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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10621369 #
Numero do processo: 18220.729269/2020-02
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 23 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Sep 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 04/11/2020 MULTA ISOLADA. MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.”
Numero da decisão: 3101-002.604
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.544, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 18220.720695/2020-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ROBERTO DA SILVA
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MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.544, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 18220.720695/2020-72, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF Fl. 151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.604 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729269/2020-02 2 nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que, apreciando a Impugnação do sujeito passivo, julgou procedente o lançamento, relativo ao Auto de Infração decorrente de multa isolada por compensação não-homologada. As circunstâncias da autuação e os argumentos de Impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A DRJ julgou a Impugnação improcedente e manteve a aplicação da multa. Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário no qual alega o descabimento da multa isolada e o julgamento do RE 796.939/RS no Supremo Tribunal Federal que definiu pela inconstitucionalidade da multa aplicada, entre outros. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos de admissibilidade, razão pela qual merece ser conhecido. DA INCONSTITUCIONALIDADE DA MULTA ISOLADA. TEMA 736 STF. Como relatado, trata-se de Notificação de Lançamento para a exigência de multa isolada, prevista no artigo 74, §17, da Lei n.° 9.430/1996. Cumpre ressaltar que, independentemente do reconhecimento ou não do crédito nos autos do processo administrativo que se discute o crédito, a aplicabilidade da referida multa foi objeto de questionamento no Supremo Tribunal Federal – STF, na sistemática de Repercussão Geral (Tema 736), que já transitou em julgado. O leading case foi tratado nos autos do Recurso Extraordinário n.° 796.939/RS, de relatoria do Ministro Edson Fachin e vale a leitura da descrição para se verificar a relação com o julgamento desse processo administrativo: “Recurso extraordinário em que se discute, à luz do postulado da proporcionalidade e do art. 5º, XXXIV, a, da Constituição federal, a constitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei federal 9.430/1996, incluídos pela Lei federal 12.249/2010, que preveem a incidência de multa isolada no percentual de 50% sobre o valor objeto de pedido de ressarcimento indeferido ou de declaração de compensação não homologada pela Receita Federal.” Julgado o Recurso Extraordinário, firmou-se a seguinte tese: Fl. 152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.604 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729269/2020-02 3 “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” Vale, ainda, a leitura do julgado: “RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que Fl. 153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.604 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 18220.729269/2020-02 4 inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo.” Ante o exposto, impõe-se o cumprimento do Tema 736 do STF no presente caso, observando, ainda, o que determina o artigo 98, do Regimento Interno do CARF (Portaria MF n.° 1.634/2023): “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou” Entendo, portanto, que a penalidade aplicada deve ser cancelada. Ante o todo exposto, voto por conhecer e dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Fl. 154DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10614911 #
Numero do processo: 16682.721529/2013-00
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 15 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Sep 02 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 3302-002.810
Decisão:
Nome do relator: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
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Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 3302-002.808, de 15 de maio de 2024, prolatada no julgamento do processo 16682.721524/2013-79, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel (suplente convocado), Marina Righi Rodrigues Lara, José Renato Pereira de Deus, Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente). Ausente o conselheiro Mario Sergio Martinez Piccini. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Por bem relatar os fatos ocorridos até o presente momento, adoto o relatório adotado pela DRJ: Trata-se da análise do PER nº [...] e de várias Dcomp a ele vinculadas mediante os quais o sujeito passivo pretende utilizar-se de crédito de Pis-Pasep/Cofins não-cumulativo Fl. 4538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 2 vinculado a receitas de exportação obtido durante o [...] trimestre de [...], no valor de R$ [...]. No Relatório Fiscal a autoridade fiscal descreve minuciosamente o procedimento fiscal executado e faz consignar, principalmente, que o contribuinte promoveu várias retificações na EFD-Contribuições e, assim, aceitou aquela transmitida em [...], exceto quanto aos registros “Controle de créditos fiscais”, “Crédito do período” e “Detalhamento da Base de Cálculo do Crédito Apurado no Período, por terem sofrido alterações após o início do procedimento fiscal não decorrentes de erro de fato e/ou não autorizadas nos termos de intimação expedida.  Compulsando-se os registros de apuração das contribuições, constata- se que a interessada apurou seus créditos do mercado nacional principalmente sobre o valor das aquisições de bens para revenda e de bens/serviços utilizados como insumos; despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos; armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda e sobre a aquisição/construção de bens do ativo imobilizado.  Igualmente, compulsando-se os registros de apuração das contribuições, constata-se que a interessada apurou seus créditos do exterior (importação) sobre o valor dos bens utilizados como insumos.  Após as verificações efetuadas, constatou que o contribuinte apurou regularmente créditos sobre bens adquiridos para revenda no mercado interno e bens utilizados como insumos no mercado externo (importações).  Por outro lado, em relação aos bens utilizados como insumos, glosou operações (i) não sujeitas ao pagamento da contribuição, e (ii) em duplicidade.  Em relação aos serviços utilizados como insumos, glosou operações (i) cuja descrição era incompatível com uma operação com direito a crédito; e (ii) cujas descrições eram por demais vagas ou incompletas e não permitiam concluir pelo direito ao creditamento. Além disso, encontrou operações extemporâneas, as quais, quando não sofreram glosas, foram reclassificadas de acordo com o critério de rateio de suas respectivas competências.  Em relação às despesas com energia elétrica, glosou operações (i) cujos dispêndios foram integrados a um ativo imobilizado, já que tais valores devem gerar créditos somente na proporção da amortização dos ativos.  Em relação aos aluguéis de prédios, glosou operações (i) que não se enquadram no conceito de aluguel de imóveis e são incompatíveis com as hipóteses geradoras de créditos; (ii) cujos dispêndios foram integrados a um ativo imobilizado; e (iii) de imóveis não necessários à atividade empresarial.  Em relação aos aluguéis de máquinas e equipamentos, glosou operações (i) que não se enquadram no conceito de aluguel de máquina ou equipamento; (ii) cujas descrições eram por demais vagas ou incompletas e não permitiam concluir pelo direito ao creditamento; e (iii) cujos dispêndios foram integrados a um ativo imobilizado.  Em relação às despesas de armazenagem frete na operação de venda, glosou operações (i) que não se enquadram no conceito armazenagem ou frete; (ii) que se referem a transporte de resíduos; (iii) cujo tomador do serviço não era a interessada, a despeito de ser a destinatária; e (iv) cujos dispêndios foram integrados a um ativo imobilizado. Fl. 4539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 3  Em relação ao crédito apurado sobre o ativo imobilizado, glosou operações (i) cujos dados relativos aos bens depreciados não foram detalhados pelo sujeito passivo nos arquivos apresentados à Fiscalização; (ii) cujos valores constavam a menor em relação ao presente da EFD, as quais sofreram glosas para adequação de tais diferenças; (iii) que não se trata de máquinas, equipamentos e outros itens do ativo imobilizado utilizados no processo produtivo da empresa; e (iv) relativas a itens que só permitem a tomada de crédito por depreciação e não nos moldes das Leis nº 11.488/2007 e nº 11.774/2008.  Em relação a outras operações com direito a crédito, glosou operações (i) cujas descrições eram por demais vagas ou incompletas e não permitiram concluir pelo direito ao creditamento; (ii) por falta de apresentação de contratos que permitissem verificar o direito ao crédito; e (iii) cujos dispêndios foram integrados a um ativo imobilizado.  Em relação aos pedidos de ressarcimento transmitidos, a interessada incluiu no crédito pleiteado o montante apurado sobre as importações, mas o crédito previsto no § 1º do artigo 5º da Lei nº 10.637/2002 e no § 1º do artigo 6º da Lei 10.833/2003 é apurado na forma do artigo 3º destas leis, artigo este que, em seu § 3º, permite apenas o cálculo em relação às operações ocorridas com pessoa jurídica domiciliada no país, pelo que foram excluídos do grupo de créditos ressarcíveis.  Após as glosas e considerações efetuadas e, considerando que a empresa sofreu fiscalização em períodos anteriores ([...]) e teve exclusões no crédito que repercutem para os meses ora analisados, foi feita a reapuração dos créditos, a qual tem seu resumo no documento “Anexo [...]: -Fiscalização-Demonstra Cred Export”.  Ademais, apesar da existência de créditos passíveis de ressarcimento apurados pela Fiscalização, a empresa já tinha sido beneficiada com antecipação de 50% dos valores objeto de pedido de ressarcimento, conforme procedimento especial definido na Portaria MF nº 348/2010, de modo que os valores ressarcidos a maior que o admitido devem ser devolvidos. Amparada no Relatório Fiscal produzido, a decisão de fls. [...] concluiu pelo: deferimento parcial do PER apresentado, no valor de R$ [...]; não homologação das compensações apresentadas; e pela determinação de devolução dos valores indevidamente antecipados, no valor de R$ [...], através do procedimento de cobrança previsto no inciso II do parágrafo primeiro do artigo 8º da IN RFB nº1.060/2010. Ciente da decisão em [...] (fl. [...]), apresentou a contribuinte em [...] a Manifestação de Inconformidade de fls. [...], bem como os documentos anexos de fls. [...], por meio dos quais sustenta em síntese que:  Em preliminar, a homologação tácita do pedido de ressarcimento, já que a ciência do despacho decisório ocorreu somente em [...], mais de 5 anos da transmissão do pedido, ocorrida em [...], ou seja, após o prazo regular decadencial previsto no art. 173 c/c 150, §4º, do CTN.  Faz a sua defesa em relação às glosas sobre bens utilizados como insumos não sujeitos ao pagamento da contribuição e sobre créditos apurados em relação ao pagamento do CUST. Por outro lado, concorda com a glosa por operação registrada em duplicidade.  Em relação aos serviços utilizados como insumos, faz sua defesa em relação às glosas relativas às divergências quanto às descrições dos serviços prestados, fazendo menção às operações de abastecimento de combustível; comboio, frete e transporte; endoscopia; engenharia; inspeção de material; instalação e comissionamento; Fl. 4540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 4 reparo técnico; software licença e suporte a hardware; fornecimento de mão de obra; serviços logísticos; e serviços portuários.  Faz sua defesa também em relação às glosas sobre os créditos extemporâneos, que teriam sido apurados de acordo com o documento fiscal.  Em relação às glosas sobre aluguéis de prédios, faz sua defesa em relação às operações descritas como escritórios virtuais; consultoria e assessoria; e suporte empresarial, além dos gastos com locação de flats.  Em relação ao aluguel de máquinas e equipamentos, faz sua defesa relativa aos bens cuja descrição fora considerada por demais vaga ou não se enquadrava no conceito de máquina ou equipamento, referentes a aluguel de container, locação de veículos, locação de caminhão, locação de meio de transporte e locação de tenda.  Aduz também que as despesas glosadas por terem sido supostamente integradas ao imobilizado e, assim, indevidamente apropriadas de forma integral, registradas sob as rubricas de energia elétrica, aluguel de prédios e aluguel de máquinas e equipamentos, não foram de fato integradas ao ativo imobilizado, como sustenta a Fiscalização  Faz sua defesa também em relação aos dispêndios com armazenagem, descritos como serviços logísticos, usinagem, embarque de placas de aço ou de maneira incompatível como a apuração de crédito, a saber: “serviços de despachantes e congêneres”, “serviços de consultoria em logística”, “serviços de transporte de resíduos”, “serviços de coleta de lixo, rejeitos ou outros resíduos quaisquer”.  Aduz que, em relação aos serviços cujo tomador não foi a Recorrente, os serviços em questão foram tomados por empresa contratada pela Recorrente e que o ônus desta contratação coube inteiramente à Recorrente, estando a contratada qualificada como tomadora do serviço apenas para fins formais.  Em relação às glosas sobre o ativo imobilizado, faz sua defesa relativa: ao critério de tomada de crédito sobre ativos imobilizados (benfeitorias; instalações; veículos e móveis e máquinas e equipamentos construídos/fabricados); créditos sobre equipamentos náuticos e bens móveis que supostamente não se enquadrariam no processo produtivo da Recorrente; aos itens do imobilizado informados na EFD- Contribuições e supostamente não detalhados nos arquivos disponibilizados.  Também argumenta contra as glosas sobre serviços de manutenção; serviços de revestimento; serviços técnicos (“apoio técnico”, “assistência técnica” e “suporte a hardware”); serviços de solda, calibração, engenharia, fabricação de peças mecânicas, construção civil e marcado para eliminação; serviços de terraplanagem no porto; e serviços de usinagem.  A Recorrente também se defende contra as glosas efetuadas sobre operações relativas a serviços de manutenção de máquinas e equipamentos, descritas como “gerenciamento e suporte administrativo”, “manutenção de catracas”, “manutenção do sistema de incêndio” e “instalação de equipamentos”, bem como aqueles prestados pela Siemens Vai Metals Services Ltda.  Aduz que, em relação aos créditos apurados no período e em períodos anteriores descontados de ofício pela Fiscalização, tal procedimento não estaria correto, já que os procedimentos que discutem a legitimidade dos créditos em discussão ainda Fl. 4541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 5 estão em trâmite e somente poderão repercutir na apuração da Recorrente após serem concluídos de forma definitiva e desfavorável à Recorrente.  Por fim, em relação aos créditos vinculados a operações de exportação decorrentes de aquisições no mercado externo (via importação), defende que, ainda que não possam ser ressarcidos, não há óbice para que sejam compensados. Desse modo, a Recorrente requer seja recebida e julgada procedente a manifestação de inconformidade interposta, para que sejam reconhecidos e restituídos/ressarcidos a totalidade dos créditos informados no pedido de ressarcimento, bem como sejam homologadas as compensações informadas A DRJ, contudo, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade. Devidamente intimada do referido Acórdão, a Recorrente apresentou Recuso Voluntário, reiterando, em síntese, as razões trazidas em sede de Manifestação de Inconformidade. Para além disso, sustenta que a DRJ ignorou por completo o posicionamento definido pelo STJ no julgamento do Resp n° 1.221.170 e baseou o acórdão recorrido nas disposições previstas nas INs SRF n° 247/02 e 404/04, já declaradas ilegais por aquele Tribunal. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido. Como relatado anteriormente, parte da questão de mérito discutida nos presentes autos perpassa pelo conceito de insumos para fins de crédito de Cofins, no regime não cumulativo referente ao 4º trimestre de 2011. Como mencionado, tanto a fiscalização, quanto a autoridade julgadora a quo aplicaram o conceito restritivo de insumo, já superado definitivamente pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp 1.221.170/PR, conforme trecho a seguir: “No mérito, a Recorrente faz a sua defesa contra os pontos abordados no Relatório Fiscal de maneira individualizada (a serem examinados também item a item), mas recorre, em vários momentos, ao entendimento segundo o qual o melhor critério para a definição de insumos seria aquele que se utiliza do grau de essencialidade ou relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, tese que vai de encontro à interpretação mais restritiva dada pelas IN SRF nº 247/2002 e nº 404/2004. Fl. 4542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 6 Dessa maneira, é importante frisar que as Delegacias da Receita Federal de Julgamento, como órgãos de jurisdição administrativa, são competentes para julgar em primeira instância, por meio de suas turmas, processos relativos a tributos e contribuições administrados pela RFB. Entretanto, sua competência se limita a examinar se os atos praticados pelos agentes da Administração Tributária estariam de acordo com a legislação tributária aplicável. Assim, em que pese a plausibilidade da tese da essencialidade – já referendada em julgados do CARF e, recentemente, pelo STJ, no âmbito do Resp nº 1.221.170 – PR, é defeso à autoridade julgadora de 1ª instância afastar a aplicação de normas infralegais tributárias, validamente editadas, a ponto de reconhecer-lhes a inaplicabilidade a casos expressamente nelas previstos. Ao julgador administrativo, cabe tão somente acatar a legislação tributária vigente à época do fato gerador que ensejou a exigência fiscal, promovendo sua aplicação nos estritos limites de seu conteúdo, não podendo afastar a sua incidência por considerá-la contrária ao conteúdo legal. Nesse contexto, vale registrar que as unidades da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei nº 5.869/1973 – antigo Código de Processo Civil (com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal) o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria- Geral da Fazenda Nacional, nos termos do art. 19, § 5º, da Lei nº 10.522/2002. Todavia, conquanto tenha o Resp nº 1.221.170/PR sido apreciado na forma prevista pelo art. 543-C do antigo CPC, atraindo a possibilidade de aplicação da nova supra, fato é que inexiste manifestação da Procuradoria da Fazenda Nacional a autorizar a reprodução de tal entendimento no âmbito do contencioso administrativo fiscal, pelo que devem as disposições previstas nas IN SRF nº 247/2002 e nº 404/2004 ser aplicadas ao caso em tela, respeitadas, é claro, as peculiaridades atinentes à atividade econômica e à realidade operacional da Recorrente. Feitas as considerações iniciais, bem como o exame das questões preliminares suscitadas, vamos à análise de cada uma das glosas efetuadas.” Como se verifica do trecho supramencionado, a DRJ realizou a análise dos insumos glosados à revelia do estabelecido no julgamento do REsp 1.221.170/PR, isto é, sem que fossem considerados os novos critérios adotados naquele julgamento, que são de observância obrigatório deste Conselho, nos termos do RICARF. O acórdão proferido na ocasião do julgamento do REsp 1.221.170/PR, foi publicado no dia 24/04/2018, com a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ Fl. 4543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 7 PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.) Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos critérios de essencialidade e/ou relevância, os quais, de acordo com o voto-vista proferido pela Ministra Regina Helena Costa, devem entendidos nos seguintes termos: “Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, Fl. 4544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 8 nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do que o da pertinência.” Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da definição do conceito de insumos no julgamento do REsp 1.221.170/PR, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit nº 5/2018, que consignou a seguinte ementa: “CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”. Dispositivos Legais. Lei nº10.637, de 2002, art. 3º, inciso II; Lei nº10.833, de 2003, art. 3º, inciso II.” Dessa forma, considerando que a análise efetuada pela autoridade fiscal e pela DRJ não considerou a essencialidade e relevância dos itens no processo produtivo da Recorrente, entendo ser necessária uma reapreciação dos créditos objeto do presente julgamento, em consonância com a nova interpretação determinada pelo STJ, sob pena de se verificar supressão de instância. Diante de todo o exposto, em razão da superveniência do julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, proponho a conversão do presente em diligência, Fl. 4545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 9 nos termos do art. 29 do Decreto nº 70.235/72, para que a Unidade de Origem:  intime a Recorrente para demonstrar de forma detalhada e individualizada, por meio de Laudo Técnico, o enquadramento das despesas que deram origem aos créditos glosados pela Fiscalização, devendo ser considerado o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de 17 de dezembro de 2018;  intime a Recorrente para apresentar, com base nos elementos constantes nesses autos, bem como de eventuais novas informações: (i) documentos contábeis idôneos a demonstrar como se deu a contabilização de cada item glosado no item 3.10 a 3.14, bem como laudo técnico contábil, preferencialmente, elaborado por reconhecida Instituição nessa área do conhecimento, demonstrando: (i.i) as contas em que a contribuinte registra os itens glosados, em especial, se estes estão incluídos em contas do ativo imobilizado; (i.ii) se os registros da contribuinte em seus livros para os itens glosados respeitam as regras e os princípios contábeis aplicáveis especificamente aos itens discutidos à época dos registros.  analise todos os documentos e informações apresentadas nos presentes autos após a decisão recorrida, e sendo necessário, realize eventuais diligências para a constatação especificada ou intimar a contribuinte a apresentar novos documentos que a autoridade fiscal entender necessário para realização da presente Resolução;  elabore relatório fiscal conclusivo, manifestando-se acerca dos documentos e das informações apresentadas nos presentes autos, avaliando a eventual revisão das glosas realizadas, trazendo os esclarecimentos e as considerações pertinentes, especialmente, quanto ao enquadramento de cada bem e serviço no conceito de insumo delimitado em julgamento ao REsp nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de 17 de dezembro de 2018 e a forma em que o creditamento dos itens glosados nos pontos 3.10 a 3.14 do relatório fiscal deveria ser realizada.  recalcule as apurações de acordo com o resultado da diligência;  intime a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado no prazo de 30 (trinta) dias. Concluída a diligência, com ou sem resposta da parte, retornem os autos a este Colegiado para julgamento. Fl. 4546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.810 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721529/2013-00 10 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o julgamento em diligência. Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator Fl. 4547DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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10608842 #
Numero do processo: 10972.720109/2011-94
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Aug 28 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2007 a 31/08/2007 COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS RECOLHIDAS INDEVIDAMENTE EXIGE PRÉVIA RETIFICAÇÃO DAS GFIP RESPECTIVAS. A retificação das Declarações em GFIP nas competências de origem do crédito relativo à contribuição de agentes políticos é condição procedimental obrigatória e necessária para a efetiva compensação de valores recolhidos indevidamente, pois não cabe, em sede administrativa, julgar a validade de ato ministerial ou quaisquer outra norma legal.
Numero da decisão: 2402-012.799
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar suscitada no recurso voluntário interposto e, no mérito, por voto de qualidade, negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Gregório Rechmann Júnior, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano e João Ricardo Fahrion Nüske, que lhe deram provimento Sala de Sessões, em 6 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Marcus Gaudenzi de Faria – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Marcus Gaudenzi de Faria (relator), Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino, Joao Ricardo Fahrion Nuske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano
Nome do relator: MARCUS GAUDENZI DE FARIA
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A retificação das Declarações em GFIP nas competências de origem do crédito relativo à contribuição de agentes políticos é condição procedimental obrigatória e necessária para a efetiva compensação de valores recolhidos indevidamente, pois não cabe, em sede administrativa, julgar a validade de ato ministerial ou quaisquer outra norma legal. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar suscitada no recurso voluntário interposto e, no mérito, por voto de qualidade, negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Gregório Rechmann Júnior, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano e João Ricardo Fahrion Nüske, que lhe deram provimento Sala de Sessões, em 6 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Marcus Gaudenzi de Faria – Relator Assinado Digitalmente Francisco Ibiapino Luz – Presidente Fl. 152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Marcus Gaudenzi de Faria (relator), Gregório Rechmann Junior, Rodrigo Duarte Firmino, Joao Ricardo Fahrion Nuske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário (p. 128 a 146) interposto em face da decisão da 12ª TURMA/DRJRJO consubstanciada no Acórdão nº 12-77.575 (p. 117 a 124), que, por unanimidade, julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo em relação ao crédito tributário abaixo especificado. Do Auto de Infração Trata o presente processo do seguinte Auto de Infração AIOP DEBCAD 37.266.021-5 lavrado para lançamento de diferenças de contribuições previdenciárias devidas à Seguridade Social, apuradas em decorrência de GLOSAS de compensações efetuadas pelo Município de Conceição das Alagoas – Prefeitura Municipal, nas competências 01/2007 a 08/2007, verificadas improcedentes pela fiscalização. 2.1. A Prefeitura Municipal de Conceição das Alagoas efetuou compensações de contribuições previdenciárias nas competências 01/2007 a 08/2007, 10/2008, 06/2009, 09/2009, a 11/2010 e 13/2010, conforme valores declarados nas GFIP, reduzindo, desse modo, o valor recolhido à Previdência Social nestas competências. 2.2. Para a verificação da procedência e regularidade destas compensações, foi emitido o MPF 0610500-2011-00040, executado a partir do TIPF de 10/03/2011, contendo a relação dos documentos necessários à ação fiscal, do qual o sujeito passivo tomou ciência em 14/03/2011, via postal, conforme AR RJ878150150BR, documentos que compõem o Anexo 1 – Termo de Início de Fiscalização. 2.3. Através do Ofício 110/2011/PMCA, de 24/03/2011, a Prefeitura atendeu parcialmente às solicitações contidas no referido termo de início, enviando as planilhas com os demonstrativos das compensações efetuadas no período de 01/2007 a 06/2009 e cópias dos termos de posse dos Prefeitos e Vice-Prefeitos, juntados através do ANEXO 2 – DOCUMENTOS APRESENTADOS PELO SUJEITO PASSIVO. Com relação às compensações realizadas no período de 09/2009 a 13/2010, solicitou prorrogação de prazo para o atendimento, justificando dificuldades na localização dos documentos em razão de mudanças nos arquivos da Prefeitura. 2.4. O presente processo tem como objeto as compensações efetuadas no período de 01/2007 a 06/2009. As compensações realizadas nas competências 09/2009 a 11/2010 e 13/2010 são tratadas no âmbito do Processo Administrativo Fiscal 10972.720110/2011-19, formalizado neste mesmo procedimento fiscal. 2.5. Foi verificado nas planilhas enviadas pela prefeitura (Anexo 2), que os valores compensados nas competências 01/2007 a 06/2009 tiveram como origens as contribuições previdenciárias patronais incidentes sobre as remunerações do Prefeito, Sr. Felipe Mansur Neto, no período de 01/2002 a 09/2004, declaradas Fl. 153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 3 inconstitucionais, assim como, os valores das contribuições previdenciárias correntes das competências 11/2006, 02/2007, 04/2007 e 08/2008, pagos a maior que o devido. 2.6. Nos bancos de dados da Receita Federal não constam retificações da GFIP do período de 01/2002 a 09/2004 declaradas pela Prefeitura, ou seja, o sujeito passivo não excluiu das GFIP originais o exercente de mandato eletivo informado, descumprindo condição indispensável para a efetivação das compensações, conforme disposto na Portaria MPS 133/2006 e na Instrução Normativa MPS/SRP 15/2006. 2.7. As compensações efetuadas pela Prefeitura no período de 01/2007 a 06/2009, cujas origens foram as contribuições incidentes sobre a remuneração do Prefeito no período de 01/2002 a 09/2004 foram efetuadas de modo irregular em virtude da falta de prévia retificação da GFIP, para excluir todos os exercentes de mandato eletivo informados. 2.8. As compensações efetuadas pela Prefeitura nas competências 01/2007, 04/2007, 10/2008 e 06/2009, cujas origens foram contribuições previdenciárias correntes recolhidas a maior do que o devido nas competências 11/2006, 02/2007, 04/2007 e 08/2008, respectivamente, estavam em situação regular para serem compensadas. 2.9. De posse dos resultados das análises efetuadas no ANEXO 3, foi elaborada a planilha do ANEXO 4 – HOMOLOGAÇÕES E GLOSAS DAS COMPENSAÇÕES EFETUADAS NAS COMPETÊNCIAS 01/2007 A 06/2009, onde foi demonstrada, por competência, os valores homologados e os valores glosados, conforme considerações ali expressas, sendo o respectivo crédito da Seguridade Social constituído através do AI – Auto de Infração DEBCAD 37.266.021-5, aqui tratado. 2.10. Para a consolidação do crédito da seguridade social, foi criado o levantamento CG1 – COMPENSAÇÕES GLOSADAS do período 01/2007 a 08/2007, através do qual foi lançado no sistema de cálculo da Receita Federal do Brasil os valores das glosas acima referidas, apurando, desse modo, por competência, os valores devidos acrescidos de juros e multa, conforme relatório DD – DISCRIMINATIVO DO DÉBITO, anexo do presente AI. 2.11. Foi aplicada a multa mais benéfica ao contribuinte. 3. O Município apresentou impugnação tempestiva, às fls. 97 a 110 alegando, em síntese, o seguinte: 3.1. O STJ pacificou a jurisprudência sobre o prazo prescricional, nos casos em que o tributo foi declarado inconstitucional, transcrevendo jurisprudência a respeito. 3.2. No caso das contribuições incidentes sobre os subsídios dos agentes políticos, cujo período compreende as competências de 02/1998 a 09/2004, o direito à repetição passa a contar a partir da declaração de inconstitucionalidade, cujos efeitos foram estendidos erga omnes pela Resolução 26/2005 do Senado Federal. 3.3. Verifique-se que, de outra forma, o direito já nasceria morto relativamente às competências 06/2000. Basta imaginar que, se o julgamento do STF fosse em 2009, por exemplo, não surtiria efeitos de quaisquer espécie para os contribuintes afetados pela exação. Fl. 154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 4 3.4. Por todos estes aspectos, verifica-se que o termo a quo (10/2008) das compensações respeitou o prazo de 5 anos existente na legislação tributária. PRESCRIÇÃO DECENAL 3.5. Sem embargo da prescrição quinquenal, o CTN, em conjunto com a Lei Complementar 118/2005, no seu art. 3º, sepulta o entendimento do STJ conhecido como “tese dos 5+5”. Pelo texto do dispositivo colacionado, a prescrição de créditos que o contribuinte acaso possua contra a Fazenda Pública ocorre, realmente, em 5 anos. Contudo, a Lei Complementar 118/2005 entrou em vigor somente a partir de 9 de julho de 2005, não podendo, segundo o art. 105 do CTN, ser aplicada a fatos geradores anteriores à sua vigência. 3.6. É bem verdade que o art. 4º dessa Lei Complementar vinculou em seu art. 3º à permissão conferida pelo Código Tributário Nacional (art. 106, I) para que a lei se aplique a ato ou fato pretérito, em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa. 3.7. O que a RFB parece propositalmente ignorar, no entanto, é o fato do STJ, em sessão realizada no dia 06/07/2007, ter acolhido incidente suscitado no EREsp 644.736 – PE e, por unanimidade, considerado inconstitucional a seguinte passagem do art. 4º em comento: “observado quanto ao art. 3º, o disposto no art. 106, I, da Lei 5.172/66, transcrevendo a decisão do STJ. 3.8. Sistematizando melhor o raciocínio, percebe-se a existência de três mecanismos para a contagem do prazo prescricional, tendo por base a data do recolhimento indevido em relação à entrada em vigência da Lei Complementar 118/2005: 3.8.1. Quanto aos recolhimentos indevidos realizados antes mesmo dos cinco anos que antecederam a vigência da Lei Complementar 118/2005, observa-se estritamente a tese dos “5+5”. 3.8.2. Quanto aos recolhimentos indevidos realizados entre 10 de julho de 2000 e 09 de junho de 2005, obedece-se a tese dos “5+5” mas com mitigações, restringindo-se o prazo prescricional até o limite de 5 anos contados da entrada em vigor da Lei Complementar 118/2005. 3.8.3. Quanto aos recolhimentos indevidos realizados de 10 de junho de 2005 em diante, incide a Lei Complementar 118/2005 em seus exatos termos. 3.9. A sistematização feita acima nos mostra que, com respeito aos recolhimentos indevidos realizados pelo Autor antes de 9 de junho de 2000, a prescrição respeita o prazo de 10 anos. Como as compensações iniciaram-se em janeiro/2007, os créditos oriundos das competências a partir de fevereiro de 1998 eram, sim, passíveis de recuperação. 3.10. Já com respeito aos recolhimentos indevidos realizados pelo Autor a partir da entrada em vigor da Lei Complementar 118/2005, a prescrição respeita o prazo de 5 anos. Sendo assim, nenhuma competência entre 09 de junho de 2005 e janeiro de 2007, data de início das compensações, estava prescrita. Fl. 155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 5 3.11. Se não bastasse tal posicionamento, o STF também se posicionou no mesmo sentido, como se percebe na notícia veiculada no próprio site do STF, transcrevendo a mesma. 3.12. Veja-se que todas as compensações foram realizadas dentro dos prazos quinquenal e decenal, ambos previstos na legislação tributária, e na esteia do entendimento das Cortes Superiores, e ainda, seja qual for o prazo prescricional adotado por este Auditor, ele não encontrará solução razoável senão a homologação das compensações. DO DIREITO À COMPENSAÇÃO E DA DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DAS GFIP 3.13. Na esteira da longa coleção de exigências descabidas impostas pela Receita Federal, as quais inviabilizam o exercício da compensação administrativa por parte do Contribuinte, vem a exigência de retificação das GFIP nas competências onde ocorreram contribuições indevidas. 3.14. É importante frisar que o direito de compensar encontra sede constitucional e veio a ser regulado pela Lei 8.383/91, em seu art. 66, transcrevendo o mesmo. 3.15. Uma vez que a Lei 8.383/91 vem consagrar um direito ao contribuinte de efetuar a compensação de créditos, sua fruição deve ocorrer independentemente de autorização em qualquer procedimento judicial ou administrativo, sendo resguardado o dever de fiscalização à Autoridade Administrativa, em relação a esses procedimentos. 3.16. É lógico dizer, pois, que nenhuma dúvida pode restar quanto à compensação fundada em recolhimentos de tributos ou contribuições cujas exigências já tenham sido declaradas inconstitucionais pelo STF, ou que já tenham sido declaradas inexigíveis pela própria Administração. 3.17. É imperioso afirmar que a declaração de inconstitucionalidade expedida pelo STF gera uma norma de eficácia plena. Essa norma, representada pela Resolução do Senado Federal suspendendo o dispositivo inconstitucional, torna inválidos os seus efeitos, nos termos determinados pelo Pretório Excelso. 3.18. A inexigibilidade de contribuição previdenciária sobre os subsídios dos exercentes de mandatos eletivos foi determinada pela inconstitucionalidade da alínea “h”, I, do art. 12 da Lei 8.212/91 pelo STF. 3.19. Condicionar a restituição dos valores que foram contribuídos indevidamente a uma obrigação excessivamente onerosa é transformar a referida norma de eficácia plena em uma norma de eficácia contida, o que resulta expressamente ilegal, ainda mais através de dispositivos com hierarquia inferior no ordenamento. 3.20. A compensação de valores que tenham sido alvo de declaração de inconstitucionalidade pelo STF não pode encontrar obstáculos infralegais. Isso também é válido para contribuições cuja ilegalidade também já tenha sido reconhecida pela própria Autoridade Administrativa, como é o caso daquelas expostas no art. 58 da IN 971/2009. 3.21. Isso porque o direito de compensação é revestido de força constitucional, e todo e qualquer dispositivo de hierarquia inferior que venha barrar ou impossibilitar a livre fruição desse direito é manifestamente ineficaz e sem vida efetiva. 3.22. Exigir que os Municípios manipulem arquivos digitais de 10 anos atrás, ainda mais no Brasil, onde a grande maioria deles não havia sido incluída no mundo digital até muito pouco tempo, parece traduzir-se em apego formal deveras Fl. 156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 6 conveniente, uma vez que sua inobservância visa barrar as compensações legitimadas constitucionalmente. 3.23. Isso torna inaproveitável qualquer crédito ao qual faça jus a Municipalidade, até que ela capacite e mobilize diversos servidores, que seriam retirados de suas destinações oficiais, e cuidariam apenas dessa obrigação sem sentido, que não poderia surgir de outro órgão senão a própria Receita Federal, única interessada em protelar a devolução do quantum contribuído indevidamente ao seu legítimo dono. 3.24. Querer opor essa condição ao livre exercício que o contribuinte tem em compensar valores que pagou indevidamente é uma ofensa à hierarquia das normas do ordenamento jurídico brasileiro. 3.25. A retificação das GFIP é determinada pela Portaria 133/2006 do Ministério da Previdência Social e Instrução Normativa 15/2006 da Secretaria da Receita Previdenciária, ambos dispositivos infralegais, ou seja, em hierarquia inferior a normas constitucionais, restando sem força para negar o direito cristalino de compensação, transcrevendo doutrina a respeito. 3.26. A Autoridade Administrativa não tem o direito de condicionar a compensação dos créditos tributários aos quais faz jus o Município impugnante a uma obrigação forma excessivamente onerosa. Além disso, ela não deve apegar-se demasiadamente a exigências formais a ponto de se tornar insensível à realidade dos Municípios sob sua jurisdição 3.27. Observa-se que a retificação das GFIP se constitui obrigação acessória, não podendo condicionar a homologação das compensações, transcrevendo jurisprudência acerca da possibilidade de relevação da multa. 3.28. A retificação da GFIP ensejaria perda do direito ao tempo de contribuição por parte do segurado, uma vez que estará excluído do banco de dados da Previdência. Tal norma visa a garantir a fidelidade e fidedignidade dos arquivos da Receita Federal do Brasil. 3.29. Ocorre, no entanto, que o ente federativo somente assim pode proceder nos casos em que houver prévia autorização do respectivo exercente de mandato eletivo para esta finalidade, pois ele também terá direito ao indébito tributário correspondente a 11% sobre o seu subsídio. 3.30. Alegou ainda que A IN 15/2006 é omissa quanto aos casos em que o segurado não abriu mão ao seu tempo de contribuição, devendo o Ente Federativo manter-se inerte quanto às retificações de GFIP. A referida normativa regula tão somente os casos de repetição do indébito patronal cumulado com o indébito do segurado, transcrevendo o art. 6º da IN Do voto condutor da Decisão Recorrida 4. A questão levantada acerca da prescrição, entendo correto o posicionamento do Município, ou seja, o direito a compensar não estava prescrito. No entanto, os atos normativos que disciplinaram a compensação previram expressamente a necessidade de retificação das GFIP como pré-requisito ao exercício do direito. 5. A Portaria MPS nº 133/2006 e a Instrução Normativa SRP nº 15/2006, aprovadas por autoridades hierarquicamente superiores a esta autoridade administrativa, vinculam a Receita Federal do Brasil no entendimento nelas esposado. Fl. 157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 7 6. Quanto ao indébito tributário correspondente a 11% do seu subsídio, o ente federativo PODERÁ efetuar a compensação dos valores descontados do exercente de mandato eletivo e efetivamente recolhidos desde que seja precedida de declaração do exercente de mandato eletivo de que está ciente de que esse período não será computado no seu tempo de contribuição para efeito da concessão de benefícios do Regime Geral de Previdência Social – RGPS e possa comprovar o ressarcimento de tais valores ou possua uma procuração por instrumento particular, com firma reconhecida em cartório, ou por instrumento público, outorgada pelo exercente de mandato eletivo, autorizando-o a efetuar a compensação. 7. Essas regras foram estabelecidas para que o município pudesse compensar TAMBÉM as contribuições DESCONTADAS dos exercentes de mandato eletivo ALÉM daquelas a seu cargo, ou seja, a parcela patronal. 8. Em nenhum momento foi disciplinado que o Município só possa retificar sua GFIP após a prévia autorização do exercente de mandato eletivo. Se a contribuição foi julgada inconstitucional pelo STF, o exercente de mandato eletivo não possui a faculdade de decidir se deseja computar essas contribuições ou não. 9. Isto posto, mantenho o crédito tributário apurado tendo em vista a ausência de prévia retificação das GFIP. Do Recurso Voluntário Irresignada a contribuinte apresentou recurso voluntário, onde traz as seguintes considerações: O DEBCAD 37.266.021-5 refere-se a glosas de compensações de contribuições previdenciárias declaradas em GFIP nas competências de 01/2007 a 08/2007. Declara que tais compensações. levadas a efeito pelo Município recorrente, tem origem no recolhimento indevido de contribuições patronais sobre as remunerações dos agentes políticos (prefeito, vice-prefeito e vereadores), do período de 02/1998 a 09/2004, tendo em vista que essa contribuição sobre os subsídios dos agentes políticos fora declara inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal. Isto posto, uma vez sendo declarada inconstitucional, todo o recolhimento realizado no período de vigência desta lei, deve ser restituído, seja por meio de compensação através da GFIP ou através do PERDCOMP. O recorrente optou pela compensação através das declarações das GFIP's. Posteriormente, quando da solicitação pela Receita Federal do Brasil, o Município apresentou toda documentação pertinente, no que diz respeito à auditoria realizada para o levantamento dos créditos utilizados nas compensações realizadas. Ocorre que, em que pese ser uníssono a existência do direito aos créditos compensados, referente aos recolhimentos indevidos de contribuições sobre os subsídios dos agentes políticos, a Receita Federal do Brasil nega reconhecê-los, tendo em vista que nos bancos de dados da Receita não constam retificações da GFIP do período de 01/2002 a 09/2004, declaradas pela prefeitura. Em síntese, a Receita Federal do Brasil, não reconhece o direito ao crédito do recorrente, tendo em vista que o Município não excluiu das GFIP originais, os exercentes de mandado Fl. 158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 8 eletivo, descumprindo condição indispensável para a efetivação das compensações, conforme disposto na portaria MPS 133/2006 e na instrução normativa MPS/SRP 15/2006. Isto posto, conforme será demonstrado adiante, a Receita Federal do Brasil não pode glosar créditos líquidos, certos e legítimos do recorrente sob o argumento de que este não praticou um ato acessório que visava somente ratificar o direito já declarado e reconhecido em favor do contribuinte II-DOS FUNDAMENTOS II.1 DA ORIGEM DOS CRÉDITOS COMPENSADOS - DA TOTAL PROCEDÊNCIA DOS CRÉDITOS E DAS COMPENSAÇÕES EFETUADAS Em 30 de Outubro de 1997, foi promulgada a lei Federal no 9.506, que, dentre outras providências, incluiu no rol dos segurados obrigatórios da Previdência Social os exercentes de mandato eletivo federal, estadual e municipal, desde que não filiados a regime próprio de previdência. Esta lei foi levada a efeito para que fosse garantido aos agentes políticos o acesso ao direito constitucional da aposentadoria, tornando-os filiados obrigatórios do regime geral de previdência. Assim, por força desta referida lei, o Instituto Nacional do Seguro Social INSS, autarquia responsável pela arrecadação e administração dos recursos destinados à seguridade social, a partir de 1998, passou a exigir dos Municípios a retenção da contribuição incidente sobre os subsídios percebidos pelos agentes políticos municipais (Prefeito, Vice e vereadores). Ocorre que, a indigitada norma, à época de sua instituição padecia de inconstitucionalidade, por não ter obedecido à disciplina constitucional que exige "quórum" qualificado (lei complementar) para a criação de nova fonte de custeio da Seguridade Social. É importante esclarecer que, em que pese a norma à época ser inconstitucional, o constituinte, não vedou a instituição de novas contribuições, desde que veiculadas por meio de lei complementar, conforme falado acima, evitando-se assim, o arbítrio por parte do legislador na criação de novas exações. É o que se depreende do art. 195, § 4, combinado com o art. 154, I. Ademais, a constituição Federal não previa, à época da aprovação da lei, outra categoria que não a dos trabalhadores (não inclui agentes políticos), como segurados da previdência, conforme redação do art. 195, II, da CF, antes da reforma administrativa levada a efeito pela emenda no 20, de 15 de Dezembro de 1998. Conforme resta claro, o legislador ao inserir uma nova forma de financiamento da Seguridade Social, por meio de que não lhe é permitido, utilizando de mera lei ordinária, quando deveria utilizar de lei complementar, incorreu em uma inconstitucionalidade. Em que pese tratar-se de decisão definitiva, contra a qual não caiba recurso, o INSS continuou a efetuar a cobrança do mencionado tributo, causando prejuízo aos Fl. 159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 9 Municípios, que não podiam deixar de recolher o tributo, sob pena de ser-lhe negada a certidão negativa de débito. Nesse sentido com a declaração de inconstitucionalidade ficou atestado o direito dos Municípios em restituir/compensar as contribuições recolhidas indevidamente sobre o subsídio pago aos agentes políticos, referente ao período de janeiro de 1998 a setembro de 2004, observados a prescrição decenal, contados retroativamente do momento da declaração de inconstitucionalidade. Assim, depois de declarada a inconstitucionalidade da referida contribuição, e, depois de suspensa a exigibilidade da retenção das contribuições referente aos agentes políticos pela resolução n. 26 do Senado Federal, muitos Municípios, como é o caso do recorrente, procederam às compensações, com a finalidade de ajustar a ilegalidade que acontecera entre o período de 1998 a 2004. E o fizeram corretamente, tendo em vista que é patente e pacífico o direito à compensação no ordenamento jurídico brasileiro, inclusive por essa autoridade Fazendária, através da IN MPS/SRP no 15 /2006 (norma que regia às compensações à época), vez que a lei que instituiu a contribuição previdenciárias sobre os subsídios dos agentes políticos foi declarada inconstitucional. Nesse sentido, dúvidas não existe sobre a existências dos créditos, e muito menos sobre a regularidade de existências destes, uma vez que até a Receita Federal do Brasil reconhece sua procedência, não homologando-os somente, pela falta de retificação das GFIP's dos períodos II.2 DAS GLOSAS DAS COMPENSAÇÕES - DA ALEGAÇÃO DE PRÉVIA RETIFICAÇÃO DAS GFIP'S COMO CONDIÇÃO PARA HOMOLOGAÇÃO Conforme consta nos fatos acima narrados, as compensações efetuadas pelo Município recorrente foram consideradas indevidas, tendo em vista que o recorrente não procedeu a prévia retificação das GFIP's do período originário do crédito (01/2002 a 09/2004). Em que pese a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Uberaba entender dessa forma, demonstra-se de forma clara, neste caso em específico, que a retificação das GFIP's não é um ato imprescindível para que ocorra a homologação das compensações. Primeiramente, é importante frisar que o direito a compensação é um direito do contribuinte, insculpido à época da compensação no art. 66 da lei 8.383/91. Em segundo, é importante analisar que a existência, legitimidade e validade do crédito objeto de compensação do Município, é de conhecimento de todos, vez que este foi declarado legítimo pelo Supremo Tribunal Federal quando da declaração de inconstitucionalidade da lei que instituiu a contribuição sobre os agentes políticos, conforme esmiuçado acima no tópico da origem dos créditos. Ademais a própria Delegacia da Receita Federal do Brasil em Uberaba reconhece a legitimidade dos créditos utilizados, quando da decisão da impugnação nestes autos. Veja: "A impugnação é tempestiva e preenche os requisitos de admissibilidade, dela conheço. Fl. 160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 10 A questão levantada acerca da prescrição, entendo correto o posicionamento do Município, ou seja, o direito a compensar não está prescrito. No entanto os atos normativos que disciplinaram compensação previram expressamente necessidade de retificação das GFIP's como pré-requisito ao exercício do direito." Isto posto, condicionar a restituição dos valores que foram contribuídos indevidamente a uma obrigação excessivamente onerosa é como se fosse transformar uma norma de eficácia plena em uma norma de eficácia contida, o que ocorre no presente caso. A compensação de valores que tenham sido alvo de declaração de inconstitucionalidade pelo STF não pode encontrar obstáculos infra legais. Uma vez declarada inconstitucional uma lei, é logico pensar que existe um direito do contribuinte consagrado de efetuar compensações referente aos recolhimentos indevidos. Veja que a retificadora apenas viabiliza um procedimento tendente a retificar os atos que ensejaram o nascimento do crédito, para que estes sejam excluídos das GFIP declaradas naquele período originário, em nada afetando no que diz respeito a existência ou até mesmo no quantum do crédito pelo Município. Isto posto, a autoridade administrativa não tem o direito de glosar os créditos do Município recorrente, já reconhecidos e já considerados legítimos, pela mais alta corte do país. Ademais, a autoridade administrativa não se pode apegar demasiadamente a exigências formais a ponto de se tomar insensível à realidade do recorrente sob sua jurisdição. Por fim, exigir que o Munícipio recorrente manipule arquivos de 10 anos atrás, ou mais, parece traduzir em um apego formal inconveniente, uma vez que sua inobservância visa barrar uma compensação declarada legal pelo Supremo Tribunal Federal. Ante o exposto, ante o reconhecimento da legitimidade do crédito pela mais alta corte do país e pela autoridade administrativa, requer o conhecimento e a consequente homologação das compensações efetuadas. Sem contrarrazões da Fazenda Nacional É o relatório VOTO Conselheiro Marcus Gaudenzi de Faria, Relator Trata-se de recurso voluntário tempestivo, que atende aos demais aspectos formais e, desta forma, merece ser conhecido. Fl. 161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 11 Em, resumo o pleito da recorrente, com base na decisão recorrida, reside na causa da não homologação das compensações realizadas entre janeiro e agosto de 2007, glosadas pela autoridade fiscal. Os créditos em questão são referentes a contribuições previdenciárias de agentes políticos, que foram considerados indevidos no intervalo entre 11/1998 e 18/09/2004, sendo reconhecida a inconstitucionalidade da cobrança pelo Supremo Tribunal Federal. Conforme anexo 4 do Relatório Fiscal, verificou-se a observação e cumprimento da prescrição quinquenal por parte do recorrente em relação a origem dos créditos para as compensações vinculadas a este processo, de sorte que importa esclarecer que o tema prazo prescricional não será aqui tratado. Uma vez reconhecida a inconstitucionalidade de tais contribuições, foram expedidos atos Portaria MPS 133/2006 e na Instrução Normativa MPS/SRP 15/2006 a fim de disciplinar os requisitos para a compensação administrativa. A matéria sobre a devolução das contribuições previdenciárias foi regulamentada pela Instrução Normativa SRP Nº 15, de 12/02/2006, em função da declaração de inconstitucionalidade pelo STF da alínea “h” do inciso I do art.12 da Lei 8.212/1991, como se segue: " Art. 1º Dispor sobre a devolução de valores arrecadados pela Previdência Social com base na alínea h do inciso I do art. 12 da Lei nº 8.212, de 1991, acrescentada pelo § 1º do art. 13 da Lei nº 9.506, de 1997, bem como sobre procedimentos relativos aos créditos constituídos com base no referido dispositivo (....) CAPÍTULO III COMPENSAÇÃO Art. 6º É facultado ao ente federativo, observado o disposto no art. 3º, compensar os valores pagos à Previdência Social com base no dispositivo referido no art. 1º, observadas as seguintes condições: I - a compensação deverá ser precedida de retificação das GFIP, para excluir destas todos os exercentes de mandato eletivo informados, bem como, a remuneração proporcional ao período de 1º a 18 na competência setembro de 2004 relativa aos referidos exercentes; II - deverá ser realizada com contribuições previdenciárias declaradas em GFIP; (Redação dada ao inciso pela Instrução Normativa RFB nº 909, de 14.01.2009, DOU 15.01.2009) III - o ente federativo deverá estar em situação regular, considerando todos os seus órgãos e obras de construção civil executadas com pessoal próprio, em relação às contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do Fl. 162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 12 parágrafo único do art. 11 da Lei nº 8.212, de 1991, e das contribuições instituídas a título de substituição; (Redação dada ao inciso pela Instrução Normativa RFB nº 909, de 14.01.2009, DOU 15.01.2009) IV - o ente federativo deverá estar em dia com parcelas relativas a acordos de parcelamento de contribuições objeto dos lançamentos de que trata o inciso III, considerados todos os seus órgãos e obras de construção civil executadas com pessoal próprio; V - somente é permitida a compensação de valores que não tenham sido alcançados pela prescrição; VI - a compensação somente poderá ser realizada em recolhimento de importância correspondente a períodos subsequentes àqueles a que se referem os valores pagos com base na alínea h do inciso I do art. 12 da Lei 8.212, de 1991, acrescentada pelo § 1º do art. 13 da Lei nº 9.506, de 1997; e VII - (Revogado pela Instrução Normativa RFB nº 909, de 14.01.2009, DOU 15.01.2009) § 1º O ente federativo poderá efetuar a compensação dos valores descontados do exercente de mandato eletivo e efetivamente recolhidos, desde que: I - seja precedida de declaração do exercente de mandato eletivo de que está ciente que esse período não será computado no seu tempo de contribuição para efeito da concessão de benefícios do Regime Geral de Previdência Social - RGPS, conforme modelo constante do Anexo I desta Instrução Normativa; e II - possa comprovar o ressarcimento de tais valores ou possua uma procuração por instrumento particular, com firma reconhecida em cartório, ou por instrumento público, outorgada pelo exercente de mandato eletivo, autorizando-o a efetuar a compensação, conforme modelo constante do Anexo II desta Instrução Normativa. § 2º Caso seja constatado, em procedimento fiscal, a inobservância ao disposto no § 1º, os valores compensados serão glosados. § 3º Os documentos referidos no § 1º deverão ser mantidos sob a guarda do ente federativo para exibição à fiscalização da SRP, quando solicitados. § 4º É obrigatória a retificação da GFIP, por parte do dirigente do ente federativo, independentemente de efetivação da compensação. § 5º O descumprimento do disposto no § 4º sujeitará o infrator à multa prevista no § 6º do art. 32 da Lei nº 8.212, de 1991, e configura crime, conforme previsto no inciso III do § 3º do art. 297 do Código Penal Brasileiro (....). Considero relevante destacar que este tema já foi objeto de debate por esta turma, com outra composição, sob a relatoria do conselheiro José Márcio Bittes, onde, por unanimidade, a turma reconheceu situação análoga, com base na especificidade dos atos supramencionados: COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS RECOLHIDAS INDEVIDAMENTE EXIGE PRÉVIA RETIFICAÇÃO DAS GFIP RESPECTIVAS. A retificação Fl. 163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-012.799 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10972.720109/2011-94 13 das GFIP é condição procedimental obrigatória para a efetiva compensação de valores recolhidos indevidamente, pois não cabe, em sede administrativa, julgar a validade de ato ministerial ou quaisquer outra norma legal. Acórdão 2402-011.745 – 2ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária (11/06/2023) Cabe ainda destacar que a citada IN SRP tem por objetivo, aderente com os princípios securitários que revestem a Previdência Social e, em respeito à decisão que considerou inconstitucionais as contribuições dos agentes políticos entre novembro de 1999 e 18 de setembro de 2004, com a finalidade de resguardar o direito de tais agentes ao acesso à cobertura do RGPS, na condição de segurados facultativos, de sorte que a retificação ali demandada, se não realizada traz prejuízos aos segurados, uma vez que estando declarado como segurado obrigatório (e era nesta condição que se encontravam nas declarações não retificadas1. Considerando tratados os apontamentos trazidos em sede de recurso, resta demonstrado que a retificação das GFIP é condição procedimental obrigatória para a efetiva compensação de valores recolhidos indevidamente, visto que não cabe, em sede administrativa, este colegiado julgar a validade de ato ministerial ou quaisquer outra norma legal. Conclusão Ante o exposto, reconheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento É como voto Assinado Digitalmente Marcus Gaudenzi de Faria 1 O segurado facultativo, por sua vez, é aquele que não exerce nenhuma atividade remunerada, encontrando-se fora das hipóteses de filiação obrigatória e opta por verter contribuições ao RGPS para garantir a cobertura previdenciária (artigo 13 da Lei 8.213/1991), em homenagem ao princípio da universalidade da cobertura e do atendimento. Neste contexto, considerada a Inconstitucionalidade reconhecida, a única forma legitima para aproveitamento das contribuições dos segurados é na condição de facultativo. Fl. 164DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.011916/2003-10
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed Apr 26 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Wed Apr 26 00:00:00 UTC 2006
Ementa: IPI. ISENÇÃO. FRAUDE. Constatando a Receita Federal que houve descumprimento de qualquer das condições para fazer jus à isenção fiscal relativamente a tributos de sua competência, deve ser constituído, de ofício, o crédito tributário não pago, prescindindo de qualquer ato formal que revogue a isenção, uma vez não haver norma legal a impor esta condição, quando, só então, poderia ser cogitada a ocorrência de vício procedimental. Provada a fraude, o lançamento deve ser levado a efeito com multa qualificada. Recurso negado.
Numero da decisão: 204-01.197
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso. Vencida a Conselheira Adriene Maria de Miranda (Relatora). Designado o Conselheiro Jorge Freire para redigir o voto vencedor. Fez sustentação oral pela Recorrente o Dr. Jorge A. C. Real e pela Procuradoria da Fazenda Nacional, Dr. Alexey Fabiani Vieira Maia.
Nome do relator: ADRIENE MARIA DE MIRANDA
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Segundo Conselho de Contribuintes .. ''' -- , • n ., . - kolgidaUnlão.) Processo n2 : 11080.011916/2003-10 \". Recurso nik : 129.108 It'ã \"Os — Acórdão n2 : 204-01.197 I Recorrente : • DIGITEL S/A INDÚSTRIA ELETRÔNICA Recorrida : DRJ em Porto Alegre - RS IPI. ISENÇÃO. FRAUDE. Constatando a Receita Federal que ................................— houve descumprimento de qualquer das condições para fazer jus NUM. LIA 1.-.47;:iK)A - 2 .? ...CC; .... ,....\ à isenção fiscal relativamente a tributos de sua competência, CONFERE O .„,,,,, 1, deve ser constituído, de ofício, o crédito tributário não pago, • 9.Tik C 1 4,1, 7., BRASIL/Àcp... ) ..... . ........_ . prescindindo de qualquer ato formal que revogue a isenção, uma vez não haver norma legal a impor esta condição, quando, só --- -7- - - - então, poderia ser cogitada a ocorrência de vício procedimental.vis-rc • Provada a fraude, o lançamento deve ser levado a efeito com multa qualificada.. - Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por DIGITEL S/A INDÚSTRIA ELETRÔNICA. , ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por maioria de votos, em nagar provimento ao recurso. Vencida a Conselheira • Adriene Maria de Miranda (Relatora). Designado o Conselheiro Jorge Freire para redigir o voto vencedor. Fez sustentação oral pela Recorrente o Dr. Jorge A. C. Real e pela Procuradoria da Fazenda Nacional, Dr. Alexey Fabiani Vieira Maia. , Sala das Sessões, em 26 de abril de 2006. .a...„ He que Pinheiro r orres Pres i . 114 .....‘_::•- .011M --- Forge reire Relator-Designado • . Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Flávio de Sá Munhoz, Nayra Bastos Manatta, Rodrigo Bemardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos e Leonardo Siade Manzan. 1 . , f . _d # ., ., • • . , 22 CC-MF • -• '..-,5 Ministério da Fazenda Fl. Segundo Conselho de Contribuintes - Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 Recorrente : DIGITEL S/A INDÚSTRIA ELETRÔNICA RELATÓRIO _±...._____HZgiv0A - 24? Ce CONFERE7 O 0511Glek, \ or bem descrever os fatos, transcrevo o relatório do v. acórdão recorrido: m procedimento de fiscalização levado a efeito no estabelecimento acima qualcado, BRAStLIA., .*.f..' ..... ..(.12%-i--/-V-- i constituído, pelo competente lançamento de ofício, o crédito tributário decorrente das frações a seguir relatadas. VISTO .1 Conforme o relatório de atividade fiscal de fls. 1.065 a 1.090, o referido estabelecimento industrializa equipamentos de informática, em especial no seguimento de comunicação de dados, tendo usufruído, no período fiscalizado, do beneficio fiscal de isenção do IPI, previsto no art. 4° da Lei n° 8.248, de 28 de outubro de 1991. 1.2 No curso da ação fiscal foram detectadas irregularidades na aplicação dos recursos prevista no parágrafo único do art. 11 da mesma Lei n° 8.248, de 1991, que condicionava a fruição do benefício. Em decorrência, foi protocolizado o processo administrativo n° 11080.009710/2003-20, contendo notcação fiscal e relatório circunstanciado descrevendo as irregularidades constatadas, a respeito das quais o . contribuinte apresentou suas alegações, que julgadas improcedentes, determinaram a expedição, pelo Delegado da Receita Federal em porto Alegre, do Ato Declaratório DRF/POA/N° 90, de 16 de dezembro de 2003 (folha 1016) suspendendo a utilização do beneficio por parte da atuada. 1.3 Decorreu daí o lançamento de ofício do IPI que deixou de ser lançado, uma vez não adimplida a condição para a isenção, relativo aos anos de 1997 e 1998, de acordo com o levantamento das folhas 1164 a 1246 (ano de 1997) e 1373 a 1483 (ano de 1998). Os créditos por entradas de insumos de que dispunha o estabelecimento industrial foram devidamente aproveitados na reconstituição da escrita fiscal, de acordo com demonstrativo das folhas 1055 a 1064. 1.4 o suporte fático do lançamento, foi minudentemente detalhado pela atuante, no item 2 do relatório fiscal (fls. 1066 a 1085), referenciando os documentos probatórios que instruem os autos. Em apertada síntese, foi constatado pela fiscalização que os recursos aplicados pela atuada através de convênio com a Sociedade Sul Riograndense de Apoio ' e Desenvolvimento de Software - SOFTSUL, entidade autorizada a receber . investimentos para desenvolver projetos na área da informática, à ela retornaram, de diversas formas, deduzida uma "parcela como comissão pela intermediação", ou seja, não aconteceu, efetivamente a aplicação do percentual de 2% (dois porcento) do seu faturamento bruto das vendas no mercado interno de bens e serviços de informática na entidade conveniada, conforme reza o referido parágrafo único do art. 11 da Lei n° 8.248, de 1991, e o seu § 1° do art. 7° do Decreto n° 792, de 2 de abril de 1993, que veio regulamentá-la. , 1.4 A infração foi capitulada nos seguintes dispositivos legais e regulamentares: 1.4.1 arts. 22, inciso II, 29, inciso II, 54, 55, inciso I, alínea "b" e inciso II, alínea "c", 59, 62, 63, inciso II 107, inciso II e 112, inciso IV, todos do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovado pelo Decreto n°87.981, de 23 de dezembro de 1982 - RIPI de 1982. 1 2 , ••••: 's • • womemol...!•••• 2 2 CC-MF Ministério da Fazenda , ? e.NCIA - ;r- Segundo Conselho de Contribuintes MIN. UI- p.„ Fl. Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 1.4.2 arts. 32, inciso II, 53, 109, 110, inciso I, alínea "b", inciso III, alínea "c" 114, 117, 118, inciso II, 182, inciso IV e 185, inciso III, do Decreto n° 2.637, de 25 de junho de 1998— RIP1 de 1998. 1.4.3 arts. 4°, 6°, 9°e 11 da Lei n°8.248, de 1991; e 1.4.4 arts. 7°e 10 do Decreto n°792, de 2 de abril de 1993. 1.5 Tendo a fiscalização identificado condutas que caracterizariam a prática reiterada defraude, face a essa circunstância qualificadora, a multa de lançamento de ofício foi • majorada, conforme previsto no inciso 11 do artigo 80 da Lei n° 4.502, de 30 de • novembro de 1964, com redação dada pelo artigo 45 da Lei n°9.430, de 27 de dezembro de 1996. 1.6 Ainda de acordo com relatório fiscal (folhas 1088 a 1089) o evidente intuito de fraude afastou a aplicação da regra fatal do artigo 150, § 4° do Código Tributário Nacional, (lei n°5.172, de 25 de outubro de 1966). 1.7 A exigência do IPI, acrescido da multa proporcional de 150% e juros de mora, foi formalizada através do Auto de Infração de fls. 1048 a 1049, perfazendo, a data da atuação o montante de R$ 37.990.268,52. 1.8 Foi protocolizado o processo n° 11080+.011917/2003-64, a este apenso, contendo representação fiscal para fins penais. 2. Diante a recusa da empresa em tomar ciência da atuação, conforme termos das folhas 1518 a 1522, foi exarado despacho de fls. 1523, considerando o contribuinte intimado do Auto de Infração e do Relatório de Atividade Fiscal em 19/12/2003. Em 19/01/2004, tempestivamente, o interessado protocolizou a peça das folhas 1527 a 1573, subscrita por procurador devidamente autorizado, instrumento de mandato na folha 1576, e instruída com os documentos das folhas 1575 e 1578 a 1615, por meio da qual pretende impugnar: 1) a suspensão do beneficio fiscal, objeto do processo administrativo n° 11080.009710/2003-20; 2) a exigência do Imposto de Renda da pessoa Jurídica —IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido — CSLL, decorrente da mesma ação fiscal, objeto do processo administrativo n° 11080.011917/75, e 3) a exigência do IPI referente ao presente processo. As principais argüições apresentadas na impugnação são, resumidamente, relatadas a seguir. 2.1 Em sede de preliminar, a defesa pede a decretação da nulidade: 2.1.1) do Ato Declaratório executivo n° 90, expedido pelo Delgado da Receita Federal em Porto Alegre, que determinou a suspensão do benefício fiscal, e, na esteira desta nulidade, do atos decorrentes, por ter sido: a) lavrado por pessoa incompetente, em vista da adoção do rito procedimental previsto no art. 32 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, impróprio para o caso, sendo o procedimento aplicável aquele previsto no art. 27 do Decreto n°3.800, de 20 de abril de 2001; e b) inviabilizada a plena defesa da litigante à Notcação Fiscal, o que caracteriza a inobservância do devido processo legal; 2.1.2) do procedimento fiscal, por: a) cerceamento do direito de defesa, em vista de terem sido em parte apresentadas provas extraídas de "um enigmáticos "dossiê da Receita Federal"", não disponibilizado Nit.03r4 2 ket Ministério da Fazenda 2 CC-MF • Ni J ),;;;""" Glilàts Fl.Segundo Conselho de Contribuintes Og WkE, GCM Processo n2 : 11080.011916/2003-10 egN--• " Recurso n2 : 129.108 viSló Acórdão n2 : 204-01.197 • à notificada, impossibilitando-a da análise de sua procedência e consistência, o que as • torna imprestáveis; e b) ter sido implementado, em grande parte com base em fatos verificados em períodos já • alcançados pela decadência. 2.2 No mérito, alega que: 2.2.1) é ilegal a suspensão da isenção, pois as irregularidades apontadas, verificadas em outras empresas, não guarda relação com os requisitos para usufruir dos benefícios fiscais, estando os procedimentos da impugnarzte em pezfeita sintonia com as normas concessivas, não havendo nenhum questionamento sobre a aplicação dos investimentos de 2% do seu faturamento em desenvolvimento de informática; 2.2.2) as denunciadas devoluções de valores aplicados pela impugnante, relativas aos anos de 1993, 1994, 1995 e 1996, não procedem, e, além disso, referem-se a períodos não compreendidos pela suspensão da isenção; 2.2.3) as denunciadas devoluções de aplicações correspondentes ao ano de 1997, realizadas em 1998, são inconsistentes, tendo sido integralmente refutadas na impugnação; 2.2.4) a suspensão dos benefícios correspondente ao ano de 1998, cujas aplicações foram realizadas em 1999, e que supostamente teriam retornado para a DIGITEL é infundada, carecendo de motivação, uma vez não existir nos autos qualquer informação acerca do alegado retorno; 2.2.5) os lançamentos de ofício do IRPJ, da CSLL e do IPI "são insubsistentes por estarem amparados pela isenção; ademais em quase sua totalidade estão fulminados pela decadência", contendo ainda erros na quantificação dos valores tributados; e 2.2.6) a aplicação da multa qualificada aos lançamentos de ofício antes referidos é descabida pela falta de comprovação de "fatos que evidenciassem casos de evidente intuito defraude, definidos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°4.502, 1964". 2.3 Estritamente em relação à exigência relativa ao presente processo, alega que: 2.3.1) o lançamento não obedeceu o artigo 109 do RIPI, de 1998, "... especialmente no que respeita à individualização da exigência, requerida pelo inciso 1 do citado artigo", fato que, no seu entender ofenderia o artigo 10, inciso III, IV e V, do Decreto n° 70.235, de 1972, citando acórdão do 2° Conselho de Contribuintes; 2.3.2) foi implementada sobre períodos de apuração compreendidos entre janeiro de 1997 e novembro de 19998 que já teriam sido alcançados pela decadência prevista no § 40 do art. 150 do CT/V, considerando inaplicável o art. 173, inciso Ido referido diploma, porque não teriam sido comprovados fatos que evidenciassem intuito de fraude, conforme definido nos artigos 71, 721 e 73 da Lei n°4.502, de 1964; 2.3.3) não pode prosperar a exigência do IPI, por considerar insubsistente a suspensão da isenção; e 2.3.4) é descabida a aplicação da multa de lançamento de ofício qualificado por não ter ficada caracterizado o evidente intuito de fraude. Cita jurisprudência administrativa e doutrina. 2.4 Conclui, requerendo a decretação da insubsistência do Auto de Infração. (fls. 1621/1624) 11 4 • • " en •eyeaMNIMNIMML AM" 22 CC-MF Ministério da Fazenda MiN. DA FAZENDA - 2° CC Fl. Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE Hmi CY_WRIG1 BRASIL! .... Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 VISTO A DRJ em Porto Alegre — RS houve por bem julgar procedente o lançamento em acórdão assim ementado: ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados — IPI Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/1998 Ementa: 'PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. A decisão que considerou nulo, por erro formal, o ato que declarou suspenso o benefício da isenção, não acarreta a nulidade do lançamento de ofício do imposto que deixou de se r lançado. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Não há cerceamento do direito de defesa quando o contribuinte tem acesso a todos os elementos probatórios, anexados ao processo administrativo fiscal, que fundamentaram o lançamento.NORMAS GERAIS DE DIREITO TR IBUTÁR10. DECADÊNCIA. Nos casos de evidente intuito de fraude, o prazo decadencial começa a contar do primeiro dia do exercício subseqüentente àquele em que poderia ter sido constituído o crédito tributário. ISENÇÃO. DESATENDIMENTO DAS CONDIÇÕES PARA FRU IÇÃO. A não aplicação do percentual do faturamento bruto, fixado em lei para fruição do beneficio, enseja o lançamento de ofício do imposto, como se a isenção não existisse. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. REQUISITOS. Presentes os requisitos previstos em lei, não há que se cogitar em carência de elementos essenciais na formalização do lançamento. MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INFRAÇÃO QUALIFICADA. Comprovada a existência de fraude, circunstância qualificativa da infração, a multa de lançamento de ofício aplicável é de 150% do valor do imposto que deixou de ser lançado. Lançamento procedente. (fls. 161911920) Inconformada, a contribuinte interpôs o recurso voluntário de fls. 1648/1717, reiterando as razões da impugnação. É o relatório. 5 In A. CC-MF Ministério da Fazenda Fl. Segundo Conselho de Contribuintes N. ›. r stl" t".4.: o... - --- Processo n2 : 11080.011916/2003-10 10,4 s 1s..iN Recurso n : 129.108 v ns-ro Acórdão n2 : 204-01.197 VOTO DA CONSELHEIRA-RELATORA ADRIENE MARIA DE MIRANDA O recurso preenche os requisitos mínimos de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. Permissa ve nia aos fundamentos expostos pela DRJ recorrida, tenho que a razão encontra-se com a recorrida, devendo o seu recurso voluntário ser provido. Como exposto, o presente auto de infração foi lavrado para exigir o IPI relativo aos períodos de apuração de 10/01/1997 a 31/12/1998, por não ter a ora recorrente cumprido o disposto no art. 11, parágrafo único da Lei n° 8.248/91, o que impôs a suspensão da isenção do TI concedida para a saída de bens de informática. Vale dizer, a Fiscalização a partir de exames por ela realizados entendeu que a condição prevista no referido art. 11, par. único não teria sido devidamente observada pela recorrente, em virtude do que baixou o Ato Declaratório Executivo DRF/POA/n° 90, de 2003, suspendendo o gozo do benefício da isenção. Nesse passo, lavrou o presente auto de infração para exigência do IPI não recolhido. Sucede que, a meu ver, é improcedente o presente auto de infração por duas razões. Primeiramente, porque o órgão responsável para averiguar o cumprimento das condições exigidas pela Lei n° 8.248/91 para o gozo da isenção é o Ministério da Ciência e Tecnologia, o qual, conforme se verifica dos Pareceres acostados às fls. 11 a 59, em relação aos períodos objeto da autuação, manifestou-se pela manutenção "das condições de habilitação à fruição do incentivo fiscal da isenção do IPI". Vejamos. A Lei n° 8.248, em seu art. 14, é expressa ao prever que compete à Secretaria da Ciência e Tecnologia "analisar e decidir sobre os projetos de desenvolvimento e produção de bens e serviços de informática". Dúvidas não pairam quanto à competência da Secretaria da Ciência e Informática para exame e decisão quanto à observância para beneficiárias da isenção das condições prescritas pela Lei n° 8.248/91, quando se lê os arts. 18 e 19 Decreto n° 3.800/2001, que regulamenta as Leis ri% 8.248/91 e 10.179/2001. Por eles vê-se de forma clara que a verificação do cumprimento das condições cabe ao Ministério da Ciência e Tecnologia: Art. 18. As empresas beneficiárias deverão encaminhar ao Ministério da Ciência e Tecnologia, até o dia 30 de abril de cada ano civil, os relatórios demonstrativos do cumprimento, no ano anterior, das obrigações estabelecidas neste Decreto, incluindo a descrição das atividades de pesquisa e desenvolvimento previstas na proposta de projeto de que trata o § 3° do art. I° deste Decreto e dos respectivos resultados alcançados. § 1° Os relatórios demonstrativos deverão ser elaborados em conformidade com as instruções baixadas pelo Ministério da Ciência e Tecnologia. § 2° A empresa que encaminhar ao Ministério da Ciência e Tecnologia relatórios elaborados sem observar o disposto no parágrafo anterior, ainda que apresentados 6 • • •: • • fti7f.NOA - 2- 22 CC-MFMinistério da Fazenda 1}1.\52; Segundo Conselho de Contribuintes cot f' .% ntvi O tr-- 4 ‘t Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 1- — Acórdão n2 : 204-01.197 dentro do prazo fixado no caput, poderá sofrer as sanções previstas no caput do art. 90 da Lei n° 8.248, de 1991. § 30 Os relatórios demonstrativos serão apreciados pelo Ministério da Ciência e Tecnologia, que comunicará os resultados da sua análise técnica às respectivas empresas. Art. 19. Para a fiscalização do cumprimento das obrigações previstas neste Decreto, o • Ministério da Ciência e Tecnologia realizará inspeções e auditorias nas empresas e instituições de ensino e pesquisa, podendo, ainda, solicitar, a qualquer tempo, a• apresentação de informações sobre as atividades realizadas. Esse entendimento justifica-se, pois, os requisitos legais para ter o benefício são técnicos, por isso, devem ser avaliados pelo órgão que tem conhecimento apto para a avaliação. Nessa esteira, posto que compete ao Ministério da Ciência e Tecnologia verificar o cumprimento das obrigações condicionantes ao usufruto da isenção, a Fiscalização somente poderia aplicar a legislação fiscal e as penalidades cabíveis caso a conclusão do mencionado Ministério fosse no sentido de que a ora recorrente descumpriu os requisitos legais para a fruição do benefício, não fazendo mais jus a ele. Na hipótese inversa, isto é, pela conclusão no sentido do atendimento das condições, não poderia exigir o IPI sob pena de contrariar o órgão técnico. Todavia, foi isso que fez no caso concreto, na medida em que os pareceres do Ministério da Ciência e Tecnologia pronunciaram-se pela manutenção do benefício por parte da recorrente. Às fls. 22/24 consta o parecer emitido em relação ao ano-base de 1996 onde no campo "Conclusão" se lê: "Face ao exposto anteriormente, concluiu-se que: a) a beneficiária manteve as condições de habilitação à fruição do incentivo fiscal da isenção do IPI;". Essa é a mesma conclusão do parecer emitido para o ano-base de 1997 às fls. 25/42, bem como para o ano-base 1998 (fls. 43/59). Dessa forma, uma vez que o Ministério da Ciência e Tecnologia, órgão competente para verificar o cumprimento das condições para fruição da isenção, manifestou-se no sentido da manutenção do benéfico, deve ser cancelado o presente auto de infração, para cuja lavratura a Fiscalização ignorou os referidos pareceres em flagrante violação à Lei n° 8.248, bem como ao Decreto n° 3.800/2001. De outro lado, a confirmar a improcedência do auto de infração tem-se ainda o fato de que o Ato Declaratório SRF/POA n° 90, de 2003, que suspendeu a isenção de 1PI para a ora recorrente, é irregular, não gerando qualquer efeito, porquanto, nos termos do Decreto n° 3.800, de 2001, a suspensão ou o cancelamento da isenção do IPI deve ser realizada por portaria conjunta dos Ministérios da Ciência e Tecnologia, do Desenvolvimento, Indústria e Comércio, e da Fazenda. Como exposto, o presente auto de infração foi lavrado após ter sido exarado o Ato Declaratório SRF/POA n° 90, no qual o Delegado da Receita Federal em Porto Alegre - RS suspendeu o benefício da isenção do IPI para a Digitel. Ou seja, a Secretaria da Receita Federal sozinha cancelou a isenção fiscal. Ocorre que o Decreto n° 3.800 é expresso ao determinar que a suspensão ou a cancelamento da isenção se dará por portaria conjunta dos Ministérios da Ciência e Tecnologia e ()7 . , • •• ' 2.2 CC-MF Ministério da Fazenda •10. Segundo Conselho de Contr n . ibuintes Q.& '‘JA;6• Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso np : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 da Fazenda, possibilitando que a Fiscalização possa, no momento seguinte, exigir o recolhimento do imposto não pago: Art. 27. Deverá ser suspensa ou cancelada a concessão do benefício fiscal da empresa que deixar de atender às exigências estabelecidas neste Decreto, sem prejuízo do ressarcimento dos benefícios anteriormente usufruídos, acrescidos de juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei n°9.430, de 27 de dezembro de 1996, e de multas pecuniárias aplicáveis aos débitos fiscais relativos aos tributos da mesma natureza. Parágrafo único. A suspensão ou o cancelamento será realizado por portaria conjunta dos Ministros de Estado da Ciência e Tecnologia, do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, e da Fazenda, a ser publicada no Diário Oficial da União. (negritamos) Como se vê, o dispositivo é claro: quem cancela o benefício fiscal da empresa que deixa de atender às exigência estabelecidas são os Ministérios indicados. Contudo, como visto, a Secretaria da Receita Federal cancelou ela própria o benefício da isenção. É nulo, por conseguinte, em decorrência do desrespeito à referida norma, o Ato Declaratório SRF/POA n° 90, de 2003. Destarte, haja vista que o Ministério da Ciência e Tecnologia, órgão incumbido de verificar o cumprimento das condições para fruição da isenção emitiu parecer no sentido da sua manutenção e que o Ato Declaratório SRF/P0A n° 90, de 2003, que supostamente a suspendeu é nulo, é indevida a exigência do IPI em tela, razão pela qual é improcedente a presente atuação. Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário da empresa cancelando o auto de infração. Sala das Sessões, em 26 de abril de 2006. ‘1 h 4§ • 6-0-• •n• •IE • • DE MIRANDA 8 ' • 22 CC-MF Ministério da Fazenda ......~1111101111../4 FAZENDA - 2° CC Fl. Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE ç 1 V6 Processo ris/ : 11080.011916/2003-10 BRASILIA— Recurso Q : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 VISTO VOTO DO CONSELHEIRO-DESIGNADO JORGE FREIRE 1– AS PRELIMINARES Divirjo da nobre relatora, que acatou os argumentos da recorrente no sentido de que o lançamento seria nulo, uma vez padecer de vício procedimental por não ter sido precedido da suspensão da isenção por Portaria conjunta dos Ministros da Ciência e Tecnologia, do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, e da Fazenda, "na forma preconizada pelo art. 27, parágrafo único, do Decreto n° 3.800/2001", quando só então os créditos tributários poderiam ser constituídos de ofício. Nos informa o Relatório de Atividade Fiscal (fls. 1065/1080) que o Fisco constatou irregularidades na aplicação dos recursos previstos, na versão original, no parágrafo único do artigo 11 da Lei 8.248/91. Mais especificamente, entendeu que a empresa descumpriu a condição para fruição da isenção sobre as saídas de produtos que industrializa (máquinas e equipamentos de automação industrial e de processamento de dados) referidos em Portaria Interministerial, a que se refere o artigo 4° daquela Lei, ao verificar que não foram aplicados o mínimo de 2% de seu faturamento bruto em convênio com centros ou institutos de pesquisa ou entidades brasileiras de ensino, oficiais ou reconhecidas. Em suma, constatou que os recursos aplicados em convênios com as instituições CPDIA – Centro de Pesquisa e Desenvolvimento de Informática e Automação – e Softsul – Sociedade Riograndense de Apoio e Desenvolvimento de Software - tiveram uma parcela retida a título de comissão, sendo que o restante teria retornado a Digitel de diversas formas, relativamente aos exercícios de 1997 e 1998, demonstrando que a prática já existia em relação aos exercícios de 1994, 1995 e 1996 (fls. 1.067/1073). Em conseqüência, em face do descumprimento de uma das condições para fruição da isenção de IPI dos produtos a que se referem às Portarias Ministeriais de concessão dos benefícios fiscais (fls. 70 a 84), foi refeita a escrita fiscal e constituindo de ofício o valor de IPI com aplicação de multa exasperada, motivada esta pela fraude perpetrada, em relação aos exercícios de 1997 e 1998. Com a máxima vênia, não pode prosperar os argumentos de forma, que motivaram o voto da Dra. Adriene Miranda. Constatado o não atendimento de qualquer das condições à que se submete à concessão do incentivo que impliquem em indevida desoneração tributária, devem os tributos não cobrados serem exigidos de pronto, sob pena de responsabilização pessoal do agente fiscal (CTN, artigo 142). Sem embargo, a nulidade processual é uma sanção jurídica e extrema, só devendo, portanto, ser declarada quando o ato defeituoso seja praticado contra jus, uma vez não ajustado ao modelo imposto nas normas e textos legais. Nessa hipótese, a lei corta os efeitos do ato pela violação que nele se encerra. Tanto o CPC de 1939 quanto o ainda vigente, de 1973', se afastaram do sistema formalista, em que as violações à norma processual sempre importam em nulidade (quidquid fit contra legem nullum est). No direito processual em vigor, todas as formas são relevantes, mas desatendido o modelo descrito na lei para o ato, ou o seu modus faciendi, ele será anulado se cominada expressamente a nulidade ou se, inexistindo a cominação legal prévia, o ato não atingir a seus fins. No primeiro caso, há nulidade absoluta, pois o ato nasce nulo e sem ossibilidade de 'MARQUES, José Frederico, in Instituições de Direito Civil, vol II, Millenium, 2000, p370. ' • :.* • , IJA t'AZLINt0A - 2 CC 22CC-MF Ministério da Fazenda H. Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE r M 9,0'er A BRASiL1A i V Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 vis o Acórdão n2 : 204-01.197 ser sanada a irregularidade; no segundo caso será hipótese de nulidade relativa, ainda que nulo por violação legal, o ato será considerado válido se alcançar sua finalidade (CPC, artigo 244) ou quando não tiver sido alegada a nulidade tempestivamente, como no caso da alegação de cerceamento de direito de defesa, porquanto esta ficará purgada pela preclusão (CPC, artigo 245). A quaestio posta é se o vício identificado pela ínclita relatora tem a faculdade de • nulificar o ato previsto em lei para cobrança de crédito tributário; o lançamento. Com base nas referidas premissas do nosso sistema de nulidades, só haveria uma forma de o lançamento ser nulo se não tivesse sido precedido da suspensão a que se refere o artigo 27 do Decreto n° 3.800: quando a lei, em sentido estrito, definisse expressamente que as isenções indevidas só pudessem ter os tributos desonerados cobrados após a edição da portaria conjunta a que se refere aquele decreto. Mas, e não poderia ser diferente sob pena de desestruturação da higidez do sistema jurídico, não há esta sanção. A lei até poderia, em tese, estabelecer tal sanção, mas seria um desvirtuamento do sistema de nulidades, pois embora constatado, v. g., que o contribuinte tenha descumprido determinada condição para a incidência da norma isencional, os tributos não poderiam ser cobrados, e, enquanto isso, o tempo estaria fluindo em favor do sujeito passivo, subvertendo o fim público a que se submete a formalização do crédito tributário por meio de lançamento de ofício: a concretização da receita estatal. Mas não há essa coerção, quer em lei, quer no decreto a que se refere a defesa e o voto vencido. Outro seria o caso se a cobrança dos tributos se desse em função da suspensão da imunidade das entidades a que se refere a alínea "c" do inciso VI do artigo 150 da Constituição federal, quando o legislador, às explícitas, determinou o rito vazado no artigo 32 da Lei n° 9.430/962. Portanto, a nobre relatora, indevidamente a meu sentir, anulou o lançamento calcada em hipótese de nulidade absoluta, embora não tenha se referido expressamente a qual espécie de nulidade teria detectado. Todavia, como visto, não se trata, absolutamente, de nulidade absoluta, pois não há cominação legal prévia a viciar o lançamento, ainda mais quando ele atendeu o fim público a que se destina, possibilitando ao ente público a cobrança do crédito tributário, de natureza ex lege. Demais disso, a relatora faz menção que o Ato Declaratório Executivo da DRF POA n° 90 seria nulo, fato sem repercussão nos autos, já que ele foi anulado pela 5'. Turma da DRJ em Porto Alegre - RS, conforme Acórdão n° 4.673, no Processo Administrativo n° 11080.009710/2003-20. Destarte, esse formalismo exacerbado não se coaduna com o sistema vigente. Primeiro, porque não há qualquer regramento a estabelecer essa condição para a formalização do crédito tributário. E, segundo, porque esse formalismo seria um desvirtuamento do nosso sistema de nulidades, pois a cobrança do tributo, que tem natureza vinculada, ficaria a mercê, mesmo constatada a fraude, de prévio ato suspensivo da isenção, sem prazo certo para sua edição, enquanto o prazo para constituição do crédito tributário que se quer ver cobrado estaria a se esvanecer. Talvez por isso, in casu, o contribuinte tenha se esquivado de tomar ciência do auto 2 Como a autuada tem fim lucrativo, foi bem anulado o Ato Declaratório Executivo DRF/POA n°9 de 16/12/2003, não causando qualquer repercussão na exação em análise, que prescindia daquele. 10 . ..• , íSk , 22 CC-MF Ministério da Fazenda OA AZENOA - 2" CC Fl. Segundo Conselho de Contribuintes CONIT.R..." %,* IG!N I BRASILIAX ..... — ----- Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 VISTO Acórdão n2 : 204-01.197 de infração3 (fls. 1518, 1521/1523) e buscado provimento judicial ainda na fase do procedimento fiscalizatório, e sem sucesso (fls. 1607/1611), acerca da alegação de cerceamento do seu direito de defesa em relação ao dossiê cuja cópia pleiteava, e que, por tal, afasta o conhecimento dessa questão no âmbito administrativo. A concepção moderna de processo como instrumento de realização da justiça, repudia o excesso . de formalismo que culmina por inviabilizá-la. E esse é caso dos autos, pois a mim resta evidente que a empresa agiu de má-fé, fraudando a lei, com repercussão na questão tributária, e, por conseguinte, afrontando a sempre lembrada livre concorrência, um dos princípios basilares . que norteiam a ordem econômica pátria, e dando margem a enriquecimento ilícito, também repudiado pelo Direito. Com efeito, a competência da Secretaria da Ciência e Informática, órgão do Ministério da Ciência e Tecnologia (MCT), é para a concessão do incentivo, quando seus órgãos técnicos terão aferido se a empresa produz as mercadorias de interesse nacional e a definição sobre quais deles deve incidir a norma isencional, estando em conformidade com o Processo Produtivo Básico — PPB, estabelecido em "portaria conjunta dos Ministros de Estado do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior e da Ciência e Tecnologia". Tem a natureza jurídica de um ato concessório, especificando apenas a classificação fiscal dos produtos industrializados que fazem jus à isenção. De sua vez, os pareceres do Ministério da Ciência e Tecnologia (fls. 12-59), os quais se pronunciaram pela manutenção do benefício por parte da recorrente, não têm valor constitutivo e não excluem a competência da SRF para fiscalizar tributos de sua competência, como é o caso do IPI, restringindo-se à mera análise documental por técnicos, em Brasília. Se provado que os valores informados pela empresa, e sobre os quais se calcam as conclusões do Parecer do MCT, não condizem com a realidade, ante a constatação de que de fato não houve o fim almejado pela norma isentiva diante do inadimplemento de suas condições, pode e deve o Fisco constituir, de ofício, o crédito tributário que deixou de ser cobrado. Aliás, o próprio Decreto n° 3.800, explicita esse entendimento, conforme se constatada pela leitura de seu artigo 24, a seguir transcrito. Art. 24. Compete ao Ministério da Ciência e Tecnologia, sem prejuízo das atribuições de outros órgãos da Administração Pública, realizar o acompanhamento e a avaliação da execução da Política de Capacitação e Competitividade do Setor de Tecnologia da Informação, da fruição dos incentivos daí decorrentes, da utilização dos recursos do FNDCT, bem como fiscalizar o cumprimento das demais obrigações estabelecidas neste Decreto. (sublinhei) Mesmo que os referidos Pareceres, como pugnado no recurso, tenham atestado o cumprimento apenas formal do atendimento às condições para fruição do benefício, no caso os investimento em pesquisa e desenvolvimento (P&D), mas não ao ponto de afirmarmos que "as atividades da recorrente.. .têm sido regularmente auditadas pelo Ministério da Ciência e Tecnologia", também ventilado na peça recursal. Sim, restou provado nos Pareceres deste Ministério, com base em informações fornecidas pela recorrente, que, de fato, houve os investimento em P&D, como determina a lei incentivadora. No entanto, não tinha o órgão 3 Sua recusa em tomar ciência do lançamento foi testemunhada por dois agentes da Policia Federal,confN erso fl. 1518. fr 11 • .... • . • -'z; n:.- Ministério da Fazenda —...–..................---......— ,, o c; e., 2'2 CC-MF Fl. Segundo Conselho de Contribuintes r......„:„A,,,,,„_,:i7....,..A.,,,,„........,„:..____,_,G„....,..... Processo n9 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 --- VISTO Acórdão n2 : 204-01.197 estatal, senão com base em auditoria como a feita pela Receita Federal, de verificar se esses valores, de forma dissimulada, retomaram à recorrente ou a seus proprietários, tomando falsa a afirmação sobre a qual calcara-se a conclusão do MCT. Ao admitirmos a tese pugnada pela recorrente, mesmo se posteriormente a edição dos Pareceres Técnicos MCT/SEPIN/CGIM/DMI, que venham a concluir que "a beneficiária manteve as condições de habilitação à fruição do incentivo fiscal da isenção do 1PI", forem coligidas provas documentais no sentido da perpetração de fraudes que possam, em tese, ser tipificadas como crime contra a ordem tributária, estas não teriam nenhuma eficácia, pois elas não poderiam contraditar os Parecer Técnicos do MCT. Para não me alongar, esse raciocínio não se reveste da mínima razoabilidade. Também não identifico a preclusão para a Fazenda nacional constituir os créditos tributários encartados no lançamento em análise, uma vez que os fatos que deram margem a eles, como a seguir articulo, decorreram de operações fraudulentas. Nessa hipótese, entendo que o prazo decadencial teria seu termo a quo no instante em que a fraude é constatada, quando só então o lançamento "poderia ter sido efetuado", nos termos do artigo 173, I, c/c artigo 150, § 40, in fine, do CTN. Portanto, não há que se falar em decadência, pois o lançamento foi levado a efeito no mesmo exercício em que a fraude foi constatada. Afasto, igualmente, que não poderia haver lançamento referente ao exercício de 1998, já que relativamente aos recursos aplicados em 1999 "nenhuma denúncia foi formulada". Nesse ponto, faço das razões da motivação do lançamento, abaixo reproduzidas, as minhas. A empresa perde, portanto, o direito aos benefícios fiscais nos anos abrangidos pela fiscalização, inclusive o ano de 1998, porque apesar dos valores devolvidos à Digitel nesse ano estarem relacionados ao investimento remanescente de 1997, havia exigência legal de que fosse aplicados, necessariamente, até o ano seguinte (1998), sob pena de não mais fazer jus ao benefício. Há, portanto, irregularidade relativa também ao último ano fiscalizado, onde não foram aplicados nem o saldo do ano anterior, nem o valor do próprio ano. A partir do momento em que não houve aplicação integral em 1997, as obrigações para o ano de 1998 ficaram acrescidas do investimento remanescente de 1997, acompanhado de multa, o que não ocorreu. Forte em todas essas considerações, repilo as suscitadas preliminares. II– A CONDIÇÃO NÃO ADIMPLIDA Conforme imputado pelo Fisco, a autuada não aplicou o percentual de seu faturamento bruto em P&D, como determinava a norma isencional, uma vez que os recursos aplicados nas instituições autorizadas a receber os investimentos para desenvolver projeto na área de informática, a CPDIA (Centro de Pesquisa e Desenvolvimento de Informática e Automação Industrial e Automação) e a SOFTSUL (Sociedade Sul Riograndense de Apoio e Desenvolvimento de Software), tiveram retida uma parcela como comissão pela intermediação, entre 7 a 8%, retomando o restante à DIGITEL de várias formas, assim resumidas pelo Fisco: 1 - Em 1994, a CPDIA (instituição convenente, de então) contratou serviços de consultoria da empresa GSM Consultoria e Participações Ltda., cuja efetividade dos se iços não foi comprovada, pertencente ao Sr. Gilberto Soares Machado, presidente e i cipal 15 /3 12 • :" • • . : ...5i,' Ministério da Fazenda ........„........-~""":"~".":7--g— 22 CC-MF- --'", -2g."; -,-,.• -- .---Nro.m. CA FA.7-;12.?;—...."-"-----"" Fl.Segundo Conselho de Contribuintes ' 0A- or\rdRiGli ià .,;. .-k..,."--..,..Td,„, s, coNFEREjt Processo n2 : 11080.011916/2003-10 ----- Recurso n2 : 129.108 ---------- visTo Acórdão n2 : 204-01.197 acionista da Digite!, conforme descrito no item 2.1.1, do Relatório Fiscal (fls. 1067/1068). Relevante o fato que a empresa GSM é uma empresa não operacional, que administra os investimentos de Gilberto Soares Machado, não possuindo quadro funcional para prestação de qualquer serviço na área de informática, sendo que o endereço constante na declaração de rendimento dessa empresa é o mesmo informado como seu pelo Sr. Gilberto na sua declaração de pessoa física. Em 1995, a Softsul, que entre 1995 a 1998 foi a instituição convenente em relação• à qual Digitel comprovava sua aplicação em P&D para fins de fruição do benefício fiscal, dificultou ao Fisco às informações solicitadas, mas restou comprovado que "imediatamente" após a saída de recursos da Digitel para investimentos em convênios, ocorreu um ingresso de valores na GSM ou na própria Digitel em torno de 92 a 93% do valore investido, "pela prestação de serviços cuja efetividade não pode ser comprovada"; 2 — Em 1996, também foi a empresa Softsul que recebeu os investimentos da Digitel, que, por sua vez, contratou a empresa CSI. Esta devolveu os recursos ao Sr. Gilberto Machado através da GSM, a qual emitiu notas fiscais "frias" contra a CSI, utilizando-se, ainda, "de empréstimos fictícios e outras irregularidades contábeis para acobertar as devoluções" (fl. 1069). Comprovou-se nesse período que o cheque n° 687.307, no valor de R$ 26.091,30, foi depositado na conta pessoal da Sra. Yvana Colombo, esposa de Gilberto Soares Machado. A empresa CSI negou-se a entregar cópia dos cheques, apesar de estar de posse dos mesmos (fls. 1071/1072); 3 — Em 1997 (exercício, assim como 1998, auditado e lançado), o esquema seguia o mesmo; a Digitel repassava o valor em P&D à Softsul (quadro à fl. 1073, informado pela recorrente à fl. 116), a qual repassava, em seguida (dois, três dias após), à CSI (quadro à direita na folha 1073). Afirma a fiscalização, que "os recursos recebidos pela CSI não foram aplicados na execução de projetos relacionados aos convênios Softsul/Digitel, pois houve o desvio de valores de duas formas distintas" (fls. 1074 a 1079): a) saída de recursos da CSI para supostos pagamentos à empresa Tecnikall Informática, "através de notas frias, conforme informado à Receita pelos representantes da Tecnikall (fl. 567), que declararam nunca ter prestado qualquer serviço para a CSI, para a Softsul ou para a Digitel", e b) devolução de recursos através de pagamentos da CSI à GSM, "por suposta prestação de serviço". Informou a Softsul (fls. 164 e 165) quanto recebeu da Digitel e quanto repassou a outras empresas. Em 1997, foram repassados valores à CSI, referente às seis primeiras parcelas, pelo pagamento por serviços prestados em função de contratos relacionados com os convênios Digitel/Softsul, vinculados à notas fiscais 091, 129, 149, 170, 174 e 175. Foi afirmado pelos agentes fiscais que, em diligência na empresa CSI, constatou-se que "os recursos que ingressaram naquela empresa (a CSI), relacionadas às notas fiscais emitidas contra a Softsul, não foram utilizados no desenvolvimento de qualquer projeto, mas desviados da contabilidade através de pagamentos fictícios à empresa Tecnikall Informática, contabilizados ao longo do ano de 1998". Conforme informação prestada ao Fisco (fl. 567/568), concluiu-se que "de alguma forma a CSI se apropriou dos talonários extraviados e emitiu as notas frias, utilizando, ainda, notas de um talonário paralelo". Das 3 notas fiscais da Tecnikall apreendidas na CSI (fls. 359 a 361), duas são de talonário paralelo, "pois as originais, inclusive a primeira via, encont am-se em talonário entregue pela Tecnikall à Receita Federal.. .inclusive com diagramação dife te".Em (13 • DAfrA7ENDA - 2- 22 CC-MFMinistério da Fazenda ' .10. Segundo Conselho de Contribuintes ""tu--1..,c-9,r.",, OrIA Fl. Cior Glkt Processo n2 : 11080.011916/2003-10 Recurso n2 : 129.108 ------ Acórdão n2 : 204-01.197 relação às demais notas fiscais da Tecnikall escrituradas pela CSI, "há várias notas dos talonários extraviados que permaneceram na Atitude Artigos Esportivos". No item 2.1.4.2. do Relatório Fiscal (fls. 1077 a 1079), em suma, afirma a fiscalização que "a devolução das demais parcelas do ano de 1997 se deu através de pagamentos feitos pela CSI à GSM" (a empresa que administra os bens do Sr. Gilberto), não houve serviço algum prestado por esta empresa, quer em função da falta de estrutura, "apesar dos esforços da empresa em tentar justificar a prestação de serviços como consultoria pessoal do Sr. Gilberto • Soares Machado" (fls. 416/533). Importante salientar que "no intervalo de um ano, a GSM emitiu apenas quatro notas fiscais, todas contra a CSI, totalizando aproximadamente R$ 600.000,00", não tendo prestado serviço para nenhum outro cliente no período de dezembro de • 1996 a dezembro de 1997. A partir de 1998 até 2002, não há qualquer outra receita de prestação de serviço pela GSM (fls. 559 a 563). 4 — Em 1998, a Softsul repassou à CSI um percentual fixo de 91,816 %, das parcelas recebidas p ela Digitel. Entende o Fisco que a CSI "deixou de aplicar os recursos recebidos para o desenvolvimento dos projetos, dando saída dos valores da sua contabilidade através de notas fiscais frias da Tecnikall, sendo que grande parte foi comprovadamente devolvida diretamente a Digitel". Em relação às três primeiras parcelas da Digitel, foi mantido o percentual de 20 % para a Softsul e CSI, e os restantes 80 % representam supostos pagamentos da CSI para a Tecnikall com notas frias. "Os cheques foram pagos na boca do caixa, endossados pelo sócio da CSI, para não permitir a identificação do verdadeiro beneficiário." "A partir da quinta parcela foram localizadas devoluções diretamente à Digitel", sendo que o valor devolvido representa sempre um percentual de 73,2898 % em relação ao valor investido (tabela à fl. 1081). Afirma a fiscalização que a Digitel "deu entrada nesses valores através de lançamentos contábeis fraudulentos, a título de supostos reembolsos de adiantamentos de um fundo fixo, para despesas diversas (fls. 118 a 122)". O agente fiscal afirmou que: Resumindo, em operações que supostamente não teriam qualquer relação entre si, os valores saem da CSI a título de pagamentos comprovadamente frios e ingressam na Digitel a título de devolução não comprovada de adiantamentos de um fundo fixo, com coincidência de valores até nos centavos." Com base nessas constatações, concluiu o Fisco: A Digitel recebeu de volta os recursos aplicados em convênios, que deveriam ter sido utilizados para o desenvolvimento de projetos de pesquisa e desenvolvimento na área de informática pelas instituições autorizadas a receber os investimento. A CSI foi contratada para participar da execução dos projetos, recebendo o repasse de mais de 90 % dos valores investidos pela Digitel na Softsul, mas não prestou qualquer serviço relacionado aos convênios, devolvendo de forma dissimulada a maior parte dos recursos que recebeu. Os relatórios do Ministério da Ciência e Tecnologia (MCT) não apontaram as irregularidades porque seu objetivo é o acompanhamento técnico da realização dos projetos, e somente uma investigação mais aprofundada na empresa sub tratada (CSI) permitiu a constatação da devolução dos recursos. 14 • 22 CC-MFMinistério &Fazenda n. Segundo Conselho de Contribuintes I- M Lt- Ce COVER:71 O FIGINAL Processo n2 : 11080.011916/2003-10 BRAStiA ; • Recurso n2 : 129.108 Acórdão n2 : 204-01.197 vis c• O QUE CONSTATAMOS E COMPROVAMOS É QUE OS PROJETOS NÃO FORAM DESENVOLVIDOS PELA INSTITUIÇÃO AUTORIZADA A FIRMAR CONVÊNIO (A SOFTSUL), NEM PEIA EMPRESA SUBCONTRATADA (CSI), JÁ QUE A MAIOR PARTE DOS RECURSOS RECEBIDOS FOI DEVOLVIDA DE FORMA DISSIMULADA, À DIGITEL4 De acordo com o art. 11 do Decreto 792/1993 e o art. Do Decreto 3.800/2001, a competência do Ministério da Ciência e Tecnologia para fiscalizar o cumprimento das obrigações referente aos incentivos não prejudica as atribuições dos demais órgãos da administração pública. O não cumprimento das exigências acarreta a perda do direito à fruição dos benefícios, de acordo com art. 10 do Decreto 792/1993. No caso da Digitel, houve o descumprimento do disposto no pardgrafo único do art. 11 da Lei 8.248/91, qual seja, a aplicação de no mínimo 2 % (dois por cento) do faturamento bruto em convênio com centros ou institutos de pesquisa ou entidades brasileiras de ensino, oficiais ou reconhecidas. São indevidas, portanto, a dedução do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (art. 6° da Lei 8.248191) e a isenção de IPI (art. 1° da Lei 8.191/91 e art. 4° da Lei 8.248/91) nos períodos onde foram constatadas as irregularidades. Do até aqui exposto, dois fatos restam devidamente comprovados no sentido da perpetração da fraude. O primeiro relativo à utilização de notas frias da Tecnikall desvinculadas dos fatos nela insertados, e que, sequer, foi mencionado pela defendente. E, segundo, a devolução direta de valores à Digitel, relativo ao exercício 1998, conforme item 2.1.5 do Relatório Fiscal (fls. 1079/1082), a título de reembolsos de adiantamento de um fundo fixo para despesas diversas, também não devidamente contraditado. Demais disso, todos os indícios são convergentes no sentido do retorno do suposto investimento em P&D à Digitel, de várias formas. Dentre outras, me chamou atenção por que a empresa convenente contratasse a GSM, cujo dono é o próprio dono da Digitel. Isso me leva a crer que a GSM seja uma empresa de fachada, pois em 1997 sua única receita decorreu do suposto a.ssessoramento feito por seu dono à Digitel, também de sua propriedade. Também conduz à conclusão de que os valores voltaram à Digitel, porque em nenhum momento processual a recorrente procurou demonstrar qual o produto do investimento em P&D nas convenentes. Ao contrário, no curso do procedimento de fiscalização sempre dificultou o acesso de informações ao Fisco, ou fornecendo, via de regra, a informação solicitada de forma truncada e inconclusiva. Sem mencionar que o endereço dessa empresa, a GSM, é o mesmo que o Sr. Gilberto Soares Machado, dono da recorrente, informou à Receita Federal como seu, em sua declaração anual de ajuste. Muito suspeito que a Digitel invista em investimento em P&D na empresa convenente e esta contrate o próprio dono daquela. Também é muito suspeito que o cheque n° 687.307, no valor de R$ 26.091,30, da CSI à GSM, tenha ido parar, em 1996, na conta pessoal da esposa do Sr. Gilberto, a Sra. Yvana Colombo 4 Grafia do Relatório Fiscal. 15 • •• 4 4 4 .414 . CC-MF Ministério da Fazenda OA ." - 2 • H. Segundo Conselho de Contribuintes ..=;`z:Otj;;" L.?E. oppi O IGINA BRASiLIA à Processo nsl : 11080.011916/2003-10 Recurso n : 129.108 VIS O Acórdão : 204-01.197 Demais disso, o trabalho fiscal, adequadamente motivado e fruto de proficiente investigação, arrimado em provas documentais, inverteu o ônus da prova, passando a ser ônus da empresa trazer outros elementos aos autos a infirmar as provas coligidas pelo Fisco. No entanto, a autuada em seu recurso alega que houve a execução material dos projetos, que para mim não foi minimamente provado in concreto, não trazendo qualquer elemento novo que pudesse reverter a imputação feita pela Receita Federal. A defesa cinge-se a atestar que houve o repasse da Digitel à empresa convenente, dessa forma cumprindo a condição para fruição do favor legal, esquivando-se da única forma que teria para desconstituir o trabalho fiscal, qual seja, de que, em que pese ter havido o repasse legal para a empresa convenente, esse repasse, ao contrário do afirmado e provado pelo Fisco, não teria retornado à Digitel. Mas, a meu sentir, a defesa não trouxe novos elementos aos autos de modo a desconstituir a imputação feita pela Fisco e calcada em elementos probatórios convincente e convergentes em relação ao fato imputado à autuada. E, provada a fraude, por imposição legal que qualifica a multa, não há como não aplicá-la em seu percentual exasperado. CONCLUSÃO Ante todo o exposto, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO. É como voto. Sala d Sessões, em 26 de abril de 2006. JORGE FREIRE ( 16

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Numero do processo: 10580.728294/2021-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 10 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. Não há como aceitar a dedução do ágio com utilização de empresa veículo, quando o procedimento do sujeito passivo não se reveste de propósito negocial mas revela objetivo exclusivamente tributário. INSUFICIÊNCIA NO RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA. A partir das alterações no art. 44, da Lei nº 9.430/96, trazidas pela Lei nº 11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo. COMPENSAÇÃO DE SALDOS NEGATIVOS. REDUÇÃO DA EXIGÊNCIA. PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, RESSARCIMENTO E/OU COMPENSAÇÃO APRESENTADOS. A autoridade fiscal deve aproveitar de ofício os créditos de saldos negativos do IRPJ sempre que verificar a existência de saldo desses créditos no período em que ficar evidenciada infração à legislação do referido tributo, exceto quando tais créditos estiverem vinculados a Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP) pendente de verificação, hipótese em que a autoridade fiscal que constatar infração à legislação das aludidas contribuições não deve aproveitá-los de ofício. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Dada a relação de causa e efeito entre as glosas efetuadas para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, mantém-se a glosa realizada pela Fiscalização.
Numero da decisão: 1401-006.993
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos dar provimento ao recurso de ofício e, em relação ao recurso voluntário, (i) dar-lhe provimento para afastar a qualificação da multa de ofício e (ii) negar provimento em relação à incidência dos juros SELIC sobre a multa de ofício. Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso quanto à glosa de despesas relativas à amortização do ágio; vencidos os conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Gustavo de Oliveira Machado e Andressa Paula Senna Lísias. Por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação à multa isolada incidente sobre a falta/insuficiência do pagamento de estimativas; vencidos os conselheiros Daniel Ribeiro Silva e Andressa Paula Senna Lísias. Julgamento realizado após a edição da Lei nº 14.689/2023, que deverá ser observada quando da execução do acórdão.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. Não há como aceitar a dedução do ágio com utilização de empresa veículo, quando o procedimento do sujeito passivo não se reveste de propósito negocial mas revela objetivo exclusivamente tributário. INSUFICIÊNCIA NO RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA. A partir das alterações no art. 44, da Lei nº 9.430/96, trazidas pela Lei nº 11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo. COMPENSAÇÃO DE SALDOS NEGATIVOS. REDUÇÃO DA EXIGÊNCIA. PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, RESSARCIMENTO E/OU COMPENSAÇÃO APRESENTADOS. A autoridade fiscal deve aproveitar de ofício os créditos de saldos negativos do IRPJ sempre que verificar a existência de saldo desses créditos no período em que ficar evidenciada infração à legislação do referido tributo, exceto quando tais créditos estiverem vinculados a Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP) pendente de verificação, hipótese em que a autoridade fiscal que constatar infração à legislação das aludidas contribuições não deve aproveitá-los de ofício. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 Fl. 3371DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 2 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA VEÍCULO. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Dada a relação de causa e efeito entre as glosas efetuadas para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, mantém-se a glosa realizada pela Fiscalização. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos dar provimento ao recurso de ofício e, em relação ao recurso voluntário, (i) dar-lhe provimento para afastar a qualificação da multa de ofício e (ii) negar provimento em relação à incidência dos juros SELIC sobre a multa de ofício. Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso quanto à glosa de despesas relativas à amortização do ágio; vencidos os conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Gustavo de Oliveira Machado e Andressa Paula Senna Lísias. Por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação à multa isolada incidente sobre a falta/insuficiência do pagamento de estimativas; vencidos os conselheiros Daniel Ribeiro Silva e Andressa Paula Senna Lísias. Julgamento realizado após a edição da Lei nº 14.689/2023, que deverá ser observada quando da execução do acórdão. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Gustavo de Oliveira Machado (suplente convocado), Andressa Paula Senna Lísias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente). RELATÓRIO Por bem espelhar os fatos que norteiam o presente processo, reproduzo abaixo o Relatório constante da decisão recorrida: Trata-se de impugnação aos lançamentos fiscais de IRPJ e CSLL, relativos aos períodos de apurações compreendidos nos anos-calendário de 2016, 2017 e 2018, acrescidos de multa de ofício qualificada de 150% e juros de mora, e multa isolada sobre as diferenças de antecipações mensais apuradas, conforme abaixo detalhado: Fl. 3372DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 3 No auto de infração relativo ao IRPJ, foram apontadas as seguintes infrações: 01 – ADIÇÕES NÃO COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL (AMORTIZAÇÃO INDEVIDA DE ÁGIO) – ágio indevidamente excluído das ECF relativas aos anos- calendários de 2016 até 2018, conforme detalhado no relatório fiscal; 02 – FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA – falta de pagamento das estimativas mensais de IRPJ, em decorrência dos ajustes feitos pela glosa do ágio amortizado indevidamente, conforme detalhado no relatório fiscal. No auto de infração relativo à CSLL, foram apontadas as mesmas infrações relativas ao IRPJ. RELATÓRIO FISCAL No termo de verificação fiscal constam os tópicos abaixo sintetizados: 0 – RESUMO DA AUTUAÇÃO O escopo da fiscalização tratou do ágio gerado na alienação, em 03/11/2014, entre a empresa brasileira, MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS COMERCIO DE PRODUTOS AGRÍCOLAS LTDA (MACDERMID BRASIL), criada em 08/2014, para receber a parte cindida da CHEMTURA INDÚSTRIA QUÍMICA DO BRASIL LTDA, e a empresa norte-americana PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION (real adquirente), que criou a empresa efêmera no Brasil, MAS ACQUISITIONS QUIMICO LTDA (MAS) para figurar como adquirente do referido investimento, objetivando unicamente a internalização e o aproveitamento do ágio fiscal, que a princípio seria gerado no exterior. A MAS (holding), criada em 09/2014, com capital social simbólico de R$ 100,00, afiliada do grupo Platform, teve seu capital social aumentado para R$ 292.340.622,20, integralizado com recursos oriundos do exterior, na data da compra da MACDERMID BRASIL. Na operação, a MAS pagou, pelas cotas da MACDERMID BRASIL, conforme preço definido em contrato internacional (SAPA), lavrado em 15/04/2014, entre a PLATFORM e a CHEMTURA CORPORATION, a quantia de U$$ 151.646.000. Segundo a contribuinte, a referida transação teve como valor de alienação R$ 381.237.751,04, sendo R$ 222.637.264,00 referente ao valor contábil da participação adquirida na MACDERMID BRASIL e R$ 158.600.487,04 referente ao ágio. Fl. 3373DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 4 Como a MAS foi uma empresa criada apenas para internalizar o ágio, sem nenhum propósito negocial, atividade operacional, funcionários, tendo a sua quase totalidade de receitas geradas por equivalência patrimonial, não havia como amortizar o ágio. Dessa forma, no intuito de viabilizar a amortização do ágio internalizado, uma terceira empresa, a ARYSTA LIFESCIENCE DO BRASIL INDUSTRIA QUIMICA E AGROPECUARIA (ARYSTA), adquirida pelo grupo Platform em 02/2015 (início das negociações em outubro de 2014), recebeu gratuitamente uma ação da MAS em 05/2016, no valor de R$ 1,00, passando a fazer parte do quadro societário desta, para, logo em seguida, incorporar a MACDERMID BRASIL e a própria MAS, realizando a transferência do ágio. A partir de 07/2016, a ARYSTA iniciou o seu aproveitamento. Ressaltou-se que, apesar do ágio ter começado a ser amortizado na empresa ARYSTA, a ação fiscal foi aberta na empresa UPL DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE INSUMOS AGROPECUÁRIOS S.A., por esta ter incorporado a ARYSTA em 01/11/2019. Assim, em razão da real adquirente ser pessoa jurídica situada no exterior, e pela amortização do ágio ter sido aproveitada, por uma terceira empresa, que sequer participou do investimento realizado, inviabilizando a confusão patrimonial necessária entre a adquirente e a investida, foram glosados todos os valores amortizados pela ARYSTA nos anos de 2016 a 2018, atingindo o valor de R$ 79.300.243,50, do montante de R$ 158.600.487,04 do ágio gerado na operação. 1 - TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL O sujeito passivo, na condição de sucessor, foi selecionado para fiscalização com indício de amortização indevida de ágio, após sucessivas operações de reorganização societária. 2 - DO PROCEDIMENTO FISCAL - INTIMAÇÕES E RESPOSTAS Neste tópico foi sintetizado o histórico das intimações efetuadas e das respostas trazidas pela contribuinte no decorrer do deste procedimento fiscal. 3 - CONTEXTO GERAL DA FISCALIZAÇÃO Inicialmente foi relatada a sequência de fatos que resultaram na venda da empresa MACDERMID BRASIL para a MAS, conforme abaixo reproduzido: “Em 16/04/2014, é lavrado entre as empresas PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION e CHEMTURA CORPORATION, ambas situadas no estado americano de Delaware, o documento denominado STOCK AND ASSET PURCHASE AGREEMENT (SAPA), no qual a PLATFORM adquire diversas empresas de propriedade da CHEMTURA, pelo valor global de U$$ 950.000.000,00, mais ou menos ajustes (section 1.5 - Payment of agreggate purchase price do SAPA). Dentre as empresas adquiridas pela PLATFORM, está a empresa brasileira CHEMTURA INDÚSTRIA QUÍMICA DO BRASIL LTDA, CNPJ: 68.392.844/0001-69, conforme SCHEDULE B -TRANSFERRED ENTITIES do SAPA. Fl. 3374DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 5 A empresa brasileira CHEMTURA DO BRASIL tem como sócias as empresas CHEMTURA CORPORATION e CROMPTON LLC, ambas de Delaware e constantes do SCHEDULE A do SAPA como vendedoras (sellers). A operacionalização da venda da parte brasileira da CHEMTURA para a PLATFORM se deu da seguinte maneira: 1 - Pela parte da CHEMTURA CORPORATION: 1.1 - Em 05/08/2014 é constituída, com capital social de R$100,00, a empresa MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS COMÉRCIO DE PRODUTOS AGRÍCOLAS LTDA (MACDERMID BRASIL), CNPJ: 20.775.559/0001-09, tendo como sócias as empresas CHEMTURA CORPORATION E CROMPTON LLC, mesmas sócias da CHEMTURA DO BRASIL (doc 16). 1.2 - Em 20/10/2014, em sua 3ª alteração contratual, as sócias da MACDERMID BRASIL (CHEMTURA CORPORATION e CROMPTON LLC) aprovam a cisão parcial da CHEMTURA DO BRASIL, da qual também são as únicas sócias, com a incorporação do acervo líquido cindido pela MACDERMID BRASIL, nos termos e condições estabelecidas no "Protocolo e Justificativa de Cisão Parcial" no valor total de R$ 187.987.905,89. Nesta alteração, o capital social da MACDERMID BRASIL foi então aumentado para R$ 187.987.905,00 (doc 17); 1.3 - Na 4ª alteração contratual, de 03/11/2014, as sócias da MACDERMID BRASIL decidem aumentar o capital social da empresa para R$ 222.637.264,00, integralizado por meio de remessa de recursos vindos do exterior, e, na mesma alteração, transferir a totalidade das ações para a MAS ACQUISITION QUÍMICO LTDA, CNPJ: 21.051.252/0001-10, conforme contrato internacional de compra de ações no Brasil (doc 09). 2 - Pela parte da PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS: 2.1 - Em 09/09/2014 é constituída, com capital social de R$100,00, a empresa MAS ACQUISITIONS QUIMICO LTDA, CNPJ: 21.051.252/0001-10, tendo como sócias as empresas MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS HOLDING BV (Holanda), com 99% das cotas, controlada pela PLATFORM, e NETHERLANDS AGRICULTURAL INVESTMENT PARTNERS LLC (Delaware), com 1% das cotas (doc 21). 2.2 - Em 16/10/2014, conforme Ata de Reunião de sócios lavrada, foi autorizada à MAS a compra das quotas representativas da totalidade do capital social da MACDERMID BRASIL (doc 22). 2.3 - Em 29/10/2014, em nova Ata de Reunião de Sócios lavrada, a MAS fica autorizada a celebrar contrato de mútuo com a sócia MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS HOLDING BV, no valor de U$$ 50.000.000,00. 2.4 - Na 2ª alteração contratual, de 03/11/2014, as sócias decidem aumentar o capital social da empresa de R$ 100,00 para R$ 264.488.000,00, mantida a proporção de cada sócia. O capital social foi integralizado totalmente com remessas do exterior (doc 23). Fl. 3375DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 6 2.5 - Na 3ª alteração contratual, de 04/11/2014, as sócias decidem aumentar o capital social da empresa de R$ 264.488.000,00 para R$ 292.340.622,20, mantida a proporção de cada sócia. O capital social foi integralizado totalmente com remessas do exterior (doc 24). Em 03/11/2014, foi lavrado o "CONTRATO INTERNACIONAL DE COMPRA DE AÇÕES PARA O BRASIL", para a Compra e Venda de todo o capital social da MacDermid Agricultural Solutions Comércio De Produtos Agrícolas Ltda (MACDERMID BRASIL) (doc 08). Este contrato em conjunto com a 4ª alteração contratual da empresa MACDERMID BRASIL, selou a venda desta para a MAS (doc 09).” A MAS pagou pela aquisição das cotas da MACDERMID BRASIL o montante de R$ 381.237.751,04 (U$$ 151.646.000,00), que, gerou um ágio de R$ 158.600.487,04, quando diminuído do valor patrimonial de R$ 222.637.264,00 da empresa. Questionada acerca do documento que embasou os valores pagos e o ágio gerado, a fiscalizada respondeu que a Platform Specialty Products Corp contratou estudo de “Avaliação Econômico-Financeira da Chemtura Indústria Química do Brasil Ltda. ("Chemtura do Brasil") baseado na metodologia de Fluxo de Caixa Descontado para avaliação da empresa MacDermid Agricultura! Solutions Comércio de Produtos Agrícolas Ltda (Macdermid Brasil), originada através de cisão da Chemtura.”. O referido laudo/estudo possuiria como data-base 31 de dezembro de 2013, realizado em setembro de 2014, sendo contemporâneo a data de aquisição da MacDermid Brasil, tendo esta sido avaliada entre USD 175.5 milhões e USD 195.5 milhões. A fiscalizada ressaltou, por fim, que o ágio em questão passou a ser amortizado somente em julho de 2016 e a documentação apresentada evidenciaria o valor de mercado da empresa MACDERMID BRASIL em valor superior ao montante pago pela sua aquisição, classificado como rentabilidade futura nos termos do Decreto Lei 1.598, conforme redação vigente à época. A fiscalização destacou que, nesta fase da negociação, que a constituição da empresa que adquiriu a MACDERMID BRASIL, a MAS, se deu em setembro de 2014, data bem próxima à celebração do Contrato de Compra de Ações, que data de novembro de 2014. Concluiu que a referida operação teve como objetivo principal internalizar um ágio que ocorreu no exterior. Quem realmente idealizou e suportou financeiramente a operação, sendo assim a real adquirente, teria sido a empresa americana PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION. Entretanto, a MAS não haveria como realizar o aproveitamento do referido ágio, posto que a quase totalidade de suas receitas advinham de equivalência patrimonial, e esta não tinha atividade operacional, nem empregados, tendo sido criada às vésperas da efetivação do negócio, sem histórico, apenas com a finalidade do aproveitamento tributário da dedutibilidade do ágio. Assim, em um segundo negócio que teria a finalidade de viabilizar a utilização do ágio gerado em 2014, MAS e MACDERMID BRASIL foram incorporadas por uma terceira Fl. 3376DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 7 sociedade (ARYSTA), com atividade econômica consistente, mas que nada tinha a ver com o negócio anterior, sendo que esta também foi adquirida no exterior, em fevereiro de 2015, pelo grupo PLATAFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION, mesma controladora da MAS e da MACDERMID. Entretanto, a ARYSTA, que recebeu e amortizou o ágio, nada teve a ver com o negócio que o originou, ou seja, não poderia ser considerada como investidora, nem como investida, em claro descumprimento do aspecto pessoal necessário para a dedutibilidade do ágio fundado na expectativa de rentabilidade futura, de acordo com a jurisprudência da CSRF. Relatada, então, o histórico das alterações na MAS até sua incorporação pela ARYSTA, conforme abaixo reproduzido: 2.6 - Na 7ª alteração contratual, de 21/12/2015 (doc 25), a sócia NETHERLANDS AGRICULTURAL INVESTMENT PARTS LLC, se retira da sociedade, transferindo suas cotas, a título oneroso, a outra sócia MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS HOLDINGS BV, que se torna única sócia da MAS. 2.7 - Na 8ª alteração contratual, de 30/05/2016 (doc 26), a sócia MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS HOLDINGS BV (MASH BV) cede gratuitamente 1 cota da MAS, no valor de R$ 1,00, para a empresa ARYSTA LIFESCIENCE DO BRASIL INDÚSTRIA QUÍMICA E AGROPECUÁRIA LTDA (ARYSTA), modificando o quadro societário da MAS para a seguinte composição: Na data de 01/07/2016 (doc 12), foi realizada, na ARYSTA, Assembleia Geral Extraordinária, com a presença da totalidade dos representantes das empresas ARYSTA, MAS e MACDERMID BRASIL, aprovando: 1 - Na íntegra e sem ressalvas, o Protocolo de Incorporação elaborado; 2 - Os Laudos de Avaliação emitidos pelos peritos contratados, que avaliaram o valor do patrimônio líquido total a ser incorporado pela companhia em R$ 268.869.102,82, o qual engloba tanto o patrimônio líquido da MAS como da MACDERMID BRASIL; 3 - A incorporação da mas e da macdermid brasil pela arysta, com a consequente extinção das duas primeiras. Após a incorporação a empresa ARYSTA passou a amortizar o ágio gerado da transação entre a MAS e a MACDERMID, cujo valor total lançado na Parte B do LALUR para ser amortizado ao longo do tempo foi de R$ 158.600.487,04. 4 - SOCIEDADES EMPRESÁRIAS RELACIONADAS COM A REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA E O SURGIMENTO DO ÁGIO Fl. 3377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 8 Neste tópico e subtópicos seguintes foram detalhados os aspectos societários de cada pessoa jurídica relacionada e como elas se organizaram ao longo de 2014 até o início da amortização do ágio gerado nessa cadeia empresarial. 4.1 - PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION 4.2 - CHEMTURA CORPORATION 4.3 - CHEMTURA INDÚSTRIA QUÍMICA DO BRASIL LTDA 4.4 - MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS COM. PROD. AGRIC 4.5 - MAS ACQUISICIONS QUÍMICA LTDA 4.6 - ARYSTA LIFESCIENCE DO BRASIL IND QUÍMICA E AGROPECUÁRIS S/A 4.7 - UPL DO BRASIL IND E COMÉRCIO DE INSUMOS AGROPECUÁRIOS 5 - CONTABILIZAÇÃO DO ÁGIO PELA REAL ADQUIRENTE (PLATFORM) NO EXTERIOR - DUPLO APROVEITAMENTO DO ÁGIO A empresa PLATFORM (real adquirente) informou a Securities and Exchange Commission (SEC), equivalente a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) no Brasil, por meio do formulário 8-K, a aquisição da parte agro da CHEMTURA CORPORATION (CAS). No formulário 10-Q, referente às demonstrações contábeis encerradas no 1º trimestre de 2015, também enviadas a SEC, encontra-se nas “NOTAS ÀS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS (NOTES TO CONSOLIDATED FINANCIAL STATEMENTS)”, a contabilização do ágio (goodwill) pago pela PLATFORM na compra da CHEMTURA, demonstrando o aproveitamento do ágio pago pela real adquirente no exterior, seguindo as regras estabelecidas em seu país de origem. A referida Nota foi reproduzida, às fls. 1582/1583. Ressaltou-se que essas informações foram confirmadas no relatório 10-K, referentes às demonstrações contábeis anuais auditadas para o ano de 2015, entregues a SEC pela PLATFORM. Dessa forma, concluiu-se que a real adquirente (PLATFORM) aproveitou o ágio total de U$$ 276 milhões, gerado na compra total do grupo CHEMTURA no exterior, e o valor parcial, de R$ 158 milhões, deste ágio gerado na compra da MACDERMID BRASIL, pela empresa veículo MAS, no Brasil, por meio de sua controlada ARYSTA, ocasionando a duplicidade no aproveitamento. 6 - ÁGIO-MAS A fiscalizada informou, em resposta à intimação fiscal, que a empresa adquirente da participação com ágio teria sido a ARYSTA, entretanto, o que constatou foi que o ágio surgiu na aquisição das ações da MACDERMID BRASIL pela MAS, empresa veículo criada pela PLATFORM, para internalizar o ágio que teve origem em contrato de compra e venda lavrado no exterior entre a PLATFORM e a CHEMTURA. Esse ágio foi baseado em Laudo de Avaliação Econômico-Financeira da operação de Carve-out da Chemtura Indústria Química do Brasil Ltda, de setembro de 2014. Fl. 3378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 9 A empresa ARYSTA, que recebeu e amortizou o ágio, nada teve a ver com a negociação, idealizada e suportada financeiramente pela PLATFORM (real adquirente), por meio da MAS. A ARYSTA sequer fazia parte do quadro societário da MAS, à época da realização do negócio, o que só veio a ocorrer em 30/05/2016, às vésperas da incorporação da MAS e MACDERMID BRASIL pela ARYSTA. Após a incorporação, a ARYSTA iniciou a amortização do ágio transferido, a partir de julho de 2016. 7 - CAMINHO DO ÁGIO 7.1 - CONTABILIZAÇÃO DO ÁGIO NO PATRIMÔNIO DA MAS Nas Demonstrações Financeiras de 2014 a 2016, em especial no Balanço Patrimonial da MAS (empresa veículo utilizada como adquirente), na conta do "Ativo Não Circulante - Investimentos -Ágio na Aquisição de Investimentos", foi reconhecido o ágio no valor de R$ 158.600.487,04, conforme balancete relativo ao período de 17/09/2014 a 31/12/2014 reproduzido às fls. 1584. Ou seja, o ágio passou a ser contabilizado na empresa MAS logo depois da aquisição da MACDERMID BRASIL e geração de ágio. Quanto ao patrimônio da MAS, nota-se que o ativo se resumia praticamente aos investimentos feitos na compra da MACDERMID no Brasil e da CHEMTURA Química Argentina S.A.C.I. autorizados na mesma assembleia de sócios de 16/10/2014, para operacionalizar a compra pela PLATFORM das unidades da CHEMTURA CORPORATION, em contrato lavrado em 04/2014, denominado SAPA. Ressaltou-se que em 2015 a participação na CHEMTURA Argentina foi vendida para a própria Holding controladora da MAS, a MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS HOLDING B. V., negócio este realizado, conforme descrito na ECF 2015, entre partes relacionadas. Ratifica-se, dessa forma, que a empresa veículo não tinha nenhum outro ativo a não ser os investimentos mencionados acima, feitos com o mesmo propósito. Reprisou-se, ainda, a sequência de fatos que resultaram na venda da empresa MACDERMID BRASIL para a MAS, para demonstrar a utilização da empresa veículo MAS para internalização do ágio no Brasil, com o objetivo de gerar, artificialmente, um benefício fiscal em uma empresa sem fundamento econômico algum. Apontou-se, também, que não resta dúvida de que a real investidora é a empresa norteamericana (PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION) e não sua empresa efêmera constituída (MAS), o pode ser confirmado no "CONTRATO INTERNACIONAL DE COMPRA DE AÇÕES PARA O BRASIL", que menciona claramente que a MAS é uma afiliada no grupo PLATFORM, e a informação de que a mesma PLATFORM foi a contratante de todos os laudos utilizados desde a compra da MACDERMID BRASIL, até a incorporação da MAS e MACDERMID BRASIL pela ARYSTA. 7.2 - TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO DA MAS PARA OUTRA EMPRESA (ARYSTA) Fl. 3379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 10 Ainda que se considerasse, apenas por argumentar, que a real investidora fosse a empresa veículo no Brasil, considerando dessa forma que a origem do ágio se deu na aquisição da MACDERMID BRASIL pela MAS, dever-se-ia observar outra irregularidade do ágio, qual seja, a transferência para uma terceira pessoa jurídica, a ARYSTA. Nas notas explicativas das Demonstrações Financeiras de 2016, a ARYSTA reconheceu a transferência do ágio, bem como que a MAS se tratava de uma entidade não operacional, incapaz de gerar receitas para fazer frente as suas despesas financeiras, reforçando a tese de que a MAS foi apenas uma empresa efêmera (veículo), criada com o único objetivo tributário de fazer com que o Ágio fosse gerado e internalizado no patrimônio de uma empresa sediada aqui no Brasil, para então poder deduzilo dos tributos sobre o lucro/renda, oponível ao Fisco Brasileiro. Reproduz trecho desta nota, às fls. 1586. 7.3 - INÍCIO DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO A ARYSTA iniciou a dedução logo depois do evento de incorporação, isto é, a partir de 01 de julho de 2016. Dessa forma, ela reconheceu o Ágio na Parte B da ECF a partir do mês de julho 2016 e iniciou a amortização na Parte A da escrituração fiscal. Segundo informação da contribuinte, os valores amortizados do ágio, pela ARYSTA, nos períodos de julho de 2016 a dezembro de 2018 foram: Foi possível confirmar os valores mensais de amortização do ágio apresentados pela contribuinte para os anos 2016 a 2018. 8 - ENQUADRAMENTO LEGAL. SUBSUNÇÃO DOS FATOS À LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA 8.1 - ÁGIO COMO BENEFÍCIO FISCAL Nos termos do art. 25 combinado com o art. 20 do Decreto Lei nº 1598, de 1977, que dão suporte aos artigos 385 a 391 do RIR/99, respectivamente, a regra geral é a indedutibilidade das contrapartidas da amortização de ágio. Contudo, o inciso III do art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997, que é o fundamento legal do art. 386 do RIR/99, passou a autorizar o contribuinte que incorporou sociedade na qual detinha participação societária adquirida com ágio apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto Lei 1.598/77, cujo fundamento econômico seja o da expectativa de rentabilidade futura da investida, a amortizar referido ágio nos balanços correspondentes à apuração do lucro real levantados posteriormente à incorporação. A teor do art. 111 do CTN, a contribuinte deve se atentar a todos os requisitos legais (tanto formais, quanto materiais) para fazer jus ao aproveitamento de despesa de ágio, Fl. 3380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 11 sob pena de ver glosada os valores irregularmente lançados em livros fiscais. Embora o ágio seja um benefício fiscal previsto na legislação de regência, ele não é um direito absoluto, mas sim um direito relativo que deve ser confrontado com todos os requisitos exigidos nas normas tributárias para, aí então, aproveitá-lo. Desta forma, assevera a fiscalização que a criação da empresa veículo (MAS), pela real investidora (PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS), como forma de canalizar o investimento oriundo do exterior, na aquisição de uma participação societária com ágio, tendo como único objetivo tornar disponível benefício fiscal para pessoa jurídica não residente no Brasil - que efetivamente teria suportado o ônus econômico da aquisição - e que, de outra forma, não teria como fazer uso da amortização fiscal do ágio, não transforma esse ágio em dedutível, frustrando, dessa forma, o teor dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997. 8.2 - EMPRESA EFÊMERA / VEÍCULO - MAS ACQUISITIONS QUÍMICA LTDA (MAS) Neste tópico a fiscalização reprisa que a criação da empresa MAS é claramente uma tentativa de esconder quem de fato seria a real investidora, qual seja, a norte-americana PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION, que esta foi a empresa que idealizou a compra (contrato SAPA) e suportou todos os gastos (via mútuo e aumento de capital integralizado com recursos do exterior às vésperas da compra), inclusive na contratação de Laudos de avaliação necessários à compra da parte cindida da CHEMTURA DO BRASIL, vertida para a MACDERMID BRASIL, que gerou o ágio em questão. Aponta que os arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, não se dirigiam a empresas veículo, mas sim à pessoa jurídica real sociedade investidora, que é aquela que efetivamente acreditou no sobrepreço do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos (que no caso em análise, foi a PLATFORM, que enviou todos os recursos financeiros do exterior, via concessão de mútuo e aumento de capital da empresa veículo MAS). Reprisa toda a cadeia de fatos já relatados, de forma a demonstrar que a real investidora (PLATFORM) usou a MAS para gerar o ágio no Brasil, e depois transferi-lo para uma terceira empresa do grupo (ARYSTA), alheia à combinação de negócios, de forma a desvirtuar a norma tributária que concedia o benefício fiscal. Fundamenta a glosa, também, no art. 118 do CTN, segundo o qual o fato gerador do tributo não depende da formalidade adotada pela contribuinte para materializar-se. Nesse caso, por mais que tenha havido a criação de empresa veículo no Brasil (MAS), esta não poderia ser oposta ao fisco. 8.3 - TRANSFERÊNCIA DO ÁGIO PARA UMA TERCEIRA EMPRESA. AUSÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL ENTRE INVESTIDA E INVESTIDORA (VICE-VERSA). FALTA DE PREVISÃO LEGAL Ainda que se admitisse que a real investidora tivesse sido de fato a MAS e não necessariamente a norte americana PLATFORM SPECIAL PRODUCTS, isto é, que o ágio esteva no patrimônio da empresa brasileira, não poderia se admitir que houvesse uma transferência desse Ágio para além da relação jurídica estabelecida entre investida (MACDERMID BRASIL) e suposta real investidora (MAS), sob pena de subverter o espírito material da legislação fiscal aplicável. Fl. 3381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 12 O conceito de ágio lato sensu foi dado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, que transcreve. Em síntese, alguns critérios devem ser observados para regular apuração e dedução do ágio: 1 - Existência de laudo (ou documento equivalente), mantido sob arquivo como "demonstração" do ágio suportado; 2 - Existência de efetivo pagamento pelo investimento adquirido, cujo ônus financeiro tenha de fato recaído sobre aquele (investidor) que se apresenta suportando o investimento; 3 - Existência de documento onde esteja exposta a motivação que ensejara a combinação de negócios, a partir da qual se iniciara a amortização de ágio, inicialmente contabilizado por outra entidade; 4 - Existência de lapso temporal entre a constituição do ágio e a data da combinação de negócios (deflagradora de sua amortização); suficiente a empregar razoabilidade aos atos e eventos societários formalizados, frente à realidade negocial; 5 - Existência de independência negocial entre as pessoas jurídicas envolvidas no ágio. 6 - Efetivo propósito negocial na operação aventada. 7 - A incorporação deve ocorrer entre a investidora e a investida, com consequente confusão patrimonial e extinção do investimento. Dito isso, tem-se que, mesmo considerando que a investidora de fato tenha sido a MAS, o goodwill (ágio) para ser aproveitado deve satisfazer outro critério previsto legislação tributária, e que não fora observado pela contribuinte, qual seja, confusão patrimonial entre investidora e investida, quando do evento de incorporação e o aproveitamento do ágio por uma delas. Os arts. 7º e 8º da Lei 9.532, de 1997, dispõem que, havendo incorporação da pessoa jurídica por outra na qual detenha participação societária adquirida com ágio (ou vice-versa, conforme art. 8º, alínea "b"), o goodwill (ágio por expectativa de rentabilidade futura - inciso III, do art. 7º) poderá ser amortizado. Enquanto a mais-valia (inciso I, do art. 7º) comporá o custo de aquisição para fins de apuração de ganho de capital por ocasião de futura alienação e de cálculo da depreciação do bem. No mesmo sentido é a redação do art. 20 do Decreto Lei nº 1.598, de 1977. Assim, a legislação tributária impõe que a empresa investidora poderá incorporar a investida ou, ainda, a empresa investida poderá incorporar a investidora. Dessa forma, pode-se concluir que terá que haver, necessariamente, a confusão patrimonial quando se se tratar de reorganização societária. Essa confusão patrimonial é uma espécie de "gatilho" para iniciar a dedução do ágio no Lucro Real ou Base de Cálculo da CSLL, desde, é claro, que atendidos todos os outros requisitos já elencados. No caso em analise, tem-se que a empresa investidora é a MAS; a empresa investida é a MACDERMID BRASIL; e quem fez a incorporação foi a ARYSTA, que sequer participou da combinação de negócios, nem desembolsou qualquer valor no Fl. 3382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 13 investimento. Somente apareceu no quadro societário da MAS, com uma única cota cedida por ela, no valor irrisório de R$ 1,00, às vésperas da incorporação, com o único objetivo da transferência do ágio. Assim, não há outra conclusão senão a de que esse ágio não é dedutível, por carecer de autorização legal para tal. O controle da ARYSTA foi adquirido pela PLATFORM em fevereiro de 2015. Portanto, após a geração do ágio em novembro de 2014. Os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997 não trazem em seu escopo o benefício da dedutibilidade do ágio para um terceiro agente, totalmente estranho à combinação de negócios realizada em novembro de 2014, que recebeu o investimento com ágio suportado por terceiros. A exigência legal, nos dois casos, reside no fato de que o beneficiário final da amortização do ágio, sejam, ou a investidora original (aquela que efetivamente acreditou na rentabilidade futura e fez o sacrifício financeiro para a aquisição do investimento com ágio), ou a investida. O Estudo de Valor Patrimonial das empresas envolvidas na incorporação menciona como justificativa para a referida reorganização: "Após a aquisição global da ALSC, a Platform Specialty Products atualmente possui três entidades diferentes no Brasil: ALSBR, MAS e Macdermid BR. Para otimizar custos e sistemas, a Platform Specialty Products pretende prosseguir com a reestruturação corporativa para resultar em uma única entidade no Brasil. " Ainda que se considere que as três empresas envolvidas na incorporação realizada pertençam ao mesmo grupo empresarial (PLATFORM), e que o beneficiário seria o investidor original, somente se poderia considerar como real adquirente a PLATFORM. Desta feita, o beneficiário seria uma empresa no exterior, sem previsão de dedutibilidade do ágio gerado. O que se tem é um nítido caso de transferência de ágio. Primeiro, da PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS (Estados Unidos - real investidora) para a MAS (Brasil -veículo). Segundo, da MAS (na hipótese de ser considerada investidora) ou MACDERMID (investida) para a ARYSTA. Assim, há de se glosar a dedução do ágio reconhecido pela ARYSTA em suas escriturações fiscais. 9 - JURISPRUDÊNCIA CARF Foram transcritas ementas de acórdãos do CARF no sentido da autuação. 10 - CONCLUSÃO X GLOSA DO ÁGIO Concluiu-se ser é indevido o aproveitamento do ágio na ARYSTA, sucedida pela UPL (fiscalizada), pelos motivos abaixo sintetizados: 1. A real adquirente se encontra no exterior, qual seja, PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION (EUA); 2. Há duplo aproveitamento do ágio, tendo em vista que a empresa norte- americana contabiliza o ágio no custo de aquisição, ao passo que cria empresa Fl. 3383DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 14 veículo (ou efêmera) em território brasileiro com único propósito de se beneficiar do ágio fiscal no Brasil; 3. Uso da MAS como empresa veículo; 4. Não houve confusão patrimonial entre investida (MACDERMID BRASIL) e investidora (ainda que considerássemos que tenha sido a empresa veículo MAS a real adquirente) e o consequente aproveitamento do ágio por uma delas; 5. O ágio foi transferido (i) da PLATFORM (EUA) para MAS (Brasil), (ii) da MAS para a ARYSTA (Brasil), que não é a investida de fato e nem a investidora. Os valores glosados foram: Na recomposição da base de cálculo anual do IRPJ e da CSLL, verificou-se nas ECF entregues pela ARYSTA para os anos calendários de 2016 a 2108 os seguintes valores: Ressaltou-se que os valores das estimativas recolhidos a maior nos anos de 2016 a 2018 foram totalmente utilizados, ou para compensação ou ressarcimento, conforme esclareceu a fiscalizada em reposta à intimação fiscal. Dessa forma, não foram utilizados os valores para diminuir os débitos de IRPJ e CSLL anuais, nos anos mencionados, gerados com a recomposição da base de cálculo dos tributos, quando da glosa dos valores amortizados a título de ágio. 11 - MULTA ISOLADA Nas ECF entregues para os anos de 2016 a 2018, a ARYSTA fez a opção pelo período de apuração anual para pagamento do imposto de renda e da contribuição sobre lucro líquido, com a apresentação dos balancetes de suspensão na apuração do pagamento das estimativas mensais. Os valores apresentados nos referidos balancetes, bem como os valores ajustados após a glosa do ágio amortizado, foram detalhados em planilhas, às fls. 1597/1600. Fl. 3384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 15 Foi aplicada sobre as diferenças de estimativas de IRPJ e CSLL que deixaram de ser pagas a multa de ofício de 50% prevista no art. 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430, de 1996. Dessa forma, aplicamos multa isolada pelo não recolhimento do imposto e da contribuição, conforme os Demonstrativos de Apuração da Multa Isolada, consubstanciados nos quadros acima, e resumido nos quadros abaixo transcritos: No que tange à compensação de prejuízo fiscal (PF) e de base de cálculo negativa (BCN), não havia saldos de períodos anteriores lançados pela própria contribuinte nos registros M010 das ECF dos anos 2016 a 2108. Nos sistemas internos da RFB também não foram encontrados nenhum saldo. Portanto, não houve compensação ex officio nos lançamentos efetuados. 12 - MULTA QUALIFICADA Foi aplicada a multa de ofício qualificada com base nos art. 142 c/c 149, VII, do CTN, art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430/96 c/c art. 72 da Lei nº 4.502/64. Na fundamentação da qualificação da referida multa, a fiscalização reprisou que: “Conforme já detalhadamente exposto neste relatório, o negócio principal realizado foi a aquisição, no exterior, do grupo CHEMTURA CORPORATION pela PLATAFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION. Ela que assumiu todos os riscos e efetivamente suportou financeiramente a aquisição. Todavia, com o objetivo de ocultá-la de ser a real adquirente da participação societária, a PLATFORM, criou uma empresa efêmera, "MAS", no Brasil (conforme já descrito nos itens 4.1 e 4.5), a fim de originar (internalizar) um ágio fiscal no patrimônio de uma holding brasileira e dar aparência de regularidade na sua dedução. A artificialidade da criação da empresa efêmera é demonstrada nas transações efetuadas pelo GRUPO PLATFORM. Inicialmente porque o ágio surgiria em empresa estrangeira (PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS) e, consequentemente, não seria possível seu aproveitamento no Brasil. O que a fez lançar mão do artifício de criar uma empresa, localizada aqui no país, sem atividade operacional alguma (vide contabilidade, sem receitas e despesas operacionais, exceto os resultados por equivalência patrimonial), sem nenhum patrimônio em seu ativo, além das aquisições efetuadas. Em suma, todo o seu patrimônio se restringia ao investimento na MACDERMID DO BRASIL e CHEMTURA ARGENTINA (empresas pertencentes à CHEMTURA CORPORATION transferidas para a PLATFORM conforme contrato internacional lavrado). Sem contar, a precariedade da empresa, visto que ela foi criada em setembro de 2014 e baixada em julho de 2016, isto é, com data de início e fim bem definida pelo grupo. Isso porque a data de criação foi de apenas 5 meses, após a lavratura do contrato internacional (SAPA), um pouco antes da aquisição e a data de encerramento, logo após incorporação e aproveitamento do ágio fiscal por uma terceira empresa operacional do GRUPO PLATFORM (ARYSTA), adquirida em fevereiro de 2015, também como parte estratégica do aproveitamento do ágio.” Fl. 3385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 16 Asseverou que, além de reconhecer o valor do ágio na empresa efêmera, MAS no Brasil, a real investidora (PLATFORM) incorporou em sua contabilidade no exterior (Estados Unidos) o ágio total gerado na operação de compra da CHEMTURA CORPORATION no seu custo de aquisição, de forma que na futura alienação deste investimento irá pagar Ganho de Capital reduzido. Em uma verdadeira operação de “ganha-ganha”, isto é, ganha lá fora com uma redução no Ganho de Capital e ganha no Brasil com a dedução do ágio usando empresa-veículo domiciliada no país. A real investidora somente poderia estar situada no exterior, ou no Brasil, não em ambos os lugares. O que se tem de fato é que a real compradora está fora do país e usou de meios para maquiar esse fato e assim se aproveitar de benefício fiscal em prejuízo ao Fisco Brasileiro. O GRUPO PLATFORM, conscientemente, organizou todos os eventos societários com o único objetivo de aproveitar o ágio fiscal no Brasil. Essa organização dos fatos, totalmente controlável pela PLATFORM, obedece a uma ordem lógica para simular a regularidade e legalidade; criando um CNPJ, com capital social baixo (R$ 100,00), seguido de um aumento milionário com integralização em recursos oriundos do exterior (controladora), para operacionalizar a aquisição da empresa com ágio, internalizando-o; como a empresa criada é efêmera, no objetivo de transferir o ágio, inclui uma terceira empresa (ARYSTA), também controlada pelo grupo PLATFORM, no quadro societário, com a posterior incorporação da investida e “investidora” (empresa veículo) por esta terceira empresa, para, por fim, aproveitar o referido ágio na empresa operacional (ARYSTA). Além de deliberadamente transferir o ágio da empresa norte-americana PLATFORM para que ocorresse no Brasil, ela transfere também o ágio detido no patrimônio da MAS (empresa veículo) para a ARYSTA, através de uma incorporação reversa; sem, entretanto, se atentar que não estaria ocorrendo a confusão patrimonial requerida pela legislação tributária para dedução da despesa de ágio entre investida (MACDERMID) e "investidora" (MAS), mas sim entre uma terceira, alheia a operação (ARYSTA). Dessa forma, ela tenta simular regularidade do ágio em toda sua trajetória, sem que de fato o seja, numa clara tentativa de alterar o fato gerador e assim diminuir o valor do IRPJ e da CSLL a pagar. Assim, deve-se concluir que todos os eventos societários com a empresa efêmera tinham única e exclusivamente o objetivo de reduzir a tributação sobre o lucro. Relacionou-se os valores que ela deixou de pagar com a amortização indevida do ágil. Diante do exposto, a multa de ofício foi qualificada em razão da contribuinte ter usado da simulação para excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal, de modo a reduzir o montante dos tributos devidos e evitar ou diferir o seu pagamento. 13 - OBSERVAÇÕES FINAIS Apesar do aproveitamento do ágio do período analisado ter sido contabilizado na ARYSTA, o lançamento será efetuado na empresa UPL DO BRASIL, na condição de sucessora da ARYSTA, de acordo com o art. 132 do CTN. Fl. 3386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 17 IMPUGNAÇÃO A autuada apresentou impugnação aos lançamentos fiscais, na qual constam os tópicos abaixo sintetizados: I. TEMPESTIVIDADE A contagem do prazo para interposição da impugnação se iniciou em 17/08/2021 (terça-feira), terminando em 15/09/2020 (quarta-feira), portanto, a impugnação é tempestiva. II. OS AUTOS DE INFRAÇÃO A autuação se refere aos anos-calendários de 2016 a 2018 e trata da glosa de despesas de amortização de ágio reconhecido, nos termos do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, da Lei nº 9.532, de 1997, e dos artigos 384 e 385 do RIR/99, quando, no ano- calendário de 2014, a sociedade MAS Acquisitions Químico Ltda. ("MAS Acquisitions") adquiriu a totalidade das ações da Macdermid Agricultural Solutions Comércio de Produtos Agrícolas Ltda. ("Macdermid"). A referida aquisição (1) se deu entre partes independentes e não-relacionadas, (2) envolveu efetivo desembolso de recursos de titularidade da própria MAS Acquisitions, (3) levou à apuração de ganhos de capital tributáveis pelos vendedores e (4) estava justificada por razões empresariais e econômicas legítimas (tratava-se da aquisição local dos ativos e passivos das atividades de agroquímicos, exploradas até então pelo grupo Chemtura). A despeito da regularidade dessa aquisição, da reorganização societária que seguiu à operação e ao estrito atendimento a todos os requisitos legais que autorizariam a dedutibilidade dos valores registrados a título de ágio fundamentado na rentabilidade futura da MacDermid, a autoridade fiscal acabou glosando os valores deduzidos pela Arysta Brasil (posteriormente incorporada pela Requerente) entre os anos-calendários de 2016 e 2018. Embora tenha lançado valores a título de principal, multas isolada e de ofício qualificada e juros em razão dessa autuação, não há qualquer questionamento a respeito da formação e da validade do ágio, ou mesmo do atendimento aos requisitos previstos na Lei 9.532/97. Na verdade, no relatório fiscal são feitas duas alegações genéricas para justificar a glosa desses valores: (A) a Mas Acquisitions não seria a "real investidora" da participação adquirida da MacDermid pelo mero fato de ter recebido os recursos para a conclusão do negócio de sua sócia estrangeira, a Platform Specialty Products Corporation ("Platform"). Além disso, alega-se, subsidiariamente, que, apesar de contar com dois anos de existência à época do negócio, essa sociedade teria atuado como uma "empresa veículo" destinada apenas a reconhecer o ágio passível de amortização e dedução para fins fiscais; e (B) em razão da subsequente incorporação da MAS Acquisitions e da MacDermid pela Arysta Brasil, pelo qual se consolidou os investimentos de Agronegócio realizadas pelo grupo Element Solutions no Brasil - que, daí, por sua vez, a Arysta Fl. 3387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 18 Brasil passou também a reconhecer parte do ágio ligado à MacDermid e a amortizá- lo e deduzi-lo fiscalmente -, o grupo teria "viabilizado a utilização de ágio gerado em 2014 (...) mas que nada tinha a ver com o negócio anterior". Segundo a Fiscalização, a "transferência" de ágio da MAS Acquisitions para a Arysta Brasil teria por objetivo simplesmente aproveitar fiscalmente o ágio em uma entidade operacional, já que a MAS Acquisitions, era "incapaz de gerar receitas para fazer frente as suas despesas financeiras". Contudo, as despesas de amortização do ágio reconhecido pela MAS Acquisitions, quando da aquisição da MacDermid, em 2014, são dedutíveis para fins fiscais, nos estritos termos da legislação então vigente, e o lançamento se equivoca quanto à correta interpretação dos fatos e do Direito a eles aplicáveis, devendo o lançamento ser julgado improcedente. A legislação fiscal jamais condicionou a dedutibilidade das contrapartidas de amortização de ágio - seja no contexto da Lei 9.532/97, aplicável a este caso, ou mesmo sob a vigência da Lei 12.973/14 - à origem dos recursos utilizados para fins da aquisição da participação societária. Mesmo no contexto da nova legislação (Lei 12.973/14) e das regras contábeis resultantes do processo de convergência contábil aos padrões IFRS, a "real adquirente" da MacDermid, no caso em exame, continuaria sendo a MAS Acquisitions, sociedade que efetivamente desembolsou recursos de sua titularidade para efetuar a aquisição. Não se justifica, no caso, a suposição de que a MAS Acquisitions teria sido constituída com o único intuito de viabilizar o aproveitamento fiscal do ágio no Brasil. Pelo contrário, a constituição da MAS Acquisitions ocorreu no contexto de uma operação global de aquisição de subsidiárias, ativos e operações da Chemtura. A existência da MAS Acquisitions na estrutura é justificada pelo próprio Global Stock and Asset Purchase Agreement ("Global SPA") celebrado entre os grupos que negociavam a compra e venda do negócio de agroquímica, que prescindia a aquisição local em cada jurisdição que a Chemtura detivesse subsidiárias, conforme transcreve: Tradução livre da Cláusula 1.1.b do Global SPA (b) Compradores específicos do país. Imediatamente após a data deste documento e em qualquer caso antes do Fechamento, o Comprador deverá envidar esforços comercialmente razoáveis para facilitar, conforme aplicável, a aquisição dos Ativos Internacionais e a assunção dos Passivos Internacionais ou a aquisição das Ações Internacionais, na Data de Fechamento de acordo com este Contrato, incluindo a formação de novas subsidiárias em cada jurisdição onde uma subsidiária local é necessária (ou desejável, a critério exclusivo do Comprador) para adquirir os Ativos Internacionais e assumir Passivos Internacionais, ou adquirir as Ações Internacionais, e nas quais o Comprador não tenha (ou quando não necessário, não desejar usar a seu exclusivo critério) uma subsidiária local existente capaz de adquirir tais Ativos Transferidos Internacionais ou as Ações Transferidas Internacionais ou assumir Passivos assumidos (tais novas subsidiárias e subsidiárias existentes que adquiram quaisquer Ativos Transferidos Internacionais ou Ações Transferidas Internacionais, os "Compradores Específicos do País"). Fl. 3388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 19 Relativamente à incorporação da MacDermid e da MAS Acquisitions pela Arysta Brasil, incluindo todos seus ativos, passivos, contratos, autorizações e licenças, etc., tem- se que não houve simplesmente uma "transferência de ágio" para uma entidade operacional, com o mero intuito de "gerar uma operação artificial'. Na realidade, o próprio relatório fiscal (página 17) atesta que um dos principais objetivos dessa incorporação seria a otimização de custos e sistemas, centralizando as atividades operacionais do grupo Element Solutions em uma única entidade no Brasil. São, portanto, razões empresariais legítimas e independentes de quaisquer efeitos de natureza tributária. Nesse sentido, havendo uma parcela do custo de aquisição / ágio atribuível a esse negócio específico, é absolutamente natural e esperado que haja a correspondente incorporação desse componente ligado à expectativa de rentabilidade futura da MacDermid, até como uma forma de manutenção do racional econômico do negócio e do correspondente emparelhamento de custos e receitas dessa linha de atividade. A autoridade fiscal desconsiderou todo o contexto de uma estrutura global de aquisição de negócios, que pressupunha aquisições locais e posteriores incorporações para simplificação da estrutura corporativa do grupo no País, a casos envolvendo “transferências” artificiais de participações societárias via contribuição em aumento de capital de sociedades holdings, que supostamente teriam a finalidade de permitir nova avaliação de investimento por equivalência patrimonial e “migrar” o ágio fundamentado na rentabilidade futura para amortização e dedução por outra entidade. Contudo, esse não é o caso em discussão. III. PRELIMINAR: Erro de Cálculo Alega-se que os valores recolhidos a maior nos anos de 2016 a 2018 foram totalmente utilizados para ressarcimento e, por isso, não seriam utilizados para diminuir os débitos de IRPJ e CSL anuais. Ocorre que, ao adotar tal procedimento, a autoridade fiscal acabou incorrendo em grande equívoco ao não levar em consideração o saldo de créditos desses períodos (R$ 12.555.161,47), formalizados pelos Pedidos Eletrônico de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/DCOMP nºs 00237.12852.300120.1.2.02- 0148, 26228.80913.300120.1.2.03-1015 e 19404.53557.300120.1.2.02-1313), que aguardam deferimento, referentes aos anos de 2017 e 2018 e necessariamente resulta na apuração equivocada da base de cálculo do período. A imprecisão no cômputo do quantum debeatur levou a uma exigência claramente indevida, justificando o cancelamento do lançamento em sua totalidade. Cita jurisprudência do CARF neste sentido. Tal erro resulta principalmente da desconsideração de saldos anteriores, que devem ser necessariamente computados na base de cálculo, já que a revisão leva a indevida desconsideração da formação da base de cálculo dos tributos. Subsidiariamente, ainda que não se entenda pelo cancelamento dos débitos em discussão, a análise dos PER/DCOMP nºs 00237.12852.300120.1.2.02-0148, 26228.80913.300120.1.2. 03-1015 e 19404.53557.300120.1.2.02-1313 deverá ser Fl. 3389DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 20 sobrestada até o fim deste processo administrativo, uma vez que forem indeferidos, mantendo-se os valores desses créditos, a requerente será penalizada pelo alargamento da base de cálculo dos tributos ora analisados. Entendimento diverso significaria validar a possibilidade de dupla cobrança sobre o mesmo fato (bis in idem) no caso concreto, violando o princípio da não utilização de tributo com efeito de confisco (art. 150, inciso IV, da CF/88). Isto é, na hipótese de decisão desfavorável à requerente nos pedidos de PER/DCOMP nº 00237.12852.300120.1.2.02- 0148, 26228.80913.300120.1.2.03-1015 e 19404.53557.300120.1.2.02-1313, o Fisco cobraria valores já recolhidos aos cofres públicos por meio do pagamento de estimativas mensais acrescidos de multa de ofício correspondente. Portanto, que também para evitar a ocorrência de bis in idem tributário (vedado pela CF/88), os débitos em discussão devem ser prontamente cancelados. IV. OS FATOS Negociações do grupo Element Solutions com o grupo Chemtura O ágio decorre do processo de aquisição global, pelo Grupo Element Solutions, do conjunto de ativos e passivos que compunham o negócio de agroindústria ("Negócio AgroSolutions"), então explorado pelo Grupo Chemtura. O Grupo Element Solutions (denominação antiga de Platform Specialty Products Corporation) foi constituído nos Estados Unidos da América, no ano de 2013. Visando expandir suas operações no setor de defensivos agrícolas, o Grupo Element Solutions realizou diversas operações negociais com o intuito de adquirir a participação de outros players em diferentes países, obtendo assim a consolidação de sua participação em nível global. Após as negociações entre dos grupos Element Solutions e Chemtura, foi celebrado, em 16/04/2014, o Global SPA, pelo qual a Chemtura vendeu o negócio denominado "Chemtura AgroSolutions" para o grupo Element Solutions, pelo valor de US$ 950 milhões. Todo o processo foi detalhadamente comunicado ao mercado acionário por Fatos Relevantes publicados nos Estados Unidos, já que as matrizes desses dois grupos possuíam ações listadas nesses países. Foi também uma operação amplamente reportada à época pela imprensa, o que apenas reforça se tratar de um negócio real, legítimo e verdadeiro. Por se tratar de uma estrutura de aquisições globais, e considerando as particularidades das legislações e dos negócios de cada jurisdição, foi estabelecido no Global SPA que a Element Solutions deveria realizar aquisições individuais em cada jurisdição onde a Chemtura detivesse subsidiárias, e que tais aquisições se dariam por meio de holdings locais. Nesse sentido, transcreve a Cláusula 1.1.b do Global SPA, às fls. 1664/1665. Para atender a essa cláusula, ante a ausência de uma subsidiária local apta a conduzir a aquisição do negócio no Brasil, que foi constituída a MAS Acquisitions, dispondo de conta bancária no Brasil, todas as licenças perante os órgãos fiscais, Fl. 3390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 21 regulatórios e de registro, bem como representantes aptos a formalizar e conduzir as aquisições locais. Operações muito similares foram conduzidas pelo Grupo Element Solutions para as aquisições de negócios em outras jurisdições (a exemplo da Itália, Suíça, França, México e Japão, conforme documentação que anexa), no âmbito do mesmo Global SPA, o que afasta categoricamente a presunção de que a constituição da MAS Acquisitions teria a mera finalidade de viabilizar o aproveitamento fiscal do ágio na operação relacionada à aquisição da MacDermid no Brasil. Nota-se, portanto, que a constituição da MAS Acquisitions tinha um propósito negocial claro, contextualizado com as diretrizes de aquisições globais previstas pelo Global SPA. As atribuições da MAS Acquisitions, nesse contexto, não se limitaram à aquisição da MacDermid, mas à intermediação de outras operações na América do Sul. Com efeito, no próprio ano de 2014, no contexto das operações tratadas no Global SPA, a Mas Acquisitions (holding brasileira) também foi a responsável pela aquisição da Chemtura Quimica Argentina S.A.C.I localizada na Argentina e celebrou o correspondente International Stock Purchase Agreement for ARGENTINA. A MAS Acquisitions não foi constituída com o mero propósito de viabilizar a amortização fiscal do ágio relacionado à aquisição da MacDermid no Brasil. Pelo contrário, a constituição dessa holding brasileira se deu no contexto de uma série de operações globais conduzidas pelo Grupo Element Solutions, que envolviam a criação de estruturas locais para aquisição de negócios em diferentes jurisdições, seguidas da incorporação dessas sociedades locais para simplificar e otimizar as estruturas operacionais locais, em cada uma dessas jurisdições. A constituição da MAS Acquisitions e suas operações no contexto do Global SPA Em 15/07/2014, a subsidiária local do grupo Chemtura, a Chemtura Indústria Química do Brasil Ltda. ("Chemtura BR") passou por uma operação de cisão parcial, em que certos ativos e operações relacionados com as divisões de agroquímicos e sementes foram transferidos para a MacDermid, uma empresa recém-constituída. Paralelamente a reorganização societária incorrida pelo grupo Chemtura, no contexto das operações globais descritas acima, e como forma de viabilizar a aquisição local brasileira, o grupo Element Solutions, que até o momento não possuía subsidiária no Brasil que explorasse as atividades de agroquímicos, em 09/09/2014, constituiu a MAS Acquisitions para cumprir as condições estabelecidas pelo Global SPA. Dois meses após a constituição da sociedade holding que seria responsável pela aquisição da MacDermid, em 03/11/2014, a MacDermid Agricultural Solutions Holdings B.V. e a Netherlands Agricultural Investment Partners LLC promoveram o aumento de capital social na MAS Acquisitions, no valor R$ 264.488.000,000. Com um segundo aumento de capital, a MAS Acquisitions passou a deter a totalidade de R$ 292.340.622,00 a título de aumento de capital. Até então, os grupos eram separados. Nessa mesma data, a MAS Acquisitions adquiriu a MacDermid da Chemtura Corporation e da Compton pelo valor de R$ 381.237.751,04. Foi nesse mesmo contexto e Fl. 3391DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 22 período que a MAS Acquisitions adquiriu a participação da Chemtura ARG, localizada na Argentina. Esse valor estava devidamente suportado por um laudo de avaliação preparado pela Ernst & Young Assessoria Empresarial Ltda., cuja fundamentação era baseada na expectativa de rentabilidade futura das sociedades adquiridas, nos termos do art. 20, § 2º, alínea “b”, do Decreto-Lei nº 1.598/77. O que se verifica, portanto, é que a constituição da MAS Acquisitions, no contexto do Global SPA, tinha o claro propósito de centralizar todas as aquisições de negócios, pelo Grupo Element Solutions, no MERCOSUL. Como consequência da aquisição da MacDermid, a MAS Acquisitions passou a ser obrigada a avaliar essa empresa de acordo com Método da Equivalência Patrimonial. Como consequência, o custo dessa aquisição deveria ser desdobrado, nos termos da legislação então vigente (art. 248 da Lei das S.A., art. 20 do DL 1.598/77 e arts. 384 e 385 do RIR/99), em subcontas de (i) patrimônio líquido da MacDermid (R$ 222.637.264,00); e (ii) ágio (R$ 158.600.487,04). Negociações do grupo Element Solutions com o grupo Arysta l Simultaneamente às transações globais com o Grupo Chemtura, em 20.10.2014, o Grupo Element Solutions anunciou também a aquisição global da Arysta LifeScience Limited ("Arysta Ltd.") de uma empresa pertencente ao Fundo Permira desde 2008, por aproximadamente US$ 3,51 bilhões. A Arysta Brasil era uma subsidiária do grupo Arysta LifeScience e tinha como objeto social a importação, exportação, indústria, comércio e representações de inseticidas, fungicidas, herbicidas, adubos, produtos químicos e agropecuários, máquinas, implementos e acessórios industriais e agrícolas, prestação de serviços técnicos e aplicação de defensivos agropecuários e indústria agrícola, para empresas do ramo agrícola. A Arysta Brasil possuía sua sede em São Paulo e quatro filiais localizadas em Barueri, Cuiabá, Paraná e Salvador. Era uma das maiores empresas agroquímicas do mundo, com uma elevada taxa de crescimento anual, confirmando as intenções de expansão do grupo Element Solutions. A impugnante destaca que, seguindo as disposições da legislação concorrencial, a aquisição em questão foi devidamente submetida à análise do Conselho Administrativo de Defesa Econômica ("CADE"), que aprovou seus termos integralmente, em 12/12/2014, sem quaisquer restrições, evidenciando se tratar de um negócio jurídico real e legítimo. Em 18/02/2015, com a conclusão da aquisição mundial da Arysta Ltd. o grupo Element Solutions adquiriu de forma indireta as operações da subsidiária brasileira, passando a ser também sociedade controlada. Assim, ao final do processo de expansão no mercado agrícola, o Grupo Element Solutions detinha as empresas operacionais que desempenhavam a mesma função, no território brasileiro, a MacDermid e a Arysta Brasil, além da holding MAS Acquisitions. Fl. 3392DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 23 A reorganização subsequente e processo de integração das diferentes empresas operacionais ao grupo Element Solutions Como forma de promover a racionalização e concentração dos negócios dessas sociedades, buscando uma eficiência administrativa, operacional e financeira com o intuito de aumentar a lucratividade, o grupo Element Solutions passou a discutir a integralização das atividades da Arysta Brasil e da MacDermid. Nesse contexto, em 01/01/2016, a Arysta LifeScience Argentina S.A. incorporou a Chemtura ARG, e suas controladas passaram a ser a MAS Acquisitions, Arysta LifeScience Corporation e Arysta Health and Nutrition Science Corporation. Já no Brasil, essa integralização ocorreu em 01/07/2016, no momento em que a Arysta Brasil incorporou a MAS Acquisitions e a MacDermid. Ou seja, a integralização das operações da Arysta Brasil e da MacDermid não aconteceu somente no Brasil para fins fiscais, como alega a fiscalização. Esse processo aconteceu em outras jurisdições como forma de reduzir gastos e integralizar as operações de entidades em que já pertenciam ao mesmo grupo econômico. Em se tratando de aquisição entre partes independentes e não-relacionadas, com efetivo pagamento de preço, apuração de ganhos de capital tributáveis por parte da Chemtura, propósitos negociais verdadeiros em ambiente absolutamente transparente e da qual resultou o registro contábil de ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da sociedade adquirida, com a posterior incorporação da MAS Acquisitions e da MacDermid pela Arysta Brasil, esse ágio passou a ser amortizável e dedutível para fins fiscais. Como essa integração envolveu ativos, passivos, empregados e todos os demais elementos relacionados a um negócio específico - AgroSolutions - era também natural que todos os elementos intrínsecos e extrínsecos a esse negócio em particular, inclusive a sua própria expectativa de rentabilidade futura, fosse transferida para a Arysta Brasil. Nesse momento, na condição de sucessora da MAS Acquisitions, a Arysta Brasil passou a ser legitimada a reconhecer o ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da MacDermid. Trata-se de consequência direta do princípio entre emparelhamento de custos e despesas. Enfim, como se pode notar, o ágio reconhecido pela Arysta Brasil resulta de uma aquisição válida e legítima de participação societária entre partes independentes e não- relacionadas, com diferentes razões empresariais que justificavam a forma pela qual se deu o negócio, sendo a reorganização societária subsequente, para integração das operações do grupo, pela qual parte do ativo diferido correspondente ao ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da MacDermid estava igualmente suportada por razões negociais independentes e anteriores a quaisquer potenciais efeitos tributários. Por seu turno, o relatório fiscal é bastante simplório e desprovido de quaisquer explicações, uma série de alegações infundadas e não relacionadas ao contexto das Fl. 3393DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 24 operações efetivamente conduzidas pelo Grupo Element Solutions, relativamente à aquisição da MacDermid e da Arysta Brasil. Inclusive, como forma de afastar a argumentação de que a estrutura societária adotada foi apenas para reconhecer o ágio com ausência de confusão patrimonial entre a investida e a investidora, a requerente apresenta a comparação da situação inicial e final depois das duas aquisições incorridas pelo Grupo Element Solutions no presente caso, completamente diferentes, às fls. 1674. Diferente do que aponta a fiscalização, a MAS Acquisitions foi fundamental para realizar a aquisição local das empresas relacionadas ao Negócio AgroSolutions no Brasil e na Argentina, bem como, consolidar os investimentos do grupo Element Solutions. Ressaltou-se que uma aquisição em nível global como a efetuada pelo grupo Element Solutions para aquisição da MacDermid e da Arysta Brasil não se realiza apenas para aproveitar o ágio. Com o início das negociações e a efetiva concretização do negócio jurídico, principalmente quando os ativos envolvidos se encontram espalhados em várias localidades (países), é notoriamente sabido, a necessidade de realizar uma série de ajustes e passos de cada uma das partes, por conta de questões de ordem financeira, organizacional, societária, com o objetivo de adimplir corretamente o negócio jurídico estabelecido entre as partes. Em outras palavras, não é raro encontrar nesse tipo de operação societária a criação de estruturas específicas de compra por jurisdição, seja em face das peculiaridades legislativas de cada país, das estruturas societárias locais, de aspectos regulatórios, aspectos antitruste, da organização financeira de recursos para formação do numerário necessário ao adimplemento da compra, dentre tantos outros itens que impactam a regular transferência dos ativos. Nesse sentido, além de ser estabelecido no Global SPA que deveria haver a criação de uma subsidiária local no Brasil, a MAS Acquistions foi necessária para implementar a compra da subsidiária argentina, a exemplo do que ocorreu em outras jurisdições, com a criação de holdings na Itália, Suíça, França, México e Japão. Nota-se que a MAS Acquisitions viabilizou a centralização das atividades no MERCOSUL e, após a aquisição da Arysta Brasil pelo grupo, a incorporação viabilizou a integração de todas essas atividades, centralizadas na Arysta Brasil (que acabou por incorporar a MAS Acquisitions, encerrando as operações que conduziram à centralização das atividades no Brasil). Trata-se, portanto, de uma operação válida e legítima de aquisição de um negócio empresarial por meio da aquisição de participações societárias e não de uma simples compra de ativo como equivocadamente supôs o Fisco. V. O DIREITO Além de os fatos acima esclarecerem as razões empresariais de todas as operações, as alegações da fiscalização são também infundadas sob o ponto de vista jurídico. Isso porque, em resumo: Fl. 3394DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 25 • todos os requisitos legais que autorizariam o reconhecimento, amortização e dedução para fins fiscais da parcela do ágio relativa à expectativa de rentabilidade futura ligada a MacDermid foram atendidos no caso, não havendo razões pelas quais se possa negar vigência à Lei 9.532/97, especialmente porque não há qualquer ato abusivo, artificial, doloso, fraudulento ou simulado; • a própria MAS Acquisitions foi a entidade responsável pela aquisição da participação societária do Negócio AgroSolutions junto ao grupo Chemtura, inexistindo qualquer ato celebrado entre o vendedor e a Platform em razão de expressa disposição do Global SPA. Por qualquer ângulo que se analise essa questão, a MAS Acquisitions continuaria sendo considerada a real adquirente do Negócio AgroSolutions; • se a MAS Acquisitions recebeu recursos de controladora sob forma de aumentos de capital social, isso se deu por mera questão de gestão de caixa e gerenciamento de tesouraria, já que não seria sequer usual que uma empresa mantivesse mais de R$ 380 milhões disponíveis em caixa; • a MAS Acquisitions era uma sociedade que possuía dois anos de existência e não poderia ser equiparada pela D. Fiscalização a uma mera "sociedade-veículo" sem qualquer propósito negocial, simplesmente porque conduziu uma aquisição de participação societária que lhe autorizaria aplicar o regime jurídico previsto na Lei 9.532/97. Inclusive, a MAS Acquisitions também realizou a aquisição da Chemtura ARG; • diferentemente do que pontua a D. Fiscalização em seu relatório, não houve qualquer "transferência de ágio", situação que normalmente ocorre quando uma aquisição se dá por determinada entidade e, antes de qualquer evento de incorporação, fusão ou cisão, há a "transferência" da própria participação adquirida para outra sociedade -em regra, de existência efêmera e desprovida de razões empresariais -, para que esta última possa aplicar o método da equivalência patrimonial e reconhecer o ágio. Após adquirir efetivamente o MacDermid e a Arysta Brasil, o Grupo Element Solutions promoveu a reorganização societária, por meio de incorporações concomitantes da MacDermid e da MAS Acquisitions na Arysta Brasil, que visava exclusivamente otimizar a operação brasileira, e, nesse contexto, em que foram transferidos todos os ativos, passivos, contratos, empregados e licenças relacionados a esse negócio, nada mais natural do que se transferir o ativo correspondente ao ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura do negócio transferido, com o que atendeu ao requisito de reorganização societária exigido pela Lei 9.532/97. A dedutibilidade fiscal das despesas de amortização de ágio e o estrito cumprimento de todos os critérios legais pela Requerente Os fatos acima, por si sós, deixam claro que o ágio discutido neste caso é válido e legítimo, pois: • decorre de aquisição direta de participação societária pela MAS Acquisitions, sujeita à avaliação pelo método da equivalência patrimonial; Fl. 3395DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 26 • resultou de negócios entre partes não-relacionadas, isto é, entre a MAS Acquisitions e grupo Chemtura; • envolveram pagamentos efetivos de preço, com transferências de dinheiro diretamente da MAS Acquisitions ao grupo Chemtura; • levaram à apuração de ganhos de capital tributáveis pelos vendedores; • estavam devidamente demonstrados por laudo de avaliação preparado por empresa independente e especializada nesse tipo de avaliação, em relação ao qual não houve qualquer questionamento por parte da D. Fiscalização; e • foram incorridos em negócios devidamente revestidos de propósitos negociais não tributários (expansão do grupo no Brasil e aquisição de um negócio já consolidado no mercado de agroquímicos). Os artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97, consolidados nos artigos 385 e 386 do RIR/99, aplicáveis aos fatos em questão, condicionaram a dedutibilidade das despesas de amortização de ágio aos seguintes requisitos (e somente esses): • aquisição de participação societária por custo superior ao patrimônio líquido da empresa adquirida (sobrepreço); • que o investimento adquirido seja avaliado conforme o MEP; • que o ágio em questão esteja fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da sociedade adquirida; e • haja um evento de reorganização societária - incorporação, cisão ou fusão entre a sociedade que registrou o ágio e a sociedade adquirida (ou vice-versa). O atendimento aos requisitos legais para que o ágio registrado pela MAS Acquisitions pudesse ser considerado como amortizável e dedutível para fins fiscais fica claro no seguinte quadro: O entendimento já consolidado na esfera administrativa é que nos casos semelhantes aos ora discutidos, em que as partes são independentes, as aquisições ocorrem de forma direta, com pagamento em dinheiro, etc., fica autorizada a dedução fiscal das despesas de amortização de ágio. Cita acórdãos neste sentido. Fl. 3396DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 27 Sob o ponto de vista jurídico, a autoridade fiscal se equivocou na análise do mérito deste caso pelos seguintes motivos: • ao contrário do que supõe a D. Fiscalização, a MAS Acquisitions foi a "real adquirente" da MacDermid. Essa sociedade foi responsável pela aquisição local do Negócio AgroSolutions no Brasil e na Argentina (MacDermid e da Chemtura ARG), celebrou o contrato de compra e venda, efetuou diretamente o pagamento de preço com recursos de sua própria titularidade, não havendo nenhum tipo de "empresa efêmera", "transferência para uma terceira pessoa jurídica" ou "sucessivas operações de reorganização societária". Paralelamente a esse fato, inexistindo qualquer ato abusivo, artificial, doloso, fraudulento ou simulado, tanto na perspectiva jurídica, como na perspectiva contábil, a MAS Acquisitions continuaria sendo considerada a "real adquirente" da participação da qual se originam os valores aqui discutidos; • embora não mencione de forma expressa no Termo de Verificação Fiscal, a alegação de que a MAS Acquisitions não seria a "real adquirente" da MacDermid nada mais é do que uma indevida tentativa de aplicação do disposto no artigo 116, parágrafo único, do CTN, ao presente caso. Ocorre que, além de carecer de regulamentação, essa regra não pode ser aplicada a este caso, pois a forma empresarialmente mais apropriada para se adquirir essa empresa e proceder à subsequente integração das investidas seria da forma como implementada; • este é, verdadeiramente, um caso de aplicação do disposto no artigo 24 da Lei de Introdução às Normas de Direito Brasileiro ("LINDB") e que deve ser igualmente analisado sob o prisma da Lei n° 13.874, de 20.9.2019 ("Lei da Liberdade Econômica"), uma vez que, tanto à época da aquisição (2014), como da própria dedução das despesas discutidas neste caso (2016 - 2018), a "orientação geral' vigente era de admitir integralmente a dedutibilidade desses valores - aliás, nas circunstâncias presentes neste caso, até hoje a "orientação geral" continua sendo no sentido de admitir a dedutibilidade dessas despesas, já que decorrentes de aquisição entre partes independentes, com efetivo pagamento de preço, tributação de ganhos de capital pelos vendedores, fundamentação econômica devidamente demonstrada na forma então requisitada e incorporação direta da empresa adquirida pela empresa adquirente; e • paralelamente a todos os argumentos acima, tratando-se de valores de ágio reconhecidos a partir de operações que levaram à correspondente tributação dos ganhos de capital auferidos pelos vendedores (R$ 28,908,325.82), tanto a jurisprudência quanto a doutrina reconhecem a sua validade e a possibilidade de amortização e dedução para fins fiscais. A MAS Acquisitions foi a verdadeira, legítima, única e "real adquirente" da MacDermid As alegações de que a "real adquirente" da MacDermid teria sido a sociedade controladora da MAS Acquisitions - a Platform - são completamente equivocadas e não encontram fundamentos fáticos, jurídicos ou mesmo contábeis. Fl. 3397DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 28 A MAS Acquisitions foi que efetivamente implementou a aquisição local do Negócio AgroSolutions no Brasil, conforme estabelecido Global SPA, que celebrou o contrato de compra e venda da MacDermid com os vendedores e que realizou os pagamentos de preço. Sob o ponto de vista jurídico, essa aquisição ocorreu por meio de um Contrato de Compra e Venda. Segundo os artigos 481 e 482 do Código Civil, referido contrato é caracterizado por uma parte que se dispõe a transferir o domínio de uma coisa (vendedor) para outra parte que se dispõe a pagar certo preço em dinheiro (comprador). Uma vez definido o objeto de compra e o preço, tem-se obrigatório e perfeito o negócio jurídico. A doutrina sempre reconheceu que, para fins de determinação da relação de compra e venda, comprador - ou adquirente - é aquele que incorre no preço. Nesse conceito não há qualquer relação quanto à origem dos recursos ou à forma específica pela qual deva se ocorrer a operação. Basta que, de um lado, haja um comprador (adquirente) disposto a trocar dinheiro por um bem (móvel ou imóvel) então de propriedade de um vendedor. No presente caso, muito embora a MAS Acquisitions possa até mesmo ter recebido recursos da Platform sob forma de aumento de capital, tal fato não descaracteriza a titularidade dos recursos como sendo da própria sociedade brasileira, tampouco autorizaria a fiscalização a desconsiderar a existência da MAS Acquisitions. A titularidade desses recursos pela MAS Acquisitions é chancelada pelos próprios registros de capital arquivados perante a Junta Comercial e pelos Contratos de Câmbio emitidos pelo Banco Citibank S.A.. A constituição de uma holding para centralizar as operações de aquisição de negócios na América do Sul, era um requisito do Global SPA (que determinava, como visto, a existência de empresas locais - com contas bancárias, licenças e representantes locais, destinados a operacionalizar as aquisições nas diferentes jurisdições). Tendo efetivamente adquirido a propriedade sobre os recursos financeiros aportados, a MAS Acquisitions poderia regularmente ter utilizado parte desses valores para pagamento de parcelas de preço aos vendedores, não havendo qualquer óbice a essa utilização. A existência de aportes de capital pelos sócios de uma pessoa jurídica em nada muda a sua existência ou sua capacidade jurídica de contratar. Não há nada que demonstre que a MAS Acquisitions foi uma empresa veículo com um simples aporte de capital. Na verdade, o que um aporte de capital demonstra é a confiança do sócio / acionista na capacidade empreendedora de sua subsidiária. Houve, inclusive, o fechamento de operações de câmbio, com a incidência do Imposto sobre Operações Financeira ("IOF"), nos termos do Decreto nº 6.306, de 2007, etc. A personalidade dos sócios não se confunde com a personalidade jurídica da própria empresa (no caso, a MAS Acquisitions). Além disso, a mesma Receita Federal do Brasil reconhece a existência da MAS Acquisitions como entidade existente e autônoma. Como a MAS Acquisitions era uma pessoa jurídica regularmente constituída e possuidora de direitos e obrigações, era natural que algumas decisões fossem aprovadas pelos seus acionistas controladores. Esse fato, por si só, não faz com que a empresa tenha Fl. 3398DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 29 sua personalidade desconsiderada ou que ela seja considerada como uma interposta pessoa. Interposta pessoa é figura tipificada no Direito brasileiro, representando alguém que atua de maneira enganosa, artificial e mentirosa, agindo apenas formalmente em nome próprio, mas realizando atos em benefício exclusivo de um terceiro. Uma interposta pessoa somente pode ser caracterizada quando há um "presta nome", um "laranja", alguém que é artificialmente inserido em uma relação jurídica para enganar e ludibriar outro. Claramente não é isso que ocorre neste caso. O que a fiscalização pretende fazer neste caso é desconsiderar, sem nenhuma base em lei, a efetiva aquisição de participação societária pela MAS Acquisitions, utilizando-se de uma visão distorcida de um procedimento previsto em expedientes contábeis - notadamente o Pronunciamento Técnico nº 15, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis ("CPC 15"). Mas mesmo sob o ponto de vista contábil, equivoca-se o Fisco na aplicação dessa orientação. Como deixa claro o texto do próprio CPC 15 (itens 6 e 7), o "real adquirente" em uma combinação de negócios deve ser identificado dentre as partes envolvidas na operação, e para essa identificação deve-se necessariamente levar em consideração qual grupo econômico obteve o controle, nos termos do Pronunciamento Técnico nº 36, isto é, quem passou a deter (i) o poder de decisão e (ii) os retornos do investimento realizado. Portanto, mesmo sob a perspectiva do CPC 15 e do CPC 36 (ainda que não efetivamente aplicáveis ao presente caso, já que incorporados à legislação fiscal somente com a vigência da Lei 12.973/14), não se chegaria a outra conclusão senão a de que a MAS Acquisitions continuaria sendo a "real adquirente" do investimento na MacDermid, na medida em que, após referida aquisição e desembolso do preço de compra, foi a própria MAS Acquisitions quem passou a (i) deter o controle societário da entidade adquirida por dois anos, até a incorporação concomitante dessas sociedades pela Arysta Brasil; e (ii) figurar como a entidade legitimada a receber eventuais retornos financeiros ou a assumir prejuízos dessa controlada. As alegações da fiscalização indicam, na verdade, é uma tentativa de se equiparar o caso concreto às situações usualmente questionadas sob alegações de ausência de confusão patrimonial entre empresa adquirida e "reais adquirentes". Entretanto, esses questionamentos somente se aplicam em casos envolvendo empresas sem histórico, sem operações, constituídas na véspera das aquisições, visando exclusivamente reconhecer ágio e gerar despesas dedutíveis, que não é o caso da requerente. No caso em análise, está-se diante de uma empresa real, que exerceu atividades próprias de holding, celebrando os contratos de compra e venda da MacDermid em território brasileiro e da Chemtura ARG em território Argentino. Essas razões deixam claro, portanto, o total descabimento das alegações de que a MAS Acquisitions não seria supostamente a "real adquirente" da MacDermid e que, consequentemente, não teria ocorrido a "confusão patrimonial" - ainda que essas duas expressões não constem na Lei 9.532/97, na regulamentação contábil, nem mesmo na própria Lei 12.973/14, que atualmente disciplina a matéria. Fl. 3399DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 30 A MAS Acquisitions não era uma mera "sociedade veículo" É descabida a alegação de que a MAS Acquisitions seria uma simples "empresa- veículo" constituída sem razões negociais, com único propósito de permitir o aproveitamento da amortização fiscal do ágio. Esta foi uma sociedade essencial para que a aquisição da MacDermid fosse realizada, conforme previsto no Global SPA, realizou a aquisição da Chemtura ARG e vinha cumprindo com suas obrigações. As expressões "empresa veículo", "sociedade veículo" ou "empresa de passagem" querem dizer, em última análise, que uma determinada sociedade não tem nenhuma outra função ou substância econômica, senão a de servir como um efêmero canal de transmissão de direitos para o exclusivo fim de gerar benefícios fiscais que de outra maneira seriam indevidos. E mesmo que assim não fosse, a legislação societária brasileira expressamente admite a existência de uma companhia cujo objeto social seja a simples detenção de outra sociedade, como, por exemplo, fazem o art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404, de 1976 e o art. 31 da Lei nº 11.727, de 2008. A CVM também disciplina, por Instruções Normativas, o tratamento contábil do ágio quando da incorporação de sociedade que possua como único ativo o investimento adquirido com ágio (Instruções 247/96, 319/99 e 349/01). Em diversos casos o CARF concluiu que o simples fato de o adquirente de participação societária se utilizar de uma sociedade holding ou entidade considerada pelo Fisco como "veículo" não tem o condão de tornar as contrapartidas de amortização do ágio indedutíveis para fins fiscais, conforme cita. O mesmo ocorre na esfera judicial. Como se pode notar, implícita ou explicitamente, não há qualquer cabimento para a desconsideração da MAS Acquisitions no presente caso, como feito pela fiscalização para justificar a glosa das despesas de amortização de ágio legitimamente incorridas na aquisição em discussão. A indevida tentativa de desconsideração de um negócio jurídico legítimo A fiscalização pretende, em última análise, desconsiderar os efeitos jurídicos de um negócio jurídico de compra e venda de uma empresa por uma sociedade existente e real, concluída entre partes independentes e não-relacionadas, e que envolveu efetivo pagamento, desembolso de caixa, apuração de ganhos de capital tributáveis e propósitos negociais verdadeiros. Trata-se, contudo, de uma tentativa equivocada de aplicação da chamada "teoria da substância econômica", encampada especialmente pelo disposto no art. 116, parágrafo único, do CTN. Entretanto, essa tentativa deve ser afastada por uma série de razões. Primeiro, porque não só a forma jurídica adotada era a mais apropriada para se completar esse negócio jurídico, como a própria substância econômica também reflete a intenção das partes - um grupo desejando expandir sua presença comercial no Brasil, adquirindo uma sociedade atuante no segmento de defensivos agrícolas para incremento de seu portfólio de produtos e conquista de novos mercados. Fl. 3400DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 31 Em segundo lugar, porque o próprio texto do art. 116, parágrafo único, deixa claro que ele não é auto-aplicável por depender de regulamentação por lei ordinária que até o momento não foi editada. Quando muito, este caso corresponderia à chamada "opção fiscal". Isso porque, quando o grupo Chemtura optou por realizar aquisições locais para venda do negócio de AgroSolutions, não houve nenhuma estrutura abusiva ou excessiva passível de questionamento fiscal, mas apenas o legítimo exercício de seu direito de estruturar uma aquisição real e efetiva, praticada com terceiros não-relacionados, por meio de uma entidade brasileira. O ordenamento prevê e regulamenta diversas hipóteses de aquisição de ações, seja por parte estrangeira ou parte brasileira, havendo até mesmo previsão expressa quanto à constituição de sociedades holdings, deixando ao contribuinte a opção por seguir por um ou outro caminho. Assim, não poderia a fiscalização descaracterizar as condutas da MAS Acquisitions, reputando-as como indevidas, uma vez que todos os atos praticados estiveram sempre suportados pela legislação fiscal em vigor, por autorizada doutrina sobre a matéria e mesmo por diversos precedentes confirmando que as aquisições discutidas no presente processo administrativo se amoldavam precisamente à "orientação geral" vigente à época dos fatos e da dedutibilidade dessas despesas. O critério para interpretação e aplicação da legislação tributária neste caso: artigo 24 da LINDB / Lei da Liberdade Econômica O art. 24 da LINDB estabelece que a revisão da validade de atos, contratos, processos e normas administrativas deve levar em consideração as orientações gerais vigentes à época dos fatos, sendo vedado que mudanças interpretativas posteriores invalidem atos praticados no passado. Seu parágrafo único define o conceito de “orientações gerais” para fins de interpretação da validade de determinado ato, incluindo nesse conceito a jurisprudência judicial ou administrativa majoritária. Como mencionado nos tópicos precedentes, a "orientação geral" existente tanto à época das aquisições, como das próprias deduções ora discutidas, claramente confirmava o entendimento e a posição adotada pelo grupo Element Solutions, pela MAS Acquisitions e pela própria Requerente. Além das diversas decisões reconhecendo a dedutibilidade de despesas de amortização fiscal de ágio nas exatas circunstâncias discutidas neste caso (partes independentes, efetivo pagamento de preço, apuração de ganhos de capital pelos vendedores, conforme decisões do CARF, etc.), a própria existência das decisões proferidas nos casos "BTG", "Serasa", "Kimberly-Clark", "Claro", "Nacional Minérios" e "Dufry", mencionadas na impugnação, afasta as próprias alegações da fiscalização apresentadas no relatório fiscal quanto à suposta condição da Platform como a "real adquirente" da MacDermid. Mais recentemente, por meio da Lei da Liberdade Econômica, o Governo Federal buscou reforçar o acolhimento da forma e dos procedimentos adotados pelos contribuintes na condução de seus negócios, conferindo-lhes maior segurança jurídica e Fl. 3401DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 32 previsibilidade, sendo preservados, em casos de dúvida, os efeitos decorrentes da autonomia da vontade, e presumindo-se a boa-fé nos atos praticados no exercício da atividade econômica - justamente o oposto do que se pode constatar no relatório fiscal, em que são lançadas acusações infundadas e desprovidas de fundamentos fáticos e jurídicos. Nesse contexto, não ocorrendo qualquer comprovação de simulação, fraude, dolo, abuso, artificialidade ou má-fé por parte da MAS Acquisitions e da Arysta Brasil, fica evidente que as operações ora discutidas, praticadas entre 2014 a 2016, devem ser respeitadas, sendo-lhes atribuídos os efeitos determinados pela legislação, qual seja: a possibilidade de dedução das despesas decorrentes da amortização do ágio da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A confirmação do direito à dedução do ágio pela Requerente: a tributação dos ganhos de capital auferidos pelos vendedores Tanto a doutrina quanto o CARF consideram que, nos casos em que o alienante do investimento tenha apurado ganhos de capital tributáveis, estaria materializada para o adquirente a possibilidade de deduzir as contrapartidas da amortização de ágio, como se se tratasse de “dois lados de uma moeda”: na perspectiva do alienante da participação societária, tributa-se a mais-valia recebida; o adquirente, por sua vez, passa a ser autorizado a deduzir as contrapartidas de amortização do sobrepreço pago pela aquisição do investimento. Isso também se justifica pelo fato de uma das razões para o legislador permitir a dedução das despesas de amortização fiscal de ágio ser a intenção de incentivar as fusões e aquisições de empresas nacionais, levando à tributação imediata do ganho de capital do vendedor e autorizando, por outro lado, a amortização fiscal do ágio do comprador de forma apenas diferida, em pelo menos cinco anos. Assim, também sob tal perspectiva mostra-se equivocada a glosa pretendida pela fiscalização, já que a tributação dos ganhos de capital auferidos pelos vendedores (o grupo MacDermid) conferem maior legitimidade à dedutibilidade das despesas de amortização respectivas. Inexistência de qualquer "transferência de ágio"ou "vantagens indevidas"pela Arysta Brasil A fiscalização alega ainda que teria ocorrido uma "vantagem indevida" em razão da dedução de amortização fiscal de ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da MacDermid pela Arysta Brasil, na medida em que, no período discutido neste processo, a MAS Acquisitions teria sido compradora da participação societária. Entretanto, no presente caso, houve uma legítima, verdadeira e motivada incorporação de entidades operacionais, com todos os seus elementos e, naturalmente, o ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura desse negócio. Os trechos do protocolo e justificação da incorporação da MAS Acquisitions e da MacDermid deixam nítido esse propósito negocial. Fl. 3402DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 33 Ressaltou-se que a Arysta Brasil, na condição de incorporadora, sucedeu todos os direitos e deveres da MAS Acquisitions e da MacDermid, nos termos do art. 227 da Lei das S.A.. O fato de a Arysta Brasil ter incorporado a MAS Acquisitions e a MacDermid não altera em nada a natureza jurídica da aquisição que gerou o ágio, mantendo-se o tratamento tributário previsto para esse tipo de dedução. Evidente, portanto, a improcedência das alegações lançadas pela fiscalização. Ad argumentandum: ainda que se tratasse de aquisição de sob a vigência da Lei 12.793, referido ágio seria amortizável Mesmo se consideradas as alegações de que a recorrente teria tão somente utilizado de sociedade veículo para fins de amortização fiscal, ainda esse ágio deveria ser considerado como amortizável e dedutível para fins fiscais, nos termos do art. 22 da Lei nº 12.973/14. Segundo o referido dispositivo legal, nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o saldo existente na contabilidade da empresa investidora, na data da aquisição, referente ao ágio por rentabilidade futura, decorrente de aquisição de investimento entre partes não dependentes, poderá ser deduzido para fins fiscais. Em nenhum momento proibiu a aquisição de participação societária com a utilização de uma entidade considerada veículo. Por se tratar, em última análise, de aquisição entre partes independentes (MAS Acquisitions e MacDermid), tem-se evidente que restariam cumpridos os requisitos necessários à sua dedutibilidade dessas contrapartidas de amortização do ágio incorrido pela requerente. VI. IMPROCEDÊNCIA DAS MULTAS E JUROS LANÇADOS PELA D. FISCALIZAÇÃO Preliminarmente: o descabimento de quaisquer penalidades à Requerente Nenhum tipo de penalidade poderia ser imputado à requerente na simples condição de sucessora por incorporação, posto que (i) à época da conduta questionada pela fiscalização a requerente não tinha qualquer poder de administração, controle ou influência sobre a Arysta Brasil; (ii) a requerente não concorreu direta nem indiretamente para a ocorrência de qualquer ato possivelmente relacionado à matéria discutida nestes autos; (iii) a requerente era uma sociedade pertencente a um grupo econômico completamente distinto do Grupo Arysta e do Grupo Element Solutions; e (iv) a autuação em tela é posterior ao evento de incorporação da Arysta Brasil pela requerente. Nos termos do art. 132 do CTN a pessoa jurídica que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável somente pelos tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas fusionadas, transformadas ou incorporadas. O referido artigo menciona apenas o termo tributo, e considera como devido pela sucessora apenas os créditos formalizados até a data da sucessão. Assim, as sociedades incorporadoras não respondem pelas multas pecuniárias que seriam aplicáveis às sociedades incorporadas, quando o lançamento ocorrer após a data da incorporação. Fl. 3403DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 34 Assim, não se poderia aplicar à requerente qualquer tipo de penalidade por atos praticados pela Arysta Brasil, sob pena de violação ao art. 132 do CTN. O total descabimento da multa qualificada (150%) Sob nenhuma hipótese poderia ter sido aplicada a multa qualificada de 150% à requerente. A fiscalização analisou equivocadamente os fatos concretos desse processo administrativo e alegou, de modo extremamente genérico, que teria ocorrido simulação. A ocorrência de sonegação, fraude ou conluio não pode ser simplesmente presumida ou alegada de forma genérica. Por se tratar de uma qualificação baseada em aspectos subjetivos na conduta do contribuinte, a aplicação desse tipo de multa deve ser provada por meios hábeis e idôneos, de forma clara e inequívoca, o que evidentemente não ocorreu nestes autos, até mesmo porque não houve a prática de atos jurídicos com quaisquer desses vícios. Essa questão encontra-se consolidada nas instâncias administrativas tanto pela Súmula n° 14 , como pela Súmula n° 25 , reafirmando a impossibilidade de aplicação de multa qualificada sem a devida comprovação inequívoca da ocorrência de qualquer das figuras mencionadas pelos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64. Conforme demonstrado nos tópicos anteriores, os atos e negócios praticados pelas entidades envolvidas neste processo (MAS Acquisitions, MacDermid e Arysta Brasil) foram dotados de reais propósitos negociais e finalidades contratuais, não sendo possível asseverar que as condutas perpetradas pelas partes teriam como única e exclusiva finalidade a menor apuração do fato gerador de tributos. A fiscalização não apresentou quaisquer provas quanto à ocorrência de simulação, fraude ou conluio no presente caso. Ao contrário, de forma totalmente desprovida de fundamentos, alega-se que a requerente teria intencionalmente agido para conferir aparência de legalidade a ágio não passível de amortização, a partir de operações desprovidas de substância econômica. Cita diversos julgados que confirmam a posição de que a multa qualificada não é aplicável quando há substância econômica na operação. Tal penalidade somente se aplica nos casos em que não haja qualquer justificativa econômica para a reorganização societária e o ágio resulte de uma verdadeira "reavaliação espontânea" sem qualquer pagamento ou razões empresariais, o que, definitivamente, não corresponde ao caso em análise. Todos esses aspectos somente confirmam que no presente caso, no máximo, só se poderia cogitar eventual ocorrência de uma dúvida razoável ou de "erro de proibição" a que se reporta o artigo 112 do CTN, segundo o qual não poderiam ser aplicadas quaisquer penalidades à requerente (nem mesmo a penalidade de ofício). Cita jurisprudência administrativa neste sentido Assim, resta demonstrado o absoluto descabimento da aplicação da multa qualificada de 150% no presente caso (e da própria penalidade como um todo, nos termos do art. 76, inciso II, alínea "a" da Lei nº 4.502/64 e do art. 112 do CTN), razão pela qual deve ser cancelada. Fl. 3404DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 35 O total descabimento da multa isolada (50%) Descabida a exigência da multa isolada de 50% sobre os mesmos supostos fatos geradores que motivaram a lavratura dos autos de infração. O § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 é claro ao estabelecer que a multa isolada somente pode ser exigida quando a pessoa jurídica que, sujeita ao pagamento do imposto por estimativa, deixar de fazê-lo e não houver valores de principal possivelmente exigíveis pela fiscalização. Quando houver tributo a ser pago, a multa deverá ser cobrada juntamente com o valor do principal. Nesse sentido, o art. 15 da Instrução Normativa nº 93, de 1997, vigente à época dos fatos que deram origem às exigências ora impugnadas. É necessário que se reconheça que, se uma empresa é optante do regime de estimativa mensal, e acredita que a legislação aplicável lhe autoriza a excluir montantes mensais do seu lucro tributável, é claro que essa exclusão terá efeito tanto nos montantes mensais como no montante anual. Ao se admitir a imposição de multa nesses casos, seria como majorar a multa de ofício para 125% ou mesmo de 200%, o que, em qualquer dos casos, não seria razoável. Foi justamente por tal razão que a Súmula CSRF 105, de 2014, em nenhum momento impôs limitações temporais à vedação para aplicação concomitante de multa isolada e multa de ofício. No mesmo sentido, a rejeição da 24ª Proposta de Enunciado de Súmula prevista na Portaria nº 7.974/2021). A impossibilidade de aplicação simultânea da multa de ofício e multa isolada decorre do princípio da consunção. Por essa razão, somente a multa de ofício pode ser aplicada ao final do anocalendário, que é a segunda e principal conduta, não havendo que se falar na punição pela multa isolada da mera conduta-meio nesse caso, que é a falta de antecipações no regime de estimativa mensal. O STJ vem reiteradamente confirmando tal entendimento. Cita jurisprudência do CARF neste sentido. Assim, resta demonstrada a improcedência da exigência da multa isolada em questão. Improcedência dos juros SELIC Mesmo na hipótese de serem mantidos quaisquer valores a título de principal ou multa, não há razão para ser aplicada a taxa de juros SELIC sobre o seu valor, na medida em que essa taxa não foi criada por lei para fins tributários. A despeito da edição da Súmula CARF 108, mesmo a atualização das penalidades não poderia ser feita com a incidência de juros pela taxa SELIC, já que a legislação claramente restringiu a aplicação desse índice para valores de tributo, sem se reportar a multas (até porque, nos termos do art. 3º do CTN, multa não é tributo). VII. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO À CSLL são aplicadas as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ, observada a legislação específica quanto à alíquota e base de cálculo. Assim, Fl. 3405DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 36 são apresentados os mesmos argumentos de fato e de direito já relatados na impugnação relativa ao IRPJ. VIII. CONCLUSÃO E PEDIDOS Sintetiza os principais argumentos que fundamentam a impugnação. Requer o cancelamento da autuação, e protesta pela juntada de documentos que possam se fazer necessários, nos termos do art. 16, § 4º, alínea "a" do Decreto 70.235/72. JUNTADA DE DOCUMENTAÇÃO Posteriormente, foram juntadas ao presente processo as traduções juramentadas de documentos apresentados junto com a inicial em seus idiomas originais. A impugnação foi apreciada pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05 – DRJ05, que editou o Acórdão nº 105-007.391 – 2ª Turma, de 25 de julho de 2022 (v. e- fls. 3.133/3.188). Referido Acórdão recebeu a seguinte ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017, 2018 ÁGIO GERADO NO EXTERIOR. SOCIEDADE CRIADA PARA INTERNALIZAÇÃO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. Constatado que o ágio gerado na aquisição de participação societária por grupo econômico sediado no exterior foi internalizado mediante empresa criada com esse precípuo propósito, é inaceitável a dedução fiscal de sua amortização. RESPONSABILIDADE POR SUCESSÃO. MULTA DE OFÍCIO. A responsabilidade do sucessor aplica-se por igual aos créditos tributários devidos pelo sucedido definitivamente constituídos ou em curso de constituição, e aos constituídos posteriormente à sucessão, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a data da sucessão, compreendendo o crédito tributário não apenas as dívidas decorrentes de tributos, mas também de multas punitivas, multas moratórias e juros de mora. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. Aplicável a multa qualificada de 150% quando caracterizado o intuito de fraude para possibilitar à contribuinte a amortização de ágio internalizado artificialmente, mediante a utilização de “empresa veículo”, em transações que não se revestem de substância econômica. MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DO IMPOSTO MENSAL DEVIDO POR ESTIMATIVA. A falta ou insuficiência de recolhimento do imposto mensal devido por estimativa, por pessoa jurídica que optou pela tributação com base no lucro real anual, enseja a aplicação da multa de ofício isolada de 50%. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO INCIDENTE SOBRE O TRIBUTO APURADO COM BASE NO LUCRO REAL ANUAL. COMPATIBILIDADE. Fl. 3406DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 37 Tratando-se de infrações distintas, é perfeitamente possível a exigência concomitante da multa de ofício isolada sobre estimativa obrigatória, não recolhida ou recolhida a menor, com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado, ao final do ano-calendário, com base no lucro real anual. CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Tratando-se de tributação reflexa de irregularidade verificada no lançamento de IRPJ, constante do mesmo processo, e dada à relação de causa e efeito, aplica-se o mesmo entendimento à CSLL. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Não se conformando com a decisão proferida pela DRJ05 a Recorrente apresentou o recurso voluntário de e-fls. 3.211/3.274. O recurso voluntário praticamente repete os termos da impugnação de e-fls. 1.656/1.717, além do seguinte: a) Preliminarmente, a recorrente reproduz excertos da decisão recorrida que teriam fundamentado o respectivo acórdão para, em seguida, citar precedente do CARF, mais especificamente o acórdão nº 1302-003.339, de 22/01/2019, que trataria de caso idêntico ao discutido nestes autos. Segundo a Recorrente, a leitura dos principais trechos da r. decisão recorrida, feita em contraponto com o acórdão proferido no julgamento do caso Serasa, evidenciaria a total ausência de fundamento da exigência fiscal, já que busca afastar a liberdade do contribuinte de estruturar seus negócios através de holding brasileira, intentando glosar a amortização de ágio que neutraliza os efeitos fiscais do IRRF que incidiu sobre o ganho de capital auferido quando da alienação da MacDermid à MAS Acquisitions. Ainda, com mais razão no caso dos presentes autos, a exigência fiscal deve ser integralmente cancelada, na medida em que a constituição da MAS Acquisitions, assim como com a sua posterior incorporação pela Arysta Brasil, possui razões empresariais legítimas, reconhecidas expressamente pela própria r. decisão recorrida. Em suas próprias palavras: “não se questiona as razões empresariais do grupo Element Solutions na aquisição da MacDermid, nem que as partes envolvidas sejam independentes, ou mesmo a composição do custo de aquisição, que resultaram no aparecimento do ágio em questão”. O único questionamento da r. decisão recorrida, frise-se, consistiria na necessidade de se constituir e utilizar a MAS Acquisitions para a aquisição local da MacDermid. A resposta a essa questão, como visto e será repisado nos tópicos a seguir, está relacionada à reestruturação global das atividades do grupo, bem como à faculdade atribuída pela própria legislação aplicável e referendada pela jurisprudência desse E. CARF e da C. CSRF, já que as operações se deram entre partes independentes, com o ágio sendo apurado a partir de laudo técnico e apuração de ganho de capital tributável (que neutraliza os efeitos do ágio amortizado pela Recorrente, após a incorporação da MAS Acquisitions); b) A constituição de diversas holdings em diferentes países deixa extremamente claro que a criação da MAS Acquisitions (a exemplo dessas outras holdings) tinha um propósito negocial efetivo, ligado, como comprovado documentalmente, ao Fl. 3407DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 38 cumprimento das condições previstas na Cláusula 1.1.b do Global SPA. Tais condições, como visto, tinham a finalidade de viabilizar as aquisições locais, considerando as particularidades da legislação societária e das normas regulatórias de cada jurisdição. Em sua Impugnação, a Requerente juntou todos os documentos que comprovam cada uma das operações acima citadas, executadas no contexto de expansão mundial do Grupo Element Solutions. Ainda assim, a r. decisão recorrida deixou de considerar os documentos nº 6, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 20 e 36 da Impugnação, que comprovam o claro propósito negocial da MAS Acquisitions, em sincronia com as diretrizes de aquisições globais previstas pelo Global SPA. Diferentemente do que alegam infundadamente a D. Fiscalização e a r. decisão recorrida, a MAS Acquisitions não foi constituída com o mero propósito de viabilizar a amortização fiscal do ágio relacionado à aquisição da MacDermid no Brasil. Pelo contrário, a constituição dessa holding brasileira se deu no contexto de uma série de operações globais conduzidas pelo Grupo Element Solutions, que envolviam a criação de estruturas locais (atendendo às particularidades legais e regulatórias de cada jurisdição, inclusive capacitando-as para o cumprimento de obrigações tributárias), aptas para aquisição de negócios em diferentes jurisdições (considerando as particularidades de cada uma delas); c) Diferentemente no que aduz a r. decisão recorrida, os aumentos de capital da holding brasileira não permitem concluir que teria havido aquisição da MacDermid pela sociedade estrangeira, mas apenas a capitalização da holding brasileira para viabilizar a aquisição em conformidade com as diretrizes fixadas no Global SPA; d) Em 18.2.2015, com a conclusão da aquisição mundial da Arysta Ltd. o grupo Element Solutions adquiriu de forma indireta as operações da subsidiária brasileira (Arysta Brasil), passando a ser também uma sociedade controlada. Assim, ao final do processo de expansão no mercado agrícola, o Grupo Element Solutions (Platform) detinha as empresas operacionais que desempenhavam a mesma função no território brasileiro, a MacDermid (controlada pela holding MAS Acquisitions) e a Arysta Brasil (controlada pela Arysta Japão). Como forma de promover a racionalização e concentração dos negócios dessas sociedades, buscando uma eficiência administrativa, operacional e financeira com o intuito de aumentar a lucratividade, o grupo Element Solutions passou a discutir a integralização das atividades da Arysta Brasil e da MacDermid. 49. Foi nesse contexto que, em 1.7.2016, a Arysta Brasil incorporou a MAS Acquisitions e a MacDermid. Ou seja, a integralização das operações da Arysta Brasil e da MacDermid não aconteceu somente no Brasil para fins fiscais, como infundadamente pressupõe a r. decisão recorrida. Esse processo aconteceu também em outras jurisdições como forma de reduzir gastos e integralizar as operações das entidades pertencentes ao mesmo grupo econômico; e) Essa operação (incorporação da MAS Acquisitions e MacDermid pela Arysta Brasil) claramente ocorreu para integração das operações do grupo, sendo consequência o registro, pela sociedade incorporadora, do ativo diferido correspondente ao ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura da MacDermid. A descrição dos fatos acima é clara e suficiente para afastar as Fl. 3408DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 39 presunções da r. decisão recorrida, no sentido de que as operações de constituição da MAS Acquisition seriam artificiais e desnecessárias, podendo a aquisição da MacDermid ser feita diretamente pela sociedade estrangeira (Platform). Como se vê, diferentemente do que pressupõe a r. decisão recorrida, todas as etapas das operações decorrem: (i) em uma primeira etapa, das obrigações pactuadas no âmbito do Global SPA (constituição de holdings locais para viabilizar as diversas aquisições de negócios em diferentes jurisdições, a nível global); e (ii) em uma segunda etapa, para integrar a atividade operacional nessas diferentes jurisdições (incorporação da MAS Acquisitions e MacDermid pela Arysta Brasil, o que também ocorreu em outras jurisdições, como a Argentina); f) Inclusive, como forma de afastar em definitivo a argumentação de que a estrutura societária teria sido adotada apenas para reconhecer o ágio, a Requerente apresenta, comparativamente, a estrutura inicial e a estrutura final (após implementação do Global SPA e unificação das operações locais). Como se vê, mais do que gerar um ágio passível de amortização, as operações geraram uma estrutura societária mais eficiente para o grupo: g) As conclusões sobre os fatos narrados - Como se depreende dos fatos acima, o ágio ora discutido é válido e legítimo, pois: 1. decorre de aquisição direta de participação societária pela MAS Acquisitions, sujeita à avaliação pelo método da equivalência patrimonial; 2. resultou de negócios entre partes não-relacionadas, isto é, entre a MAS Acquisitions e grupo Chemtura; 3. envolveram pagamentos efetivos de preço, com transferências de dinheiro diretamente da MAS Acquisitions ao grupo Chemtura; 4. levaram à apuração de ganhos de capital tributáveis pelos vendedores; 5. estavam devidamente demonstrados por laudo de avaliação preparado por empresa independente e especializada nesse tipo de avaliação, em relação ao qual não houve qualquer questionamento por parte da D. Fiscalização; e Fl. 3409DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 40 6. foram incorridos em negócios devidamente revestidos de propósitos negociais não tributários (expansão do grupo no Brasil e aquisição de um negócio já consolidado no mercado de agroquímicos). h) Além disso, conforme demonstrado acima, a documentação acostada aos autos do processo (docs. nºs 12 a 19 da Impugnação), que comprova o contexto de aquisições globais através de holdings em que a criação da MAS Acquisitions está inserida, foi desconsiderada pela D. Autoridade Julgadora. Entretanto, a documentação demonstra que, de forma similar ao que se verificou no Brasil, o Grupo Element Solutions também se utilizou de holdings no Canadá, na Itália, no México, na França e na Suíça para viabilizar as operações de aquisições globais. Logo, contrariamente ao que pressupõe infundadamente a D. Fiscalização e reproduz a r. decisão recorrida, a integralização do capital da MAS Acquisitions pela Platform não se dá em um contexto “aleatório”, destinado a viabilizar o aproveitamento fiscal do ágio (relacionado à aquisição da MacDermid no Brasil), mas sim no âmbito da estratégia definida no âmbito do Global SPA, no âmbito da qual as operações globais simultâneas pressupunham a existência de uma sociedade do grupo destinada a operacionalizar localmente cada uma das as aquisições (no caso da América do Sul, a MAS Acquisitions). É natural, portanto, que a integralização do capital dessa sociedade se desse com os recursos que seriam utilizados necessários para viabilizar as aquisições em questão. As tentativas de desconsideração da personalidade da MAS Acquisitions, para elevar a Platform à condição de “real adquirente” da MacDermid pela mera existência de certos aumentos de capital decorre de uma análise desprovida de quaisquer fundamentos, que não pode ser admitida por esse E. CARF; i) Do total descabimento da multa qualificada - Diferentemente do que fazem a D. Fiscalização e a r. decisão recorrida no presente caso, a ocorrência de simulação não pode ser simplesmente presumida ou alegada de forma genérica, nem tampouco essas três figuras específicas (sonegação, fraude e conluio) podem ser genericamente referidas como um suposto “dolo”, que aliás sequer ocorre neste caso, como visto (e reconhecido pela própria r. decisão recorrida). Pelo contrário, a efetiva caracterização de sonegação, fraude ou conluio deve ser provada por meios hábeis e idôneos, de forma clara e inequívoca, e isso evidentemente não ocorreu nestes autos, até mesmo porque não houve a prática de atos jurídicos com quaisquer desses vícios; j) Conforme exaustivamente explorado nos tópicos anteriores deste Recurso Voluntário, os atos e negócios praticados pelas entidades envolvidas neste processo (MAS Acquisitions, MacDermid e Arysta Brasil) foram dotados de reais propósitos negociais e finalidades contratuais, não sendo possível asseverar que as condutas perpetradas pelas partes teriam como única e exclusiva finalidade a menor apuração do fato gerador de tributos; k) Foram razões empresariais extra tributárias que levaram o Grupo Element Solutions à definição da estrutura de aquisição local adotada para a compra da MacDermid no Brasil, e não qualquer intenção de obter vantagens fiscais indevidas. Esse ponto ficou bastante claro com as explicações de fato e de direito Fl. 3410DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 41 acima aduzidas, não havendo que se cogitar de qualquer tipo de intuito simulado ou fraudulento por parte dessas sociedades; l) Da aplicação da multa isolada - Assim, o entendimento que vem sendo aplicado de forma consistente, como é o caso dos Acórdãos 9101-006.284 (“Caso Johnson”) e 9101-006.283 (“Caso Alcoa”), ambos de 13.9.2022, é pelo cancelamento da multa isolada em razão da aplicação do princípio da consunção; m) Improcedência dos juros SELIC - A despeito da edição da Súmula CARF 108, mesmo a atualização das penalidades não poderia ser feita com a incidência de juros pela taxa SELIC, já que a legislação claramente restringiu a aplicação desse índice para valores de tributo, sem se reportar a multas (até porque, nos termos do artigo 3º do CTN, multa não é tributo); n) Prejuízos Fiscais e Bases Negativas de CSLL - A r. decisão recorrida reconheceu que os saldos de prejuízo e base negativa, apurados em relação aos anos de 2017 e 2018 (PER/DCOMPs 00237.12852.300120.1.2.02-0148; 19404.53557.300120.1.2.02- 1313; 26228.80913.300120.1.2.03-1015 deveriam ser excluídos da base tributável objeto da presente autuação. Acertada a r. decisão nesse ponto específico, devendo ser mantida apenas nesse particular, com o intuito de evitar exigência em duplicidade. Afinal, vieram os autos a este Conselheiro para relatar e votar. É o Relatório. VOTO Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e sua matéria se enquadra na competência deste Colegiado. Os demais pressupostos de admissibilidade igualmente foram atendidos. Como vimos no Relatório, o presente processo trata de Auto de Infração lavrado em face de UPL DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE INSUMOS AGROPECUÁRIOS S.A. (UPL). O referido Auto de Infração abrangeu os anos calendários de 2016, 2017 e 2018, e está a exigir IRPJ e CSLL, acrescidos de multa de ofício qualificada de 150% e juros de mora, além da multa isolada incidente sobre as diferenças de antecipações mensais apuradas (estimativas). A principal questão de mérito é relativa à glosa de amortização de ágio. Em termos bastante sintéticos, a empresa MAS ACQUISITIONS QUÍMICO LTDA (MAS) adquiriu a empresa MACDERMID AGRICULTURAL SOLUTIONS COMÉRCIO DE PRODUTOS AGRÍCOLAS LTDA (MACDERMID), em 03/11/2014, resultando desta operação um ágio de R$158.600.487,04. A MAS é uma empresa holding, criada em 09/2014, com capital social simbólico de R$100,00, e pertencente ao grupo PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION (empresa estrangeira); teve seu capital social aumentado para R$292.340.622,20, integralizado com recursos oriundos do exterior, na data da compra da MACDERMID BRASIL. Fl. 3411DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 42 Segundo a Fiscalização, no intuito de viabilizar a amortização do ágio internalizado, uma terceira empresa, a ARYSTA LIFESCIENCE DO BRASIL INDUSTRIA QUIMICA E AGROPECUARIA (ARYSTA), adquirida pelo grupo PLATFORM em 02/2015, teria recebido gratuitamente uma ação da MAS, em 05/2016, no valor de R$1,00, passando a fazer parte do quadro societário desta, para, logo em seguida, incorporar a MACDERMID BRASIL e a própria MAS, realizando a transferência do ágio. Assim, a partir de 07/2016, a ARYSTA teria iniciado o aproveitamento do ágio, entretanto, o lançamento foi realizado em face da UPL haja vista que esta teria incorporado a ARYSTA em 01/11/2019. Considerou a Fiscalização como sendo a real adquirente pessoa jurídica situada no exterior; aliado ao fato de a amortização do ágio ter sido aproveitada por uma terceira empresa (ARYSTA e depois a UPL), que sequer participou do investimento realizado, inviabilizando a confusão patrimonial necessária entre a adquirente e a investida; foram glosados todos os valores amortizados pela ARYSTA nos anos de 2016 a 2018, atingindo o valor de R$ 79.300.243,50, do montante de R$ 158.600.487,04 do ágio gerado na operação. Para tanto, teria a Contribuinte e os demais intervenientes no negócio (adquirentes) se utilizado de empresa dita veículo (MAS), ou seja, pessoa jurídica sem nenhuma capacidade econômica, uma mera “casca” de empresa, que teria servido apenas para que a dedução do ágio fosse possível, à luz da legislação tributária, após a sua incorporação. A par das alegações da Recorrente, já exaustivamente discorridas no Relatório, e que serão analisadas a seguir, à medida que o raciocínio for sendo desenvolvido, entendo que o Auto de Infração não merece reparos, pelo menos no que diz respeito à matéria principal de mérito (glosa das despesas com ágio). A geração e o aproveitamento do ágio Apesar de o assunto “ágio” ser recorrente no âmbito deste Tribunal, para dar completude ao voto, faz-se necessário discorrer acerca dos conceitos e das normas atinentes à matéria. Para tanto, me socorro das lições da Ilustre Conselheira Edeli Pereira Bessa que, através do Acórdão nº 9101-004.562 – CSRF/1ª Turma, nos brinda com ensinamentos valiosos a respeito: Já no âmbito da apuração do lucro real, o Decreto-lei nº 1.598, de 1977, disciplinou os efeitos das amortizações de ágio e deságio, mas em razão do disposto em seu art. 34, a Lei nº 9.532, de 1997 impôs limites à amortização do ágio naqueles casos, alinhando os efeitos fiscais aos contábeis, como a seguir demonstrado. De fato, os efeitos das amortizações de ágio e deságio, à época em que as operações foram realizadas, estavam assim disciplinados no Decreto-lei nº 1.598, de 1977: Art. 23. [...] Parágrafo único - Não serão computadas na determinação do lucro real as contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do ágio ou deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não funcionem no País. (Incluído pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). [...] Art. 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: Fl. 3412DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 43 I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979); IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. § 1º - Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos monetariamente. § 2º - Não será computado na determinação do lucro real o acréscimo ou a diminuição do valor de patrimônio líquido de investimento, decorrente de ganho ou perda de capital por variação na porcentagem de participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). (negrejou-se) Dessa forma, as amortizações de ágio e deságio deveriam ser adicionadas ou excluídas na apuração do lucro real, e controladas na parte B do Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR, para posteriormente compor a apuração do ganho de capital na alienação ou liquidação do investimento. Mas, segundo a Lei nº 6.404, de 1976: Art. 219. Extingue-se a companhia: I - pelo encerramento da liquidação; II - pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo o patrimônio em outras sociedades. Nestes termos, por vislumbrar distinção entre a hipótese do inciso II do art. 219 da Lei nº 6.404, de 1976, e de encerramento prevista no inciso I do mesmo dispositivo, esta hábil a ensejar a aplicação do disposto no art. 33 do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, o legislador assim fixou na seqüência deste dispositivo: Participação Extinta em Fusão, Incorporação ou Cisão Art 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: I - somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido avaliado a preços de mercado, e o contribuinte poderá, para efeito de determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferença como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos; II - será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil das ações ou quotas extintas, mas o contribuinte poderá, observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que esse seja realizado. § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente se: a) discriminar os bens do acervo líquido recebido a que corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a determinação do valor realizado em cada período-base; e b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de controle do ganho de capital ainda não tributado, cujo saldo ficará sujeito a correção monetária anual, por ocasião do balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo permanente. § 2º - O contribuinte deve computar no lucro real de cada período-base a parte do ganho de capital realizada mediante alienação ou liquidação, ou através de quotas de depreciação, amortização ou exaustão deduzidas como custo ou despesa operacional. Fl. 3413DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 44 Nos casos em que a incorporação, fusão ou cisão ocorre em momento próximo à aquisição do investimento com ágio, o valor contábil do investimento é sempre superior ao acervo líquido contábil que substitui as quotas/ações extintas em razão da incorporação, fusão ou cisão, ensejando perda de capital. Para que esta perda fosse dedutível, em interpretação literal do texto, necessário seria que o acervo líquido vertido em razão da incorporação, fusão ou cisão fosse avaliado a preços de mercado. De outro lado, caso atendido este requisito, qualquer ágio apurado na aquisição de investimentos, quando esta fosse seguida de incorporação da investida, ensejaria perda dedutível. A exposição de motivos da Lei nº 9.532, de 1997, expressa preocupação com circunstâncias semelhantes a esta, como a seguir transcrito: O art. 8º estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de outra, avaliada pelo método da equivalência patrimonial. Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas utilizando dos já referidos “planejamentos tributários”, vêm utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo. Neste contexto, as disposições da Lei nº 9.532, de 1997, podem ser interpretadas como um instrumento para evitar a dedução do ágio apurado sem fundamento econômico, o qual deveria ser mantido em conta do ativo permanente, não sujeita a amortização, bem como uma forma de parcelar os efeitos tributários do ágio pago sob outros fundamentos: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do §2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; Fl. 3414DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 45 b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. No mesmo sentido manifesta-se Luís Eduardo Schoueri, na obra Ágio em Reorganizações Societárias (Aspectos Tributários), Dialética: São Paulo, 2012. Depois de reportar-se à doutrina que se posiciona em sentido contrário, diz o referido autor (p. 67): Tal posicionamento não deixa de ser curioso. Afinal, se anteriormente o ágio era deduzido integralmente, a imposição de restrições não poderia ser considerada um incentivo. A exposição de motivos da Medida Provisória no 1.602/1997 deixou hialino esse instituto de restrição da consideração do ágio como despesa dedutível, mediante a instituição de óbices à amortização de qualquer tipo de ágio nas operações de incorporação. Com isso, o legislador visou limitar a dedução do ágio às hipóteses em que forem acarretados efeitos econômico- tributários que o justificassem. Realizada a incorporação, na escrituração comercial, o acervo líquido recebido pelo valor contábil anula o investimento correspondente, avaliado pela equivalência patrimonial, e remanesce no patrimônio da sociedade resultante apenas o ágio/deságio, classificado em Ativo Diferido, quando fundamentado em rentabilidade futura, para amortização no período pelo qual ela foi projetada. Com a edição da Lei nº 9.532, de 1997, a amortização do ágio com este fundamento passa a ser dedutível, na apuração do lucro tributável, no mesmo momento em que registrada contabilmente, desde que observado o prazo mínimo de 5 (cinco) anos para amortização. Quanto ao ágio fundamentado em ativos ou em outras razões econômicas, a doutrina contábil orienta em sentido semelhante ao da lei, pois no primeiro caso vincula seus efeitos no resultado à realização do ativo incorporado, e no segundo caso determina sua baixa imediata, por não ser possível associar seu pagamento a algum critério que permita dimensionar sua amortização. Apesar disso, é recorrente a afirmação de que a Lei nº 9.532, de 1997, teria instituído um benefício fiscal. Ora, a regra expressa em seus artigos 7o e 8o, nos termos de sua exposição de motivos, prestou-se a evitar planejamentos tributários que viabilizassem a dedução de ágios, como perda de capital, qualquer que fosse seu fundamento, e as justificativas apresentadas pela Comissão de Finanças e Tributação para negar sua revogação por meio do Projeto de Lei nº 2.922, de 2000, não alteram a motivação originalmente apresentada para a edição dos dispositivos legais em referência. Impróprio, assim, cogitar que a dedutibilidade fiscal do ágio gerado na aquisição de sociedades teve como objetivo incentivar a prática de fusões e aquisições, tais como as ocorridas em processos de privatização. Se a extinção de Cosan S/A ou da adquirida não integrava as pretensões futuras do grupo empresarial, a impossibilidade de aproveitamento do ágio era uma desvantagem que deveria ser considerada na decisão empresarial. Neste sentido, inclusive, é o entendimento de Ricardo Mariz de Oliveira (Fundamentos do Imposto de Renda, São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 766): Fl. 3415DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 46 Voltando ao primeiro e principal requisito para que a amortização seja dedutível – haver absorção de patrimônio por meio de incorporação, fusão ou cisão deve-se ter presente que, a despeito da largueza de opções dadas pela Lei n. 9532 para a consecução do seu desiderato, trata-se de condição a ser cumprida em sua substância, e não apenas formalmente, até tendo em vista a continuidade da vigência da norma de proibição da dedução da amortização se não houver um desses atos, prevista no art. 25 do Decreto-lei n. 1598. Com razão, a dedução fiscal da amortização é admitida a partir do momento em que "a pessoa jurídica [...] absorver patrimônio de outra", segundo o "caput" do art. 7º, o que deve representar uma ocorrência efetiva. Outrossim, não se trata de absorção de patrimônio de qualquer pessoa jurídica, pois o mesmo dispositivo acrescenta que deve ser a pessoa jurídica "na qual detenha participação societária adquirida com ágio". E, ademais, o dispositivo ainda restringe a forma de absorção, dizendo que ela deve ocorrer "em virtude de incorporação, fusão ou cisão". Essa disposição legal evidencia acima de qualquer dúvida que a exigência é de reunião total (por incorporação ou fusão) ou parcial (por cisão) da pessoa jurídica investidora e da pessoa jurídica investida. O art. 8º, letra "b", dá a alternativa de se inverter a ordem, ou seja, trata a absorção da investidora pela investida (a chamada "incorporação para baixo" ou "down stream merger") do mesmo modo que a absorção da investida pela investidora (a "incorporação para cima" ou "up stream merger"), que está prevista no art. 7o. Seja como for, o relevante para a lei é a substância da reunião das duas (ou mais de duas pessoas jurídicas) pessoas jurídicas, por um dos atos jurídicos previstos nos dois artigos. Portanto, é insuficiente que a amortização do ágio se verifique em contrapartida à expectativa de lucros a serem gerados, sendo fundamental a absorção de patrimônio envolvendo investidora e investida. Na sistemática vigente à época, a amortização do ágio realizada pela investidora permanece indedutível na apuração do lucro tributável, e somente gera efeitos na alienação ou liquidação do investimento. Já a amortização do ágio realizada após a extinção do investimento não precisa ser adicionada ao lucro tributável, desde que o ágio esteja fundamentado em rentabilidade futura e a amortização observe o limite temporal mínimo estabelecido pela legislação. Contudo, é fundamental que a incorporação se verifique entre investida e investidora, com conseqüente confusão patrimonial e extinção do investimento, para que a amortização do ágio gere efeitos na apuração do lucro tributável. Aqui, porém, ao término das operações, nada mudou, pois Cosan S/A permaneceu detendo as participações da adquirida, ainda que indiretamente, depois da cisão destas à autuada. Esta distorção, aliás, é reconhecida pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) ao analisar a incorporação promovida por meio de uma sociedade veículo, assim expondo na Nota Explicativa à Instrução CVM n° 349, de 2001, que alterou a redação da Instrução CVM n° 319, de 1999: A Instrução CVM n° 319/99, ao prever que a contrapartida do ágio pudesse ser registrada integralmente em conta de reserva especial (art. 6º, § 1º), acabou possibilitando, nos casos de ágio com fundamento econômico baseado em intangíveis ou em perspectiva de rentabilidade futura, o reconhecimento de um acréscimo patrimonial sem a efetiva substância econômica. A criação de uma sociedade com a única finalidade de servir de veículo para transferir, da controladora original para a controlada, o ágio pago na sua aquisição, acabou por distorcer a figura da incorporação em sua dimensão econômica. Esta distorção ocorre em virtude de que, quando concluído o processo de incorporação da empresa veículo, o investimento e, conseqüentemente, o ágio permanecem inalterados na controladora original. A CVM, portanto, ao cuidar da qualidade das demonstrações financeiras das companhias abertas, já havia identificado a distorção promovida por operações como as aqui verificadas, ao final das quais o investimento e, conseqüentemente, o ágio permanecem inalterados na controladora original. Por sua vez, a solução encontrada para corrigir esta divergência foi, justamente, a constituição de uma provisão para manutenção da integridade Fl. 3416DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 47 do patrimônio líquido, a qual se presta a neutralizar os efeitos do ativo contabilizado em razão da transferência do ágio, exceto em relação ao benefício fiscal decorrente da sua amortização, consoante expresso no texto consolidado da Instrução Normativa CVM nº 319, de 1999, alterada pela Instrução Normativa CVM nº 349, de 2001: Art. 6º - O montante do ágio ou do deságio, conforme o caso, resultante da aquisição do controle da companhia aberta que vier a incorporar sua controladora será contabilizado, na incorporadora, da seguinte forma: I. nas contas representativas dos bens que lhes deram origem – quando o fundamento econômico tiver sido a diferença entre o valor de mercado dos bens e o seu valor contábil (Instrução CVM nº 247/96, art. 14, § 1º); II. em conta específica do ativo imobilizado (ágio) – quando o fundamento econômico tiver sido a aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público (Instrução CVM nº 247/96, art. 14, § 2º, alínea b); e III. em conta específica do ativo diferido (ágio) ou em conta específica de resultado de exercício futuro (deságio) – quando o fundamento econômico tiver sido a expectativa de resultado futuro (Instrução CVM nº 247/96, art. 14, § 2º, alínea a). § 1º O registro do ágio referido no inciso I deste artigo terá como contrapartida reserva especial de ágio na incorporação, constante do patrimônio líquido, devendo a companhia observar, relativamente aos registros referidos nos incisos II e III, o seguinte tratamento: a. constituir provisão, na incorporada, no mínimo, no montante da diferença entre o valor do ágio e do benefício fiscal decorrente da sua amortização, que será apresentada como redução da conta em que o ágio foi registrado; b. registrar o valor líquido (ágio menos provisão) em contrapartida da conta de reserva referida neste parágrafo; c. reverter a provisão referida na letra "a" acima para o resultado do período, proporcionalmente à amortização do ágio; e d. apresentar, para fins de divulgação das demonstrações contábeis, o valor líquido referido na letra "a" no ativo circulante e/ou realizável a longo prazo, conforme a expectativa da sua realização. § 2º A reserva referida no parágrafo anterior somente poderá ser incorporada ao capital social, na medida da amortização do ágio que lhe deu origem, em proveito de todos os acionistas, excetuado o disposto no art. 7º desta Instrução. § 3º Após a incorporação, o ágio ou o deságio continuará sendo amortizado observando-se, no que couber, as disposições das Instruções CVM nº 247, de 27 de março de 1996, e nº 285, de 31 de julho de 1998. (negrejou-se) Não se trata, aqui, de determinar incidência tributária a partir de ato normativo da CVM, cuja competência, sabe-se, não afeta este campo interpretativo. Trata- se, apenas, de evidência de que a transferência do ágio promovida mediante empresa veículo acaba por duplicar seu valor no patrimônio da investida e da investidora, e exige procedimentos contábeis para neutralização deste efeito indesejado. Dos ensinamentos da Conselheira Edeli Pereira Bessa, podemos extrair alguns pontos que vão ser de interesse em nossa análise: 1) A Lei nº 9.532/97 impôs limites à amortização do ágio; 2) Tais limites se consubstanciam em instrumentos, constantes do próprio texto legal, para evitar a dedução do ágio apurado sem fundamento econômico, o qual deveria ser mantido em conta do ativo permanente, não sujeita a amortização, bem como uma forma de parcelar os efeitos tributários do ágio pago sob outros fundamentos (a teor do art. 7º transcrito acima); Fl. 3417DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 48 3) O primeiro e principal requisito para que a amortização seja dedutível é que haja a absorção de patrimônio por meio de incorporação, fusão ou cisão, condição esta que deve ser cumprida em sua substância, e não apenas formalmente; 4) A dedução fiscal da amortização é admitida a partir do momento em que "a pessoa jurídica [...] absorver patrimônio de outra", segundo o "caput" do art. 7º, o que deve representar uma ocorrência efetiva. Outrossim, não se trata de absorção de patrimônio de qualquer pessoa jurídica, pois o mesmo dispositivo acrescenta que deve ser a pessoa jurídica "na qual detenha participação societária adquirida com ágio". E, ademais, o dispositivo ainda restringe a forma de absorção, dizendo que ela deve ocorrer "em virtude de incorporação, fusão ou cisão"; Essa disposição legal evidencia acima de qualquer dúvida que a exigência é de reunião total (por incorporação ou fusão) ou parcial (por cisão) da pessoa jurídica investidora e da pessoa jurídica investida, admitindo-se, conforme o art. 8º, a chamada incorporação reversa (em que a investida incorpora a investidora); 5) Assim, verifica-se que é insuficiente que a amortização do ágio se dê em contrapartida à expectativa de lucros a serem gerados, sendo fundamental a absorção de patrimônio envolvendo investidora e investida, com conseqüente confusão patrimonial e extinção do investimento, para que a amortização do ágio gere efeitos na apuração do lucro tributável; 6) Segundo a própria CVM, a criação de uma sociedade com a única finalidade de servir de veículo para transferir, da controladora original para a controlada, o ágio pago na sua aquisição, acabou por distorcer a figura da incorporação em sua dimensão econômica. Esta distorção ocorre em virtude de que, quando concluído o processo de incorporação da empresa veículo, o investimento e, conseqüentemente, o ágio, permanecem inalterados na controladora original. Em virtude dessas distorções, editou normas específicas, a exemplo das Instruções Normativas nº 319/99 e 349/01, para adequar as demonstrações contábeis no sentido de neutralizar tais efeitos indesejados. Voltando ao caso concreto sob análise, lembro que já me manifestei no sentido de que o Auto de Infração praticamente não mereceria reparos. Os fatos narrados, analisados em conjunto com a legislação de regência nos levam às mesmas conclusões da Autoridade Fiscal e da Autoridade Julgadora de 1ª instância, ou seja: a) Não se questionam as razões empresariais do grupo PLATFORM na aquisição da MACDERMID, nem que as partes envolvidas sejam independentes, ou mesmo a própria composição do custo de aquisição que resultou no surgimento do ágio em questão; b) Questiona-se, isso sim, a licitude da dedução desse ágio na apuração no IRPJ e da CSLL e a forma das operações empreendidas para tal fim, mormente a utilização da MAS como verdadeira “empresa veículo”, fato este que não é negado nem pela própria Recorrente; c) A MAS foi criada especificamente para viabilizar a aquisição da MACDERMID, não possuindo substrato econômico nenhum (não possuía empregados, sede etc); a negociação para a compra da MACDERMID foi iniciada antes mesmo da constituição da MAS no Brasil (igualmente ao que ocorreu na Argentina), tendo Fl. 3418DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 49 permanecido sem substância econômica nenhuma até ser incorporada, juntamente com a MACDERMID, pela ARYSTA; d) as sucessivas operações societárias foram realizadas com o objetivo único de auferir vantagem tributária, eis que desnecessárias diante da configuração final do negócio entabulado e capitaneado pela controladora da Recorrente no exterior; neste ponto, acertada a decisão recorrida ao inferir que “caso a aquisição da empresa no Brasil se desse diretamente pelo grupo Element Solutions, o ágio estaria no exterior e não seria amortizado aqui no Brasil”; e) ainda, extraído da decisão recorrida, outro ponto relevante, qual seja, o de que “tal fato ocorre porque o ágio não deveria ter sido contabilizado pela MAS Acquisitions, mas sim pelo grupo Element Solutions, que inclusive o contabilizou no exterior, conforme demonstrado pela autoridade fiscal”; Percebe-se, então, com clareza, que as operações societárias engendradas pela Recorrente, juntamente com suas controladoras, não tiveram outra intenção a não ser viabilizar a dedução do ágio. De outra sorte, o referido ágio não poderia ser objeto de dedução, considerando- se que a real adquirente da MACDERMID foi o grupo PLATFORM, sediado no exterior. Isso porque, como vimos anteriormente, o primeiro e principal requisito para que a amortização seja dedutível é que haja a absorção de patrimônio por meio de incorporação, fusão ou cisão, condição esta que deve ser cumprida em sua substância, e não apenas formalmente. No caso, em sendo o real comprador das participações societárias o grupo PLATFORM, essa primeira condição não foi satisfeita, pelo menos não há nenhuma notícia nos autos a respeito. Passemos, pois, à análise dos argumentos trazidos pelo recurso voluntário, à luz das considerações feitas acima. Primeiramente, a recorrente aduz que os fatos evidenciados no presente auto de infração seriam idênticos àqueles reportados pelo acórdão CARF nº 1302-003.339, de 22/01/2019; neste acórdão (caso SERASA), teria restado evidenciada a total ausência de fundamento da exigência fiscal, que buscava afastar a liberdade do contribuinte de estruturar seus negócios através de holding brasileira. No caso dos presentes autos, com mais razão ainda, a exigência fiscal deveria ser integralmente cancelada, na medida em que a constituição da MAS, assim como com a sua posterior incorporação pela ARYSTA, possuiria razões empresariais legítimas, reconhecidas expressamente pela própria r. decisão recorrida. Argui que a forma como tal operação foi implementada estaria relacionada à reestruturação global das atividades do grupo, bem como à faculdade atribuída pela própria legislação aplicável e referendada pela jurisprudência do CARF, eis que as operações teriam se dado entre partes independentes, com o ágio sendo apurado a partir de laudo técnico e apuração de ganho de capital tributável (que neutralizaria os efeitos do ágio amortizado pela Recorrente, após a incorporação da MAS). Preliminarmente, este Relator não pode dar o peso pretendido pela Recorrente a decisão proferida no âmbito de outra Turma desta Câmara Baixa; as decisões proferidas no âmbito do CARF são de todo respeitáveis e podem vir a ser levadas em consideração na atividade jurisdicional afeta a este Tribunal. Entretanto, tais decisões se resumem a auxiliar, aprimorar e Fl. 3419DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 50 ilustrar os julgamentos realizados no Tribunal, não vinculando o julgador quando da análise do caso concreto levado ao seu escrutínio; mormente em casos como este, que estamos a apreciar, cujas teses, tanto de defesa, quanto de acusação, são deveras tormentosas e longe de veicularem entendimentos comuns entre si. Tal dissonância, por si só, reflete a dificuldade existente na análise de tais processos e exige muito mais cuidado por parte do Julgador ao vincular o seu entendimento aos paradigmas trazidos pelas partes. As operações que envolvem os casos de ágio são de múltiplas facetas, complexas em sua maioria, e dificilmente podem ser consideradas idênticas. É justamente o caso do paradigma apontado pela Recorrente, que na visão deste Julgador não pode ser considerada idêntica. Enquanto no caso SERASA, houve a utilização de apenas duas empresas para viabilizar a dedutibilidade do ágio (EXPERIAN – holding controlada por grupo estrangeiro e SERASA – empresa brasileira adquirida), nestes autos temos a interveniência de um terceiro ator, justamente a empresa ARYSTA que, ao fim e ao cabo, foi quem primeiro passou a deduzir o ágio, após incorporar as empresas MAS (empresa veículo) e MACDERMID (empresa objeto da aquisição com ágio). Portanto, não dá para se dizer que os casos são idênticos. Apenas para ilustrar, no caso SERASA a Fazenda Nacional propôs recurso especial para reformar a decisão de primeira instância; entretanto, não obteve seu intento, haja vista que o referido recurso sequer foi conhecido por conta da ausência de similitude entre os paradigmas apontados e o caso concreto; ou seja, os paradigmas apresentados continham decisão baseada em circunstâncias fáticas específicas que não se verificaram no caso analisado pelo acórdão recorrido. Vejam a dificuldade que existe neste tipo de comparação quando a matéria em apreço refere-se a complexas operações de reestruturação societária. No mérito de sua alegação, de que tal operação estaria relacionada à reestruturação global das atividades do grupo, que as operações teriam se dado entre partes independentes, com o ágio sendo apurado a partir de laudo técnico e apuração de ganho de capital tributável (que neutralizaria os efeitos do ágio amortizado pela Recorrente após a incorporação da MAS), creio que a decisão recorrida se desincumbiu de forma mais do que adequada para sua rejeição. Primeiramente, não vejo nenhuma relação entre o eventual ganho de capital gerado quando da alienação da MACDERMID por seus antigos controladores com o ágio apurado pela Recorrente na respectiva aquisição. Não existe nenhuma vinculação, como quer fazer crer a Recorrente, entre estes dois fatos jurídico-tributários, razão pela qual reputo como absolutamente inconsistente a alegação de que o surgimento, apuração e pagamento do imposto sobre o ganho de capital por parte do alienante neutralizaria os efeitos do ágio amortizado pela Recorrente, após a incorporação da MAS. Tal alegação é desprovida de qualquer fundamento legal, razão pela qual deve ser de pronto rechaçada. No mais, como já nos manifestamos anteriormente, não se questionam as razões empresariais do grupo PLATFORM na forma como foi estruturada a aquisição da MACDERMID, nem que as partes envolvidas sejam independentes, ou mesmo a própria composição do custo de aquisição que resultou no surgimento do ágio em questão; o ponto nevrálgico que envolve a autuação Fl. 3420DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 51 está centrado na utilização de empresa veículo para viabilizar a amortização do ágio sem que tivesse havido a necessária confusão patrimonial entre o real adquirente e o investimento adquirido. Para sedimentar o entendimento deste julgador em relação a esta matéria em si, vou me socorrer do acórdão nº 9101-002.962, cujo voto condutor foi lavrado pela Conselheira Adriana Gomes Rêgo e que, em grande medida, se assemelha em relação às operações empreendidas, ao nosso caso em apreço: Compulsando-se o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 15.473 e ss.), o acórdão recorrido e o recurso ora apreciado, pode-se sintetizar, de forma simplificada, as operações que deram azo à autuação fiscal que glosou despesas com amortização de ágio conforme a seguir. A empresa KORCULA, do Grupo Carrefour, adquiriu a integralidade do capital social da empresa ATACADÃO (a autuada e ora Recorrente) com ágio decorrente de expectativa de rentabilidade futura. A operação envolveu partes independentes, o ágio foi efetivamente pago e se fundou em laudo de avaliação econômica cuja legitimidade não foi contestada. Posteriormente a ATACADÃO incorporou a KORCULA (incorporação reversa) e passou a deduzir a amortização do ágio pago em sua própria aquisição das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Dito isso, cumpre explicitar, também de forma sintética, as operações levadas a cabo na aquisição de que resultou o ágio: 1 - Em Fevereiro/2007 é constituída a holding KORCULA por dois sócios pessoas físicas com capital de R$ 100,00. 2 - Em 10/04/2007, os sócios de KORCULA cedem 99% de suas quotas à empresa BREPA e 1% ao CARREFOUR, passando a KORCULA a funcionar no mesmo prédio de suas duas sócias. BREPA é uma holding que detém 97,49% do capital do CARREFOUR, sendo que 97,26% do seu capital é detido por CARREFOUR BV, empresa sediada nos Países Baixos. 3 - Em 27/04/2007, a controladora CARREFOUR BV integraliza R$ 1.137.810.798,17 em aumento do capital da sua controlada BREPA, em moeda corrente nacional proveniente de ordem de pagamento do exterior. 4 - Em 30/04/2007 (três dias após, portanto), a controladora BREPA utiliza praticamente o mesmo valor (R$ 1.137.810.898,00, diferença de R$ 10,00) para integralizar aumento de capital da sua controlada KORCULA, com a anuência do outro sócio (CARREFOUR). O organograma do grupo nesse momento apresentava a seguinte configuração: Fl. 3421DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 52 5 - No mesmo dia 30/04/2007, são efetivados os pagamentos referentes à aquisição da ATACADÃO (que tinha como sócios as pessoas jurídicas PRIMART II e LOLY II, além de Farid Curi) pela KORCULA. Tal aquisição fora acordada em contrato celebrado dez dias antes, figurando como vendedores as pessoas físicas sócias de PRIMART (“família Lima”), as pessoas físicas sócias de LOLY (“família Schmeil”) e Farid Curi, e, como compradora, KORCULA. Apesar de KORCULA figurar como compradora, o contrato previa que as notificações decorrentes das obrigações aí assumidas deveriam ser enviadas à BREPA, como garantidora e principal pagadora das obrigações da compradora. O valor total de venda acordado foi de R$ 2.233.440.000,00, sendo pago ágio no montante de R$ 1.780.738.273,26. Observando a Fiscalização que o montante faltante para o pagamento dos R$ 2.233.440.000,00 acordados foi obtido mediante empréstimo direto de CARREFOUR BV a KORCULA, no valor de R$ 1.095.629.201,83 (a KORCULA dispunha somente de R$ 1.137.810.898,00 oriundos do aumento de capital integralizado pela BREPA), concluiu a autoridade fiscal que "CARREFOUR BV foi a origem dos recursos para a compra do ATACADÃO, seja através de aumento de capital que passou por BREPA, seja através de empréstimo direto para KORCULA". Elaborou a Fiscalização o seguinte quadro que resume as operações: Fl. 3422DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 53 Mais adiante, foi levada a cabo a incorporação reversa de KORCULA por ATACADÃO, seguindo os passos a seguir: 1 - PRIMART II e LOLY II são incorporadas por KORCULA, de forma que, em Dezembro/2007, ATACADÃO passa a ser subsidiária integral de KORCULA; 2 - Em 31/01/2008, KORCULA é incorporada por ATACADÃO, passando a última a ser controlada direta de BREPA (98,91% de participação) e de CARREFOUR (1,09% de participação), conforme quadro a seguir. 3 - A partir dessa incorporação reversa, ATACADÃO passa a amortizar o ágio, cujo valor efetivo é de R$ 1.702.116.571,36 (o ágio pago foi reduzido após ajustes no valor de aquisição decorrentes de compromissos anteriores existentes em ATACADÃO), deduzindo a amortização das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Analisando as operações descritas, a Fiscalização considerou que a aquisição foi feita, de fato, por CARREFOUR BV, empresa sediada nos Países Baixos, tendo a KORCULA sido utilizada com o fim único de possibilitar a extinção do investimento adquirido com ágio e, assim, de forma artificial, possibilitar a dedução da amortização desse ágio como despesa das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (KORCULA exerceu a função de "empresa veículo"). A Recorrente, por outro lado, funda suas alegações em dois eixos básicos. De um lado ataca a conclusão de que a KORCULA seria mera "empresa veículo", afirmando seu efetivo propósito negocial. Aduz que a KORCULA não fez surgir ou aumentar o ágio, mas sim desempenhou função relevante no processo de aquisição, tendo recebido aumento de capital, tomado empréstimo e o renegociado com novo credor, adquirido as participações na Recorrente, sendo, ao final, incorporada pela Recorrente. De outro, aduz que, ainda que a KORCULA fosse uma "empresa veículo" sem propósito negocial, a dedução da amortização do ágio seria legítima, uma vez Fl. 3423DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 54 que os requisitos da Lei nº 9.532, de 1997, foram atendidos. Nesse sentido, assevera que as despesas geradas pela amortização fiscal do ágio resultante da aquisição da Recorrente pela KORCULA foram abatidas contra as receitas geradas pelas atividades econômicas da própria Recorrente, não encontrando a pretensão da autoridade fiscal de obrigar o investidor a adquirir diretamente empresa alvo qualquer respaldo na legislação aplicável. Ainda que não se esteja diante de caso em que o ágio foi artificialmente gerado em operações internas de grupo econômico sem que tenha havido dispêndio, não se pode afirmar a dedutibilidade de sua amortização nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL tão somente pela higidez de sua origem. A legitimidade do ágio e o direito à contabilização de sua amortização não estabelecem, por si só, o direito à sua dedução fiscal. Com efeito, a legislação tributária, ao fixar o tratamento fiscal do ágio, estabelece contornos próprios para esse instituto, e a dedutibilidade de sua amortização depende do estrito cumprimento das regras ali estabelecidas. Nesse sentido, em elucidativa incursão conceitual e histórica do ágio, o Conselheiro André Mendes de Moura afirma o conceito jurídico próprio de ágio, o qual é determinado pela legislação tributária e baliza a apreciação dos efeitos na apuração dos tributos (acórdão nº 9101-002.304, desta 1ª Turma da CRSF, de 6 de abril de 2016). Nesse e em diversos outros julgados recentes desta Turma em que o voto condutor foi de sua lavra se afirma que "o conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto- Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica". Nesse contexto, a legislação tributária estabelece duas situações (ou "eventos") em que o ágio contabilizado é "aproveitado" na redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Ambas se relacionam a eventos em que o investimento da investidora na investida se extingue, deixa de existir. O primeiro evento é o de alienação ou liquidação do investimento na investida pela investidora. O ágio contabilizado se soma ao valor de patrimônio líquido do investimento para compor o valor contábil a ser considerado na apuração do ganho de capital, reduzindo-o (art. 33 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, na redação da época dos fatos, e art. 426 do RIR/1999). E o investimento deixa de existir na investidora, com a baixa do investimento alienado, ocorrendo uma "separação" entre investidora e investida. O segundo evento é o de incorporação, fusão ou cisão em que investidora e investida passem a constituir uma mesma empresa. A partir da edição da Medida Provisória nº 1.607, de 1997, convertida na Lei nº 9.532, de 1997, tal situação passou a ser regrada pelos dispositivos ali existentes (arts. 7º e 8º na Lei nº 9.532, de 1997). Com a absorção da investida pela investidora (ou vice-versa) ali prevista, ocorre o "encontro" entre investida e investidora (confusão patrimonial) e a consequente extinção do investimento. Nessa situação, os dispositivos em questão Fl. 3424DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 55 estabelecem permissivo legal de o ágio contabilizado ser amortizado (e deduzido) à razão de no máximo um sessenta avos por mês. De anotar, aliás, a concepção expressa no acórdão recorrido de que a hipótese de aproveitamento do ágio via amortização em caso de incorporação, fusão ou cisão, é excepcional em face da regra geral de utilização do ágio somente na alienação do investimento ("constata-se, assim, que, em regra geral, o ágio deverá ser ativado e utilizado como custo somente no momento da alienação do investimento, obviamente se essa vier a ocorrer ... a amortização do ágio seria exceção"). Os referidos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, foram integralmente incorporados ao RIR/1999 por meio de seu art. 386. Esse dispositivo do RIR/1999 guarda forte relação com o artigo que lhe antecede, o qual, reproduzindo as disposições do art. 20 do já citado Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, estabelece as regras de contabilização do ágio. Transcrevem-se, pois, os arts. 385 e 386 do RIR/1999: Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º). § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º). Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do §2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso III do §2º do artigo anterior, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso Fl. 3425DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 56 II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração do lucro real, levantados durante os cinco anos-calendário subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês do período de apuração. §1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §1º). §2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §2º): I - o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; II - o deságio em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. §3º O valor registrado na forma do inciso II (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §3º): I - será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; II - poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. §4º Na hipótese do inciso II do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos ou contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §4º). §5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §5º). §6º O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, quando (Lei nº 9.532, de 1997, art. 8º): I - o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor do patrimônio líquido; II - a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. §7º Sem prejuízo do disposto nos incisos III e IV, a pessoa jurídica sucessora poderá classificar, no patrimônio líquido, alternativamente ao disposto no §2º deste artigo, a conta que registrar o ágio ou deságio nele mencionado (Lei nº 9.718, de 1998, art. 11). Das disposições dos artigos transcritos tem-se que a confusão patrimonial entre investidora e investida se revela como fato condicionante para que a amortização do ágio pago na aquisição do investimento se torne possível por ocasião de incorporação, cisão ou fusão. A lógica que permeia esta condição reside no fato de que é a extinção do investimento que enseja o aproveitamento do ágio, e nos casos de incorporação, cisão ou fusão, a extinção do investimento somente ocorre Fl. 3426DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 57 quando os patrimônios da investidora e da investida se encontram (ou se confundem). Nesse quadro, da mesma forma que o ágio em si não pode ser artificial para que se possa admitir a dedução da despesa com sua amortização (esta 1ª Turma tem sistematicamente mantido glosas em que o ágio foi gerado artificialmente dentro de grupo econômico, sem qualquer dispêndio), também não se pode admitir sua dedução quando a confusão patrimonial é apenas aparente. Assim, caso a empresa investidora cujo patrimônio se encontrou com a empresa investida em decorrência de evento de incorporação, cisão ou fusão não for aquela que efetivamente suportou a aquisição do investimento, a despesa com amortização do ágio não poderá ser deduzida na apuração do IRPJ e da CSLL. Por diversas oportunidades esta 1ª Turma da CRSF vem se defrontando com casos em que operações societárias e movimentação de recursos precedem a incorporação de empresa adquirida com ágio junto à terceiros, incorporação essa que enseja a amortização do ágio pelo permissivo dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997. Em todas elas, a averiguação da correção da dedução do ágio amortizado nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL não se restringe à legitimidade de origem do ágio e aos aspectos formais das operações. A confusão patrimonial entre a real investidora e a investida é requisito indispensável para a dedutibilidade da amortização do ágio, afastando-se situações artificiais em que a incorporação não envolve a real investidora. Cite-se, por exemplo, o já mencionado acórdão nº 9101-002.304 (de 6 de abril de 2016) e o nº 9101-002.312 (de 3 de maio de 2016), ambos da lavra do Conselheiro André Mendes Moura. Transcreve-se a bem traçada ementa do primeiro julgado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008 PREMISSA. INSTITUTO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO. O conceito do ágio é disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, e trata-se de instituto jurídico- tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. APROVEITAMENTO DO ÁGIO. INVESTIDORA E INVESTIDA. EVENTOS. SEPARAÇÃO. UNIÃO. São dois os eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam- se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). DESPESAS. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. DESPESAS. FATOS ESPONTÂNEOS. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As Fl. 3427DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 58 despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Não há como estender os atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. CONDIÇÕES PARA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. TESTES DE VERIFICAÇÃO A cognição para verificar se a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência dos arts. 385 e 386 do RIR/99, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos encontram-se atendidos, como arquivamento da demonstração de rentabilidade futura do investimento e efetivo pagamento na aquisição, e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes e reorganizações societárias com substância econômica. AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. INVESTIDOR E INVESTIDA. MESMA UNIVERSALIDADE. Os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997 se dirigem às pessoas jurídicas (1) real sociedade investidora, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e desembolsou originariamente os recursos, e (2) pessoa jurídica investida. Deve- se consumar a confusão de patrimônio entre essas duas pessoas jurídicas, ou seja, o lucro e o investimento que lhe deu causa passam a se comunicar diretamente. Compartilhando do mesmo patrimônio a controladora e a controlada ou coligada, consolida-se cenário no qual os lucros auferidos pelo investimento passam a ser tributados precisamente pela pessoa jurídica que adquiriu o ativo com mais valia (ágio). Enfim, toma-se o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, para se aperfeiçoar o lançamento fiscal com base no regime de tributação aplicável. Mencione-se também os acórdãos nº 9101-002.428 (de 18 de agosto de 2016) e nº 9101-002.470 (de 21 de novembro de 2016), em que o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo figurou como Relator, valendo transcrever o trecho a seguir da ementa do último julgado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009 ÁGIO ORIUNDO DE AQUISIÇÃO COM USO DE RECURSOS FINANCEIROS DE OUTREM. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. A hipótese de incidência tributária da possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 386 do RIR/1999, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora real transferiu recursos a uma "empresa-veículo" com a específica finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a "confusão patrimonial" advinda do processo de incorporação não envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio, ainda que a operação que o originou tenha sido celebrada entre terceiros independentes e com efetivo pagamento do preço. Cite-se, por fim, o acórdão nº 9101-002.213 (de 3 de fevereiro de 2016), da lavra do Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão, cuja ementa é transcrita a seguir: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 Fl. 3428DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 59 ÁGIO. INVESTIDA. REAIS INVESTIDORAS. INEXISTÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. INDEDUTIBILIDADE. IRPJ. CSLL. Nos termos da legislação fiscal, é indedutível o ágio deduzido pela investida, em inexistindo a necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras. No antes referido acórdão nº 9101-002.470, o Conselheiro Rafael Vidal de Araújo foi preciso ao situar a figura do investidor de fato, que suporta o ágio, e a confusão patrimonial, efetiva e não aparente, nos componentes pessoal e material das regras de amortização do ágio que o RIR/1999 traz, nos já transcritos arts. 385 e 386, da Lei nº 9.532, de 1997, e no Decreto-Lei nº 1.598, de 1977. Caso o ágio não tenha sido de fato arcado por nenhuma das pessoas participantes da "confusão patrimonial", não restarão satisfeitos nem o aspecto pessoal da norma nem o material, não havendo "sentido em clamar-se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização de ágio instituída pelo art. 386 do RIR/1999". Confira- se: Conclui-se, portanto, que o art. 386 do RIR/1999, sob o aspecto pessoal, se dirige à investidora que vier a incorporar sua investida (ou por ela ser incorporada), após ter efetivamente acreditado na mais valia do investimento, feito os estudos de rentabilidade futura e desembolsado os recursos para a aquisição da participação societária (tanto o valor do principal quanto o do ágio). Ou seja, quando ocorre a incorporação é que se dá a subsunção do fato à norma e surge a prerrogativa de amortização do sobrepreço, pago em momento anterior pela investidora em razão da confiança na rentabilidade futura da investida. Destaque-se que a regra se aplica tanto à incorporação da investida pela investidora quanto, no sentido inverso, à hipótese em que a investidora é que é incorporada por sua investida. Em ambos os casos, a lei exige que a investidora envolvida na incorporação seja a "original" ou stricto sensu (no sentido de que a originalidade está indissociavelmente ligada à pessoa jurídica que paga o ágio e, por isso mesmo, tem confiança na rentabilidade futura, pois é quem assume o risco). (...) De forma correlata ao que se analisou quanto ao aspecto pessoal, a confusão de patrimônios, principal item do aspecto material para fins de enquadramento no art. 386 do RIR/1999, consuma-se quando, na sociedade incorporadora, o lucro futuro e o investimento original com expectativa desse lucro (aquele que foi sobreavaliado) passam a se comunicar diretamente (os riscos se fundem: o risco do investimento assim entendidos os recursos aportados e o risco do empreendimento). Compartilhando o mesmo patrimônio a investidora e a investida, consolida-se cenário no qual a pessoa jurídica detentora da "mais valia" (ágio) do investimento baseado na expectativa de rentabilidade futura passa a ser responsável também por honrar tal rentabilidade. Assim, a legislação permite que o contribuinte considere perdido o capital que foi investido com o ágio e deduza a despesa relativa à "mais valia". Configuração semelhante ocorre na incorporação reversa, na medida em que a pessoa jurídica responsável por gerar a rentabilidade esperada para o futuro passa a ser a detentora do ágio baseado na expectativa de tal rentabilidade. Sendo assim, pressupõe-se que a "mais valia" porventura contabilizada tenha sido efetivamente suportada por alguma das pessoas que participam da "confusão Fl. 3429DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 60 patrimonial". Para fins de acesso à dedutibilidade estabelecida pelo art. 386 do RIR/1999, a pessoa jurídica que efetivamente suportou o ágio pago na aquisição de um investimento deve incorporar tal investimento (incorporação da investida pela investidora) ou ser incorporada pela empresa onde investiu (incorporação "às avessas"). Em síntese, a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material das hipóteses ali previstas. Na atual redação destes dispositivos, exclusivamente no caso em que houver o efetivo desembolso de valores (ou sacrifício de outros ativos) a título de investimento da investidora (futura incorporadora ou, no caso da incorporação reversa, incorporada) na investida (futura incorporada ou, no caso da incorporação reversa, incorporadora), é que haverá o atendimento aos aspectos pessoal e material. Se o ágio não foi de fato arcado por nenhuma das pessoas participantes da "confusão patrimonial", não há sentido em clamar-se pela dedutibilidade das despesas decorrentes de amortização de ágio instituída pelo art. 386 do RIR/1999. O Conselheiro André Mendes Moura, por sua vez, no acórdão nº 9101-002.304, mostra que, independentemente da "genialidade da construção empreendida, da reorganização societária arquitetada e consumada", o investidor originário é, de fato, aquele de quem partem a decisão e os recursos para a aquisição do investimento com sobrepreço. Veja- se: A primeira verificação parece óbvia, mas, diante de todo o exposto até o momento, observa-se que a discussão mais relevante insere-se precisamente neste momento, situado antes da subsunção do fato à norma. Fala-se insistentemente se haveria impedimento para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma de despesa. O ponto é que, independente da genialidade da construção empreendida, da reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma não perderá a condição de investidora originária. Quem viabilizou a aquisição? De onde vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida? Quem tomou a decisão de adquirir um investimento com sobrepreço? Respondo: a investidora originária. Ainda que a pessoa jurídica A, investidora originária, para viabilizar a aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica C, ou (2) efetuado aportes financeiros (dinheiro, mútuo) para a pessoa jurídica C, a pessoa jurídica A não perderá a condição de investidora originária. Pode-se dizer que, de acordo com as regras contábeis, em decorrência de reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida). Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários. Isso porque se trata de operação que não se enquadra na hipótese de incidência da norma, que elege, quanto ao aspecto pessoal, a pessoa jurídica A (investidora originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas entre a despesa incorrida pela pessoa jurídica A (investidora originária que efetivamente incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela pessoa jurídica B (investida). Mostra-se insustentável, portanto, ignorar todo um contexto histórico e sistêmico da Fl. 3430DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 61 norma permissiva de aproveitamento do ágio, despesa operacional, para que se autorize "pinçar" os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, promover uma interpretação isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária. No presente caso não é preciso muito esforço para se verificar que a confusão patrimonial entre investidora e investida é apenas aparente. Isso porque a investidora (KORCULA) cujo patrimônio se encontrou com o da investida (ATACADÃO) por ocasião de sua incorporação reversa não foi quem, de fato, efetivamente incorreu no esforço para adquirir o investimento com ágio. Não é ela (KORCULA) a investidora real (ou originária), mas sim empresa efêmera pela qual recursos e ágio apenas transitaram ("empresa veículo", para se usar a expressão corrente na doutrina e na jurisprudência). Diversos elementos fáticos destacados no TVF (item VII, "Análise das Operações Efetuadas pelo Grupo Carrefour") apontam nesse sentido, como se vê a seguir. Em primeiro lugar, os recursos para aquisição de ATACADÃO por KORCULA vieram da controladora do Grupo sediada no exterior (CARREFOUR BV). Parte através de integralização em aumento de capital em duas etapas (de CARREFOUR BV para BREPA e de BREPA para KORCULA, como mostra o descritivo ao início do voto) e parte em empréstimo de CARREFOUR BV diretamente para KORCULA, empréstimo para o qual não foram cobrados juros. Confira-se: 91. O Carrefour BV foi a real adquirente do Atacadão, tendo não só fornecido a totalidade dos recursos financeiros (via aumento de capital social e empréstimo), que fizeram uma rápida passagem pela Berpa e pela Korcula antes de serem transferidos para os vendedores do Atacadão, como provavelmente foi o centro decisório da aquisição. (...) 106. Há um outro aspecto bastante engenhoso nesta operação, que é o pagamento de parte da aquisição com empréstimo. O empréstimo concedido pelo Carrefour BV à empresa Korcula representou 49% do pagamento aos vendedores, portanto, 49% do ágio apurado no negócio. 107. Da concessão do empréstimo, em 30/04/2007, até a incorporação pelo Atacadão, em janeiro de 2008, a Korcula não pagou juros ou qualquer valor do principal. Em 18/01/2008, pouco antes da sua incorporação, a Korcula tomou um novo empréstimo com o grupo BNP Paribas, através de venda de títulos de sua emissão, representativos de quotas de capital, com prazo para recompra. Com a incorporação reversa, esse empréstimo está sendo suportado pelo próprio Atacadão. 108. O ágio é um ativo de quem paga o investimento. Neste caso, é o Carrefour BV, empresa sediada no exterior, o local de decisão da operação e a provedora dos recursos necessários para a sua execução, é a ela que pertencem o investimento e o ágio decorrente. E por estar no exterior a fonte dos recursos, por conseguinte, o ágio não tem como ser amortizado aqui no Brasil. Mas há também outros elementos indicativos da artificialidade da amortização pretendida. Tome-se, por exemplo, o curto espaço de tempo entre a passagem da KORCULA pelo Grupo Carrefour e a efetuação da aquisição do ATACADÃO, bem como a Fl. 3431DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 62 inexistência de estrutura operativa nessa empresa, consideradas a magnitude e a complexidade do negócio, que envolvia avaliação de ativos e ágio por rentabilidade futura. Veja-se: 86. No caso em análise, o ágio contabilizado foi baseado no valor da rentabilidade futura da empresa adquirida. Tal fundamento foi justificado por diversos demonstrativos e tabelas, várias em francês, sem nenhuma identificação, que foram apresentados à fiscalização como sendo a Avaliação Econômico-Financeira do Atacadão que teria sido feita pela Korcula56. É de se notar a rapidez com que a Korcula conseguiu elaborar uma avaliação de rentabilidade futura, vez que passou a fazer parte do Grupo Carrefour somente em 10/04/2007 e, em 30/04/2007, já estava adquirindo a empresa objeto da avaliação. E mais, sem ter despesa alguma seja com empregados ou com prestadores de serviço57. A destacar também a rapidez com que os recursos chegaram a KORCULA e passaram para os alienantes de ATACADÃO e a existência efêmera da KORCULA: 94. A passagem desses recursos pela Brepa e pela Korcula foi de apenas algumas horas, visto que foram recebidos em 30/04/2007 e transferidos para os vendedores no mesmo dia 30/04/2007. Essa rápida passagem serviu apenas para dar a aparência formal ao negócio. E na sequência, a subsidiária Atacadão incorporou sua controladora formal Korcula, em operação denominada de “incorporação às avessas”, para dar aparência de extinção do investimento. E ainda a inconsistência e a incapacidade de a Fiscalizada justificar a existência da KORCULA: 97. Apesar dessa constatação, a fiscalizada foi intimada55 a justificar os motivos e fins da existência da sociedade Korcula, destacando os benefícios esperados. Em resposta foi informado que56: (...) Como se tratava de um novo negócio, sobre o qual o Grupo Carrefour ainda não tinha certeza dos resultados que iria alcançar, foi feita a opção por desenvolver a nova atividade em empresa autônoma, desvinculada das empresas que já existiam e se dedicavam ao mercado varejista. (...) após um período de adaptação, a existência da empresa Korcula Participações Ltda passou a ser desnecessária. Assim, foi feito um projeto de reestruturação societária do Grupo Carrefour no Brasil, com o objetivo de integrar essa sociedade e as demais empresas antes pertencentes ao Atacadão, ao Grupo Carrefour. Com a reorganização das empresas, conseguiu-se reduzir os custos totais de manutenção das estruturas, bem como foram verificados ganhos de eficiência operacional, administrativa e financeira. 98. Vale a pena reapresentar a justificativa constante do Protocolo elaborado quando da incorporação da Korcula pelo Atacadão: (...) entendem que a incorporação da segunda nomeada pela primeira é de real interesse das sociedades uma vez que, tendo em vista a correlação existente entre as mesmas, proporcionará uma maior sinergia com o desenvolvimento de outras atividades afins, bem como acarretará considerável economia operacional e administrativa com a concentração das atividades administrativas em uma única unidade. Assim, as administrações das sociedades acima mencionadas entendem Fl. 3432DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 63 de todo conveniente a citada incorporação, pelo que aconselham a sua aprovação. 99. Como se observa o que era um novo negócio sobre o qual não se tinha certeza dos resultados, tornou-se uma atividade afim, a qual é conveniente que seja concentrada em uma única unidade, acarretando considerável economia operacional e administrativa. Bem, não se pode deixar de destacar que a atividade era “afim” desde a aquisição do Atacadão, e que a economia resultante da incorporação da Korcula não foi muito considerável, visto que não tinha custos, as despesas eram aquelas decorrentes da operação com o Atacadão, assim como as receitas. Ainda de acordo com as informações da DIPJ 2008, ano-calendário 2007, era uma empresa sem empregados65. Não se trata de ignorar a existência da KORCULA ou de desconsiderar sua personalidade jurídica e regular constituição, ao arrepio do direito civil brasileiro e da legislação societária, como alega a Recorrente. Não se trata, também, de interferir na condução dos negócios de empresa privada por obrigar o investidor a adquirir a empresa alvo diretamente. Se trata, sim, de negar os efeitos fiscais pretendidos pelo grupo econômico pela simples razão de que as regras tributárias aplicáveis não foram satisfeitas. Como bem assinalou o acórdão recorrido, "a autuação baseia-se exclusivamente no passo intermediário da reorganização societária e dos seus efeitos tributários", não se contestando "os objetivos negociais finais da reorganização", nem se fundando o lançamento fiscal no art. 116, § único do Código Tributário Nacional. Se a aquisição pelo Grupo Carrefour de ATACADÃO da maneira pretendida (mantendo a holding BREPA como controladora no país das empresas operacionais, inclusive ATACADÃO) não iria conformar situação que permitisse a dedução da amortização do ágio pago na aquisição, a interposição de empresa no processo não tem o condão de reconfigurar as regras para permitir os efeitos fiscais pretendidos. O acórdão recorrido, aliás, enfrentou com muita propriedade esse aspecto, não assistindo razão à ora Recorrente quando tenta contrapor tais argumentos. Confira- se: Nesse sentido, compulsando os autos, percebe-se claramente que o investimento realizado (aquisição das ações da RECORRENTE), e adquirido com ágio, comporia o ativo da então adquirente, provavelmente, por tempo indeterminado, haja vista a continuidade das operações, em seu próprio nome, por parte da RECORRENTE. Assim, caso a aquisição fosse realizada pela holding que efetivamente atuava (BREPA), ou qualquer outra empresa operacional do grupo Carrefour no Brasil, não haveria qualquer extinção do investimento, haja vista a continuidade das operações da RECORRENTE. A artificialidade da operação foi justamente buscar o contorno de tais normas imperativas, que impunham a ativação do ágio, buscando posicionar a RECORRENTE diante de normas de contorno, quais sejam, o art. 386, III, e seu § 6º, II, do RIR/99, transcritas a seguir, mediante operações societárias meramente com fins fiscais: (...) Isso porque o fato de a formação do ágio ter cumprido os requisitos legais estabelecidos, em especial aqueles em que essa turma firmou entendimento necessários (o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; a realização das operações originais entre partes não ligadas; seja demonstrada a lisura na avaliação da empresa adquirida, bem como a expectativa de rentabilidade Fl. 3433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 64 futura), não possui o condão de permitir que a regra geral seja desrespeitada, qual seja, o ágio deverá compor o custo do investimento para fins de apuração de ganho de capital em eventual alienação (inteligência do art. 391 c/c art. 426, II, ambos do RIR/99). A meu ver, independentemente do desenho das operações e dos eventuais propósitos negociais na utilização de empresas veículo, não havendo extinção do investimento adquirido com ágio mediante confusão patrimonial entre investida e investidora, não há que se falar em dedutibilidade do ágio. Não merece acolhida, portanto, o recurso da Contribuinte no que se refere à presente matéria. Com base nos fundamentos acima adotados, considero não só insubsistentes, mas absolutamente irrelevantes os argumentos da Contribuinte acerca da existência de propósito negocial para a criação e utilização da MAS ACQUISITIONS quando da aquisição do investimento (MACDERMID), no contexto do plano de expansão do grupo PLATFORM, conforme o citado “Global SPA". Igualmente irrelevantes os motivos que teriam levado a PLATFORM a ordenar a incorporação da MAS pela ARYSTA. No caso, ao fim e ao cabo, pouco importa se a MAS foi criada/utilizada com o único propósito de viabilizar a amortização fiscal do ágio; em essência, importa verificar se os requisitos, tanto pessoal quanto material, exigidos pela legislação no que concerne às regras de amortização do ágio, foram ou não cumpridos. No caso, entendo que não foram respeitados tais requisitos, haja vista que o investidor de fato (PLATFORM), verdadeiro responsável pelo cálculo, avaliação e pagamento do ágio, não participou efetivamente da confusão patrimonial empreendida apenas formalmente entre MAS e MACDERMID (posteriormente com a interveniência de ARYSTA). E se tivesse assim feito, o ágio não poderia ser aproveitado, haja vista tratar-se de empresa estrangeira, a não ser que a própria empresa aqui adquirida viesse a incorporar a sua investidora no exterior, o que no caso concreto seria irrazoável do ponto de vista econômico. Reitero o entendimento da Fiscalização e da decisão recorrida de que a compra da empresa brasileira somente foi viabilizada a partir de um plano de expansão pensado e dirigido pelo Grupo PLATFORM, no exterior, sendo este o verdadeiro “investidor”. O ágio aqui objeto de análise não foi de fato arcado por nenhuma das pessoas participantes da "confusão patrimonial" ocorrida apenas de forma aparente (MAS e ARYSTA x MACDERMID), não havendo sentido em se clamar pela dedutibilidade das despesas decorrentes da amortização da despesa instituída e regulada pelo art. 386 do RIR/1999. Portanto, as alegações da Recorrente de que os aumentos de capital da holding brasileira não permitem concluir que teria havido aquisição da MacDermid pela sociedade estrangeira, mas apenas a capitalização da holding brasileira para viabilizar a aquisição em conformidade com as diretrizes fixadas no Global SPA, ou de que a integralização das operações da Arysta Brasil e da MacDermid não teria acontecido somente no Brasil para fins fiscais, mas também em outras jurisdições como forma de reduzir gastos e integralizar as operações das entidades pertencentes ao mesmo grupo econômico, perdem qualquer relevância na apreciação do caso concreto. Fl. 3434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 65 Portanto, não é determinante a discussão acerca das alegações da Recorrente sobre se as operações de constituição da MAS Acquisition seriam ou não, na verdade, artificiais e/ou desnecessárias, ou se a aquisição da MacDermid poderia ou não ser feita diretamente pela sociedade estrangeira (PLATFORM); ou, ainda, relativamente aos documentos juntados pela Recorrente à impugnação e que, segundo a mesma, teriam sido ignorados pela decisão recorrida; de novo, em essência, importa verificar se os requisitos, tanto pessoal quanto material, exigidos pela legislação no que concerne às regras de amortização do ágio, foram ou não cumpridos. Por todo o exposto, nego provimento ao recurso em relação à amortização do ágio. Da qualificação da multa de ofício Em relação à multa qualificada, alega a Recorrente que a ocorrência de simulação não poderia ser simplesmente presumida ou alegada de forma genérica, nem tampouco as figuras específicas da sonegação, fraude e conluio poderiam ser genericamente referidas como um suposto “dolo”. Segundo a Contribuinte, a efetiva caracterização de sonegação, fraude ou conluio deveria ser provada por meios hábeis e idôneos, de forma clara e inequívoca, o que não teria ocorrido nos autos, pois no caso concreto não teria havido a prática de atos jurídicos com quaisquer desses vícios. Segue a Recorrente alegando que os atos e negócios praticados pelas entidades envolvidas neste processo (MAS Acquisitions, MacDermid e Arysta Brasil) teriam sido dotados de reais propósitos negociais e finalidades contratuais, não sendo possível asseverar que as condutas perpetradas pelas partes teriam como única e exclusiva finalidade a menor apuração do fato gerador de tributos. Portanto, não haveria que se cogitar de qualquer tipo de intuito simulado ou fraudulento por parte da Recorrente ou de qualquer das empresas intervenientes nas operações que redundaram no surgimento e da dedução do ágio. Esse ponto é importante, haja vista que a Autoridade Fiscal fundamentou a qualificação da multa de ofício na alegada conduta dolosa de fraudar a Administração Tributária ao utilizar empresa veículo, pessoa jurídica sem nenhum substrato econômico, alheia ao conceito de empresa, para a aquisição de participação societária com ágio, posteriormente deduzido como despesa após uma incorporação às avessas, operação societária que não teria nenhum propósito negocial, o que teria levado à redução indevida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL; tal conduta estaria contemplada no disposto no art. 72 da Lei nº 4.502/64. Vejamos como se manifestou a Autoridade Fiscal no TVF (v. e-fls. 1.602/1.605): De acordo com a ementa do Acórdão 9202003.128 CSRF, 2ª Turma, de 27 de março de 2014, “a fraude se caracteriza por uma ação ou omissão, inclusive de simulação ou Fl. 3435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 66 ocultação, e pressupõe, sempre, a intenção de causar dano à fazenda pública, num propósito deliberado de se escapar, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária”. Conforme já detalhadamente exposto neste relatório, o negócio principal realizado foi a aquisição, no exterior, do grupo CHEMTURA CORPORATION pela PLATAFORM SPECIALTY PRODUCTS CORPORATION. Ela que assumiu todos os riscos e efetivamente suportou financeiramente a aquisição. Todavia, com o objetivo de ocultá-la de ser a real adquirente da participação societária, a PLATFORM, criou uma empresa efêmera, “MAS”, no Brasil (conforme já descrito nos itens 4.1 e 4.5), a fim de originar (internalizar) um ágio fiscal no patrimônio de uma holding brasileira e dar aparência de regularidade na sua dedução. A artificialidade da criação da empresa efêmera é demonstrada nas transações efetuadas pelo GRUPO PLATFORM. Inicialmente porque o ágio surgiria em empresa estrangeira (PLATFORM SPECIALTY PRODUCTS) e, consequentemente, não seria possível seu aproveitamento no Brasil. O que a fez lançar mão do artifício de criar uma empresa, localizada aqui no país, sem atividade operacional alguma (vide contabilidade, sem receitas e despesas operacionais, exceto os resultados por equivalência patrimonial), sem nenhum patrimônio em seu ativo, além das aquisições efetuadas. Em suma, todo o seu patrimônio se restringia ao investimento na MACDERMID DO BRASIL e CHEMTURA ARGENTINA (empresas pertencentes à CHEMTURA CORPORATION transferidas para a PLATFORM conforme contrato internacional lavrado). Sem contar, a precariedade da empresa, visto que ela foi criada em setembro de 2014 e baixada em julho de 2016, isto é, com data de início e fim bem definida pelo grupo. Isso porque a data de criação foi de apenas 5 meses, após a lavratura do contrato internacional (SAPA), um pouco antes da aquisição e a data de encerramento, logo após incorporação e aproveitamento do ágio fiscal por uma terceira empresa operacional do GRUPO PLATFORM (ARYSTA), adquirida em fevereiro de 2015, também como parte estratégica do aproveitamento do ágio. Vejam que, além de reconhecer o valor do ágio na empresa efêmera “MAS” no Brasil, a real investidora (PLATFORM) incorporou em sua contabilidade no exterior (Estados Unidos) o ágio total gerado na operação de compra da CHEMTURA CORPORATION no seu custo de aquisição, de forma que na futura alienação deste investimento irá pagar Ganho de Capital reduzido. Em uma verdadeira operação de “ganhaganha”, isto é, ganha lá fora com uma redução no Ganho de Capital e ganha no Brasil com a dedução do ágio usando empresa-veículo domiciliada no país. Contudo, só há um caminho: ou a real investidora está situada no exterior, ou ela está no Brasil. Como já exaustivamente demonstramos neste Relatório, a real compradora está fora do país e usou de meios para maquiar esse fato e assim se aproveitar de benefício fiscal em prejuízo ao Fisco Brasileiro. Nessa toada, é possível perceber que o GRUPO PLATFORM, conscientemente, organizou todos os eventos societários com o único objetivo de aproveitar o ágio fiscal no Brasil. Essa organização dos fatos, totalmente controlável pela PLATFORM, obedece, como já descrito, uma ordem lógica para simular a regularidade e legalidade. Criando um CNPJ, com capital social baixo (R$ 100,00), seguido de um aumento milionário com integralização em recursos oriundos do exterior (controladora), para operacionalizar a Fl. 3436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 67 aquisição da empresa com ágio, internalizando-o. Como a empresa criada é efêmera, no objetivo de transferir o ágio, inclui uma terceira empresa (ARYSTA), também controlada pelo grupo PLATFORM, no quadro societário, com a posterior incorporação da investida e “investidora” (empresa veículo) por esta terceira empresa, para, por fim, aproveitar o referido ágio na empresa operacional (ARYSTA). Além de deliberadamente transferir o ágio da empresa norte-americana PLATFORM para que ocorresse no Brasil, ela transfere também o ágio detido no patrimônio da MAS (empresa veículo) para a ARYSTA, através de uma incorporação reversa; sem, entretanto, se atentar que não estaria ocorrendo a confusão patrimonial requerida pela legislação tributária para dedução da despesa de ágio entre investida (MACDERMID) e “investidora” (MAS), mas sim entre uma terceira, alheia a operação (ARYSTA). Dessa forma, ela tenta simular regularidade do ágio em toda sua trajetória, sem que de fato o seja, numa clara tentativa de alterar o fato gerador e assim diminuir o valor do IRPJ e da CSLL a pagar. Inevitavelmente devemos concluir que todos os eventos societários com a empresa efêmera tinham única e exclusivamente o objetivo de reduzir a tributação sobre o lucro. (...) Ademais, em face dos fatos trazidos neste Relatório Fiscal não resta dúvida que intencionalmente a contribuinte usou da simulação para excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal, de modo a reduzir o montante dos tributos devidos e evitar ou diferir o seu pagamento. Portanto, impõe-se a qualificação da multa de ofício com base nos art. 142 c/c 149, VII, do CTN, art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430/96 c/c art. 72 da Lei nº 4.502/64. O acórdão recorrido tratou dessa questão da seguinte forma (v. e-fls. 3.183/3.184): Entretanto, verifica-se que a qualificação da multa de ofício está devidamente fundamentada na utilização de empresa veículo para internalizar artificialmente o ágio em questão para sua posterior amortização. A aquisição da MacDermid pela MAS Acquisitions, que resultou na contabilização do referido ágio pela MAS Acquisitions, foi realizada com recursos prevenientes do exterior pertencentes ao grupo Element Solutions, sendo que toda a negociação desta aquisição foi realizada pelos grupos estrangeiros Element Solutions e CHEMTURA, antes mesmo da constituição da MAS Acquisitions aqui no Brasil. A MAS Acquisitions permaneceu sem substância econômica até ser incorporada juntamente com a MacDermid pela Arysta Brasil, momento a partir do qual o ágil passou a ser amortizado para efeitos fiscais, sendo que todas as operações que realizou sido decididas e organizadas pelo grupo Element Solutions. Desta forma, correta a qualificação da multa de ofício em razão de restar evidenciada a utilização de simulação para excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária principal, de modo a reduzir o montante dos tributos devidos. Bom, vamos por partes. Primeiramente, em relação ao tema Simulação: A Acusação Fiscal é clara ao apontar fatos que podem estar inseridos em um contexto de planejamento Fl. 3437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 68 tributário abusivo, engendrado pela Autuada e demais empresas do mesmo grupo econômico. As características das operações que redundaram no aproveitamento do ágio levaram a Fiscalização a concluir que foram engendradas com o único propósito de suprimir tributos. É indiscutível que o Contribuinte tem o direito de estruturar o seu negócio da maneira que melhor lhe convier, tendo sempre como objetivo reduzir custos e despesas, maximizando o seu lucro, inclusive, através da redução de sua carga tributária. Não há nada de ilegal nesse proceder. O que não se pode admitir é que os atos e negócios jurídicos praticados sob o manto de uma aparente legalidade, sejam realizados sem qualquer finalidade empresarial ou negocial, ou simplesmente para encobrir o verdadeiro e único propósito da operação, qual seja, o de reduzir o pagamento de tributos. Quando se fala em planejamento tributário abusivo não se pode olvidar dos ensinamentos de Marco Aurélio Greco1: No entanto, creio que há outro aspecto a ser ponderado, ao examinar o tema do planejamento tributário (ou da elisão fiscal), e que não se prende, propriamente, à existência do direito, mas ao seu uso, ao modo de seu exercício. A pergunta que se põe é: admitida a existência do direito de o contribuinte organizar a sua vida, este direito pode ser utilizado sem quaisquer restrições? Ou seja, tal direito é ilimitado? Todo e qualquer “planejamento” é admissível? Minha resposta é negativa. E assim entendo por várias razões. (pág. 198) (...) Ou seja, cumpre analisar o tema do planejamento tributário não apenas sob a ótica das formas jurídicas admissíveis, mas também sob o ângulo da sua utilização concreta, do seu funcionamento e dos resultados que geram à luz dos valores básicos de igualdade, solidariedade social e justiça. (pág. 202) (...) Isso não afasta a possibilidade de o abuso de direito ser qualificado como hipótese de ato ilícito. Assim, no Código Civil de 1916, a doutrina discutia este ponto havendo divergência a respeito, porém, com o advento do Código Civil de 2002 a questão ficou solucionada, pois seu artigo 187 é expresso ao prever que o abuso de direito configura ato ilícito: Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes. (pág. 206) (...) Antes do Código Civil de 2002, o importante era saber se o Fisco poderia se recusar a aceitar os efeitos do ato ou negócio jurídico, invocando para tanto, a existência 1 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário. São Paulo, Dialética, 2011, p.194-248. Fl. 3438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 69 de abuso de direito, procedendo, como menciona a doutrina francesa, à desqualificação e subsequente requalificação fiscal do negócio ocorrido, para exigir o imposto que seria devido não fora o negócio lícito, mas abusivo. Depois do Código Civil de 2002, como o abuso de direito passou a ser expressamente qualificado como ato ilícito, a questão tributária torna-se muito mais relevante, pois o abuso faz desaparecer um dos requisitos básicos do planejamento, qual seja, o de se apoiar em atos lícitos. (pág. 207) (...) No Brasil, entendo que esta possibilidade de recusa de tutela ao ato abusivo (mesmo antes do Código Civil de 2002) encontra base no ordenamento positivo, por decorrer dos princípios consagrados na Constituição de 1988 e da natureza da figura. Porém, a atitude do Fisco no sentido de desqualificar e requalificar os negócios privados somente poderá ocorrer se puder demonstrar de forma inequívoca que o ato foi abusivo por ter sido distorcido seu perfil objetivo ou extrapolados seus limites, o que pode, em tese, configurar-se, inclusive se tiver por sua única ou principal finalidade conduzir a um menor pagamento de imposto. Esta conclusão resulta da conjugação dos vários princípios acima expostos e de uma mudança de postura na concepção do fenômeno tributário que não deve mais ser visto como simples agressão ao patrimônio individual, mas como instrumento ligado ao princípio da solidariedade social. (pág. 208) (...) Em suma, não há dúvida de que o contribuinte tem o direito, encartado na Constituição Federal, de organizar sua vida da maneira que melhor julgar. Porém, o exercício deste direito supõe a existência de causas reais que levem a tal atitude. A auto-organização com a finalidade predominante de pagar menos imposto configura abuso de direito, além de poder configurar algum outro tipo de patologia do negócio jurídico, como, por exemplo, a fraude à lei. (pág. 228) Portanto, o direito de o contribuinte se auto-organizar e decidir sobre a melhor forma de se beneficiar de eventual planejamento tributário não pode ser absoluto, devendo observar a forma como irá exercer esse direito, sob pena de incorrer no abuso de seu exercício. Neste mesmo sentido veja-se o disposto no Acórdão nº 9101-002.538 - 1ª Turma, de 20 de janeiro de 2017, da lavra do I. Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, citando o Acórdão nº 101- 94.986, de 19/05/2005, de relatoria da I. Conselheira Sandra Maria Faroni: Não se discute que o empresário pode gerir seus negócios com inteira liberdade, inclusive sendo lícito e até desejável fazê-lo de forma a obter maior economia de tributos possível. Há, todavia, uma diferença entre atuações que objetivam os negócios empresariais e atuações que objetivam exclusivamente reduzir artificialmente a carga tributária. O direito do contribuinte de auto-organizar sua vida não é ilimitado. Os direitos de alguns sofrem limitações impostas pelos direitos Fl. 3439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 70 de outrem. Atuando dentro da lei, o empresário é livre para gerir os seus negócios, mas não para gerir os negócios do Estado. A mais moderna corrente doutrinária entende que a ótica da análise não deve ser sob o ângulo da licitude ou ilicitude (a licitude é requisito prévio), mas sim, da oponibilidade ou inoponibilidade dos seus efeitos ao fisco. O conceito de legalidade a ser observado não tem sentido estrito de corresponder à conduta que esteja de acordo com os preceitos específicos da lei, mas sim um sentido amplo, de conduta que esteja de acordo com o Direito, que abrange, além da lei, os princípios jurídicos Assim, cada caso deve ser analisado com cuidado, para decidir sobre a oponibilidade ao fisco dos negócios formalizados. Dentro dessa ótica, se o negócio lícito, embora inusual, se apoiar em causas reais, em legítimos propósitos negociais, contra ele o Fisco nada pode objetar. Todavia se adotada uma forma de negócio jurídico inusual, sem um real propósito negocial, mas visando apenas reduzir artificialmente a carga tributária, o Fisco a ele pode se opor." Portanto, não basta ser lícita a operação para que seus efeitos sejam automaticamente oponíveis ao Fisco. Para que possam gerar efeitos tributários, mais que conformidade com a lei, a operação realizada deve estar conforme o Direito. E é exatamente este o caso dos autos. Apesar de as operações realizadas aparentarem estar acobertadas sob o manto da legalidade, no caso concreto, verifica-se o completo desvirtuamento do objetivo natural a que se destinam, haja vista o evidente propósito de sua realização estar vinculado única e exclusivamente à economia no pagamento de tributos, in casu, do IRPJ e da CSLL. Neste sentido, trago outro precedente, desta feita, da 2ª Turma, vazado no Acórdão nº 1402-002.325, da lavra do Eminente Conselheiro Demetrius Nichele Macei, que reproduzo abaixo naquilo que nos interessa: Nesse tema, filio-me à corrente que entende que o fato de os atos ou negócios jurídicos virem a ser executados de acordo com as formalidades previstas na legislação societária e comercial, como, p. ex., assembléias de deliberação para emissão de debêntures, instrumento particular de escritura de emissão de debêntures, boletins de subscrição de debêntures, contratos de mútuo, registro dos atos, etc, não garante à contribuinte, por si só, a dedutibilidade prevista na legislação tributária. Com efeito, a legalidade dos atos é condição essencial para que a conduta do contribuinte possa ser considerada lícita, mas não suficiente para que se conclua que os efeitos resultantes de seu conjunto estejam em conformidade com o ordenamento jurídico. Em outras palavras, é possível que cada um dos atos praticados pelo contribuinte, individualmente considerado, esteja de acordo com as exigências formais de alguma norma específica, mas que, em seu conjunto, não surta os efeitos esperados pelo ordenamento jurídico. As características gerais das operações, analisadas em seu conjunto, me levaram à conclusão de absoluta correção do procedimento fiscal ao glosar a despesa com a amortização do ágio. Fl. 3440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 71 Vejam que não estou de forma alguma afirmando que, isoladamente, as características do negócio jurídico realizado são ilícitas ou necessariamente implicariam, por si só, na indedutibilidade das despesas glosadas. A conclusão a que cheguei, pelo acerto da glosa das despesas, provém do "conjunto da obra". O alegado propósito negocial, como já vimos de forma detalhada, não se sustenta. Também considero como suficientes os fatos levantados pela Autoridade Fiscal para justificar a lavratura do Auto de Infração, lastreado no abuso de forma perpretado pela Contribuinte. Por tudo o que foi até aqui exposto, conclui-se ser indevida qualquer argumentação de que a Autoridade Fiscal não teria conseguido levantar elementos suficientes que autorizassem a conclusão por ela levada a efeito de que teriam sido praticadas operações abusivas. Está mais do que caracterizado o abuso do planejamento tributário empreendido pela Recorrente no âmbito de seu grupo empresarial. O procedimento fiscal foi realizado de forma bastante consistente, indo à fundo nas questões que permeiam todos os fatos considerados, em seu conjunto, como abusivos em relação ao direito de auto-organização dos negócios. Isso nos deixa seguros para afirmar que não procedem os argumentos da Recorrente para justificar uma operação que se mostra em tudo essencialmente artificial e dezarrazoada, desprovida de substância jurídica e orquestrada com o fim único de suprimir tributos. Em assim sendo, os atos praticados pela Recorrente, utilizando-se de “empresa veículo” para registrar e depois amortizar o ágio podem ser considerados como realizados de forma abusiva, sendo, portanto, inoponíveis ao Fisco por serem considerados ilícitos (art. 187 do Código Civil). Por serem inoponíveis ao Fisco, as consequências tributárias deles decorrentes (despesas/exclusões/compensações) devem ser consideradas indevidas, razão pela qual absolutamente escorreito o procedimento fiscal quanto à glosa empreendida. Entretanto, mesmo que considerados ilícitos, os atos praticados pela Recorrente não podem ser qualificados como fraudulentos para efeito de imposição da multa qualificada. Não foram poucos os casos enfrentados por esta Turma, bastante semelhantes aos sob análise neste processo, em que optou-se por afastar a qualificação da multa de ofício por se entender que não se faziam presentes os requisitos fundamentais para sua imposição, mormente a ocorrência de fraude. Cito dois casos, julgados à unanimidade por este Colegiado neste mesmo sentido: o acórdão nº 1401-002.884, de 18 de setembro de 2018, da lavra da Ilustre Conselheira Lívia De Carli Germano e o acórdão nº 1401-003.185, de 19 de março de 2019, editado pela não menos brilhante Conselheira Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin. Primeiramente, vejamos o que dizem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64: Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; Fl. 3441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 72 II – das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72. No caso concreto, concluímos que a Autuada agiu com abuso de direito, ou de seu exercício, o que, s.m.j., seria enquadrado na hipótese de elisão abusiva, em que os atos tidos por abusivos foram praticados antes da ocorrência do fato gerador; foram devidamente contabilizados e calcados em documentos formalmente corretos. Portanto, não há que se falar em fraude contra a Lei, conforme o disposto no art. 72 da Lei nº 4.502/64. Também não é caso de sonegação (conforme o art. 71 da Lei nº 4.502/64), haja vista que todos os atos foram devidamente declarados à Receita Federal, o que descaracteriza a ocorrência de ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais. Conforme pudemos extrair dos ensinamentos de Marco Aurélio Greco, a questão atinente à artificialidade da operação limita-se aos contornos das patologias de abuso de direito ou de fraude à lei, o que, conforme já observado, não implicam afronta direta à lei, mas sim utilização de dispositivo legal com excesso no seu gozo (abuso de direito) ou contorno de determinada norma imperativa mediante a utilização de outra norma, denominada norma de contorno (fraude à lei). Tanto o abuso de direito quanto a fraude à lei são institutos previstos na lei civil, com características próprias, mas não foram eleitos pelo legislador tributário como razão para qualificação da penalidade. Portanto, tratando-se de planejamento tributário, ainda que abusivo, julgo não estar caracterizado o dolo apto a ensejar a qualificação da penalidade, principalmente se levarmos em consideração que não houve nenhuma forma de ocultação da prática e dos fins almejados com a realização do negócio jurídico. Assim, creio ser adequado o entendimento expresso na Súmula CARF nº 142, haja vista a ausência de comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo. Por todo o exposto, ausentes os elementos que permitam o enquadramento da conduta da autuada nos conceitos de sonegação, fraude ou conluio (arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64), opino pela redução da penalidade para 75%. 2 Súmula CARF nº 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo. Fl. 3442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 73 Multa isolada por falta/insuficiência de recolhimento de estimativas Neste ponto a Recorrente se escora em alguns precedentes do CARF para requerer o cancelamento da multa isolada em razão do princípio da consunção. Entretanto, apesar dessa matéria ser tormentosa no âmbito também desta Turma, creio que não assiste razão à Recorrente. A decisão recorrida assim se manifestou quanto ao ponto: Contudo, deve-se perceber que as referidas multas têm hipóteses de incidência e bases de cálculo distintas: (i) a falta de recolhimento mensal das antecipações de IRPJ e CSLL, calculados por estimativa, sobre a receita bruta mensal ou balancetes mensais de suspensão ou redução; e (ii) a falta de pagamento do IRPJ e a CSLL apurados no encerramento do período de apuração (anual ou trimestral). A Lei prescreve expressamente a autonomia entre o dever de antecipar e a obrigação tributária principal, não havendo qualquer vinculação condicional entre o dever de antecipar mensalmente o IRPJ e a CSLL, calculado por estimativa, e o fato gerador anual do IRPJ e da CSLL, na medida em que persiste a obrigação de recolhimento mensal das estimativas, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL no encerramento do período anual de apuração. Ressalte-se que não é possível o lançamento das estimativas propriamente ditas, porque ainda não ocorrida a obrigação tributária propriamente dita, mas apenas o dever de antecipar um valor que pode vir a se configurar devido ou indevido, ao final do período. Assim, por se configurar uma mera antecipação, nos casos de inadimplemento, sujeita-se apenas a lançamento de multa isolada. É o que se encontra estipulado nos arts. 15 e 16 da Instrução Normativa nº 93, de 24 de dezembro de 1997, in verbis: (...) É justamente porque a estimativa não é exigível como obrigação principal (tributo), que foi instituída uma multa isolada (ou seja, exigida sem que o principal fosse exigido), para justamente penalizar as pessoas jurídicas que, apesar de optantes pela sistemática de apuração do Lucro Real Anual, descumprem o dever de apuração e recolhimento das antecipações mensais obrigatórias, nos termos da legislação em vigor. Conclui-se daí, que além de distintas naturezas jurídicas, a obrigação tributária e o dever de antecipação são completamente autônomos, e tal autonomia encontra eco nas próprias disposições legislativas, quando se referem à incidência da multa isolada, ainda que apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL no período. Diante do exposto, não se sustenta a tese de que a multa isolada sobre as estimativas não recolhidas não poderia ser exigida cumulativamente com a multa de ofício sobre o IRPJ e CSLL não recolhidos no ajuste anual, posto que completamente distintas e autônomas as infrações. Quanto à Súmula CARF nº 105, esta faz referência à multa isolada prevista no inciso IV do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, revogado pela Lei nº 11.448, de 2007, portanto, inaplicável ao presente caso. Ressalte-se que, após as alterações promovidas pela citada lei, verificam-se decisões do CARF admitindo a cumulação do lançamento da multa Fl. 3443DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 74 isolada, por falta de recolhimento das estimativas, com a multa de ofício sobre o imposto/contribuição devido no ajuste anual, conforme abaixo se reproduz: Nº Acórdão 9101-002.731 Data da Sessão 04/04/2017 MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano-calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, que foi alterada pela MP nº 351, de 22/01/2007, convertida na Lei nº 11.489, de 15/07/2007. Nº Acórdão 1302-002.107 Data da Sessão 12/04/2017 IRPJ. MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS MENSAIS. LEGALIDADE. AUSÊNCIA DE BIS IN IDEM. SÚMULA CARF Nº 105. INAPLICABILIDADE. A lei prevê expressamente aplicação da penalidade isolada no caso do descumprimento da obrigação de recolher o tributo estimado mensalmente, situação que se configura exatamente após o encerramento do exercício. Tal penalidade não se confunde com a multa de ofício aplicada sobre o saldo de imposto apurado ao final do exercício. As duas penalidades decorrem de fatos diversos que ocorrem em momentos distintos e a existência de um deles não pressupõe necessariamente a existência do outro. Inaplicável a Súmula CARF Nº 105 aos fatos geradores ocorridos após o ano-calendário 2007, por terem outro fundamento legal. Assim, é procedente a exigência da multa isolada de 50% sobre as estimativas de IRPJ e CSLL em concomitância com a multa de ofício. Neste tema, me coaduno com as razões adotadas pela decisão recorrida, pois penso estar-se diante de imposições diferentes, com fatos geradores diferentes, tipificações legais diferentes e motivações fáticas diferentes, vez que, da leitura artigo 44, da Lei nº 9.430/1996, com suas alterações, infere-se que, uma vez constatada falta ou insuficiência de pagamento de estimativa, será exigida a multa isolada, exigência que transcende a situação fática de ter sido apurado lucro ou prejuízo no final do período anual. Historicamente, a matéria foi tratada, de prefácio, no art. 44, I, §1º, IV da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, in verbis: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, Fl. 3444DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 75 sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; (...) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; (...) IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; Posteriormente, foi editada a Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007 (DOU 22/01/2007), convertida na Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, com a redação abaixo: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (...) b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Compulsando as alterações legislativas acima elucidadas, não se verifica, exceto em relação ao percentual a ser aplicado nos casos de multa isolada, qualquer alteração substancial nos dispositivos no que tange à hipótese de incidência e à base de cálculo da penalidade em apreço. O objetivo do preceito contido no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 (com as alterações legislativas supervenientes, inclusive) foi o de assegurar o recolhimento antecipado e evitar o não pagamento da estimativa mensal de IRPJ e CSLL no curso do ano-calendário e reconhecer que a base de cálculo da multa isolada sempre foi, mesmo antes das alterações legislativas, o próprio valor da estimativa que deixou de ser paga. Nesse contexto, a nova redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, elaborada a partir da vigência MP 351, de 2007 e da Lei nº 11.488, de 2007, ao instituir um percentual distinto e menos gravoso em relação ao aplicável ao descumprimento da obrigação tributária principal (IRPJ e CSLL devidos na apuração anual) apenas veio aperfeiçoar o preceito normativo acerca da incidência da multa isolada, por falta de recolhimento das estimativas mensais, explicitando o seu caráter de obrigação acessória. Fl. 3445DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 76 Sob a vigência da redação original da Lei nº 9.430, de 1996, e ainda atualmente, com a redação da Lei nº 11.488 de 2007, a multa isolada deve ser aplicada à pessoa jurídica, sujeita à tributação com base no lucro real, e optante pelo pagamento do IRPJ e da CSLL, em cada mês, determinados sobre bases de cálculo estimadas, por descumprimento da obrigação de antecipar o IRPJ ou a CSLL mensalmente devidos; e deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença da antecipação do IRPJ e da CSLL, mensalmente devida e não recolhida. Tem-se assim que a multa isolada em questão, que decorre da falta ou insuficiência de pagamento mensal das estimativas devidas no curso do ano-calendário, é aplicada em função do descumprimento de uma obrigação tributária acessória (falta de recolhimento de antecipações obrigatórias), e é completamente autônoma em relação à obrigação tributária principal a ser constituída, ou não, no final do período. Não é demais lembrar que a obrigação tributária principal, na definição da doutrina, é a “obrigação de dar” (pagar) o tributo devido, ou seja, é o “dever fundamental, consistente em prestação pecuniária, que é exigido de quem tenha realizado o fato descrito em lei”3, enquanto as obrigações acessórias revestem-se de clara natureza de “obrigação de fazer” e “obrigação de não fazer”, vale exprimir, são, como o próprio nome diz, “acessórias ao principal”, que é o compromisso do contribuinte pagar o encargo tributário devido, constituindo-se, no fundo, em “obrigações meramente instrumentais, simples deveres burocráticos que facilitam o cumprimento das obrigações principais”4. Neste raciocínio, a estimativa mensal não pode ser considerada propriamente um “tributo” devido, a ser extinto, por pagamento (modalidade de extinção da obrigação e do crédito tributário, prevista no art. 156, I do CTN), mas apenas uma “antecipação estimada” do tributo, a ser apurado como devido, ou não, ao final do período de apuração, que é devida e deve ser recolhida apenas para validar uma determinada sistemática de tributação de livre opção do contribuinte, qual seja: o Lucro Real Anual. Pois bem, justamente porque a estimativa não é exigível como obrigação principal (tributo) é que foi instituída uma multa isolada (ou seja, exigida sem que o principal fosse exigido), para penalizar as pessoas jurídicas que, apesar de optantes pela sistemática de apuração do Lucro Real Anual, descumprem, no curso do ano-calendário, a obrigação de apuração e recolhimento das antecipações mensais obrigatórias, requisito imperativo, nos termos da legislação em vigor. O único instrumento de que dispõe o Fisco para sancionar o descumprimento do dever de antecipar o IRPJ/CSLL devidos mensalmente pelas pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Real Anual, é a aplicação da multa isolada. 3 TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 1993, p. 306-307. 4ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado, 4ª. ed. São Paulo: Método, 2010. Fl. 3446DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 77 Conclui-se daí que, além de distintas naturezas jurídicas, são completamente autônomas as obrigações tributárias, relativas às antecipações mensais devidas a título de estimativas, e as relativas ao IRPJ e a CSLL devidos ao final do período de apuração anual, e tal autonomia encontra eco nas próprias disposições legislativas, quando se referem à incidência da multa isolada, ainda que apurado prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL no período, de modo que a multa isolada é sempre exigível, desde que apurada falta/insuficiência de recolhimento das estimativas mensais, sendo irrelevante a apuração de tributo devido no ajuste anual. Nesta linha, cumpre observar que não se aplica ao presente caso o contido na Súmula CARF nº 105, por se referir, esta, expressamente, à redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, anterior ao advento da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007. Assim, é forçoso negar-se provimento ao recurso voluntário relativamente à aplicação da multa isolada sobre as estimativas não pagas nos períodos base de 2016 a 2018. Dos Juros incidentes sobre a multa de ofício Segundo a Recorrente, a despeito da edição da Súmula CARF 108, mesmo a atualização das penalidades não poderia ser feita com a incidência de juros pela taxa SELIC, já que a legislação teria restringido a aplicação desse índice para valores de tributo, sem se reportar a multas (nos termos do artigo 3º do CTN, multa não é tributo). Tal matéria está sumulada no âmbito deste Conselho, sendo de aplicação obrigatória (vinculante) por todos os Conselheiros que atuam no Tribunal (vide art. 45, inciso VI, do RICARF). Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Assim, incabível o recurso no ponto, razão pela qual nego-lhe provimento. Do Recurso de Ofício - Glosa indevida de prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL A decisão recorrida reconheceu que os saldos de prejuízo e base de cálculo negativa da CSLL, apurados em relação aos anos de 2017 e 2018 deveriam ser excluídos da base tributável objeto da autuação. Foram excluídos da exigência relativa ao IRPJ os valores de R$923.533,42 e R$7.930.024,35 dos anos calendários de 2017 e 2018 respectivamente. Já em relação à CSLL, foi exonerado o valor de R$2.705.318,90. Assim, o total dos tributos exonerados (IRPJ e CSLL) importou em R$11.558.876,67. Já a multa de ofício correspondente aos referidos créditos, também exonerada, somou R$17.338.315,00. Fl. 3447DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/noticias/2019/arquivos-e-imagens/portaria-me-129-sumulas_efeito-vinculante.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 78 Portanto, o total do crédito tributário exonerado, perfazendo R$28.897.191,67, é superior ao limite de alçada para conhecimento do recurso de ofício, conforme o disposto na Portaria MF nº 02/2023, fixado em R$15.000.000,00. Vejam como se manifestou a decisão recorrida no ponto: No relatório fiscal, às fls. 1596, consta que nas ECF entregues pela Arysta Brasil foram apurados saldos negativos de IRPJ e CSLL nos anos-calendários autuados, à exceção do saldo nulo de CSLL apurado no ano de 2017, conforme abaixo reproduzido: Em regra, o saldo negativo apurado em cada período deve ser computado na apuração do imposto suplementar a ser lançado deste mesmo período, posto que o imposto lançado de ofício deve corresponder a parcela do imposto devido não paga espontaneamente pelo contribuinte. Entretanto, no presente caso, constata-se que os saldos negativos de IRPJ e CSLL referentes ao ano-calendário de 2016 foram utilizados pela contribuinte em declarações de compensação já homologadas quando da realização do lançamento fiscal, motivo pelo qual incabível sua utilização em duplicidade para reduzir o imposto/contribuição suplementar, conforme extratos do sistema SCC, abaixo reproduzidos: (...) Quanto ao saldo negativo de IRPJ relativo ao ano-calendário de 2017, no valor de R$ 923.533,42, verifica-se que foi objeto de pedido de restituição por meio do PER/DCOMP nº 00237.12852.300120.1.2.02-0148, que se encontra com a análise suspensa, “aguardando homologação da DCOMP referenciada”, entretanto, não se constata no sistema SCC qualquer DCOMP vinculada ao referido PER, conforme extrato abaixo reproduzido: (...) Quanto ao saldo negativo de IRPJ relativo ao ano-calendário de 2018, no valor de R$ 8.926.309,15, verifica-se que foi objeto de pedido de restituição por meio do PER/DCOMP nº 19404.53557.300120.1.2.02-1313, que se encontra com a análise automática, sem qualquer DCOMP vinculada ao referido PER, conforme extrato abaixo reproduzido: Fl. 3448DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 79 (...) Quanto ao saldo negativo de CSLL relativo ao ano-calendário de 2018, no valor de R$ 2.705.318,90, verifica-se que foi objeto de pedido de restituição por meio do PER/DCOMP nº 26228.80913.300120.1.2.03-1015, que se encontra com a análise automática, sem qualquer DCOMP vinculada ao referido PER, conforme extrato abaixo reproduzido: Diante do exposto, como os saldos negativos de IRPJ relativos aos anos-calendários de 2017 e 2018, bem como o saldo negativo de CSLL relativo ao ano-calendário de 2018, se referem a períodos autuados, e os créditos correspondentes estão sendo pleiteados mediante a apresentação de pedidos de restituição ainda não apreciados, não vinculados a declarações de compensação, caberia à autoridade lançadora computar tais saldos na apuração do tributo devido. Desta forma, é cabível a redução da exigência fiscal no valor correspondente aos citados saldos negativos, devendo a apreciação dos respectivos pedidos de restituição ficar suspensa até o deslinde do presente litígio, devendo ser bloqueada a utilização dos referidos créditos em declarações de compensação enquanto suspensa a apreciação destes. Saldos negativos a serem abatidos do crédito tributário lançado: (*) O valor do saldo negativo de IRPJ apurado pela contribuinte no ano-calendário de 2018 foi de R$ 8.926.309,15, superior ao valor suplementar de R$ 7.930.024,35 apurado no lançamento fiscal para esse mesmo período. Por esse motivo, remanescerá parcela do direito creditório pleiteado no PER/DCOMP nº 19404.53557.300120.1.2.02-1313 não utilizada neste voto. (...) Em razão da exoneração de parcela do crédito tributário lançado ter sido realizada mediante a recomposição do saldo negativo de IRPJ apurado pela contribuinte nos anos-calendários de 2017 e 2018, bem como do saldo negativo de CSLL relativo ao ano-calendário de 2018, e de que os referidos saldos tinham sido objeto de pedidos de restituição ainda não apreciados, não vinculados a declarações de compensação, deve a apreciação dos pedidos de restituição, abaixo especificados, ficar suspensa até o deslinde do presente litígio, devendo ser bloqueada a utilização dos referidos créditos em declarações de compensação enquanto suspensa a apreciação destes. Não considero acertada a decisão recorrida. Ainda mais se considerarmos que a Recorrente protocolou os PER/DCOMP acima arrolados anteriormente à lavratura do auto de Fl. 3449DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 80 infração, ou seja, tais créditos já haviam sido aproveitados (mesmo não tendo sido apreciados em sua plenitude) quando da formalização da presente exigência. Se, ao contrário, quando da lavratura do auto de infração, não houvesse nenhum pedido de ressarcimento/restituição/compensação de créditos relativos aos mesmos períodos de apuração a que se refere a exigência ora analisada, não haveria problema nenhum de a Autoridade Fiscal realizar a compensação de tais valores (após a apreciação da formação dos saldos negativos). Desse modo, evitar-se-ia a cobrança do tributo (com multa de ofício) que o contribuinte já tivesse recolhido e se encontrasse em poder do Fisco, sem qualquer pedido de restituição e/ou compensação apresentados. Porém, não foi isso que ocorreu. A própria autoridade fiscal que lavrou o auto de infração identificou que, na data da realização do lançamento, o contribuinte já havia apresentado pedidos de restituição/compensação atrelados aos saldos negativos referentes aos mesmos períodos de apuração. E, em respeito à opção do contribuinte, deixou claro que não utilizaria os saldos negativos informados para a dedução dos valores lançados de ofício. Abaixo reproduzo excerto do Relatório Fiscal que acompanha e faz parte do auto de infração (vide e-fls. 1.596): Por meio do Termo de Intimação Fiscal 003 (TIF 003), intimamos a contribuinte a informar se os valores recolhidos a maior como estimativas, nos anos de 2016 a 2018, para o IRPJ e CSLL foram utilizados para a quitação de outros débitos futuros. Em sua resposta a contribuinte esclarece que: - Os valores recolhidos a maior no ano de 2016, foram compensados nas estimativas de IRPJ e CSLL devidos no mês de setembro de 2017; - Os valores recolhidos a maior para os anos de 2017 e 2018 foram objetos de pedidos de ressarcimento. Diante da resposta dada pela contribuinte, concluímos que os valores recolhidos a maior nos anos de 2016 a 2018, listados no quadro acima, foram totalmente utilizados, ou para compensação ou ressarcimento. Dessa forma NÃO utilizamos esses valores para diminuir os débitos de IRPJ e CSLL anuais, nos anos mencionados, gerados com a recomposição da base de cálculo dos tributos, quando da glosa dos valores amortizados a título de ágio. Ressalte-se que a própria Receita Federal corrobora com tal entendimento, conforme se pode observar em excerto da ementa da Solução de Consulta Interna Cosit nº 24/2007 que, apesar de dizer respeito ao PIS e a COFINS não cumulativos, guardam estreita correlação com o caso em apreço. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS A autoridade fiscal deve aproveitar de ofício os créditos da não-cumulatividade da Cofins sempre que verificar a existência de saldo desses créditos no período em que ficar evidenciada infração à legislação da aludida contribuição, exceto quando tais créditos estiverem vinculados a Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP) Fl. 3450DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-006.993 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.728294/2021-41 81 pendente de verificação, hipótese em que a autoridade fiscal que constatar infração à legislação das aludidas contribuições não deve aproveitá-los de ofício. [...] Assim sendo, entendo que a decisão da Turma Julgadora de piso está equivocada, razão pela qual dou provimento ao recurso de ofício. Haja vista tudo o que foi firmado no presente voto, opino por dar provimento ao recurso de ofício e, quanto ao recurso voluntário, dar-lhe parcial provimento tão somente para afastar a qualificação da multa de ofício, reduzindo o seu percentual para 75%, mantendo incólume a autuação em relação às demais matérias objeto do mesmo. (documento assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves Fl. 3451DF CARF MF Original

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Numero do processo: 18220.724480/2020-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 16 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2015 DCOMP NÃO HOMOLOGADA. MULTA ISOLADA. CONSTITUCIONALIDADE. Conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional, de forma que não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) aplicada pela negativa de homologação de compensação tributária realizada pelo contribuinte.
Numero da decisão: 1201-006.875
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício. (assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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MULTA ISOLADA. CONSTITUCIONALIDADE. Conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral, o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 é inconstitucional, de forma que não há suporte legal para a exigência da multa isolada (50%) aplicada pela negativa de homologação de compensação tributária realizada pelo contribuinte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício. (assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). Relatório A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento 04, em atenção ao disposto no art. 34, inciso I, do Decreto nº 70.235/1972, recorreu de ofício da sua decisão proferida no Acórdão nº 104-007.128 (fls. 145), como autoridade julgadora de primeira instância no presente processo. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 18 22 0. 72 44 80 /2 02 0- 21 Fl. 164DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1201-006.875 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18220.724480/2020-21 A empresa COMPANHIA DE GÁS DE SÃO PAULO COMGÁS, pessoa jurídica já qualificada nestes autos, apresentou à Secretaria da Receita Federal do Brasil doze declarações de compensação – DCOMP, apontadas no Auto de Infração (fls. 2). O alegado direito de crédito não foi reconhecido pela Administração Tributária, que não homologou as DCOMP. Tal procedimento foi formalizado no processo nº 10880-921.430/2017-17. Em face da não homologação das DCOMP, foi lavrado o Auto de Infração de fls. 2, em que se impôs multa isolada no percentual de 50% do débito não compensado, com fundamento no §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, o que consiste o objeto do presente processo. O contribuinte apresentou manifestação de inconformidade contra a não homologação das compensações, no referido processo nº 10880.924303/2018-42, e apresentou impugnação contra o presente lançamento tributário (fls. 14). A manifestação de inconformidade foi julgada procedente, levando à homologação das DCOMP apontadas. A correspondente impugnação também foi julgada procedente (fls. 145), sendo exonerada a multa de ofício exigida. Tal fato deu ensejo ao presente recurso de ofício. É o relatório. Voto Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, Relator. A decisão de primeira instância exonerou a exigência de multa isolada no valor de R$ 25.222.095,14. Atualmente, o limite de alçado para a apreciação de recurso de ofício está determinado no valor de quinze milhões de reais, nos termos do artigo 1º da Portaria MF nº 2, de 2023, verbis: Art. 1º O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). Assim, o valor exonerado na primeira instância está acima do limite de alçada ora vigente, de forma que o recurso de ofício deve ser conhecido. A decisão de primeira instância exonerou a exigência de multa isolada porque as correspondentes DCOMP foram consideradas homologadas. Entendo que não há reparos a fazer nessa decisão. Adicionalmente, verifico que a presente sanção foi aplicada com fundamento no §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 e que esse dispositivo legal foi considerado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, na mesma linha de raciocínio defendida pelo recorrente, conforme esclarecido a seguir. Fl. 165DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1201-006.875 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18220.724480/2020-21 O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o RE nº 796939, com repercussão geral, declarou a inconstitucionalidade do §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, nos seguintes termos: Decisão: O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 736 da repercussão geral, conheceu do recurso extraordinário e negou-lhe provimento, na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantida, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. Foi fixada a seguinte tese: "É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária". Tudo nos termos do voto reajustado do Relator. O Ministro Alexandre de Moraes acompanhou o Relator com ressalvas. Não votou o Ministro Nunes Marques, sucessor do Ministro Celso de Mello (que votara na sessão virtual em que houve o pedido de destaque, acompanhando o Relator). Plenário, Sessão Virtual de 10.3.2023 a 17.3.2023. O artigo 26-A do Decreto nº 70.236/1972 determina que a lei declarada inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal pode ter a sua aplicação afastada no âmbito do processo administrativo fiscal, verbis: Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. [...] § 6o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal; Por sua vez, o artigo 98 do Regimento Interno do CARF (Portaria MF nº 1.634/2023) reproduz a mesma regra legal, nos seguintes termos: Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: [...] II - fundamente crédito tributário objeto de: [...] b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária; Como se pode ver, os órgãos de julgamento no processo administrativo fiscal estão desobrigados de aplicar uma lei considerada inconstitucional, em decisão tomada pelo Supremo Tribunal Federal, desde que esta atenda a dois requisitos: que seja tomada pelo Tribunal Pleno e que seja uma decisão definitiva. Os dois requisitos foram perfeitamente atendidos. Fl. 166DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1201-006.875 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 18220.724480/2020-21 Assim, no atual cenário jurídico, a presente multa isolada não possui suporte fático nem legal, devendo ser exonerada. Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso de ofício. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque Fl. 167DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10315.000673/2009-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 30 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Exercício: 2005 EQUIPARAÇÃO A PESSOA JURÍDICA. ATIVIDADE RURAL. IMPOSSIBILIDADE. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. A pessoa física que se dedica à atividade rural em caráter empresarial não pode ser equiparada a pessoa jurídica, pois a inscrição na Junta Comercial, para os produtores rurais, é facultativa nos termos do art. 971 do Código Civil. Trata-se de faculdade do contribuinte que não se reverte em uma possibilidade do fisco de fazê-lo forçosamente, sob pena de se transformar um direito do contribuinte em um ônus decorrente de relação de sujeição discricionária à autoridade fiscal.
Numero da decisão: 1201-006.960
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para declarar a nulidade material do lançamento tributário. Vencidos os Conselheiros Raimundo Pires de Santana Filho e Neudson Cavalcante Albuquerque, que afastavam a nulidade. Os Conselheiros José Eduardo Genero Serra e Renato Rodrigues Gomes acompanharam o relator apenas sobre o fundamento de que o lançamento deveria ter sido realizado em desfavor da pessoa física, por ser atividade rural. O Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque manifestou interesse em apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Alexandre Evaristo Pinto, Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: LUCAS ISSA HALAH
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ATIVIDADE RURAL. IMPOSSIBILIDADE. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. A pessoa física que se dedica à atividade rural em caráter empresarial não pode ser equiparada a pessoa jurídica, pois a inscrição na Junta Comercial, para os produtores rurais, é facultativa nos termos do art. 971 do Código Civil. Trata- se de faculdade do contribuinte que não se reverte em uma possibilidade do fisco de fazê-lo forçosamente, sob pena de se transformar um direito do contribuinte em um ônus decorrente de relação de sujeição discricionária à autoridade fiscal. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para declarar a nulidade material do lançamento tributário. Vencidos os Conselheiros Raimundo Pires de Santana Filho e Neudson Cavalcante Albuquerque, que afastavam a nulidade. Os Conselheiros José Eduardo Genero Serra e Renato Rodrigues Gomes acompanharam o relator apenas sobre o fundamento de que o lançamento deveria ter sido realizado em desfavor da pessoa física, por ser atividade rural. O Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque manifestou interesse em apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Alexandre Evaristo Pinto, Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 31 5. 00 06 73 /2 00 9- 16 Fl. 1430DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 Relatório Trata o processo de auto de infração para cobrança do IRPJ no valor de R$ 74.078,17, CSLL no valor de R$ 44.135.17, PIS no valor de R$ 26.562,77 e COFINS no valor de R$ 122.597,69, relativos ao ano-calendário de 2005, com multa de ofício de 75% e juros de mora. O lançamento decorreu da presunção de omissão de receitas, com base no artigo 42 da Lei nº 9.430/96, pela falta de comprovação da origem dos recursos depositados na conta corrente. Consta no Relatório Fiscal, fls. 37/41, que a fiscalização foi instaurada para verificar a incompatibilidade na Movimentação Financeira do Sr. Francisco das Chagas Lima, CPF. nº 204.815.863-34, no valor de aproximadamente R$ 4 milhões, e a sua DIRPF/2006, com valores todos iguais a zero. Em resposta, o contribuinte esclareceu que os depósitos bancários decorriam da atividade de venda de produtos rurais, informando não possuir contabilidade de sua movimentação financeira. A Pessoa Física foi intimada a descrever minuciosamente a atividade de venda de produtos rurais, a apresentar cópias de todas as notas fiscais de vendas realizadas em 2005 e a apresentar documentos que embasassem todos os lançamentos a crédito e a débito da conta corrente. A Pessoa Física apresentou resposta esclarecendo que possuía dois sítios dos quais retirava madeira e vendia a fazendeiros da região e de outros estados estacas, lenha e carvão produzidos nas suas propriedades e também adquiridos de outros produtores. Na mesma resposta, autorizou a solicitação pela de fiscalização de cópia de cheques diretamente à instituição financeira. Foram enviadas planilhas com a relação e identificação de emitentes de cheques depositados na conta da Pessoa Física. Selecionados os valores mais expressivos, foi feita diligência perante 88 dos depositantes, com o seguinte resultado:  22 não responderam;  15 dos termos retornaram sem cumprimento ao Fisco Remetente; e  51 responderam Destes 51 que responderam, 4 não deram informações, 4 informaram que os valores eram de cheques pagos a terceiros, e 43 informaram que esses pagamentos se referiam à compra de produtos agrícolas da Pessoa Física ora Recorrente, tais como milho, ovelhas, estacas; ou que os depósitos decorriam de cheques “trocados” com a Pessoa Física. Cientificado de que seria feita a equiparação a pessoa jurídica, a Pessoa Física defendeu-se alegando que seria Produtor Rural, razão pela qual a autuação não deveria ocorrer mediante equiparação a pessoa jurídica. Fl. 1431DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 A Fiscalização diligenciou para conferir as alegações do Contribuinte, mas constatou que: “Não foi encontrado cadastro do contribuinte como Produtor rural nos sistemas da previdência Social; Não foram informadas receitas nem despesas no Demonstrativo de ganhos da atividade rural nas DIRPF's de 2002 a 2006; Nas Declarações de ITR não foram informadas áreas com exploração extrativa. Os documentos apresentados pelo contribuinte somam valor irrisório se comparado à movimentação financeira.” O Fisco então equiparou a pessoa física a pessoa jurídica, e tendo em vista que o Sr. Francisco era titular de empresa individual constituída em 23/12/2005 (optante pelo Simples Nacional), apenas retroagiu os efeitos da sua constituição a 01/01/2005 e atribuiu a esta Pessoa Jurídica as receitas cuja omissão foi presumida a partir dos depósitos nas contas bancárias da Pessoa Física. O Lucro do contribuinte foi então arbitrado, nos termos do art. 42 da Lei nº 9.430/96, por ter sido constatada a atividade empresarial de venda de bens a terceiros. Excluiu-se da base de cálculo do Lucro Arbitrado as Transferências da poupança e empréstimo do Banco do Brasil creditado em conta corrente, os cheques devolvidos, os estornos, e (conforme nos relata o voto do Acórdão Recorrido), os poucos casos em que o depositante diligenciado informou que se tratava de “troca de cheque” feita com a pessoa física equiparada. Em Impugnação, o Contribuinte alegou: - preliminar de nulidade em função da (1) irrazoabilidade dos prazos e das solicitações das intimações, já que o prazo de 5 (cinco) dias era insuficiente para esclarecer a origem de todos os depósitos bancários, de conta bancária pertencente de outra pessoa, adicionado ao fato de que sequer existia, pois o início de suas atividades ocorreram a partir de 23/12/2005, e (2) do erro de identificação do sujeito passivo, pois o lançamento deveria ser feito contra a pessoa física. - quanto ao mérito, considerando as respostas do senhor Francisco das Chagas Lima e dos terceiros, restou evidenciado que (i) os recursos pertenciam ao Sr. Francisco das Chagas Lima ou foram obtidos com terceiros amigos, e não à autuada, (ii) parte substancial foi oriunda da atividade de produtor rural do senhor Francisco das Chagas Lima e (iii) troca de cheques por dinheiro, ou pequenos empréstimos a pessoas de relacionamento do senhor Francisco das Chagas Lima. - os depositantes dos maiores valores afirmaram que, na sua grande maioria, os depósitos referiram-se à compra de produtos agrícolas, tais como milho, garrote, Fl. 1432DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 estaca, ovelhas e vacas, o que contrapõe a afirmação da fiscalização de que a movimentação bancária não decorria da atividade de produtor rural. - os documentos do IBAMA não afirmam que o senhor Francisco das Chagas Lima não possuía atividade de produtor rural, mas textualmente consta que ele está cadastrado como “extrator de toras/toretes/estacas e similares de origem nativa” e habilitado ao “uso de recursos naturais da madeira ou lenha e subprodutos florestais”. - consta, ainda, no Ofício do IBAMA que não há conhecimento de qualquer outra atividade do senhor Francisco das Chagas Lima além de produtor rural e comerciante de produto florestal. - contesta a informação do auditor fiscal de que não teria sido emitida autorização para corte, não teria sido entregue nenhum relatório das atividades referente ao Plano de Manejo Florestal e que as Autorizações de transportes e os transportes efetuados sem - o citado Ofício do IBAMA afirma que os Licenciamentos dos Planos de Manejo Florestal do Sr. Francisco das Chagas Lima foram repassados através do Pacto Federativo, ficando sob a responsabilidade da SEMACE, as quais são emitidas as Autorizações de mesmo. - conclui que o senhor Francisco das Chagas Lima pratica atividade de produtor rural como Pessoa Física - alguns dos depósitos tiveram como origem reembolso de empréstimos pessoais realizados pelo senhor Francisco das Chagas Lima, conforme se depreende de parte significativa das respostas dos depositantes diligenciados. - houve erro na apuração dos tributos devidos, pois a autuada é optante do SIMPLES, e o lucro foi arbitrado. - não apresentou a contabilidade por estar desobrigada a manter escrituração comercial, nos termos do artigo 7º, § 1º da Lei nº 9.317/96. - finaliza requerendo a nulidade do lançamento, ou que seja considerado improcedente em sua totalidade.” O Acórdão Recorrido negou provimento à Impugnação, alegando, em apertada síntese:  Sobre a nulidade o Que procedimento do auditor fiscal está correto, tendo como base o artigo 150, inciso II, do RIR/99, já que a própria pessoa física equiparada teria admitido que os depósitos em sua maioria adviriam da venda de produtos rurais. Fl. 1433DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 o Que a documentação obtida perante o IBAMA e previdência social confirmariam que o contribuinte não teria atividade comercial de produção própria no ano de 2005, razão pela qual a receita não adviria de produção rural própria. o Que a alteração da data de cadastro como produtor rural para 01/01/2005 estaria correta porque comprovada a atividade comercial desde então. o Que lançamento atenderia aos requisitos legais do art. 142 do CTN.  No mérito o Que a presunção de omissão de receitas encontra amparo legal no art. 42 da Lei nº 9.430/96 sendo ônus do contribuinte demonstrar sua inocorrência; o Que faltou comprovação com documentação hábil e idônea acerca da origem dos recursos, notadamente para demonstrar a origem da suposta atividade de produtor rural e de “empréstimos” concedidos a terceiros; o Que a documentação dos autos revela que a extração de toras no ano de 2005 ocorreu na propriedade de terceiros o Que os “cheques trocados” foram excluídos do cálculo das receitas omitidas; e o Que a opção pelo Simples para a empresa constituída a partir de 23/12/2005 só passou a ser válida a partir de 2006 e não afastaria o arbitramento diante da constatação de omissão de receitas presumida e da ausência de qualquer escrituração, mesmo o Livro Caixa de manutenção obrigatória para o produtor rural com receitas no montante em questão. Houve a retificação do Acórdão Recorrido mediante provocação da RFB, diante da constatação de erro de digitação dos valores informados no Acórdão Recorrido, com a publicação de novo Acórdão de fls. 1.385 e ss. Cientificado, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário reprisando seus argumentos com maiores detalhes. É o relatório. Voto Conselheiro Lucas Issa Halah, Relator. Fl. 1434DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 1. Admissibilidade Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma Regimento Interno do CARF. No mais, o Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. 2. – Preliminares de nulidade 2.1. Erro na identificação do sujeito passivo. O Recorrente reitera o já alegado erro na identificação do sujeito passivo, asseverando que o art. 150, II do RIR/99, que trata da equiparação do empresário individual pessoa física a pessoa jurídica, não permitiria a atribuição das receitas supostamente omitidas a outra Pessoa Jurídica (empresa Individual) de titularidade da Pessoa Física, demandando nova inscrição (de ofício) da Pessoa Física equiparada, já que as operações realizadas em conta da pessoa física não pertenceriam à Empresa Individual que o contribuinte constituiu voluntariamente em dezembro de 2005. Assevera que as movimentações realizadas em sua conta bancária Pessoa Física nada teriam a ver com a pessoa jurídica que constituiu em 23/12/2005, sendo que esta seria um “mercadinho”, varejista de produtos alimentares. O cadastro de inscrição no CNPJ, cuja data de início de atividades foi alterada por determinação das autoridades fiscais para 01/01/2005, indica como nome fantasia “MERCEARIA SÃO FRANCISCO”, com a seguinte atividade: “47.12-1-00 - Comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios - minimercados, mercearias e armazéns” Para corroborar seus argumentos, colaciona o Acórdão CARF nº 105-16.738: “EQUIPARAÇÃO DE PESSOA FÍSICA A PESSOA JURÍDICA - ATIVIDADE MERCANTIL - Demonstrado que a pessoa física exercia com habitualidade atividade mercantil, deve a fiscalização, de ofício, promover a sua inscrição no CNPJ como Pessoa Jurídica, de modo a estabelecer a exata sujeição passiva e proceder ao lançamento dos tributos pertinentes. ILEGITIMIDADE PASSIVA - ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO - Não comprovada a associação dos depósitos bancários realizados na conta conjunta da pessoa física e seu cônjuge com qualquer atividade da pessoa jurídica – firma individual – caracteriza erro na identificação do sujeito passivo a tributação nesta última, por acarretar conseqüências que ultrapassam os limites do lançamento tributário.” (grifo nosso) Fl. 1435DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 E segue transcrevendo excertos da íntegra do voto que alega terem sido descontextualizados e mal lidos pelo Acórdão Recorrido: Entendo assistir razão ao Recorrente. O Acórdão colacionado pelo Recorrente em sua defesa deixa clara a posição de que a atribuição de depósitos feitos em conta bancária de titularidade da pessoa física a uma pessoa jurídica já existente não deve ser presumida. Deve decorrer da demonstração fiscal, ou do reconhecimento de tal vinculação pelo fiscalizados. Até por isso, não são raros os casos em que a fiscalização perquire (inclusive mediante questionamento direto à pessoa física fiscalizada) sobre a vinculação e relação das movimentações em conta da pessoa física às pessoas jurídicas já existentes de sua titularidade. É o que verificamos ter ocorrido, por exemplo no processo administrativo nº 12448.731405/2012- 65, mas que não ocorreu no caso ora sob debate. A transcrição do trecho do Acórdão CARF nº 105-16.738 no voto do Relator explorado pelo Acórdão Recorrido é também bastante clara ao delimitar que uma eventual ausência de movimentações financeiras e comerciais da pessoa jurídica à qual se atribuiu os depósitos feitos na conta da pessoa física poderia levar à “neutralidade dos efeitos fiscais” da atribuição face à inscrição de ofício perante o CNPJ, mas que tal situação de neutralidade não se verificou no caso concreto lá julgado, já que a Firma Individual pré-existente ostentava vida própria. No caso em questão, muito embora a prova possa ser considerada pouco robusta para afastar a presunção legal de omissão de receitas, é suficientemente robusta no sentido de Fl. 1436DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 não estabelecer qualquer vinculação entre os depósitos bancários realizados na conta da Pessoa Física e as atividades da pessoa jurídica constituída no final de 2005 com a atividade de mercearia. O Acórdão Recorrido apega-se, para afastar a aplicação do entendimento exarado pelo CARF no julgado acima, à afirmação da Pessoa Física Sr. Francisco, de que desempenharia atividade comercial. Ocorre que a alegação não foi tão genérica a ponto de permitir essa correlação, nem mesmo se avaliou a “neutralidade fiscal” requerida pelo julgado acima transcrito, sendo certo que não se avaliou a neutralidade requerida pelo precedente. Muito embora os depósitos bancários tenham sido considerados de origem não comprovada, diversos elementos indiciários robustos colhidos pela própria fiscalização reforçam a falta de nexo óbvio entre as atividades das quais se originaram as receitas consideradas omitidas e as atividades da “mercearia”. Por exemplo, as respostas à diligência fiscal e as consultas ao IBAMA confirmaram que a Pessoa Física equiparada exercia a atividade de extração de madeira de propriedades suas e de propriedades de terceiros, bem como a atividade de comércio de animais vivos (ovelhas e vacas), que, s.m.j, não podem ser automaticamente confundidas com as atividades da MERCEARIA SÃO FRANCISCO. Permitir essa atribuição seria admitir que uma presunção simples pudesse suplantar a liberdade de auto-organização no bojo da qual se permite ao contribuinte inclusive segregar atividades empresariais distintas em pessoas jurídicas distintas, de maneira que os dissabores (inclusive fiscais) de uma, não contaminem a outra, em benefício de todos aqueles que a doutrina comercialista denomina de Stakeholders. Com a segregação, por exemplo, permite-se que um credor da MERCEARIA SÃO FRANCISCO saiba de antemão que não será afetado pela atividade de extração de maneira desempenhada por outra empresa (pessoa física ou jurídica) do titular do ora contribuinte. A segregação de atividades desempenhadas por distintas empresas do contribuinte é portanto lícita, sendo inadmissível sua desconsideração por parte das autoridades fiscais sem a prova cabal de que tratava-se de empreitada empresarial una. Pelo exposto, entendo que a autuação, para ter “se aproveitado” de empresa individual preexistente para a ela atribuir as receitas omitidas que transitaram na conta bancária da pessoa física fiscalizada, deveria ter se aprofundado mais sobre a correlação entre ambas, ao menos mediante simples questionamento ao contribuinte, como recorrentemente se vê nas fiscalizações federais que visam à equiparação da pessoa física a empresário individual. Trata-se de nulidade por vício material que macula o lançamento presente. 2.2. Impossibilidade de equiparação do empresário produtor rural a pessoa jurídica Outra nulidade material ao meu ver inafastável decorre da indevida equiparação forçosa a pessoa jurídica, da pessoa física produtora rural empresária. A legislação como regra prevê a equiparação da pessoa física que se dedica a determinada atividade em caráter empresarial, ou seja, de forma reiterada e com intuito lucrativo, Fl. 1437DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 a pessoa jurídica para fins tributários, mas a obrigatoriedade de exercício de atividade empresarial por meio de pessoa jurídica possui exceções dentre as quais encontra-se aquela aplicável ao produtor rural. Nos termos do art. 971 do Código Civil, o produtor rural pessoa física poderá registrar-se na Junta Comercial caso queira, mas tal inscrição não é obrigatória, como decorre do texto legal. A facultatividade é reconhecida de maneira inquestionável pelas autoridades fiscais em diversas oportunidades, o que permite que a esmagadora maioria dos produtores rurais no Brasil, independentemente de seu porte, desempenhem referida atividade com caráter empresarial sem optar pela constituição de pessoa jurídica, oferecendo os respectivos rendimentos à tributação na Declaração de Imposto de Renda das Pessoas Físicas, no Anexo de Atividade Rural, destinado especificamente para tal fim. No caso em questão, verificou-se que o contribuinte possuía autorização do IBAMA para a prática regular da extração e exploração de produtos e subprodutos vegetais, atividade rural por disposição expressa contida no art. 2º da Lei nº 8.023/90. Além disso, dos 51 depositantes de recursos na conta bancária do contribuinte que responderam à intimação fiscal, 4 não deram informações, 4 informaram que os valores eram de cheques pagos a terceiros, e 43 informaram que esses pagamentos se referiam à compra de produtos agrícolas da Pessoa Física ora Recorrente, tais como milho, ovelhas, estacas; ou que os depósitos decorriam de cheques “trocados” com a Pessoa Física. Assim, é nítido que quando os recursos creditados representavam receita própria do contribuinte, decorriam de atividade tipicamente rural, cujo exercício está imune à equiparação do contribuinte a pessoa jurídica por expressa disposição legal amplamente reconhecida pelas autoridades fiscais. 2.3. Exiguidade do prazo de 5 dias para identificação dos depósitos. O prazo de fato é exíguo, muito embora conte com amparo no artigo 19, §1º da Lei 3.470/58, mas poderia ter o contribuinte requerido dilação de prazo ao invés de simplesmente alegar que por não possuir “contabilidade” da pessoa física, não teria como identificar de quem seriam os cheques depositados na conta corrente, objeto da intimação. Ao contribuinte não assistiria melhor sorte se tivesse maior prazo, já que reconheceu não poder atender à intimação independentemente do prazo. Portanto, não vislumbro nulidade. Fl. 1438DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 3. Dispositivo Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para, no mérito, dar-lhe provimento, reconhecendo a nulidade da autuação por vício material. (documento assinado digitalmente) Lucas Issa Halah Declaração de Voto Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque O Colegiado acompanhou o voto do Ilustre Relator no sentido de declarar a nulidade do lançamento tributário. Eu divergi desse entendimento e pedi a oportunidade de apresentar declaração de voto para registrar o meu entendimento sobre a matéria julgada. As presentes exigências tributárias são relativas a fatos geradores ocorridos durante o ano 2005, praticados por Francisco das Chagas Lima, pessoa física. Contudo, a fiscalização verificou que o contribuinte constituiu uma empresa em 23/12/2005, varejista de produtos alimentares (mercadinho). Com isso, a Administração Tributária entendeu por alterar de ofício a data de abertura dessa empresa, para 01/01/2005, para que as presentes exigências fossem impostas contra essa pessoa jurídica. O voto do Relator trouxe dois fundamentos cumulativos para declarar a nulidade dos lançamentos tributários. No primeiro fundamento, o Relator acolhe o argumento de defesa do recorrente, o qual propugna pela impossibilidade de realizar os lançamentos tributários na pessoa jurídica do armarinho, pois se trata de pessoa distinta de quem teria auferido a renda, nos seguintes termos (fls. 1410): Se, na visão do Fisco, foram identificadas movimentações financeiras, decorrentes de operações comerciais realizadas pela pessoa física, os pretensos lançamentos de tributos deveriam ser realizados contra a pessoa física, por equiparação à pessoa jurídica, jamais contra uma empresa individual existente, mesmo que esta empresa pertença à pessoa Fl. 1439DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 física em questão, por uma simples razão: tais operações não foram realizadas por essa empresa individual. Os autos do processo comprovam que as operações foram realizadas pela pessoa física do senhor Francisco das Chagas Lima. Dessa feita, deveria o doutro Fiscal ter agido como determina a lei, ou seja, ter inscrito um CNPJ e vinculado ao Sr. Francisco das Chagas Lima! A Recorrente não tem qualquer vinculação com as atividades ou com os valores dela decorrentes depositados na conta do Sr. Francisco. A recorrente tem como atividade principal um pequeno negócio de comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentares (mercadinho), conforme se verifica com a cópia do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ, juntada à peça impugnatória, portanto sem qualquer relação com os supostos negócios listados pelo d. Fiscal como base do Auto de Infração em questão. [...] Ora, Ilustres Conselheiros, cm nenhum momento a recorrente afirmou que em não sendo comprovada a origem dos depósitos não tinha o fiscal fundamento em autuar o fiscalizado na condição equiparada à pessoa jurídica. O que a recorrente afirmou, e permanece afirmando no presente recurso, é que a lei possibilita que a fiscalização, no caso de não demonstração da origem dos depósitos pela pessoa física a autue pelas regras da pessoa jurídica, criando um CNPJ e não utilizando o CNPJ de uma pessoa jurídica que não teve qualquer ligação com as atividades e com os valores fiscalizados! Isso sim é um absurdo! Isso configura o erro de sujeito passivo alegado e comprovado na presente preliminar, que clama pelo reconhecimento administrativo evitando que seja a recorrente obrigada a procurar o judiciário para ver reconhecida tamanha impropriedade. Verifico que o recorrente não contesta a prerrogativa da Administração Tributária de efetuar de ofício a inserção do contribuinte no CNPJ, citando o artigo 150 do RIR/99 (Decreto nº 3.000/1999), o qual possui a seguinte redação: Art. 150. As empresas individuais, para os efeitos do imposto de renda, são equiparadas às pessoas jurídicas (Decreto-Lei nº 1.706, de 23 de outubro de 1979, art. 2º). § 1º São empresas individuais: I - omissis Fl. 1440DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 II - as pessoas físicas que, em nome individual, explorem, habitual e profissionalmente, qualquer atividade econômica de natureza civil ou comercial, com o fim especulativo de lucro, mediante venda a terceiros de bens ou serviços (Lei nº 4.506, de 1964, art. 41, § 1º, alínea "b"); Contudo, o recorrente defende que a Administração Tributária deveria ter feito uma nova inscrição e não alterado a inscrição realizada espontaneamente após os fatos geradores em tela. Para tanto, o recorrente defende que não pode haver confusão entre a empresa individual “Francisco das Chagas Lima”, verdadeiro contribuinte, e a sua pessoa, “F. das Chagas Lima – Louro do Apolônio”, quem nunca fez parte dos fatos geradores em tela. Entendo que não assiste razão ao recorrente, primeiro porque não há a alegada confusão de atividades, pois não há sobreposição temporal entre as atividades que geraram os lançamentos tributários e as atividades do mercadinho, o qual sequer existia na época dos fatos. Ademais, ao contrário do que afirma o recorrente, não era possível abrir uma nova inscrição no CNPJ para as atividades de 2005, pois já existia uma empresa individual cadastrada por Francisco das Chagas Lima e não é possível cadastrar mais de uma empresa individual para a mesma pessoa física, pois a empresa individual não é pessoa jurídica, é apenas um registro no CNPJ para que a pessoa física seja tributada como uma pessoa jurídica, quando exerce atividade empresarial, nos termos do artigo 41 da Lei nº 4.506/1964, verbis: Art. 41. Constituirá lucro operacional o resultado das atividades normais da emprêsa com personalidade jurídica de direito privado, seja qual fôr a sua forma ou objeto, e das emprêsas individuais. § 1º São emprêsas individuais, para os efeitos desta lei: a) omissis; b) as pessoas naturais que exploram em nome individual qualquer atividade econômica, mediante venda a terceiros de bens ou serviços, inclusive: Portanto, a Administração Tributária não possuía alternativa para o procedimento realizado, ou seja, antecipar de ofício a data do cadastro da empresa individual que deveria ser tributada. Com isso, não procede a alegação de nulidade levantada. Saliente-se que esse fundamento não foi acolhido pela maioria do Colegiado. O Ilustre Relator também acolheu o argumento do recorrente pelo qual a exigência tributária deveria ser realizada na pessoa física de Francisco das Chagas Lima, pois a maior parte das receitas que deram ensejo aos depósitos bancários teria origem em atividade rural, conforme o seguinte excerto (fls. 1418): Fl. 1441DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1201-006.960 - 1ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10315.000673/2009-16 Pelo exposto acima, seja pelas informações trazidas pelo IBAMA. seja pelas declarações dos depositantes de valores mais expressivos, não resta dúvida alguma de que o senhor Francisco das Chagas Lima pratica atividade de produtor rural e dela decorreram parte significativa dos valores depositados na conta corrente fiscalizada. Por conseguinte, está devidamente comprovado que a Recorrente não praticou extração de produtos florestais e tampouco comercializou os referidos produtos agrícolas, tais como milho, garrote, estaca, ovelhas e vacas. Dessa forma, se o Fisco entende que para tais atividades hão de ser lançados os tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, esses lançamentos teriam que ter sido realizados com os critérios previstos na legislação vigente para as atividades de produtor rural pessoa física, notadamente o previsto na Seção VII - Rendimentos da Atividade Rural, do Regulamento do Imposto de Renda (artigos 57 a 67, do RIR/99). Verifico que a fiscalização investigou essa possibilidade, tendo realizado diligência nesse sentido, inclusive oficiando órgãos público. Contudo, ao final, concluiu que o contribuinte não comprovou que os depósitos bancários tinham origem em atividade rural. Verifico, ainda, que o contribuinte não trouxe qualquer prova desse argumento na sua impugnação nem no presente recurso voluntário. Ademais, o recorrente afirma que “parte significativa” dos depósitos bancários tem origem em atividade rural, ou seja, admite que parte desses depósitos tem outra origem. Contudo, não segrega os depósitos oriundos da alegada atividade rural. Com isso, entendo que o contribuinte não se desincumbiu do ônus legal de comprovar a origem dos depósitos bancários, sequer na parte em que alega ser oriundo de atividade rural, pelo que os lançamentos tributários, na forma em que foram realizados, eram a única medida a ser tomada, por imposição legal. Por fim, também entendo que esse argumento do recorrente não é apto para fundamentar a declaração de nulidade dos lançamentos tributários, quando muito, dariam ensejo à improcedência de parte das exigências tributárias realizadas. Por tais razões, meu voto é no sentido de afastar a nulidade apontada no voto do Ilustre Relator. (documento assinado digitalmente) Neudson Cavalcante Albuquerque Fl. 1442DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16306.720524/2011-87
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 13 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2002 Crédito. Saldo Negativo. Comprovação. Os saldos negativos de IRPJ e da CSLL apurados nas declarações apresentadas devem ser regularmente comprovados pelo sujeito passivo, quando objeto de declaração de compensação, devendo, para tanto, ser mantida a documentação pertinente até que encerrados os processos que tratam da utilização daquele crédito. Saldo Negativo. Base de Cálculo. Não comprovada a regularidade fiscal da dedução da receita bruta das vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais, assim como a exclusão do lucro líquido da reversão dos saldos das provisões não dedutíveis, deve ser a retificação da base de cálculo da contribuição para fins de determinação do saldo de CSLL a pagar ao final do período. Saldo Negativo. Estimativas Compensadas. Não comprovada a existência do crédito de saldo negativo de período anterior, utilizado na compensação das estimativas, estas devem ser glosadas do saldo negativo do período. Preclusão. Não se pode apreciar as provas que no processo administrativo o contribuinte se absteve de apresentar na impugnação/manifestação de inconformidade para a primeira instância, pois opera-se o fenômeno da preclusão.
Numero da decisão: 1102-001.378
Decisão: Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em afastar a preliminar de decadência; e (ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário, por falta de provas - vencidos os conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, que lhe davam parcial provimento, para que se retornasse o processo à Receita Federal do Brasil para a emissão de Despacho Complementar. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1102-001.377, de 13 de junho de 2024, prolatado no julgamento do processo 16306.720523/2011-32, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Nome do relator: FERNANDO BELTCHER DA SILVA
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Saldo Negativo. Comprovação. Os saldos negativos de IRPJ e da CSLL apurados nas declarações apresentadas devem ser regularmente comprovados pelo sujeito passivo, quando objeto de declaração de compensação, devendo, para tanto, ser mantida a documentação pertinente até que encerrados os processos que tratam da utilização daquele crédito. Saldo Negativo. Base de Cálculo. Não comprovada a regularidade fiscal da dedução da receita bruta das vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais, assim como a exclusão do lucro líquido da reversão dos saldos das provisões não dedutíveis, deve ser a retificação da base de cálculo da contribuição para fins de determinação do saldo de CSLL a pagar ao final do período. Saldo Negativo. Estimativas Compensadas. Não comprovada a existência do crédito de saldo negativo de período anterior, utilizado na compensação das estimativas, estas devem ser glosadas do saldo negativo do período. Preclusão. Não se pode apreciar as provas que no processo administrativo o contribuinte se absteve de apresentar na impugnação/manifestação de inconformidade para a primeira instância, pois opera-se o fenômeno da preclusão. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em afastar a preliminar de decadência; e (ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário, por falta de provas - vencidos os conselheiros Fredy José Gomes de Albuquerque e Fl. 542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 2 Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, que lhe davam parcial provimento, para que se retornasse o processo à Receita Federal do Brasil para a emissão de Despacho Complementar. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1102-001.377, de 13 de junho de 2024, prolatado no julgamento do processo 16306.720523/2011-32, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa, Fredy José Gomes de Albuquerque, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira (suplente convocado(a)), Fernando Beltcher da Silva (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário manejado contra decisão da DRJ que negou direito creditório decorrente de saldo negativo de IRPJ, porquanto a administração tributária haver apurado tributo a pagar no período, inexistindo crédito que justificasse as Declarações de Compensação apresentadas pela contribuinte. O saldo negativo de IRPJé o ponto nevrálgico controvertido nos autos, tendo o Despacho Decisório resumido os motivos para a negativa do pedido formulado. Apresentada manifestação e inconformidade pelo contribuinte , a DRJ julgou-a improcedente por ausência de liquidez e certeza do direito creditório, em decisão assim ementada (e.fls. 398/408): ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2002 Crédito. Saldo Negativo. Comprovação. Os saldos negativos de IRPJ e da CSLL apurados nas declarações apresentadas devem ser regularmente comprovados pelo sujeito passivo, quando objeto de declaração de compensação, devendo, para tanto, ser mantida a documentação pertinente até que encerrados os processos que tratam da utilização daquele crédito. Fl. 543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 3 Saldo Negativo. Base de Cálculo. Não comprovada a regularidade fiscal da dedução da receita bruta das vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais, assim como a exclusão do lucro líquido da reversão dos saldos das provisões não dedutíveis, deve ser a retificação da base de cálculo da contribuição para fins de determinação do saldo de CSLL a pagar ao final do período. Saldo Negativo. Estimativas Compensadas. Não comprovada a existência do crédito de saldo negativo de período anterior, utilizado na compensação das estimativas, estas devem ser glosadas do saldo negativo do período. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Irresignada, a parte interpôs Recurso Voluntário, em que suscita as seguintes razões de defesa: a) Prejudicial de decadência do alegado lançamento, sob o fundamento do art. 150, § 4º, do CTN; b) Necessidade de baixa em diligência, em respeito à ampla defesa, por alegada arbitrariedade da glosa dos valores constantes de sua DIPJ, relacionadas às vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais; c) Necessidade de busca da verdade material, com fundamento no art. 142 do CTN, que exigiria da administração tributária o aprofundamento sobre os créditos reclamados; d) Glosa indevida por presunção, sob o pretexto de que haveria lançamento tributário e o mesmo merecia ser reformado; e) Enriquecimento sem causa da União. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto à preliminar de decadência e ao mérito, exceto quanto ao retorno para reapreciação do direito creditório pela DRF, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: O recurso é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade. Fl. 544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 4 PRELIMINAR DE DECADÊNCIA A recorrente suscita prejudicial de mérito relacionada à pretensa ocorrência de decadência, sob o argumento de que, “transcorridos aproximadamente 10 anos do fato gerador, a Autoridade Fiscal desconsiderou, por completo, a apuração realizada”. Inexiste decadência no caso em apreço, uma vez que as DCOMPs foram transmitidas em setembro/2007 (fato incontroverso, conforme e.fls. 2/73) e a parte foi intimada do Despacho Decisório em fevereiro/2012 (vide AR e.fls. 366), portanto, dentro do prazo legal de 5 anos. A parte entende que a administração tributária realizou um lançamento indireto ao analisar o saldo negativo do ano-calendário de 2002, porém, não é essa a realidade. Com efeito, não se pode confundir a extinção do direito do Fisco lançar tributos, decorrente do fenômeno da decadência para constituição de crédito tributário, com a homologação tácita que decorre de pedidos de restituição ou declaração de compensação. No caso de DCOMPs, não há decadência do direito ao lançamento, pois o direito creditório pertence ao contribuinte. O ônus da administração tributária consiste em analisar a liquidez e certeza do crédito vindicado, sob pena de considerar-se tacitamente homologada a compensação, caso o Fisco silencie por 5 anos, contados da entrega da declaração. Aliás, isso é expressamente previsto no § 5º do art. 74 da Lei 9430/96, que assim regula a matéria: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 5 o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. Não seria lógico admitir que a contagem do prazo para homologação tácita ocorresse desde o ano-calendário que formou o pretendido saldo negativo (no caso dos autos, havido em 2002), pois isso retiraria do Fisco a possibilidade de analisar adequadamente o pedido, caso o mesmo fosse apresentado, por exemplo, no último dia. Evidentemente, o prazo de análise se conta do pedido de crédito, devendo a administração pública verificá-lo desde sua origem. Fl. 545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 5 Assim, afasto a ocorrência da homologação tácita, equivocadamente tratada pela recorrente como prejudicial de decadência. RAZÕES DE MÉRITO DAS GLOSAS A parte controverte em seu recurso a glosa dos créditos que afetaram a formação do saldo negativo de CSLL no ano-calendário de 2002, os quais constam da DIPJ na Ficha 06A (vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais), que totalizam R$ 523.935.499,08, e na Ficha 09-A (reversão dos saldos das provisões não dedutíveis), no montante de R$ 26.877.551,33, que não foram justificados perante a administração tributária, ainda que a parte tenha sido intimada para tanto. Quanto às vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais A administração tributária intimou a contribuinte (e.fls. 272) a comprovar as deduções da Ficha 06A, sem que a empresa tenha apresentado à época nenhuma informação baseada em provas, limitando-se a apresentar planilha resumida com os totalizadores, conforme se vê às e.fls. 324, abaixo reproduzida, sem estar acompanhada de nenhum documento contábil ou fiscal: Por essa razão, a decisão da DRJ manteve a glosa, aduzindo que, “com relação à dedução das vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais e à exclusão da reversão dos saldos das provisões não dedutíveis, limitou-se a contribuinte a trazer aos autos os documentos de fls. 324/326, que, de fato, não são hábeis comprovar a regularidade fiscal do procedimento adotado. Juntamente com a manifestação de inconformidade, não foram trazidos outros documentos ou um início de Fl. 546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 6 prova acerca da regularidade do procedimento adotado, sem o qual sequer se abre a possibilidade de realização de prova diligencial” (e.fls. 406). No Recurso Voluntário, a contribuinte apresenta novamente o totalizador dos créditos e, pela primeira vez, anexou documentos contábeis com a informação de que “as contas 312201, 312202. 313101, 313201 e 313202 foram geradas e disponibilizadas em formato Excel (DOC.03). No que diz respeito à conta 312101, o arquivo foi gerado em ‘bloco de notas’, pois a quantidade de lançamentos é tamanha, que inviabilizou a geração em formato Excel (DOC.04 – mídia – SVA)”. Tais documentos encontram-se acostados ao recurso e repousam às e.fls. 453/457), listados em formato digital. Quanto à reversão dos saldos das provisões não dedutíveis Em relação a esse ponto, a contribuinte foi intimada a comprovar que não houve efeitos fiscais na exclusão equivocada da Ficha 09A – linha 25 – da “reversão dos saldos das provisões não dedutíveis” no valor de R$ 26.877.551,33, uma vez que a Ficha 06A, linha 29, que trata da “reversão dos saldos das provisões operacionais”, informa apenas o valor de R$ 1.636,80. A interessada apresentou à época duas planilhas (e.fls.325 e 326), sem juntar ou controverter nenhum documento contábil, levando a DRJ a manter a denegação do crédito. Consta do Recurso Voluntário as explicações posteriores da contribuinte, a saber: Para a rubrica destacada na linha 25 da Ficha 09A, cumpre informar que a empresa adota a prática de controle das Provisões pelos saldos das Contas Patrimoniais. Essas provisões são ajustadas nas bases de cálculo de IRPJ e CSLL e devidamente registradas na Parte B do LALUR. Com base nesse procedimento, em dezembro de 2002, a empresa adicionou os saldos das contas de provisões registrados no Balanço Patrimonial da Companhia, bem como reverteu os valores adicionais no ano de 2001, que constavam na Parte B do LALUR, conforme documento anexo (DOC.05). Cabe ressaltar que, especificamente em relação ao ano de 2002, a empresa efetuou a reversão de parte do saldo de Provisão de PIS e COFINS, constante na Parte B do LALUR, no montante de R$ 21.416.105,79, que não se refere apenas ao saldo contábil de Dezembro/01, mas de valores adicionados em anos anteriores. Isso porque a empresa ingressou com uma Ação Judicial para questionamento dos efeitos da Lei 9.718/98 e ofereceu à tributação ao longo dos anos os valores que deixaram de ser recolhidos, por conta dessa Medida Judicial. Nesse mesmo ano, a empresa aderiu à anistia à época e desistiu de parte da Ação Judicial em que questionava o aumento da alíquota de COFINS de 2% para 3%, efetuando o pagamento desses valores no mês de novembro/02, conforme se depreende dos documentos acostados (DOC.06). Fl. 547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 7 Os pagamentos de PIS e COFINS efetuados nessa data também englobaram a desistência de outra Ação Judicial em que a empresa questionava o PIS e a COFINS Substituição Tributária. Foi anexado ao recurso o “demonstrativo das exclusões das bases de IR e CS” (e.fls 458/468), com cópia do LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real, onde se verificam os apontamentos contábeis destacados no recurso da contribuinte. Juntaram-se também: a) Comprovantes de arrecadação no período (e.fls. 469/529); b) Livros razões contábeis (e.fls. 533/537); c) Livros razões analíticos (e.fls. 538/625); d) Bloco de notas (e.fls. 629/5371); ANÁLISE DE DOCUMENTOS JUNTADOS EXTEMPORANEAMENTE Importa registrar que a irresignação recursal se sedimenta em documentos tardiamente juntados, tanto após o despacho decisório quanto após a decisão de piso, como se vê dos documentos contábeis anexados extemporaneamente. Verifica-se o esforço probatório tardio da parte em apresentar documentos contábeis, que não foram analisados pela administração tributária em tempo algum, mas que agora sobrevêm quando do acesso ao CARF. Há a firme intenção de demonstrar o direito creditório, com milhares de páginas de documentos e arquivos eletrônicos juntados em mídia digital, cujo registro consta dos autos. A legislação processual que versa sobre ônus probatório do interessado em instruir o feito administrativo fiscal com os elementos necessários à comprovação de suas alegações determina, como regra geral, que “A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual” (art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/72), estabelecendo como exceções as hipóteses de impossibilidade de apresentação oportuna, a existência de fato ou direito superveniente, ou que a prova destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. De forma complementar, a Lei nº 9.784/99, ao regular o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, disciplina que “O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo” (art.38), como forma de assegurar a ampla defesa e, entrementes, referendar a busca de uma verdade materialmente demonstrável, opondo-se a pretextos Fl. 548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 8 formalísticos que dificultem ou inviabilizem a realização dessa finalidade. Por isso mesmo, o § 2odo citado dispositivo estatui, categoricamente, que “Somente poderão ser recusadas, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias”. A busca da verdade material não é apenas um direito do contribuinte, mas uma exigência procedimental a ser observada pela autoridade lançadora e pelos julgadores do processo administrativo tributário, os quais referendam ou não a regularidade da constituição do crédito tributário, como forma de lhe assegurar os atributos de certeza, liquidez e exigibilidade que justificam os privilégios e garantias a ele referíveis, conforme indica o Código Tributário Nacional e legislação esparsa. A verdade material serve à instrumentalidade e economia processuais, porquanto o processo administrativo não é um fim em si mesmo, e, no lúcido dizer de Hugo de Brito Machado Segundo, “consagra um valor que deve orientar a interpretação das demais regras processuais, sempre que o intérprete estiver diante de duas interpretações em tese possíveis, deverá adotar aquela que melhor consagre o processo em sua feição instrumental, e não sacramental. Trata-se de decorrência direta do princípio do devido processo legal, sendo certo que devido é aquele processo que se presta da maneira mais efetiva possível à finalidade a que se destina, e não aquele que faz com que as partes se embaracem em um emaranhado de formalismos e terminem vendo naufragar a sua pretensão de ver resolvido o conflito de interesses no qual estão envolvidas” (MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 10. ed. rev e atual. São Paulo: Atlas, 2018, p. 54). Considera-se, pois, que o processo administrativo tributário há de ser pautado pelo formalismo moderado, a fim de assegurar que documentos eventualmente juntados aos autos após a impugnação possam ser analisados pela autoridade julgadora, mesmo em sede de recurso voluntário. O que importa é que a matéria controvertida documentalmente e relacionada objetivamente às razões igualmente suscitadas nas fases anteriores possam ser consideradas no julgamento do colegiado, permitindo o exercício da ampla defesa e, paralelamente, buscando alcançar as finalidades de controle do lançamento tributário. O formalismo moderado dá sentido finalístico à verdade material que subjaz à atividade de julgamento, e, no dizer de Celso Antônio Bandeira de Mello, evita “que a parte aceite como verdadeiro algo que não o é, ou que negue a veracidade do que é, pois no procedimento administrativo, Fl. 549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 9 independentemente do que haja sido aportado aos autos pela parte, ou pelas partes, a Administração deve sempre buscar a verdade substancial” (MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo, 9ª ed., São Paulo: Malheiros, 1997, p. 322-323). Importa registrar que o CARF tem se debruçado sobre a matéria, convergindo ao entendimento segundo o qual a juntada posterior de documentos, mesmo em sede de Recurso Voluntário, não está alcançada pela preclusão probatória consumativa a que alude o art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/72, devendo-se admitir as exceções do próprio dispositivo quando as provas anexadas, face ao princípio da verdade material, admitam conexão com a causa de pedir suscitada pela parte, desde que a matéria tenha sido controvertida em momento processual anterior. Neste sentido, cite-se os seguintes acórdãos: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRESERVAÇÃO DAS INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. RECURSO VOLUNTÁRIO. JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. PRESSUPOSTOS RECURSAIS INTRÍNSECOS E EXTRÍNSECOS. PRINCÍPIO DA DIALETICIDADE. ÔNUS DA IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. ALEGAÇÕES RECURSAIS GENÉRICAS. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. IMPUGNAÇÃO NÃO CONHECIDA PELA DECISÃO HOSTILIZADA. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO DE FUNDAMENTOS AUTÔNOMOS E SUFICIENTES DO ACÓRDÃO RECORRIDO. DUPLO GRAU DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO. PROIBIÇÃO DA SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. VEDAÇÃO DE DISCUSSÃO DE MATÉRIA NÃO DECIDIDA NA PRIMEIRA INSTÂNCIA. O recurso voluntário interposto, apesar de ser de fundamentação livre e tangenciado pelo princípio do formalismo moderado, deve ser pautado pelo princípio da dialeticidade, enquanto requisito formal genérico dos recursos. Isto exige que o objeto do recurso seja delimitado pela decisão recorrida havendo necessidade de se demonstrar as razões pelas quais se infirma a decisão. As razões recursais precisam conter os pontos de discordância com os motivos de fato e/ou de direito, impugnando especificamente a decisão hostilizada, devendo haver a observância dos princípios da concentração, da eventualidade e do duplo grau de jurisdição. A ausência do mínimo de arrazoado dialético direcionado a combater as razões de decidir da decisão infirmada, apontando o “error in procedendo” ou o “error in iudicando” nas suas conclusões, acarreta o não conhecimento do recurso por ausência de pressuposto extrínseco de admissibilidade pertinente a regularidade formal. De igual modo, a preclusão, decorrente da não impugnação específica no tempo adequado, redunda no não conhecimento por ausência de pressuposto intrínseco de admissibilidade pertinente ao fato extintivo do direito de recorrer. (Acórdão nº 2202005.055 - 2ªCâmara/2ªTurmaOrdinária/ 2ª Seção – Sessão de 14demarçode2019) --------------------------- PROVAS DOCUMENTAIS COMPLEMENTARES APRESENTADAS NO RECURSO VOLUNTÁRIO RELACIONADAS COM A FUNDAMENTAÇÃO DO OBJETO LITIGIOSO Fl. 550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 10 TEMPESTIVAMENTE INSTAURADO. APRECIAÇÃO. PRINCÍPIOS DO FORMALISMO MODERADO E DA BUSCA PELA VERDADE MATERIAL. NECESSIDADE DE SE CONTRAPOR FATOS E FUNDAMENTOS DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA DE PRECLUSÃO. Em homenagem ao princípio da verdade material e do formalismo moderado, que devem viger no âmbito do processo administrativo fiscal, deve-se conhecer a prova documental complementar apresentada no recurso voluntário que guarda relação com a matéria litigiosa controvertida desde a manifestação de inconformidade ou impugnação, especialmente para que se obtenha, em tempo razoável, decisão de mérito justa e efetiva. O documento novo, colacionado com o recurso voluntário, pode ser apreciado quando se destina a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, sendo certo que os fundamentos da decisão de primeira instância constituem nova linguagem jurídica a ser contraposta pelo administrado, de modo a se invocar a normatividade da alínea "c" do § 4º do art. 16 do Decreto nº 70.235, não se cogitando de preclusão. (Acórdão nº 2202-006.166 – 2ª Seção / 2ª Câmara / 2ª TO) --------------------------- ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) (...) PROVAS. VERDADE MATERIAL. APRESENTAÇÃO EM SEDE DE RECURSO VOLUNTÁRIO. EXCEÇÃO. POSSIBILIDADE EXCEPCIONAL. Admite-se a relativização do princípio da preclusão, tendo em vista que, por força do princípio da verdade material, podem ser analisados documentos e provas trazidos aos autos posteriormente à análise do processo pela autoridade de primeira instância. Assim decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”) deste Conselho no julgamento do Acórdão nº 9101002.781, nos autos do Processo Administrativo nº 14098.000308/2009-74, em sessão de 06/04/2017, veja-se: RECURSO VOLUNTÁRIO. JUNTADA DE DOCUMENTOS. POSSIBILIDADE. DECRETO 70.235/1972, ART. 16, §4º. LEI 9.784/1999, ART. 38. É possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação de impugnação administrativa, em observância ao princípio da formalidade moderada e ao artigo 38, da Lei nº 9.784/1999. (Acórdão nº 1002-000.832 - 1ª Seção / 2ª TE - Sessão de 8 de outubro de 2019) --------------------------- PRECLUSÃO. NORMAS PROCESSUAIS. PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO APRESENTAÇÃO. APÓS IMPUGNAÇÃO. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA INSTRUMENTALIDADE E VERDADE MATERIAL. O artigo 16, § 4º, do Decreto nº 70.235/72, estabelece como regra geral para efeito de preclusão que a prova documental deverá ser apresentada juntamente à impugnação do contribuinte, não impedindo, porém, que o julgador conheça e analise novos documentos ofertados após a defesa inaugural, em observância aos princípios da verdade material e da instrumentalidade dos atos administrativos, sobretudo quando se prestam a corroborar tese aventada em sede de primeira instância e contemplada pelo Acórdão recorrido. Fl. 551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 11 Os documentos anexados ao Recurso Voluntário estão conectados objetivamente com as razões de defesa e foram por ela controvertidas na instância singular, porém, deixou-se de analisá-los anteriormente pela inércia do próprio contribuinte em apresentar os elementos ora acostados. Não obstante, pelos argumentos indicados e precedentes do colegiado, não há óbice para a consideração jurídica dos anexos recursais, em prestígio à ampla defesa e proporcionalidade da medida, razão pela qual afasto a preclusão consumativa e acolho o pleito da recorrente para acatar a análise dos documentos juntados extemporaneamente. (Acórdão nº 1401002.163 - 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária - Sessão de 23 de fevereiro de 2018 Quanto ao retorno para reapreciação do direito creditório pela DRF, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Peço vênia ao ilustre relator para divergir sobre a apreciação das provas só apresentadas em Recurso Voluntário. O Despacho Decisório (e-fls. 328 e ss) justificou que não houve a comprovação documental, fiscal e contábil, das deduções referentes a “Vendas canceladas, devoluções e descontos incondicionais”, “Reversão dos saldos das provisões não dedutíveis” e “perdas incorridas nas aplicações de renda variável”. A administração tributária intimou a contribuinte a comprovar as deduções, sem que a empresa tenha apresentado à época nenhuma informação baseada em provas, limitando- se a apresentar planilhas. Mesmo na apresentação da manifestação de inconformidade à DRJ não houve a apresentação de provas. Também adiantou a autoridade tributária que as compensações de estimativa de CSLL, cód 2484 do PA jan/2002 e do PA fev/2002 com saldos de CSLL de anos calendários de anos anteriores (2000 e 2001) não foram confirmadas nas declarações fiscais da contribuinte. A DRJ também constatou a total falta de comprovação que desse suporte ao crédito requerido de saldo negativo de CSLL. A respeito das deduções não comprovadas, somente em Recurso Voluntário a contribuinte apresenta, pela primeira vez, documentos contábeis no esforço de justificá-las. Cabe assinalar que o reconhecimento de direito creditório contra a Fazenda Nacional exige liquidez e certeza do suposto pagamento indevido ou a maior de tributo (art. 74 da lei 9.430/96), fazendo-se necessário verificar a exatidão das informações referentes ao crédito alegado e confrontar com análise da situação fática, de modo a se conhecer qual o tributo devido no período de apuração e compará-lo ao pagamento declarado e comprovado. Fl. 552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 12 A compensação requerida no PER/DCOMP indicou as parcelas que teriam constituído o crédito. Mas, o pedido de restituição de crédito não foi acompanhado dos atributos necessários de liquidez e certeza, os quais são imprescindíveis para reconhecimento pela autoridade administrativa de crédito junto à Fazenda Pública, sob pena de haver reconhecimento de direito creditório incerto, contrário, portanto, ao disposto no artigo 170 do Código Tributário Nacional (CTN). Observo que no ato de recurso a esta segunda instância o recorrente alega anexar agora documentos que comprovariam seu crédito. Mas, tal tentativa não pode socorrer-lhe. Isto porque, conforme disposto nos artigos 16 e 17 do Decreto nº 70.235/1972, não se pode apreciar as provas que no processo administrativo o contribuinte se absteve de apresentar na impugnação/manifestação de inconformidade para a primeira instância, pois opera-se o fenômeno da preclusão. O texto legal está assim redigido: Art. 16. A impugnação mencionará: I a autoridade julgadora a quem é dirigida; II a qualificação do impugnante; III os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir; IV as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. V se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição. § 1º Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. § 2º É defeso ao impugnante, ou a seu representante legal, empregar expressões injuriosas nos escritos apresentados no processo, cabendo ao julgador, de ofício ou a requerimento do ofendido, mandar riscá-las. § 3º Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador. § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: Fl. 553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 13 a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. § 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. Quanto às compensações de estimativa de CSLL, cód 2484 do PA jan/2002 e do PA fev/2002 com saldos de CSLL de anos calendários anteriores (2000 e 2001), não foram confirmados nas declarações fiscais da contribuinte. Observo que não foram apresentadas pelo contribuinte declarações de compensação para as compensações de estimativa de CSLL do PA jan/2002 e do PA fev/2002, porque à época a compensação deveria restar efetivada na própria contabilidade da contribuinte. Ou seja, não cabe aqui a aplicação da Súmula 177 do CARF. Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de afastar a preliminar de decadência negar provimento ao recurso voluntário, por falta de provas. Assinado Digitalmente Fernando Beltcher da Silva – Presidente Redator Fl. 554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1102-001.378 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16306.720524/2011-87 14 Fl. 555DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10240.001357/2004-78
Data da sessão: Thu Mar 05 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Thu Mar 05 00:00:00 UTC 2009
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 1999, 2000 PAF - PRINCÍPIOS DO INFORMALISMO - O princípio do informalismo dispensa ritos sacramentais e formas rígidas para o processo administrativo, principalmente para os atos a cargo do particular. Acórdão de primeira instância anulado. Recurso provido.
Numero da decisão: 3402-000.034
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, ANULAR a decisão de Primeira Instância e DETERMINAR o retorno dos autos para que seja proferida nova decisão, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: ANTONIO LOPO MARTINEZ
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TURMA/DRJ-BELÉM ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 1999, 2000 PAF - PRINCÍPIOS DO INFORMALISMO - O princípio do informalismo dispensa ritos sacramentais e formas rígidas para o processo administrativo, principalmente para os atos a cargo do particular. Acórdão de primeira instância anulado. Recurso provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, ANULAR a decisão de Primeira Instância e DETERMINAR o retorno dos autos para que seja proferida nova decisão, nos termos do voto do Relator. - , /// /lNE ONg . • - Presidente , Á lin v (i V P"\-/- A TONIO OP MART EZ — Relator 1 Processo n° 10240.001357/2004-78 S3-C4T2 Acórdão n.° 3402-00.034 Fl. 2 , FORMALIZADO EM: 28 SET 2009 Participaram do presente julgamento, os Conselheiros Nelson Mallmann, Heloisa Guarita Souza, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Rayana Alves de Oliveira França, Antonio Lopo Martinez, Pedro Anan Júnior, Gustavo Lian Haddad e Amarylles Reinaldi e Henriques Resende (Suplente convocada). 1 2 Processo n° 10240.001357/2004-78 S3-C4T2 Acórdão n.° 3402-00.034 Fl. 3 Relatório Em desfavor da contribuinte, ALICE RODRIGUES DA SILVA, foi emitido o auto de infração do Imposto de Renda da Pessoa Física - IRPF, referente aos exercícios 1999/2000, anos-calendário de 1998/1999, por AFRF da DRF/PORTO VELHO/RO. A ciência do lançamento ocorreu em 08/12/2004, conforme AR de fl. 1560. O valor do crédito tributário apurado foi de R$ 797.359,99. Segundo a descrição dos fatos no Auto de Infração, fls.1508/1514, o motivo da autuação foi omissão de rendimentos recebidos por garimpeiros e omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários com origem não comprovada. A contribuinte foi devidamente intimada a comprovar os depósitos bancários de sua titularidade, fls. 490/502, respondendo a mesma de acordo com as fls. 506/1498, requerendo ainda o prazo de 20 dias para ajuntada de procurações. Inconformada com a autuação a contribuinte apresentou impugnação em 20/12/2004, fls.1565/1569. Observou-se que a impugnação está assinada pelo Sr. Renato A. P. Guimarães Jr. Na folha 1565 consta uma observação à caneta no canto superior direito para que fosse verificada a habilitação do requerente a representar o contribuinte. A contribuinte foi intimada, fls.1574, a apresentar: i) procuração para o Sr. Renato A. P. Guimarães Junior com firma reconhecida; ii) Documento de identificação profissional do Procurador; iii) Documento de identificação pessoal de Alice R. da Silva Conforme a informação de fls. 1576, a contribuinte não compareceu à unidade solicitante da intimação de fls. 1574, assim como também não atendeu à mesma. Em 4 de junho de 2007, os membros da r Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Belém proferiram Acórdão que, por unanimidade de votos não conheceu o recurso nos termos da ementa a seguir: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FíSICA - IRPF Exercício: 1999,2000 Ementa: PROCURAÇÃO INVÁLIDA. NÃO CONHECIMENTO DA IMPUGNAÇÃO. O terceiro com quem o mandatário tratar poderá exigir que a procuração traga a firma reconhecida. Código Civil, LEI No 10.406, DE 10 DE JANEIRO DE 2002: Art. 654. Impugnação não Conhecida Cientificado em 24/07/2007, a contribuinte, se mostrando irresignada, apresentou, em 06/05/2008, o Recurso Voluntário, de fls. 1593/1596, reiterando as razões da sua impugnação, às quais já foram devidamente explicitadas. 3 É o relatório. Processo n° 10240.001357/2004-78 S3-C4T2 Acórdão n.° 3402-00.034 Fl. 4 I Voto Conselheiro ANTONIO LOPO MARTINEZ, Relator A instauração do litígio é condicionada à impugnação tempestiva do lançamento. O não conhecimento da impugnação, pelo Acórdão de primeiro grau, além de impedir a instauração da fase litigiosa do procedimento, restringe o mérito a ser examinado no âmbito do recurso voluntário, que fica limitado à contrariedade oferecida a essa declaração. Entretanto, nota-se que no caso concreto, ao contrário do que entende a autoridade recorrida em seu voto, já se encontrava nos autos procuração do preposto às fls. 1507. Acrescente-se, por pertinente, que o profissional, Sr. Renato A. P. Guimarães Junior, acompanhou todo o procedimento administrativo tributário, como preposto da recorrente, atendendo eventuais solicitações da autoridade lançadora. Parece-me de excessivo rigor formal a decisão de não conhecer a impugnação da contribuinte no contexto presente nos autos. Essa decisão não se coaduna com os princípios do processo administrativo tributário, especialmente o do informalismo, legalidade e de busca da verdade material. Ante ao exposto, no meu entendimento é válida a impugnação, portanto voto por DAR provimento ao recurso para anular o Acórdão de primeira instância e deterrhinar a remessa dos autos à repartição de origem para conhecimento da impugnação. 11 i AR E Sala das Sessões, 05 de março de 2009 i lim ) 1, t fr V TONIO ?L PO Z 4 . MINISTÉRIO DA FAZENDA n\,k CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS9ezkLa.r.Vt..J> - • Processo n°: 10240.001357/2004-78 Recurso n°: 162.389 TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3° do art. 81 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria Ministerial n° 256, de 22 de junho de 2009, intime-se o (a) Senhor (a) Procurador (a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto à Segunda Câmara da Segunda Seção, a tomar ciência do Acórdão n° 3402-00.034. Brasília, 2 6 SEI meg • • Y,of/ NE O ALLMANN Presidente Ciente, com a observação abaixo: ( ) Apenas com Ciência ( ) Com Recurso Especial ( ) Com Embargos de Declaração Data da ciência: Procurador(a) da Fazenda Nacional

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Numero do processo: 10925.001258/2005-78
Data da sessão: Fri Sep 18 00:00:00 UTC 2009
Data da publicação: Fri Sep 18 00:00:00 UTC 2009
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003 EDIFICAÇÕES. As operações de reunião de partes e peças ou produtos, fora do estabelecimento industrial, que resulte numa edificação são consideradas como não industriais por força de dispositivo legal constante do Regulamento do Imposto de Produtos Industrializados que assim o determina. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. Aplicação da Súmula 02, com efeito vinculante, deste Segundo Conselho de Contribuintes. Recurso negado.
Numero da decisão: 3402-000.294
Decisão: ACORDAM os membros do coleado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado.
Matéria: IPI- processos NT - ressarc/restituição/bnf_fiscal(ex.:taxi)
Nome do relator: NAYRA BASTOS MANATTA
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As operações de reunião de partes e peças ou produtos, fora do estabelecimento industrial, que resulte numa edificação são consideradas como não industriais por força de dispositivo legal constante do Regulamento do Imposto de Produtos Industrializados que assim o determina. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. Aplicação da Súmula 02, com efeito vinculante, deste Segundo Conselho de Contribuintes. , Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros do coleado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. , ,,A ,..x.).*Aci--, 'f 5 • STOS MA:NATTA - Presidenta e Relatora EDITADO EM 08/10/2009 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Júlio Cesar Alves Ramos, Ali Zraik Júnior, Carlos Alberto Donassolo (Suplente), Fernando Luiz da gama D'Eça, Leonardo Siade Manzan e Nayra Bastos Manatta. 1 Relatório Trata-se de pedido de ressarcimento de saldo credor do IPI, a ser utilizado em compensações declaradas. O pedido foi negado por ser a atividade da empresa de construção civil, fora do campo de incidência do tributo. Intimada a comprovar que seria contribuinte do IPI, a empresa apresentou LRAIPI, escriturado às pressas, sem registro nos órgãos competentes, e não apresentou qualquer NF de saída registrada que comprovasse que era contribuinte do imposto. Intimada a empresa apresentou manifestação de inconformidade argüindo que a escrituração do LRALPI reflete o regular exercício de sua atividade econômica, na qual adquire insumos sujeitos ao imposto para o exercício de sua atividade industrial, que é a construção civil, sendo que esta atividade não poderia ser excluída do conceito de industrialização pelo RIPI de acordo com os princípios constitucionais. Cita doutrina e jurisprudência. A DRJ em Ribeirão Preto indeferiu a solicitação. Inconformada a empresa interpôs recurso voluntário alegando as mesmas razões da inicial. É o relatório. Voto Conselheira NAYRA BASTOS MANATTA, Relatora O recurso interposto encontra-se revestido das formalidades legais cabíveis merecendo ser apreciado. A questão a ser tratada neste processo é se a recorrente é contribuinte do IPI, e, por conseguinte, faz jus ao ressarcimento do saldo credor deste imposto. De acordo com o disposto no art. 32, inciso II do RIF'I/98 é fato gerador do IPI a saída de produto do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial e, no caso em concreto, sendo a empresa voltada para a construção civil não haverá qualquer possibilidade de haver saída do produto por ela produzido, pois se tratam de bens imóveis, o que, por si só, já a excluiria do rol dos contribuintes do EPI, simplesmente porque nas atividades por ela praticadas não há fato gerador do imposto. Artigo 32 - Fato gerador do imposto é (Lei n,' 4,502, de 1964, art. 2): 1 • o desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira; II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial. Ademais disto, o art. 5° do RIPI12002 expressamente afina do seu inciso VIII alínea "a" que "não se considera industrialização a operação efetuada fora do 2 Processo n° 10925.001258/2005-78 S3-C4T2 Acórdão n.° 3402-00.294 Fl. 2 estabelecimento industrial, consistente na reunião de produtos, peças ou partes e que resulte edificações (casas, edifícios, pontes, hangares, galpões e semelhantes e suas coberturas)". Ou seja, a atividade da contribuinte é conforme definida pelo RIP1 uma atividade considerada como sendo não industrialização. Quanto à possibilidade de o RIPI excluir do campo de incidência do imposto as obras de construção civil, ferindo assim, de acordo com a recorrente, a CF, deve ser dito que tal questão refere-se à inconstitucionalidade da norma jurídica. Em relação à impossibilidade de apreciação na esfera administrativa acerca de argumentos versando sobre a inconstitucionalidade das leis, aplicada pela decisão recorrida é de se observar que os mecanismos de controle da constitucionalidade das leis estão regulados na própria Constituição Federal, todos passando necessariamente pelo Poder Judiciário, que detém com exclusividade essa prerrogativa, conforme se infere dos artigos 97 a 102 da Carta Magna. Corroborando essa orientação, cabe lembrar o conteúdo do Parecer Normativo CST n° 329/70 (DOU de 21/10/70), que cita o seguinte ensinamento do Mestre Ruy Barbosa Nogueira: "Devemos distinguir o exercício da administração ativa da judicante. No exercício da administração ativa o funcionário não pode negar aplicação à lei, sob mera alegação de inconstitucionalidade, em primeiro lugar por que não lhe cabe a função de julgar, mas de cumprir e, em segundo, porque a sanção presidencial afastou do funcionário de administração ativa o exercício do "Poder Executivo" Esse parecer também se arrimou em Tito Resende: "É principio assente, e com muito sólido fundamento lógico, o de que os órgãos administrativos em geral não podem negar aplicação a uma lei ou decreto, porque lhes pareça inconstitucional. A presunção natural é que o Legislativo, ao estudar o projeto de lei, ou o Executivo, antes de baixar o decreto, tenham examinado a questão da constitucionalidade e chegado à conclusão de não haver choque com a Constituição: só o Poder Judiciário é que não está adstrito a essa presunção e pode examinar novamente aquela questão." Ainda sobre o tema, o Parecer COSIT/DITIR n° 650, de 28/05/1993, da Coordenação-Geral do Sistema de Tributação, em processo de Consulta, assim dispôs: "5.1 — De fato, se todos os Poderes têm a missão de guardiões da Constituição e não apenas o Judiciário e a todos é de rigor cumpri-la, mencione-se que o Poder Legislativo, em cumprimento a sua responsabilidade, anteriormente à aprovação de uma Lei, a submete à Comissão de Constituição e Justiça (C.F., art. 58), para salvaguarda de seus aspectos de constitucionalidade e/ou adequação à legislação complementar. Igualmente, o Poder Executivo, antes de sancioná-la, através de seu órgão técnico, Consultoria-Geral da República, aprecia os 3 mesmos aspectos de constitucionalidade e conformação à legislação complementar. Nessa linha seqüencial, o Poder Legislativo, ao aprovar determinada lei, e o Poder Executivo, ao sancioná-la, ultrapassam em seus âmbitos, nos respectivos atos, a barreira da sua constitucionalidade ou de sua harmonização à legislação complementar. Somente a outro Poder, independente daqueles, caberia tal argüição. 5.2 — Em reforço ao exposto, veja-se a diferença entre o controle judiciário e a verificação de inconstitucionalidade de outros Poderes: como ensina o Professor José Frederico Marques, citado pela requerente, se o primeiro é definitivo hic et nunc, a segunda está sujeita ao exame posterior pelas Cortes de Justiça. Assim, mesmo ultrapassada a barreira da constitucionalidade da Lei na órbita dos Poderes Legislativos e Executivo, como mencionado, chega-se, de novo, em etapa posterior, ao controle judicial de sua constitucionalidade. 5.3 - (...) Pois, se ao Poder Executivo compete também o encargo de guardião da Constituição, o exame da constitucionalidade das leis, em sua órbita, é privativo do Presidente da República ou do Procurador-Geral da República (C.F., artigos 66, 1° e 103, I, d Diante do exposto, seria estéril qualquer discussão na esfera administrativa sobre esse tema, como bem frisou a Decisão recorrida. Ademais disto, a Sumula n° 02 do Segundo Conselho de Contribuintes, vinculante, já se manifestou sobre esta matéria. Não reconhecido o direito creditório as compensações a ele vinculadas serão consideradas não homologadas. Diante do exposto voto por negar provimento ao recurso voluntário interposto. por • N • 9 • A NATTA 4

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