: Fl. 2008DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 14 Ainda consta os contratos de compra e venda firmado entre a CARGILL e METALFRIO, apresentados em Procedimento Fiscal (E-FL. 260): Ainda a fiscalização trata sobre o preço flat (fl. 36) : Merece especial atenção a cláusula que dispõe sobre um adicional de preço sobre o valor das mercadorias. Esse adicional é, essencialmente, a remuneração que a CARGILL brasileira recebe pela venda da performance de exportação. A própria CARGILL explicita isso em resposta ao Termo de Início de Diligência Fiscal e Intimação DIFIS I nº 2327/2020 (anexo III). Fl. 2009DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 15 O referido adicional está discriminado no item III.4 dos contratos, conforme exemplo abaixo: Assim, evidencia-se a motivação comercial da CARGILL ao estruturar as chamadas “performances de exportação”: a empresa aufere receitas a partir da venda do “direito” que permite a seu cliente figurar como exportador formal de mercadorias, que acabam, por sua vez, adquiridas pela própria CARGILL através de sua filial localizada no exterior. Cabe salientar que, nessas operações, a posterior exportação das mercadorias ocorre pelo preço base previamente fixado, de modo que a METALFRIO, já no momento da aquisição e revenda, tem conhecimento de que o resultado financeiro, na moeda do contrato, será negativo, exatamente em valor correspondente ao adicional pago à CARGILL brasileira. Tais circunstâncias demonstram que o objetivo não reside na obtenção de lucro por meio da compra e revenda dos produtos, mas, essencialmente, na aquisição indireta de divisas e na obtenção dos documentos necessários para comprovação de exportações próprias, de modo a cumprir as exigências vinculadas aos Adiantamentos sobre Contrato de Câmbio (ACC). No tocante às análises expostas, destaco que a especulação envolvendo a venda de commodities, por si só, constitui prática regular no âmbito do comércio internacional, não sendo passível de ser considerada infração à legislação vigente. Adicionalmente, não há elementos que permitam afirmar que a simples existência de uma trading formalmente constituída no exterior, e devidamente regularizada, tinha como Fl. 2010DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 16 finalidade a ocultação de clientes ou a obtenção de vantagens indevidas mediante mecanismos de interposição fraudulenta. Entendo, por fim, que o exame acerca da forma de constituição e atuação da Filial da CARGILL no exterior ultrapassa os limites do escopo fiscalizatório pertinente ao enquadramento jurídico da interposição fraudulenta, nos termos da legislação aplicável às operações sob análise. Dessa forma, eventuais questionamentos sobre detalhes societários ou estruturais deveriam ser objeto de outro tipo de apuração, não se prestando, por si, a fundamentar o lançamento fiscal sob o argumento de interposição fraudulenta. Com relação à afirmação da Fiscalização, tem razão a defesa ao argumentar que a legislação permite a emissão de Notas Fiscais após o registro da Exportação. O artigo 97 da Instrução Normativa RFB 1.702/2017 assim prevê: Art. 97. Para a elaboração da DU-E, o declarante deverá: I - indicar, em campo próprio da DU-E, que se trata de embarque antecipado; e II - prestar todas as informações necessárias, sem a indicação de nota fiscal para a operação, utilizando um item da DU-E para cada produto a exportar. Em decisão proferida por este CARF em julgamento à mesma racional semelhante sobre o modelo de negócio, a 1ª Turma Ordinária desta 3ª Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, deu provimento ao Recurso Voluntário da CARGILL através do v. Acórdão nº 3201- 005.152, assim ementado: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Exercício: 2013 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. NÃO COMPROVAÇÃO. NÃO OCORRÊNCIA DA FRAUDE OU OCULTAÇÃO. NÃO APLICAÇÃO DA CONVERSÃO DA PENA DE PERDIMENTO EM MULTA. Não constatada a ocultação do real adquirente, mediante fraude ou simulação, nas operações de comércio exterior, a pessoa jurídica indicada como interposta e os indicados como beneficiários dessa interposição não respondem pela conversão da pena de perdimento em multa porque os fatos não subsumem à interposição fraudulenta prevista no inciso V, § 1.º, Art. 23 do Decreto 1.455/76. Chama a atenção do r. voto do i. Conselheiro Marcelo Giovani Vieira, que expressou a conclusão daquele Colegiado de que a “existência da filial Cargill T&C pode justificar-se como necessidade de ser uma trading no exterior, para gestão cambial, para operações de performance de exportação, e para facilitar negócios sob jurisdição britânica. Outro possível motivo é o chamado “mercado FOB”, isto é, a compra de fornecedores brasileiros pagando em dólar (os fornecedores brasileiros que não queiram perder os direitos cambiais e os benefícios de exportação).” Fl. 2011DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 17 Observou aquele Conselheiro que o fato de a filial no exterior não ter estrutura física própria não torna a operação ilícita. A legislação societária (Deliberação CVM 624/2010) permite esse tipo de configuração, assim como a legislação tributária, que a admite no contexto de "Preços de Transferência", sem vedar a sua constituição, com ou sem estrutura. A prática dos contratos de performance de exportação, bastante comuns, pressupõe essa configuração. Não há proibição desse modelo por parte do BCB ou da CVM. E assim concluiu a declaração de voto que expressou a conclusão do Colegiado naquele julgamento: Embora a operação (filial formal no exterior) possa configurar abuso de forma, com possíveis consequências na apuração de IRPJ e CSLL, e relacionados aos contratos de ACC, o elemento doloso estaria na movimentação patrimonial da filial. Assim, a filial, mero instrumento formal para fins diversos, não poderia ter gerado receitas, custos, despesas, patrimônio, conforme a materialidade exigida pelo direito tributário. No entanto, essa discussão deve ser travada em eventuais autuações quanto ao IRPJ e CSLL, dissociada da discussão sobre malferimento do controle aduaneiro. Em nenhum momento a estrutura de possuir uma trading formalmente no exterior, dependia de ocultação dos clientes, dependia apenas da legalidade dessa estrutura. É certo que o tipo infracional acusado prescinde da comprovação do dano ao erário. O dano é presumido quando há ocultação dolosa de interveniente no comércio exterior, cf. art. 23, caput, e inciso V, do Decreto-lei 1.455/76. Todavia, é necessário comprovar o dolo no tipo acusado, dolo na ocultação de interveniente no comércio exterior. Enfim, e esse é o ponto fulcral, a possível simulação nesses casos é a personalidade jurídica no exterior como titular de alterações patrimoniais. Mas isso não conforma, como animus criminis, a ocultação dos clientes. Em outras palavras, o esteio da recorrente, nessas operações, é a legalidade, ou pretendida legalidade, da configuração desse formalismo organizado, e não a ocultação da filial ou dos clientes. Isto é, a recorrente não ocultou dolosamente os clientes, porque não precisava disso. Sobre o conceito de interposição fraudulenta, já me debrucei sobre o tema, vejamos: A jurisprudência reiteradamente afirma que “a pena de perdimento de mercadorias importadas, quando decretada a base de presunções e suposições, não pode subsistir”1, deve ser obrigatoriamente comprovado o dano ao erário2 para a consolidação da infração passível da aplicabilidade da pena de perdimento. 1 Ac. unânime da 2ª Turma do STJ no RESP 15569-DF Reg. nº 199100209597, Rel. Min. Ari Pargendler, DJU 10.06.1996, p. 20303 e in LEXSTJ nov. 1996, vol. 87/119. 2 Ac. da 2ª Turma do STJ no REsp nº 639252-PR, Reg. nº 2004/0005080-0, em sessão de 21/11/2006, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJU 06.02.2007. p. 286. Fl. 2012DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 18 Do mesmo modo, o entendimento jurisprudencial é que, com relação à infração tributária, a sujeição à sanção correspondente enseja o questionamento acerca do elemento subjetivo, em virtude das normas contidas no art. 137 do CTN e da própria ressalva prevista no art. 136, de modo que “não se tem consagrada de nenhum modo em nosso Direito positivo a responsabilidade objetiva enquanto sujeição à sanção-penalidade”3. A pena de perdimento, nesse contexto, “não pode abstrair o elemento subjetivo, nem desprezar a boa-fé”4. A legislação estabelece a incidência da pena de perdimento da mercadoria importada (entre outras), quando: (i) existir a falsificação de qualquer documento necessário ao seu embarque, conforme o art. 105, VI, do Decreto-Lei nº 37/1966; (ii) quando tiverem sido pagos os tributos da mercadoria desembaraçada de maneira equivocada, conforme o art. 105, XI, do Decreto-Lei nº 37/1966; ou (iii) em caso de ocultação do real importador, sujeito passivo, por meio de fraude, simulação ou interposição fraudulenta de terceiros – quando não há comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados na importação (art. 23, V e § 2º, do Decreto-Lei nº 1.455/1976; Lei nº 10.637/2002). Entretanto, como já mencionado em outras oportunidades ao longo deste trabalho, para que possa ser legitimamente aplicada a pena de perdimento, além da ocorrência do dano efetivo, exige-se que existam a conduta dolosa quando houver a falsificação do documento, a ocultação do responsável pela importação, devendo ocorrer mediante fraude ou simulação, visto que “não basta a ‘ocultação pura e simples’, essa ocultação deve ser qualificada pela fraude ou pela simulação, para que se qualifique como dano ao erário para os fins do art. 23, V, do Decreto-Lei nº 1.455/1976”5. Em casos de ocultação de intervenientes na importação, “não é possível a manutenção de lançamento fiscal por interposição fraudulenta em que somente um dos acusados da prática ilícita consta no Auto de Lançamento” (conforme julgado no Acórdão nº 3201-00398, 2ª Turma da 3ª Seção do CARF, Rec. nº 140.698, Proc. nº 12466 004068/2006-73), de modo que as infrações decorrentes da ocultação do importador encontram embasamento em provas inequívocas, o que enseja a impossibilidade de demonstração do ilícito doloso, não podendo, portanto, ser aplicada a penalidade.6 O elemento doloso, se existente, não está na ocultação de clientes, mas, eventualmente, na utilização da estrutura para manipulação de preços, receitas e custos. 3 Ac. da 1ª Turma do STJ no REsp nº 777.732/MG, Reg. nº 2005/0143899-3, em sessão de 05.08.2008, Rel. Min. Denise Arruda, DJU 20.08.2008. 4 Ac. da 1ª Turma do STJ no REsp nº 315.553/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, DJU 12.11.2001. 5 Acórdão nº 3402-002.2275, da 2ª Turma da 4ª Câm. da 3ª Seção do CARF no Proc. nº 10983.721008/201292, em sessão de 28.01.2014, Rel. Cons. Des. João Carlos Cassuli. 6 6 ULIANA JUNIOR, Laércio Cruz. Sanções aduaneiras decorrentes da importação de mercadoria e a proteção ao direito fundamental a livre-iniciativa: uma perspectiva da Análise Econômica do Direito. p. 78 e seguintes. https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o- LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf Fl. 2013DF CARF MF Original https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o-LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf https://www.unibrasil.com.br/wp-content/uploads/2019/07/Dissertac%CC%A7a%CC%83o-LA%C3%89RCIO-CRUZ-ULIANA-JUNIOR.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 19 Nesse mesmo sentido, Sérgio André Rocha em seu parecer colacionado: 130. Ao considerarmos as acusações que estão contidas nas autuações fiscais em tela notamos que estamos diante de alegações de infrações à legislação aduaneira, relacionadas com: i. a suposta ocultação do real responsável pela operação de exportação, que teria causado prejuízo ao Erário, com base no artigo 23, inciso V, do Decreto-lei nº 1.455/1976; e ii. a cessão de nome para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas ao acobertamento do real beneficiário. 131. Ora, ao considerarmos os fatos do caso em tela e a natureza da operação de “compra de performance de exportação”, notaremos que, em nenhum momento, se verifica um agir intencional direcionado à ocultação da Cargill ou mesmo à cessão do nome da Metalfrio para que a Cargill realizasse operações de exportação. 132. Com efeito, devemos, em primeiro lugar, considerar que não há qualquer restrição para que a Cargill exporte suas mercadorias. Em termos de controle aduaneiro, carece de qualquer razoabilidade a alegação de que a Metalfrio figuraria como uma pessoa interposta para que a Cargill fosse ocultada como real exportadora. Afinal, estamos falando aqui de uma das maiores exportadoras do país. Seria o mesmo que dizer que a Petrobras ou a Vale precisariam de uma pessoa interposta para realizar as suas operações de exportação. 133. A finalidade da “compra de performance de exportação”, como ficou claro, é que sejam atendidas exigências regulatórias referentes aos contrato de ACC, que tem um regime tributário próprio no que se refere à incidência do IRRF. 134. Dessa forma, o que a Metalfrio pretendeu foi atender a exigências regulatórias mediante a pactuação de um contrato atípico de “compra de performance de exportação”. Não só a Cargill não necessitava ou pretendia ser “ocultada” na operação, como em nenhum momento ela o foi. 135. Com efeito, a atuação da Cargill como vendedora dos bens exportados pela Metalfrio foi completamente transparente. Afinal, não só ela vendeu os bens para a Metalfrio, como foi a sua trading que os adquiriu. Todos os documentos e contratos respectivos indicavam sem qualquer dúvida as partes envolvidas. 136. De toda forma, o que nos parece ser o principal aspecto, é que é impensável que a “compra de performance de exportação” tenha sido praticada para a ocultação do real exportador mediante simulação. 137. Se avaliarmos o negócio jurídico em tela do ponto de vista da Cargill, ela apenas aproveitou uma oportunidade negocial que se apresentou diante da necessidade da Metalfrio de encerrar seus contratos de ACC. A Cargill, em si mesma, não tinha nenhum interesse relacionado ao embaraço do controle ao comércio exterior por parte da Administração Aduaneira. Seu objetivo era vender os bens para a Metalfrio e, com isso, auferir uma receita. Fl. 2014DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 20 138. Ao considerarmos a conduta da Cargill pelas teorias sobre o conceito de simulação que analisamos anteriormente, concluiremos que, seja da perspectiva voluntarista, seja de um ponto de vista causalista, simulação não houve. 139. Com efeito, não há qualquer incongruência entre a vontade objetiva da Cargill e o negócio jurídico pactuado. Sua finalidade, diante da necessidade da Metalfrio, era certamente vender para ela os bens mediante o pagamento de um preço. De outra parte, não parece haver qualquer descompasso objetivo entre os atos praticados e seu perfil típico. 140. Quem tinha uma necessidade específica relacionada à realização da operação era a Metalfrio, que necessitava liquidar seus ACCs. Igualmente, não se verifica, em relação a esta empresa, qualquer descompasso entre sua vontade objetiva real e aquela que foi externalizada no negócio jurídico celebrado entre as partes, sendo que, da mesma maneira que pontuamos acima, não é possível sustentar haver uma dissonância entre os negócios jurídicos praticados e seu perfil típico. 141. O que nos parece é que tem havido uma desproporção na aplicação generalizada de sanções aduaneiras em situações onde não se verifica qualquer dolo ou intenção de infração às regras de controle do comércio exterior. No caso em tela, é objetivamente verificável que o foco da operação de “compra de performance de exportação” era o atendimento da regulação cambial, não se referindo, de qualquer forma, ao embaraço do controle aduaneiro. O que se verifica, na verdade, é a montagem de uma estrutura formal, criada por interesses específicos das partes. Mesmo que se possa questionar algum abuso de forma ou apurar possíveis irregularidades em outros contextos, isso não caracteriza o ilícito apontado — ou seja, a ocultação intencional de clientes não se confirma a partir dos elementos apresentados. Finalmente, essa turma julgadora no acórdão nº 3401-013.647, de relatoria do Conselheiro Mateus Soares de Oliveira, foi proferido com a seguinte ementa: Assunto: Obrigações Acessórias Exercício: 2023 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INEXISTENCIA DA INCOMPETENCIA DA AUTORIDADE FISCAL. PENA DE MULTA SUBSTITUTIVA AO PERDIMENTO. COMPETÊNCIA DO AFRFB. Incumbe ao Auditor-Fiscal da RFB constituir o crédito tributário e executar os procedimentos de fiscalização, praticando os atos relacionados com o controle aduaneiro, inclusive no que se refere à aplicação da multa substitutiva à pena de perdimento. Fl. 2015DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3401-013.939 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10314.720635/2021-80 21 EXPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. MULTA SUBSTITUTIVA DO PERDIMENTO PREVISTA NO ART. 23, V, § 3º do Decreto Lei n 1455/1976. NÃO COMPROVAÇÃO. A infração ora capitulada exige a demonstração, por parte da autoridade fiscal, da ocultação do vendedor/exportador, mediante fraude ou simulação, o que exige a presença do dolo. Não havendo a ocultação ou qualquer outro elemento a conduta se torna atípica de modo a resultar em cancelamento do lançamento ou na própria anulação do Auto. Em conclusão, verifica-se que as defesas apresentadas pelas partes encontram respaldo ao demonstrarem que, em todas as etapas das operações, foram devidamente fornecidos os dados relativos à origem e ao destino dos produtos comercializados, assim como todas as demais informações requeridas para assegurar a transparência e o devido controle das autoridades aduaneiras. A documentação constante dos autos, somada à conduta colaborativa das partes, evidencia que não houve omissão de dados ou ocultação de fatos relevantes que pudessem configurar ato simulado ou dissimulado. Diante disso, resta afastada qualquer alegação de simulação na realização das operações, ficando clara a regularidade dos procedimentos adotados. Consequentemente, mostra-se insubsistente o auto de infração, uma vez que não se identificam elementos suficientes para sustentar a existência da infração apontada pela fiscalização. CONCLUSÃO Ante o exposto, conheço dos recursos, e no mérito, dou provimento. Assinado Digitalmente Laércio Cruz Uliana Junior Fl. 2016DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 DO CONHECIMENTO 2 do direito DAs preliminares. DO MÉRITO CONCLUSÃO

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Numero do processo: 10380.722231/2013-27
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 19 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue May 20 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2010 RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. ART. 44, § 2º, LEI Nº 9.430. NÃO ATENDIMENTO DE INTIMAÇÃO. CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. ART. 44, § 2º, LEI Nº 9.430. NÃO ATENDIMENTO DE INTIMAÇÃO. CONTROLE DE LEGALIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. No exercício de controle de legalidade do lançamento, inexistindo dúvidas acerca da configuração das situações objetivamente descritas no § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430/96, há de ser agravada a multa.
Numero da decisão: 9202-011.723
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Leonam Rocha de Medeiros e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. O Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros apresentou declaração de voto. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro (substituto integral), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti, substituído pelo conselheiro Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro.
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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E. CONSTRUÇÕES & SERVIÇOS DE LOCAÇÕES DE MÁQUINAS LTDA. Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2010 RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. ART. 44, § 2º, LEI Nº 9.430. NÃO ATENDIMENTO DE INTIMAÇÃO. CONHECIMENTO. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. MULTA DE OFÍCIO AGRAVADA. ART. 44, § 2º, LEI Nº 9.430. NÃO ATENDIMENTO DE INTIMAÇÃO. CONTROLE DE LEGALIDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. No exercício de controle de legalidade do lançamento, inexistindo dúvidas acerca da configuração das situações objetivamente descritas no § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430/96, há de ser agravada a multa. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Fl. 739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 2 Leonam Rocha de Medeiros e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim. O Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros apresentou declaração de voto. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro (substituto integral), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti, substituído pelo conselheiro Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro. RELATÓRIO Trata-se de recurso especial interposto pela FAZENDA NACIONAL em face do acórdão nº 2202-010.357, proferido pela Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara desta eg. Segunda Seção de Julgamento que, à unanimidade, conheceu parcialmente do recurso voluntário interposto por C. E. CONSTRUÇÕES & SERVIÇOS DE LOCAÇÕES DE MÁQUINAS LTDA. para, na parte conhecida, por maioria de votos, dar-lhe provimento parcial ao para afastar o agravamento da multa, reduzindo-a ao piso de 75%. Colaciono, por oportuno, a ementa e o respectivo dispositivo do acórdão recorrido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2010 a 30/11/2010 ARGUIÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE - SÚMULA CARF 02 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade/ilegalidade de lei vigente. O CARF falece de competência para se pronunciar sobre a alegação de ilegalidade de ato normativo vigente, uma vez que sua competência resta adstrita a verificar se o fisco utilizou os instrumentos legais de que dispunha para efetuar o lançamento. Nesse sentido, art. 62, do Regimento Interno do CARF, e o art. 26-A, do Decreto 70.235/72. Isso porque o controle efetivado pelo CARF, dentro da devolutividade que lhe compete frente à decisão de primeira instância, analisa a conformidade do ato Fl. 740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 3 da administração tributária em consonância com a legislação vigente. Nesse sentido, compete ao Julgador Administrativo apenas verificar se o ato administrativo de lançamento atendeu aos requisitos de validade e observou corretamente os elementos da competência, finalidade, forma e fundamentos de fato e de direito que lhe dão suporte, não havendo permissão para declarar ilegalidade ou inconstitucionalidade de atos normativos. MATÉRIA ESTRANHA À LIDE. RECURSO VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO. O litígio instaurado limita o exercício do controle de legalidade afeto ao julgador administrativo, e o limite decorre do cotejamento das matérias trazidas na defesa que guardam relação direta e estrita com a autuação. A atuação do julgador administrativo no contencioso tributário deve restar adstrita aos limites da peça de defesa que tiverem relação direta com a autuação ou despacho decisório, sobretudo, nas matérias conhecidas e tratadas nos votos e acórdãos, excetuadas, apenas, as matérias de ordem pública. NORMAS PROCESSUAIS. ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO EM SEDE DE RECURSO. PRECLUSÃO. Os argumentos de defesa trazidos apenas em grau de recurso, em relação aos quais não se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância, impedem a sua apreciação, por preclusão processual. LANÇAMENTO. AFERIÇÃO INDIRETA DAS BASES DE CÁLCULO. HIPÓTESES AUTORIZADORAS. Constatando-se que a contabilidade do contribuinte é apresentada de forma deficiente ou não espelha a realidade econômico-financeira da empresa, por omissão de qualquer lançamento contábil ou por não registrar o movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, seu faturamento ou seu lucro, abrese a possibilidade de aferir-se indiretamente as bases imponíveis das contribuições sociais, invertendo-se o ônus da prova. MULTA AGRAVADA. AFASTAMENTO. REDUÇÃO DO PISO LEGAL. A multa de oficio agravada deve ser afastada nas hipóteses em que a autoridade fiscal pode concretizar a autuação, de modo que o não atendimento a uma das intimações fiscais não obsta a lavratura do auto de infração, não ensejando qualquer prejuízo à realização e continuação do procedimento fiscal que precede a lavratura do auto de infração. MULTA DE MORA. SÚMULA CARF Nº 4. A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). PEDIDO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. ELEMENTOS NECESSÁRIOS. INDEFERIMENTO. Fl. 741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 4 A prova documental deve ser sempre apresentada na impugnação, admitidas exceções somente nos casos expressamente previstos. Cabe ao contribuinte o ônus da comprovação de que incidiu em algumas dessas hipóteses previstas no art. 16, do PAF. A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob sua responsabilidade, não implica a necessidade de realização de diligência ou o deferimento de novo prazo para provas, não podendo ser utilizada para suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à impugnação. O indeferimento da solicitação corretamente bem fundamentado, não enseja vício à decisão por cerceamento à defesa. INTIMAÇÃO DOS ADVOGADOS. SÚMULA CARF Nº 110. IMPOSSIBILIDADE. Não encontra acolhida a pretensão de que as intimações no processo administrativo fiscal sejam dirigidas aos advogados da parte, conforme Súmula CARF nº 110. (f. 579/580) Dispositivo: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exceto da alegação de que não há incidência de contribuição previdenciária sobre determinadas verbas, das alegações de inconstitucionalidades, e da alegação de que a multa de mora aplicada deu-se no percentual de 30% e, na parte conhecida, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso para afastar o agravamento da multa, reduzindo-a ao piso de 75%, vencidos os Conselheiros Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Leonam Rocha de Medeiros que negavam provimento ao recurso. (f. 580/581) Por entender padecer o acórdão da mácula da omissão, apresentou aclaratórios (f. 228), que vieram a ter o seguimento obstado, porquanto [a]o contrário do que alega o embargante o voto condutor do acórdão embargado assim se manifestou sobre tal argumento do então recorrente (efl. 206): Multa por descumprimento de obrigação acessória. CFL 68. (...) Embora alegue a contribuinte que as verbas relacionadas ao AI não constituem remuneração, a recorrente não traz prova de tais alegações, seja nestes autos, seja nos processos quanto à obrigação principal (19515.005224/2009-82 e 19515.005225/2009- 27), em relação ao período de 01/2004 a 11/2004. Desse modo, carece de razão a recorrente. (f. 234/235; sublinhas deste voto) Cientificada, apresentou a FAZENDA NACIONAL recurso especial (f. 602/613) afirmando haver dissidência interpretativa da norma contida § 2º no art. 44 da Lei nº 9.430/96, com relação à (des)necessidade de prejuízo ao erário para imposição da multa agravada por Fl. 742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 5 ausência de atendimento às intimações. Aduz que nos acórdãos paradigmáticos de nºs 9202- 003.673 e nº 9202-007.848), em situações assemelhadas, entenderam que “o não atendimento às intimações da Fiscalização para prestar esclarecimentos enseja o agravamento da multa de ofício, independentemente da demonstração de prejuízo à formalização do lançamento.” (f. 606) O despacho inaugural de admissibilidade, juntado às f. 617/621, entendeu serem aptos ambos os paradigmas , além de preenchidos os demais pressupostos de admissibilidade recursal. Com a devolução do Aviso de Recebimento (AR) – vide f. 624 -, ultimada a intimação pela via editalícia (f. 625/627). Transcorrido o prazo in albis, vieram-me os autos conclusos. É o relatório. VOTO Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora. I – DO CONHECIMENTO Passo a aferir o preenchimento dos requisitos intrínsecos e extrínsecos do recurso especial de divergência com relação à única matéria devolvidas a esta instância especial: necessidade de prejuízo à ação fiscal para imposição da multa agravada. Segundo a decisão recorrida, [a] descrição fiscal não é suficiente para esclarecer que a agravante decorreu do comportamento de obstacularização à ação fiscal, promovida pelo Recorrente para os fatos descritos nos presentes autos. Observa-se que o não atendimento de intimação fiscal ou a não apresentação de livros contábeis, não prejudicou o lançamento, lavrado pelo método de aferição indireta. Ou seja, a simples inércia do Recorrente ensejou o lançamento com aplicação da penalidade prevista no inciso I do art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, sem causar prejuízo à ação fiscal. Nesse sentido, analogamente, a Súmula CARF n° 133: A falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos não justifica, por si só, o agravamento da multa de ofício, quando essa conduta motivou presunção de omissão de receitas ou de rendimento. Assim é que a multa de ofício agravada deve ser afastada nas hipóteses em que a autoridade fiscal pode concretizar a autuação, de modo que o não atendimento a uma das intimações fiscais não obsta a lavratura do auto de Fl. 743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 6 infração, não ensejando qualquer prejuízo à realização e continuação do procedimento fiscal que precede a lavratura do auto de infração. (f. 596) Em sentido oposto, apesar das similitude fática, asseverado no acórdão paradigmático de nº 9202-003.673 que, [c]onforme o Termo de Verificação Fiscal de fls. 80, o Contribuinte não atendeu a nenhuma das intimações para apresentação de documentos e esclarecimentos, o que por si só já constitui descumprimento ao dispositivo legal acima, que em momento algum ressalva a necessidade de demonstração de prejuízo à autuação. (sublinhas deste voto) O segundo paradigma, acórdão nº 9202-007.848, já fora considerado apto para dar seguimento à uniformização interpretativa que ora se objetiva. Em sessão realizada em 22 de agosto de 2024, este Colegiado, em composição ligeiramente díspar, entendeu, à unanimidade, que [o]s acórdãos paradigmas assentam, em suma, o entendimento segundo o qual o agravamento da multa de ofício independe da demonstração de ocorrência de embaraço à fiscalização, bastando que o contribuinte tenha deixado de atender à fiscalização naquilo que foi intimado a fazê-lo na forma do § 2º do art. 44 da Lei n.º 9.430. Entendem que o não atendimento à intimação fiscal enseja o agravamento da multa, independentemente de qualquer outra demonstração. Estabelecem que a sanção do § 2º do art. 44 da Lei n.º 9.430 tem caráter estritamente objetivo. Lado outro, o acórdão recorrido assenta entendimento segundo o qual o singelo não atendimento à intimação fiscal não é, por si só, suficiente para o agravamento da multa, sendo necessário adicionalmente a demonstração de prejuízo à fiscalização na constituição do crédito tributário. Há a necessidade de um elemento subjetivo adicional e este não estaria presente.1 Preenchidos os pressupostos de admissibilidade, conheço do recurso especial fazendário. II – MÉRITO Calha a transcrição do dispositivo cuja interpretação merece ser dirimida por este Colegiado: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; 1 CARF. Acórdão nº 9202-011.424, Cons. Rel. Leonam Rocha de Medeiros, Redatora Designada Cons.ª Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, sessão de 22 de ago. de 2024. Fl. 744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 7 (...) § 2º Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1º deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007 Consabido ter este Conselho editado dois verbetes sumulares que, em princípio, poder-se-ia cogitar a aplicabilidade ao caso em espeque: a Súmula CARF nº 86, que dispõe que [a] falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos lucros; bem como a Súmula CARF nº 133, determinando que “[a] falta de atendimento a intimação para prestar esclarecimentos não justifica, por si só, o agravamento da multa de ofício, quando essa conduta motivou presunção de omissão de receitas ou de rendimentos.” Nos casos abordados nos verbetes sumulares, o não atendimento às intimações, por si só, não caracterizaria o agravamento, porquanto o próprio descumprimento já implicaria em materialidade do lançamento seja por arbitramento, seja por caracterização de presunção legal. Assim, se a intimação não for cumprida e seu descumprimento não acarreta nenhuma outra consequência que não a configuração do próprio lançamento, o que, de certo modo, torna conclusiva a ação fiscal, então não há motivo para o agravamento da multa, conforme é possível depreender do escrutínio dos precedentes que deram arrimo à edição das Súmulas CARF nºs 96 e 133. Contudo, não diz respeito à omissão de receitas ou rendimentos a infração lavrada nestes autos, e sim a exigência de contribuições previdenciárias. Já teve a Receita Federal a oportunidade de se debruçar sobre a temática em duas soluções de consulta. Na Solução de Consulta Interna nº 20/2012, analisou a incidência da multa por atraso na entrega de arquivos digitais de que tratam os arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218/91, nos seguintes termos: 4. O sujeito passivo que recebe intimação para apresentar os arquivos digitais pode proceder de cinco maneiras: (i) entregar os arquivos no prazo originário da intimação; (ii) solicitar dilação de prazo e entrega-los no prazo dilatado; (iii) entrega-los após nova intimação (ou reintimação), sendo que o prazo originário tenha expirado sem manifestação; (iv) entregar os arquivos intempestivamente, sem reintimação e (v) não cumprir a intimação, independentemente de ter havido ou não nova intimação ou de ter havido dilação de prazo. Fl. 745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 8 4.1. Nos casos contidos nos itens (i) e (v) supra, não há maiores dificuldades. No primeiro, não há o que se falar em multa, e no segundo, ela obviamente incide, havendo dúvida apenas para o prazo inicial para o seu cálculo no caso de nova intimação ou de deferimento da dilação de prazo, o que será tratado mais a frente. (...) 4.3.4. No caso concreto, caso o AFRFB intime um sujeito passivo a apresentar arquivos magnéticos no prazo de 20 (vinte) dias e esse fique inerte, não os apresentando nem justificando o fato, tampouco requerendo dilação de prazo, aquele pode de imediato lavrar auto de infração para a aplicação da multa em tela. A aplicação da sanção e a forma da sua contagem têm como objetivo imediato coagir o sujeito a demonstrar os arquivos. 4.3.5. Contudo, caso o AFRFB faça nova intimação para a apresentação dos arquivos, ele expressamente preferiu tal caminho à sanção. Note-se que, a depender do caso concreto, esta escolha é plenamente justificável e até mesmo preferível. Não se está aqui dizendo que a atuação da autoridade fiscal não é vinculada, mas sim que há margem na sua atuação para se chegar à norma concreta, qual seja, o lançamento tributário, que então é um ato vinculado. 4.3.6. Neste último caso, se o sujeito passivo entrega os arquivos, seria uma atuação contraditória da Administração Pública proceder dessa maneira e também aplicar a multa pela falta de entrega dos arquivos. Até porque a conduta requerida pela Administração Pública foi feita por parte do sujeito passivo, no prazo por ela determinado, por mais que não tenha feito isso anteriormente. Caso o objetivo da Administração Pública fosse sancionar o sujeito passivo por não ter cumprido a primeira intimação, ela deveria ter procedido de acordo com o disposto no tópico 4.3.4. (...) 4.3.8. Portanto, mesmo que descumprida a intimação originária, se há nova intimação para apresentação dos arquivos, e dentro deste novo prazo o sujeito passivo cumpre com a obrigação, não resta configurado o atraso, motivo pelo qual não incide a multa em tela. 4.4. Quanto à situação do item (iv) (apresentação intempestiva sem nova intimação), a mora restou configurada, não havendo nova intimação que a tenha “convertido” em tempestiva. Não houve ato do AFRFB (como uma nova intimação) que demonstre a sua “opção” a uma nova possibilidade de o sujeito passivo ainda apresentar os arquivos requisitados. A regra geral sancionadora prevalece. Logo, incide a multa. Fl. 746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 9 A Solução de Consulta Interna Cosit nº 7/2019, por seu turno, oferta interpretação especificamente do dispositivo ensejador da autuação, fazendo-o com base no dever de colaboração do contribuinte. Dito que [a] aplicação de sanção tributária (norma primária sancionatória) decorre, em regra, do descumprimento de uma norma primária prescritiva (conduta), a qual contém o deverinstrumental, formal ou material do sujeito passivo, e que referenciará a análise das multas em tela. (...) 7. Desse modo, não tem como descontextualizar o aspecto material da multa tributária da conduta esperada do sujeito passivo, mormente quando se refere a descumprimento de obrigação acessória que se vincula ao dever de colaboração do sujeito passivo. Explica Leandro Paulsen: “Estas obrigações, fundadas no dever de colaboração, aparecem, normalmente, como prestações de fazer, suportar ou tolerar normalmente classificadas como obrigações formais ou instrumentais e, no direito positivo brasileiro, impropriamente como obrigações acessórias. Por vezes, aparecem em normas expressas, noutras de modo implícito ou a contrario sensu. Mas dependem sempre de intermediação legislativa. Não apenas a obrigação de pagar tributos, mas também toda a ampla variedade de outras obrigações e deveres estabelecidos em favor da Administração Tributária para viabilizar e otimizar o exercício da tributação, encontram base e legitimação constitucional.” (Revista Tributária das Américas | vol. 5 | p. 31 | Jan / 2012DTR\2012\450272) 7.1. O dever de colaboração dos administrados vem também estampado no art. 4º, IV, da Lei nº 9.784, de 1996: [...] 7.2. Não se pode olvidar, entretanto, que o art. 136 do CTN é explícito ao afirmar que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”, apesar de ser razoável a existência de algum temperamento a depender da multa a ser aplicada em determinado caso concreto. 7.3. O Superior Tribunal de Justiça já se manifestou no sentido de que “apesar da norma tributária expressamente revelar ser objetiva a responsabilidade do contribuinte ao cometer um ilícito fiscal (art. 136 do CTN), sua hermenêutica admite temperamentos, tendo em vista que os arts. 108, IV e 112 do CTN permitem a aplicação da eqüidade e a interpretação da lei tributária segundo o princípio in dubio pro contribuinte” (REsp 494.080-RJ, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ 16.11.2004). Fl. 747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 10 7.4. Ressalte-se não ser o objetivo desta Solução de Consulta Interna, de forma alguma, afastar o caráter objetivo da multa agravada ou anuir com a tese de que para a sua configuração tem-se de demonstrar prejuízo ao Fisco. O que se quer dizer é que há presunção de descumprimento do dever de colaboração ao não responder a intimação a que se refere o § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, em procedimento fiscal. O eventual temperamento poderia ocorrer em um caso concreto em que o sujeito passivo demonstrasse que ele colaborou com a administração tributária, mesmo que não da forma ideal, ou mesmo que por força maior não pôde proceder à devida resposta, ilidindo a presunção em epígrafe. 7.5. Esse é o norte teórico que será seguido. Regra-matriz da multa agravada 8. Analisam-se conjuntamente os critérios que compõem a regra-matriz de incidência da multa agravada para se chegar à solução dos questionamentos formulados. 8.1. O aspecto material refere-se ao não atendimento de intimação para prestar esclarecimentos ou para apresentar os arquivos e sistemas. Há relação direta com o dever de colaboração do sujeito passivo com a administração tributária 8.2. Já o aspecto temporal traz algum complicador ao intérprete. Analisando-se esse critério isoladamente e de forma apressada, seria provável dispor que bastaria o não atendimento de uma intimação pelo sujeito passivo para que se configure o fato gerador da multa. Não é o caso, pois esse critério deve ser analisado em conjunto com o quantitativo e o pessoal para se ter uma conclusão mais acurada. 8.3. No aspecto quantitativo, a base de cálculo é a multa de ofício de que trata o inciso I do mesmo art. 44, qual seja, "75% sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata" (podendo incidir inclusive quando da qualificação pelo § 1º do mesmo dispositivo). A sua configuração demanda a existência de lançamento de ofício de um crédito tributário, por auto de infração ou notificação de lançamento, com o valor do tributo não pago e a respectiva multa de ofício. [...] 9. Conclui-se que apenas ao final do procedimento fiscal é que se tem por configurados todos os elementos que regem a regra-matriz da multa agravada, a qual não pode estar dissociada do descumprimento do dever de colaboração desse sujeito passivo com a administração tributária. Estabeleceu-se, por natural Fl. 748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 11 decorrência lógica, a necessária coerência e correlação da sanção com o que se pretende alcançar, que é a arrecadação do tributo em si, sem descurar do “destaque ao caráter pedagógico da sanção – seja para impedir o cometimento de futuras infrações, seja para coibir o locupletamento indevido” (STF, RE nº 783.599 AgR/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, DJe-064 06/04/2015). Para afastar a sanção sustenta a decisão recorrida que “a simples inércia do Recorrente ensejou o lançamento com aplicação da penalidade prevista no inciso I do art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, sem causar prejuízo à ação fiscal.” (f. 596) Fato, portanto, incontroverso não ter havido atendimento à intimação para apresentação de esclarecimento e documentos. As multas, mesmo as oriundas de inobservância das obrigações tributárias, para além de serem ontologicamente distintas dos tributos, também o são no plano teleológico. No julgamento do caso Compañia General de Tabacos de Filipinas v. Collector of Internal Revenue, o juiz da Suprema Corte norte-americana, Oliver Wendell Holmes Jr. proferiu, em seu voto de divergência, a célebre frase de que os “tributos são o que pagamos por uma sociedade civilizada.”2 Qualquer sistema de direitos (incluídos aqui os direitos de propriedade) prescindem da atuação estatal para que sejam assegurados e geram, por conseguinte, custos financeiros.3 É do recolhimento de tributos que o Estado contemporâneo capta esses recursos necessários para o exercício de suas atividades. As multas, diferentemente dos tributos, são receitas extraordinárias, auferidas em caráter excepcional, não regular, cuja finalidade é desestimular comportamentos tidos como indesejáveis, e não a geração de receitas públicas. Em um cenário ideal, no qual houvesse o estrito cumprimento da lei, nenhum ingresso nos cofres públicos decorreria do recolhimento de multas, sejam elas penais, de trânsito, administrativas ou tributárias. A primeira das funções do poliédrico fenômeno tributário é a arrecadatória, que se traduz em imprescindível instrumento à salvaguarda do custeio dos direitos outorgados pelo Texto Constitucional brasileiro; a seu turno, multa carrega como funções tanto punir uma falta praticada quanto desencorajar sua prática num momento futuro. Assim, 2 “taxes are what we pay for civilized society.” UNITED STATES. Supreme Court. Compañia General de Tabacos de Filipinas v. Collector of Internal Revenue. 1927. Há quem diga que quando confrontado com o questionamento “você não odeia pagar tributos?!”, Holmes teria dito “não, jovem amigo. Eu gosto de pagar tributos. Com eles eu compro civilização.” FRANKFURTER, Felix. Mr. Justice Holmes and the Supreme Court. Cambridge: Harvard University Press, 1938, p. 42. 3 “Se direitos fossem meras imunidades contra a interferência pública, a maior virtude do governo (ao menos em se tratando do exercício de direitos) seria a paralisia ou a incapacidade de agir. Mas um Estado incapaz de agir não pode proteger liberdades individuais, mesmo aquelas totalmente ‘negativas’, como o direito a não ser torturado por policiais ou guardas da prisão.” [“If rights were merely immunities from public interference, the highest virtue of government (so far as the exercise of rights was concerned) would be paralysis or disability. But a disabled state cannot protect personal liberties, even those that seem wholly ‘negative’, such as the right against being tortured by police officers and prison guards.”] HOLMES, Stephen; SUNSTEIN, Cass R. The cost of rights: why liberty depends on taxes. Nova Iorque: W.W. Norton & Company, 1999, p. 44. o próprio valor da liberdade, na medida em que é assegurada pelo Estado tributário. Fl. 749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 12 (...) as penalidades pecuniárias e as multas fiscais não se confundem juridicamente com o tributo. A penalidade pecuniária, embora prestação compulsória, tem a finalidade de garantir a inteireza da ordem jurídica tributária contra a prática de ilícitos, sendo destituída de qualquer intenção de contribuir para as despesas do Estado. O tributo, ao contrário, é o ingresso que se define primordialmente como destinado a atender às despesas essenciais do Estado, cobrado com fundamento nos princípios da capacidade contributiva e do custo/benefício.4 Como bem nota Aliomar Baleeiro, “as sanções, de modo geral, desde a execução fiscal até as multas, especialmente em caso de cumulação, podem levar à perda substancial do patrimônio do contribuinte, sem ofensa ao direito.”5 A multa, para alcançar a sua finalidade, necessariamente há de representar um ônus significativamente pesado, de sorte que as condutas que ensejam sua imposição sejam deveras desestimuladas. Com a devida vênia ao que de modo contrário entendem,6 a multa agravada sob escrutínio tem cariz objetivo, sendo despicienda a aferição do aspecto subjetivo ou de eventuais prejuízos a serem suportados pela autoridade fazendária por descumprimento da obrigação acessória. O fundamento para a aplicação da multa agravada consiste no não atendimento à prestação de esclarecimento. Colaciono, em igual sentido, alguns precedentes, todos oriundos deste eg. Conselho: Acórdão nº 9202-007.848 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/12/2011 a 31/12/2011 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL – PAF. NÃO ATENDIMENTO A INTIMAÇÃO. MULTA AGRAVADA. O não atendimento às intimações da Fiscalização, no prazo marcado, para prestar esclarecimentos enseja o agravamento da multa de ofício, independentemente da demonstração de prejuízo à formalização do lançamento ou de reiteração da prática infracional. Acórdão n.º 9101-001.456 4 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de direito financeiro e tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2013, p. 277/278. 5 BALEEIRO, Aliomar. Limitações constitucionais ao poder de tributar. Rio de Janeiro: Forense, 1997, p. 579-580. 6 Dispositivo do Acórdão nº 9202-011.424: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros (relator), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim e Fernanda Melo Leal, que negavam provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira. Votou pelas conclusões a conselheira Fernanda Melo Leal. Fl. 750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 13 O agravamento da multa não depende que reste provado, nos autos, conduta dolosa consistente em embaraçar a fiscalização, bastando que se configure algumas das situações objetivamente descritas no § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430/96. Acórdão nº 9202-007.849 O não atendimento às intimações da Fiscalização, no prazo marcado, para prestar esclarecimentos enseja o agravamento da multa de ofício, independentemente da demonstração de prejuízo à formalização do lançamento, da reiteração do ato infracional ou da prática do fraude, dolo ou conluio. III – DO DISPOSITIVO Ante o exposto, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional e dou-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros Acompanho e parabenizo a eminente relatora por seu voto, embora, respeitosamente, apresente as conclusões a seguir em relação ao debate sobre a multa agravada. No caso, minha motivação é distinta, mas converge ao final em termos de resultado conclusivo, pois mantenho o agravamento da multa. Para a Fazenda Nacional não deveria ter ocorrido o desagravamento da multa do lançamento. Entende que se impõe a interpretação estritamente objetiva da norma de agravamento da multa punitiva pelo não atendimento de intimação fiscal. Vale dizer, um só não atendimento de intimação fiscal ensejaria de forma suficiente a punibilidade. A relatoria anui com a tese. Argumenta a recorrente que a norma em controvérsia (Lei 9.430. art. 44, § 2º, por quaisquer de seus incisos) é de índole objetiva e que, em direito tributário, deve prevalecer o disposto no art. 136 do Código Tributário Nacional (CTN), segundo o qual: “Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”. Fl. 751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 14 No acórdão nº 9202-011.424, a despeito de vencido, este Conselheiro manifestava não entender como acertado que a multa agravada seja aplicável de forma estritamente objetiva na qual bastaria, por exemplo, um “simples não atendimento, quiçá único” de intimação fiscal, que não seja relacionado a um automático direito de a fiscalização lançar (casos que não guardem relação com as Súmulas CARF nsº 96 e 133), sem consciência de estar a cometer uma ilicitude agravada. Todavia, a eminente conselheira relatora destes autos, vencedora na ocasião do acórdão nº 9202-011.424, anuía com a tese da Fazenda Nacional no sentido de a norma ser puramente objetiva e sem qualquer condição. Muito bem. O ponto fulcral do meu entendimento para acompanhá-la nestes autos em novo escrutínio parte do contexto específico do caso díspar, pois aqui visualizo um descumprimento instrumental consciente e reiterado, consciente inclusive quanto a ilicitude e punibilidade, sendo estas bases fáticas e premissas que ensejam e justificam o agravamento da multa ao meu sentir. O caso dos autos tem o que se chama de “algo a mais” e não um mero não atendimento de uma única intimação, sem consciência do potencial ilícito de violação de norma de dever colaborativo com a fiscalização para proteção de bem jurídico do crédito tributário. Veja-se. No caso concreto consta como incontroverso que o contribuinte, conforme TIPF (e- fls. 330/331), TIF’s nºs 01 (e-fl. 332), 02 (e-fls. 333/335, com advertência que ocorreria a punição, caso não ocorresse o atendimento) e 03 (e-fls. 336/337, nova solicitação que já estava advertida no TIF 02), passou a ter consciência e conhecimento de que estava a violar norma de dever colaborativo com a fiscalização e, assim, realmente, passa a se justificar a aplicação da multa agravada. Ora, como consta incontroverso nos autos e peço vênia para transcrever do relatório fiscal, tem-se o fidedigno relato de que (e-fl. 247): “1. No início da auditoria campal, em 17/10/2012, a CE CONSTRUÇÕES foi intimada a apresentar as informações em meio digital com leiaute previsto no Manual Normativo de Arquivos Digitais – MANAD aprovado pela Instrução Normativa SRP nº 12, de 2006, contendo as informações relativas a escrituração contábil e da folha de pagamento e para apresentar a documentação técnica completa e atualizada de seus sistemas. 2. Em 13/12/2012, novamente a empresa foi intimada a apresentar esses arquivos digitais. Tal procedimento restou não atendido novamente. Em 04/01/2013, a contribuinte foi cientificada da falta cometida por meio de termo de constatação e intimação fiscal nº 2. 3. Decorridos 142 dias, os arquivos solicitados NÃO foram apresentados a esta autoridade requisitante.” Observa-se de forma incontroversa que o contribuinte foi intimado por mais de uma vez e ainda chegou a ser advertido no TIF nº 02 (e-fls. 333/335) no sentido de que seria penalizado pelo reiterado descumprimento e, ainda, no TIF nº 03 (e-fls. 336/337) se reiterou a solicitação e transcorrido diversos dias – com prazo bem dilatado –, o contribuinte preferiu violar a norma de Fl. 752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 15 dever colaborativo com a fiscalização, sob pena de punição com multa agravada. Isto é, o contribuinte perpetrou o elemento volitivo necessário para o agravamento da multa. Então, ela se justifica, mas não porque seja estritamente objetiva e imediata e sim pelo contexto específico de vontade consciente e reiterada, advertida e, ainda assim, praticada a ensejar a punibilidade, pois consciente do potencial de ilicitude no não atendimento da intimação fiscal. Importante esclarecer, em contexto de exigência de tributos pela Administração Tributária (poder de tributar - ius tributandi), que a legislação prevê escalonamentos para as sanções a serem impostas pelo Fisco na aplicação das multas correlacionadas com o tributo por infração da legislação tributária (sanções tributárias no cenário da responsabilidade por infrações da legislação tributária, do direito tributário sancionador). Deveras, para a infração da legislação tributária relacionada com o mero inadimplemento do tributo federal, a sanção é a multa moratória, que pode chegar até 20%, na forma do art. 61, caput e §§ 1º e 2º, da Lei nº 9.430, de 1996(7). Por sua vez, para a infração da legislação tributária relacionada a situação que enseja o lançamento de ofício, o qual se perfaz instrumentalizado por Auto de Infração ou por Notificação de Lançamento, nos casos de falta de declaração e nos de declaração inexata com sequencial falta de pagamento ou recolhimento, a sanção é a multa de ofício, de natureza punitiva, aplicada, como regra geral ordinária, no percentual de 75%, na forma do inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, com redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007. Referida multa punitiva ordinária de 75% do lançamento de ofício pode ser aumentada percentualmente se e quando verificadas circunstâncias qualificadoras (Lei nº 9.430, art. 44, I, §1º) ou agravantes (Lei nº 9.430, art. 44, I, §2º, com situações objetivas nos incisos). Certo é que a exasperação da multa punitiva ordinária de 75% do lançamento de ofício só ocorre em situações excepcionais, não ordinárias, autorizadas no §1º para a qualificação ou nos incisos do §2º para o agravamento. Dito isto, pode-se dizer que há majoritário entendimento no sentido de que a multa punitiva do lançamento de ofício em suas modalidades qualificadas8, para ser aplicada, pela autoridade lançadora, precisa ser lavrada com motivação suficiente a demonstrar o dolo do sujeito passivo (elemento subjetivo intencional) na prática de situação excepcional prevista em norma do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, considerando que a legislação tributária para qualificar faz referência ao cometimento de condutas típicas do direito penal (ius puniendi) relacionadas com a prática de ação ou omissão tendente a sonegação, a fraude ou a conluio, figuras típicas prescritas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964. 7 No Tema 214 da Repercussão Geral do STF, no RE 582.461, a Excelsa Corte assentou que: “Não é confiscatória a multa moratória no patamar de 20%”. 8 Com a Lei nº 14.689, de 2023, a modalidade de multa punitiva qualificada do lançamento de ofício passou a ser em duas modalidades: a) a multa qualificada sem reincidência (100%); e b) a multa qualificada com reincidência (150%). Ademais, a expressa exigência de verificação do dolo consta positivada no §1º-C, inciso I, do art. 44 da Lei nº 9.430, com redação incluída pela Lei nº 14.689, de 2023. Fl. 753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 16 Todavia, não ocorre igual consenso em relação à multa punitiva do lançamento de ofício na modalidade de agravamento (multa de ofício agravada). A explicação, para o não consenso jurisprudencial na modalidade agravada, deve-se as circunstâncias objetivas listadas nos incisos da norma sancionatória da infração tributária (Lei nº 9.430, art. 44, I, §2º, I, II, III) conjugada com o disposto na norma geral de responsabilidade por infração à legislação tributária (CTN, art. 136). Não é de hoje que se discute, por exemplo, neste Colegiado, ainda que em outra composição, a correta forma de aplicação da punitiva multa de ofício agravada. No acórdão nº 9202-010.815, da sessão de 29/06/2023, por maioria, a Turma assentou que a ausência de um mínimo potencial prejuízo para a efetivação do lançamento afasta a motivação do agravamento. Constou em declaração de voto da lavra do Ilustre Conselheiro Regis Xavier Holanda que “o objetivo da presente norma é evitar prejuízo e/ou dificuldade à formalização do lançamento, sem contudo, exigir-se, em outro extremo, a prova de conduta dolosa do contribuinte consistente em embaraçar a fiscalização” e que não se deve entender “que o prejuízo à atividade fiscal possa restar presumido em todas as hipóteses de não atendimento às intimações do fisco – situação que atrairia a aplicação incondicionada da norma em comento”. Noutra ocasião, em sessão de 23/08/2023, no acórdão nº 9202-010.947, o Ilustre Conselheiro Maurício Nogueira Righetti, em relatoria, ponderou que o “colegiado vinha entendendo, em uma outra composição e salvo melhor juízo, pela desnecessidade que fosse demonstrado o prejuízo à fiscalização em razão do não atendimento à intimação fiscal. Bastaria, para isso, fosse demonstrada a subsunção do caso à norma”. Entretanto, ao final do julgamento, afastou o agravamento da multa, acompanhado pela maioria, motivado no fato da autoridade lançadora ao intimar o contribuinte não ter trazido “assertividade suficiente a demonstrar ao fiscalizado a imprescindibilidade de sua colaboração/cooperação no desenrolar do procedimento de ofício” e, assim, compreendeu não ser “razoável imputar ao fiscalizado uma deliberada conduta omissiva a ensejar o agravamento da multa”. Em outro vértice, no acórdão nº 9202-003.987, da sessão de 10/05/2016, por maioria, a Turma assentou ser incabível o agravamento “quando não configurada a violação pelo contribuinte ao dever de colaborar com a autoridade fiscalizadora”. Consta no voto vencedor que o entendimento ordinário do redator é compreender que, em regra, “sempre que restar comprovado o não atendimento de intimações por parte do contribuinte” deveria se aplicar o agravamento, conquanto no caso em espécie tenha afastado o agravamento por motivar sua decisão no racional: “... mesmo mantendo o posicionamento acima [que não atendida a intimação deve-se, via de regra, agravar a multa], entendo que deva, também, o julgador ponderar acerca da plausibilidade do agravamento à luz dos fatos e provas produzidas no caso em concreto, a fim de que, por exemplo, não se aplique o agravamento a situações extremas, tais como, exemplificativamente, aquela em que determinado contribuinte atendeu regularmente a todas as intimações no Fl. 754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 17 curso da ação fiscal, mas deixou de atender à fiscalização por uma única vez, ou a atendeu somente por uma vez superando em pouco o prazo estabelecido pela intimação, caso em que o agravamento resultaria, em meu entendimento, contrário ao espírito da lei. Deve-se usar de razoabilidade em tais situações limítrofes, em especial ao notar que inexiste, na seara tributária, qualquer possibilidade de dosimetria do agravamento... No caso em questão, contrariamente aos casos em que há repetido não atendimento às solicitações da autoridade fiscal e/ou contumaz descumprimento de prazos, vejo que o agravamento se baseou em um único não atendimento... Poderia e deveria, em meu entendimento, sem dúvida, tal como em casos os que tenho mantido o agravamento, ter a fiscalização se utilizado de forma mais extensiva da sua prerrogativa de solicitação reiterada, a fim de que se pudesse caracterizar inequivocamente a conduta geradora da sanção (que, repito, em meu entendimento deve ser vista à luz de violação do dever de colaborar com a fiscalização), o que não foi feito in casu e, assim, diante do suporte fático- probatório do caso em concreto, não me parece razoável que se mantenha o agravamento na forma pleiteada pela recorrente”. Diante do que apresentado, é possível deduzir que o bem jurídico tutelado pela norma sancionatória tributária do agravamento previsto no § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430 é o “crédito tributário decorrente da atividade fiscalizatória no procedimento fiscal do lançamento de ofício”9. A norma objetiva garantir a efetividade da constituição do crédito tributário no procedimento fiscalizatório dado pelo lançamento de ofício, de modo a assegurar que ao auditor- fiscal sejam oferecidas as condições necessárias e suficientes ao trabalho de verificação da ocorrência dos fatos geradores e constituição regular do crédito tributário relacionado. Outra constatação é que a multa de ofício agravada é uma multa punitiva representando sanção por infração da legislação tributária, pelo cometimento de ilícito tributário. A aplicação da sanção tributária da multa agravada (norma sancionatória) decorre do descumprimento de uma norma primária prescritiva (norma de conduta), a qual veicula dever instrumental do sujeito passivo de atender intimação da fiscalização, quando solicitado em procedimento fiscal de lançamento de ofício sendo devedor de tributo, ao qual está obrigado a recolher. No caso concreto a intimação foi para apresentar arquivos digitais, vez que utilizava meios eletrônicos de processamento de dados na elaboração de sua escrituração contábil e processamento de folha de pagamentos. 9 O bem jurídico tutelado não é exclusivamente à atividade fiscalizadora, mas o crédito tributário que se constitui no lançamento de ofício decorrente desta atividade, de modo a também protegê-la como necessária e obrigatória. É, por isso, que se a conduta omissiva já enseja a constituição do próprio crédito tributário não ocorre o agravamento, a teor de diversos entendimentos no CARF, particularmente expressos nas Súmulas nsº 96 e 133. Fl. 755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 18 O sentido teleológico da multa de ofício agravada é assegurar a colaboração do contribuinte no procedimento de lavratura do lançamento de ofício que constitui o crédito tributário. A sanção é condicionada a efetivação do próprio lançamento de ofício, de modo que em não havendo tributo a ser constituído (lançado) não haverá a aplicação da específica multa de ofício agravada, ainda que não atendido o comando da intimação. A multa agravada possui, por conseguinte, vinculação direta com o lançamento de ofício do tributo, com o crédito tributário constituído, inclusive a sua base de cálculo é o valor da multa de ofício primária. Também, é possível inferir que, a despeito de alguns apontarem que a norma do agravamento não exige comprovação de dolo ou culpa10, nem demonstração de prejuízo para a atividade fiscalizadora, sendo uma espécie de infração de mera conduta, ainda assim, mesmo para alguns daqueles que pensam de tal maneira, haveria um certo espaço de conformação para aplicação de técnica hermenêutica de razoabilidade para, em situações peculiares, não aplicar de forma objetiva a referida sanção, afastando, então, o agravamento da multa de ofício. Dito isto, torna-se imprescindível compreender que o ilícito tributário – a infração tributária sancionável punitiva –, guarda identidade ontológica, estrutural, cautelar e teleológica com a infração do direito penal (com o conceito de delito). Importa, inclusive, anotar que as sanções do §2º do art. 44 da Lei nº 9.430 são infrações por omissão (a conduta é omissiva), o que particularmente se assemelha com os delitos de mera conduta11. Neste diapasão, penso que, para resolver adequadamente a questão com base consistente, importa utilizar a moderna teoria do tipo penal e do conceito de delito (infração)12, com foco na infração de mera conduta, aplicando-a na esfera tributária, e, assim, definir adequadamente o tipo tributário-sancionador e a concepção de infração punível pela multa de ofício agravada13 e, a partir daí, avaliar a correta aplicação do direito. 10 Talvez, quem pensa não se exigir a demonstração do dolo na multa agravada, possa ter mudado a compreensão a partir da Lei nº 14.689, de 2023, considerando que a multa com agravamento sem basear- se em qualificante (112,5%) passou a ter valor percentual maior do que a multa qualificada sem reincidência (100%), assim demonstrando com evidências nítidas se enquadrar no regime excepcionalíssimo. 11 Porém, advirta-se que esta identidade não é absoluta, diante das naturezas jurídicas distintas (a penal baseada em ius puniendi difere em certa medida da tributária sustentada em ius tributandi). Observe-se que a multa de ofício agravada para ser aplicada precisa estar vinculada a um crédito tributário constituído pelo lançamento de ofício, o qual a sanção pretende assegurar que seja constituído. Se não ocorrer a constituição do crédito tributário, se não houver o tributo lançado, não se sustentará a referida específica condicionada sanção (no direito penal ainda continuaria ocorrendo a punição). Esta condição de haver um crédito tributário lançado acaba, assim, sendo elemento do critério material da regra-matriz de incidência da multa de ofício agravada. 12 Ao tempo do causalismo o tipo penal era puramente objetivo ou formal (ou formal-objetivo), sendo teoria hodiernamente superada. Teorias posteriores passaram a compor o tipo por novas dimensões, como, por exemplo, a objetiva (formal e material) e a subjetiva (dolo ou culpa), além de exigir o desvalor da conduta para a caracterização material do tipo e um potencial risco ou incremento de lesão ou perigo concreto de lesão ao bem jurídico tutelado. 13 A meu sentir a infração tributária punível (fato típico, ilícito e culpável) aparecerá na composição do antecedente da regra-matriz de incidência da multa de ofício agravada como critério material. O critério material é incorrer em infração tributária punível (fato típico, ilícito e culpável) dentre hipóteses dos incisos do § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430. Ainda no antecedente, tem-se o critério territorial como sendo o domicílio tributário do sujeito passivo (no qual pode ser autuado, localizado no território nacional) e o critério espacial Fl. 756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 19 Insta compreender, de partida, que a infração tributária punível pelo agravamento em concepção tripartite, em aspecto analítico da infração, se funda em três essenciais pressupostos: fato típico, antijuridicidade (ou ilicitude) e culpabilidade. Destarte, apenas será considerada infração se o conceito tripartido for atendido. Somente se configurará a infração tributária punível com multa de ofício agravada se o contribuinte cometer o fato típico, ilícito e culpável. Estes serão a tríade da infração punível, sendo a punibilidade14 o pressuposto de aplicação da pena. O fato típico é identificado pelos elementos da conduta, do resultado, da relação de causalidade ou nexo causal e da tipicidade. A antijuridicidade (ou ilicitude ou ilícito) é a contrariedade com o ordenamento jurídico do fato típico incorrido pelo agente, de modo que caracterizado o fato típico presume-se a ilicitude, a qual poderá ser afastada apenas em caso de causas excludentes do ilícito.15 A culpabilidade, que para alguns é pressuposto de aplicação da sanção, é o juízo de reprovação do agente por ter incorrido no fato típico quando lhe era possível compreender normativamente (ainda que em eventual potencial consciência – dolo normativo)16 o caráter ilícito do fato típico, com possibilidade de se motivar para agir conforme o direito, sendo causas excludentes a potencial consciência da ilicitude (erro de proibição ou erro sobre a ilicitude do fato), a imputabilidade e a exigibilidade de conduta diversa. A culpabilidade, como juízo de valor que se faz em relação ao proceder do agente, possui elementos exclusivamente normativos. É culpável o agente que é capaz de motivar-se em seu comportamento pelos mandatos normativos e decide não fazê-lo. Retomando, explica-se que o fato típico – cujos elementos são a conduta, o resultado, a relação de causalidade ou nexo causal e a tipicidade –, é o modelo usado pelo legislador para enunciar a situação infratora punível, sendo assim identificados seus elementos na infração sancionada com a multa de ofício agravada: será o momento da constituição do crédito tributário pelo lançamento de ofício e não o momento final do prazo para atender a intimação, que integrará o critério material, haja vista que não se perfaz a incidência da multa de ofício agravada sem o crédito tributário constituído. No consequente normativo tem-se o critério pessoal dado pelo sujeito passivo autuado e o critério quantitativo dado pela base de cálculo como sendo a multa de ofício primária e a alíquota é o aumento em 50% desta base de cálculo. 14 CTN, Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: (...) III – à (...) punibilidade;. 15 No direito penal seriam causas excludentes da ilicitude o estado de necessidade, a legítima defesa, o estrito cumprimento de dever legal e o exercício regular de direito. Considerando a seara autônoma do direito tributário sancionador e especialmente a multa do lançamento de ofício vinculada a um ius tributandi, torna-se difícil adaptar as três primeiras figuras da teoria das causas excludentes de antijuridicidade para a esfera tributária, caso ocorra o fato típico para fins de sanção tributária. Lado outro, quando o contribuinte deixa de cumprir determinado dever jurídico dado pela legislação tributária amparado, por exemplo, em liminar judicial, tem-se causa excludente da ilicitude pelo exercício regular de direito (CTN, art. 151, IV ou V). Ao que parece, esta excludente se apresenta implícita na Súmula CARF nº 17 vedando a aplicação da multa de ofício no lançamento de ofício para prevenir a decadência. 16 O dolo normativo se posiciona na culpabilidade, diferentemente do dolo natural que íntegra a conduta no fato típico. Fl. 757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 20 (i) a conduta é a omissão típica consciente e voluntária (elementos consciência + vontade) de não atender a intimação em quaisquer das situações objetivas dos incisos do §2º do art. 44 da Lei nº 9.430 (dolo natural); (ii) o resultado é normativo (ou jurídico) sendo a lesão efetiva ou potencial, ou aumento de risco, ao bem jurídico tutelado que é o crédito tributário decorrente da atividade fiscalizatória no procedimento fiscal do lançamento de ofício com dever de colaboração do agente para a verificação dos fatos geradores; (iii) a relação de causalidade ou nexo causal é normativo (ou jurídico) sendo a relação entre a omissão (não atendimento de situações objetivas do §2º do art. 44) e a lesão ao bem jurídico tutelado (o crédito tributário decorrente da atividade fiscalizatória no lançamento de ofício); (iv) a tipicidade é um atributo de correspondência da conduta do agente com o modelo usado pelo legislador para enunciar a situação infratora punível e que seja apta a produzir o resultado, sendo um corolário do princípio da legalidade, dividindo-se em: (a) tipicidade subjetiva, dada pelo dolo quando há a vontade consciente na ocorrência da conduta omissiva; e (b) tipicidade objetiva, é dada pela subdivisão (b.1) tipicidade formal, sendo a mera subsunção da conduta omissiva in concreto do agente no modelo geral e abstrato enunciado pelo legislador que proíbe aquela omissão estabelecendo uma obrigação de fazer, e (b.2) tipicidade material ou normativa, sendo o juízo de valoração da ofensa ao bem jurídico tutelado, de modo a exigir que a conduta ameace ou possa oferecer risco efetivo ou relevante ao bem jurídico tutelado (atendimento ao princípio da lesividade ou ofensividade e ao primado que veda a sanção por insignificância). Se a conduta omissiva não ameaça ou não causa nem oferece risco efetivo ou relevante ao bem jurídico tutelado, o fato será atípico. Realizada a descrição analítica da infração tributária punível pela multa de ofício agravada, percebe-se ser necessário analisar eventual atipicidade da omissão do caso concreto pela ótica da atipicidade material (se assim for constatado na avaliação que se fará) ou, ainda, verificar se ocorre causa excludente de culpabilidade analisando se houve, ou não, por parte do contribuinte, potencial consciência da ilicitude (dolo normativo, ou se há erro de proibição/erro sobre a ilicitude do fato). Para tanto, torna-se necessário, igualmente, analisar a situação frente ao art. 136 do CTN. Os entendimentos deste Colegiado são semelhantes a própria jurisprudência das demais Turmas no CARF, com algumas variáveis. No geral o CARF ora caminha entendendo que para a aplicação da multa de ofício agravada é necessário que a fiscalização demonstre efetivo prejuízo para a atividade de fiscalização (um prejuízo relevante) tendente a constituição do crédito tributário pelo lançamento Fl. 758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 21 de ofício (ao não ser o contribuinte colaborativo)17, ora entende que basta a mera e simples omissão não respondendo a intimação fiscal (haveria presunção de dano e, também, presunção de dolo, considerando uma responsabilidade objetiva), consumando-se a infração com a mera conduta (é o caso do acórdão paradigma nº 9202-007.848)18 e ora, em posição intermediária, em três vertentes: a) entende que deva haver não uma efetiva lesão, mas um mínimo risco de lesão ou algum tipo de prejuízo ao bem jurídico tutelado, não podendo o prejuízo ser sempre presumido (declaração de voto no acórdão nº 9202-010.815) 19; ou b) entende que deva haver um mínimo de compreensão por parte do contribuinte que esteja incorrendo na omissão de que está cometendo uma ilicitude, uma conduta omissiva proibida sancionável (acórdão nº 9202-010.947 e 9202-003.987) 20; ou c) entende que o dano se presume em se observando o não atendimento da intimação fiscal21, porém a conduta omissiva em si mesma só seria punível se for demonstrado pela autoridade lançadora elementos que comprovem efetivamente uma intenção dolosa do agente em se omitir22 para prejudicar a verificação da ocorrência dos fatos geradores, para só assim ser aplicável a multa agravada, que teria índole subjetiva (declaração de voto no acórdão nº 9101-005.012, o qual traz o exemplo do contribuinte requisitar sucessivos pedidos de prorrogação de prazo em período próximo ao lustro decadencial). Mas, a infração tributária punível pela multa de ofício agravada (com seu núcleo no §2º do art. 44 da Lei nº 9.430) é aferível por responsabilidade objetiva ou subjetiva? Parece que para o Supremo Tribunal Federal (STF) é subjetiva. Isto se extrairia das razões de decidir do Tema 863 de sua Repercussão Geral, cujo leading case é o RE 736.090 17 Essa corrente dentro da jurisprudência do CARF pode se desdobrar nos que entendem que para se demonstrar o efetivo prejuízo é preciso comprovar também o dolo do agente (e a infração seria de índole subjetiva) e nos que compreendem que a infração é objetiva, logo não precisaria comprovar o dolo, bastando demonstrar o prejuízo efetivo. 18 O entendimento se enquadra na teoria causalista do tipo, sendo puramente formal-objetivo, tratando-se de teoria superada por aquelas que passaram a compor o tipo por novas dimensões, como, por exemplo, a objetiva (formal e material) e a subjetiva (dolo ou culpa), além de exigir o desvalor da conduta para a caracterização material do tipo e um potencial risco ou incremento de lesão ou perigo concreto de lesão ao bem jurídico tutelado. 19 O entendimento exige, por consequência, a demonstração da atipicidade material para não incorrer em atipicidade. 20 O entendimento exige, por consequência, a demonstração da potencial consciência da ilicitude para não incorrer em erro de proibição. 21 Estaria atendido o requisito da tipicidade material por força de presunção de lesão ao bem jurídico tutelado. 22 O entendimento acaba por exigir o dolo natural presente na conduta, como parte do tipo. De qualquer sorte, se não houver dolo natural na conduta omissiva, então é possível ponderar que o dolo normativo da culpabilidade (potencial conhecimento da ilicitude) também não ocorrerá. Fl. 759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 22 (Ministro Dias Toffoli), que tratou da constitucionalidade, ou não, da multa fiscal qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio (23). O ponto nodal é que no RE 1.469.448 o STF tratou o agravamento da multa de ofício lançada (Lei nº 9.430, §2º do art. 44)24 como situação assemelhada a da multa qualificada e ordenou a suspensão do processo por força da Repercussão Geral do Tema 863, determinando a “devolução dos autos à Corte de origem para que adote, conforme a situação do(s) referido(s) tema(s) de repercussão geral, os procedimentos previstos nos incisos I a III do artigo 1.030 do Código de Processo Civil (alínea c do inciso V do art. 13 do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal)” (RE 1.469.448, Ministro Luís Roberto Barroso, decisão monocrática de 1º/12/2023, publicado em 06/12/2023). Em lógica, no referido processo será aplicada a Tese do Tema 863, com limitação do percentual da multa. Mas, o ponto é o lógica subjetiva da sanção da multa qualificada e da similitude dela com a multa agravada. Demais disto, o STF descreveu para o Tema 1.195 de sua Repercussão Geral, cujo leading case é o RE 1.335.293 (Ministro Nunes Marques), que fixará Tese acerca da constitucionalidade, ou não, do percentual razoável comparado com o valor do tributo para as multas fiscais não qualificadas em razão de sonegação, fraude ou conluio. Ocorre que, para este outro tema não há processo com agravamento da multa de ofício lançada (Lei 9.430, §2º do art. 44) que esteja suspenso em razão de tal repercussão geral. Também, parece que para o Superior Tribunal de Justiça (STJ) é subjetiva a responsabilidade em casos de infrações mais gravosas – como o é a multa de ofício agravada e não somente para casos de multa qualificada –, a teor do que se extrai da leitura de julgados que enfrentam a discussão do art. 136 do CTN: 23 Hodiernamente, a multa qualificada é de 100% na não reincidência e de 150% apenas com reincidência (Lei 14.689). A Tese firmada no Tema 863 foi: “Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito tributário caso se verifique a reincidência definida no art. 44, §1º-A, da Lei nº 9.430/96, incluído pela Lei nº 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no §1º-C do citado artigo”. 24 A decisão objeto do Recurso Extraordinária contém em sua ementa: “2. A apelante afirma que, diferentemente do restou consignado na sentença, na realidade não houve fixação de multas distintas, mas apenas uma lançada em 75% sobre o valor do tributo principal com acréscimo de 37,5%, sem que uma segunda multa fosse lançada. Ou seja, houve o agravamento da multa lançada e não a fixação de nova multa. Aduz que, no caso em evidência, a Receita Federal do Brasil aplicou multa com nítido viés confiscatório: 112,5% (cento e doze vírgula cinco por cento), sobre o valor do tributo, o que efetivamente não se concebe, tampouco se harmoniza com os ditames que regem o Ordenamento Jurídico Brasileiro. Nesse sentido, ressalta que o Pretório Excelso em julgados da primeira e segunda turmas, vem proclamando a impossibilidade de as multas ultrapassarem a barreira de 100% (cem por cento) sobre o valor do tributo principal. 3. A sentença recorrida afastou a pretensão de reduzira multa aplicada, considerando que, "como são duas as condutas que ensejaram a aplicação de multa, uma à razão de 75% e outra à razão de 37,5%, o limite de 100% estabelecido pelo STF deve ser analisado individualmente, pelo que não se observa violação ao princípio do não confisco, pois ambas as sanções foram aplicadas regularmente". 4. O cerne da controvérsia devolvido ao conhecimento deste TRF da 5ª Região consiste em analisar se a aplicação de multa que supera o percentual de 100% (cem por cento), decorrente de lançamento de ofício (75% - inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430/1996), acrescida pela metade nos casos de não prestação de esclarecimentos no prazo legal (37,5% - § 2º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996), apresenta efeito confiscatório. ” Fl. 760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 23 TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. INFRAÇÃO À LEI TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE ART. 136 DO CTN. 1. O artigo 136 do Código Tributário Nacional, no que toca à infração da lei tributária, deve ser examinado em harmonia com o art. 137, também do CTN, que consagra a responsabilidade subjetiva. 2. Recurso especial improvido. (REsp n. 68.087/SP, relator Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 3/6/2004, DJ de 16/8/2004, p. 156) TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS DO DEVEDOR. (...). MULTA. AUSÊNCIA DE PROVA DE MÁ-FÉ, FALSIFICAÇÃO OU DE ADULTERAÇÃO. ERRO DE DIREITO CONFIGURADO. INTERPRETAÇÃO MAIS FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. (...). (...) 4. Recurso Especial visando a majoração da penalidade, bem como a confirmação da sucumbência recíproca, sob os seguintes argumentos: (a) a lei local não exige dolo para a configuração da infração, por isso que violados os artigos 97, V e VI, 136, 141, e 142, do CTN; (...) (...) 7. Deveras, o erro de direito, assim inferido das conclusões do aresto recorrido, impede a aplicação acrílica do artigo 136, do CTN, porquanto, na atividade de concreção, o magistrado há de pautar a sua conclusão iluminado pela regra de hermenêutica do artigo 112, do CTN, verbis: "Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade; IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação." 8. In casu, as circunstâncias materiais do fato exibição da escrita e erro de direito, acrescido da carência probatória, conduziram o Tribunal a quo a preconizar a minimização da multa. 9. Outrossim, a responsabilidade objetiva e gravosa, preconizada pelo recorrente, não encontra respaldo na justa aplicação do direito tributário, nem na doutrina sobre o tema, que leciona: "=> Culpa. "... o que o art. 136, em combinação com o item III do art. 112, deixa claro, é que para a matéria da autoria, imputabilidade ou punibilidade, somente é exigida a intenção ou dolo para os casos das infrações fiscais mais graves e para as quais o texto da lei tenha exigido esse requisito. Para as demais, isto é, não dolosas, é necessário e suficiente um dos três graus de culpa. De tudo isso decorre o princípio fundamental e universal, segundo o qual se não houver dolo nem culpa, não existe infração Fl. 761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 24 da legislação tributária." (Ruy Barbosa Nogueira, Curso de Direito Tributário, 14ª edição, Ed. Saraiva, 1995, p. 106/107) - "... (...)." (...) "... o dispositivo não diz que a responsabilidade por infrações independa da culpa. Ele diz que independe da 'intenção'. Ora, intenção, aqui, significa vontade: eu quero lesar o Fisco. Eu quero ludibriar a arrecadação do tributo. Isto é vontade. Isto é intenção. (...) O Código não está aqui dizendo que todos podem ser punidos independentemente de culpa." (Luciano da Silva Amaro, Infrações Tributárias, Revista de Direito Tributário nº 67, Ed. Malheiros, p. 32/33) - "Se ficar evidenciado que o indivíduo não quis descumprir a lei, e o eventual descumprimento se deveu a razões que escaparam a seu controle, a infração ficará descaracterizada, não cabendo, pois, falar-se em responsabilidade." (AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro, 2ª ed., Ed. Saraiva, 1998, p. 418) (...) (...) (REsp n. 743.839/RS, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 14/11/2006, DJ de 30/11/2006, p. 154) PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. SUPOSTA OFENSA AO ART. 535 DO CPC. INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO NO ACÓRDÃO RECORRIDO. TRIBUTÁRIO. ICMS. MULTA APLICADA POR CANCELAMENTO DE NOTAS FISCAIS. AFASTAMENTO PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. DISCUSSÃO ACERCA DA INCIDÊNCIA DO ART. 136 DO CTN. (...) 2. Tratando-se de infração tributária, a sujeição à sanção correspondente impõe, em muitos casos, o questionamento acerca do elemento subjetivo, em virtude das normas contidas no art. 137 do CTN, e da própria ressalva prevista no art. 136. Assim, ao contrário do que sustenta a Fazenda Estadual, "não se tem consagrada de nenhum modo em nosso Direito positivo a responsabilidade objetiva enquanto sujeição à sanção-penalidade" (MACHADO, Hugo de Brito. "Comentários ao Código Tributário Nacional", Volume II, São Paulo: Atlas, 2004, pág. 620). No mesmo sentido: REsp 494.080/RJ, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 16.11.2004; REsp 699.700/RS, 1ª Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 3.10.2005; REsp 278.324/SC, 2ª Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 13.3.2006. 3. Recurso especial desprovido. (REsp n. 777.732/MG, relatora Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 5/8/2008, DJe de 20/8/2008) O entendimento do STF e do STJ caminham, portanto, por um viés no qual poderia se dizer que tanto as multas do §1º (impedir ou retardar ou excluir ou modificar circunstâncias quanto aos fatos geradores – sonegação, fraude ou conluio) como as do §2º do art. 44 da Lei nº Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 25 9.430 (dever de colaborar com a verificação dos fatos geradores na constituição do crédito) buscam sancionar uma conduta dolosa do contribuinte, sendo aferível por responsabilidade subjetiva e visam coibir um ato para o qual necessariamente concorre a vontade consciente do agente. De qualquer sorte, é importante entender, ao que parece, que na responsabilidade objetiva (se aplicada para a multa de ofício agravada) o agente responde pela “conduta”, porque se presume a intenção (presumiria o dolo natural, isto é, a vontade consciente na conduta – atendendo os elementos de “consciência + vontade” para validar o item “conduta” em relação ao resultado, ligado pelo nexo causal normativo), porém, como delineado na descrição analítica da infração tributária punível pela multa de ofício agravada, não há só o item “conduta” em sua composição, tem-se, ainda, outros elementos, dentre os quais a culpabilidade, que é aferida por ótica estritamente normativa. Nela se inclui a necessidade de constatação do dolo normativo, traduzido pelo conhecimento ou potencial conhecimento da norma ilícita (ou, tecnicamente, a “potencial consciência da ilicitude”). No campo da culpabilidade (e não no campo do “fato típico”, que tem lá a observação empírica quanto a conduta), a chamada responsabilidade objetiva não deve interferir por se estar diante de elementos exclusivamente normativos onde vai imperar a pesquisa normativa para se compreender se há culpabilidade. Para a culpabilidade não importa a intenção da “conduta” do agente (elemento subjetivo do querer, da vontade consciente, o dolo natural na realização de uma conduta), mas a “potencial consciência da ilicitude” dada pela possibilidade de conhecimento da norma proibitiva (o dolo normativo, o qual não se deve presumir, mas ser aferível pelas circunstâncias do caso). É certo que a ninguém é dado não cumprir a lei, alegando que não a conhece (Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro, art. 3º), porém se escusável o erro de proibição (ou erro sobre a ilicitude do fato) não deve o agente ser punível, haja vista a ausência do elemento normativo culpabilidade (não se deve punir o agente que não tem a “potencial consciência da ilicitude”, já que a infração punível é aquela que tem no critério material o “fato típico”, “antijurídico” e “culpável”). É culpável o agente que é capaz de motivar-se em seu comportamento pelos mandatos normativos e decide não fazê-lo (se não tem sequer a compreensão de incorrer em ilicitude com a conduta, não há a culpabilidade). Após toda essa abordagem, retomando ao caso concreto, tenho a convergência com a relatoria para manter o agravamento, pois observa-se de forma incontroversa que o contribuinte foi intimado por mais de uma vez e ainda chegou a ser advertido no TIF nº 02 (e-fls. 333/335) no sentido de que seria penalizado pelo reiterado descumprimento e, ainda, no TIF nº 03 (e-fls. 336/337) se reiterou a solicitação e transcorrido diversos dias – com prazo dilatado –, o contribuinte preferiu violar a norma de dever colaborativo com a fiscalização e por em risco o bem Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.723 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10380.722231/2013-27 26 jurídico tutelado “crédito tributário decorrente da atividade fiscalizatória no procedimento fiscal do lançamento de ofício”25, de modo a dar ensejo a incidir na punição com multa agravada. Isto é, o contribuinte perpetrou o elemento volitivo doloso com consciência necessária para o agravamento da multa. Então, ela se justifica, mas, repito, não porque seja estritamente objetiva e imediata e sim pelo contexto específico de vontade consciente e reiterada, advertida e, ainda assim, praticada a ensejar a punibilidade, pois consciente do potencial de ilicitude no não atendimento da intimação fiscal. Neste sentido, acompanho a eminente relatora, embora, respeitosamente, o faça pelas conclusões, de modo a conhecer do recurso especial de divergência da Fazenda Nacional e, no mérito, dar-lhe provimento. É minha declaração de voto. Assinado Digitalmente Leonam Rocha de Medeiros 25 O bem jurídico tutelado não é exclusivamente à atividade fiscalizadora, mas o crédito tributário que se constitui no lançamento de ofício decorrente desta atividade, de modo a também protegê-la como necessária e obrigatória. É, por isso, que se a conduta omissiva já enseja a constituição do próprio crédito tributário não ocorre o agravamento, a teor de diversos entendimentos no CARF, particularmente expressos nas Súmulas nsº 96 e 133. Fl. 764DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Declaração de Voto

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Numero do processo: 10783.724272/2011-53
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue May 20 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2008 DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/1997, a Lei nº 9.430, de 1996, em seu art. 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS. A Lei impõe exclusivamente ao sujeito passivo comprovar a origem dos depósitos mantidos em contas bancárias de sua titularidade, sendo obrigação do impugnante provar por meio de documentação hábil e idônea a procedência do depósito e a sua natureza. ATIVIDADE RURAL. FALTA DE ESCRITURAÇÃO. BASE DE CÁLCULO. ARBITRAMENTO. A legislação expressamente determina o arbitramento da base de cálculo do imposto de renda à razão de 20% sobre a receita bruta da atividade rural somente quando contribuinte não escritura no Livro Caixa as receitas e despesas decorrentes dessa atividade. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. CONTA CONJUNTA. DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS EM SEPARADO. IMPRESCINDIBILIDADE DA INTIMAÇÃO DA CO-TITULAR. SÚMULA CARF Nº 29. Os co-titulares da conta bancária que apresentem declaração de rendimentos em separado devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de exclusão, da base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em relação às quais não se intimou todos os co-titulares.
Numero da decisão: 2002-009.407
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidades e violação a princípios constitucionais. Na parte conhecidas rejeitar as prefaciais arguidas e, no mérito, dar parcial provimento para excluir os valores referentes à conta conjunta em relação a qual não se intimou todos os co-titulares da base de cálculo do lançamento. Assinado Digitalmente André Barros de Moura – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral, Carlos Marne Dias Alves (substituto[a] integral), Marcelo Freitas de Souza Costa, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (substituto[a] integral), Marcelo de Sousa Sateles (Presidente)
Nome do relator: ANDRE BARROS DE MOURA
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PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/1997, a Lei nº 9.430, de 1996, em seu art. 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS DEPÓSITOS BANCÁRIOS. A Lei impõe exclusivamente ao sujeito passivo comprovar a origem dos depósitos mantidos em contas bancárias de sua titularidade, sendo obrigação do impugnante provar por meio de documentação hábil e idônea a procedência do depósito e a sua natureza. ATIVIDADE RURAL. FALTA DE ESCRITURAÇÃO. BASE DE CÁLCULO. ARBITRAMENTO. A legislação expressamente determina o arbitramento da base de cálculo do imposto de renda à razão de 20% sobre a receita bruta da atividade rural somente quando contribuinte não escritura no Livro Caixa as receitas e despesas decorrentes dessa atividade. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. CONTA CONJUNTA. DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS EM SEPARADO. IMPRESCINDIBILIDADE DA INTIMAÇÃO DA CO-TITULAR. SÚMULA CARF Nº 29. Os co-titulares da conta bancária que apresentem declaração de rendimentos em separado devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de exclusão, da Fl. 1024DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 2 base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em relação às quais não se intimou todos os co-titulares. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidades e violação a princípios constitucionais. Na parte conhecidas rejeitar as prefaciais arguidas e, no mérito, dar parcial provimento para excluir os valores referentes à conta conjunta em relação a qual não se intimou todos os co-titulares da base de cálculo do lançamento. Assinado Digitalmente André Barros de Moura – Relator Assinado Digitalmente Marcelo de Sousa Sateles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral, Carlos Marne Dias Alves (substituto[a] integral), Marcelo Freitas de Souza Costa, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (substituto[a] integral), Marcelo de Sousa Sateles (Presidente) RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo em parte o relatório da decisão ora recorrida: Fl. 1025DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 3 Versa o presente processo sobre Auto de Infração (fls. 880 a 887) lavrado contra a contribuinte em epígrafe, com vistas à constituição de crédito tributário referente a Imposto de Renda Pessoa Física, no valor de R$ 215.787,92, além de multa de ofício proporcional a 75% do valor do imposto não recolhido e juros moratórios, relativamente ao ano-calendário de 2008. Segundo descreve a autoridade autuante no feito, o lançamento do imposto cumulado com os mencionados consectários legais decorreu da constatação das infrações seguintes: a) Omissão de rendimentos em face da existência de depósitos bancários cuja origem não foi comprovada pelo sujeito passivo, no montante de R$ 18.604,48. No ponto, relata a autoridade autuante que, uma vez intimada a comprovar a origem dos depósitos/créditos realizados em sua conta bancária, a contribuinte não comprovou a origem de depósitos/créditos bancários que totalizaram a quantia de R$ 18.604,48, correspondente a depósitos bancários efetuados na conta-corrente 225-9 mantida na agência 3325-1 do SICOOB CREDISUL (conta conjunta da qual MARIA DA AJUDA DO NASCIMENTO TESSAROLO e seu cônjuge JONAS MARCOS TESSAROLO são cotitulares). Em razão disso, relata a fiscalização que a omissão de rendimentos imputada a MARIA DA AJUDA DO NASCIMENTO TESSAROLO totalizou a quantia de R$ 9.302,24, correspondente a 50% dos R$ 18.604,48 depositados na conta conjunta que mantém a contribuinte com o cônjuge. b) Omissão de rendimentos da atividade rural, no montante de R$ 1.550.762,16, correspondente à diferença entre a receita total obtida com a atividade rural, que foi apurada a partir da análise da movimentação bancária da contribuinte e seu cônjuge, da documentação apresentada e dos esclarecimentos prestados durante a ação fiscal, no montante de R$ 6.089.275,74, e a receita bruta contabilizada no Livro Caixa e declarada pela contribuinte e seu cônjuge como proveniente da atividade rural, no montante de R$ 4.538.513,58. No ponto esclarece a autoridade autuante que referida omissão de rendimentos foi imputada na proporção de 50%, qual seja R$ 775.381,08, para cada um dos cônjuges. Cientificada do lançamento, a contribuinte juntou os documentos colacionados às fls. 918 a 927 do processo e apresentou a impugnação de fls. 891 a 913, onde, em síntese: Preliminarmente, argui a inconstitucionalidade existente na requisição de extratos bancários ante o sigilo bancário que, a seu ver, só pode ser violado mediante autorização judicial, sem o que afronta-se o disposto no art. 5º, incisos X e XI, da Constituição Federal, ao que noticia ser este o entendimento veiculado pelo Supremo Tribunal Federal ao julgar o Recurso Extraordinário n.º 389.808, cujos efeitos alega ter repercussão geral; Fl. 1026DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 4 Em outro plano, alega que o feito também se encontra prejudicado pela falta de intimação de todos os titulares da conta-corrente n.º 374-7 do SICOOB de Linhares, a saber Pablo Nascimento Tessarolo e Paola Nascimento Tessarolo, quer durante o procedimento fiscal, quer ao cabo deste quando da lavratura do Auto de Infração atacado, o que, segundo consta da Súmula n.º 29, editada pelo CARF, inquina o feito com o vício de nulidade; No ponto, aduz que referidos cotitulares têm a sua condição respaldada por declaração da instituição bancária, encontra-se evidenciada no próprio talonário de cheques e é comprovada pela respectiva ficha cadastral firmada pela instituição financeira, além do que, destaca que a movimentação bancária da citada conta n.° 374-7 refletiu na conta bancária n.° 225-9 do SICOOB de Rondônia, uma vez que os depósitos realizados nesta última conta, em sua quase totalidade, foram efetivados a partir do SICOOB de Linhares (código 3006), ou seja, a movimentação bancária está entrelaçada, de forma que a ausência de intimação dos cotitulares de uma das contas-correntes, reflete e prejudica a própria análise da outra; Também em sede de arguição preliminar, sustenta ser inconstitucional a própria presunção legal de omissão rendimentos fulcrada no art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, ante a impossibilidade de a lei ordinária modificar a hipótese de incidência e a base de cálculo do imposto de renda, sem que viole o disposto no art. 146, inciso III, alínea "a" da CF/88 e no art. 43 do CTN, matéria esta reservada à lei complementar; No mérito, alega ser nulo o lançamento do imposto de renda sobre a atividade rural ao argumento de que tal lançamento não pode ser efetivado dentro da regra geral, por meio da simples aplicação de alíquota sobre a receita não-declarada, devendo, pois, seguir o regramento específico traçado pela Lei n.º 8.023, de 1990, que, por ser regra especial, prevalece sobre as normas gerais de tributação do imposto sobre a renda, e que estabelece, para a composição da base de cálculo do imposto, o limite de 20% sobre a receita auferida; Neste rumo, alega que o lançamento atacado não pode ser modificado durante a fase de julgamento, para ajustá-lo ao regramento específico que disciplina a atividade rural, devendo a falta, se for o caso, ser suprida por meio de novo lançamento; Na seqüência, alega que houve erro no lançamento feito a título de imposto de renda sobre rendimentos da atividade rural, lançamento este efetuado com base na movimentação da conta-corrente que mantém no SICOOB, implicando, a seu ver, cobrança em duplicidade do imposto, pois, alega ter informado durante a ação fiscal que os depósitos existentes na conta do SICOOB de Rondônia, em sua quase totalidade, representam mera circulação de dinheiro, cujos depósitos identificados como "DOC 3006" foram efetivados pela própria contribuinte, tendo origem na agência do SICOOB de Linhares e lastro na sua atividade rural, incluindo as notas fiscais não-declaradas; Fl. 1027DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 5 No ponto, aduz que a natureza de ''mera circulação" de alguns depósitos foi informada à fiscalização pelo fato de as atividades rurais já terem sido tributadas ou ainda pelo fato de as notas fiscais não-declaradas já terem sido ofertadas à tributação durante a ação fiscal, não sendo correto que o dinheiro representativo do seu recebimento seja novamente tributado pelo simples fato de ter ingressado na conta-corrente da contribuinte; Na mesma linha, alega que completava o saldo da conta bancária, utilizando, para tanto, o saque de cheques, conforme atestado pela fiscalização, ou ainda o depósito do dinheiro em espécie existente em seu poder, ao que destaca que os depósitos que somam a importância de R$ 73.789,44 têm origem nas notas fiscais não-declaradas, ao passo que os demais têm origem em disponibilidades da contribuinte, isto é, no lastro decorrente da atividade rural anteriormente tributada; Sustenta que a prova deste lastro patrimonial não poderia ser mais clara, na medida em que sua existência foi devidamente declarada na DIRPF do ano- calendário de 2007, declaração esta que registra uma disponibilidade em mãos da ordem de R$ 1.390.000,00 e aduz que a fiscalização até reconheceu a existência deste lastro, tendo, a partir dele, declarado a natureza de mera circulação dos depósitos realizados na conta-corrente n.° 374-3 do SICOOB, que somam a importância de R$ 503.712,49, ainda que, estranhamente e até de maneira contraditória, não tenha reconhecido essa mesma natureza para os depósitos realizados com esta disponibilidade na conta-corrente do SICOOB Rondônia; Alega que, apesar da tabela e das informações prestadas durante a ação fiscal vincularem os depósitos com a disponibilidade em mãos da contribuinte, a fiscalização entendeu por atribuir aos mesmos a natureza de atividade rural, exigindo, assim, que o imposto fosse recolhido sobre tal movimentação, o que considera equivocado, pois, além de existir lastro patrimonial para essa movimentação, a fiscalização não poderia transmudar sua natureza de mera circulação para atividade rural, sobretudo porque não dispõe de um único elemento de prova para tanto; Dado este quadro, ressalta que nem mesmo as notas fiscais não-declaradas podem ser utilizadas como lastro documental para modificar a natureza declarada pela contribuinte, uma vez que as mesmas estão vinculadas a depósitos realizados nas outras contas correntes e a própria fiscalização aceitou a vinculação dos depósitos realizados na contacorrente do SICOOB de Linhares e na conta-corrente do Banco Real com as notas-fiscais não declaradas, tendo classificado tal movimentação como atividade rural, não podendo, por isso mesmo, utilizar esse lastro documental para modificar a natureza da movimentação do SICOOB de Rondônia de mera circulação de numerário para atividade rural; Ademais disso, alega que, ao contrário do afirmado pela fiscalização, nem a contribuinte nem seu cônjuge afirmaram que os depósitos realizados na conta do SICOOB de Rondônia eram provenientes de cheques de terceiros ou do desconto Fl. 1028DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 6 destes, pois, o que foi informado foi que tais depósitos na conta de Rondônia foram "realizados diretamente em dinheiro, com a disponibilidade em mãos da própria contribuinte, ou da seguinte forma: a) o cônjuge da contribuinte emitia cheques do Sicoob-Linhares para ele mesmo (doc. 02); b) efetuava seu saque na "boca do caixa"; c) utilizava parte do valor para pagar algumas contas/despesas; e ato contínuo d) depositava a diferença na conta do SICOOB de Rondônia (comprovantes de depósito em anexo - doc. 02)"; Requer a atenção para o fato de que a afirmação do desconto de cheques por terceiros não foi direcionada para a conta do SICOOB de Rondônia, estando, em verdade, vinculada ao movimento das demais contas bancárias e, assim, a fiscalização não poderia pinçar essa afirmação, feita num outro contexto, para alterar sua finalidade e, assim, transmudar a natureza da movimentação bancária do contribuinte; Neste rumo, alega que diante do inequívoco lastro patrimonial e da declaração específica apresentada para a conta de Rondônia, não há como se admitir que uma afirmação direcionada para outras situações venha a desnaturar o que foi devidamente comprovado nos autos, até porque a fiscalização não dispõe de nenhum elemento concreto (prova) que justifique a classificação dessa circulação de capital como atividade rural, sendo tal conclusão, a seu ver, um entendimento meramente subjetivo da autoridade autuante; De forma a corroborar a natureza de mera circulação destes depósitos, alega que todos eles têm origem na conta do SICOOB de Linhares, sendo isto o que se extrai dos próprios extratos bancários, os quais identificam os depósitos com o código 3006 que, por sua vez, identifica, precisamente, a agência do SICOOB de Linhares, em razão de que, a seu ver, o entendimento defendido pelo Fisco não encontra sustentação e nem se mantém quando confrontado com os elementos concretos apresentados pela contribuinte e seu cônjuge ou, ainda, com a origem e os comprovantes de depósito apresentados nos autos; Ainda neste plano, alega que as notas fiscais não-declaradas podem até não constituir o fato que está em análise, como afirmado pela fiscalização, mas seguramente constituem o lastro documental (a prova) que autoriza a classificação das movimentações bancárias como atividade rural e, desse modo, se o lastro documental destas notas fiscais já foi reconhecido pela própria fiscalização para classificar como atividade rural a movimentação bancária realizada na conta do SICOOB de Linhares, esse mesmo elemento não pode ser utilizado para a conta do SICOOB de Rondônia, sob pena de indevida cobrança em duplicidade da exação; Fl. 1029DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 7 Em razão de tudo isso, reclama que a movimentação da conta de Rondônia não pode ser classificada como atividade rural, devendo, pois, seguir a natureza de mera circulação financeira, pelo que requer, neste pormenor, a retificação do lançamento, com a exclusão do excesso havido na base de cálculo que lastreou a lavratura do Auto de Infração guerreado; Finalmente, em face do exposto, requer a declaração de insubsistência e nulidade do lançamento ou, em não sendo este o entendimento deste colegiado, que sejam acolhidas as demais razões apresentadas no presente recurso para fins de abatimento do excesso lançado e, na hipótese do lançamento ser mantido, solicita também que os depósitos com origem não comprovada (R$9.302,24) sejam classificados, ao menos, como atividade rural, uma vez que a contribuinte e seu cônjuge exercem apenas e tão-somente essa atividade. A 6ª Turma da DRJ/FNS por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação em acórdão com a seguinte ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2008 SIGILO BANCÁRIO. OBTENÇÃO DE DADOS PELA FISCALIZAÇÃO. As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios podem examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames forem considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. O exame da legalidade e da constitucionalidade de normas legitimamente inseridas no ordenamento jurídico nacional compete ao poder judiciário, restando inócua e incabível qualquer discussão, nesse sentido, na esfera administrativa. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. INTIMAÇÃO DOS COTITULARES DA CONTA-CORRENTE. É incabível a arguição de nulidade do lançamento ao argumento de que o Fisco não teria intimado todos os cotitulares de uma conta bancária que sequer foi objeto de autuação porque o contribuinte fiscalizado não apresentou os respectivos extratos bancários. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2008 DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ORIGEM NÃO COMPROVADA. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Os valores creditados em conta de depósito ou investimento, mantida junto à instituição financeira, caracterizam omissão de rendimentos quando o contribuinte, regularmente intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Fl. 1030DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 8 ATIVIDADE RURAL. FALTA DE ESCRITURAÇÃO. BASE DE CÁLCULO. ARBITRAMENTO. A legislação expressamente determina o arbitramento da base de cálculo do imposto de renda à razão de 20% sobre a receita bruta da atividade rural somente quando contribuinte não escritura no Livro Caixa as receitas e despesas decorrentes dessa atividade. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificado da decisão de primeira instância em 17/06/15, o sujeito passivo interpôs, em 14/07/2015, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, reiterando todos os termos de sua impugnação. É o relatório VOTO Conselheiro André Barros de Moura, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo. Entretanto, dele não conheço em relação às arguições de inconstitucionalidade e violação de princípio constitucionais relativa à multa qualificada em razão da aplicação da Súmula CARF n. 2, segundo a qual: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. O litígio recai sobre a omissão de rendimentos caracterizada por depósitos de origem não comprovada e a omissão de rendimentos da atividade rural. Em sede de preliminar, alega a recorrente a nulidade do lançamento em razão da não observância da Súmula Carf 29, segundo a qual: Os co-titulares da conta bancária que apresentem declaração de rendimentos em separado devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de exclusão, da base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em relação às quais não se intimou todos os co-titulares. (Súmula revisada conforme Ata da Sessão Extraordinária de 03/09/2018, DOU de 11/09/2018). (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Quanto a esta arguição que já constava da impugnação apresentada a decisão de piso decidiu que: Fl. 1031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 9 Dito isto, melhor sorte não cabe à alegação da defesa segundo a qual a autoridade autuante teria deixado de intimar todos os cotitulares da conta- corrente n.º 374-3 mantida pelo cônjuge da fiscalizada na agência n.º 3006-6 da Cooperativa de Crédito Norte Litorânea do Espírito Santo, para que comprovassem a origem dos valores depositados na citada conta e, bem assim, fossem cientificados do feito ao cabo da ação fiscal. É que os documentos juntados por cópia pela impugnante às fls. 918 a 927 do processo, com o fito de comprovar o alegado, não se referem à citada conta- corrente, na qual, aliás, a contribuinte sequer figura como cotitular, mas sim à conta-corrente n.º 100.374-7 mantida pela fiscalizada e seu cônjuge em agência, cujo número não identifica, da Cooperativa de Crédito de Livre Admissão Leste Capixaba - SICOOB LESTE CAPIXABA, conta esta que sequer foi objeto da ação fiscal, até porque, pelo que se verifica dos autos, nem a fiscalizada nem seu cônjuge apresentaram à autoridade autuante os respectivos extratos bancários. Entretanto, junta a seu recurso para complementar seus argumentos já consignados em impugnação e rebater o fundamento da decisão recorrida, documentos demonstrando que Cooperativa de Crédito de Livre Admissão Leste Capixaba - SICOOB LESTE CAPIXABA é a nova denominação da Cooperativa de Crédito Norte Litorânea do ES após a incorporação por ela realizada da Cooperativa de Crédito Centro-Norte do ES, bem como demonstrando que a conta 374-3, agência 3006 passou a ser conta 100374-3 da agência 3007, tratando-se da mesma conta. E demonstrando, finalmente, que a referida conta possuía outros co-titulares no ano calendário da autuação. Assim, os documentos de fls. 985/1018 e a declaração apresentada (fls. 1.019) podem ser na espécie conhecidos com relativização de sua preclusão, com base no disposto no Decreto nº 70.235/1972, art. 16, inciso III e § 4º, uma vez que visa à complementação dos argumentos e provas já expostos em sede impugnatória. Entretanto, a redação atual da Súmula não prevê a nulidade do lançamento, mas sim a exclusão, da base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em relação às quais não se intimou todos os co-titulares: Súmula CARF nº 29 Aprovada pelo Pleno em 08/12/2009 Os co-titulares da conta bancária que apresentem declaração de rendimentos em separado devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de exclusão, da base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em relação às quais não se intimou todos os co-titulares. (Súmula revisada conforme Fl. 1032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 10 Ata da Sessão Extraordinária de 03/09/2018, DOU de 11/09/2018). (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Assim, afasta-se a preliminar de nulidade erguida, entretanto, no mérito acolhe-se nesse ponto do recurso para excluir da base de cálculo do lançamento, dos valores referentes à conta conjunta em relação a qual não se intimou todos os co-titulares, qual seja a conta 374-3, agência 3006. Tendo em vista que a recorrente no restante trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 114, § 12º, I do Regimento Interno do CARF (RICARF/2023), reproduzo no presente voto parte da decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto me reportado à referida decisão no que tange à análise individualizada de cada depósito, sem citá-la novamente: Preliminares No caso dos autos, de plano, convém assinalar que, desde que exista um processo administrativo instaurado ou um procedimento fiscal em curso, e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente, o acesso das Autoridades Fiscais às informações bancárias/financeiras dos contribuintes dispensa a intervenção do Poder Judiciário, pois já se encontra, a rigor, legalmente autorizado, a teor das disposições contidas no caput e no parágrafo único do art. 6º da Lei Complementar n.º 105, de 2001, que estabelecem ipsis litteris: Art. 6º As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios somente poderão examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente. Parágrafo único. O resultado dos exames, as informações e os documentos a que se refere este artigo serão conservados em sigilo, observada a legislação tributária. Por sua vez, o Decreto nº 3.724, de 2001, com redação dada pelo Decreto n.º 6.104, de 2007, regulamentou o supracitado dispositivo legal, estabelecendo uma série de procedimentos a serem observados pelo Fisco, quando da obtenção dos dados relativos à movimentação financeira dos contribuintes, dentre os quais os seguintes: Art. 2º Os procedimentos fiscais relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil serão executados, em nome desta, pelos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil e somente terão início por força de ordem específica denominada Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), instituído mediante ato da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Fl. 1033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 11 (...)§ 2º Entende-se por procedimento de fiscalização a modalidade de procedimento fiscal a que se referem o art. 7º e seguintes do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. § 3º. O MPF não será exigido nas hipóteses de procedimento de fiscalização: I - realizado no curso do despacho aduaneiro; II - interno, de revisão aduaneira; III - de vigilância e repressão ao contrabando e descaminho, realizado em operação ostensiva; IV - relativo ao tratamento automático das declarações (malhas fiscais). (...)§ 5º A Secretaria da Receita Federal do Brasil, por intermédio de servidor ocupante do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, somente poderá examinar informações relativas a terceiros, constantes de documentos, livros e registros de instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os referentes a contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver procedimento de fiscalização em curso e tais exames forem considerados indispensáveis. (...)Art. 3º Os exames referidos no § 5º do art. 2º somente serão considerados indispensáveis nas seguintes hipóteses: (Redação dada pelo Decreto nº 6.104, de 2007). (...)VII - previstas no art. 33 da Lei no 9.430, de 1996; (...)X - negativa, pelo titular de direito da conta, da titularidade de fato ou da responsabilidade pela movimentação financeira; (...)Art. 4º Poderão requisitar as informações referidas no § 5º do art. 2º as autoridades competentes para expedir o MPF. § 1º A requisição referida neste artigo será formalizada mediante documento denominado Requisição de Informações sobre Movimentação Financeira (RMF) e será dirigida, conforme o caso, ao: I - Presidente do Banco Central do Brasil, ou a seu preposto; II - Presidente da Comissão de Valores Mobiliários, ou a seu preposto; III - presidente de instituição financeira, ou entidade a ela equiparada, ou a seu preposto; IV - gerente de agência. § 2º A RMF será precedida de intimação ao sujeito passivo para apresentação de informações sobre movimentação financeira, necessárias à execução do MPF. (...)Art. 5º As informações requisitadas na forma do artigo anterior: I - compreendem: Fl. 1034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 12 a) dados constantes da ficha cadastral do sujeito passivo; b) valores, individualizados, dos débitos e créditos efetuados no período; II - deverão: a) ser apresentadas, no prazo estabelecido na RMF, à autoridade que a expediu ou aos Auditores-Fiscais da Receita Federal responsáveis pela execução do MPF correspondente; b) subsidiar o procedimento de fiscalização em curso, observado o disposto no art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996; c) integrar o processo administrativo fiscal instaurado, quando interessarem à prova do lançamento de ofício." Não bastasse isso, o não fornecimento de informações sobre movimentação financeira caracteriza embaraço à fiscalização, a teor do disposto no inciso I do art. 33 da Lei n.º 9.430, de 1996, que determina, expressamente, o seguinte: Art. 33. A Secretaria da Receita Federal pode determinar regime especial para cumprimento de obrigações, pelo sujeito passivo, nas seguintes hipóteses: I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de livros e documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo, bem como pelo não fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966; (grifei). De outro lado, as instituições financeiras estão obrigadas a fornecer ao Fisco as informações solicitadas, sendo este exatamente o comando legal estatuído nos termos do inciso II do art. 197 do Código Nacional Tributário (CTN), que determina ipsis verbis: Art. 197. Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros. (...)II – os bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras; Com efeito, todos os contribuintes, pessoas físicas ou jurídicas, estão obrigados a prestar informações ao Fisco sobre seus rendimentos e operações financeiras, e tanto é assim que apresentam regularmente declarações de rendimentos, sujeitando-se à auditoria das informações prestadas, momento em que pode lhes ser exigida a documentação comprobatória do que foi informado na declaração. Na hipótese de a contribuinte não possuir, ou não apresentar, toda a documentação requerida, a fiscalização pode solicitar às instituições financeiras extratos para atendimento às intimações. Fl. 1035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 13 Assim, o fornecimento de informações por instituições financeiras vem apenas substituir o dever ao qual estão sujeitos, por lei, os contribuintes. Admitir o contrário implicaria autorização à contribuinte de nem mesmo apresentar a declaração de rendimentos, alegando sigilo e privacidade de suas transações financeiras e de nada valeria a obrigação de entregar a declaração de rendimentos se fosse vedado à Administração Pública verificar a veracidade das informações ali prestadas. Por outro lado, é bem de ver que, até em respeito ao mandamento contido no art. 5°, incisos X e XII, da Constituição Federal, que tratam da inviolabilidade da intimidade, fato é que o art. 7º do Decreto nº 3.724, de 2001, determina que as informações, os resultados dos exames fiscais e os documentos obtidos serão mantidos sob sigilo fiscal, na forma da legislação pertinente. Reside aí, portanto, o sigilo a que alude a impugnante, e não na transferência de informações bancárias de instituições privadas para um órgão de Estado, que possui a responsabilidade de observar sigilo em um espectro ainda maior, qual seja, o sigilo fiscal. No caso dos autos, consta do Termo de Encerramento da Ação Fiscal (fl.861) que o cônjuge da contribuinte apresentou os extratos bancários de todas as contascorrentes de sua titularidade tratadas na ação fiscal, incluindo a conta- corrente que mantém em conjunto com a contribuinte, razão pela qual sequer foram expedidas Requisições de Movimentação Financeira (RMF), para que as instituições financeiras apresentassem os extratos bancários. Portanto, uma vez demonstrado nos autos que a autoridade lançadora procedeu de acordo com o que determina a legislação de regência, verifica-se incabível a alegação da defesa segundo a qual o lançamento atacado seria nulo ao argumento de que a obtenção dos dados referentes à movimentação financeira da contribuinte estaria a depender de autorização do Poder Judiciário. É que, uma vez presente o comando expresso, em lei ordinária e complementar, autorizando o exame de informações financeiras, cumpre acatá-lo e utilizá-lo, até porque não cabe aos agentes públicos questionarem a constitucionalidade da lei vigente, mediante juízos subjetivos, dado o princípio da legalidade que vincula a atividade administrativa. A decisão que, prolatada pelo Supremo Tribunal Federal em sede do Recurso Extraordinário (RE) 389.808, considerou inconstitucional a quebra do sigilo bancário, não projeta efeitos para além daquele processo, porquanto não foi conferido àquele julgado efeito vinculante ou erga omnes, por meio de Resolução do Senado Federal ou Súmula Vinculante, respectivamente, nos termos do inciso X do art. 52 ou do art. 103-A, ambos da Carta Política, caso em que, deve a autoridade administrativa seguir os ditames da legislação de regência, em obediência ao princípio da legalidade. A obtenção das informações sobre movimentação financeira da contribuinte fiscalizada encontra fulcro nos artigo 6º, caput e parágrafo único da Lei Complementar n.º 105, de 2001, artigos 2º, 3º, 4º, 5º e 7º do Decreto nº 3.724, de Fl. 1036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 14 2001, com redação dada pelo Decreto n.º 6.104, de 2007, artigo 33, inciso I, da Lei n.º 9.430, de 1996, e artigo 197, inciso II do Código Tributário Nacional, ao passo que a presunção legal da omissão de rendimentos tributáveis em face da existência de depósitos/créditos bancários cuja origem não é comprovada pela contribuinte tem arrimo no art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, disposições essas cuja eficácia normativa não foi objeto dos atos a que se refere o § 6º do supracitado art. 26-A do Decreto n.º 70.235, de 1972. Em face do exposto, rejeito integralmente as argüições preliminares levantadas pela defesa. Mérito Depósitos Bancários No caso vertente, de plano, é bem de ver que a legislação tributária impõe à contribuinte fiscalizada o ônus de comprovar, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, sob pena de restar caracterizada a omissão de rendimentos, a teor do disposto no art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, e que determina in litteris: Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto à instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Assinale-se, ainda, que a partir da vigência da disposição contida no art. 42 da Lei n.º 9.430, de 1996, o Fisco ficou desobrigado da comprovação de que os recursos depositados foram consumidos, qual seja, aplicados na aquisição de bens e direitos representativos do acréscimo patrimonial sujeito à incidência do imposto de renda. A presunção legal afasta a necessidade de vinculação a acréscimos patrimoniais ou sinais exteriores de riqueza e, para elidi-la, faz-se necessário que a contribuinte comprove que os depósitos têm origem em fatos dos quais não provêem rendimentos tributáveis ou, por outra, comprove que tais rendimentos já foram oferecidos à tributação. No ponto, aliás, convém esclarecer que o art. 42 da Lei n° 9.430, de 1996, ao determinar que o depósito bancário não comprovado implica a caracterização da omissão de receita, não está estabelecendo uma tributação sobre o depósito bancário (patrimônio), e sim sobre o rendimento presumivelmente auferido e não declarado pela contribuinte. Isto é, de um fato indiciário chega-se a um fato que se quer provar a ocorrência. Para livrar-se de tal presunção, cabe, então, à contribuinte comprovar a origem dos valores depositados, demonstrando de forma inequívoca que tais ingressos de recursos não se tratam de acréscimo patrimonial mantido à margem da respectiva tributação. É dizer, o legislador estabeleceu a presunção legal de omissão de rendimentos com base em depósitos bancários, condicionada, apenas, à falta de comprovação da origem dos recursos que transitaram em nome dos contribuintes, em instituições financeiras, autorizando, assim, que se considere ocorrido o fato Fl. 1037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 15 gerador quando a contribuinte não logra comprovar a origem dos créditos efetuados em sua conta bancária, não o vinculando a nenhum outro requisito. Assim, não obtendo êxito a titular da conta em comprovar a origem dos créditos ingressados em sua conta bancária, tem-se caracterizada a ocorrência do fato gerador do imposto de renda em relação a estes, em face da presunção legal de omissão de rendimentos. No caso dos autos, muito embora tenha sido intimada pela fiscalização para que comprovasse a origem dos depósitos/créditos realizados em sua conta bancária, a impugnante não fez integralmente essa comprovação. A mera alegação de que o valor depositado/creditado teria origem na atividade rural da contribuinte fiscalizada, desacompanhada de qualquer documento voltado à comprovação do fato alegado, não pode ser acolhida, eis que a impugnante não se desincumbiu do ônus probatório que lhe cabe, a teor das disposições contidas no art. 15 e no art. 16, inciso III, ambos do Decreto n.º 70.235, de 1972, que, na redação dada pela Lei n.º 8.748, de 1993, determinam ipsis litteris: Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Art. 16. A impugnação mencionará: (...)III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; Não bastasse isso, colhe-se dos autos que os próprios contribuintes fiscalizados, em resposta a intimações fiscais colacionada às fls 32 e 799 a 806, admitiram não terem conseguido identificar nem a origem nem a natureza do indigitado depósito, em razão de que considero que esta parcela do lançamento deve ser mantida integralmente. Atividade Rural Quanto à parte do lançamento referente à omissão de rendimentos com origem na atividade rural do fiscalizado, entendo que tampouco assiste razão à defesa, uma vez que a disposição contida no § 2º do art. 18 da Lei n.º 9.250, de 26 de dezembro de 1995, determina ipsis litteris: Art. 18. O resultado da exploração da atividade rural apurado pelas pessoas físicas, a partir do ano-calendário de 1996, será apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram a atividade. (...)§2° A falta da escrituração prevista neste artigo implicará arbitramento da base de cálculo à razão de vinte por cento da receita bruta do ano calendário. Colhe-se dos autos que, segundo a fiscalização, os rendimentos com origem na atividade rural da fiscalizada montaram à quantia de R$ 6.089.275,74, sendo que deste montante, foram contabilizados no Livro Caixa e devidamente declarados Fl. 1038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 16 pelo sujeito passivo rendimentos no importe de R$ 4.538.513,58, razão pela qual o montante dos rendimentos omitidos implicou a quantia de R$ 1.550.762,16, correspondente à diferença existente entre os rendimentos contabilizados/declarados e os rendimentos que, apurados com base na movimentação bancária do sujeito passivo, tiveram a origem identificada como proveniente da atividade rural. Houve, portanto, a escrituração no Livro Caixa pelo sujeito passivo, havendo a contribuinte ali escriturado as despesas de custeio, em razão de que não há falar de arbitramento da base de cálculo do imposto de renda, mas tão somente na adição à base de cálculo do imposto do valor da receita que, obtida com a atividade rural desenvolvida pela contribuinte, deixou de ser escriturada e oferecida à tributação. Esclarecido este aspecto, considero, todavia, que tampouco pode ser acolhida a alegação da defesa segundo a qual os valores depositados/creditados, sob o código 3006, na conta-corrente 225-9, da agência 3325-1 do SICOOB CREDISUL, não corresponderiam a receita de atividade rural, mas mera circulação financeira, porque teriam origem na conta-corrente mantida pelo próprio cônjuge da contribuinte na agência 3006-6 do SICOOB de Linhares. É que o histórico desses depósitos realizados sob o código 3006, não indica que os recursos tiveram origem na conta-corrente (374-3) mantida pelo cônjuge da contribuinte na agência 3006-6 do SICOOB de Linhares. Bem ao contrário, segundo o histórico dessas operações (DEP DINHEIRO – INTERCREDIS) tais depósitos foram realizados daquela agência, porém em dinheiro, na grande maioria das vezes, ou mesmo em cheque, por duas vezes, pelo sistema “intercredis”, sistema este que permite que os associados realizem pagamentos, movimentações financeiras, etc., em conta-corrente por meio de terminais de caixa e de autoatendimento localizados em qualquer agência do SICOOB. Assinale-se, no ponto, que a fiscalização analisou a documentação apresentada pelos fiscalizados e apurou a existência de depósitos, no montante de R$ 466.101,73, que, de fato, correspondiam à mera circulação de recursos entre as contas do cônjuge da contribuinte. Isso foi possível verificando-se a ocorrência de débitos realizados na conta 374-3 mantida individualmente pelo cônjuge da fiscalizada na agência 3006-6 da Cooperativa de Crédito Norte Litorânea do Espírito Santo (cujos históricos indicavam "CHEQUE PAGO CAIXA"), débitos esses que guardavam correspondência com valores iguais ou superiores aos valores dos depósitos efetuados na conta n° 225-9 mantida em conjunto pela fiscalizada e o cônjuge na agência 3325-1 do SICOOB CREDISUL. Restou, assim, caracterizada, para esses depósitos, a operação descrita pelo cônjuge da fiscalizada nos seguintes termos: "a) o contribuinte emitia cheques do Sicoob-Linhares para ele mesmo (...); b)efetuava seu saque na "boca do caixa"; c) utilizava parte do valor para pagar algumas contas / despesas; e ato contínuo d) depositava a diferença na conta do SICOOB de Rondônia (...)". Fl. 1039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 17 No entanto, para os demais depósitos efetuados na conta n° 225-9 mantida pelos fiscalizados na agência 3325-1 do SICOOB CREDISUL, essa comprovação não foi realizada. Neste passo, tampouco tem razão a defesa quando alega que a informação prestada durante a ação fiscal teria sido no sentido de que o cônjuge da fiscalizada depositava cheques emitidos por terceiros, em pagamento de negócios realizados na atividade rural, apenas nas demais contas bancárias, mas não na conta do SICOOB de Rondônia. Na verdade, o cônjuge da fiscalizada não fez essa distinção quando prestou informações à autoridade autuante, havendo, bem ao contrário, declarado que, depositava os cheques recebidos em suas contas bancárias, o que, evidentemente, inclui a conta mantida no SICOOB de Rondônia, quando não conseguia descontá-los diretamente na “boca do caixa”, sendo este, aliás, o teor da resposta à Intimação Fiscal n.º 2-0116/2011, à fl. 453 dos autos, onde o cônjuge da contribuinte declara ipsis litteris: Saliente-se ainda que, por vezes, o contribuinte recebia de seus clientes cheques de terceiros em pagamento, efetuando, quando possível, seu desconto na 'boca do caixa' ou, quando não, depositando os mesmos diretamente em suas contas bancárias. Na mesma esteira, considero que não tem razão a defesa quando sugere, de forma subjacente, que a tributação ex officio dos rendimentos provenientes da atividade rural estaria limitada ao montante da receita bruta apurável nas notas fiscais não declaradas, eis que, uma vez identificada a natureza do rendimento como atividade rural, isso é o quanto basta para submetê-lo à tributação segundo a legislação específica, ainda que o contribuinte não tenha emitido as respectivas notas fiscais que dariam lastro à escrituração desse rendimento no Livro Caixa, até porque não se espera que os rendimentos subtraídos à tributação tenham sido devidamente documentados pelo sujeito passivo. A rigor, o lançamento atacado não se encontra arrimado nas notas fiscais não declaradas pelo sujeito passivo, mas sim na receita proveniente da atividade rural apurada com base na movimentação bancária da contribuinte e seu cônjuge, receita esta que, tendo sido descontada da receita já declarada na DIRPF, foi omitida pelos contribuintes fiscalizados. Inexistente, portanto, a duplicidade de tributação alegada pela impugnante. Tampouco merece ser acolhida a alegação da defesa segundo a qual a fiscalização teria reconhecido a existência de lastro patrimonial da contribuinte e seu cônjuge para conferir a natureza de mera circulação a depósitos realizados na conta- corrente n.° 374-3 do SICOOB de Linhares, que somariam a importância de R$ 503.712,49, para, contraditoriamente, não ter reconhecido essa mesma natureza em relação aos depósitos realizados com a alegada disponibilidade na conta- corrente do SICOOB de Rondônia. Fl. 1040DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 18 É que, fulcrada na disponibilidade de R$ 1.390.000,00 declarada pelo cônjuge da contribuinte na DIRPF 2009 (ano-calendário 2008), a fiscalização acolheu a natureza de “mera circulação” apenas dos depósitos realizados pelo próprio cônjuge da contribuinte e cujos comprovantes foram apresentados pelo fiscalizado, no montante de R$ 503.712,49, a exemplo dos comprovantes de depósitos colacionados às fls. 532, 729 e 766 do processo. Mais uma vez, não custa lembrar que a mera alegação de que valores depositados/creditados nas indigitadas contas bancárias teriam origem no denominado “lastro patrimonial” da contribuinte fiscalizada, quando desacompanhada de qualquer documento voltado à comprovação do fato alegado, não pode ser acolhida, eis que a impugnante não se desincumbiu do ônus probatório que lhe cabe, a teor das disposições contidas no art. 15 e no art. 16, inciso III, ambos do Decreto n.º 70.235, de 1972, que, na redação dada pela Lei n.º 8.748, de 1993, determinam ipsis litteris: Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Art. 16. A impugnação mencionará: (...)III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; (grifei). A rigor, afigura-se incontroverso nos autos o fato de que, afora os depósitos bancários cuja origem não foi comprovada pela contribuinte fiscalizada, porque esta sequer pôde identificar a fonte e a natureza daqueles depósitos, todos os demais têm origem, de uma forma ou de outra, na atividade rural do sujeito passivo, escorando-se a impugnante apenas na alegação de que alguns dos valores depositados já teriam sido tributados ou oferecidos à tributação durante a ação fiscal, o que, todavia, carece da devida comprovação por parte da contribuinte autuada Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidades e violação a princípios constitucionais. Na parte conhecidas rejeitar as prefaciais arguidas e, no mérito, dar parcial provimento para excluir os valores referentes à conta conjunta em relação a qual não se intimou todos os co-titulares da base de cálculo do lançamento. Fl. 1041DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.407 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10783.724272/2011-53 19 Assinado Digitalmente André Barros de Moura Fl. 1042DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4742648 #
Numero do processo: 10860.901773/2009-85
Turma: Terceira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Jul 08 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Fri Jul 08 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Data do fato gerador: 31/07/2001 Ementa: COFINS. VENDAS A ESTABELECIMENTO SITUADO NA ZONA FRANCA DE MANAUS. TRATAMENTO EQUIVALENTE AO DISPENSADO ÀS EXPORTAÇÕES. DECRETO LEI 288/67 E MP 2.03725/00, ARTIGO 14. O artigo 4º do Decreto lei no. 288/67 equiparou as vendas de mercadorias nacionais à Zona Franca de Manaus às exportações, no que se refere ao regime tributário aplicável, equiparação esta válida, inclusive, para benefícios e incentivos instituídos posteriormente à edição do próprio Decreto lei no. 288/67. A Medida Provisória no. 2.03725/00 e as demais que se lhe seguiram suprimiram a referência à Zona Franca de Manaus constante do artigo 14, nas primeiras edições do diploma e, desta maneira, evidenciaram a fruição do regime isencional, quanto à COFINS, às receitas de vendas a empresas ali estabelecidas, a partir de 21.12.2000. DCOMP. EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS A CARGO DO SUJEITO PASSIVO TRIBUTÁRIO. Compete ao sujeito passivo, no exercício do contencioso administrativo, o ônus de convencer da existência do direito creditório com que pretendeu, via compensação, extinguir obrigações tributárias federais a seu cargo. Recurso negado
Numero da decisão: 3403-001.099
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Nome do relator: MARCOS TRANCHESI ORTIZ
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Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Data do fato gerador: 31/07/2001  Ementa:  COFINS.  VENDAS  A  ESTABELECIMENTO  SITUADO  NA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  TRATAMENTO  EQUIVALENTE  AO  DISPENSADO ÀS EXPORTAÇÕES. DECRETO­LEI 288/67 E MP 2.037­ 25/00, ARTIGO 14.  O  artigo  4o  do Decreto­lei  no.  288/67  equiparou  as  vendas  de mercadorias  nacionais  à  Zona  Franca  de  Manaus  às  exportações,  no  que  se  refere  ao  regime tributário aplicável, equiparação esta válida, inclusive, para benefícios  e  incentivos    instituídos posteriormente  à  edição  do próprio Decreto­lei  no.  288/67.  A  Medida  Provisória  no.  2.037­25/00  e  as  demais  que  se  lhe  seguiram  suprimiram a referência à Zona Franca de Manaus constante do artigo 14, nas  primeiras  edições  do  diploma  e,  desta  maneira,  evidenciaram  a  fruição  do  regime  isencional,  quanto  à COFINS,  às  receitas  de  vendas  a  empresas  ali  estabelecidas, a partir de 21.12.2000.  DCOMP.  EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS A CARGO  DO SUJEITO PASSIVO TRIBUTÁRIO.  Compete  ao  sujeito  passivo,  no  exercício  do  contencioso  administrativo,  o  ônus de convencer da existência do direito creditório com que pretendeu, via  compensação, extinguir obrigações tributárias federais a seu cargo.  Recurso negado.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     Fl. 147DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ     2 Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.    Antonio Carlos Atulim – Presidente    Marcos Tranchesi Ortiz – Relator      Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Winderley  Morais  Pereira,  Domingos  de  Sá  Filho,  Liduína  Maria  Alves  Macambira,  Ivan  Allegretti,  Marcos  Tranchesi Ortiz e Antonio Carlos Atulim.     Relatório  A  ora  recorrente  transmitiu  declaração  de  compensação  (DCOMP)  objetivando extinguir obrigação  tributária  federal por meio de  supostos créditos da COFINS,  apurados com relação ao período de apuração de 31.07.2001.  A DRF de origem, então, prolatou despacho decisório eletrônico recusando a  homologação da compensação com fundamento na alegada  inexistência do direito creditório,  eis  que  o  pagamento  efetuado  pelo  sujeito  passivo  se  mantinha  integralmente  alocado  para  satisfação de obrigação confessada por ele próprio em DCTF não­retificada.  Tempestivamente,  a  contribuinte  interpôs  manifestação  de  inconformidade.  Expôs que o crédito  resultaria de pagamentos efetuados supostamente a maior no período de  apuração, como decorrência da espontânea inclusão, na base de cálculo da exação, das receitas  auferidas com a comercialização de mercadorias nacionais a adquirentes estabelecidos na Zona  Franca de Manaus.  Nesse  sentido,  sustentou,  primeiro,  a  isenção  do  negócio  ao  tributo,  em  virtude do disposto nos artigos 4o, do Decreto­lei no. 288/67 e 40, do ADCT; depois, sustentou  que,  desde  o  advento  da Emenda Constitucional  no.  33/01,  por  obra  da qual modificou­se  o  artigo 149 da CF/88, as operações estariam albergadas por imunidade.  Em Primeira Instância, a pretensão do sujeito passivo acabou desprovida. Os  principais  fundamentos  da  decisão  foram  construídos  com  base  na  Solução  de  Divergência  COSIT no. 7/06.  De  acordo  com  o  primeiro  deles,  o  Decreto­lei  no.  288/67  somente  teria  equiparado as vendas à Zona Franca de Manaus às exportações, no que respeitasse ao regime  tributário em vigor à época em que promulgado referido diploma. Apenas os incentivos fiscais  já  fruíveis  pelas  exportações  em  fevereiro  de  1967  seriam,  nesta  perspectiva,  extensíveis  às  vendas  que  tivessem  a  Zona  Franca  de Manaus  por  destino.  Como  a  própria  instituição  da  COFINS somente se deu em 1991, por força da LC no. 70, o tratamento previsto pelo artigo 4o  do  mencionado  Decreto­lei  no.  288  seria  inaplicável  à  isenção  conferida,  nesta  espécie  impositiva, para as receitas de exportação.  Fl. 148DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Processo nº 10860.901773/2009­85  Acórdão n.º 3403­01.099  S3­C4T3  Fl. 2          3 O  segundo  argumento  vem  em  consideração  às  hipóteses  isencionais  previstas,  para  a  COFINS,  na  MP  no.  1858­6/09,  artigo  14.  Por  meio  do  dispositivo,  o  Executivo  federal  outorgou,  a  partir  de  1o  de  fevereiro  de  1999,  isenção  a  uma  série  de  ocorrências  ali  listadas,  entre  as  quais  às  receitas  de  “exportação  de  mercadorias  para  o  exterior”. E no §2o do mesmo artigo 14, previu expressamente que o tratamento favorecido ali  instituído não alcançaria as vendas realizadas “a empresas  estabelecidas na Zona Franca de  Manaus, na Amazônia Ocidental ou em área de livre comércio.”  A  desequiparação  –  consistente  em  sujeitar  ao  tributo  as  vendas  à  ZFM  quando  as  exportações  são  desoneradas  –  foi  objeto  de  impugnação  via  ação  direta  de  inconstitucionalidade  movida  pelo  Governador  do  Amazonas,  constituindo  fundamento  do  pedido o disposto no artigo 40, do ADCT, de acordo com o qual a Zona Franca de Manaus se  manteria,  até  o  ano  de  2013,  como  área  de  livre  comércio  e  de  incentivos  fiscais  (ADI  no.  2.348).  Tendo  o  Plenário  do  Supremo  Tribunal  Federal  deferido  a  liminar  requerida  com  efeitos  prospectivos  em  18.12.2000,  entendeu  a  COSIT  que,  a  partir  de  então,  as  vendas  efetuadas  à  Zona  Franca  de Manaus  fruiriam  da  isenção  desde  que  caracterizada  uma  das  hipóteses previstas nos  incisos  IV, VI, VIII e  IX do próprio artigo 14, da MP no. 1.858­6/09,  quais sejam:  (a) receitas no fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo  de  bordo  em  embarcações  e  aeronaves  em  tráfego  internacional,  quando  o  pagamento  for  efetuado em moeda conversível;  (b)  receitas  auferidas  pelos  estaleiros  navais  brasileiros  nas  atividades  de  construção, conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré­registradas ou  registradas no Registro Especial Brasileiro – REB;  (c)  receitas  de  vendas  realizadas  pelo  produtor­vendedor  às  empresas  comerciais exportadoras de que trata o Decreto­lei no. 1.248/72, destinadas ao fim específico  de exportação; e  (d)  receitas  de  vendas  efetuadas  com  fim  específico  de  exportação  para  o  exterior, às empresas comerciais exportadoras registradas na SECEX.  Entendeu, ainda, a DRJ recorrida que, não fossem tais obstáculos normativos,  a  manifestação  de  inconformidade  igualmente  haveria  de  ser  rejeitada  em  razão  da  prova  insuficiente do alegado direito creditório.  Sobreveio  o  recurso  voluntário,  cujos  fundamentos  repetem  os  da  própria  irresignação de origem.  Este o relatório.    Voto             Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz  Fl. 149DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ     4 O recurso é  tempestivo e obedece às  formalidades aplicáveis, de  forma que  dele se conhece.  Foi  o  Decreto­lei  no.  288,  de  1967,  que  estabeleceu  a  equivalência  de  tratamento  jurídico  tributário  entre  as  exportações  e  as  vendas  de  mercadorias  a  estabelecimentos sediados na Zona Franca de Manaus. De acordo com seu artigo 4o:  “Art. 4o. A exportação de mercadorias de origem nacional para  consumo  ou  industrialização  na  Zona  Franca  de  Manaus,  ou  reexportação  para  o  estrangeiro,  será  para  todos  os  efeitos  fiscais,  constantes  da  legislação  em  vigor,  equivalente  a  uma  exportação brasileira para o estrangeiro.”  Não  há  dúvida  de  que  o  preceptivo  em  questão  tenha  instituído  verdadeira  equivalência,  em  termos  fiscais,  entre as operações  comerciais que destinassem bens  à Zona  Franca de Manaus  e as  exportações de mercadorias, de  tal  sorte que as desonerações válidas  para a segunda espécie se aplicassem, também, para a primeira. O questionamento, quanto ao  dispositivo, diz respeito à abrangência do seu significado, em termos temporais.  Invocando  a  Solução  de  Consulta  COSIT  no.  7/06,  a DRJ  recorrida  lê,  na  expressão  “constantes  da  legislação  em  vigor”  uma  limitação  da  equiparação  aos  favores  fiscais já existentes quando da edição do Decreto­lei no. 288/67. E por assim entender, conclui  que isenções outorgadas às exportações por normatização posterior, entre as quais as relativas à  COFINS, não seriam extensíveis às vendas internas, com destino à ZFM.  O  entendimento  não  me  convence.  Não  me  convence  porque  a  fórmula  legislativa,  segundo  penso,  é  indicativa  do  oposto,  quer  dizer,  de  que  por  seu  intermédio  se  tenha pretendido colher,  com a  equiparação,  também os  incentivos  fiscais que viessem a  ser  concedidos às exportações – e não apenas aqueles existentes em fevereiro de 1967. Fosse este o  propósito da regra, e bastaria ao Executivo de então tê­la redigido de maneira a relacionar em  lista  as  respectivas  hipóteses.  Realmente,  circunscrevendo­se  a  equiparação  a  benefícios  já  existentes, seria perfeitamente possível tê­lo feito.  Penso que a escolha da expressão “constantes da legislação em vigor”  teve  em mira efeito diverso. Justamente porque a equivalência recairia sobre os incentivos fiscais já  existentes  e,  também,  sobre  outros  que,  no  futuro,  as  exportações  porventura  usufruíssem,  a  solução foi o emprego da fórmula generalizante. Todo o tratamento fiscal, tal como dispensado  pela legislação em vigor às exportações, seria extensível às vendas de mercadorias para a ZFM.  Mais  do  que  isso,  a  expressão “constantes  da  legislação  em  vigor”  está  a  indicar que as  remessas de mercadorias à Zona Franca de Manaus  terão  tratamento  jurídico­ tributário  equivalente  àquele  definido  para  as  exportações  concomitantemente  praticadas.  O  regime  jurídico  das  vendas  à  ZFM  é,  em  suma,  aquele  definido  pela  legislação  aplicável  às  vendas para o exterior.  O debate não é novo, de modo que doutrina e jurisprudência já se debruçaram  sobre a proposta exegética reproduzida pelo acórdão a quo. Refutam­na, entre outros, Geraldo  Ataliba e Cléber Giardino:  “Resulta  claro  que  a  intentio  legislatoris,  aí,  foi  a  de  atribuir  absoluta  igualdade  entre  os  regimes  jurídicos  das  exportações  para  o  exterior  e  das  exportações  para  a  Zona  Franca  de  Manaus.  Fl. 150DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Processo nº 10860.901773/2009­85  Acórdão n.º 3403­01.099  S3­C4T3  Fl. 3          5 Trata­se  de  conhecida  técnica  legislativa,  estabelecendo  presunção  absoluta  (praesumptio  iuris  et  de  iute),  que  não  consente  contrariedade  pelo  aplicador  administrativo  ou  judicial, mesmo diante de  todas as  evidências em contrário. As  normas que manifestam as chamadas presunções iuris et de iure  não se distinguem de quaisquer outras normas jurídicas.  In  casu,  a  presunção  estabelecida,  como  visto  acima,  tem  conteúdo  nítido:  exportar  para  Manaus,  para  todos  os  fins  fiscais,  é  o  mesmo  (ou  seja,  produz  os  mesmos  efeitos)  que  exportar para o exterior. (...).  Por  outro  lado,  in  casu,  a  intentio  legislatoris  coincide  com  a  intentio  legis.  A  esta,  também,  importou  igualar,  para  efeitos  fiscais  –  isto  é,  considerar  como  se  fossem  uma  só  e  mesma  situação  –  esses  dois  tipos  de  exportação”  (Revista  de Direito  Tributário, no. 41, p. 206­220).    Assim  também  tem  se  pronunciado  de  longa  data  o  E.  STJ,  entre  cujos  julgados o seguinte me pareceu revelador:  “(...)  o  voto­condutor  do  acórdão  vergastado  observou  que,  ao  equiparar  a  exportação  para  o  exterior  à  venda  para  a  Zona  Franca  o  legislador  fez  a  seguinte  ressalva:  ‘para  todos  os  efeitos fiscais constantes da legislação em vigor’. Isto significa,  nos  termos  do  voto,  que  seria  imperioso  que  a  legislação  posterior reiterasse esse regime sempre que pretendesse mantê­ lo.  Ocorre que, esta não é a interpretação mais adequada para se  atribuir à referida norma legal.  (...)  Percebe­se  com  clareza  absoluta  que  a  expressão  ‘constantes  da  legislação  em  vigor’  significa  que  a  equiparação  das  operações  relativas  à  exportação  com  as  da  Zona  Franca  de  Manaus,  é  universal,  abrangendo  toda  e  qualquer  espécie  de  tributo” (REsp no. 144.785,  j. 21.11.2002,  relator o Min. Paulo  Medina).  Sintomático disso é que a Corte Superior vem reconhecendo às vendas para a  ZFM a aplicabilidade de regras dispensadas às exportações relativamente a espécies tributárias  cuja própria  instituição  é posterior  ao Decreto­lei  no.  288/67,  entre  as quais  a COFINS e  ao  PIS. Entre muitos precedentes, veja­se somente o seguinte:  “PROCESSUAL  CIVIL  E  TRIBUTÁRIO.  PIS  E  COFINS.  RECEITAS  DECORRENTES  DE  EXPORTAÇÕES.  ZONA  FRANCA  DE MANAUS.  EQUIVALÊNCIA.  DL  NO.  288/67.  ACÓRDÃO  EM  CONSONÂNCIA  COM  A  JURISPRUDÊNCIA  DESTA CORTE. SÚMULA 83/STJ. PRECEDENTES. (...)  Esta  Corte  possui  entendimento  assente  no  sentido  de  que  as  operações envolvendo mercadorias destinadas à Zona Franca de  Manaus  são  equiparadas  à  exportação,  para  efeitos  fiscais,  Fl. 151DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ     6 conforme  disposições  do  Decreto­lei  no.  288/67”.(REsp  no.  802.474, j. 05.11.2009, relator o Min. Mauro Campbell Marques)  Isso  significa  que  a  comunicação  do  regime  jurídico­tributário  das  exportações às vendas para a ZFM é, desde o advento do Decreto­lei no. 288/67, automática.  Não é preciso que, a cada nova  imposição  fiscal às exportações ou a cada nova desoneração  que as favoreça disposições análogas sejam editadas para contemplar os negócios envolvendo a  Zona  Franca  de  Manaus.  Uma  vez  definidas,  para  qualquer  espécie  impositiva,  as  regras  regentes  das  exportações,  o  tratamento  é  imediatamente  extensivo  às  operações  com  mercadorias nacionais destinadas à ZFM.  Ao  contrário  do  que  propagado  no  aresto  recorrido  é  a  desequiparação  –  e  não  a  equiparação  –  que  estaria  a  requerer  a  edição  de  norma  excepcional.  E,  ainda  assim,  apartar  as  duas  realidades,  no  que  se  refere  ao  tratamento  fiscal  aplicável  a  cada  qual,  pode  significar violação ao artigo 40, do ADCT. Vejamos.  Quando  da  instituição  da  COFINS,  a  LC  no.  70/91  conferiu  disciplina  diferenciada às exportações por meio de seu artigo 7o:  “Art.  7o  São  também  isentas  da  contribuição  as  receitas  decorrentes:  I  –  de  vendas  de  mercadorias  ou  serviços  para  o  exterior,  realizadas diretamente pelo exportador;  (...)  III – de vendas realizadas pelo produtor­vendedor às empresas  comerciais  exportadoras,  nos  termos  do  Decreto­lei  no.  1.248,  de 29 de novembro de 1972, e alterações posteriores, desde que  destinadas ao fim específico de exportação para o exterior;  IV  –  de  vendas,  com  fim  específico  de  exportação,  a  empresas  exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do  Ministério da Indústria, do Comércio e do Turismo;  (...)  VI  –  das  demais  vendas  de  mercadorias  ou  serviços  para  o  exterior, nas condições estabelecidas pelo Poder Executivo.”  Este  contexto  legislativo  sobreviveu  inalterado  à  promulgação  da  Lei  no.  9.718/98 que, predisposta a disciplinar amplamente a COFINS, veiculou em seu artigo 2o regra  que assegurava a coexistência das novas disposições com aquelas anteriores, com as quais não  contrastassem:  “As  contribuições  para  o  PIS/PASEP  e  a  COFINS,  devidas  pelas  pessoas  jurídicas  de  direito  privado,  serão  calculadas  com  base  no  seu  faturamento,  observada  a  legislação vigente e as alterações introduzidas por esta lei.”   A próxima modificação veio somente em junho de 1999, quando da edição da  Medida Provisória no. 1.858­6, cujos artigos 14 e 23 respectivamente prescreveram:  “Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de  1o de fevereiro de 1999, são isentas da COFINS as receitas:  (...)  II – da exportação de mercadorias para o exterior;  Fl. 152DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Processo nº 10860.901773/2009­85  Acórdão n.º 3403­01.099  S3­C4T3  Fl. 4          7 §2o As  isenções previstas no caput e no parágrafo anterior não  alcançam as receitas de vendas efetuadas:  I  –  a  empresa  estabelecida  na  Zona  Franca  de  Manaus,  na  Amazônia Ocidental ou em área de livre comércio.”    “Art. 23. Ficam revogados:  (...)  II – a partir de 30 de junho de 1999:  (...)  b)  o  art.  7o  da  Lei  Complementar  no.  70,  de  1991,  e  a  Lei  Complementar no. 85, de 15 de fevereiro de 1996;”  Revogando o tratamento dado à matéria pela LC no. 70/91, a MP no. 1.858­ 6/99  manteve  a  desoneração  conferida  às  exportações  propriamente  ditas  mas,  em  contrapartida,  ressalvou  expressamente  do  regime  as  vendas  a  estabelecimentos  sediados  na  ZFM, submetendo ao tributo, portanto, as receitas daí advindas.  Sucede  que  o  Poder  Judiciário  repreendeu  a  iniciativa.  Provocado  via  ação  direta  de  inconstitucionalidade  proposta  pelo  Governador  do  Amazonas,  o  Plenário  do  Supremo Tribunal  Federal,  em  decisão  liminar,  vislumbrou  ofensa  ao  artigo  40,  do Ato  das  Disposições  Constitucionais  Transitórias,  de  acordo  com  o  qual  a  Zona  Franca  de  Manaus  subsistiria incentivada por regimes fiscais diferenciados até o ano de 2013 (ADI 2.348). Eis o  texto em questão:  “Art.  40.  É  mantida  a  Zona  Franca  de  Manaus,  com  suas  características  de  área  de  livre  comércio,  de  exportação  e  importação,  e  de  incentivos  fiscais  pelo  prazo  de  vinte  e  cinco  anos a partir da promulgação da Constituição.”  Fato é que, por força da liminar, a expressão “a empresa estabelecida na Zona  Franca de Manaus” constante do citado artigo 14, da MP n. 1.858­6/99 – a esta altura reeditado  na  MP  no.  2037­24  –  foi  suspensa  com  efeitos  prospectivos.  E  aí  vem  o  acontecimento  decisivo: nas edições subseqüentes da mesma medida provisória, a começar pela MP no. 2.037­ 25,  publicada  em  21.12.2000,  e  em  todas  as  demais,  inclusive  na MP  no.  2.158­35/01,  cuja  vigência  tornou­se  definitiva  com  o  artigo  2o,  da  EC  no.  32/01,  o  Executivo  removeu  a  referência à Zona Franca de Manaus da cláusula restritiva aos limites da isenção.  Quer  dizer,  o  artigo  14,  reproduzido  na  MP  no.  2.037­25  e  em  todas  as  reedições do mesmo veículo, deixou de conter, no §2o, a menção à Zona Franca de Manaus.  Veja­se:  “Art. 14.  §2o As  isenções previstas no caput e no parágrafo anterior não  alcançam as receitas de vendas efetuadas:  I – a empresa estabelecida na Amazônia Ocidental ou em área  de livre comércio;”  Fl. 153DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ     8 Perceba­se que, não mais excepcionando da regra isencional as vendas para a  ZFM,  as  receitas  resultantes  da  operação  acabaram  favorecidas  pela  exoneração,  dado  que,  como  exposto,  estão  equiparadas  às  exportações  por  obra  do Decreto­lei  no.  288/67. Bastou  que  as  novas  edições  da  MP  2.037  removessem  a  norma  distintiva  para  a  equivalência  de  regimes  imediatamente  se  estabelecer  já  em  nível  legal,  sem  que,  para  reconhecê­la,  seja  preciso evocar o artigo 40, do ADCT.  Foi possivelmente por este motivo – a omissão dos estabelecimentos da ZFM  no §2o do artigo 14, da MP no. 2.037 – que o autor da ADI no. 2.348 deixou de aditar a petição  inicial  à  medida  que  novas  edições  se  superpunham.  Nenhum  sentido  haveria  em  fazê­lo,  afinal, se a inconstitucionalidade apontada nas primeiras versões da medida provisória não fora  cometida  naquelas  publicadas  após  o  deferimento  da  liminar.  E  foi  esta  a  razão  pela  qual  o  Supremo Tribunal Federal entendeu, anos depois, que a ADI perdera o objeto.  A equiparação,  todavia, vem sendo positivamente assegurada pelo artigo 14  da MP  no.  2.037­25,  desde  21.12.2000,  pouco  importando,  para  estas  considerações,  que  a  liminar  deferida  na  ADI  no.  2.348  tenha  perecido  ante  a  extinção  daquele  processo.  Neste  sentido tem se posicionado parcela significativa dos julgadores deste Colegiado, entre os quais:  “Ainda de acordo com este raciocínio, entendo que, a partir de  dezembro de 2000, deve­se reconhecer a existência do benefício  pretendido,  sendo  indiscutível  a  equiparação  das  remessas  de  mercadorais  para  a  Zona  Franca  de  Manaus  à  exportação.”  (Acórdão  no.  201­79.407,  Conselheira  Fabíola  Cassiano  Keramidas)  Como o fato gerador objeto da DCOMP em questão é posterior a este marco  temporal – 21.12.2000 – é de se admitir, ao menos em tese, o recolhimento a maior.   O  empecilho  que  antevejo  ao  acolhimento  do  recurso  não  é,  pois,  “de  direito”. É “de fato” e  tem raízes na (in)suficiência dos elementos de prova colacionados aos  autos. Para documentar seu alegado direito, a recorrente produziu seja em Primeiro Grau, em  seguida  ao  protocolo  da  manifestação  de  inconformidade,  seja  por  ocasião  do  recurso  voluntário:  (a)  planilha  extra­contábil,  objetivando  ilustrar  o  cálculo  de  apuração  da  COFINS no período de apuração e o montante das receitas auferidas com vendas à ZFM;  (b) cópia da guia DARF com que efetuou o pagamento supostamente a maior  do tributo;  (c) relatório de auditoria fiscal contratada para a apuração do indébito;  (d)  cópia  da  primeira  página  das DCTF  retificadora  do  débito  de COFINS  inicialmente confessado; e, enfim,  (e)    extrato  de  consulta  à  página  da  SUFRAMA  na  internet,  onde  consta  relação de notas fiscais emitidas pela recorrente e internadas na ZFM no período de apuração.  Sucede que o extrato mencionado no item (e) logo acima indica somente os  números das notas fiscais que acobertaram a remessa das mercadorias à ZFM, sem especificar,  contudo, os valores das respectivas transações e as datas em que ocorreram. Embora se saiba  que a recorrente, de fato, efetuou vendas a estabelecimentos instalados na região, é impossível  afirmar,  porém,  se  os  negócios  realmente  ocorreram  no  período  de  apuração  considerado  e,  Fl. 154DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Processo nº 10860.901773/2009­85  Acórdão n.º 3403­01.099  S3­C4T3  Fl. 5          9 pior, se, somados, totalizam o valor que, no seu demonstrativo, a interessada atribui às receitas  indevidamente acrescidas à base de cálculo do tributo.  Observo  que  teria  sido  perfeitamente  possível  à  interessada  produzir,  por  exemplo, cópia das notas fiscais listadas no extrato da SUFRAMA – como, aliás, consigno que  chegou  a  fazer  em  processos  análogos  sob  a  relatoria  deste  Conselheiro  –  considerando,  inclusive, que o próprio extrato revela não ser grande o número das operações em questão.  Mais  do  que  isso,  para  que  a  pretensão  recursal  acabasse  acolhida,  seria  igualmente  preciso  convencer  que  as  receitas  auferidas  nestas  operações  com  a ZFM  já  não  haviam sido prévia e espontaneamente excluídas da apuração da COFINS, quando do cálculo  original da obrigação. Também isso, entretanto, restou insatisfatoriamente comprovado.  Forte nestes argumentos, nego provimento ao recurso voluntário.  É como voto.    Marcos Tranchesi Ortiz                                Fl. 155DF CARF MF Emitido em 01/08/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ Assinado digitalmente em 26/07/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM, 22/07/2011 por MARCOS TRANCHESI ORTIZ

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4610354 #
Numero do processo: 35465.000211/2006-63
Turma: Sexta Turma Especial
Câmara: Sexta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Oct 30 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Thu Oct 30 00:00:00 UTC 2008
Ementa: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/1994 a 31/03/1996 OBRIGAÇÃO DE GUARDA DOCUMENTAL. DECADÊNCIA. Embora a norma que prescreve a guarda por dez anos de livros e documentos relacionados às contribuições previdenciárias não tenha sido declarada inconstitucional, não pode o fisco exigir, sem a devida justificativa, que lhes sejam exibidos elementos relativos a períodos em que já tenha se operado a decadência do direito da fazenda de lançar as contribuições. Recurso Voluntário Provido.
Numero da decisão: 296-00.005
Decisão: Acordam os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso. Vencido(a)s o(a)s Conselheiro(a)s Marcelo Freitas de Souza Costa que votou por não reconhecer a decadência.
Nome do relator: KLEBER FERREIRA DE ARAUJO
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DECADÊNCIA. Embora a norma que prescreve a guarda por dez anos de livros e documentos relacionados às contribuições previdencidrias não tenha sido declarada inconstitucional, não pode o fisco exigir, sem a devida justificativa, que lhes sejam exibidos elementos relativos a períodos em que já tenha se operado a decadência do direito da fazenda de lançar as contribuições. Recurso Voluntário Provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. 2° CC/IMF - Soxta Mara COFRiL COM Brasil i, p23 /.2WI ce,t-4-0 Maria de Fatima Ferre, Le rsilatr. Siape 751633 Processo n° 35465.000211/2006-63 Acórdão n. ° 296 -00.005 CCO2/T96 Fls. 106 Acordam os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso. Vencido(a)s o(a)s Conselheiro(a)s Marcelo Freitas de Souza Costa que votou por não reconhecer a decadência. ELIAS SAMPAIO FREIRE Presidente Valk) KLEBER FERREIRA DE ARAuJ Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Cristiane Leme Ferreira (Suplente convocado) e Marcelo Freitas de Souza Costa. 3 Processo n°35465.000211/2006-63 Acórdão n.° 296-00.005 Relatório CCO2/T96 2° CC/MJ' ; - Soxt .."-.1 cf.Airriara CONFERE.: CON'i C? O43NAL Brasilia, 23 O Fls. 107 Maria de Fatrna Fern- e L;arvalho Motr. Siapo 751683 O lançamento Trata o presente processo administrativo do Auto-de-Infração — AI, DEBCAD n° 35.714.857-6, lavrado contra o sujeito passivo acima identificado por descumprimento da obrigação acessória prevista no art. 33, § 2. °, da Lei n° 8.212, de 24/07/1991, combinado com o art. 232 do Regulamento da Previdência Social — RPS, aprovado pelo Decreto n o 3.048, de 06/05/1999. 0 valor da penalidade aplicada atingiu a cifra de R$ 103.591,44(cento e três mil e quinhentos e noventa e um reais e quarenta e quatro centavos). Segundo o Relatório Fiscal da Infração, fl. 02, a empresa desatendeu â solicitação do fisco para exibição de livros e documentos indispensáveis a verificação do regular cumprimento das obrigações previdenci Arias. A metodologia utilizada no cálculo da penalidade encontra-se exposta no Relatório Fiscal da Aplicação da Multa, fl. 03. A impugnação Cientificado do lançamento, o sujeito passivo apresentou impugnação, fls. 11/17, na qual ventila, em síntese, as seguintes alegações: a)a autoridade fiscal deixou de instruir o AI na forma determinada pelo artigo 9 ° do Decreto n ° 70.235/1972; b)a autuação em comento é nula, pois carece de requisitos indispensáveis comprovação de eventual ilícito, o que obsta, inclusive, o regular exercício do direito â. ampla defesa, do qual é titular; c)a exigência da multa em percentuais elevados representa um verdadeiro excesso de exação, pois pune com confisco o contribuinte por ter adotado um procedimento que, no seu ponto de vista, é legitimo, inclusive amparado pelas normas e princípios constitucionais e legais; d)o § 1 0 do artigo 161 do CTN é soberano ao informar que "os juros de mora são calculados à taxa de 1% ao mês", isto 6, não poderão ser superiores a 12% ao ano, sendo que a cobrança acima deste limite sell conceituada como crime de usura, punido em todas as suas modalidades, nos ternos em que a lei determinar; Por fim, requer que seja julgada improcedente ou nula de pleno direito a autuação fiscal em questão, com o imediato arquivamento do feito, para que dele não restem quaisquer efeitos. A diligência fiscal O órgão de julgamento de primeira instância vinculado â extinta Secretaria da Receita Previdencidria determinou a realização de diligência fiscal, fls. 25/27, para que a auditoria adotasse as seguintes providencias: 2° CCAVIF - CONFERE COM O ORIGINAL Brasilia, 43 0 Maria de Fatima Fei. Matr. Sap e 751683 CCO2/T96 Fls. 108 Processo no 35465.000211/2006-63 Acórdão n.° 296-00.005 a)indicasse em relatório complementar os documentos que deixaram de ser apresentados pela autuada; b)recalculasse o valor da multa em razão de equivoco veri fi cado na aplicação da agravante de reincidência. Atendida a diligencia, fls. 34/35, coin indicação de que nenhum dos documentos solicitados em termo de intimação foi apresentado e, ainda, que o valor da multa deveria ser reduzido para RS 31.077,42 (trinta e um mil e setenta e sete reais e quarenta e dois centavos). Para correção do valor da penalidade foi emitido o Despacho Decisório n° 21.401.4/066/2005, fl. 40/42, através do qual reabriu-se o prazo para impugnação. A autuada compareceu novamente ao processo, fls. 46/53, para reiterar os termos da defesa. A decisão de primeira instância A Delegacia da Receita Previdencidria — Sao Paulo Centro, emitiu a Decisão Notificação n°21.401.4/493/2006, fls. 57/62, declarando procedente o lançamento. 0 recurso Inconformado coin a decisão a quo, o sujeito passivo apresentou recurso ao Conselho de Recursos da Previdência Social - CRPS, fls. 66/74, alegando inicialmente a tempestividade da sua manifestação recursal e que é detentora de decisão judicial (MS n° 2006.61.000.20793-0 — 11° Vara Federal de São Paulo) afastando a necessidade de depósito para seguimento do recurso administrativo. Depois afirma que não há nos autos prova da alegação do fisco, o que fere o principio do devido processo legal. Alega que a multa e os juros aplicados são confiscatórios, o que fere a texto constitucional. Requer, ao final, a reforma da decisão a quo, de modo que o AI seja julgado improcedente, ou alternativamente, que a multa seja relevada. A SRP apresentou contra-razões, fls. 102/103, pugnando pela manutenção de seu decisório. Voto Conselheiro KLEBER FERREIRA DE ARAÚJO, Relator 0 recurso foi apresentado no prazo legal, conforme data da ciência da DN em 11/09/2006, fl. 64 - verso, e data de protocolização da peça recursal em 10/10/2006, fl. 66. A exigência do depósito recursal prévio restou afastada por força de decisão judicial no bojo da ação mandamental já citada. Embora não suscitada pelo sujeito passivo, a preliminar de decadência deve ser analisada por esse órgão colegiado, por ser matéria de ordem pública. E cediço que após a CC/tViF - 6oxi4 ia CONFERE COM 0 ORIGINAL P d. Maria de Fátima Fer "1411rir. Mum Siapc 71(333 Brasilia, /1.3 CCO2/T96 Fls. 109 Processo n°35465.000211/2006-63 Acórdão n.° 296-00.005 edição da Súmula Vinculante n° 08, de 12/06/2008 (DJ 20/06/2008), o prazo de que dispõe o fisco para a constituição do credito tributário relativo às contribuições previdencidrias passou a ser regido, com efeitos retroativos, pelas disposições do Código Tributário Nacional — CTN, posto que o art. 45 da Lei n° 8.219/1991 foi declarado inconstitucional. Esse posicionamento da Corte Maior traz impacto não só em relação as exigência fiscais decorrentes do inadimplemento da obrigação principal, mas interfere também nos lançamentos das multas por desobediência a deveres instrumentais vinculados à fiscalização das contribuições. Decorre disso que, urna vez ocorrida a infração, teria o fisco o prazo de cinco anos para efetuar o lançamento da multa correspondente. Porém, para a infração sob desvelo, é necessário que se perquira acerca da efetiva ocorrência da infração, tomando-se como critério o prazo decadencial de cinco anos previsto no CTN. A data da lavratura do AI foi 28/10/2004 e a documentação tida como não apresentada é relativa ao período 01/1994 a 03/1996, portanto, houve a exigência de livros e documentos concernentes a fatos geradores ocorridos a mais de cinco anos do momento da autuação. Assim, a infração somente restaria configurada, caso o fisco ainda pudesse exigir os papéis daquele período, 0 prazo para a guarda documental aparece previsto no art. 33, § 11, da Lei n°8.219/1991, nos seguintes termos: "§ 11. Os documentos comprobatórios do cumprimento das obrigações de que trata este artigo devem ficar arquivados na empresa durante dez anos, a disposição da fiscalização." A constatação de que esse dispositivo não teve a sua inconstitucionalidade declarada pelo STF poderia levar-nos a fixar o entendimento de que, embora o fisco somente possa lançar contribuições dentro do prazo de cinco anos, a obrigação dos contribuintes de guardar os documentos e livros por dez anos persiste e, por conseguinte, a autuação em tela, pelo menos corn relação a esse aspecto, seria legitima. Todavia, entendo que essa não é a melhor exegese. A norma que prescreve a obrigação de guardar os documentos, por veicular um dever tributário é do tipo instrumental e deve ser interpretada a luz do art. 113 do CTN, in verbis: "Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1" A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente coin o crédito dela decorrente. § 2 0 A obrigação acessória decorre da legisla cão tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3" A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente a penalidade pecuniaria.(grifei)" Está estampado no § 2° acima que a obrigação acessória deve necessariamente vincular-se a urn interesse da arrecadação ou fiscalização, o que nos leva ao entendimento, a 41\AC ■ KLEBER FERREIRA DE ARAUJ Processo n° 35465.000211/2006-63 AcOrdao n.°296-00.005 2° CONFERE COM O OF-1- IG INAL Brasilia 223 0 • Maria de Fatima Ferr s.e a van-. Matr. Siape 751683 CCO2/T96 Fls. 110 contrario sensu, de que não é legitima uma obrigação que não apresente a finalidade de favorecer a atividade da máquina do fisco, qual seja a arrecadação de tributos. Posso concluir, então, que a obrigação de guardar livros e documentos por prazo superior aquele que a auditoria dispõe para lançar a contribuição não deve subsistir, posto que desprovida de razoabilidade, dito de outro modo, não se pode instituir um ônus ao sujeito passivo sem que se justifique a serventia de tal medida como necessária ao fisco para cumprir o seu mister. Aplicando-se o critério de contagem do prazo decadencial conforme o art. 173, I, do CTN I , tem-se que na data da autuação, 28/10/2004, a fiscalização somente poderia constituir o crédito para competências de janeiro de 1999 em diante. Não se pode admitir que a empresa seja autuada por deixar de exibir livros e documentos relativos ao período de 0111994 a 03/1996. Entendendo que o AI em questão é improcedente, posto que decorrente de exigência documental em período atingido pela decadência. Dai, deixo de apreciar as razões recursais em homenagem ao principio da economia processual. De todo o exposto, voto pelo conhecimento do recurso, dando-lhe provimento. Sala das Sessões, em 30 de outubro de 2008 Art. 173. 0 direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; 6

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4727680 #
Numero do processo: 14052.003845/91-76
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Feb 17 00:00:00 UTC 1998
Data da publicação: Tue Feb 17 00:00:00 UTC 1998
Ementa: IPI - ARTIGO 173 DO RIPI/82 - A punição ao destinatário requer a comprovação da punição ao remetente. Exegese do art. 368 do RIPI/82. Precedentes da Câmara Superior. Recurso negado.
Numero da decisão: 203-03.965
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausentes, justificadamente, os Conselheiros Mauro Wasilewski e Renato Scalco Isquierdo.
Nome do relator: DANIEL CORREA HOMEM DE CARVALHO
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Recorrida : DRJ em Brasília - DF 1PI - ARTIGO 173 DO RIPI182 — A punição ao destinatário requer a comprovação da punição ao remetente. Exegese do art. 368 do RIPI/82. Precedentes da Câmara Superior. Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: JORLAN S/A - VEÍCULOS AUTOMOTORES, IMPORTAÇÃO E COMÉRCIO. ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Ausentes, justificadamente, os Conselheiros Mauro Wasilewski e Renato Scalco Isquierdo. Sala das Sessões, em 17 de fevereiro de 1998 at,\ Otacílio Da'as artaxo Presidente Daniel Corrêa Homem de Carvalho Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Ricardo Leite Rodrigues, F. Maurício R. de Albuquerque Silva, Francisco Sérgio Nalini, Sebastião Borges Taquary e Henrique Pinheiro Torres (Suplente). CHS/MAS 1 I a . . MINISTÉRIO DA FAZENDA jk,m4k SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo : 14052.003845/91-76 Acórdão : 203-03.965 Recurso : 98.185 Recorrente : JORLAN S/A - 'VEÍCULOS AUTOMOTORES, IMPORTAÇÃO E COMÉRCIO. RELATÓRIO • O presente processo já esteve em julgamento neste Conselho, ocasião em que foi relatado pelo Eminente Conselheiro Celso Ângelo Lisboa Gallucci, nos termos do relatório e voto que ora transcrevo. "Contra a empresa em epígrafe foi lavrado o Auto de Infração de fls. 01 e 02, ao argumento de que não cumpriu o que determina o art. 173 do RIPI/82, quando da aquisição no mercado interno de um automóvel, para o qual foi emitida, pelo vendedor, nota fiscal sem o destaque do Imposto sobre Produtos Industrializados - 1131. Inconformada, a empresa apresentou a Impugnação de fls. 23/25, arguindo, em síntese, que não é devida a incidência do IPI à espécie em julgamento. O julgador de primeira instância manteve a exigência em decisão assim ementada: "IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Compete ao adquirente verificar da regularidade das mercadorias adquiridas. Falta de lançamento do imposto devido pelo remetente. Responsabilidade do adquirente. Em sendo o remetente perfeitamente identificado não cabe cobrança do imposto ao adquirente, mas apenas da multa de que trata o art. 364, II, do RIPI/82. IMPUGNAÇÃO PROCEDENTE." Ainda inconformada, a empresa interpôs o Recurso de fls. 56/57, trazendo em substância os mesmos argumentos da impugnação. É o relatório. 2 MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo : 14052.003845/91-76 Acórdão : 203-03.965 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR CELSO ÂNGELO LISBOA GALLUCCI O recurso é tempestivo e reúne as condições para sua admissibilidade, pelo que tomo conhecimento. A exigência em julgamento decorre da falta de comunicação ao remetente do produto de irregularidade cometida por ele, remetente. Há a informação nestes autos (fIs. 43) que o remetente foi igualmente autuado. Assim, entendo que se faz necessário obter informação sobre o desfecho daquela exigência para que tal providência venha a ser tomada". Volta da diligência informando que o processo contra o remetente encontra- se já inscrito em divida ativa. É o relatório. • 3 • • MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo : 14052.003845/91-76 Acórdão : 203-03.965 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR DANIEL CORRÊA HOMEM DE CARVALHO Às fls. 67 consta o Termo de Intimação para o Sr. Procurador-Representante da Fazenda Nacional tomar ciência da diligência junto à empresa remetente, cuja finalidade é a de apurar o desfecho da exigência fiscal formulada, isto é, verificar o cumprimento ou não das obrigações tributárias relativas ao IPI das mercadorias de origem estrangeira, atendendo ao despacho de fls. 64, prolatado pelos Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes. Pelo Auto de Infração, às fls. 71, ficou constatado que a empresa remetente importou, diretamente, produtos industrializados, com classificação fiscal na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI188, e que promoveu a saída desses produtos sem o devido lançamento do 1PI, infringindo os arts. 1'; 2'; 9°, inciso I; 15; 19; 22, inciso II; 29, inciso II; 54 a 57; 59; 62; 63, "B"; 82, inciso V; 107; 112, inciso II; 114; 265; 361; 364, inciso II, do RIPI182. Dentre as Notas Fiscais encontradas pela fiscalização efetuada na empresa remetente, está a Nota Fiscal que deu saída ao veiculo adquirido pela contribuinte sem o devido destaque do IPI. O art. 173 do RIPI pretende obrigar os adquirentes de mercadorias de estabelecimentos industriais a verificarem da regularidade das operações, tornando-os co- responsáveis pela aplicação das prescrições constantes do RIPI, para que, ao serem detectadas irregularidades, tais sejam informadas ao estabelecimento remetente, ficando assim desobrigados de responsabilidades perante o Fisco. Houve falta de comunicação por parte da adquirente da irregularidade cometida pela empresa remetente. Conforme consta do processo, a empresa remetente também foi autuada, e o débito decorrente do Auto de Infração foi inscrito na Divida Ativa da União já em cobrança judicial. Assim reza o art. 368 do R1PI - "A inobservância das prescrições do art. 173 e §§ 1°, 3° e 4°, pelos adquirentes e depositários de produtos mencionados no mesmo dispositivo, sujeitá-los-á às mesmas penas cominadas ao industrial ou remetente, pela falta apurada". 4 MINISTÉRIO DA FAZENDA fi?) • ^ SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo : 14052.003845/91-76 Acórdão : 203-03.965 A correta interpretação do art. 368 do RIF% embora de seu texto conste o termo "penas cominadas", é o que agasalha a preponderância do conceito de "falta apurada". Embora haja evidente impropriedade conceitual, a melhor interpretação do disposto neste artigo, leva o hermeneuta a concluir que o legislador queria referir-se à "pena aplicada". Não só tal interpretação contempla os fins da norma, ressaltado seu aspecto teleológica, como também acata regra que determina que se busque a abordagem mais favorável ao contribuinte (in dubio pro contribuinte). Nesse ponto, comungo com a doutrina de Carlos Maximiliano, 12' edição de "Hermenêutica e Aplicação do Direito": "Não atende somente à letra, nem se deixa dominar pela preocupação de restringir; resolve de modo que o sentido prevaleça e o fim óbvio, o transparente objetivo seja atingido. O escopo, a razão da lei, a causa, os valores jurídico-sociais (ratio legis, dos romanos; Wertuteil, dos tudescos) influem mais do que a linguagem, infiel transmissora de idéias. Experimenta, em suma, o intérprete os vários processos de Hermenêutica; abstém-se de exigir mais do que a norma reclama; porém extrai, para ser cumprido, tudo, absolutamente tudo o que na mesma se contém. Se depois desse esforço ainda persiste a dúvida, aplica afinal a parêmia, resolve contra o Fisco e a favor do contribuinte". Como bem preceitua Wilhelm Hartz em "Interpretação da Lei Tributária": "Como se apura o que realmente quis o legislador? Não de modo diverso de como se investiga na vida do direito em geral a vontade real do declarante. Parte-se da expressão literal e presume-se que as palavras tenham o sentido usual e que o declarante tenha vinculado às palavras os conceitos que comumente a elas estão ligados. Isso, porém, é apenas uma presunção. A expressão literal e a vontade íntima estão dissociadas. O que parece estar dito na expressão literal não reproduz a vontade real. Se a expressão literal e a vontade íntima estão dissociadas, então decisiva é, em princípio, a vontade íntima. Assim, é apenas natural como regra geral não declarar como definitiva a expressão literal de uma lei. Uma lei, em certas circunstâncias, deve ser interpretada contra sua expressão literal, se numa razoável apreciação segundo o contexto a expressão literal não reproduz a vontade do legislador". Logo, entendo que, no caso, deve ser verificada a ocorrência ou não de prescrição à empresa remetente. 5 MINISTÉRIO DA FAZENDA .1\ SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo : 14052.003845/91-76 Acórdão : 203-03.965 No caso, tal fato ocorreu. E mais. Efetivamente a adquirente deixou de comunicar à empresa remetente omissão de lançamento de tributo na Nota Fiscal. Tal omissão desta coloca a recorrente em transgressão à norma do art. 173 do RIPI, ficando sujeita às penas do artigo 368. Entendo, portanto, caracterizada a imposição de punição à empresa remetente e, à omissão da recorrente, entendo deva ser negado provimento ao presente recurso. Sala das Sessões, em 17 de fevereiro de 1998 DANIEL CORRÊA HOMEM DE CARVALHO 6

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Numero do processo: 10580.727137/2013-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon May 05 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed May 21 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010 PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL FEDERAL. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 11. Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ADVOGADOS ASSOCIADOS. PROFISSIONAIS AUTÔNOMOS. CARACTERIZAÇÃO COMO CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS O advogado associado e o advogado correspondente são profissionais liberal autônomos e, portanto, segurados obrigatórios do RGPS como contribuintes individuais. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. IMPROCEDÊNCIA. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, não tendo ele se desincumbindo deste ônus. Simples alegações desacompanhadas dos meios de prova que as justifiquem revelam-se insuficientes para comprovar os fatos alegados. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. APRESENTAR GFIP COM INCORREÇÕES OU OMISSÕES (CFL 78). DECLARAÇÃO A MAIOR. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. LIMITES. CONTROLE DE LEGALIDADE. Em sede de contencioso administrativo, não cabe análise da justiça da lei tributária sob os vieses da razoabilidade ou da proporcionalidade, mas apenas da legalidade do lançamento. A hipótese normativa legalmente estabelecida para a aplicação da multa acessória CLF 78 não pressupõe a existência de prejuízo para a arrecadação ou para a fiscalização. Apenas pressupõe a prestação de informação incorreta na GFIP.
Numero da decisão: 2401-012.178
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. 6 DE MAIO DE 2025. Assinado Digitalmente Guilherme Paes de Barros Geraldi – Relator Assinado Digitalmente Miriam Denise Xavier – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Elisa Santos Coelho Sarto, Guilherme Paes de Barros Geraldi, Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Sonia de Queiroz Accioly (substituto[a] integral), Miriam Denise Xavier (Presidente) Ausente(s) o conselheiro(a) Monica Renata Mello Ferreira Stoll.
Nome do relator: GUILHERME PAES DE BARROS GERALDI
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. 6 DE MAIO DE 2025. Assinado Digitalmente Guilherme Paes de Barros Geraldi – Relator Assinado Digitalmente Miriam Denise Xavier – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Elisa Santos Coelho Sarto, Guilherme Paes de Barros Geraldi, Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Sonia de Queiroz Accioly (substituto[a] integral), Miriam Denise Xavier (Presidente) Ausente(s) o conselheiro(a) Monica Renata Mello Ferreira Stoll.

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PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL FEDERAL. INOCORRÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 11. Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ADVOGADOS ASSOCIADOS. PROFISSIONAIS AUTÔNOMOS. CARACTERIZAÇÃO COMO CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS O advogado associado e o advogado correspondente são profissionais liberal autônomos e, portanto, segurados obrigatórios do RGPS como contribuintes individuais. ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. IMPROCEDÊNCIA. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, não tendo ele se desincumbindo deste ônus. Simples alegações desacompanhadas dos meios de prova que as justifiquem revelam-se insuficientes para comprovar os fatos alegados. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. APRESENTAR GFIP COM INCORREÇÕES OU OMISSÕES (CFL 78). DECLARAÇÃO A MAIOR. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. LIMITES. CONTROLE DE LEGALIDADE. Em sede de contencioso administrativo, não cabe análise da justiça da lei tributária sob os vieses da razoabilidade ou da proporcionalidade, mas apenas da legalidade do lançamento. A hipótese normativa legalmente estabelecida para a aplicação da multa acessória CLF 78 não pressupõe a existência de prejuízo para a arrecadação ou para a fiscalização. Apenas pressupõe a prestação de informação incorreta na GFIP. Fl. 1144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. 6 DE MAIO DE 2025. Assinado Digitalmente Guilherme Paes de Barros Geraldi – Relator Assinado Digitalmente Miriam Denise Xavier – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Elisa Santos Coelho Sarto, Guilherme Paes de Barros Geraldi, Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Sonia de Queiroz Accioly (substituto[a] integral), Miriam Denise Xavier (Presidente) Ausente(s) o conselheiro(a) Monica Renata Mello Ferreira Stoll. RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário (fls. 1075/1100) interposto por ESCRITORIO DE ADVOCACIA BARACHISIO LISBOA contra o acórdão de fls. 1038/1047, que julgou improcedente a impugnação de fls. 911/930, apresentada em face dos autos de infração discriminados abaixo, lavrados para a cobrança de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração de contribuintes individuais nas competências 01/2009 a 12/2010 e multas por descumprimento de obrigações acessórias correlatas. DEBCAD Objeto Fls. 51.040.400-6 AIOP – Cota patronal – contribuintes individuais – advogados associados. 3/19 51.040.401-4 AIOP – Cota segurado – contribuintes individuais – advogados associados, transportadores rodoviários autônomos e demais contribuintes individuais 20/35 Fl. 1145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 3 51.040.402-2 AIOP – Terceiros - 36/42 51.040.413-8 AIOA – CFL 30 - Deixar a empresa de preparar folha(s) de pagamento(s) das remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço, de acordo com os padrões e normas estabelecidos pelo órgão competente da Seguridade Social. 43 51.040.414-6 AIOA – CFL 34 – Deixar a empresa de lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos. 44 51.040.415-4 AIOA – CFL 59 - Deixar a empresa de arrecadar, mediante desconto das remunerações, as contribuições dos segurados empregados e trabalhadores avulsos a seu serviço. 45 51.040.416-2 AIOA – CFL 78 – Apresentar a empresa a declaração a que se refere a Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32, inciso IV, com informações incorretas ou omissas. 46 Conforme o Relatório Fiscal (fls. 49/113), mediante o confronto de folhas de pagamento, GFIPs, DIRF e contabilidade, a fiscalização verificou que, no período autuado, o Escritório realizou uma série de pagamentos a título de serviços prestados por pessoas físicas que constaram da DIRF, mas foram omitidos das folhas de pagamento e das GFIPs. Tais pagamentos foram realizados a (i) transportadores rodoviários autônomos (Levantamento TN); (ii) advogados associados (Levantamento AD); e (iii) demais contribuintes individuais (Levantamento CN). Intimado, o Recorrente apresentou a impugnação de fls. 911/930, reconhecendo a integral procedência dos DEBCADs nºs 51.040.402-2 (Terceiros); 51.040.413-8 (CFL 30), 51.040.414-6 (CFL 34) e 51.040.415-4 (CFL 59) e a parcial procedência dos DEBCADs nºs 51.040.400-6 (Patronal) e 51.040.401-4 (Segurados), em relação aos Levantamentos TN e CN. Restaram em discussão, assim, os DEBCADs nºs 51.040.400-6 (Patronal) e 51.040.401-4 (Segurados), apenas em relação ao Levantamento AD (advogados associados), e o DEBCAD nº51.040.416-2 (CFL 78). Em relação a estes lançamentos, o Recorrente alegou, em síntese: 1. Que seria equivocado considerar os advogados associados como contribuintes individuais a serviço do Recorrente já que estes estariam, na realidade, a serviço dos clientes deste, em regime de associação, nos termos do Estatuto da Advocacia; Fl. 1146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 4 2. Que o fiscal teria indevidamente incluído na base de cálculo valores pagos aos advogados associados a título de reembolso; 3. Que o fiscal teria indevidamente incluído na base de cálculo valores em duplicidade na competência 12/2009, visto que teria considerado tanto os valores efetivamente pagos nesta competência, bem como valores meramente provisionados para o ano seguinte; 4. Que o fiscal teria reconhecido pagamentos a maior, feitos pelo Recorrente a título de RAT, os quais deveriam ser apropriados e abatidos das contribuições apuradas; 5. Que a multa (CFL 78) seria incabível, visto que a informação considerada equivocada pela fiscalização teria sido a alíquota de RAT 2%, sendo que o correto seria 1%. Ou seja, a informação incorreta teria gerado tributo a maior e não a menor, de modo que a aplicação da multa careceria de sentido; Encaminhados os autos à DRJ, foi proferido o acórdão de fls. 1038/1047, que julgou a impugnação improcedente. O acórdão em questão foi assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PARA A SEGURIDADE SOCIAL - ADVOGADO ASSOCIADO - CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. O advogado associado é profissional liberal autônomo, logo é segurado obrigatório do Regime Geral da Previdência Social - RGPS como contribuinte individual, consequentemente, a remuneração auferida em uma ou mais empresas, devidas ou creditadas, a qualquer título, durante o mês, é salário-de- contribuição. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Intimado, o Recorrente apresentou o recurso voluntário de fls. 1075/1100, em que reiteraram-se as alegações constantes da impugnação. Na sequência, os autos foram remetidos ao CARF e a mim distribuídos. Incluído o processo em pauta de julgamento, o Recorrente apresentou memorial que, além de reforçar as alegações recursais, apresentou alegação de prescrição intercorrente em relação à multa acessória, com fulcro na Tese Repetitiva/STJ nº 1.293. É o relatório. Fl. 1147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 5 VOTO Conselheiro Guilherme Paes de Barros Geraldi, Relator. 1. Admissibilidade e delimitação da lide O recurso é tempestivo1 e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele tomo conhecimento. 2. Preliminar: prescrição intercorrente Como relatado, em sede de memorial, o Recorrente alegou a prescrição intercorrente da multa acessória em razão da paralização do presente processo por mais de 3 anos, com fulcro na Tese Repetitiva/STJ nº 1.293: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. A alegação do Recorrente não prospera. A tese repetitiva invocada se aplica a multas aduaneiras, como expressamente consignado pelo STJ ao elaborar a redação de tal tese. Contudo, a multa objeto do presente processo tem natureza previdenciária: AIOA – CFL 78 – Apresentar a empresa a declaração a que se refere a Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32, inciso IV, com informações incorretas ou omissas. Além disso, nos termos da Súmula CARF nº 11: Súmula CARF nº 11 Aprovada pelo Pleno em 2006 Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). 1 Conforme o AR de fl. 1073, o Recorrente foi intimado do acórdão da DRJ em 28/05/2015 (quinta-feira) e apresentou o recurso voluntário em 29/06/2015 (segunda-feira), conforme carimbo de fl. 1075. Fl. 1148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 6 Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 103-21113, de 05/12/2002 Acórdão nº 104-19410, de 12/06/2003 Acórdão nº 104-19980, de 13/05/2004 Acórdão nº 105-15025, de 13/04/2005 Acórdão nº 107-07733, de 11/08/2004 Acórdão nº 202-07929, de 22/08/1995 Acórdão nº 203-02815, de 23/10/1996 Acórdão nº 203-04404, de 11/05/1998 Acórdão nº 201-73615, de 24/02/2000 Acórdão nº 201-76985, de 11/06/2003 Ante o exposto, REJETO a preliminar. 3. Mérito 3.1. Pagamentos feitos a Advogados Associados (Levantamento AD) Como relatado, após confrontar FOPAGs x GFIPs x DIRF X contabilidade, a fiscalização constatou que o Escritório realizava pagamentos a advogados associados, mas não declarava esses pagamentos nas GFIPs e, consequentemente, não recolhia as contribuições previdenciárias (cota patronal e cota segurado) incidentes sobre tais pagamentos. Com efeito, partindo da premissa de que os advogados associados seriam profissionais autônomos e, assim, contribuintes obrigatórios do RGPS, na qualidade de contribuintes individuais, a fiscalização lavrou os autos de infração de obrigação principal objetos do presente processo. Em sua defesa, o Recorrente sustentou, em síntese, que os advogados associados seriam seus parceiros profissionais, e não contratados seus, que prestariam, em conjunto com o Escritório, serviços advocatícios aos clientes e seriam remunerados pelos honorários convencionais e sucumbenciais decorrentes desses serviços. Ou seja, seriam os clientes, e não o Escritório, que contrataria os advogados associados para atuar em conjunto com o Escritório. Os pagamentos feitos pelo Escritório aos advogados seriam, assim, a mera distribuição desses honorários, sob o regime de associação previsto pelo art. 39 do Regulamento Geral do Estatuto da OAB.2 O acórdão recorrido refutou essas alegações com base nos seguintes fundamentos: As alegações do impugnante não procedem, pois uma das características do profissional liberal autônomo é que este assume os riscos dos seus serviços prestados. Ademais, pelos contratos de associações de fls. 966 a 977, a cláusula primeira estabelece que o advogado associado, como pessoa natural, prestará serviços profissionais em colaboração recíproca com a sociedade simples, consequentemente esse advogado associado é um prestador de serviço autônomo. 2 Art. 39. A sociedade de advogados pode associar-se com advogados, sem vínculo de emprego, para participação nos resultados.62 Parágrafo único. Os contratos referidos neste artigo são averbados no registro da sociedade de advogados. Fl. 1149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 7 O REGULAMENTO GERAL DO ESTATUTO DA ADVOCACIA E DA OAB enquadra o advogado associado como prestador de serviço autônomo, como se infere do artigo 39 desse regulamento, in verbis: [...] Assim, o advogado associado é profissional liberal autônomo, logo se subsume como segurado obrigatório do Regime Geral de Previdência Social – RGPS, na categoria de contribuinte individual, conforme fundamentação legal inserto no Relatório Fiscal de fls. 50 a 80. De forma que o advogado associado não sendo sócio e nem empregado, não tem participação nos lucros contábeis da sociedade, portanto as participações nos resultados alegado pelo impugnante é diferente dos lucros contábeis e que estes por legislações específicas não são salários-de-contribuição. Por conseguinte as participações nos resultados não são participações nos lucros contábeis, de modo que essas participações nos resultados são incentivos para que o advogado associado implemente a melhoria na sua produtividade, como também, no seu interesse vitorioso da causa, ao qual foi contratado, além dos honorários estabelecidos nos contratos de fls. 966 a 977. Em virtude disso as participações nos resultados são remunerações, portanto são salários-de-contribuição previstos no inciso III, do artigo 28, da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, in verbis: No recurso voluntário, o Recorrente rebateu as conclusões do acórdão, reiterando as alegações da impugnação. Apesar do esforço do Recorrente, entendo que o acórdão recorrido não merece reparos, eis que bem analisou as questões de direito e as provas dos autos. Os contratos de associação (fls. 966/977) evidenciam que os advogados associados eram contratados pelo Escritório. Em adição à cláusula primeira dos contratos de associação, já transcrita e analisada pelo acórdão recorrido, vale destacar a cláusula terceira, segundo a qual o Escritório franquearia ao advogado associado suas instalações e estrutura “visando a execução dos serviços que lhe sejam atribuídos e para os quais a Sociedade tenha sido contratada”, a Cláusula Quarta, segundo a qual os serviços a serem prestados pelos associados “englobam todos aqueles necessários ao eficaz desempenho das atividades e tarefas que lhe foram confiadas pela sociedade” e a cláusula oitava, que evidencia que a remuneração dos advogados associados era ajustada entre o Escritório – contratante – e o associado – contratado. Além disso, apesar de o Recorrente ter apresentado extensas explicações sobre o papel do advogado e sobre o contrato de mandato, a fim de justificar sua alegação de que os advogados associados eram contratados e remunerados pelos clientes, não apresentou nenhuma procuração outorgada diretamente aos advogados associados nem nenhuma outra prova documental tendente a dar lastro às suas alegações. Fl. 1150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 8 Correto, portanto, o enquadramento dos advogados associados como contribuintes individuais. 3.2. Valores indevidamente incluídos na base de cálculo Como relatado, na impugnação, o Recorrente alegou que a fiscalização teria, indevidamente, incluído na base de cálculo dos tributos lançados: (i) valores relativos a adiantamentos pagos pelo Escritório em favor dos advogados associados; e (ii), valores em duplicidade na competência 12/2009, visto que teria considerado tanto os valores efetivamente pagos nesta competência, como valores meramente provisionados para o ano seguinte. Para comprovar a alegação relativa aos adiantamentos, o Recorrente apresentou, exemplificativamente, os comprovantes de despesas de fls. 978/985. Já para comprovar a alegação relativa à duplicidade na competência 12/2009, o Recorrente apresentou os livros-razão de 2009 e 2010 (fls. 986/1016). Ambas as alegações foram refutadas pelo acórdão recorrido com base nos seguintes fundamentos: 2 – O impugnante alega que os valores pagos aos advogados associados referentes aos reembolsos de despesas lançadas nas contas 23004-3 – 2101050100 e 510104100 não integram as bases de cálculos das contribuições previdenciárias, que são compostas apenas pelas parcelas pagas em contrapartida ao trabalho realizado. Não há dúvida que o advogado associado, é profissional liberal autônomo, logo assume os riscos de sua atividade, consequentemente, há uma contradição, quando o prestador de serviço recebe reembolsos de despesas para a consecução de seu trabalho, pois se presumem que os honorários entabulados entre as partes já estejam incluídos tais despesas. De forma que esses reembolsos de despesas são remunerações indiretas, logo se enquadram como salários-de-contribuição, previsto no inciso III, do artigo 28, da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, transcrito acima. Portanto, não há como acolher as alegações do impugnante. 3 – O impugnante contesta que há duplicidade de lançamentos, uma vez que, em determinada competência considerou os valores provisionados para o ano seguinte como pagos, portanto, os valores lançados a título de contribuição previdenciária tanto sobre os valores provisionados no final do ano de 2009 (mas, não pagos), como sobre aqueles efetivamente pagos aos advogados associados nas respectivas competências do exercício 2010, estes foram feitos em duplicidade. Em regra as provisões contábeis estimadas ou não correspondem a despesas e prováveis perdas no ativo pertinentes a determinado período-base em que incorrerem, no qual serão contabilizadas, que serão pagas ou apuradas no próprio período-base ou no período-base subseqüente ou subsequentes e são: Fl. 1151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 9 [...] Assim, pelo transcrito acima, não é normal a provisão de pagamentos a profissionais autônomos, pois a obrigação de pagar se dá no momento da conclusão da prestação do serviço. Quando a sociedade faz provisão no passivo, isto indica que há uma obrigação de pagar e de que o serviço já foi prestado, lembra-se que o fato gerador da contribuição social para a Seguridade Social segue o regime de competência, portanto os valores insertos nas contas contábeis são salários-de-contribuição. O impugnante deveria ter trazido aos autos comprovações de que os valores insertos nas provisões em certo momento foram pagos ou não pagos. E, para comprovar a duplicidade de fatos geradores é essencial a demonstração mês a mês da contrapartida das contas de despesas ou estornos com as contas de provisões, essa demonstração deve ser comprovada por documentos idôneos. Assim, em apreciação aos DOC 06 de fls. 986 a 1016, não há como concluir o alegado pelo impugnante. No recurso voluntário, o Recorrente rebateu apenas as conclusões do acórdão em relação ao reembolso de despesas, nada falando sobre o suposto lançamento em duplicidade na competência 12/2009. Em relação ao reembolso de despesas, o Recorrente alegou que, em vista das imprevisibilidades inerentes à advocacia, a prática corrente neste mercado seria que as despesas necessárias à execução dos serviços advocatícios, tais como aquelas relativas a cópias, postagens, custas, deslocamentos, dentre outras de mesma natureza, correrem por conta dos clientes, que, em regra, reembolsam os valores adiantados pelos advogados. Pois bem. O silêncio em relação ao suposto lançamento em duplicidade na competência 12/2009 implica na aceitação da solução dada à questão pelo acórdão recorrido, com a consequente não devolução da matéria para análise desse órgão recursal. No que tange ao reembolso de despesas, apesar de, em abstrato, discordar da conclusão do acórdão recorrido – visto que, de fato, a prática do mercado advocatício é que os custos necessários à execução dos trabalhos, tais como táxis, estacionamento, combustível, cópias, passagens aéreas, hospedagens, ligações telefônicas etc. sejam adiantados pelo advogado/escritório e posteriormente reembolsados pelo cliente – entendo que o Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprovar que existiriam despesas reembolsadas incluídas no lançamento pela fiscalização. A documentação apresentada pelo Recorrente às fls. 978/985 é composta por notas fiscais, cupons fiscais e recibos de hotéis, restaurantes, estacionamentos e táxis. Em tese, tais documentos até podem se referir a despesas incorridas no desempenho de serviços advocatícios adiantadas pelo advogado, reembolsadas por clientes, escrituradas nas contas contábeis analisadas pela fiscalização e incluídas na base de cálculo lançada. Contudo, o Fl. 1152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 10 fato é que o Recorrente não fez esse vínculo entre os documentos apresentados e os valores alegadamente incluídos de forma indevida no lançamento. Dessa forma, não tendo o Recorrente de desincumbindo do ônus de comprovar sua alegação, não há como prover seu pedido. 3.3. Dedução dos valores recolhidos a maior Eis o que constou do relatório fiscal (fl. 78 e ss): 39. Por conta dos valores pagos em GPS acima dos valores declarados em GFIP, a empresa foi intimada a "Informar a que fatos geradores previdenciários se referem os valores pagos em GPS superiores aos valores declarados em GFIP", através do Termo de Intimação Fiscal n° 2, de 23/08/2013. 40.Posteriormente, a empresa solicitou prorrogação de prazo para resposta, solicitação esta atendida através da Informação Fiscal de 26/09/2013. 41. Em 07/10/2013, a empresa respondeu ao TIF n° 2, com a seguinte explicação: Assim, esclarecemos que os valores pagos em GPS superiores aos valores declarados em GFIP resultam de erro procedimental do Escritório e que, por esta razão não correspondem a fatos geradores previdenciários de titularidade passiva do Escritório. A razão do equívoco é que fomos orientados no passado a proceder ao pagamento de contribuições previdenciárias relativas a advogados que se associaram ao Escritório, quando a condição de sociedade por resultados não constitui fato gerador do tributo. 42. Apresentando justificativas, a empresa conclui a resposta da seguinte forma: "Assim, considerando tanto a natureza societária da vinculação mantida entre o Escritório e os advogados que ao mesmo se associaram, quanto o fato da distribuição de resultados das atividades profissionais desenvolvidas conjuntamente, verifica-se a inocorrência de fatos geradores previdenciários e, conseqüentemente, a existência de créditos em favor do Escritório, que, de logo, manifesta a intenção de compensá-los com débitos futuros relativos às contribuições previdenciárias de seus empregados". 43. Assim, atendendo ao que fala a Nota Técnica Copes/Cofis n° 2010/171, no item 13.5, "iii", informamos que as sobras de recolhimento identificadas não foram aproveitadas para apuração do valor lançado, conforme resposta do contribuinte e não apresentação da GFIP com os fatos geradores lançados: 13.5 Identificada pelo Auditor-Fiscal da RFB a existência de recolhimentos referentes ao período sob fiscalização, efetuados em data anterior à do início do procedimento fiscal, cujos valores sejam superiores aos declarados em GFIP, proceder-se-á como segue: Fl. 1153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 11 i. O sujeito passivo será intimado a prestar esclarecimentos sobre a que se referem os valores excedentes ao declarado e para que apresente GFIP original (se omisso) ou retificadora para sanar eventual erro de fato por ele justificado, nos termos da IN RFB no 971, de 2009, art. 463, § 5º , inciso II ii. Se prestados os esclarecimentos acerca dos valores excedentes com a identificação inequívoca pelo contribuinte dos fatos geradores e tipo de contribuintes a que se referem - ainda que não apresentada a GFIP da qual fora intimado, o Auditor-Fiscal da RFB, quando da apuração da contribuição previdenciária devida, deverá aproveitar as sobras de recolhimento que se refiram estritamente aos fatos geradores sob apreciação no procedimento fiscal, fazendo menção expressa dessa utilização no Termo de Verificação Fiscal; iii. Se Não atendida a intimação ou se não apresentada a GFIP da qual fora intimado, o Auditor-Fiscal da RFB deverá consignar no Termo de Verificação Fiscal que a sobra de recolhimento identificada não foi aproveitada na apuração do valor lançado por impossibilidade de identificação dos fatos geradores e dos tipos de contribuição que teriam sido pagos. Com efeito, ao se analisar o RADA (fls. 11/17), verifica-se que foram apropriados os pagamentos feitos em GPS até o limite do que havia sido declarado em GFIP. Em razão disso, na impugnação, o Recorrente requereu que o processo fosse baixado em diligência para que os pagamentos a maior fossem apropriados e abatidos do valor lançado. O acórdão recorrido denegou o pedido sob o seguinte fundamento: Por ser a atividade administrativa de lançamento vinculada, constata-se que a Autoridade Lançadora não procedeu o encontro de contas em razão de haver legislação tributária normatizando o procedimento e que esta exige alguns requisitos não atendidos pelo contribuinte, como se depreendem dos itens 39 a 43, do Relatório Fiscal de fls. 78 a 80. Entretanto, o procedimento adotado pela Autoridade Lançadora não elimina o direito de o impugnante pedir as restituições dos créditos das contribuições previdenciárias recolhidas indevidamente, desde que atenda os requisitos da legislação tributária previdenciária. Portanto, não há como acolher as alegações do impugnante e indeferir o pedido de diligência. No recurso, o Recorrente reiterou as alegações da impugnação. Exposta a controvérsia, apesar de não se verificar erro da autoridade lançadora, que seguiu rigorosamente as orientações da Nota Técnica Copes/Cofis n° 2010/171, entendo que não haveria óbice para o deferimento do pedido apresentado em impugnação de abatimento de tais valores dos presentes autos de infração, visto que do confronto entre RADA (fls. 11/17), RDA (115/116) e a tabela integrante do TIF nº 2 (fls.888/892) é possível identificar as GPSs Fl. 1154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 12 correspondentes ao pagamento a maior feito pelo contribuinte. Apesar disso, considerando que o procedimento adequado para o aproveitamento dos pagamentos a maior seria a apresentação de pedido de restituição/compensação – como informado ao contribuinte durante a fiscalização, no relatório fiscal e no acórdão recorrido – não é possível aferir, no atual momento processual, se os créditos representados pelas GPSs mencionadas acima ainda existem, visto que podem já ter sido utilizados. Desse modo, não há como acolher o pedido do Recorrente. De toda forma, quando da execução do julgado, deverá ser observada eventual existência crédito do sujeito passivo. 3.4 DEBCAD nº 51.040.416-2 (AIOA | CFL 78) Como relatado, dentre os autos de infração lavrados e impugnados pelo Recorrente consta o DEBCAD nº 51.040.416-2, que imputa ao Recorrente a conduta de apresentar a empresa a declaração a que se refere a Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32, inciso IV (GFIP), com informações incorretas ou omissas (CFL 78). É essencial destacar que a autoridade fiscalizadora elaborou um relatório fiscal específico para esta multa acessória (fls. 107/113). Neste relatório fiscal, depois de indicar o dispositivo legal violado e capitular a multa aplicada, a autoridade fiscalizadora descreveu os fatos correlatos da seguinte forma: 5. Com base na autorização concedida pela Lei 11.457/07, que outorga competência à Secretaria da Receita Federal do Brasil para arrecadar, fiscalizar, lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais devidas à Seguridade Social, bem como as contribuições incidentes a título de substituição, cabendo ainda, na esfera de sua competência, promover a respectiva cobrança e aplicar as sanções previstas legalmente, é também, prerrogativa de esta auditoria fiscal examinar a documentação e escrituração contábil do ente auditado, não prevalecendo para esse efeito o disposto nos artigos 17 e 18 do Código Comercial, tornando obrigados à empresa e o segurado a prestar todas as informações e esclarecimentos solicitados. 6. Prevê ainda o Artigo 293 do Regulamento da Previdência Social aprovado pelo Decreto n° 3.048/99, a obrigatoriedade da lavratura de auto de infração pela fiscalização, com discriminação clara e precisa da infração e das circunstâncias em que foi praticado, dispositivo legal infringido e a penalidade aplicada e os critérios de sua gradação, sempre que for constatada a ocorrência de infração a dispositivo do regulamento citado. 7. Este relatório tem o objetivo de identificar a natureza e a origem da infração, que resultou no crédito constituído mediante este Auto de Infração, bem como explicar a metodologia que se adotou para a determinação da gradação da penalidade aplicada. 8. O sujeito passivo das obrigações previdenciárias principais deve, além de recolher estas contribuições, cumprir outras obrigações, ditas acessórias, Fl. 1155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 13 decorrentes da legislação que tem por objeto prestações positivas ou negativas nela previstas, no interesse da arrecadação ou da fiscalização das obrigações previdenciárias. 9. A empresa declarou com erro na GFIP o campo Alíquota RAT, informando o percentual de 2%, quando o correto seria 1%, para o período de 01/2009 a 13/2010. (Destaque do relator) Ou seja, a autoridade lançadora imputou a multa CFL 78 ao fato específico de o Recorrente ter declarado em GFIP RAT 2%, sendo que o correto seria 1% (ou seja, pelo fato de o Recorrente ter declarado e recolhido tributo a maior) e não por ter deixado de declarar em GFIP os pagamentos feitos a contribuintes individuais. Com efeito, na impugnação, o Recorrente defendeu que não poderia ser apenado por ter declarado e recolhido tributo a maior, eis que a função das multas tributárias seria o desestímulo ao não recolhimento de tributos. O acórdão recorrido considerou improcedente a alegação com base no fundamento de que a hipótese normativa para a aplicação da multa é a apresentação de informação incorreta em GFIP e que a atividade da fiscalização é plenamente vinculada. No recurso, o Recorrente reiterou a alegação da impugnação. Pois bem. Em sede de contencioso administrativo, não cabe análise da justiça da lei tributária sob os vieses da razoabilidade ou da proporcionalidade3, mas apenas da legalidade do lançamento. Com efeito, em que pese de haver acórdãos que, apesar de dizerem respeito a outros CFLs, são, por analogia, favoráveis à tese defendida pelo Recorrente, (2201-006.327, 2201-006.297 e 2201-006.298)4, entendo que, em análise de legalidade, o lançamento e o acórdão recorrido não merecem reparos. A Lei 8.212/91, art. 32, na redação vigente à época do cometimento da falta, dispõe que: Art. 32. A empresa é também obrigada a: 3 Súmula CARF nº 2 Aprovada pelo Pleno em 2006 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão nº 103-21568, de 18/03/2004 Acórdão nº 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão nº 108-06035, de 14/03/2000 Acórdão nº 102-46146, de 15/10/2003 Acórdão nº 203- 09298, de 05/11/2003 Acórdão nº 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão nº 202-15674, de 06/07/2004 Acórdão nº 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão nº 204-00115, de 17/05/2005 4 Os acórdãos em questão avaliam que as multas tributárias têm o condão de proteger a arrecadação tributária, bem como o próprio trabalho de fiscalização. Desse modo, não havendo prejuízo à arrecadação nem ao trabalho de fiscalização, não haveria justa causa para a aplicação da multa. Fl. 1156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 14 [...] IV - declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do Conselho Curador do FGTS; [...] Art. 32 -A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá -la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: [...] (grifo nosso) O Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto 3.048/99, determina: Art. 225. A empresa é também obrigada a: [...] IV - informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social, por intermédio da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social, na forma por ele estabelecida, dados cadastrais, todos os fatos geradores de contribuição previdenciária e outras informações de interesse daquele Instituto ; [...] § 4º O preenchimento, as informações prestadas e a entrega da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social são de inteira responsabilidade da empresa. (grifo nosso) A forma correta de preenchimento da GFIP está didaticamente explicada no Manual de Orientação e Preenchimento da GFIP à fl. 59 (disponível em https://www.gov.br/receitafederal/pt -br/centrais -de -conteudo/publicacoes/manuais/manual - do -sefip -gfip/manual -gfip): 2.3 - ALÍQUOTA RAT Informar a alíquota (1,0%, 2,0% ou 3,0%) para o cálculo da contribuição destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho - RAT. A alíquota informada neste campo, correspondente ao CNAE Preponderante, é determinada pelo enquadramento da atividade econômica preponderante da empresa na tabela constante do Anexo V do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto n° 3.048/99 e alterações posteriores. O enquadramento na atividade preponderante deve ser feito segundo as orientações da Instrução Normativa que dispõe sobre normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação das contribuições sociais administradas pela RFB. (grifo nosso) Fl. 1157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2401-012.178 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.727137/2013-16 15 Vê-se, assim, que a hipótese normativa legalmente estabelecida não pressupõe a existência de prejuízo para a arrecadação ou para a fiscalização. Apenas prevê que a prestação de informação incorreta na GFIP dá azo à aplicação da multa ora discutida. Com efeito, no presente caso, apesar de não se vislumbrar prejuízo à arrecadação ou à fiscalização5, a prestação de informação incorreta em GFIP – declaração de RAT 2% e não 1% a – é fato incontroverso. Portanto, correta a aplicação da multa. Ante o exposto, voto por considerar a alegação improcedente. 4. Conclusão Diante do exposto, voto por CONHECER o recurso voluntário, REJEITAR a preliminar e NEGAR-LHE PROVIMENTO. (documento assinado digitalmente) Guilherme Paes de Barros Geraldi 5 Visto que nenhum trabalho adicional foi necessário em decorrência da declaração incorreta da alíquota 2% em vez de 1%. O trabalho adicional gerado à fiscalização que está consubstanciado no TIF nº2 (fl. 832 e ss.) não tem relação com o RAT declarado em GFIP e recolhido a maior, mas sim com as GPSs recolhidas em valores superiores ao que foi declarado em GFIP. Fl. 1158DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10650.721202/2020-40
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 19 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue May 20 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2013 RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR. REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. PENSÃO ALIMENTÍCIA. MAIORES DE 24 ANOS. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. PENSÃO ALIMENTÍCIA. MAIORES DE 24 ANOS. DEDUÇÃO. REQUISITOS. SÚMULA CARF Nº 214. Nos termos do art. 35, § 1º da Lei 9.250/95, apenas filhos de até 24 anos são considerados dependentes para fins tributários. para que se proceda à dedução de pensão alimentícia paga a beneficiário de idade superior a esta, faz-se necessário não apenas demonstrar que existe decisão judicial, acordo homologado judicialmente ou escritura pública determinando o pagamento da pensão (art. 8º, Lei 9.250/95), como também comprovar que o beneficiário depende dos valores auferidos para sua sobrevivência. Aplicável a súmula CARF nº 214, que determina que “a pensão paga por mera liberalidade a maiores de vinte e quatro anos, ainda que em razão de acordo homologado judicialmente ou por escritura púbica, não é dedutível na apuração do Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF).”
Numero da decisão: 9202-011.731
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro (substituto integral), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti, substituído pelo conselheiro Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro.
Nome do relator: LUDMILA MARA MONTEIRO DE OLIVEIRA
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REQUISITOS DE ADMISSIBILIDADE. SIMILITUDE FÁTICA. PENSÃO ALIMENTÍCIA. MAIORES DE 24 ANOS. INTERPRETAÇÃO DIVERGENTE DA LEI TRIBUTÁRIA. Merece ser conhecido o recurso especial interposto contra acórdão que, em situação fática similar, conferir à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, Turma de Câmara, Turma Especial, Turma Extraordinária ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais, observados os demais requisitos previstos nos arts. 118 e 119 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. PENSÃO ALIMENTÍCIA. MAIORES DE 24 ANOS. DEDUÇÃO. REQUISITOS. SÚMULA CARF Nº 214. Nos termos do art. 35, § 1º da Lei 9.250/95, apenas filhos de até 24 anos são considerados dependentes para fins tributários. para que se proceda à dedução de pensão alimentícia paga a beneficiário de idade superior a esta, faz-se necessário não apenas demonstrar que existe decisão judicial, acordo homologado judicialmente ou escritura pública determinando o pagamento da pensão (art. 8º, Lei 9.250/95), como também comprovar que o beneficiário depende dos valores auferidos para sua sobrevivência. Aplicável a súmula CARF nº 214, que determina que “a pensão paga por mera liberalidade a maiores de vinte e quatro anos, ainda que em razão de acordo homologado judicialmente ou por escritura púbica, não é dedutível na apuração do Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF).” Fl. 149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e no mérito, em dar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro (substituto integral), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti, substituído pelo conselheiro Jose Luis Hentsch Benjamin Pinheiro. RELATÓRIO Trata-se de recurso de recurso especial interposto pela FAZENDA NACIONAL em face do acórdão nº 2402-012.403, proferido pela Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara desta Segunda Seção de julgamento que, por maioria de votos, deu provimento ao recurso voluntário interposto por JURANDIR SEBASTIAO. Colaciono, por oportuno, a ementa e o respectivo dispositivo do acórdão recorrido: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2013 PENSÃO ALIMENTÍCIA. DEDUÇÃO. GLOSA. MERA LIBERALIDADE. EXISTÊNCIA. FILHO MAIOR DE VINTE E QUATRO ANOS DE IDADE. O pagamento de pensão alimentícia efetuado por mera liberalidade é insuscetível de dedução, sendo dedutível apenas o valor da pensão paga em conformidade com as normas do Direito de Família. Dispositivo: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário interposto. Vencidos os conselheiros Diogo Cristian Denny (relator), Francisco Ibiapino Luz e Wilderson Botto, que negaram- Fl. 150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 3 lhe provimento. Designado redator do voto vencedor o conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro. Cientificada, apresentou o recurso especial (f. 108/119), trazendo à baila o acórdão paradigmático de nº 9202-009.614, para demonstrar a divergência quanto à dedutibilidade da pensão alimentícia paga a maiores de 24 (vinte e quatro) anos. Ao seu sentir, [a] concessão dos alimentos devidos em razão do vínculo de parentesco exige prova da necessidade do alimentando e a pensão fixada judicialmente ou por acordo homologado judicialmente a filhos menores significa que o aporte financeiro concedido a filhos posteriormente à maioridade caracteriza-se como doação, no âmbito da liberalidade, não sendo passível de dedução da base de cálculo do imposto de renda. (f. 117; sublinhas deste voto) O despacho de admissibilidade, acostado às f. 129/132, inicialmente aclarou que, embora o acórdão recorrido tenha aplicado a Súmula CARF nº 98, esta foi revogada em 03/09/2018. Com efeito, o cotejo efetuado pela Recorrente demonstra a divergência suscitada, como explicitado adiante: No acórdão recorrido, o entendimento adotado foi no sentido de que, não havendo disposição legal perante o direito civil quanto ao limite de idade para pagamento de pensão alimentícia aos filhos, é cabível a dedução da base de cálculo do imposto de renda de pensão alimentícia objeto de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente paga a filho com mais de 24 anos. Já no paradigma apresentado, a decisão proferida sustenta que o pagamento de pensão alimentícia a filho maior de 24 anos é mera liberalidade, sendo hipótese não prevista nas normas do direito de família, não estando sujeito à dedução fiscal, ainda que homologado em juízo para efeitos civis. Dessa forma, demonstrada a divergência jurisprudencial, encontram-se presentes os requisitos de admissibilidade do presente recurso especial. (f. 131/132; sublinhas deste voto) Em sede de contrarrazões (f. 138/145) declinou razões para o não provimento do recurso fazendário, sem apresentar qualquer óbice quanto ao seu conhecimento. É o relatório. VOTO Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Relatora. I – DO CONHECIMENTO Fl. 151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 4 Passo a aferir o preenchimento dos requisitos intrínsecos e extrínsecos do recurso especial de divergência com relação à única matéria devolvida a esta instância especial: Dedução de pensão judicial paga a filho maior de 24 anos. A decisão recorrida estava amparada pelo entendimento exibido no verbete sumular de nº 98 deste eg. Conselho, que ostentava a seguinte redação: A dedução de pensão alimentícia da base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Física é permitida, em face das normas do Direito de Família, quando comprovado o seu efetivo pagamento e a obrigação decorra de decisão judicial, de acordo homologado judicialmente, bem como, a partir de 28 de março de 2008, de escritura pública que especifique o valor da obrigação ou discrimine os deveres em prol do beneficiário. Concluiu-se que no presente caso, há obrigação judicial do dispêndio do Contribuinte com a pensão alimentícia e, não havendo limite de idade para seu adimplemento perante o direito civil, não há de se exigi-lo para fins de sua respectiva dedução. Fazê-lo seria tornar letra morta não só o Direito, mas, sobretudo, o dever judicial ao qual lhe foi imposto. (f. 105/106) Como frisado pelo despacho de admissibilidade, a súmula foi revogada, não havendo que se cogitar o não conhecimento por força do disposto no § 3º do art. 118 do RICARF. Da leitura das razões trazidas no único paradigma suscitado – o acórdão nº 9202- 009.614 –, noto haver clara divergência na interpretação da legislação tributária em situações parelhas. Pontuado que, em se tratando de filha maior, inclusive com idade bem acima da dependência presumida prevista no art. 77, § 1º, III (até vinte e um anos), e § 2º (até vinte e quatro anos de idade, se ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau), do Regulamento do Imposto de Renda vigente à época do fato gerador (Decreto 3000/99), entendo que o pagamento da pensão acaba sendo, em princípio, e salvo prova em contrário, injustificável, inclusive do ponto de vista das normas do Direito de Família. Expressando-se de outra forma, na situação dos autos estaria cessado o dever de prestar alimentos e os pagamentos efetuados pelo sujeito passivo assumem o caráter de liberalidade, fugindo, pois, à hipótese de dedução da base de cálculo do imposto sobre a renda. Na específica hipótese dos autos, o fato de haver uma decisão judicial não rescindida pelo sujeito passivo não afasta a caracterização da liberalidade, pois o contribuinte poderia ter utilizado ação própria para desonerar-se da obrigação de prestar os alimentos. (sublinhas deste voto) Fl. 152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 5 Preenchidos os pressupostos de admissibilidade, conheço do recurso especial fazendário. II – DO MÉRITO O art. 8º da Lei 9.250/95 prevê ser possível a dedução de despesas com pensão alimentícia da base de cálculo do IRPF quando em cumprimento de decisão judicial, inclusive a prestação de alimentos provisionais, de acordo homologado judicialmente, ou de escritura pública a que se refere o art. 1.124 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973. Apenas a título ilustrativo, colaciono alguns julgados deste Conselho que, em idêntico sentido, afirmam que só é possível proceder à dedução de despesas com pensão alimentícia quando da apresentação da decisão judicial / acordo homologado judicialmente / escritura pública: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2010 PENSÃO ALIMENTÍCIA JUDICIAL. O direito de deduzir dos rendimentos tributáveis os valores pagos a título de pensão alimentícia está vinculado aos termos determinados na sentença judicial ou acordo homologado judicialmente. Requerida a comprovação dos pagamentos efetuados aos beneficiários em atendimento à exigência legal. Reconhecimento do direito à dedução quando cumpridos os requisitos.1 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2011 PENSÃO ALIMENTÍCIA JUDICIAL. O direito de deduzir dos rendimentos tributáveis os valores pagos a título de pensão alimentícia está vinculado aos termos determinados na sentença judicial ou acordo homologado judicialmente, quando reconhecidamente válidos para efeito tributário. Reconhecimento do direito à dedução somente quando cumpridos os requisitos e amparo legal existente.2 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2002 PENSÃO ALIMENTÍCIA. REQUISITOS. Da legislação de regência, extrai-se que são requisitos para a dedução da despesa com pensão alimentícia: a) a comprovação do efetivo pagamento dos valores declarados; b) que o pagamento tenha a natureza de alimentos; c) que a obrigação seja fixada em decorrência das normas do Direito de Família; e d) que seu pagamento esteja de acordo com o estabelecido em decisão judicial ou acordo homologado judicialmente ou, ainda, a partir do ano-calendário 2007, em 1 CARF. Acórdão nº 2001-000.995, sessão de 12 de dezembro de 2018. 2 CARF. Acórdão nº 2001-000.994, sessão de 12 de dezembro de 2018. Fl. 153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 6 conformidade com a escritura pública a que se refere o art. 1.124-A da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973.3 Entretanto, não se pode olvidar não bastar que o pagamento esteja de acordo com o estabelecido em decisão judicial, acordo homologado judicialmente ou escritura pública. Isto porque a al. “f” do inc. II do art. 8º da Lei nº 9.250/95 dispõe serem dedutíveis as “(...) importâncias pagas a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família.” Inexiste, para as normas do Direito de Família, um termo final para o pagamento da pensão alimentícia, eis que não cessa automaticamente com o alcance da maioridade – inteligência do verbete sumular de nº 358 do STJ. Vem a jurisprudência entendendo que a pensão se estende até os 24 (vinte e quatro) anos, considerada a idade média para formação em cursos universitários, a partir da qual estariam os alimentandos aptos a ingressar no mercado de trabalho. Completados os 24 (vinte e quatro) anos, precisaria o alimentado comprovar não ser capaz de prover seu próprio sustento, razão pela qual a pensão continuaria sendo devida. É possível que, malgrado não necessite o alimentando da pensão para arcar com suas necessidades básicas, seu pagamento seja mantido em razão do dever de solidariedade familiar. Contudo, neste caso, não teria o pagamento o condão de produzir efeitos tributários, ainda que amparado por acordo/decisão judicial, uma vez que, por não ser necessário à sobrevivência do alimentando, é considerado como mero ato de liberalidade. Peço licença para transcrever ementa de acórdão do col. Superior Tribunal de Justiça em idêntico sentido: TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. PENSÃO ALIMENTÍCIA. HOMOLOGAÇÃO JUDICIAL. FILHO MAIOR DE 24 ANOS DE IDADE. EXERCÍCIO PROFISSIONAL. DESCARACTERIZAÇÃO DA DEPENDÊNCIA. INDEDUTIBILIDADE DO IRPF. BENEFÍCIO FISCAL. INTERPRETAÇÃO SISTEMÁTICA E RESTRITIVA. INDEPENDÊNCIA DO DIREITO DE FAMÍLIA DA DEFINIÇÃO DOS EFEITOS TRIBUTÁRIOS. CESSAÇÃO LEGAL DO DEVER DE SUSTENTO. REPERCUSSÃO AUTOMÁTICA NA EFICÁCIA TRIBUTÁRIA DESONERATIVA. OPÇÃO PELO NÃO EXERCÍCIO DA AÇÃO JUDICIAL DE EXONERAÇÃO DA PENSÃO. LIBERALIDADE DO DEVEDOR. PERSISTÊNCIA DO PAGAMENTO POR ATO DE VONTADE DO ALIMENTANTE. VOLUNTARIEDADE ÀS CUSTAS DA ARRECADAÇÃO FISCAL. IMPOSSIBILIDADE. EXTINÇÃO DO BENEFÍCIO COM O ADVENTO DA MAIORIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO MANTIDO. (...) Por isso, embora a Lei 9.250/95 determine que o valor pago a título de pensão alimentícia possa ser deduzido da base de cálculo mensal do imposto de renda, “tal norma deve ser interpretada de modo restritivo, nos termos do art. 111 do Código Tributário Nacional”. Afirma, ainda, “que a separação judicial, ato que deu nascimento ao pagamento das pensões, deu-se no ano de 1990, data em que os filhos do Apelado, eram menores de 21 anos, diferentemente de hoje, em que ambos são maiores, plenamente capazes exercendo cada qual 3 CARF. Acórdão nº 2001-000.865, sessão de 27 de novembro de 2018. Fl. 154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 7 livremente suas profissões”. Tudo para concluir que a dedução dos valores do IRPF pelo pagamento de pensão não mais se justifica, o que atende à norma processual de regência. (...) 7. Por fim, em relação ao mérito propriamente dito da invocada afronta ao art. 4º, II, da Lei 9.250/1996, melhor sorte não resta ao recurso. O referido dispositivo deve ser interpretado no contexto normativo em que inserido, à luz do inciso III e do art. 8º, II, “b”, “c”, “f” §3º e 35, III, §1º, todos do mesmo diploma legal, os quais estão a vincular de forma direta ou indireta a dependência econômica à dedução permitida da base de cálculo do IR. A ratio legis da dedução fiscal é o dever de sustento que onera os rendimentos percebidos pelo contribuinte em razão da lei ou de sentença judicial. Cessado o dever de sustento, cessa o benefício fiscal, independentemente de ação judicial de exoneração que tem os seus efeitos restritos ao Direito de Família. 8. Uma vez descaracterizada legalmente a dependência presumida, e ilidida a natureza assistencial da verba dedutível, não basta invocar a origem judicial da pensão regularmente adimplida para ter direito ao benefício fiscal do art. 4º, II, da Lei 9.250/1996. A pensão dedutível do art. 4º, II, da Lei 9.250/1996 somente alcança os filhos dependentes que se enquadrem na condição prevista no art. 35, III e §1º da Lei do Imposto de Renda. Fora dessas hipóteses, nada obsta que o contribuinte continue a pagar pensão para os filhos enquanto não desonerado judicialmente dessa obrigação familiar. Só não pode fazê-lo às custas de subsídio estatal e em detrimento da base de incidência do IRPF que estaria indefinidamente reduzida ao exclusivo talante e liberalidade do pagador da pensão, que já preenche as condições legais para exoneração do encargo. 9. O regime civil ou familiar da pensão alimentícia estabelecida judicialmente não se confunde com os respectivos efeitos tributários da verba destinada a esse desiderato. O art. 111 do CTN recomenda interpretação restritiva à legislação tributária que disponha sobre benefício fiscal. Precedentes do STJ. O pagamento de pensão nas circunstâncias dos autos equipara-se, para fins fiscais, a doação, e nessa condição se sujeita à incidência do IRPF. 10. Considerando o contexto normativo da previsão de dedução fiscal da pensão alimentícia fixada judicialmente e paga a filho após os 24 anos de idade, e a necessidade de se empreender interpretação sistemática e restritiva das hipóteses de benefício fiscal previstas na legislação tributária, nada há a reparar no Acórdão recorrido, que corretamente aplicou o direito federal ao caso concreto. 11. Recurso Especial conhecido em parte, e nessa parte não provido.4 (sublinhas deste voto) Em suas contrarrazões nenhuma linha é dispendida com o objetivo de demonstrar ser a pessoa receptora de pensão inapta ao labor, razão pela qual o numerário seria imprescindível ao seu sustento. Do relatório do acórdão recorrido colhe-se que limitou-se asseverar a conformidade da dedução, sob o argumento de que não haveria idade máxima para a percepção de alimentos. 4 STJ. Recurso Especial º 1.665.481, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em: 19 de setembro de 2017. Fl. 155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.731 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 10650.721202/2020-40 8 Por essas razões, ainda que amparado por decisão judicial, incabível a dedução, uma vez que, para fins tributários, tal despesa não está em consonância com as normas de direito de família. Merece ser provido o recurso especial fazendário, pois. III – DO DISPOSITIVO Ante o exposto, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional e dou-lhe provimento. Assinado Digitalmente Ludmila Mara Monteiro de Oliveira – Relatora Fl. 156DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13808.003067/2001-41
Turma: Sexta Turma Especial
Câmara: Quinta Câmara
Seção: Primeiro Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Feb 03 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Tue Feb 03 00:00:00 UTC 2009
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA — IRPF ANO-CALENDÁRIO: 1996, 1997, 1998 NORMAS PROCESSUAIS. EXAME DE MATÉRIA CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE. A apreciação de matéria constitucional é vedada ao órgão administrativo de julgamento, a teor do disposto na Portaria MF n° 103/2002 e art. 22A do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes. (Súmula 1° CC n° 2). DECISÕES JUDICIAS. FALTA DE PODER VINCULANTE. Os julgados do poder judiciário, em cujos processos o contribuinte não participe como impetrante ou litisconsorte, não têm efeito vinculante nas decisões dos Órgãos do Poder Executivo. DECISÕES DOS ÓRGÃOS SINGULARES OU COLETIVOS DE JURISDIÇÃO ADMINISTRATIVA. EFICÁCIA. As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa apenas tomam o caráter normas complementares quando a lei lhes atribua eficácia normativa. O entendimento é no sentido de que, as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa às quais a lei não tenha atribuído eficácia normativa, possuem eficácia apenas para as partes envolvidas no processo administrativo fiscal, sem comportar a extensão a outras lides. Entretanto, se a lei estende a aplicação a todos que estejam em idêntica situação, concedeu-lhes eficácia normativa, com o que tais julgados inserem no contexto de normas complementares da legislação tributária. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA SAQUES E DÉBITOS BANCÁRIOS. NECESSIDADE DE VINCULAÇÃO COM A RENDA CONSUMIDA. Débitos verificados nas contas bancárias do autuado, mesmo depois de certos expurgos, só podem ser validamente lançados como dispêndios no fluxo de caixa demonstrativo do acréscimo patrimonial injustificado do contribuinte, se demonstrado, pela autoridade fiscal, o nexo causal de tais dispêndios como despesas que geraram consumo em prol do recorrente. Recurso voluntário provido.
Numero da decisão: 196-00.111
Decisão: ACORDAM os Membros da Sexta Turma Especial do Primeiro Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Matéria: IRPF- ação fiscal - Ac.Patrim.Descoberto/Sinais Ext.Riqueza
Nome do relator: VALERIA PESTANA MARQUES
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EXAME DE MATÉRIA CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE. A apreciação de matéria constitucional é vedada ao órgão administrativo de julgamento, a teor do disposto na Portaria MF n° 103/2002 e art. 22A do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes. (Súmula 1° CC n° 2). DECISÕES JUDICIAS. FALTA DE PODER VINCULANTE. Os julgados do poder judiciário, em cujos processos o contribuinte não participe como impetrante ou litisconsorte, não têm efeito vinculante nas decisões dos Órgãos do Poder Executivo. DECISÕES DOS ÓRGÃOS SINGULARES OU COLETIVOS DE JURISDIÇÃO ADMINISTRATIVA. EFICÁCIA. As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa apenas tomam o caráter normas complementares quando a lei lhes atribua eficácia normativa. O entendimento é no sentido de que, as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa às quais a lei não tenha atribuído eficácia normativa, possuem eficácia apenas para as partes envolvidas no processo administrativo fiscal, sem comportar a extensão a outras lides. Entretanto, se a lei estende a aplicação a todos que estejam em idêntica situação, concedeu-lhes eficácia normativa, com o que tais julgados inserem no contexto de normas complementares da legislação tributária. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA SAQUES E DÉBITOS BANCÁRIOS. NECESSIDADE DE VINCULAÇÃO COM A RENDA CONSUMIDA. A, . Processo n°13808,003067/2001-41 CCOUT96 Acórdão n.° 196-00.111 pi. Débitos verificados nas contas bancárias do autuado, mesmo depois de certos expurgos, só podem ser validamente lançados como dispêndios no fluxo de caixa demonstrativo do acréscimo patrimonial injustificado do contribuinte, se demonstrado, pela autoridade fiscal, o nexo causal de tais dispêndios como despesas que geraram consumo em prol do recorrente. Recurso voluntário provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por AGNALDO DE AZEVEDO CARNEIRO. ACORDAM os Membros da Sexta Turma Especial do Primeiro Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. AN/42\4140S REIS Presidente 9a.2— VALÉRIA PESTANA MARQUES Relatora FORMALIZADO EM: 24 MAR 2009 Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes Conselheiros: Ana Paula Locoselli Erichsen e Carlos Nogueira Nicácio. Relatório Conforme relatório constante do Acórdão proferido na l a instância administrativa de julgamento, fls. 401/402: Contra o contribuinte em epígrafe foi lavrado, por auditor-fiscal da DRF/Scio Paulo — SP, o Auto de Infração de 115.369/372. O autuado foi cientificado da exigência em 27/08101. O valor do crédito tributário é de R$7.391,65, referente aos exercidos de 1997, 1998 e 1999, e está assim constituído, em Reais: Imposto 3.075,04 Juros de Mora (Calculado até 31/07101) 2.010,35 Multa Proporcional (Passível de Redução) 2.306,26 Total do Crédito Tributário 7.391,65 DA AUTUAÇÃO 2 • Processo n° 13808.003067/2001-41 CCO lif96 Acórdão o.° 196-00.111 Fls. 556 O lançamento, consubstanciado em Auto de Infração, originou-se na constatação de omissão de rendimentos tendo em vista a não comprovação da origem do total dos recursos utilizados na movimentação de sua conta corrente, em conformidade com o terno de verificação fiscal e planilhas anexas ao Auto de Infração. A par dos fundamentos expressos no aludido decisório, fls. 402/405, foi o lançamento questionado considerado procedente, por unanimidade de votos, consoante o fragmento do voto condutor a seguir transcrito: Da Necessidade de se Determinar Acréscimo Patrimonial a Descoberto. O contribuinte não tem razão ao afirmar que a Fiscalização deixou de determinar os acréscimos patrimoniais, que foram devidamente calculados, conforme demonstrativos de fls.360/364, e descritos no Termo de Verificação fiscal de fls.355/358. Ao contrário do afirmado na defesa, na determinação da base de cálculo do imposto de renda, não foram computados os ingressos financeiros na conta corrente do sujeito passivo, mas sim os dispêndios realizados, representados pelos valores lançados a débito na conta corrente, excetuando-se os cheques • devolvidos, transferências entre contas de mesma titularidade e valores de aplicações financeiras que transitem pela conta. Tais dispêndios constam dos demonstrativos de fls.289/348 e foram comparados com as receitas do contribuinte mês a mês. Assim perde razão analisar os argumentos do contribuinte no sentido de que seria indispensável a apuração de acréscimos patrimoniais para que se faça o lançamento do imposto de renda pessoa física, uma vez que estes acréscimos foram determinados. Rejeita-se, desse modo a preliminar suscitada. Do Mérito. O contribuinte afirma haver pago contas de familiares que, posteriormente, devolviam os recursos da forma que podiam. Traz aos autos declarações destas pessoas confirmando a versão. Tais argumentos não descaracterizam os acréscimos patrimoniais apurados pela fiscalização, dado que, de qualquer forma, os recursos estavam disponíveis para o interessado, que os empregou da maneira que lhe conveio. Os acréscimos patrimoniais apurados independem da destinação dada aos recursos disponíveis, assim, é indiferente se o contribuinte gastou, emprestou, doou ou rasgou o dinheiro de que dispunha. O que ficou demonstrado é que o sujeito passivo dispunha dos recursos e deu-lhe destinação, configurando aplicação de recursos. Entretanto, se o impugnante lograsse demonstrar o ingresso de recursos provenientes dos alegados pagamentos de empréstimos por parte dos familiares, estes seriam hábeis para justificar os acréscimos patrimoniais apurados, entretanto tais ingressos não estão identificados nem comprovados, não se acatando os argumentos da defesa. Processo n° 13808.003067/2001-41 CO31/796 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 557 Ao contrário do alegado pela defesa, os Demonstrativos da Evolução Patrimonial Mensal não se basearam exclusivamente em depósitos ou extratos bancários, mas levaram em consideração todos os rendimentos auferidos, bem como todas as aplicações efetuados pelo interessado durante o período fiscalizado, estas representadas pelos saques efetuados em conta corrente. Assim, fica mantido o lançamento no que tange aos acréscimos patrimoniais a descoberto apurados pela fiscalização, por estarem em perfeita consonância com a legislação aplicável. Os questionamentos sobre o que seriam sinais exteriores de riqueza não se aplicam ao presente caso, uma vez que o lançamento não foi fundamentado nisso, mas sim em acréscimos patrimoniais a descoberto. Também está incorreto o argumento da defesa no sentido de que teria havido erro de cálculo na apuração do imposto de renda. O equívoco do impugnante deve-se ao fato de que considerou a alíquota do imposto de renda como se fosse de 25% nos três exercícios em que se determinou infrações, entretanto, a aliquota aplicável no exercício de 1999 é de 27,5%, o que ocasionou a difèrença. Os cálculos do Fisco estão corretos e devem ser mantidos inalterados. A seguir, são apreciados pela autoridade de 1° grau alegações contrárias ao lançamento dos juros de mora com base na taxa SELIC e também quanto a esse item foram refutados os argumentos de defesa apresentados. A ciência de tal julgado se deu por via postal em 26/04/2005, consoante o AR — Aviso de Recebimento — de fl. 407-verso. À vista disso foi protocolizado, em 25/05/2005, recurso voluntário dirigido a este colegiado, fls. 412/438, no qual o pólo passivo, representado por sua bastante procuradora, conforme instrumento de mandato de fl. 439, questiona a exação procedida. Na peça recursal, o litigante, depois de resumir os presentes autos, alega, em apertada síntese, a inocorrência do fato gerador do imposto de renda nos termos do artigo 43 do Código Tributário Nacional na presente autuação. Argúi, então, ofensa aos princípios constitucionais da capacidade contributiva e do direito de propriedade. Assevera, a seguir, que "no caso da autuação o imposto, se devido, o seria a título de mera antecipação, com aferimento em período anual". Ou seja, passa a defender a tese de que o acréscimo patrimonial injustificado haveria de ser determinado, em sendo o caso, tão-só ao "término do período base anual", até porque considera que esta seria a modalidade de arbitramento que mais o beneficiaria, a teor das disposições contidas no art. 6° da Lei n.° 8021, de 1990..á - crj: Processo n° 13808.003067/2001-41 CCOI/T96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 558 Aduz, ainda, o interessado que "não examinou, a Fazenda, as declarações de imposto de renda do autuado e, com base em mero instrumental exógeno, autuou o Recorrente, conhecendo as limitações impostas à ampla defesa do processo administrativo, que não permite, em toda a extensão, aprova pericial que pertine ao Judiciário". Assim sendo, considera que a autoridade lançadora ao deixar de apurar a matéria tributável "em consideração anual", não só se furtou ao seu dever, nos termos do art. 142 do CTN, como também espancou o principio da legalidade ao transformar uma presunção juris tatum em juris et de jure, pretendendo transferir algo que lhe é privativo para o recorrente. Argumenta, pois, que por meio de presunção não autorizada se aferiu omissão de receita cuja inexistência, no seu entender, é confirmada pela ausência de apuração desta em alguns dos períodos mensais examinados, o que denomina de "inaptidão intrínseca do critério utilizado pela fiscalização". Finaliza seu recurso questionando a "impossibilidade de arbitramento em face das provas apresentadas", avocando a súmula 182 do extinto TFR e ementas exaradas em julgados administrativos e judiciais relativos a matéria congênere àquela tratada nos presentes autos. Em anexo à peça recursal foram colacionados os documentos de fls. 439/534. É o relatório. Voto Conselheira Valéria Pestana Marques, Relatora O recurso de fls. 412/438 é tempestivo, mediante o AR — Aviso de Recebimento — anexado à fl. 407-verso.. Estando dotado, ainda, dos demais requisitos formais de admissibilidade, dele conheço. Preliminarmente, cumpre esclarecer que a obrigatoriedade da realização de depósito recursal ou da apresentação de bens em arrolamento num valor equivalente a 30% (trinta por cento) do montante em lide como garantia do julgamento em 2' instância encontra- se totalmente superada, não havendo, pois, que merecer apreciação por parte dessa relatora. Destaque-se, ainda, que o contribuinte faz, em sua peça recursal, menção a presumível afronta princípios constitucionais havidas nos presentes autos. Todavia, constitui jurisprudência dominante neste colegiado de que cabe tão- somente ao Poder Judiciário se pronunciar acerca do controle de constitucionalidade. Consolidando esse entendimento, o Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes dispõe no artigo 22A o quanto segue: Art. 22A. No julgamento de recurso voluntário, de oficio ou especial, fica vedado aos Conselhos de Contribuintes afastar a aplicação, em virtude de inconstitucionalidade, de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo em vigor. á. er": . , Processo n°13808.00306712001-41 CCO liT96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 559 Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: 1- que já tenha sido declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, em ação direta, após a publicação da decisão, ou pela via incidental, após a publicação da resolução do Senado Federal que suspender a execução do ato; II - objeto de decisão proferida em caso concreto cuja extensão dos efeitos jurídicos tenha sido autorizada pelo Presidente da República; III - que embasem a exigência do crédito tributário: a) cuja constituição tenha sido dispensada por ato do Secretário da Receita Federal; ou b) objeto de determinação, pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, de desistência de ação de execução fiscal." Tanto assim, que o tema foi sumulado por este colegiado (Súmula 1° CC n.°2). Em assim sendo, em obediência aos arts. 22A e 29 do Regimento Interno deste Conselho de Contribuintes, não irei me imiscuir acerca de tais assertivas do contribuinte. Ressalte-se, ainda, que o pólo passivo cita em sede de recurso ementas de manifestações judiciais acerca do tema em lide. Sobre o assunto cabe esclarecer que julgados do poder judiciário, em cujos processos o autuado não participe como impetrante ou litisconsorte, não têm efeito vinculante nas decisões dos Órgãos do Poder Executivo. Para estes vale tão-somente o que está prescrito no art. 102, § 2°, da Constituição Federal, ressalvado o disposto no art. 2° do Decreto n° 2.346, de 1997, a saber: Constituição Federal: "Art. 102 — (..) § 2° - As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, nas ações declaratárias de constitucionalidade de lei ou ato normativo federal, produzirão eficácia contra todos e efeito vinculante, relativamente aos demais órgãos do Poder Judiciário e ao Poder Executivo." (grifos não originais) Decreto n°2.346, de 1997: "Art. 2° - Firmada jurisprudência pelos Tribunais Superiores, a Advocacia- Geral da União expedirá súmula a respeito da matéria, cujo enunciado deve ser publicado no Diário Oficial da União, em conformidade com o disposto no art. 43 da Lei Complementar n° 73, de 10 de fevereiro de 1993." (grilos não originais) Por fim, saliente-se, também, no que concerne à citação ou à reprodução de ementas de Acórdãos exarados pelo Colendo Conselho de Contribuintes tanto pelo interessado, quanto por esta relatora que, embora tais elementos seja dotados de inestimável validade como A. fonte de consulta no enriquecimento e na ilustração dos debates, não podem ser tomados como normas complementares da legislação tributária, nos moldes estabelecidos pelo art. 96 do ' 0/5 Processo n° 13808.003067/2001-41 CCO WP96 Acórdão n.• 196-00.111 Fls. 560 precitado CTN, em função da inexistência de norma legal que lhes confira efetividade de caráter normativo. Isto posto, é de se analisar a legalidade da utilização das presunções dentro do Direito Tributário, inclusive à luz do artigo 43 do CTN, invocado pelo interessado. A respeito do emprego de indícios e presunções no ato administrativo do lançamento, sejam estas últimas relativas, absolutas, ou mesmo simples, vale transcrever Alberto Xavier em "DO LANÇAMENTO - TEORIA GERAL DO ATO, DO PROCEDIMENTO E DO PROCESSO TRIBUTÁRIO", Ed. Forense, pg.133, ? edição: A questão está em saber se os métodos probatórios indiciários, aí aonde são autorizados a intervir, são, em si mesmos, compatíveis com o princípio da verdade material. Nos casos em que não existe ou é deficiente a prova direta pré- constituída, a Administração fiscal deve também investigar livremente a verdade material. É certo que ela não dispõe agora de uma base probatória fornecida diretamente pelo contribuinte ou por terceiros; e por isso deverá ativamente recorrer a todos os elementos necessários à sua convicção. Tais elementos serão, via de regra, constituídos por provas indiretas, isto é, por fatos indiciantes, dos quais se procura extrair, com o auxílio de regras da experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos fatos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém diretamente, mas indiretamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema da prova. Objeto de prova em qualquer caso são os fatos abrangidos na base de cálculo (principal ou substitutiva) prevista na lei: só que num caso a verdade material se obtém de um modo direto e nos outros de um modo indireto, fazendo intervir ilações, presunções, juízos de probabilidade ou de normalidade. Tais juízos devem ser, contudo, suficientemente sólidos para criar no órgão de aplicação do direito a convicção da verdade. Em qualquer caso, esta-se sempre perante o mesmo objetivo: a • descoberta da verdade material, variando apenas os métodos probatórios predominantemente utilizados pela Administração fiscal, métodos esses que exprimem, afinal, as dificuldades e limitações que a natureza do caso concreto suscita à fixação da verdade. Como se vê, não há qualquer antinomia entre a busca da verdade material — fundamento de qualquer procedimento administrativo fiscal - e a utilização, até mesmo, de provas indiciárias ou de presunções simples. Estas bem podem ser empregadas para a descoberta daquela. Usa-se o indício, ou a presunção simples, como fonte de formação de juízo de probabilidade, expediente perfeitamente cabível e legal tanto em se tratando de Direito Tributário, quanto de outros ramos do Direito. Por outro lado, o artigo 332 do Código de Processo Civil - CPC - fonte subsidiária que é do Direito Tributário, estabelece que todos os meios legais, bem como os moralmente legítimos, ainda que não especificados naquele código, são hábeis para provar a verdade dos fatos em que se funda a ação ou a defesa, valendo dizer da propriedade e da legitimidade, até mesmo, dos indícios e das presunções simples, como um dos meios de obtenção da verdade material no curso dos procedimentos fiscais...ÉN • '7 Processo n• 13808.003067/2001-41 CCO 1rf96 Acórdão n.• 196-00.111 Fls. 561 Já, sobre o uso das presunções legais - que são aquelas que efetivamente interessam nos presentes autos - há que se considerar que estas, também chamadas presunções jurídicas, dividem-se em absolutas - juris et jure - e relativas - juris tantum. Denomina-se presunção juris et jure aquela que, por expressa determinação da lei, não admite prova em contrário, nem impugnação. Diz-se que a presunção é juris tantum, quando a norma legal é formulada de tal maneira que a verdade enunciada pode ser elidida pela apresentação de contra-provas pelo autuado. Realmente, reza o art. 333 do CPC - como já dito, fonte subsidiária do Direito Tributário: Art. 333. O ônus da prova incumbe: 1- ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Todavia, em seu art. 334, o nominado Diploma Legal estatui: Art. 334. Não dependem de prova os fatos: IV — em cujo favor milita presunção legal de existência ou de veracidade. (grifei) Ou seja, via de regra, para alegar a ocorrência de fato gerador, a autoridade fiscal deve estar munida de provas. Mas, nas situações em que a lei presume a ocorrência do fato gerador - as chamadas presunções legais "juris tantum" - a produção de tais provas é dispensada. No texto abaixo reproduzido, extraído de IMPOSTO SOBRE A RENDA PESSOAS JURÍDICAS - JUSTEC-RJ-1979 - pg. 806, José Luiz Bulhões Pedreira sintetiza com muita clareza essa questão: O efeito prático da presunção legal é inverter o ónus da prova: invocando-a a autoridade lançadora fica dispensada de provar, no caso concreto, que ao negócio jurídico com as características descritas na lei corresponde, efetivamente, o fato económico que a lei presume - cabendo ao contribuinte, para afastar a presunção (se é relativa) provar que o fato presumido não existe no caso. De Plácido e Silva assim definiu a presunção "juris tantum", em seu "Vocabulário Jurídico": PRESUNÇÃO VURIS TAIVTUlvt. É a presunção condicional ou relativa, .... E é apelidada de 'tantum', porque prevalece 'até que se demonstre o contrário'. E a destruição dela não cabe a quem a tem em seu favor por determinação legal, mas aquele que não a quer ou não se conforma com a sua determinação. Ainda, ao discorrer sobre a presunção condicional, o autor ensina: As 'presunções condicionais', dizem-se, por isso, 'relativas', sendo ainda chamadas de 'presunções juris tantum' ... Apenas se distinguem das "¡uris et jure', porque admitem prova em contrário, embora dispensem do ônus da prova aquele a favor de quem se estabeleceram. Mas para que outra prova as destrua, necessário que seja 'plena' e 'liquida' (grifo do original) )5. Vis . . Processo n° 13808.00306712001-41 CO31/796 Acórdão n.• 196-00.111 Fts 562 Concluindo, é, também, perfeitamente válida e lícita a utilização de presunções legais "fluis tantum" dentro do Direito Tributário, havendo para tanto, tão-somente, que existir base legal sólida para alicerçar a consecução dos créditos tributários delas decorrentes. Isto posto, há que se analisar as duas formas de tributação por presunção relativa mais comumente utilizadas na fiscalização das pessoas fisicas: o acréscimo patrimonial a descoberto e a existência de depósitos bancários de origem incomprovada, destacando-se as diferenças existentes no modus operandis de cada uma delas. O acréscimo patrimonial a descoberto corresponderia às quantias relativas aos acréscimos verificados no patrimônio de dado contribuinte, que não estejam justificados por rendimentos declarados, quer sejam eles tributáveis, não tributáveis, tributáveis exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva, ou ainda, que não sejam absorvidos por recursos de terceiros que comprovadamente transitaram nas mãos do fiscalizado no período examinado. Na espécie, elabora a autoridade lançadora um fluxo de caixa levantando, mês a mês, as mutações patrimoniais do fiscalizado, pelo confronto entre todos os seus ingressos - rendimentos tributáveis, não tributáveis ou tributáveis exclusivamente na fonte, valores atinentes a empréstimos recebidos de terceiros, recursos decorrentes da alienação de bens móveis ou imóveis e quaisquer outros valores que o contribuinte demonstre, de forma hábil e idônea, que tenham transitado em seu poder — com seus dispêndios — dentre outros, despesas de custeio para a manutenção de sua fonte produtora, despesas médicas, gastos com a instrução de seus dependentes, despesas financeiras ou com a aquisição de quaisquer bens e etc. - para, então, verificar a possível ocorrência de um acréscimo patrimonial não justificado em face dos recursos que estiveram à disposição do fiscalizado, o que, se verificado, evidenciaria omissão de rendimentos. O acréscimo de patrimônio a descoberto, como uma presunção legal do tipo condicional que é, não tem, como já dito, o caráter absoluto de verdade, impondo ao contribuinte a obrigação de comprovar a origem dos rendimentos determinantes do seu descompasso patrimonial. A outra presunção legal que autoriza o Fisco a buscar o levantamento de omissão de rendimentos pelas pessoas fisicas é feita a partir da verificação da existência de créditos bancários em nome do contribuinte em uma ou mais instituições financeiras, cujas origens, depois da devida intimação do pólo passivo, restem incomprovadas. Oportuno, nesse momento, se verificar a evolução da legislação que regeu e rege a última matéria citada — omissão de rendimentos levantada em face de depósitos bancários cuja origem não ficou devidamente demonstrada. Em face súmula 182 do extinto TFR — Tribunal Federal de Recursos — foi editado o Decreto-lei n.° 2.471, de 01 de setembro de 1988 o qual em seu art. 9°, inc.VII, determinou o cancelamento e o arquivamento de processos administrativos relativos a débitos com a Fazenda Nacional, se originados exclusivamente em depósitos ou comprovantes bancários, como abaixo se pode verificar: Decreto—lei ti. • 2.471, de 1° de setembro de 1988 Art. 9° Ficam cancelados, arquivando-se, conforme o caso, os respectivos processos administrativos, os débitos para com a Fazenda1:3/4- 1 9 . . Processo n°13808.003067/2001-41 CCO I /T96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 563 Nacional, inscritos ou não como Dívida Ativa da União, ajuizados ou não, que tenham tido origem na cobrança: , VII - do imposto de renda arbitrado com base exclusivamente em valores de extratos ou de comprovantes de depósitos bancários. "(grifei) O aludido Diploma Legal, vigente conforme seu art. 12 a partir da data de sua publicação — 02 de setembro de 1988, só poderia atingir os créditos tributários até então constituídos, em função do artigo 106, inciso II, "a", do CTN, que trata da aplicação da lei a - ato ou fato pretérito. Posteriormente, a Lei n.° 8.021, editada em 12 de abril de 1990, teria revogado dispositivo até então vigente - o tão conhecido Decreto-lei n° 2.471/88 - que proibia a ação fiscal embasada exclusivamente em documentos relativos à movimentação bancária dos contribuintes, in verbis: Lei n.° 8.021, de 12 de abril de 1990 Art. 6. 0. O lançamento de ofício, além dos casos já especificados em lei, far-se-á arbitrando-se os rendimentos com base na renda presumida, mediante utilização dos sinais exteriores de riqueza. §1.°. Considera-se sinal exterior de riqueza a realização de gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte. §2.°. Constitui renda disponível a receita auferida pelo contribuinte, diminuída dos abatimentos e deduções admitidos pela legislação do Imposto de Renda em vigor e do Imposto de Renda pago pelo contribuinte. §3. 0. Ocorrendo a hipótese prevista neste artigo, o contribuinte será notificado para o devido procedimento fiscal de arbitramento. §4. 0. No arbitramento tomar-se-ão como base os preços de mercado vigentes à época da ocorrência dos fatos ou eventos, podendo, para tanto, ser adotados índices ou indicadores econômicos oficiais ou publicações técnicas especializadas. §5.t O arbitramento poderá ainda ser efetuado com base em depósitos ou aplicações realizadas junto a instituições financeiras, quando o contribuinte não comprovar a origem dos recursos utilizados nessas operações. §6.t Qualquer que seja a modalidade escolhida para o arbitramento, será sempre levada a efeito aquela que mais favorecer o contribuinte. (grifei) Pelas novas regras, os rendimentos omitidos poderiam ser arbitrados com base, em sinais exteriores de riqueza, caracterizados por gastos incompatíveis com a renda disponíve1 4 " st-910 Processo n° 13808.003067/2001-41 CCOl/T96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 564 do contribuinte. A omissão poderia ainda ser presumida pelo valor dos depósitos bancários injustificados, desde que ficasse demonstrada a ocorrência da situação supra e fosse este o critério de arbitramento mais benéfico ao contribuinte. Para fins de simples ilustração, tome-se a manifestação do Colendo Primeiro Conselho de Contribuintes sobre o tema, favoravelmente a lançamentos de oficio, semelhantes ao ora discutido, por meio do Acórdão n° 106-08.436/96, da lavra do ilustre relator Mário Albertino Nunes, do qual foi retirado o seguinte trecho: 19. A Lei n° 8.021/90 veio, justamente, por cobro a situações que, antes dela, vicejavam à sombra de dispositivo legal estatuído adredemente, o tão conhecido Decreto-lei n° 2.471/88, o qual proibia a ação fiscal embasada no exame de extratos bancários. 20. Com o advento da nova lei, aquela ficou sem vigor, nos exatos termos do Decreto-lei n° 4.657, de 04 de setembro de 1942, Lei de Introdução ao Código Civil, que dispõe: Art. 2' - Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que outra a modifique ou revogue. § 1° - A lei posterior revoga a anterior quando expressamente o declare, quando seja com ela incompatível ou quando regule inteiramente a matéria de que tratava a lei anterior. 21. A partir, portanto, da publicação da Lei n° 8.021/90, estava o Fisco autorizado a lançar mão de mais esta ferramenta - extratos bancários - para o bom desempenho de suas funções. Deixe-se registrado, por oportuno, que matéria em foco passou a ter disciplinamento diverso a partir de 01/01/1997, a teor dos artigos 42 e 88, inc. XVIII, da Lei 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a qual ainda hoje vigente não foi utilizada como fundamento legal da autuação ora contestada. Retomando-se a análise da presunção contida no art. 6° da Lei n.° 8.021, de 1990, constante do enquadramento legal da peça fiscal combatida, peço a vênia para transcrever e adotar excerto do voto proferido no Acórdão n° 102-46.104/2003, pelo ilustre relator José Oleskovicz: A lei estabelece que o lançamento de oficio pode ser feito por arbitramento da renda presumida, que se obtêm mediante a utilização dos sinais exteriores de riqueza. O legislador definiu sinais exteriores de riqueza como sendo gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte. Também o conceito de renda disponível foi pelo diploma legal como sendo a aquela auferida pelo sujeito passivo diminuída dos abatimentos e deduções admitidas pela legislação tributária. Os §§ 3° e 4° do art. 6° da Lei n° 8.021/90 estabelecem que ocorrendo a hipótese desse dispositivo legal, ou seja, arbitramento com base na - CK.1 Processo n° 13808.003067/2001-41 CCOVT96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 565 renda presumida, este será feito com base nos preços de mercado vigentes à época dos fatos ou eventos, podendo-se adotar índices ou indicadores económicos oficiais ou publicações técnicas e especializadas. Nesta modalidade de arbitramento não se inserem os depósitos bancários, por tratar exclusivamente de fatos ou eventos que podem ser mensurados pelo preço de mercado. O § 5° do retrocitado dispositivo legal estabelece outra modalidade de arbitramento, exclusivamente em depósitos ou aplicações em instituições financeiras, aqui genericamente denominados de depósitos bancários, O arbitramento acontecerá quando o sujeito passivo não comprovar a origem dos recursos utilizado nessas operações. O arbitramento de que trata o § 40 (preço de mercado) não se confunde com o do § 50 (depósitos bancários), por expressa determinação do § 6°, segundo o qual, qualquer que seja a modalidade escolhida para o arbitramento (preços de mercado ou depósitos bancários), será sempre levada a efeito àquela que for mais favorável ao contribuinte. Em virtude da comparação dessas modalidades de arbitramentos determinada pelo mencionado diploma legal é que se firmou a jurisprudência do Conselho de Contribuintes, consubstanciado nas ementas de acórdãos a seguir transcritas, no sentido de que nos lançamentos de oficio efetuados com base em depósitos bancários, nos termos dos §55° e 60, do art. 6°. da Lei n° 8.021/90, é imprescindível que seja comprovada a utilização dos depósitos bancários como renda consumida, evidenciando sinais exteriores de riqueza, pois, os depósitos bancários, por si só não constituem fato gerador do imposto de renda, por não caracterizarem disponibilidade económica de renda ou proventos; "IRPF - LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS- O lançamento de oficio por meio de arbitramento com base em depósitos ou aplicações realizadas junto à instituições financeiras, quando o contribuinte não comprovar a origem dos recursos utilizados nessas operações, somente pode ser realizado quanto aos fatos ocorridos após a edição da Lei n° 8.021/90 que autorizou tal modalidade, imprescindível que, a fiscalização compare-os com a renda presumida mediante utilização dos sinais exteriores de riqueza e que aquela modalidade de arbitramento se mostre mais benéfica ao contribuinte (Lei 8.021/90 art. 60 § 6°). O arbitramento com base em depósitos bancários não justificados pelo contribuinte, sem a comparação supra, somente foi autorizado a partir da edição da Lei n° 9.430/96"(Ac. 102-42866) (g.n.), "IRPF - OMISSÃO DE RENDIMENTOS - DEPÓSITO BANCÁRIO EM CONTA CORRENTE DO COIVTRIBUBVTE - O lançamento constituído com base em depósito bancário efetuado em conta corrente de titularidade do contribuinte, por si só, não oferece consistência material capaz de dar sustentação ao aumento patrimonial ou sinal exterior de riqueza, sendo, portanto, imprescindível que a autoridade lançadora comprove a utilização dos valores depositados como renda consumida ou aplicada." (Ac. 104-17019) (g.n.). A. 411 12 Processo n°13808.003067/2001-41 CCOUT96 Acórdão n." 196-00.111 Els. 566 "SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA — LEI N°8.021, DE 1990 — APLICAÇÃO — No arbitramento, em procedimento de oficio, efetuado com base em depósito bancário, nos termos do parágrafo 5° do artigo 6° da Lei n° 8.021, de 1990, é imprescindível que seja comprovada a utilização dos valores depositados como renda consumida, evidenciando sinais •exteriores de riqueza, visto que, por si só, depósitos bancários não constituem fato gerador do imposto de renda pois não caracterizam disponibilidade econômica de renda e proventos. O lançamento assim constituído só é admissivel quando ficar comprovado o nexo causal entre o depósito e o fato que representa omissão de rendimento." (Ac. 104-16088) (g. n.). "APROVEITAMENTO DE DEPÓSITO BANCÁRIO DE ORIGEM NÃO COMPROVADA NO CÁLCULO DO AUMENTO PATRIMONIAL — Lançamento centrado no aproveitamento de depósito bancário de origem não comprovada, não oferece consistência material capaz de dar sustentação ao aumento patrimonial ou sinal exterior de riqueza, sendo, portanto, imprescindível que a autoridade lançadora comprove a utilização do valor depositado como aplicação ou renda consumida. Depósito bancário, por si só, não constituem fato gerador do imposto de renda, por não caracterizar disponibilidade econômica de renda e proventos. O lançamento assim constituído só é admissivel quando ficar comprovado o nexo causal entre o depósito e o fato que representa omissão de rendimento." (Ac. 104-16952) (g. n.). "ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO —Depósitos bancários, exclusivamente considerados, não caracterizam acréscimo patrimonial a descoberto e, conseqüentemente renda tributável para fins de imposto de renda. O arbitramento, em procedimento de oficio, efetuado com base em depósitos bancários, só está autorizado, desde que esteja comprovada a utilização dos valores depositados com renda consumida e evidente sinais exteriores de riqueza. "(Ac. 106-10833) (g.n). "IRPF — OMISSÃO DE RENDIMENTOS — SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA — LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCA RIOS — No arbitramento, em procedimento de oficio, efetuado com base em depósito bancário, nos termos do parágrafo 5° do artigo 6° da Lei n° 8.021, de 12/04/90, é imprescindível que seja comprovada a utilização dos valores depositados como renda consumida, evidenciando sinais exteriores de riqueza, visto que, por si só, depósitos bancários não constituem fato gerador do imposto de renda, pois não caracterizam disponibilidade econômica de renda e proventos. O lançamento assim constituído só é admissivel quando ficar comprovado o nexo causal entre os depósitos e o fato que represente omissão de rendimento. Devendo, ainda, neste caso (comparação entre os depósitos bancários e a renda consumida), ser levada a efeito a modalidade que mais favorecer o contribuinte." (Ac. 104- 16814) (g. n.). cor; 13 . . Processo n° 13808.003067/2001-41 CCO I /T96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 567 "IRPF — OMISSÃO DE RENDIMENTOS — DEPÓSITOS BANCÁRIOS — Os depósitos bancários, embora possam refletir . indícios de auferimento de renda, não caracterizam, por si só, disponibilidade de rendimentos, não podendo ser considerados como aplicações na apuração da variação patrimonial" (Ac. 106-09646) (g.n). "IRPF — AUMEN7'0 PATRIMONIAL A DESCOBERTO — DEPÓSITOS BANCÁRIOS— Na vigência da Lei 8.021, de 1990, os depósitos bancários, por si, ainda que de origem incomprovada, não constituem fundamento à presunção de renda tributável. Em face ao princípio da legalidade estrita, sua eventual tributação deve sujeitar-se ao pressuposto legal ínsito no § 6° do artigo 6°, do mesmo diploma legal" (Ac 104-18231) (g.n). Ou seja, a partir de extratos bancários somente como hodiemamente autorizado pelo art. 42 da Lei n° 9.430/96 é que se passou a ter autorização legal para tributar os depósitos de origem injustificada como rendimentos omitidos. Poder-se-ia utilizar os aludidos extratos pela linha do débito ou saídas, estas consideradas como consumo ou aquisição patrimonial não alicerçada em rendimentos declarados, na metodologia do acréscimo patrimonial a descoberto. In casu, conforme o "Termo de Verificação Fiscal" de fls. 355/358, posso afirmar que os valores lançados à débito do autuado pelas instituições financeiras examinadas, depois de devidamente expurgados de estornos de cheques sem fundos, realização de aplicações, transferências entre contas etc., foram considerados pelo autuante como "renda consumida". A partir disso, já então como "dispêndios", foram tais valores transpostos para as planilhas que demonstraram, respectivamente às fls. 361/364, o fluxo de caixa mensal do pólo passivo, nos anos-calendários de 1996, 1997 e 1998, por meio das quais foram apurados os acréscimos patrimoniais a descoberto lançados pelo Auto de Infração guerreado. Assim, a autuação efetuada não foi procedida pela presunção caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada. Todavia, é inegável que foi constituída a partir de informações constantes em extratos bancários. A questão que se coloca é se, sob a égide da Lei n° 8.021/90, citada como fundamento legal da exigência, poderia a autoridade autuante considerar os saques em contas de depósito como dispêndios em fluxo de caixa a indicar acréscimo patrimonial a descoberto. Sob égide da Lei supra citada, remansosa é a jurisprudência administrativa assentada de que o arbitramento de rendimento omitido tendo por base depósitos bancários somente poderia ser feito se fossem comprovadas as origens dos depósitos, a indicar rendimentos não ofertados regularmente à tributação, ou que se comprovasse que tais depósitos geraram acréscimo patrimonial ou consumo incompatíveis com a renda declarada. Nesta última hipótese, a despesa que gerou o consumo ou o acréscimo patrimonial 3.'deveria estar cristalinamente demonstrada, vinculada ao recorrente, que não teria recursos ou . 6/24 Processo n° 13808.003067/2001-41 CC01/1"96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 568 fontes declaradas para justificar o consumo ou a aquisição patrimonial. Não se poderia, simplesmente, utilizar um saque em conta de depósitos, representado por um cheque emitido, como presunção de gasto ou aquisição patrimonial. O beneficiário do cheque deveria ser rastreado, com indicação de que a despesa beneficiou o recorrente, ou que houve alguma aquisição patrimonial em prol do contribuinte emitente da cártula. Nesta última hipótese, caberia a fiscalização, por exemplo, circularizar os beneficiários dos cheques emitidos, buscando comprovar que tais dispêndios favoreceram o recorrente, quer por consumo, quer por aumento patrimonial. Como exemplo de jurisprudência que rechaça a utilização de saques em contas de depósito sem a demonstração da despesa ou da aquisição patrimonial, tudo a demonstrar os sinais exteriores de riquezas, citam-se as seguintes ementas: Processo n°10880.040563/96-13, Recurso n°121.991, Matéria- IRPF - Ex(s): 1991 a 1995, Sessão de 13 de julho de 2000 Acórdão n° 104- 17.538, relator o Conselheiro José Pereira do Nascimento. IRPF — ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO — SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA — Na apuração de acréscimo patrimonial a descoberto, mediante confronto mensal de "origens" e "aplicações" imprescindível a comprovação efetiva de gastos, não subsistindo valores lançados como aplicações baseados exclusivamente em saque bancário pois não constituem, por si só, prova de gasto, sendo necessária a aprofundação investigató ria. • Processo n° 13805.008269/95-46, Recurso n° 120.184, Matéria-IRPF — Exs • 1991 e 1992, Sessão de 28 de janeiro de 2000, Acórdão n° 104- 17.359, relatora a Conselheira Leila Maria Scherrer Leitão ACRÉSCIMO PATRIMONIAL MENSAL - FLUXO DE RECURSOS E APLICAÇÕES - SAQUES BANCÁRIOS - Os saques bancários, quando não comprovada a destinação, efetividade da despesa, aplicação ou consumo, não podem lastrear lançamento fiscal. Mero indício de que foram consumidos não conduz à alocação dos mesmos a título de aplicação, no fluxo de caixa. Cabe à fiscalização aprofundar seu poder investigató rio a fim de demonstrar que os cheques emitidos representam efetivamente gastos suportados pelo contribuinte. (.) IRPF - OMISSÃO DE RENDIMENTOS - SINAIS EXTERIORES DE • RIQUEZA - DEPÓSITOS BANCÁRIOS-. O artigo 6° da Lei n° 8.021, de 1990, autoriza o arbitramento dos rendimentos com base em depósitos bancários ou aplicações realizadas junto a instituições financeiras, quando o contribuinte não comprovar a origem dos recursos utilizados nessas operações e o Fisco demonstrar indícios de sinais exteriores de riqueza, caracterizada pela realização de gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte. Processo n° 10768.007519/2004-32, Recurso n o 151.264 - EX OFFICIO e VOLUNTÁRIO, Matéria- IRPF - Ex(s): 2000 e 2003, Sessão de 20 de setembro de 2006, Acórdão n° 106-15.820, relator o Conselheiro Luiz Antonio de Paula à- 15 • . Processo n° 13808.00306712001-41 CCO 1/T96 Acórdão n.° 196-00.111 Fls. 569 ACRÉSCIMO PATRIMONIAL MENSAL. FLUXO DE RECURSOS E APLICAÇÕES. SAQUES BANCÁRIOS. Incabível o lançamento fiscal formalizado em mera presunção de que saques bancários constituem-se em aplicação de recursos quando não vinculados efetivamente a uma despesa, ou seja, quando não comprovada sua destinação, aplicação ou consumo. Na espécie, o nexo causal entre saídas verificadas na contas bancárias do interessado e sua efetiva concretização como renda consumida não foi minudenciada pelo agente fiscal, que simplesmente conjeturou que débitos bancários não justificados pelo contribuinte constituiriam consumo do fiscalizado, ou melhor, dispêndios na apuração de seus acréscimos de patrimônio a descoberto. Tudo sem maiores elementos de prova para tanto. E conforme todo o exposto, não há autorização legal para a adoção de tal procedimentos pela autoridade lançadora. E em períodos posteriores à vigência do art. 42 da Lei n° 9.430/96, ou seja a partir de 01/01/1997, o legislador substituiu relativa ao lançamento do rendimento omitido com base nos depósitos bancários, condicionando-a apenas à falta de comprovação da origem dos recursos que transitaram em nome do fiscalizado em instituições financeiras, desde que este seja devidamente intimado para tanto. E não foi essa a linha adotada pelo agente fiscal para os anos-calendários de 1997 e 1998, que não trabalhou com os créditos bancários procedidos em favor do interessado, continuando apenas a tomar os débitos bancários não justificados pelo contribuinte como renda consumida, ou melhor, dispêndios na apuração de seus acréscimos de patrimônio a descoberto. E também sem maiores elementos de prova para tanto. Em assim sendo, voto, no sentido de dar provimento ao recurso voluntário interposto. Sala das Sessões, em 3 de fevereiro de 20094* Valéria Pestana Marques 16 Page 1 _0001800.PDF Page 1 _0001900.PDF Page 1 _0002000.PDF Page 1 _0002100.PDF Page 1 _0002200.PDF Page 1 _0002300.PDF Page 1 _0002400.PDF Page 1 _0002500.PDF Page 1 _0002600.PDF Page 1 _0002700.PDF Page 1 _0002800.PDF Page 1 _0002900.PDF Page 1 _0003000.PDF Page 1 _0003100.PDF Page 1 _0003200.PDF Page 1

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