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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10657629 #
Numero do processo: 11080.729440/2016-91
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Sep 27 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Ano-calendário: 2012 PROVA. SÚMULA CARF Nº 143. A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. ÔNUS DA PROVA. Cabe ao beneficiário da retenção de imposto comprovar a liquidez e certeza do crédito pretendido, competindo a quem alega a prova do fato constitutivo do direito alegado. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012 PEDIDO DE PERÍCIA TÉCNICA. INDEFERIMENTO. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, deve ser indeferido, por prescindível, o pedido de perícia técnica.
Numero da decisão: 1301-007.365
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1301-007.349, de 18 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.729437/2016-78, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Rafael Taranto Malheiros – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Marcelo Izaguirre da Silva.
Nome do relator: RAFAEL TARANTO MALHEIROS
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SÚMULA CARF Nº 143. A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. ÔNUS DA PROVA. Cabe ao beneficiário da retenção de imposto comprovar a liquidez e certeza do crédito pretendido, competindo a quem alega a prova do fato constitutivo do direito alegado. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012 PEDIDO DE PERÍCIA TÉCNICA. INDEFERIMENTO. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, deve ser indeferido, por prescindível, o pedido de perícia técnica. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 1301-007.349, de 18 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.729437/2016-78, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Fl. 6618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.365 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729440/2016-91 2 Rafael Taranto Malheiros – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Marcelo Izaguirre da Silva. RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de IRRF de Cooperativa. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Sobreveio deliberação da Autoridade Julgadora de piso, por meio do Acórdão nº 16- 095.765, que considerou a “Manifestação de Inconformidade Improcedente”, tendo por resultado “Direito Creditório Não Reconhecido”. Irresignado, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, em que, sinteticamente, repisa as razões de Impugnação. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo (e-fls. 4392 e 4381), pelo que dele se conhece. MÉRITO: COMPROVAÇÃO DAS RETENÇÕES Uma vez que a parte não apresentou novas razões de defesa perante a segunda instância nem provas, declara-se “[...] a concordância com os fundamentos da decisão recorrida”, que se transcrevem, nos termos do inc. I do § 12 do art. 114 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 2023: Fl. 6619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.365 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729440/2016-91 3 “(...) Relevante assinalar, contudo, que a falta dos informes de rendimentos pode ser suprida pelas informações prestadas pelas fontes pagadoras nas competentes Declarações de Imposto de Renda Retido na Fonte – DIRF. Ambos seriam, em princípio, instrumentos hábeis a atestar o pagamento do rendimento e a sua natureza, assim como as retenções de fonte efetivadas pelas fontes pagadoras responsáveis pelo recolhimento do imposto devido. A Autoridade Administrativa aponta já ter reconhecido todas as retenções na fonte afetas à prestação de serviços médicos devidamente confirmadas em DIRF e, assim, as retenções não consideradas pela fiscalização seriam aquelas para as quais não houve a apresentação do informe de rendimentos e nem a declaração em DIRF. Sobre tais retenções não consideradas pela fiscalização (não amparadas em comprovantes de retenção e nem confirmadas em DIRF), entendo possível que estas sejam comprovadas por meio da apresentação cumulativa dos seguintes documentos: i) nota fiscal apontando o destaque da retenção, ii) lançamentos contábeis relativos a tal nota fiscal, apontando tanto o valor a receber quanto o importe do imposto de renda retido na fonte a ser compensado, iii) contrato de prestação de serviços ou outro documento que comprove os termos da avença, e iv) comprovação de que o valor recebido correspondeu ao valor da nota fiscal, deduzido da retenção do imposto de renda na fonte (tal comprovação normalmente é possível por meio da apresentação de extratos bancários e dos lançamentos contábeis relativos à movimentação financeira da empresa). Destaque-se que o entendimento prestigiado no parágrafo precedente encontra ressonância no CARF, conforme Súmula Carf nº 143 - A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos, devendo-se destacar também recente precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais (Acórdão nº. 9101-004.110, de 10 de abril de 2019). Relembro, por oportuno, alguns excertos deste acórdão da Câmara Superior de Recursos Fiscais: [...] No caso vertente, constam dos autos cópias de faturas emitidas pelo próprio Manifestante relativas ao imposto de renda retido na fonte a compensar, planilha na qual estão arrolados os tomadores de serviços e os respectivos valores que teriam sido retidos, bem como os lançamentos realizados na conta nº 12611.9.11.1.1.1.01 - IR s/Faturamento a compensar, extraídos do Livro Razão. Logo, ausente dos autos a imprescindível comprovação i) da adequada contabilização do valor a ser recebido em face das faturas emitidas, que teriam ensejado as retenções na fonte discriminadas na DCOMP, ii) dos termos das avenças celebradas, e iii) do valor efetivamente recebido em face destas faturas. Assim, entende-se não comprovadas as retenções na fonte indicadas pelo Despacho-Decisório, tendo em conta as necessárias liquidez e certeza exigidas pelo CTN. Quanto às alegações da Manifestante de que a Receita Federal, conhecendo os CNPJ das fontes pagadoras, deveria intimá-las para comprovar os pagamentos das retenções, temos que as mesmas são improcedentes visto inexistir este dever por Fl. 6620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.365 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.729440/2016-91 4 parte da Receita Federal, sendo de responsabilidade do contribuinte requerer às suas fontes pagadoras os respectivos informes de rendimentos, inexistindo, portanto, qualquer nulidade no Despacho-Decisório ora recorrido. Quanto ao pedido de perícia técnica, o mesmo deve ser apreciado levando-se em consideração a matéria de fato ou a razão de natureza técnica do assunto, cuja comprovação não possa ser feita no corpo dos autos, quer pelo volume de papéis envolvidos na verificação, quer pela impossibilidade de deslocar os elementos materiais examináveis. Assim, a realização de perícia técnica tem por finalidade a elucidação de questões que suscitem dúvidas para o julgamento e, portanto, tais procedimentos visam à formação de convicção do julgador. No caso, a matéria de que trata o presente processo prescinde da realização de perícia técnica/diligência, vez que a comprovação dos valores retidos poderia ser realizada mediante a apresentação dos Informes de Rendimentos do período emitidos pela fontes pagadoras bem como da apresentação cumulativa dos documentos citados neste acórdão. Ademais, todos os argumentos da defesa apresentada, assim como toda a documentação juntada aos autos, foram devidamente analisados neste voto, não havendo, deste modo, necessidade de perícia técnica para o deslinde das questões suscitadas no processo. Destarte, indefiro o pedido de perícia técnica/diligência formulado, com base no artigo 18 do Decreto nº 70.235/72. Assim, mantém-se o Despacho-Decisório em sua integralidade” (grifou-se; negritos do original). Por todo o exposto, conheço o Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso. (Documento Assinado Digitalmente) Rafael Taranto Malheiros – Presidente Redator Fl. 6621DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10657507 #
Numero do processo: 10932.720126/2014-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 11 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Sep 27 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 31/01/2009, 28/02/2009, 31/03/2009, 30/04/2009, 31/05/2009, 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009, 31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRINCÍPIO DA DECORRÊNCIA. APLICAÇÃO. Tratando-se da mesma matéria fática e não havendo questões de direito específicas a serem apreciadas, aplica-se ao lançamento decorrente a decisão proferida no lançamento em outro processo, dito principal (IRPJ).
Numero da decisão: 1401-007.244
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, (i) negar provimento ao recurso voluntário no tocante ao PIS e à COFINS, (ii) dar provimento aos recursos dos coobrigados João André Escobar Cerqueira, Rafael Escobar Cerqueira, Paulo César Verly da Cruz, João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira, excluindo-os da relação jurídico­tributária, (iii) negar provimento ao recurso de André Attivo mantendo sua responsabilidade tributária. Sala de Sessões, em 11 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Claudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, e Andressa Paula Senna Lisias, Gustavo de Oliveira Machado (suplente convocado).
Nome do relator: FERNANDO AUGUSTO CARVALHO DE SOUZA
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PRINCÍPIO DA DECORRÊNCIA. APLICAÇÃO. Tratando-se da mesma matéria fática e não havendo questões de direito específicas a serem apreciadas, aplica-se ao lançamento decorrente a decisão proferida no lançamento em outro processo, dito principal (IRPJ). ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, (i) negar provimento ao recurso voluntário no tocante ao PIS e à COFINS, (ii) dar provimento aos recursos dos coobrigados João André Escobar Cerqueira, Rafael Escobar Cerqueira, Paulo César Verly da Cruz, João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira, excluindo-os da relação jurídico-tributária, (iii) negar provimento ao recurso de André Attivo mantendo sua responsabilidade tributária. Sala de Sessões, em 11 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Fernando Augusto Carvalho de Souza – Relator Assinado Digitalmente Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente Fl. 6200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Daniel Ribeiro Silva (Vice-Presidente), Claudio de Andrade Camerano, Fernando Augusto Carvalho de Souza, e Andressa Paula Senna Lisias, Gustavo de Oliveira Machado (suplente convocado). RELATÓRIO Trata o presente processo de lançamentos referentes à Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, sendo o presente processo encaminhado por declinação de competência para esta 1ª Seção de Julgamento conforme Despacho de Devolução datado de 06 de março de 2018 da 2° Turma Ordinária da 3° Câmara. Eis o relatado no referido Despacho: (griffos do original) Trata o presente processo de lançamentos referentes à Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS. Esclarece o Termo de Verificação Fiscal - TVF, fls. 2972/3018: Durante o decorrer da presente ação fiscal a DRFB/SBC/SP empreendeu auditorias fiscais às empresas fornecedoras acima descritas. Estas auditorias demonstram que estas pessoas jurídicas com domicílios fiscais registrados nos Estados do Rio de Janeiro e São Paulo emitiram milhares de notas fiscais de vendas de produtos e/ou mercadorias. (...); A análise das notas fiscais emitidas pelas fornecedoras, e apresentadas pela Transforme durante o curso da Ação fiscal, revela que as notas possuem características de formatação, timbre e grafia muito semelhantes, se não as mesmas, corroborando a suspeita de que as notas fiscais se tratarem de documentos inidôneos. (...) As auditorias realizadas nos registros contábeis da Transforme revelaram que esta escriturou inúmeras notas fiscais de compra de matérias primas e mercadorias para revenda com as pessoas jurídicas que se enquadram nas características descritas, as quais estão apresentadas no fluxograma abaixo: (...) Base de Cálculo: Fl. 6201DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 3 A base de cálculo foi calculada a partir das Notas Fiscais irregulares apresentadas pelo contribuinte fiscalizado durante a ação fiscal. Todas se encontram efetivamente registradas em seus livros fiscais e escrituração contábil. Conforme amplamente explicado no ítem que diz respeito a "Modus Operandis" do esquema fraudulento. Ressaltamos que apenas as notas fiscais de compras de mercadorias e insumos integraram o cálculo da Base de Cálculo da apuração dos tributos. Todos os valores utilizados foram apenas os das mercadorias, excluídos os tributos incidentes nas operações. (...) Assim, da referida ação fiscal foi apurado o Crédito Tributário abaixo descrito, objeto do Auto de Infração n° 10932-720.125/2014-04 - IRPJ e CSLL, no valor de R$ 28.793.495,32 (vinte e oito milhões setecentos e noventa e três mil, quatrocentos e noventa e cinco reais e trinta e dois centavos).(grifei) Impugnada a exigência, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou improcedente a Impugnação. Cientificados da decisão de primeira instância os interessados apresentaram Recurso Voluntário. Dispõe o art. 2º, V do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015: Art. 2º À 1ª (primeira) Seção cabe processar e julgar recursos de ofício e voluntário de decisão de 1ª (primeira) instância que versem sobre aplicação da legislação relativa a: [...] IV - CSLL, IRRF, Contribuição para o PIS/Pasep ou Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), quando reflexos do IRPJ, formalizados com base nos mesmos elementos de prova; (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016) Constata-se da situação fática descrita no TVF, que o presente lançamento da Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS decorre da mesma situação fática que ensejou o lançamento de IRPJ e CSLL, objeto do processo n° 10932- 720.125/2014-04 - IRPJ e CSLL. O lançamento acima identificado foi objeto do Acórdão/Carf nº 1402-002.458, de 11/04/2017, nos termos a seguir ementado, na parte de interesse: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário:2009 Fl. 6202DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 4 CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. DEDUÇÃO. Os custos e despesas operacionais são dedutíveis na apuração do resultado da pessoa jurídica apenas se devidamente comprovada com documentação hábil e idônea a realização das operações que lhes deram origem. INFORMAÇÕES BANCÁRIAS. FORNECIMENTO À ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA PELAS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. O art. 6º da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realiza a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal.(STF, RE 601314/SP, Sessão de 24/02/2016 Repercussão Geral) AUTO DE INFRAÇÃO. MULTA DE OFÍCIO. Nos termos do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, é cabível a imputação da multa de ofício na lavratura de auto de infração, quando inexistente qualquer das hipóteses de suspensão de exigibilidade previstas na legislação. MULTA DE OFÍCIO, NATUREZA CONFISCATÓRIA. A arguição da natureza confiscatória dos percentuais de multa envolve matéria de caráter constitucional. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula CARF nº 2). CUSTOS OU DESPESAS INEXISTENTES. MULTA QUALIFICADA.CABIMENTO. Correta a imputação da multa qualificada quando o sujeito passivo deduz, na base de cálculo dos tributos, custos ou despesas referentes a operações inexistentes. Procedida à análise, com fundamento na Portaria CARF nº 120, de 03 de outubro de 2016, proponho que o presente processo seja encaminhado à Secretaria de Câmara para devolução ao Cegap e redistribuição à 1ª Seção de Julgamento. Desta forma, o presente processo foi encaminhado para essa Turma da Primeira Seção e distribuído para este relator. Trata de auto de infração de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS e de Contribuição para o PIS/PASEP (fls.3027/3060), nos valores de R$ 2.124.739,50 e R$ 467.153,99, respectivamente, a serem acrescidos de multa de ofício de 150% e de juros moratórios, com fatos geradores de 30/01/2009 a 31/12/2009. Consta nos Autos de Infração para o COFINS. (fl. 3.028): Fl. 6203DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 5 Para o PIS (fl. 3.051): De acordo com o TVF, o procedimento teve início com a informação de que várias pessoas jurídicas jurisdicionadas pela DRF São Bernardo do Campo haviam emitido notas fiscais sem a correspondente contraprestação, tendo como destinatária pessoas jurídicas na região de Nova Iguaçu/RJ, sendo a Recorrente uma dentre as empresas listadas. A autoridade fiscal fez constar no TVF que detalhes da operação constam do relatório (fls. 269/382) e seus anexos (fls. 383/2971). Basicamente a infração identificada pela fiscalização foi a contabilização de custos com base em documentos inidôneos, tendo consequências sobre o IRPJ e a CSLL (para o PIS e COFINS a infração foi de desconto de créditos inexistentes). Foram indicadas no auto de infração os seguintes responsáveis solidários: João Natal Cerqueira – CPF 652.867.828-68, Rafael Escobar Cerqueira – CPF 070.444.786-03, Paulo Henrique Escobar Cerqueira – CPF 060.046.146-70, João André Escobar Cerqueira – CPF 078.463.276-66, Paulo César Verly da Cruz – CPF 496.131.207- 00, André Attivo – CPF 112.127.488-91 Os envolvidos apresentaram a sua respectiva impugnação cirurgicamente detalhadas no relatório da decisão de primeira instância. (fls.5.692/5.726). Fl. 6204DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 6 A DRJ de Curitiba julgou improcedente a impugnação prolatando o voto através do Acordão 06-53.469, ementado da seguinte forma: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 31/01/2009, 28/02/2009, 31/03/2009, 30/04/2009, 31/05/2009, 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009, 31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009 Ementa: NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. Tendo sido constatada a inidoneidade de diversas notas fiscais de entrada está correta a glosa de créditos efetuada pela fiscalização. GLOSA DE CRÉDITOS - SIMULAÇÃO - MULTA QUALIFICADA Devem ser glosados os créditos de COFINS não cumulativa contabilizados a partir de aquisições de insumos simuladas. É cabível a aplicação de multa qualificada (150%) quando comprovado o dolo do contribuinte na prática das infrações apuradas. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/01/2009, 28/02/2009, 31/03/2009, 30/04/2009, 31/05/2009, 30/06/2009, 31/07/2009, 31/08/2009, 30/09/2009, 31/10/2009, 30/11/2009, 31/12/2009 Ementa: NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. Tendo sido constatada a inidoneidade de diversas notas fiscais de entrada está correta a glosa de créditos efetuada pela fiscalização. GLOSA DE CRÉDITOS - SIMULAÇÃO - MULTA QUALIFICADA Devem ser glosados os créditos de PIS não cumulativo contabilizados a partir de aquisições de insumos simuladas. É cabível a aplicação de multa qualificada (150%) quando comprovado o dolo do contribuinte na prática das infrações apuradas. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2009 Ementa: MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DOCUMENTOS INIDÔNEOS E CRÉDITOS INEXISTENTES. A motivação da qualificação se fundamenta em ilicitude cometida pelo contribuinte com o uso de notas fiscais inidôneas, as quais não representaram qualquer negócio mercantil, utilizando-se de créditos inexistentes. Correta a qualificação da multa de ofício. REGIME DE TRIBUTAÇÃO. ARBITRAMENTO. IMPROCEDÊNCIA. Rejeita-se o pleito para que se declare nulo o lançamento efetuado com base no Lucro Real, rechaçando-se a alegação de que toda a contabilidade teria sido desconsiderada, quando resta comprovado que a autoridade fiscal considerou as informações prestadas na DIPJ retificadora, apresentada no curso da ação fiscal, aceitando a dedução dos custos e despesas ali informados, sendo de se destacar que a glosa efetivada corresponde apenas a uma parcela dos custos reconhecidos pela declarante. Fl. 6205DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 7 PEDIDO DE REDUÇÃO DA MULTA. Constatada infração à legislação tributária, a imposição de penalidades pelo fisco obedece ao princípio da estrita legalidade, nos termos do art. 97, inciso V, do CTN, sendo inerente ao lançamento de ofício, não cabendo à autoridade tributária reduzir os percentuais aplicados segundo a legislação tributária, nem afastar sua exigência, exceto quando há previsão legal. PRINCÍPIO DA INSIGNIFICÂNCIA E PRINCÍPIO DA INDIVIDUALIZAÇÃO DA PENA. INSTITUTOS DE DIREITO PENAL. INAPLICABILIDADE AO DIREITO TRIBUTÁRIO. JULGAMENTO ADMINISTRATIVO. ATIVIDADE VINCULADA E OBRIGATÓRIA. A lei não confere discricionariedade à autoridade julgadora administrativa para aplicar, no âmbito do Direito Tributário, institutos próprios do Direito Penal, face tratar-se de atividade vinculada e obrigatória, estando subordinado aos comandos que estiverem expressamente previstos em lei. NULIDADE. INAPLICABILIDADE. Não se cogita acerca de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto nº 70.235, de 1972. RESPONSABILIDADE PELO CRÉDITO TRIBUTÁRIO -PROPRIETÁRIO DE FATO E ADMINISTRADOR A pessoa que tenha interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e que, comprovadamente agiu com infração a dispositivo de lei, é solidariamente responsável pelo crédito tributário. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DOS SÓCIOS DE FATO. Está correta a caracterização dos impugnantes como sujeitos passivos solidários, na forma do art. 124, I, e 135 do CTN, visto que as provas trazidas aos autos demonstram à evidência que, embora não integrassem formalmente o quadro societário da empresa autuada, eles não só a controlavam de fato, como também tinham interesse comum na situação que veio a constituir o fato gerador da obrigação tributária Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Já no início do voto condutor, o julgador de primeira instância delimita o litígio, informando que apesar dos fatos no processo estarem relacionados ao IRPJ e CSLL (Processo n° 10932.720.125/2014-04) e já haviam sido decididas através do Acordão n° 06.52-905 (2° Turma da DRJ de Curitiba), ressalta que a decisão seria exclusiva de questões relacionadas às contribuições de PIS e COFINS. Seguem alguns trechos da decisão de primeira instância que culminou com o voto pela improcedência da impugnação: 269. Pesquisas realizadas em relação às outras pessoas jurídicas mencionadas no item 260, cujas correspondências retornaram, comprovam que, embora tenham emitido milhares de notas fiscais de venda de produtos e/ou mercadorias, são empresas inexistentes de fato, conforme as informações de fls. 2.984-2.990 do Termo de Verificação Fiscal que instrui os autos. Em realidade elas se prestavam à Fl. 6206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 8 produção de notas fiscais para acobertar a saída de recursos financeiros com finalidade distinta das operações de compra e venda. Ocorre que tais transações jamais existiram, tratando-se de mera simulação. (...) 275. Mediante exame minucioso das transações bancárias, com o acompanhamento do trânsito dos cheques supostamente emitidos para o pagamentos das operações registradas na contabilidade da empresa TRANSFORME, em nível de análises das fitas detalhes dos caixas operadores, as fraudes foram descobertas. As transações registradas nas fitas de caixa foram cuidadosamente comparadas aos documentos que respaldavam as operações comerciais de compras e revelaram que os recursos destinados, aparentemente à liquidação das obrigações oriundas das notas "frias", eram na verdade direcionados à destinatários diferentes dos constantes nas obrigações contraídas. 276. Tudo isso encontra-se detalhado no Acórdão ao PAF 10932.720125/2014-04 anexado aos presentes autos, bem como no Termo de Verificação que instrui o presente processo e, todos estes fatos foram apurados durante a “Operação Corrosão”, desenvolvida pelos auditores da Delegacia da Receita Federal de São Bernardo do Campo cujo Relatório Geral de Auditorias está anexado às fls. 269- 382. (...) 278. A fraude detectada na contabilidade da TRANSFORME, visava acobertar a simulação de pagamento de títulos às suas fornecedoras. Há, desta forma, a consequente geração de créditos tributários na contabilidade. Essa prática é conhecida como "operação de noteiras" que compreende a geração de créditos de ICMS - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços, de IPI - Imposto Sobre Produtos Industrializados, bem como de PIS e Cofins (...) (...) 280. Assim, desvendado o esquema fraudulento que visava a produção de créditos podres de IPI e ICMS, foi lavrado o auto de infração sob análise. Isto porque, tendo sido comprovado que as notas fiscais emitidas pelas pseudo fornecedoras da empresa TRANSFORME não amparavam as operações comerciais que descreviam, mas representavam negócios simulados, utilizando notas ficais inidôneas, foram glosados os créditos de PIS e Cofins, a elas vinculados Todos os envolvidos foram cientificados da decisão recorrida, sendo apresentados os Recursos Voluntários, onde, basicamente reiteram os argumentos já apresentados nas impugnações, tecendo comentários pontuais sobre a decisão recorrida. É o relatório do essencial Fl. 6207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 9 VOTO Conselheiro Fernando Augusto carvalho de Souza, relator Os recursos, tanto da pessoa jurídica autuada, como dos coobrigados, são tempestivos e preenchem os demais pressupostos de admissibilidade, motivo pelo qual, deles conheço. Da questão inerente ao processo 10932.720.125/2014-04 A situação verificada no presente processo e que levou à exigência das contribuições de PIS e COFINS é a mesma verificada junto ao procedimento fiscal que resultou em lançamentos tributários de IRPJ e de CSLL. Com exceção da tributação mensal, inerente as contribuições ora exigidas, o período e a causa da infração é a mesma, ou seja, toda a descrição dos fatos aqui relatados reflete os mesmos fatos apontados no auto de infração do IRPJ, acompanhado no processo administrativo fiscal de n° 10932.720.125/2014-04 Ambos os processos decorrem do mesmo procedimento de fiscalização, sob o MPF n° 0511900.2011-00197-0, tendo a mesma autoridade fiscal autuante, e exatamente a mesma situação fática no mérito, mudando apenas que houve a formalização de dois processos administrativos: IRPJ/CSLL (10932.720.125/2014-04) e outro de PIS/COFINS (10932.720.126/2014- 41). Por uma circunstância processuais alheias à vontade desse julgador, restou que o Processo de IRPJ/CSLL foi julgado anteriormente e quando o presente feito esteve apto a análise e julgamento na 3° seção, esta declinou da competência através do Despacho de Devolução (fls. 6.191/6.193), vislumbrando a decorrência entre os processos. É de suma importância citar as hipóteses de vinculação que se encontram previstas no artigo 47 do Regimento Interno do CARF- RICARF, senão vejamos: Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023 Art. 47. Os processos vinculados poderão ser distribuídos e julgados observando- se o disposto neste artigo. § 1º Os processos podem ser vinculados por: I - conexão, constatada entre processos que tratam de exigência de crédito tributário ou pedido do contribuinte fundamentados em fatos idênticos, incluindo aqueles formalizados em face de diferentes sujeitos passivos; II - decorrência, constatada a partir de processos formalizados em razão de procedimento fiscal anterior ou de atos do sujeito passivo acerca de direito creditório ou de benefício fiscal, ainda que veiculem outras matérias autônomas; e Fl. 6208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 10 III - reflexo, constatado entre processos formalizados em um mesmo procedimento fiscal, com base nos mesmos elementos de prova, mas referentes a tributos distintos. [...] O entendimento do §1º art. 47 do RICARF (antigo art 6°), foi manifestado no voto do i. conselheiro André Mendes de Moura, relator do acórdão nº 9101-002.755 Faço a distinção, amparado no conceito empregado pelo RICARF, valendo-se de exemplos. Nos processos reflexos, há uma autuação fiscal principal, por exemplo, de IRPJ, acompanhada de reflexos de CSLL, PIS e Cofins, com base nos mesmos elementos de prova constituídos em um mesmo procedimento fiscal. No processo reflexo, a decisão do processo principal tem repercussão direta nos reflexos. A vinculação por decorrência ocorre quando há obrigatoriamente um processo principal e demais processos acessórios, que tiveram origem a partir do processo principal. Tanto que se o julgamento do processo principal afastar a autuação, automaticamente os processos acessórios perdem o objeto. Por exemplo: (1) processo principal trata de exclusão do SIMPLES, e o acessório de auto de infração lavrado em razão da exclusão da empresa do regime especial; (2) processo principal trata da suspensão ou perda de imunidade/isenção, e o acessório de auto de infração lavrado em razão da suspensão/perda do benefício; (3) processo principal trata de autuação fiscal que altera o ajuste anual do imposto, alterando a apuração de saldo negativo, e o acessório de declaração de compensação que se utilizou de saldo negativo que, em razão da autuação fiscal, teve seu valor diminuído ou extinto. Na decorrência, duas são as características principais: (1) não é prático (para não dizer que é impossível) fazer o julgamento do processo acessório antes do julgamento do processo principal e (2) o decidido no principal tem repercussão direta nos processos decorrentes. Qual a praticidade em julgar os autos de infração de IRPJ, CSLL, PIS e Cofins se tais lançamentos tiveram origem em uma suspensão de imunidade ainda pendente de julgamento? Na realidade, a vinculação por reflexão e decorrência tem muitas semelhanças, principalmente por disporem de um processo principal precisamente definido, e de processo(s) acessório(s) cujo julgamento tem uma estreita dependência com o principal. Enfim, a conexão ocorre quando se tem um suporte fático X e um enquadramento legal Y que é idêntico, ou para vários sujeitos passivos (A, B, C, D, E ...), ou para o mesmo sujeito passivo em anos-calendário diferentes (AC1, AC2, AC3...). Naturalmente, são formalizados vários processos, mas as autuações fiscais Fl. 6209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 11 (suporte fático e enquadramento legal) são as mesmas, diferenciando-se, em linhas gerais, o sujeito passivo e o ano-calendário. Como exemplo, pode ser um auto de infração de glosa de despesas, com o mesmo suporte fático, de uma mesma empresa, com os mesmos fatos e elementos de prova, formalizado em processos diferentes, cada qual para um ano-calendário (AC1, AC2, AC3 e AC4). Ou, o auto de infração de glosa de despesas, com o mesmo suporte fático, mas lavrado em face de empresas que desenvolvem a mesma atividade econômica e tiveram uma interpretação idêntica da legislação tributária, ou seja, processos com sujeitos passivos A, B, C, D e E. Ainda, processo de reconhecimento de direito creditório que se utilizou do crédito X para compensar débitos D1, D2, D3, D4 e D5, cada qual em um processo diferente. O que se observa nos processos por conexão é que não há um processo que pode ser classificado como o principal. O julgamento pode ser dar em qualquer um dos processos. Pode ser julgado o processo AC3, sem prejuízo nenhum para os demais. Ou o processo contra o sujeito passivo D, ou o processo tratando da compensação do débito D2. Na realidade, os processos por conexão são aqueles que podem ser reunidos para julgamento em lotes, ou na sistemática dos repetitivos. Pode-se escolher qualquer um dos processos para julgamento, e aplicar a decisão para os demais. Tal procedimento, obviamente, não pode ser adotado para os reflexos ou decorrentes, tendo em vista a existência de um processo principal. Com a esclarecedora explicação dos conceitos envolvidos nos três tipos de vinculação que podem existir entre processos, resta evidenciado que o presente processo é reflexo, nos termos do inciso III do art. 47 do RICAF, pois tem a mesma matéria fática e jurídica do processo principal de IRPJ/CSLL. Importante ressaltar que a peça recursal apresentada no processo 10932.720.125/2014-04 é ipsis litteris do Recurso do presente processo, o que não surpreende, porque como já mencionado, os fatos são os mesmos entre os processos. Resta, portanto, quanto ao cerne da discussão aqui suscitada, adoto as mesmas razões de decidir que conduziram o julgamento do processo principal (10932.720.125/2014-04) através do Acordão n° 1402-002.458, para fundamentar este voto pela improcedência do Recurso Voluntário. Os coobrigados João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira não apresentaram recurso voluntário. Sendo assim, em relação a eles torna-se definitiva a responsabilidade que lhes foi imputada. Os recursos voluntários dos coobrigados e da pessoa jurídica autuada foram tempestivos e interpostos por signatários devidamente legitimados, motivo pelo qual deles conheço. As razões de defesa do coobrigado André Attivo, ainda que Fl. 6210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 12 colocadas junto ao recurso da pessoa jurídica autuada, serão analisadas em conjunto com as defesas dos demais coobrigados que recorreram. A arguição de nulidade pela não disponibilização do Relatório Final Conclusivo não merece prosperar. Em primeiro lugar porque o Termo de Verificação Fiscal entregue junto com o auto de infração contém as informações mais relevantes do Relatório. Em segundo lugar porque o Relatório pode ser obtido por cópia antes do prazo final de impugnação. Em terceiro lugar porque, levando-se em consideração o tempo decorrido desde a ciência até a apresentação do recurso voluntário, não há qualquer indicativo de que ao menos na peça recursal alguma razão de defesa deixou de ser apresentada por desconhecimento do conteúdo do Relatório. A solicitação de prova pericial só tem fundamento quando existem nos autos elementos sobre os quais o julgador não consegue firmar entendimento e constata a necessidade de pronunciamento específico. Isso não ocorreu no presente caso. No que se refere à arguição de nulidade do lançamento por um suposto enquadramento equivocado da imputação de responsabilidade solidária importa registrar que, mesmo se tal enquadramento fosse considerado equivocado, esse fato poderia em tese atingir a responsabilização mas não afetaria o lançamento. RECURSO VOLUNTÁRIO DA PESSOA JURÍDICA AUTUADA 1) Comprovação da efetiva realização das operações: De imediato, importa ressaltar que, ao contrário do registrado na defesa, em nenhum momento o Fisco admitiu que as operações questionadas teriam sido realizadas. Na verdade o entendimento pela inexistência foi justamente o cerne do procedimento fiscal. Saliente-se também que as conclusões do Fisco quanto á inexistência das operações de aquisição de mercadorias tiveram como base um conjunto fático probatório e não apenas uma circunstância isolada referente a irregularidades dos fornecedores. O indicativo da inexistência dos fornecedores foi embasado não apenas em informações cadastrais, mas em diligências nos pretensos domicílios onde nenhuma delas foi localizada, presença no quadro social de pessoas físicas de nível social incompatível com os recursos movimentados e depoimentos dos supostos sócios registrando a indevida utilização dos cadastros pessoais na formalização de empresas que desconheciam. Em defesa, a recorrente tece longo arrazoado para justificar que não poderia ser responsabilizada por irregularidades nos seus fornecedores e mais ainda sustenta que, ao contrário do afirmado pelo Fisco, em alguns casos as empresas existiam de fato. Fl. 6211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 13 Importa ressaltar que as circunstâncias supra relatadas representam um forte indício de irregularidade nas operações sob exame. Entretanto, admite-se, não seriam isoladamente um fator decisivo para a desconsideração das aquisições DESDE QUE o sujeito passivo demonstrasse por outros meios que as operações foram realizadas. Tal demonstração mostrou-se impossível por dois motivos: o primeiro deles foi o total desinteresse da recorrente em demonstrar o ingresso das mercadorias em seu estabelecimento. A partir do momento em que as operações são questionadas com base em fortes indícios de irregularidades não cabe simplesmente alegar, sem qualquer suporte probatório, o exercício da atividade de intermediação pelo qual a mercadoria não circularia pelo estabelecimento. O segundo, de caráter insofismável quanto à demonstrar a correção do entendimento fiscal, caracterizou-se a partir do momento em que, através de circularização bancária, o Fisco constatou que os valores supostamente utilizados para pagamento dos fornecedores tidos como inidôneos foram utilizados para outros fins. Quitaram obrigações com outras empresas sem vínculo com a interessada, beneficiaram pessoas físicas ligadas a outras empresas também inidôneas e, em alguns casos, foram transferidos para outras contas correntes da interessada sem contabilização. Quanto a esse fato, não houve qualquer argumento de defesa. 2) Verdade material e ônus da prova: Em relação aos documentos trazidos aos autos pelo sujeito passivo em diversos momentos processuais inclusive de forma intempestiva, cabe um registro no que se refere à questão do princípio da verdade material e do ônus da prova suscitados pela recorrente. É ilustrativo o trecho do Termo de Verificação que trata do histórico das intimações dirigidas à interessada durante o procedimento, solicitando documentos e/ou esclarecimentos em relação aos valores questionados: Percebe-se o desinteresse do sujeito passivo em esclarecer fatos relevantes que influenciariam diretamente no entendimento da Fiscalização. Naquele momento a Fl. 6212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 14 agora suscitada busca da verdade material não parecia tão importante à recorrente. Após procedimentos de circularização em instituições financeiras e terceiros, o Fisco chegou a várias conclusões, dentre elas a abaixo transcrita: Fica nítida a preocupação do Fisco em descrever os procedimentos adotados e os exames realizados nos elementos de prova que embasaram as conclusões pela ocorrência das irregularidades. Não há ressalvas no que se refere ao ônus probante da Fiscalização Por outro lado, vê-se que houve uma preocupação da interessada em tentar legitimar as operações tidas como inidôneas através do registro contábil, cheques e duplicatas e, em sede recursal, com indicativos das mercadorias e dos valores pagos, informações essas descartadas pela Fiscalização pelos motivos já expostos. Portanto é infrutífero nesse momento requerer com base na verdade material o exame de documentos que, em sentido diverso ao desejado pela recorrente, são elementos de prova da fraude perpetrada. Além do mais, um exame perfunctório indica que boa parte dos documentos anexados não tem qualquer ligação com os valores autuados. 3) Presunção. Informações Bancárias. Sigilo fiscal: Não há que se falar na utilização de presunção no presente lançamento. Caberia à fiscalizada, devidamente intimada, apresentar documentos idôneos que atestassem os custos questionados. Não o fazendo, entende-se como valores não comprovados e, portanto, indedutíveis. Os questionamentos quanto à impossibilidade de utilização do art. 42 , da Lei nº 9.430/96 não serão objeto de análise, simplesmente porque a autuação refere-se à glosa de custos, e não à tributação de depósitos bancários não comprovados. Todo o vasto arcabouço teórico apresentado pela recorrente questionando o fornecimento das informações bancárias ao Fisco pelas instituições financeiras caiu por terra com o pronunciamento definitivo do STFsobre o tema, entendendo pela constitucionalidade das normas que regulamentam o tema (RE 601314/SP – Sessão de 24/02/2016 – Repercussão Geral): Fl. 6213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 15 4) Multa de Ofício. Qualificação. Confisco: A inobservância da norma jurídica tendo como conseqüência o não pagamento do tributo importa em sanção, aplicável coercitivamente, visando evitar ou reparar o dano que lhe é conseqüente. Assim, nos termos do art. 44 da Lei nº 9.430/96, cabe a aplicação da multa de ofício. Não vislumbrei a alegada impossibilidade de aplicação da multa de 75%. O art. 14, da Lei nº 11.488/2007 traz apenas alterações na numeração dos incisos e alíneas do art. 44, da Lei nº 9.430/96. Quanto à multa qualificada, estabelecida no § 1º, do dispositivo supra mencionado, a imputação parece-me justificada. O sujeito passivo beneficiou-se da redução na base de cálculo dos tributos pela dedução de um custo decorrente de operações que se mostraram inexistentes. Não há como negar a intenção de fraudar a administração tributária. No que se refere à suposta natureza de confisco do percentual de multa, tratase de arguição de inconstitucionalidade das normas que estabelecem a incidência Fl. 6214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 16 dessa penalidade, tema esse ao qual falece competência a esta Corte para apreciação, nos termos da Súmula CARF nº 2: Assim, enquanto não houver manifestação definitiva do STF ou STJ em sentido contrário, é impossível negar-se aplicação a dispositivos legais plenamente inseridos no ordenamento jurídico pátrio o que joga por terra todo o vasto arcabouço teórico apresentado pela interessada. 5) Decadência: Nos termos da legislação de regência, mantida a imputação da multa qualificada, a contagem do prazo decadencial deve ocorrer com base no inciso I, do art. 173, do CTN, ou seja, com termo inicial no primeiro dia seguinte do exercício em que o lançamento poderia ser realizado. Em relação ao IRPJ e à CSLL, com apuração trimestral, considera-se ocorrido o fato gerador em 31/03/2009, 30/06/2009, 30/09/2009 e 31/12/2009. Para os três primeiros trimestres o termo inicial para contagem do prazo decadencial seria 02/01/2010 e o termo final seria 02/01/2015 o que, por óbvio . Com ciência da autuação em data anterior (05/12/2014) não ocorreu a caducidade o que, por óbvio, aplica-se também ao 4º trimestre. 6) Apuração do resultado por arbitramento: A argüição quanto à necessidade de apuração do resultado por arbitramento foi bem enfrentada pela decisão recorrida não cabendo qualquer acréscimo ou ressalva, motivo pelo qual permito-me fazer minhas as razões lá expostas: [...] 403. Lembre-se que no início do Termo de Verificação Fiscal restou consignado que, muito embora as DIPJ originais tivessem sido apresentadas com os campos totalmente zerados, no curso da ação fiscal a interessada apresentou uma DIPJ retificadora onde reconheceu ter no ano calendário de 2009, auferido lucro. A informação também está consignada no histórico que se traçou da ação fiscal. 404. A DIPJ retificadora apresentada, recebeu o número de recibo 19.62.87.55.95-49 e foi transmitida via internet em 07/06/2011 e está ativa nos sistemas da Receita Federal. 405. Na Ficha 06A –Demonstração do Resultado - foram informadas as receitas, os custos, as despesas incorridas no período, bem como o Lucro auferido ao final de cada período trimestral. Na Ficha 09A – Demonstração do Lucro Real, na alínea 74 – Lucro Real após a compensação dos prejuízos do próprio período de apuração foram informados os seguintes valores: R$ 35.806,18 (1º Trim.), R$ 34.177,42 (2º Trim.), R$ 48.227,50 (3º Trim.) e, R$ 47.815,64 (4º Trim.), os mesmos valores dos quais partiu a autoridade fiscal para efetuar o lançamento (vide fl. 3.042 e seguintes do auto de infração). Fl. 6215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 17 Também foram considerados os valores declarados a título de prejuízo de períodos anteriores a serem compensados, conforme os demonstrativos de cálculo do imposto que consta do auto de infração. 406. Assim, como foram considerados todos os custos e despesas incorridas no período, não há que se falar em erro na tributação pelo Lucro Real uma vez que foram utilizadas as informações prestadas pela própria interessada. Como custos das atividades em geral e despesas operacionais, Fichas 04A e 05A, foram informados os seguintes valores: 407. Quanto aos valores glosados tem-se: 1º Trimestre R$ 6.754.564,44, 2º Trimestre R$ 8.630.699,13, 3º Trimestre R$ 5.921.147,90 e 4º Trimestre R$ 7.005.950,53, o que afasta a alegação de que toda a contabilidade da empresa teria sido desconsiderada. 408. Assim, demonstra-se que a tributação pelo Lucro Real não merece reparos, posto que todos os custos e despesas foram corretamente considerados. [...] 7) Resumo: Em resumo do exposto, conduzo meu voto no sentido de rejeitar a arguição de nulidade e de decadência e, no mérito, negar provimento ao recurso da pessoa jurídica autuada. Aplicam-se ao lançamento da CSLL as disposições aqui explanadas referentes ao IRPJ. Em relação aos Recursos Voluntários dos coobrigados, diferente do processo de IRPJ/CSLL, quando os coobrigados João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira não apresentaram recurso voluntário, no presente processo, os sujeitos passivos solidários juntaram aos autos suas defesas (João Natal – fls. 5.960/6.008 e Paulo Henrique – fls. 6.101/6.142). As alegações apresentadas são idênticas aos demais coobrigados e mais uma vez adoto as mesmas razões de decidir que conduziram o julgamento dos Recursos dos coobrigados do processo principal (10932.720.125/2014-04), formalizados no Acordão n° 1402-002.458, para fundamentar a EXCLUSÃO dos coobrigados: João André Escobar Cerqueira, Rafel Escobar Cerqueira e Paulo César Verly da Cruz , incluindo dessa vez, João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira no rol para exclusão da responsabilidade tributária. Em relação ao coobrigado André Attivo, sigo o voto pela MANUTENÇÃO da responsabilidade tributária do contribuinte. Fl. 6216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 18 RECURSO VOLUNTÁRIO DOS COOBRIGADOS Será analisada a defesa apresentada pelos coobrigados João André Escobar Cerqueira , Rafael Escobar Cerqueira, Paulo César Verly da Cruz e André Attivo. No que se refere à imputação da responsabilidade importa preliminarmente definir o alcance dos dispositivos que regem a matéria. Sob esse prisma, esclareça-se que a solidariedade prevista no art. 124, do CTN, não é um mecanismo de eleição de responsável tributário. Em outras palavras, não tem o condão de incluir um terceiro no pólo passivo da obrigação tributária, mas apenas de graduar a responsabilidade daqueles sujeitos que já o compõem. 1 Tanto é assim, que o dispositivo em comento não integra o capítulo do CTN que trata da responsabilidade tributária. Assim, a definição da sujeição passiva deve ocorrer em momento anterior ao estabelecimento da solidariedade. Ainda que tal assertiva tenha características de obviedade, seu escopo dirige-se à ressalva da fragilidade do inciso I, do mencionado art. 124, do CTN; muitas vezes utilizado de forma equivocada para estabelecer uma espécie de sujeição passiva de forma indireta. Em regra, deve-se buscar a responsabilidade tributária enquadrando-se o fato sob exame em alguma das situações previstas nos arts. 129 a 137, do CTN. Já a solidariedade obrigacional dos devedores prevista no inciso I, do art. 124 é definida pelo interesse comum ainda que a lei seja omissa, pois trata-se de norma geral. Justamente por não ter sido definida pela lei, a expressão “interesse comum” é imprecisa, questionável, abstrata e mostra-se inadequada para expor com exatidão a condição em que se colocam aqueles que participam da realização do fator gerador. Por outro lado, definida a responsabilidade com base no enquadramento em alguns dos dispositivos do art. 135, do CTN (normalmente o inciso III) é cabível a aplicação em conjunto com o art. 124, II do mesmo diploma legal, para definir que essa responsabilidade é solidária ainda que, reconheço, o tema não é pacífico na doutrina. Assim, rejeita-se a preliminar de nulidade da imputação de responsabilidade solidária. Entretanto, conforme entendimento sobre o qual não há qualquer divergência na doutrina ou na jurisprudência, o inciso III, do Art. 135 é direcionado àquelas pessoas que exercem de fato a administração da pessoa jurídica e nesse exercício pratiquem o ato infracional previsto do dispositivo em comento. Não basta ter sido beneficiado pela infração cometida. Tal circunstância pode, em tese, até gerar conseqüências na esfera penal mas, sem a prova do poder de gerência e da prática do ato, não pode haver o enquadramento no inciso III, do art, 135, do CTN. Fl. 6217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 19 No caso sob exame, a autoridade lançadora fez elogiável procedimento de auditoria para analisar a real destinação dos valores correspondentes às operações de compra que restaram não comprovadas. Relativamente aos coobrigados João André Escobar Cerqueira, Rafel Escobar Cerqueira e Paulo César Verly da Cruz, a ação fiscal demonstrou que os recursos foram em alguns casos direcionados a eles ou a outras pessoas jurídicas por eles administradas. Entretanto, nenhum deles exercia cargo com poder de decisão na pessoa jurídica autuada nem tampouco foi indicada contra eles a prática da conduta infracional enquadrável no mencionado dispositivo. Daí porque entendo que não há como manter a responsabilidade que lhes foi imputada, motivo pelo qual voto por dar provimento ao recurso dos coobrigados João André Escobar Cerqueira, Rafel Escobar Cerqueira e Paulo César Verly da Cruz) e excluí-los da relação jurídico- tributária. Fica prejudicada a análise das demais razões de defesa concernente à imputação da responsabilidade a esses coobrigados. No que se refere ao coobrigado André Attivo, por ser sócio administrador da pessoa jurídica autuada, em tese pode ser enquadrado no inciso III, do art. 135, do CTN. Quanto à análise da conduta, parece-me clara a prática de atos infracionais subsumidos no dispositivo em referência, a partir do momento em que o fato tributável foi decorrente do desvio de recursos da pessoa jurídica para operações fora do objeto social da empresa e beneficiando terceiros estranhos a ela, em violação ao contrato social. Sendo assim, voto por manter a responsabilidade tributária do coobrigado André Attivo. Conclusão Por todo o exposto, conduzo meu voto por: 1) Negar provimento ao recurso voluntário no tocante ao PIS e à COFINS; 2) Dar provimento aos recursos dos coobrigados: João André Escobar Cerqueira, Rafel Escobar Cerqueira, Paulo César Verly da Cruz, João Natal Cerqueira e Paulo Henrique Escobar Cerqueira e excluí-los da relação jurídico- tributária; 3) Manter a responsabilidade tributária do coobrigado André Attivo; e Fl. 6218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.244 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10932.720126/2014-41 20 É como voto, (Assinado Digitalmente) Fernando Augusto Carvalho de Souza Fl. 6219DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10359536 #
Numero do processo: 10380.910666/2021-37
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 01 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 2402-001.368
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para que a unidade de origem da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil adote as providências solicitadas nos termos do voto que segue na resolução. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz- Presidente (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Duarte Firmino, Gregório Rechmann Júnior e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a Conselheiro Ana Cláudia Borges de Oliveira.
Nome do relator: RODRIGO RIGO PINHEIRO
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Interessado FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para que a unidade de origem da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil adote as providências solicitadas nos termos do voto que segue na resolução. (documento assinado digitalmente) Francisco Ibiapino Luz- Presidente (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro- Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Francisco Ibiapino Luz, Rodrigo Duarte Firmino, Gregório Rechmann Júnior e Rodrigo Rigo Pinheiro. Ausente a Conselheiro Ana Cláudia Borges de Oliveira. Relatório Trata-se do PER/DCOMP nº 10344.17636.120421.1.3.243464, transmitido eletronicamente em 12/04/2021, fls. 34/38, com base em suposto crédito oriundo de pagamento indevido ou a maior – eSocial código 1410 – Contribuição Previdenciária. O DARF referente ao pagamento registra as seguintes características: período de apuração 01/02/2021; código de receita 1410 – DCTF-Web Pagamento Unificado; valor de R$ 371.772,93 e data de arrecadação 18/03/2021. A Contribuinte declarou no PER/DCOMP a existência de crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior, no valor original de R$ 371.772,94. A Unidade de origem, por meio de Despacho Decisório Eletrônico, deferiu o direito creditório de R$ 83.864,47, importância correspondente ao saldo disponível do pagamento informado no PER/DCOMP. Em RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 03 80 .9 10 66 6/ 20 21 -3 7 Fl. 138DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 consequência, o crédito deferido foi insuficiente para homologar os débitos registrados nas declarações de compensação. Depois da ciência do Despacho Decisório e da cobrança dos débitos remanescentes, a Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade. Faz remissão aos termos do Despacho Decisório para, em seguida, apresentar os argumentos de defesa: A Manifestante informa que “apontou o DARF 07.16.21076.5248034-3 como originador do crédito utilizado”. No entanto, alega que incorreu em mero equívoco formal no preenchimento do PER/DCOMP, pois, “além do mencionado DARF, o crédito total deveria ter sido composto pelas guias 07.16.21076.5247092-5; 07.16.21076.5247720-2 e 07.16.21272.4340883-7, em relação às quais havia (e ainda há) crédito a vincular” mais do que suficiente “para fazer frente ao saldo devedor apresentado” e homologar totalmente a compensação. Argumenta, ainda, que “houve a regular transmissão das DCTFWeb retificadoras, cumprindo-se, assim, a obrigação acessória pertinente a lastrear os créditos restituíveis/compensáveis”. Reconhece que caberia à Requerente demonstrar a totalidade da origem do crédito a ser compensado e que a solução para sanar o equívoco “seria a retificação da DCOMP, contudo, a Requerente somente veio a percebê-lo por ocasião do Despacho Decisório, o que acabou por impedir a transmissão da declaração retificadora em virtude de bloqueio do sistema”. Menciona que os Pareceres Cosit nºs 08/2014 e 02/2015 permitem aos contribuintes o saneamento dos erros formais identificados em seus pedidos, até mesmo, posteriormente, ao Despacho Decisório, devendo a autoridade analisar a certeza e liquidez do crédito pretendido, uma vez que “a substancia do ato e a realidade dos fatos sempre devem prevalecer sobre eventuais erros procedimentais, corroborando a defesa da Requerente”, privilegiando, dessa forma, o Princípio da Verdade Material. Requer, subsidiariamente, que os autos sejam baixando em diligencia para análise do mérito. Na sessão de 28 de julho de 2022, a 4ª Turma /DRJ02 prolatou o Acórdão 101- 016.356, e em seu conteúdo julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, mantendo o direito creditório como não reconhecido. As razões de fato e de direito, em apertada síntese, foram as seguintes: “A Contribuinte transmitiu o PER/DCOMP relativo a pagamento indevido ou a maior e informou, como origem do crédito, o DARF (guia) no valor de R$ 371.772,93, recolhido em 18/03/2021. O crédito disponível decorrente do referido pagamento – R$ 83.864,47 – foi integralmente deferido por meio do Despacho Decisório. A defesa informa que, depois da ciência da decisão, percebeu que não informou, no PER/DCOMP, outras guias (07.16.21076.5247092-5; 07.16.21076.5247720-2 e 07.16.21272.4340883-7) como origem do direito creditório pretendido, as quais apresentam saldo a vincular suficiente “para fazer frente ao saldo devedor apresentado e, consequentemente, homologar totalmente a compensação” Reconhece a Manifestante que a retificação da DCOMP é a solução para sanar o problema, contudo, “somente veio a percebê-lo por ocasião do Despacho Decisório, o que acabou por impedir a transmissão da declaração retificadora em virtude de bloqueio do sistema”. Fl. 139DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 Diante da impossibilidade da retificação dos PER/DCOMP, a Interessada recorre aos Pareceres Cosit nºs 08/2014 e 02/2015 e solicita “o saneamento dos erros formais identificados em seus pedidos”. Portanto, depreende-se que a Manifestação de Inconformidade formula pedido de retificação de PER/DCOMP, procedimento não realizado pela Contribuinte exclusivamente por perda do prazo estabelecido na legislação tributária. Princípios constitucionais. Direito de defesa. Jurisprudência. Diligência A Requerente suscita garantias do contraditório e da ampla defesa, o devido processo legal, menciona a jurisprudência administrativa e judicial. Reforça seus argumentos nos Princípio da Verdade Material e do Informalismo. Compulsando os autos, nota-se que a Contribuinte foi regulamente cientificada do Despacho Decisório, caracterizando que o ato administrativo atingiu sua finalidade sem prejuízo do contraditório e do direito à ampla defesa. Portanto, a decisão foi proferida por autoridade competente, com total obediência à norma legal e aos princípios constitucionais aplicáveis ao direito tributário, sem qualquer prejuízo às garantias da ampla defesa, do devido processo legal e do contraditório. As decisões administrativas e judiciais mencionadas pela defesa estão adstritas às partes do litígio, inter partes, e não são extensíveis a todos. As decisões administrativas transbordam os seus limites de atuação, tornando-se normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos, somente se a lei lhes atribuir eficácia normativa (CTN, artigo 100), ou se expedida Súmula com publicação de ato pelo Ministro de Estado da Fazenda, vinculando a administração tributária federal, consoante o artigo 75 da Portaria MF nº 343/2015, que aprova o Regimento Interno do CARF. No tocante às decisões judiciais, apenas quando houver impugnação ou recurso ainda não definitivamente julgado, os Órgãos de Julgamento da Administração Fazendária devem afastar a aplicação da lei, tratado, acordo internacional ou ato normativo federal declarado inconstitucional por decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal (art. 59 do Decreto nº 7.574/2011, Decreto n 70.235/1972, art. 26-A, § 6º, incluído pela Lei n 11.941/2009, art. 25). Compulsando os autos, conclui-se que os documentos trazidos são suficientes para a formação da convicção deste julgador, de acordo com o artigo 29 do Decreto nº 70.235/1972, por isso, indefere-se o pedido de diligência. PER/DCOMP – Pagamento indevido ou a maior A controvérsia reside no inconformismo da Contribuinte em face da não homologação integral das declarações de compensação, por insuficiência de crédito. O crédito disponível oriundo do pagamento indicado no PER/DCOMP foi integralmente deferido por meio do Despacho Decisório. Nesse ponto, a peça de resistência manifesta concordância. Alega, no entanto, incorreção no preenchimento do PER/DCOMP, uma vez que faltou indicar outros pagamentos como origem do crédito utilizado nas declarações de compensação. Solicita a consideração dos novos pagamentos como forma de sanar o equívoco. Para solução do litígio convêm reproduzir a legislação que regulamentou a compensação de tributos. O artigo 74 da Lei nº 9.430/1996 com as alterações introduzidas pelas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, assim está disposto: Fl. 140DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. § 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. § 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. § 3º Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1º: I – o saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física; II – os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro da Declaração de Importação. III - os débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal que já tenham sido encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União; IV - os créditos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal com o débito consolidado no âmbito do Programa de Recuperação Fiscal - Refis, ou do parcelamento a ele alternativo; e V - os débitos que já tenham sido objeto de compensação não homologada pela Secretaria da Receita Federal. § 4º Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo. § 5º O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. § 6º A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. § 7º Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados. § 8º Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7º, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9º. § 9º É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7º, apresentar manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação. § 10 Da decisão que julgar improcedente a manifestação de inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes. § 11 A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9º e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e Fl. 141DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação. § 12 A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição. Importa destacar que o artigo 156, II, do Código Tributário Nacional – CTN, estabelece que a compensação tributária é uma modalidade de extinção do crédito tributário, mediante a qual se promove o encontro de duas relações jurídicas: (i) a relação jurídica de indébito tributário, na qual o contribuinte tem o direito de exigir, e o Estado tem o dever de restituir determinada quantia ao contribuinte; e (ii) a relação jurídica tributária, na qual o Estado tem o direito de exigir, e o contribuinte o dever de recolher determinada quantia aos cofres públicos (crédito tributário). O artigo 170 do CTN, por seu turno, dispõe que “a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda”. Denota-se que o procedimento de compensação gera risco para a Administração Fazendária e para o contribuinte. Corre contra a administração o prazo de homologação, que uma vez decorrido impede a recuperação de eventuais valores compensados indevidamente. Pesa sobre o contribuinte a exatidão dos valores informados, visto que, uma vez analisado o PER/DCOMP, não é mais admitida qualquer alteração do seu conteúdo. Diante da perda de prazo para retificar o PER/DCOMP, a Manifestante empenha considerável esforço argumentativo para que, nesta fase contenciosa, o caso seja tratado como erro formal e não como nítido pedido de retificação do PER/DCOMP. Enfatiza-se que esse pedido é repetido em outros 29 processos distribuídos a este julgador. A exatidão das informações prestadas e o dever de comprovar o direito creditório postulado caracterizam ônus que recai sobre o contribuinte, conforme regramento disposto em dispositivos de vários diplomas legais, tais como o artigo 373 do CPC, artigo 27 do Decreto-Lei no 1.598/1977 e artigo 923 do Decreto nº 3.000/1999 (em vigor o artigo 967 do Decreto nº 9.580/2018). Importante destacar que o PER/DCOMP, ao tempo que traz garantias ao contribuinte no que diz respeito à consumação da compensação prevista na legislação tributária, estipulando que a compensação declarada à RFB extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação, também impõe obrigações e limites para atuação do contribuinte, visando à correta operacionalização do procedimento nos sistemas da RFB, no que tange ao processamento das informações, à verificação da consistência do crédito e aos controles de sua utilização, bem como eventual homologação das compensações declaradas e cobrança de possíveis débitos remanescentes. Repisa-se o que a própria defesa reconhece que o disposto nos artigos 107 e 115 da Instrução Normativa RFB nº 1717/2017 (sucedida pela Instrução Normativa RFB nº 2055/2021) admite a retificação do PER/DCOMP apenas quando o mesmo ainda se encontrar pendente de decisão administrativa, o que não é o caso porque já tomou ciência do Despacho Decisório. Essa regra normativa foi disciplinada pela RFB nos termos da competência expressamente conferida pela norma legal (§14 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996). Os dispositivos correspondentes estão assim prescritos: (...) Fl. 142DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 Assim, a Contribuinte, ao optar pela instauração do litígio alegando erro no preenchimento do pedido, assumiu o risco de ter negado o seu pleito, quando poderia ter apresentado novo PER/DCOMP, se conformando à legislação vigente, relacionando os novos pagamentos não demonstrados no presente PER/DCOMP. Ressalte-se, outrossim, que não é competência desta instância de julgamento apreciar retificação de PER/DCOMP, mas da Unidade de jurisdição da Manifestante em decisão definitiva, conforme artigos 117 e 140 da Instrução Normativa RFB nº 1717/2017: (...) Resultado do julgamento Diante do exposto, depois de apreciar os argumentos de defesa e tudo mais que consta dos autos, VOTO no sentido de julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter integralmente o Despacho Decisório.”. Inconformada com a decisão, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, com reiteração das razões de fato e de direito já apresentadas (e transcritas aqui neste Relatório) em sua Impugnação, com acréscimo dos seguintes pontos: “a) O fato de a DCTFWeb permitir apenas a vinculação de um único DARF como suporte do crédito compensado não pode ser oposto como óbice à homologação da compensação quando está claro que o contribuinte dispõe de saldo a vincular suficiente para fazer frente ao montante requerido; b) A Recorrente não cometeu nenhum equívoco em relação aos valores apontados. Muito pelo contrário, após o resultado da análise preliminar, tomou todas as medidas necessárias para sanar as irregularidades. O crédito requerido na DCTF encontra-se disponível na competência, conforme demonstra a própria DCTFWeb, não obstante esteja distribuído em diversos DARFs; c) Importantíssimo observar que, apesar da farta legislação citada pela DRJ, não foi indicado um único dispositivo que determine a necessidade de se transmitir uma DCOMP para cada DARF que suporte um pagamento indevido ou a maior, o que leva à conclusão de que a limitação trazida pelo aplicativo DCTFWeb é ilegal. Como tal, não pode ser imposta como óbice à compensação; havendo crédito disponível na competência, ainda que distribuído em vários DARFs, deve ser homologada a compensação; d) Esse entendimento é desarrazoado e desproporcional, além de impor ônus excessivo aos contribuintes. Primeiro, não houve perda de prazo para retificar a DCOMP, tampouco optou-se pelo contencioso administrativo em detrimento da realização de nova compensação. Como demonstrado acima, a Recorrente atuou dentro da estrita legalidade, havendo crédito disponível à análise e homologação dentro da competência. Segundo, a opção pelo litígio ou nova compensação não é tão óbvia como quis fazer crer o ilmo. Relator, não ao menos sem que sobrevenham prejuízos financeiros. e) Com a homologação parcial da compensação, a parcela do débito não abatida sujeita- se à incidência de juros e multa de mora de 20% (art. 74, IN RFB nº 2055/21). Além disso, o contribuinte fica sujeito à multa isolada de 50%, também sobre o débito não compensado; f) Esses ônus implicam que, se o contribuinte “optar” por não se defender contra o Despacho Decisório e transmitir nova DCOMP, imediatamente sujeita-se a sanções no total de 70% do seu débito, acrescidos dos juros do período, o que não é uma condição aceitável quando se considera que a compensação ocorreu estritamente nos termos da lei; e Fl. 143DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 g) Mais do que isso, o acórdão recorrido insinua que bastava à Recorrente transmitir nova DCOMP para adequar-se à legislação (qual exatamente, não esclarece) e, com isso, ter reconhecidos os créditos disponíveis nos demais DARFs da competência. Vale dizer, houve um reconhecimento implícito de que os créditos em questão são líquidos e certos, cujo aproveitamento encontra obstáculo apenas no excesso de formalismo imposto pela própria RFB” Não houve oposição de contrarrazões pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional. É o Relatório. Voto Conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro, Relator. O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, sendo caso de conhecê-lo. Em leitura às razões de fato e de direito da Recorrente, além do acervo probatório juntado aos autos, entendo que a proposta deste caso é a de conversão do julgamento em diligência. Sobre o tema de erro de fato no preenchimento de Declaração de Compensação – DCOMP, a C. 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento deste Tribunal Administrativo, ao julgar o processo nº 10660.901868/2013-31 (Acórdão 1401-003.158), apreciou questão semelhante à tratada nos presentes autos, conforme se extrai do voto do Conselheiro Carlos André Soares Nogueira, cujos fundamentos adoto como razão de decidir: “Todavia, na Manifestação de Inconformidade e no recurso voluntário, o contribuinte formulou dois pedidos. O primeiro deles versa sobre a retificação do erro de fato cometido no PER/DComp, de forma a se considerar o pedido de repetição de indébito de crédito decorrente de saldo negativo de CSLL. No segundo, pede o reconhecimento do direito creditório e a homologação da declaração de compensação. Os pedidos demandam uma análise detalhada, em partes. Em relação ao primeiro pedido, adoto como razão de decidir a fundamentação exarada no Acórdão nº 1301-003.599, de relatoria do Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Embora aquele processo tratasse de IRPJ e não de CSLL, sua lógica jurídica é perfeitamente aplicável ao presente caso: O crédito a que refere a Recorrente trata-se de Saldo Negativo de IRPJ, porém, ao preencher a Per/DComp para declarar a compensação informou como IRPJ Pago a Maior ou Indevidamente, gerando a não homologação das respectivas compensações. O ponto aqui é que a Per/DComp apresentada pelo contribuinte contém erro material, e tal fato, por si só não pode embasar a negação ao seu direito de crédito, bem como leva ao enriquecimento ilícito do Estado. Fl. 144DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 Em relação à possibilidade de comprovação de erro de fato no preenchimento da declaração, inclusive na própria DCOMP, o entendimento atual, inclusive da RFB, é de que é possível superar esse equívoco, desde que haja comprovação de tal erro, conforme bem delineado pela RFB no Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014, cujo excerto de interesse de sua ementa reproduz- se a seguir: Assunto. NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. REVISÃO E RETIFICAÇÃO DE OFÍCIO – DE LANÇAMENTO E DE DÉBITO CONFESSADO, RESPECTIVAMENTE – EM SENTIDO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. CABIMENTO. ESPECIFICIDADES. A revisão de ofício de lançamento regularmente notificado, para reduzir o crédito tributário, pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, no caso de ocorrer uma das hipóteses previstas nos incisos I, VIII e IX do art. 149 do Código Tributário Nacional – CTN, quais sejam: quando a lei assim o determine, aqui incluídos o vício de legalidade e as ofensas em matéria de ordem pública; erro de fato; fraude ou falta funcional; e vício formal especial, desde que a matéria não esteja submetida aos órgãos de julgamento administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes. A retificação de ofício de débito confessado em declaração, para reduzir o saldo a pagar a ser encaminhado à Procuradoria Geral da Fazenda Nacional – PGFN para inscrição na Dívida Ativa, pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese da ocorrência de erro de fato no preenchimento da declaração. REVISÃO DE DESPACHO DECISÓRIO QUE NÃO HOMOLOGOU COMPENSAÇÃO, EM SENTIDO FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. A revisão de ofício de despacho decisório que não homologou compensação pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese de ocorrer erro de fato no preenchimento de declaração (na própria Declaração de Compensação – Dcomp ou em declarações que deram origem ao débito, como a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF e mesmo a Declaração de Informações Econômico - Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ, quando o crédito utilizado na compensação se originar de saldo negativo de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica IRPJ ou de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL), desde que este não esteja submetido aos órgãos de julgamento administrativo ou já tenha sido objeto de apreciação destes. Dessa forma, este Colegiado tem tido o entendimento de se reconhecer parte do requerido pela Recorrente, no sentido de não lhe suprimir instâncias de julgamento, e oportunizar que, após o contribuinte ser devidamente intimado para tanto, sejam apresentados documentos e estes sejam analisados a fim de se averiguar a ocorrência do erro alegado e consequentemente a aferição de seu direito de crédito. Assim, tendo em vista o princípio da busca da verdade material, já que juntou documentos, ainda que em sede recursal daquilo que faria jus ao seu direito, voto no sentido de se afastar o óbice de retificação da Per/DComp apresentada. E dessa forma, a unidade de origem poderá verificar o mérito do pedido, acerca da existência do crédito e da respectiva compensação, bem como analisar a liquidez e certeza do referido crédito, nos termos do art. 170, do CTN, retomando-se a partir de então o rito processual de praxe. Vê-se que tanto a decisão de piso sob análise, quanto o precedente acima mencionado destacam em suas fundamentações a possibilidade de retificação de ofício, por parte da autoridade da DRF, do crédito objeto do PER/DComp, nos termos do no Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014. No caso da decisão a quo, não se conheceu da Manifestação de Impugnação. Ao não tomar conhecimento, a DRJ evitou que a matéria fosse submetida ao contencioso, o que poderia redundar no afastamento da competência da DRF para realizar a revisão de ofício. Neste diapasão, havendo a comprovação do erro de fato na demonstração do crédito, a autoridade administrativa da DRF poderia, de ofício, Fl. 145DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 2402-001.368 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10380.910666/2021-37 considerar o crédito decorrente de saldo negativo e passar à análise de liquidez e certeza. No precedente da 1ª TO da 3ª Câmara da 1ª Seção do CARF supra, dá-se um passo a mais ao conhecer parcialmente o primeiro pedido do contribuinte tão-somente para "afastar o óbice de retificação da Per/DComp apresen tada". Reconhece-se, assim, o erro de fato que autoriza a autoridade administrativa a realizar a revisão de ofício, nos termos do Parecer COSIT já citado. É relevante ressaltar que a presente decisão não conhece do primeiro pedido do contribuinte, na parte que versa sobre a retificação de ofício do PER/DComp. Os órgãos julgadores, como asseverado alhures, são incompetentes para realizar o ato administrativo inaugural de revisão de ofício do PER/DComp do contribuinte com vistas à análise de crédito diverso, qual seja, saldo negativo de CSLL. Não se conhece, ademais, do segundo pedido, que trata do deferimento do crédito pleiteado e da homologação da compensação declarada. Desta forma, não se afasta a competência da autoridade da DRF de verificar a ocorrência da hipótese de revisão de ofício, de realizar o exame inaugural da liquidez e certeza do crédito pleiteado e, se for o caso, de homologar a compensação com débitos vencidos ou vincendos, conforme Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014”. Na concepção deste Relator, este tema já restou pacificado, no âmbito deste Conselho, com a edição da Súmula CARF nº 168, assim deilneada: “Súmula CARF nº 168 Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório”. Nessa linha, o próprio Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014 determina que: “a revisão de ofício de despacho decisório que não homologou compensação pode ser efetuada pela autoridade administrativa local para crédito tributário não extinto e indevido, na hipótese de ocorrer erro de fato no preenchimento de declaração (na própria Declaração de Compensação – Dcomp ou em declarações que deram origem ao débito ”. Além disso, o Parecer, ainda, prescreve que: “a existência de fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento (erro de fato)” é hipótese na qual o lançamento pode ser reformado ou anulado por meio de decisão de ofício por parte da autoridade administrativa. Desse modo, considerando que a aproximação da realidade processual à realidade dos fatos constitui dever primordial dos órgãos de julgamento administrativo, em respeito ao princípio da verdade material, bem como sendo indene de dúvidas a ocorrência de mero erro material no preenchimento dos PER/DCOMPs aqui tratados, deve o mesmo ser CONVERTIDO EM DILIGÊNCIA, a fim de que a Unidade de Origem avalie a liquidez e a certeza do direito creditório, bem como a verificação de sua existência, suficiência e disponibilidade, nos termos do Parecer Normativo Cosit nº 8, de 2014; para – ao fim - e se for o caso, homologar as respectivas compensações. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Rigo Pinheiro Fl. 146DF CARF MF Original

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Numero do processo: 15471.002039/2008-58
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Apr 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INTIMAÇÃO A intimação por edital deve ser precedida por tentativa de intimação via correio devidamente comprovada através de documentação hábil juntada aos autos. IRPF. RENDIMENTOS DECORRENTES DE AÇÕES JUDICIAIS HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. Podem ser subtraídas dos rendimentos recebidos em decorrência de ação judicial as despesas processuais, inclusive os honorários advocatícios, necessários à sua obtenção. No caso de rendimentos em parte tributáveis e em parte isentos ou não tributáveis, essas despesas devem ser rateadas entre esses tipos de rendimentos. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.
Numero da decisão: 2003-006.380
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cleber Ferreira Nunes Leite, Thiago Alvares Feital (suplente convocado(a)), Wilderson Botto, Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente).
Nome do relator: RICARDO CHIAVEGATTO DE LIMA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INTIMAÇÃO A intimação por edital deve ser precedida por tentativa de intimação via correio devidamente comprovada através de documentação hábil juntada aos autos. IRPF. RENDIMENTOS DECORRENTES DE AÇÕES JUDICIAIS HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. Podem ser subtraídas dos rendimentos recebidos em decorrência de ação judicial as despesas processuais, inclusive os honorários advocatícios, necessários à sua obtenção. No caso de rendimentos em parte tributáveis e em parte isentos ou não tributáveis, essas despesas devem ser rateadas entre esses tipos de rendimentos. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.

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INTIMAÇÃO A intimação por edital deve ser precedida por tentativa de intimação via correio devidamente comprovada através de documentação hábil juntada aos autos. IRPF. RENDIMENTOS DECORRENTES DE AÇÕES JUDICIAIS HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. Podem ser subtraídas dos rendimentos recebidos em decorrência de ação judicial as despesas processuais, inclusive os honorários advocatícios, necessários à sua obtenção. No caso de rendimentos em parte tributáveis e em parte isentos ou não tributáveis, essas despesas devem ser rateadas entre esses tipos de rendimentos. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Cleber Ferreira Nunes Leite, Thiago Alvares Feital (suplente convocado(a)), Wilderson Botto, Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 47 1. 00 20 39 /2 00 8- 58 Fl. 126DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 114 e ss.), interposto contra o Acórdão de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 94 e ss.) que não conheceu, por unanimidade de votos, a Impugnação da contribuinte apresentada diante de Notificação de Lançamento (e-fls. 04 e ss.), lavrada pela constatação de Compensação Indevida de Imposto de Renda Retido na Fonte. Por retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: 1 Trata o presente processo de crédito tributário constituído por meio da Notificação de Lançamento de fls. 04/07, relativa ao exercício 2005, ano-calendário 2004, em nome de VALDIRA VIEIRA DA NÓBREGA, para apuração de imposto de renda da pessoa física (cód. 0211), no valor de R$5.254,91, multa de mora no montante de R$1.050,98, e juros de mora (calculados até 28/12/2007), no valor total de R$8.279,63: 2 O crédito tributário é decorrente da revisão da declaração de ajuste anual de fls. 12/14, relativa ao exercício 2005, ano-calendário 2004, conforme se verifica às fls. 05 dos autos, de modo a caracterizar a(s) infração(ões) “Compensação Indevida de Imposto de Renda Retido na Fonte, no valor de R$8.859,44”. 3 Inconformado(a) com a exigência, o(a) contribuinte apresentou impugnação em 15/07/2008, fls. 02, alegando, em síntese: · que descontou do total dos rendimentos recebidos acumuladamente o valor dos honorários advocatícios pagos para percepção do rendimento, no montante de R$7.230,24; · que a glosa do Imposto de Renda Retido na Fonte não procede, pois o imposto foi retido sobre a indenização trabalhista recebida em virtude do processo n° 2304/99, da 9° Vara Trabalhista do Rio de Janeiro, no valor de R$34.060,30. 4 Após análise inicial da impugnação apresentada, constatou-se, para fins de bom julgamento da lide, a necessidade de intimar-se a contribuinte para que esta juntasse aos autos os documentos abaixo: – Comprovante de rendimentos pagos e de retenção de IR na fonte, emitido pelo BANERJ, relativamente aos rendimentos recebidos da Justiça do Trabalho no ano-calendário 2004. Ressalte-se que o comprovante de rendimentos juntado aos autos (fls. 10) refere-se a rendimentos e retenção de imposto de renda na fonte do ano 2005, não estando hábil, portanto, a comprovar retenção na fonte relativa a rendimentos recebidos no ano-calendário 2004; – Alvará(s) extraído(s) do processo judicial relativo a RT nº 2304/99, com a determinação judicial para pagamento do imposto de renda retido na fonte sobre os rendimentos recebidos no ano de 2004; – Demonstrativo extraído do processo judicial relativo a RT nº 2304/99, com os valores devidamente atualizados pela Vara Judicial, contendo os cálculos de liquidação da sentença e atualizações monetárias, bem como a discriminação das verbas recebidas (natureza tributável e não tributável) e cálculos do imposto de renda retido na fonte relativos aos pagamentos efetuados no curso do ano- calendário 2004. Ressalte-se que consta do histórico de andamento processual o recebimento de rendimentos por meio do alvará 1323/04, no valor líquido de R$27.756,67, devendo restar esclarecido o valor bruto recebido, com indicação das parcelas tributáveis e não tributáveis. Fl. 127DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 5 Assim, em função da intimação de fls. 19/20, foram juntados os documentos de fls. 21/61, os quais passaram a fazer parte do presente processo. 6 Conforme as fls. 62/67 dos autos, foi proferido por esta instância julgadora o Acórdão de n° 12-48.848, em sessão de 16 de agosto de 2012. Entretanto, verificou- se a necessidade de anulação daquele documento, haja vista que a autoridade preparadora juntou aos autos, após prolatado o acórdão, documento que interfere substancialmente naquela decisão, maculando-a com vício que deve ser sanado. 7 Em virtude dos necessários acertos, haja vista o princípio da legalidade que vincula a autoridade administrativa, exara-se o presente acórdão para substituição integral do acórdão anterior. (ora grifado) A decisão de primeira instância manteve o lançamento do crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2005 CORREÇÃO DE ACÓRDÃO. LAPSO MANIFESTO DA AUTORIDADE PREPARADORA. Para a correção de inexatidão material devida a lapso manifesto da autoridade preparadora que, ao furtar-se de juntar aos autos edital de ciência do lançamento pela contribuinte, provocou erro em decisão de primeira instância, deverá ser proferido novo acórdão pela autoridade julgadora. VALIDADE DA NOTIFICAÇÃO POR EDITAL. Válida a tentativa de intimação por via postal no domicílio do contribuinte, correto o uso da intimação por edital depois da tentativa improfícua de intimação por via postal. IMPUGNAÇÃO INTEMPESTIVA. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data em que for feita a intimação da exigência. Cientificado da decisão de primeira instância em 22/11/2012 (e-fl. 103), o sujeito passivo interpôs, em 13/12/2012 (e-fl. 114), Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, nulidade da decisão por irregularidade na intimação do lançamento e tempestividade de sua impugnação em relação à real data de sua ciência. Acrescenta que já fora proferido Acórdão de procedência parcial (e-fls. 62 e ss.), decisão esta que pretende seja restabelecida. É o relatório. Voto Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço. O litígio recai sobre apreciação de tempestividade de impugnação e compensação indevida de IRRF R$8.859,44. Não há quesitos preliminares a serem apreciados neste momento recursal. Fl. 128DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 A linha fundamental do inconformismo da recorrente envolve a ausência da imagem do Aviso de Recebimento que atestaria sua ausência do domicílio fiscal nos autos, o que tornaria irregular a intimação por edital. Veja-se a manifestação da Primeira Instância acerca da intempestividade da defesa da contribuinte, em seus pontos cruciais, ora grifados: 8 A impugnação em tela (fls. 02) foi objeto de julgamento pela 19ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro (RJ), na sessão de 16/08/2012, que, por meio do Acórdão nº 12-48.848, de fls. 62/67, considerou a impugnação procedente em parte, exonerando o crédito tributário lançado e restabelecendo o valor do imposto a restituir para o valor original de R$3.471,16. 9 Ocorre que, apesar do despacho de fls. 18, que atestou a tempestividade da impugnação, e da inexistência de edital da malha fiscal (fls. 70), foi posteriormente juntado aos autos o Edital nº 00010/2008, às fls. 71/86, expedido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária do Rio de Janeiro, com data de vencimento em 30/04/2008, por meio do qual a interessada foi notificada do crédito tributário ora analisado em 31/03/2008, haja vista que o último dia de afixação do referido edital recaiu num sábado (dia 29/03/2008). ... 14 Dessa forma, para a correção da inexatidão material contida no Acórdão nº 12- 48.848, de fls. 62/67, devida a lapso manifesto da autoridade preparadora que, ao furtar- se de juntar aos autos o Edital nº 00010/2008 (fls. 71/86), expedido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária do Rio de Janeiro, provocou erro na decisão de primeira instância, deverá ser proferido novo acórdão pela autoridade julgadora. 15 Sendo assim, passa-se à reanálise dos autos. 16 A impugnação foi recepcionada em 15/07/2008, de acordo com o protocolo de fl. 01 dos autos. O edital de fls. 71/86 possuiu data de vencimento (data final para apresentação da impugnação) em 30/04/2008. ... 20 No caso em tela, resta caracterizada a argüição de tempestividade como preliminar, haja vista que a contribuinte alegou que foi notificada apenas na data de 14/07/2008, conforme informação às fls. 04. ... 22 Para melhor compreensão da matéria, objeto do litígio, transcreve-se abaixo o Decreto nº 70.235/72, art. 23: (...)” ... 24 No caso dos autos, verifica-se que a notificação de lançamento foi encaminhada à contribuinte como destinatária, por meio de AR, e postada em 14/01/2008, conforme fls. 16, para o endereço Rua Duque de Caxias nº 27, fundos, Vila Isabel, Rio de Janeiro, CEP 20551-050. Naquele momento (expedição da notificação e intimação para ciência), este era o endereço tributário da interessada, conforme extratos anexados às fls. 92 e 93 dos autos. 25 Dessa forma, há de ser considerada como válida a tentativa de ciência por via postal, conforme extrato de fls. 16, haja vista que efetuada no endereço tributário informado pela contribuinte em sua declaração de rendimentos relativa ao exercício 2005. Assim, embora não configurada a ciência por via postal, uma vez que a correspondência foi devolvida, tal tentativa concedeu ao Fisco a opção pela ciência por meio de edital. ... Fl. 129DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 28 Assim sendo, a impugnação apresentada anteriormente não deve ser conhecida e, nos termos dos art. 53, da Lei nº 9.784/99, art. 32, do Decreto nº 70.235/72, e art. 21, da Portaria MF nº 341, de 12/07/2011, o Acórdão nº 12-48.848, de 16/08/2012, deve ser declarado nulo e substituído pelo presente acórdão. 29 Isto posto, VOTO no sentido de que seja declarada a nulidade do Acórdão nº 12- 48.848 (fls. 62/67), de 16/08/2012, e pelo não conhecimento da impugnação de fl. 02, devendo, por conseguinte, ser mantido integralmente o crédito tributário exigido ... O fato é que deve ser dada razão à contribuinte quanto à irregularidade da intimação da Notificação de Lançamento por edital, uma vez que de fato não consta nos autos a imagem do aviso de recebimento – AR relativo a tal intimação. E é indubitável que o relatório de “Consulta de Postagem” não substitui o AR correspondente. Assim, deve ser admitida a nulidade do Acórdão guerreado, de número 12- 50.234 – 19ª Turma da DRJ/RJI, (e-fls. 94/100), e o restabelecimento da Decisão anterior, o Acórdão nº 12-48.848, da mesma Turma (fls. 62/67), de 16/08/2012. Tendo em vista a economia processual e que os argumentos impugnatórios já foram apreciados na primeira Decisão, apesar da nulidade do Acórdão guerreado n. 12-50.234 não se vislumbram motivos para retorno dos autos à primeira instância, pois o duplo grau de jurisdição foi atendido e a interessada almeja nesta fase recursal justamente o restabelecimento do primeiro Acórdão, nº 12-48.848, que lhe foi parcialmente favorável. Assim, nos termos do art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21/12/2023, reproduz-se no presente voto excertos da decisão de 1ª instância contida no Acórdão, nº 12-48.848 com a qual concordo e que adoto: 6 A impugnação é tempestiva e atende ao disposto nos artigos 15 e 16, inciso ni, do Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972, alterado pelas Leis n° 8.748, de 09 de dezembro de 1993, e 9.532, de 10 de dezembro de 1997, que disciplinam o processo administrativo fiscal. Assim sendo, dela tomo conhecimento. 7 De acordo com os documentos acostados aos autos, constata-se que a Contribuinte foi beneficiária de rendimentos decorrentes da reclamação trabalhista 2304/99. proposta em face do Banco Itaú S.A. (sucessor do Banco BANERJ S. A.), junto ao TRT da I a Região (9 o Vara do Rio de Janeiro). 8 Segundo consta dos autos, foi pago à interessada o valor líquido de RS27.756,67. em novembro de 2004, conforme alvará juntado às fls. 25 e extrato de movimentação processual de fls. 32. De análise aos documentos constantes das fls. 51 a 53, verifica-se que tal montante corresponde ao recebimento do valor total bruto de RS36.151,21, o qual. após os devidos descontos, resultou no valor líquido de RS27.756.67. 9 De análise a DIRPF/2005 de fls. 12/14. bem como ao comprovante de rendimentos de fls. 10, o qual se refere ao ano-base 2005, e não ao ano-calendário 2004. constata-se que a contribuinte declarou o rendimento bruto de RS34.060.30. diminuído dos honorários advocatícios no valor de R$7.230,24, resultando no montante declarado de RS26.830.06. O IRRF pleiteado na declaração de rendimentos e glosado pelo Fisco, no valor de R$8.859,44, consta do referido comprovante. 10 O contribuinte juntou aos autos a nota fiscal de fls. 09, a qual atesta o pagamento de honorários advocatícios a Penafiel e Advogados S/C, no valor total de R$7.230,24. relativamente a reclamação trabalhista n° 2304/99, proposta em face do Banco Itaii S.A. (sucessor do Banco BANERJ S. A.), junto ao TRT da I a Região (9 o Vara do Rio de Janeiro). O contribuinte declarou tais pagamentos em sua DIRPF/2007 (fls. 44). 11 O art. 12 da Lei n° 7.713, de 1988, tratou do tema da seguinte forma: Fl. 130DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 "Art. 12. No caso de rendimentos recebidos acumuladamente, o imposto incidirá, no mês do recebimento ou crédito, sobre o total dos rendimentos, diminuídos do valor das despesas com ação judicial necessárias ao seu recebimento, inclusive de advogados, se tiverem sido pagas pelo contribuinte, sem indenização." 12 Como se vê, a condição para a subtração das despesas com ação judicial, inclusive dos honorários advocatícios, dos rendimentos obtidos é que essas despesas sejam necessárias ao recebimento daqueles rendimentos. 13 Ressalte-se que. se o Contribuinte recebeu uma determinada quantia em decorrência de uma açào judicial, os honorários advocatícios devidos são paite do custo necessário à obtenção dessa quantia, independentemente da natureza dos rendimentos ser tributável ou não. Sendo parte tributável e paite não tributável- o custo deve ser distribuído proporcionalmente. Questão semelhante foi apreciada pela 4 o Câmara do antigo Primeiro de Conselho de Contribuintes, conforme o julgado cuja ementa reproduzo a seguir, in verbis: IRPF - RENDIMENTOS DECORRENTES DE AÇÕES JUDICIAIS HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS - Podem ser subtraídas dos rendimentos recebidos em decorrência de ação judicial as despesas processuais, inclusive os honorários advocatícios, necessários à sua obtenção. No caso de rendimentos em parte tributáveis e em parte isentos ou não tributáveis, essas despesas devem ser rateadas entre esses tipos de rendimentos. (Acórdão n°104-22837, de 8/11/2007). 14 Por fim, cite-se a publicação denominada "Imposto de Renda Pessoa Física - Perguntas e Respostas - 2005", editada pela Receita Federal, que esclarece acerca do assunto (Pergunta u° 407): ... 15 Sendo assim, uma vez comprovado o pagamento de R$7.230,24 a título de honorários advocatícios para fins de recebimento do rendimento recebido acumuladamente, o referido montante pago pode ser proporcionalmente deduzido do total dos rendimentos recebidos para fins de cálculo do imposto de renda. 16 Entretanto, conforme verificado por esta autoridade julgadora (fls. 53) e informado pela interessada na resposta à intimação de fls. 22/23 , o valor bruto recebido no ano de 2004 foi de R$36.151,21, com retenção de imposto de renda na fonte no montante de R$8.244,87. A interessada afirma, ainda, que o valor de R$8.859,44 foi recolhido apenas em 11/02/2005, conforme DARF juntado às fls. 27, e que a fonte pagadora forneceu dois comprovantes de rendimentos pagos no ano 2005. quando, na verdade, a autora recebeu parte do valor em 2004. 17 Sendo assim, como o lançamento refere-se à glosa de imposto de renda retido na fonte, diretamente relacionado aos rendimentos tributáveis declarados, os quais foram incorretamente informados na declaração de rendimentos, há de ser refeita a base de cálculo do imposto, para fins do cálculo do imposto pago a ser admitido na declaração de rendimentos como dedução do imposto devido, haja vista que o art. 12, inciso V. da Lei n° 9.250. de 26/12/1995, dispõe que o imposto pago ou retido na fonte, correspondente a rendimentos incluídos na base de cálculo, será deduzido do imposto devido para fins de determinação do saldo do imposto a pagar ou a ser restituído, na declaração de ajuste anual. 18 O documento juntado às fls. 53, cujo valor líquido coincide com o valor do alvará de fls. 25. discrimina as verbas recebidas, permitindo-nos classificá-las segundo a sua natureza (tributável, tributação exclusiva e não tributável) para fins de recomposição da base de cálculo do imposto no ajuste anual. ... Fl. 131DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 21 Dos cálculos acima, depreende-se que o contribuinte recebeu, a título de rendimentos tributáveis decorrentes da reclamação trabalhista n° 2304/99, proposta em face do Banco Itau S.A. (sucessor do Banco BANERJ S. A.), o valor de RS30.436.60. Tal montante, após a dedução dos honorários advocatícios relativos a essa parcela, fica reduzido ao valor de R$24.349,28, tributável no ajuste anual de sua declaração de rendimentos. 22 De análise a DIRPF/2005 entregue pela interessada (fls. 12/14), objeto do lançamento ora discutido, verifica-se que a contribuinte declarou a título de rendimentos tributáveis recebidos do Banco BANERJ S.A. o valor de RS26.830.06. com retenção de imposto na fonte de R$8.859,44, tomando como base o comprovante de rendimentos de fls. 10. o qual se refere ao ano-base 2005, e não ao ano-calendário 2004 ora analisado. 23 Conforme já relatado, às fls. 53 foi juntado relatório demonstrativo dos cálculos trabalhistas, em que consta a discriminação das verbas recebidas, inclusive do IRRF no montante de R$8.244,87, o que comprova a retenção de imposto de imposto de renda na fonte sobre a parcela tributável do rendimento bruto recebido de R$36.151,21. Consta, ainda, às fls. 27, DARF no valor total de RS8.859.44. em nome do Banco Itaú S.A., com referência a ação trabalhista n° 2304/99, recolhido apenas em 09/02/2005. 24 Dessa fornia, o valor correto a ser tributado pela interessada no ajuste anual de sua DIRPF/2005 é de R$24.349,28 (e não R$26.830,06), bem como o valor do imposto de renda retido na fonte correspondente é de R$8.244,87 (e não 8.859,44). uma vez que os acréscimos legais pagos em função de atraso do recolhimento não são dedutíveis a título de IRRF. valendo, para fins da dedução pleiteada, o valor da retenção cujo ônus foi suportado pela impugnante, independentemente de ter havido ou não recolhimento. 25 Sendo assim, é de se proceder à alteração do lançamento, na forma do demonstrativo abaixo: 26 Dessa forma, voto pela procedência em paite da impugnação, devendo ser restabelecido o valor do imposto de renda a restituir, relativamente ao ano-calendário 2004. exercício 2005, no valor original de R$3.471,16, a ser acrescido de juros de mora. na fornia da legislação vigente. ... Verifica-se portanto que, apreciados todos os argumentos apresentados pela contribuinte, há motivo para anulação da Decisão a quo indevidamente proferida e reconhecimento da sua pretensão ao restabelecimento do Acórdão, nº 12-48.848 – 19ª Turma da DRJ/RJ1, de 16/08/2012 (e-fls. 62 e ss.). Dispositivo Isso posto, voto em dar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima Fl. 132DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 2003-006.380 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15471.002039/2008-58 Fl. 133DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16682.721723/2017-19
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Mar 05 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Apr 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2012 CONHECIMENTO - DESSEMELHANÇA FÁTICA Quando o acórdão recorrido e os paradigmas dizem respeito a operações em que há substancial dessemelhança fática a suscitar questões jurídicas diferentes, inexiste divergência jurisprudencial a ser dirimida. Desse modo, não deve ser conhecido o recurso especial da Fazenda. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 INOVAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO Devem ser afastadas as razões da decisão de piso para manutenção da exigência (ágio interno e negócio jurídico condicional), quando não foram adotadas como fundamento da autuação fiscal. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA-VEÍCULO NA AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO. QUESTÕES REGULATÓRIAS DEMONSTRADAS. LEGITIMIDADE DA ESTRUTURA Considerando que restou comprovada que a utilização de empresa-veículo para aquisição do investimento se deu por razões regulatórias, é ela que deve figurar como adquirente do investimento, reunindo, assim, as condições para a amortização fiscal do ágio, restabelecendo.se, assim, a dedução das respectivas despesas.
Numero da decisão: 9101-006.847
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação às matérias “Do pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG” e “improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum)”. No mérito, acordam em: (i) quanto à matéria “Do pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG”, por maioria de votos, dar provimento ao recurso do Contribuinte, vencidos a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou por dar provimento parcial para considerar que os fundamentos do acórdão recorrido poderiam, no máximo, justificar a glosa do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG quanto à parcela de R$ 375.856.328,07, e o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado que votou por negar provimento; e (ii) relativamente à segunda matéria conhecida: (a) quanto ao ÁGIO UBS, por maioria de votos, dar provimento, vencidos os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos Mendes (relator) e Edeli Pereira Bessa que votaram por negar provimento, e, (b) quanto ao ÁGIO BTG, por voto de qualidade, negar provimento, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, José Eduardo Dornelas Souza (substituto), Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Jeferson Teodorovicz (substituto),que votaram por dar provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Guilherme Adolfo dos Santos Mendes - Relator (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Jose Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Jeferson Teodorovicz (suplente convocado) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Ausentes o conselheiro Luciano Bernart, substituído pelo conselheiro Jeferson Teodorovicz, e a conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, substituída pelo conselheiro Jose Eduardo Dornelas.
Nome do relator: GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES
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ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2012 CONHECIMENTO - DESSEMELHANÇA FÁTICA Quando o acórdão recorrido e os paradigmas dizem respeito a operações em que há substancial dessemelhança fática a suscitar questões jurídicas diferentes, inexiste divergência jurisprudencial a ser dirimida. Desse modo, não deve ser conhecido o recurso especial da Fazenda. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 INOVAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO Devem ser afastadas as razões da decisão de piso para manutenção da exigência (ágio interno e negócio jurídico condicional), quando não foram adotadas como fundamento da autuação fiscal. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. UTILIZAÇÃO DE EMPRESA-VEÍCULO NA AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO. QUESTÕES REGULATÓRIAS DEMONSTRADAS. LEGITIMIDADE DA ESTRUTURA Considerando que restou comprovada que a utilização de empresa-veículo para aquisição do investimento se deu por razões regulatórias, é ela que deve figurar como adquirente do investimento, reunindo, assim, as condições para a amortização fiscal do ágio, restabelecendo.se, assim, a dedução das respectivas despesas. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação às matérias “Do pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG” e “improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum)”. No mérito, acordam em: (i) quanto à matéria “Do AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 72 17 23 /2 01 7- 19 Fl. 6487DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG”, por maioria de votos, dar provimento ao recurso do Contribuinte, vencidos a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou por dar provimento parcial para considerar que os fundamentos do acórdão recorrido poderiam, no máximo, justificar a glosa do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG quanto à parcela de R$ 375.856.328,07, e o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado que votou por negar provimento; e (ii) relativamente à segunda matéria conhecida: (a) quanto ao ÁGIO UBS, por maioria de votos, dar provimento, vencidos os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos Mendes (relator) e Edeli Pereira Bessa que votaram por negar provimento, e, (b) quanto ao ÁGIO BTG, por voto de qualidade, negar provimento, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, José Eduardo Dornelas Souza (substituto), Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Jeferson Teodorovicz (substituto),que votaram por dar provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Guilherme Adolfo dos Santos Mendes - Relator (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Jose Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Jeferson Teodorovicz (suplente convocado) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Ausentes o conselheiro Luciano Bernart, substituído pelo conselheiro Jeferson Teodorovicz, e a conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonca Kraljevic, substituída pelo conselheiro Jose Eduardo Dornelas. Relatório Trata-se de recursos especiais interpostos pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional contra o Acórdão nº 1302-004.007, de 16 de outubro de 2019, da 2º Turma Ordinária, 3ª Câmara Primeira Seção (fls. 5.128-5.229), integrado pelo Acórdão de Embargos nº 1302- 004.409 (fls. 5.520-5.524). No processo, foram formalizados créditos tributários relativos a três infrações (todas relevantes para o deslinde dos recursos especiais). Abaixo, transcrevemos trechos do acórdão recorrido que identificam cada uma das infrações: Fl. 6488DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Primeira infração (ágio UBS) A primeira infração refere-se a suposto ágio originado na aquisição do BANCO PACTUAL S/A (antiga denominação do contribuinte) pelo Grupo UBS, já tendo sido formalizados, em auditorias anteriores, os respectivos lançamentos tributários, no processo administrativo 16682.720.614/2012-61, para os AC 2007, 2008 e 2009, e no processo 16682.722.995/2015-66, para os AC 2010 e 2011. Segunda infração (ágio BTG) f) A segunda infração refere-se ao aproveitamento indevido de um novo ágio, apurado na operação de recompra do contribuinte (então designado BANCO UBS PACTUAL S/A) pelo Grupo BTG, do qual participaram os antigos acionistas que haviam alienado o banco para o Grupo UBS. Para os AC 2010 e 2011, constituiu-se o respectivo crédito tributário no processo 16682.722.995/2015-66, com decisão de procedência pela DRJ (DOC 02). g) Constatada a ocorrência dessas infrações também para o AC 2012, dá-se continuidade, em relação à primeira infração, aos lançamentos efetuados nos processos 16682.720.614/201261 e 16682.722.995/2015-66; e quanto à segunda infração, ao lançamento formalizado no processo 16682.722.995/2015-66. Terceira infração (ágio COPA) A terceira infração refere-se ao ágio advindo da incorporação pelo BANCO BTG PACTUAL S/A de COPACABANA PRINCE PARTICIPAÇÕES S/A (COPA), CNPJ 09.462.850/0001-86, em 31/12/2011. Assim, além dos dois ágios que já vinham sendo amortizados, o contribuinte passou a se aproveitar, a partir de janeiro de 2012, desse novo ágio. O acórdão recorrido afastou a terceira infração (ágio COPA) e manteve as duas primeiras (ágios UBS e BTG). Ademais, tratou especificamente da CSLL com deslinde desfavorável à pretensão do contribuinte, conforme ementa que abaixo reproduzimos (deixamos de relatar o Acórdão de Embargos, pois irrelevante para a solução das controvérsias): ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIOS. REORGANIZAÇÕES SOCIETÁRIAS. PAGAMENTOS EFETIVOS. EMPRESAS VEÍCULOS. SEMELHANÇA COM O PND. Com a exigência de interpretação literal das regras instituidoras de benefícios fiscais, conclui-se que não há espaço para o seu alargamento além das situações expressamente previstas nos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/97. Não é possível, portanto, interpretar esses comandos legais de modo que a amortização do ágio ocorra fora dos exatos parâmetros idealizados pelo legislador. No presente caso, procedeu-se à glosa das amortizações de ágios contabilizados em três operações distintas. Nas duas primeiras, além de os ágios terem sido registrados sem que houvesse os efetivos pagamentos para a aquisição da empresa recorrente, constatou- se a intermediação de empresas veículos utilizadas com o propósito preponderante de possibilitar a futura amortização do ágio. Na terceira, contudo, houve semelhança com as situações verificadas no cenário do PND, quando o real investidor estrangeiro resta convertido na empresa para onde são canalizados os investimentos, a qual recebe a incumbência de fazer a aquisição das participações societárias negociadas. Portanto, há que se confirmar a glosa somente das duas primeiras operações. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Fl. 6489DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Ano-calendário: 2012 CSLL. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO Á BASE DE CÁLCULO. CABIMENTO. As disposições legais sobre a amortização do ágio remetem à apuração do lucro real, seja para determinar a neutralidade dos seus efeitos, seja para autorizar a sua consideração na base de cálculo do IRPJ nos casos que especifica, de sorte que, ou bem se aplicam todas as disposições (sobre o ágio) para a apuração para a base de cálculo do IRPJ e da CSLL (seja para adicionar a amortização do ágio à base da CSLL, seja para sua consideração no resultado nas hipóteses legais cabíveis) ou se considera que, à míngua de qualquer menção da CSLL nos textos legais, a amortização do ágio não pode repercutir em nenhum momento em sua base de cálculo. Se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é apenas um método de avaliação do investimento, conclui-se que a amortização que reduz o ágio/deságio deve compor o resultado da avaliação do investimento pelo MEP, e quer este seja positivo ou negativo não deve impactar a base da CSLL. O recurso especial da Fazenda Nacional (5.231-5.279) é dirigido à terceira infração e tem por objeto 2 (duas) divergências jurisprudenciais: (i) a “impossibilidade de amortização de ágio, tendo em vista a utilização, por investidores estrangeiros, de empresa veículo”, bem como (ii) a “impossibilidade de dedução da despesa com a amortização do ágio na base de cálculo da CSLL”. Em relação à primeira divergência, foram oferecidos os acórdãos paradigmas nº 9101-002.188 e nº 9101-002.213, assim ementados: TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. Não há previsão legal, no contexto dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, para transferência de ágio, por meio de interposta pessoa jurídica, da pessoa jurídica que pagou o ágio para a pessoa jurídica que o amortizar, que foi o caso dos autos, sendo indevida a amortização do ágio pela recorrida. (AC nº 9101-002.188) ÁGIO. INVESTIDA. REAIS INVESTIDORAS. INEXISTÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. INDEDUTIBILIDADE. IRPJ. CSLL. Nos termos da legislação fiscal, é indedutível o ágio deduzido pela investida, em inexistindo a necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras. (AC 9101-002.213). Já no tocante à segunda divergência, foi oferecido o acórdão paradigma nº 9101- 003.002 assim ementado: AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. INDEDUTIBILIDADE. É vedada, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, a dedução de quotas de amortização de ágio pago na aquisição de investimentos. Por meio do despacho específico para esse fim (fls. 6.099-6.102), foi dado seguimento ao recurso, em relação às duas divergências para todos os paradigmas apresentados, nos seguintes termos: 6. Com relação a essa matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. Fl. 6490DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que há que se reconhecer a sua aplicação [benefício fiscal da amortização do ágio, esclareço] nos casos que se assemelham com a configuração do PND, isto é, quando o real investidor for estrangeiro e direciona os recursos para que uma empresa ou consórcio de empresas nacional faça o investimento, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101-002.188, de 2016, e 9101-002.213, de 2016) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material e que, exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas (primeiro acórdão paradigma) e que, nos termos da legislação fiscal, é indedutível o ágio deduzido pela investida, em inexistindo a necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras (segundo acórdão paradigma). (...) 8. No que se refere a essa segunda matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 9. Enquanto a decisão recorrida entendeu que as regras da amortização do ágio se aplicam também para a CSLL, o acórdão paradigma apontado (Acórdão nº 9101- 003.002, de 2017) decidiu, de modo diametralmente oposto, que é vedada, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, a dedução de quotas de amortização de ágio pago na aquisição de investimentos. 10. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização das divergências de interpretação suscitadas. Foram apresentadas contrarrazões tempestivas pelo Contribuinte após o recurso especial da Fazenda Nacional, mas antes do despacho de admissibilidade (fls. 5.393-5.420), cujos fundamentos foram ratificados pelo contribuinte mediante a peça de fls. 5.112-5.113. Nas contrarrazões, o contribuinte questiona o conhecimento e o mérito do recurso fazendário em relação às duas matérias. Já, ao recurso especial do contribuinte (fls. 5.728-5.769), o despacho de fls. 6.231- 6.253 deu seguimento em relação a três matérias: (i) pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG; (ii) argumento autônomo do recorrente para fins de CSL; (iii) improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum). Foi oferecido agravo quanto às matérias não conhecidas, ao qual, o despacho de fls. 6.349-6.358 não deu seguimento. Para a primeira divergência (pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG), foram oferecidos os acórdãos paradigmas nº 1301-004.390 e nº 1301-001.852, em relação aos quais o despacho deu seguimento pelas razões que se seguem: O primeiro paradigma, Acórdão nº 1301-004.390, examinou a mesma operação societária dos presentes autos, com diferença apenas em relação aos anos-calendários da autuação, e chegou à conclusão oposta sobre a dedutibilidade do ágio em questão. Fl. 6491DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 O segundo paradigma, Acórdão nº 1301-001.852, que foi citado como reforço de argumentação pelo primeiro paradigma, também serve para a caracterização da divergência jurisprudencial. Para esse segundo paradigma, a entrega de ações pode sim representar um sacrifício patrimonial, muito embora diferente daquele a que estamos mais habituados, pela entrega de numerário; enquanto que para o recorrido, a dedução do ágio depende da existência de pagamento efetivo. Segundo o recorrido, “o argumento de que havia obrigações contratuais exigíveis e, por isso, a sua liquidação seria irrelevante para fins da apuração do custo de aquisição do investimento não se sustenta diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento.” Em relação à segunda divergência (argumento autônomo do recorrente para fins de CSL), foi oferecido o acórdão paradigma nº 9101-002.310, em relação ao qual o despacho deu seguimento ao recurso nos seguintes termos: Realmente, o acórdão paradigma entende que “inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial”, interpretação que é o oposto da adotada pelo acórdão recorrido. Por fim, no tocante à terceira divergência (improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG [obiter dictum]), foram oferecidos os acórdãos paradigmas nº 1301-004.390 e nº 1201-003.693, em relação aos quais também se deu seguimento, conforme trecho abaixo transcrito: Embora o acórdão recorrido tenha dado ênfase à questão da inexistência de efetivo pagamento na aquisição do investimento (matéria tratada na primeira divergência examinada neste despacho), ele também fez considerações sobre a estrutura societária envolvida nas operações, conforme indicam os seguintes trechos do voto que orientou essa decisão: [seguiu transcrição] Conforme já mencionado anteriormente, o Acórdão paradigma nº 1301-004.390 examinou a mesma operação societária dos presentes autos, com diferença apenas em relação aos anos-calendários da autuação, e chegou à conclusão oposta sobre a dedutibilidade do ágio em questão. Realmente, no caso desse paradigma, em sede de embargos de declaração, consta a informação de que foi sanado um erro de fato, baseado na premissa equivocada de que a UBS INVESTIMENTOS tinha se tornado controladora da UBS PARTICIPAÇÕES, e a partir disso desenvolveu-se toda uma argumentação para o reconhecimento da dedutibilidade do ágio. Já o segundo paradigma, Acórdão nº 1201-003.693, também em posição contrária ao recorrido, rejeita a figura do “real adquirente” (ou “real investidor”) e entende que o aproveitamento fiscal de ágio pode ser regular ainda que tenha havido o uso de empresas veículo sem finalidade negocial, de modo que ele também serve à caracterização da divergência. Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial em relação à divergência tratada no presente tópico. A Procuradoria apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 6.376-6.397, mediante as quais questiona o conhecimento e o mérito do recurso. Na parte do mérito, dentre outras razões, aduz que o fato de o acórdão recorrido ter adotado, como razão de decidir, um único fundamento, não afasta os demais que estearam a autuação, para então formular o seguinte pedido subsidiário: Fl. 6492DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Desse modo, ad argumentandum tantum, caso este órgão julgador entenda pelo seguimento e/ou provimento do recurso especial interposto pelo sujeito passivo interessado, a Fazenda Nacional requer o retorno dos autos à Câmara Baixa para análise dos demais fundamentos que alicerçaram o lançamento. É o relatório do essencial. Voto Vencido Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Relator. PRELIMINAR DE CONHECIMENTO Recurso especial da Fazenda Nacional A primeira divergência diz respeito ao aproveitamento do ágio COPA, cuja infração foi afastada pelo acórdão recorrido, em razão de a situação fática comportar características similares àquelas encontradas no Plano Nacional de Desestatização (PND), isto é, quando o real investidor for estrangeiro. A acusação fiscal foi assim descrita pelo acórdão recorrido: (...) inexiste acusação de que não tenha havido o pagamento efetivo do preço negociado para a transação. Igualmente, não há nenhum questionamento quanto ao demonstrativo (ou laudo) que fundamentou a contabilização do ágio, nem se veiculou qualquer hipótese de que a operação tenha ocorrido no âmbito de empresas relacionadas. A única razão para o feito, como já ressaltado, foi a consideração de que a empresa COPA teria atuado como uma empresa veículo para o futuro aproveitamento do ágio. A caracterização do chamado “real investidor” como estrangeiro foi elemento fático determinante para o deslinde do acórdão recorrido, como podemos constatar do trecho abaixo do voto condutor: Desse modo, não há como não reconhecer que os reais adquirentes foram efetivamente os dez investidores estrangeiros. Nada obstante, como já acentuado, o rigor do caráter literal da interpretação da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio comporta uma exceção. É que não faria sentido o legislador ter criado um incentivo para que o investidor estrangeiro participasse dos leilões de privatização de empresas públicas na década de 90 e ter mantido esse mesmo benefício muito tempo depois de concluído o referido programa (o PND). Inclusive, conservoua inabalada quando teve a oportunidade de extingui-la com as substantivas alterações promovidas sobre a matéria pela Lei nº 12.973/14. Por isso, há que se reconhecer a sua aplicação nos casos que se assemelham com a configuração do PND, isto é, quando o real investidor for estrangeiro e direciona os recursos para que uma empresa ou consórcio de empresas nacional faça o investimento. Esta parece ser a exata situação do presente caso. Na impossibilidade de usufruírem do benefício, por serem entidades estrangeiras, aportaram o recurso para uma subsidiária nacional constituída para o devido fim. A existência ou não de outros propósitos para interposição da empresa COPA são irrelevantes neste cenário. Já, no acórdão paradigma nº 9101-002.188, essa característica fática que levou o acórdão recorrido a afastar a autuação não está presente. A chamada “real investidora ou adquirente” é uma empresa nacional (Aché Laboratórios Farmacêutica S/A). Ademais, há uma questão no acórdão paradigma que o distancia, sobremaneira, da situação fática do recorrido. A Fl. 6493DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Aché adquiriu diretamente participações da investida, participações estas que posteriormente são transferidas para a intitulada “empresa-veículo”. Já no recorrido, a qualificada empresa-veículo é quem adquire as participações após receber recursos dos investidores estrangeiros. Por essas razões rejeito o acórdão paradigma nº 9101-002.188. Já, com relação ao segundo paradigma, acórdão nº 9101-002.213, há investidor estrangeiro que transfere recurso para uma empresa brasileira, qualificada como veículo, a fim de que esta adquira participações societárias para, logo a seguir, promover a incorporação e o aproveitamento do ágio. Até essa parte, o acórdão paradigma, em muito, assemelha-se ao recorrido. No entanto, o recorrido, em diversas oportunidades, aduz que o aproveitamento legítimo do ágio deve se dar em contextos fáticos semelhantes ao do PND, no qual os recursos permanecem no Brasil. Já no paradigma, o alienante é também uma empresa estrangeira. Essa circunstância fática possuiu relevância para a decisão paradigma, como podemos verificar, por exemplo, do seguinte trecho do voto condutor: E tudo isso com o específico fim de permitir a criação de ágio no País, supostamente passível de amortização e, ainda, garantir a remessa, ao exterior, de valores decorrentes da integralização de aumento de capital e do mútuo efetuados com a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. Ou seja, em última análise, os recursos que permitiram a aquisição da recorrente foram oriundos exclusivamente do exterior — e não do País —, e foram pagos a outra empresa também fora do país, motivo pelo qual não se pode ter como válido, para fins de amortização, o ágio então formado. Dessa forma, os dois acórdãos (recorrido e paradigma nº 9101-002.213) também não são comparáveis e, portanto, esse segundo paradigma não merece ser acolhido, razão pela qual o recurso especial da Fazenda Nacional não deve ser conhecido quanto a essa questão. Em relação à segunda divergência (amortização de ágio para fins de apuração da CSLL, ainda que dedutível para fins de IRPJ), a decisão recorrida se calcou na tese de que as regras para amortização do ágio para apuração da CSLL são as mesmas aplicáveis ao IRPJ, conforme reconhecido pelo próprio recorrente: A Turma, por maioria, acompanhou o Relator pelas conclusões, para afastar a necessidade de adição à base de cálculo da CSLL das despesas com amortização do citado ágio. Contudo, a tese esposada pela maioria foi a de que as regras da amortização do ágio se aplicam também para a CSLL, conforme os seguintes fundamentos (...) Pois bem, o que o acórdão paradigma fez foi justamente restabelecer a exigência da CSLL em relação a amortização de ágio, num contexto fático em que tal amortização não se permitia para o IRPJ. Isso fica claro quando verificamos o acórdão de piso reformado (AC 1301- 001.893) pelo paradigma, cujo trecho representativo da ementa reproduzimos abaixo: CSLL. BASE DE CÁLCULO E LIMITES À DUDUTIBILIDADE. A amortização contábil do ágio impacta (reduz) o lucro líquido do exercício. Havendo determinação legal expressa para que ela não seja computada na determinação do lucro real, o respectivo valor deve ser adicionado no LALUR, aumentando, portanto, a base tributável. Não há, porém, previsão no mesmo sentido, no que se refere à base de cálculo da Contribuição Social, o que, a nosso sentir, torna insubsistente a adição feita de ofício pela autoridade lançadora. Fl. 6494DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Para reformar a decisão recorrida, era necessário um paradigma que mantivesse a autuação da CSLL, mesmo com a exoneração do IRPJ. No paradigma, a CSLL foi restabelecida em face de um contexto fático em que também se manteve a autuação do IRPJ. Assim, também não conheço do recurso em relação a essa segunda divergência. Recurso especial do contribuinte A primeira divergência (pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG), diz respeito aos dois ágios. Em relação ao ágio UBS, a glosa foi promovida em razão de: (i) utilização de empresa veículo; (ii) falta de elaboração tempestiva de laudo de avaliação; e (iii) não pagamento do valor da aquisição. Desses três fundamentos, foi determinante, no acórdão recorrido, apenas o último. Abaixo, transcrevo trecho representativo do voto condutor: Do ágio UBS: Segundo o que consta no item 2.5.4 do Termo de Verificação Fiscal, no tocante ao chamado “ágio UBS”, as razões para a sua glosa foram: A falta de propósito negocial pela utilização de empresa veículo (item 2.5.1), a falta de elaboração tempestiva de demonstrativo do ágio (Item 2.5.2) e o não pagamento efetivo de parte do valor devido (item 2.5.3), levou o contribuinte a beneficiar-se indevidamente de amortização de ágio para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, nos montantes exibidos nas Tabelas 7, 8 e 9 do item 2.2.1 do presente relatório. O ágio que restou amortizado foi aquele contabilizado, em 01/12/2006, pela empresa UBS PARTICIPAÇÕES, no valor de R$ 4.415.294.794,55. Além deste, na mesma data, foram também contabilizados R$ 828.325.211,81 a título de “Valor do PL”, de modo que o total de R$ 5.243.620.006,36 correspondeu ao valor que se atribuiu à aquisição da recorrente pelo Grupo UBS. Uma parte desse valor (R$ 2.037.940.006,36) refere-se ao que foi imediatamente transferido para um fundo de investimentos (GCP BRASIL) constituído pelas pessoas físicas alienantes e a outra parte (R$ 3.205.680.000,00) refletiu a dívida assumida para com essas mesmas pessoas físicas e que foi logo em seguida repassada para a sua nova controladora (a UBS INVESTIMENTOS). A incorporação que se sucedeu, em 05/02/2007, da UBS PARTICIPAÇÕES pelo BANCO UBS PACTUAL (a empresa contribuinte), foi quem propiciou a referida amortização com o pretenso amparo na disciplina contida nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Conforme o relato, consta que a empresa suíça UBS AG efetivamente aportou os recursos para o pagamento da parcela imediatamente transferida para o fundo de investimentos através de uma operação de aumento de capital na sua subsidiária no Brasil (a UBS PARTICIPAÇÕES). Com isso, a sua participação nessa empresa passou de R$ 999,00 para R$ 2.045.685.176,00. Relativamente à parcela diferida (no valor de R$ 3.205.680.000,00), contudo, não houve aporte de recursos para o País. A dívida, prevista para ser liquidada somente em 2011, foi repassada para uma outra empresa do Grupo (a UBS INVESTIMENTOS). Em contrapartida, registrou-se um correspondente aumento de capital desta última naquela outra. Assim, a UBS INVESTIMENTOS assumiu a dívida da parcela diferida, mas se tornou a controladora da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, se houve algum pagamento no registro da aquisição, só se pode cogitar daquela parcela de R$ 2.037.940.006,36 transferida para o fundo de investimentos constituído pelas pessoas físicas alienantes. Nada obstante, mesmo essa parcela, não Fl. 6495DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 resiste a um exame mais minucioso. Com efeito, de acordo com o previsto no contrato, assim como a parcela diferida, o valor imediatamente transferido para o fundo de investimentos também estava sujeito a condições necessárias para que fossem liberados às pessoas físicas alienantes de forma definitiva. Nas palavras da fiscalização: As disposições das cláusulas 1.2 (iii) e (iv), 1.3 (c), 1.5 (c) e 10.1 (y) do CCV/2006 (v. Imagens 5 a 10), previam uma série de situações sobre as quais o próprio contribuinte confirmou que, em tese, esses valores poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Então, o negócio jurídico possuía condições de caráter suspensivo. Haviam situações nas quais o próprio contribuinte reconheceu a natureza de eventos futuros e incertos na medida em que os valores acordados poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Nesse ponto, o art. 125 do Código Civil é categórico quanto à eficácia do direito adquirido: Art. 125. Subordinando-se a eficácia do negócio jurídico à condição suspensiva, enquanto esta se não verificar, não se terá adquirido o direito, a que ele visa. Ao que tudo indica, inexistiu, por parte dos alienantes, uma efetiva disponibilidade econômica ou jurídica sobre os recursos da alienação. Tanto que, se é que houve alguma tributação sobre eventual ganho de capital observado pelas pessoas físicas na alienação, esta também teria sido diferida. Malgrado todos esses condicionantes, como bem observado pela fiscalização, houve uma presunção de que os valores contratados na aquisição haviam sido pagos e, como tal, os R$ 5.243.620.006,36 (incluindo os R$ 4.415.294.794,55 a título de ágio) foram registrados na contabilidade da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, independentemente dos eventos que se sucederam no âmbito da operação de recompra ocorrida em 2009, importa notar que o ágio foi registrado sem que se completasse o efetivo pagamento para a aquisição da empresa recorrente. Nem mesmo na ocasião da incorporação da UBS PARTICIPAÇÕES, qualquer parcela do pagamento havia ingressado no patrimônio das pessoas físicas alienantes. O fato de estes terem constituído um fundo de investimento para onde foram transferidos os recursos atinentes à primeira parcela não desnatura o caráter condicionante que impedia a sua utilização enquanto não fossem cumpridos os requisitos estabelecidos no contrato. Tanto é que havia a previsão contratual de que esse fundo deveria ser administrado por uma empresa nomeada pelo Grupo UBS. Essa constatação, de que não havia ocorrido um efetivo pagamento, fica ainda mais reforçada pelas supervenientes operações que envolveram a recompra da mesma empresa recorrente. Afora as particularidades dessas operações (que serão analisadas no tópico sobre o “ágio BTG”), cumpre observar que uma substantiva parte dos valores acordados na primeira compra acabou por não ingressar no patrimônio das pessoas físicas alienantes. Aliás, considerando o complexo fluxo de recursos que envolveu as citadas operações, é de se duvidar se ao final houve algum efetivo dispêndio por parte do Grupo UBS. Assim, assiste razão à fiscalização quando aponta a inexistência de pagamento efetivo como um dos fundamentos da infração. O argumento de que havia obrigações contratuais exigíveis e, por isso, a sua liquidação seria irrelevante para fins da apuração do custo de aquisição do investimento não se sustenta diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento. O negócio jurídico envolvendo a aquisição de participação societária (que motivaria o registro do ágio), da forma como foi engendrado, não se revela oponível ao Fisco. Em sua defesa, a contribuinte ainda alega que a interposição da UBS PARTICIPAÇÕES não propiciou economia fiscal diferente daquela que seria obtida se a aquisição tivesse sido feita diretamente pela sociedade através da qual o Grupo UBS atuava no Brasil desde 1983 (o Banco UBS). Ora, se a aquisição tivesse sido realizada por essa sociedade e se os recursos utilizados tivessem sido efetivamente direcionados Fl. 6496DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 para as pessoas físicas alienantes, não há dúvidas de que a amortização realizada depois de ocorrido um dos eventos citados na lei (incorporação, cisão ou fusão) seria legítima. O problema é que não foi isso o que aconteceu. Outra alegação, desta feita de caráter mais relevante, é a de que havia a necessidade de cumprir norma regulatória do Conselho Monetário Nacional (CMN). Como essa norma exige que as participações societárias diretas que impliquem controle nas instituições financeiras brasileiras somente podem ser detidas por pessoas físicas ou instituições autorizadas a funcionar pelo BACEN, não haveria possibilidade de a aquisição ser feita por sociedades com as características da UBS AG. Junta, inclusive, pareceres de ilustres personalidades do setor financeiro no sentido de corroborar esse entendimento. Nada obstante, essa argumentação, no máximo, atesta a existência de um propósito negocial para a intermediação da empresa UBS PARTICIPAÇÕES. Poderia até contribuir para afastar a acusação de que o Grupo UBS utilizou-se de uma empresa veículo para o posterior aproveitamento do ágio (um dos fundamentos utilizados pela fiscalização e chancelado pela instância a quo mesmo após a justificativa apresentada na impugnação). Porém, independente da existência de propósito negocial e mesmo que a intermediação da empresa UBS PARTICIPAÇÕES neste caso se assemelhe àquela exceção subentendida no âmbito do PND, isso não muda o fato de não ter havido o efetivo pagamento às pessoas físicas alienantes antes da constituição do ágio. Por outro lado, não se pode concordar com a alegação de que os atos envolvendo a UBS INVESTIMENTOS são neutros porque a razão da sua existência estaria meramente ligada a problemas relacionados com o registro de investimento em moeda estrangeira. Pois, se o objetivo era evitar que as futuras transferências para a realização dos pagamentos diferidos fossem desqualificadas da condição de investimento no BACEN, a própria UBS PARTICIPAÇÕES poderia cumprir esse papel. Não haveria necessidade de se constituir uma outra holding no País nem lhe repassar a dívida. Nesse aspecto, a UBS INVESTIMENTOS revelou-se, sim, como uma empresa veículo utilizada com o propósito preponderante de possibilitar a futura amortização do ágio. Afinal, a UBS PARTICIPAÇÕES já tinha o seu destino traçado (ser incorporada pela recorrente) e pareceria ainda mais artificial a presença da dívida diferida no patrimônio da própria empresa investida. A discussão sobre a exigência de um laudo ou mero demonstrativo, bem como a de ter que ser elaborado antes ou bastar se referir aos fatos pretéritos, com toda a vênia aos que pensam diferente, é secundária. Nesse ponto, até dou razão aos argumentos da recorrente. Não vejo na redação original do § 3º, do art. 20, do Decreto-Lei nº 1.598/77, a exigência de laudo, nem de que o documento apresentado ao Fisco para demonstrar o fundamento do ágio tenha que ter sido elaborado anteriormente ao momento da aquisição da participação societária. É verdade que a lei exige alguma demonstração do fundamento. A meu ver, porém, essa exigência pode ser suprida com quaisquer elementos que minimamente comprovem a presença do fundamento. Na essência, como bem observado pela recorrente, é o preço que determina o ágio e não o inverso. Se a transação tivesse ocorrido entre partes não independentes (o que não se acusou), aí, sim, poder-se-ia questionar o preço com base no fundamento. (...) No presente caso, a recorrente alega que apresentou um laudo elaborado por empesa especializada, a qual utilizou dados e fundamentos econômicos contemporâneos à operação de aquisição. Tal laudo teria confirmado o resultado dos estudos internos do Grupo UBS. Junta, inclusive, um documento que evidencia a existência de avaliação do BANCO PACTUAL pelo Grupo UBS com base no método do fluxo de caixa descontado contemporâneo à aquisição e outro que demonstra que a avaliação contemporânea das ações do BANCO PACTUAL era de aproximadamente US$ 2,5 bilhões. Não vejo, portanto, razão para discordar da recorrente quanto à esta específica questão. Noutro giro, a alegação da fiscalização de que não houve circulação de parte do valor diferido (os R$ 375.856.328,07) acaba também se revelando descartável para o deslinde Fl. 6497DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 questão. Tivesse havido ou não o pagamento da totalidade do valor diferido (os R$ 3.205.680.000,00), o fato é que todo o ágio contabilizado não era passível da amortização perpetrada porque a sua geração se deu através de um negócio jurídico condicionado em que uma prestação essencial para a sua concretização (o pagamento) não havia sido efetivada por ocasião do evento da incorporação. Enfim, diante de todo o exposto, mantenho a glosa das amortizações do “ágio UBS”. No tocante ao ágio BTG, também foram as mesmas três razões para a glosa da amortização de ágio e, igualmente, o voto condutor se fiou na ausência de pagamento do preço. O acórdão paradigma nº 1301-004.390 refere-se ao mesmo contribuinte e às mesmas operações. Ademais, enfrenta a questão do pagamento (ou falta de), conforme trecho da sua ementa que abaixo transcrevo: CUSTO DE AQUISIÇÃO. PARCELA COMPOSTA POR DÍVIDA. A composição do custo do investimento deve ser aferida à data da aquisição, sendo que e, se o sacrifício patrimonial não se deu totalmente à vista, mas sim com a assunção de dívida em uma operação realizada entre partes independentes, não há porque não considerar tal parcela como compondo o custo de aquisição, inclusive sua parcela desdobrada em ágio. Assim, entendo que o primeiro paradigma deve ser acolhido para fins de conhecimento do recurso. Quanto ao segundo (AC 1301-001.852), trata de decisão que reconheceu a entrega de ações, por meio de incorporação de ações, representa o custo da participação adquirida. Abaixo, transcrevo trecho representativo do acórdão condutor: Pode-se questionar que não se poderia chamar de “custo de aquisição” ao valor do aumento de capital da Perdigão. Afinal, não teria havido um “sacrifício de ativos” para a aquisição do investimento, expressão comumente empregada no sentido de que não houve pagamento nem em dinheiro nem mediante a entrega de qualquer outro bem ou direito registrado no ativo, nem assunção de dívida. A esse argumento, deve-se contrapor que houve a entrega à Família Shan de ações de emissão da própria incorporadora das ações da Eleva (a Perdigão). (...) Ou seja, aquele que recebe ações de uma companhia recebe fração de seu capital social e, em consequência, fração do patrimônio líquido (valor contábil pertencente aos sócios, por diferença entre ativos e passivos). Ademais, recebe também o direito de participar da vida ativa da companhia, seja pelo voto, seja pelo recebimento futuro e eventual de dividendos e juros sobre o capital próprio. Finalmente, as ações são negociáveis no mercado, podendo ser convertidas, com maior ou menor facilidade, em dinheiro. Do ponto de vista do emitente (Perdigão), ao emitir ações e entregálas a terceiros (Família Shan), está reduzindo a participação dos demais acionistas no capital social, ou seja, as ações em poder dos demais acionistas são “diluídas”, passando a representar menor parcela do capital social. O mesmo ocorre com eventuais lucros a serem apurados no futuro, os quais terão que ser divididos entre maior número de acionistas. Com todo o exposto, concluo que a entrega de ações na situação analisada representa, sim, um sacrifício patrimonial, muito embora diferente daquele a que estamos mais habituados, pela entrega de numerário. Assim, devo concluir que o instituto da incorporação de ações, no caso concreto, foi utilizado de acordo com a lei que o instituiu, e que o registro contábil, pela Perdigão, do ágio no investimento na Eleva, seguiu também os preceitos legais. Já o recorrido, em relação a ambos os ágios, não trata de operação em que os alienantes receberam ações da investidora já por ocasião da aquisição do investimento. Esse Fl. 6498DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 recebimento foi diferido no tempo para além da própria amortização do ágio e submetido a clausulas suspensivas, o que diferencia em muito a materialidade das duas decisões. Assim, conheço do recurso do contribuinte, em relação à primeira divergência, mas apenas em relação ao acórdão paradigma nº 1301-004.390. No tocante à segunda divergência (argumento específico, em relação à CSLL), deu-se seguimento com base no paradigma nº 9101-002.310. No entanto, há relevante dessemelhança fática com o recorrido, em que a ausência de substância econômica do ativo enseja a impropriedade do ágio e, conseguintemente, da sua amortização para afetar o lucro contábil, com reflexo na apuração da base de cálculo da CSLL. Já o paradigma trata de situação jurídica diversa, uma vez que o fundamento para a glosa não se esteou, não na ausência de substância econômica, mas sim na permanência do investimento no patrimônio do investidor. Assim, diferentemente do despacho, entendo que não restou caracterizada a dissidência jurisprudencial acima tratada. Por fim, em relação à terceira divergência (improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG [obiter dictum]), o primeiro acórdão paradigma (Ac 1301-004.390) é o mesmo indicado para a primeira divergência e trata do mesmo contribuinte e das mesmas operações. De fato, o acórdão recorrido concluiu que a UBS INVESTIMENTOS caracteriza- se como uma empresa-veículo empregada para viabilizar a futura amortização do ágio. Transcrevo trecho representativo dessa posição: Por outro lado, não se pode concordar com a alegação de que os atos envolvendo a UBS INVESTIMENTOS são neutros porque a razão da sua existência estaria meramente ligada a problemas relacionados com o registro de investimento em moeda estrangeira. Pois, se o objetivo era evitar que as futuras transferências para a realização dos pagamentos diferidos fossem desqualificadas da condição de investimento no BACEN, a própria UBS PARTICIPAÇÕES poderia cumprir esse papel. Não haveria necessidade de se constituir uma outra holding no País nem lhe repassar a dívida. Nesse aspecto, a UBS INVESTIMENTOS revelou-se, sim, como uma empresa veículo utilizada com o propósito preponderante de possibilitar a futura amortização do ágio. Afinal, a UBS PARTICIPAÇÕES já tinha o seu destino traçado (ser incorporada pela recorrente) e pareceria ainda mais artificial a presença da dívida diferida no patrimônio da própria empresa investida. Por outro lado, o acórdão paradigma aduz posição diametralmente oposta: Nesse cenário, de fato assiste razão à Embargante: o papel de UBS INVESTIMENTOS na amortização de ágio foi absolutamente nulo, restando comprovado que a utilização de UBS PARTICIPAÇÕES se deu por questões regulatórias, portanto, extrafiscais, não havendo que se falar em utilização de empresa veículo no caso concreto, não podendo ser esse o motivo para a não amortização do ágio. Já o segundo paradigma (Ac 1201-003.693) teve por propósito de trazer a questão de que a amortização do ágio seria válida ainda que as empresas veículo não tivessem propósito negocial e, de fato, assim se posiciona o referido julgado: 238. E ainda que a incorporação de uma rotulada de empresa-veículo possa ser combatida aos olhos da ciência contábil, o fato é que, além de não existir previsão legal que proíba o uso desta espécie de sociedade, o Direito, conforme visto, acaba induzindo esse comportamento como instrumento de aproveitamento fiscal do ágio. Fl. 6499DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Por seu turno, o despacho de admissibilidade assim se posicionou: Conforme já mencionado anteriormente, o Acórdão paradigma nº 1301-004.390 examinou a mesma operação societária dos presentes autos, com diferença apenas em relação aos anos-calendários da autuação, e chegou à conclusão oposta sobre a dedutibilidade do ágio em questão. Realmente, no caso desse paradigma, em sede de embargos de declaração, consta a informação de que foi sanado um erro de fato, baseado na premissa equivocada de que a UBS INVESTIMENTOS tinha se tornado controladora da UBS PARTICIPAÇÕES, e a partir disso desenvolveu-se toda uma argumentação para o reconhecimento da dedutibilidade do ágio. Já o segundo paradigma, Acórdão nº 1201-003.693, também em posição contrária ao recorrido, rejeita a figura do “real adquirente” (ou “real investidor”) e entende que o aproveitamento fiscal de ágio pode ser regular ainda que tenha havido o uso de empresas veículo sem finalidade negocial, de modo que ele também serve à caracterização da divergência. Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial em relação à divergência tratada no presente tópico. Com base nos mesmos fundamentos, conheço do recurso quanto a essa terceira divergência. MÉRITO Recurso especial do contribuinte Como já destacamos na parte do conhecimento, a razão de decidir do acórdão recorrido diz respeito exclusivamente ao custo do investimento e, portanto, dos dois ágios amortizados. Passamos à análise do ágio UBS pela reprodução do acórdão condutor exclusivamente em relação aos trechos que tratam desse específico tema: O ágio que restou amortizado foi aquele contabilizado, em 01/12/2006, pela empresa UBS PARTICIPAÇÕES, no valor de R$ 4.415.294.794,55. Além deste, na mesma data, foram também contabilizados R$ 828.325.211,81 a título de “Valor do PL”, de modo que o total de R$ 5.243.620.006,36 correspondeu ao valor que se atribuiu à aquisição da recorrente pelo Grupo UBS. Uma parte desse valor (R$ 2.037.940.006,36) refere-se ao que foi imediatamente transferido para um fundo de investimentos (GCP BRASIL) constituído pelas pessoas físicas alienantes e a outra parte (R$ 3.205.680.000,00) refletiu a dívida assumida para com essas mesmas pessoas físicas e que foi logo em seguida repassada para a sua nova controladora (a UBS INVESTIMENTOS). A incorporação que se sucedeu, em 05/02/2007, da UBS PARTICIPAÇÕES pelo BANCO UBS PACTUAL (a empresa contribuinte), foi quem propiciou a referida amortização com o pretenso amparo na disciplina contida nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Conforme o relato, consta que a empresa suíça UBS AG efetivamente aportou os recursos para o pagamento da parcela imediatamente transferida para o fundo de investimentos através de uma operação de aumento de capital na sua subsidiária no Brasil (a UBS PARTICIPAÇÕES). Com isso, a sua participação nessa empresa passou de R$ 999,00 para R$ 2.045.685.176,00. Relativamente à parcela diferida (no valor de R$ 3.205.680.000,00), contudo, não houve aporte de recursos para o País. A dívida, prevista para ser liquidada somente em 2011, foi repassada para uma outra empresa do Grupo (a UBS INVESTIMENTOS). Em contrapartida, registrou-se um correspondente aumento de capital desta última naquela outra. Assim, a UBS INVESTIMENTOS assumiu a dívida da parcela diferida, mas se tornou a controladora da UBS PARTICIPAÇÕES. Fl. 6500DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Portanto, se houve algum pagamento no registro da aquisição, só se pode cogitar daquela parcela de R$ 2.037.940.006,36 transferida para o fundo de investimentos constituído pelas pessoas físicas alienantes. Nada obstante, mesmo essa parcela, não resiste a um exame mais minucioso. Com efeito, de acordo com o previsto no contrato, assim como a parcela diferida, o valor imediatamente transferido para o fundo de investimentos também estava sujeito a condições necessárias para que fossem liberados às pessoas físicas alienantes de forma definitiva. Nas palavras da fiscalização: As disposições das cláusulas 1.2 (iii) e (iv), 1.3 (c), 1.5 (c) e 10.1 (y) do CCV/2006 (v. Imagens 5 a 10), previam uma série de situações sobre as quais o próprio contribuinte confirmou que, em tese, esses valores poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Então, o negócio jurídico possuía condições de caráter suspensivo. Haviam situações nas quais o próprio contribuinte reconheceu a natureza de eventos futuros e incertos na medida em que os valores acordados poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Nesse ponto, o art. 125 do Código Civil é categórico quanto à eficácia do direito adquirido: Art. 125. Subordinando-se a eficácia do negócio jurídico à condição suspensiva, enquanto esta se não verificar, não se terá adquirido o direito, a que ele visa. Ao que tudo indica, inexistiu, por parte dos alienantes, uma efetiva disponibilidade econômica ou jurídica sobre os recursos da alienação. Tanto que, se é que houve alguma tributação sobre eventual ganho de capital observado pelas pessoas físicas na alienação, esta também teria sido diferida. Malgrado todos esses condicionantes, como bem observado pela fiscalização, houve uma presunção de que os valores contratados na aquisição haviam sido pagos e, como tal, os R$ 5.243.620.006,36 (incluindo os R$ 4.415.294.794,55 a título de ágio) foram registrados na contabilidade da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, independentemente dos eventos que se sucederam no âmbito da operação de recompra ocorrida em 2009, importa notar que o ágio foi registrado sem que se completasse o efetivo pagamento para a aquisição da empresa recorrente. Nem mesmo na ocasião da incorporação da UBS PARTICIPAÇÕES, qualquer parcela do pagamento havia ingressado no patrimônio das pessoas físicas alienantes. O fato de estes terem constituído um fundo de investimento para onde foram transferidos os recursos atinentes à primeira parcela não desnatura o caráter condicionante que impedia a sua utilização enquanto não fossem cumpridos os requisitos estabelecidos no contrato. Tanto é que havia a previsão contratual de que esse fundo deveria ser administrado por uma empresa nomeada pelo Grupo UBS. Essa constatação, de que não havia ocorrido um efetivo pagamento, fica ainda mais reforçada pelas supervenientes operações que envolveram a recompra da mesma empresa recorrente. Afora as particularidades dessas operações (que serão analisadas no tópico sobre o “ágio BTG”), cumpre observar que uma substantiva parte dos valores acordados na primeira compra acabou por não ingressar no patrimônio das pessoas físicas alienantes. Aliás, considerando o complexo fluxo de recursos que envolveu as citadas operações, é de se duvidar se ao final houve algum efetivo dispêndio por parte do Grupo UBS. Assim, assiste razão à fiscalização quando aponta a inexistência de pagamento efetivo como um dos fundamentos da infração. O argumento de que havia obrigações contratuais exigíveis e, por isso, a sua liquidação seria irrelevante para fins da apuração do custo de aquisição do investimento não se sustenta diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento. O negócio jurídico envolvendo a aquisição de participação societária (que motivaria o registro do ágio), da forma como foi engendrado, não se revela oponível ao Fisco. (...) Fl. 6501DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Noutro giro, a alegação da fiscalização de que não houve circulação de parte do valor diferido (os R$ 375.856.328,07) acaba também se revelando descartável para o deslinde questão. Tivesse havido ou não o pagamento da totalidade do valor diferido (os R$ 3.205.680.000,00), o fato é que todo o ágio contabilizado não era passível da amortização perpetrada porque a sua geração se deu através de um negócio jurídico condicionado em que uma prestação essencial para a sua concretização (o pagamento) não havia sido efetivada por ocasião do evento da incorporação. Enfim, diante de todo o exposto, mantenho a glosa das amortizações do “ágio UBS”. Por outro lado, o voto condutor do paradigma adotou entendimento oposto, nos termos que se seguem: O Termo de Verificação Fiscal questiona tão somente a existência de parcela do custo de aquisição, conforme se observa em seu item 3.4.3 (p. 37-38 do Termo de Verificação Fiscal - fls. 5527-5528), a seguir transcrito: [seguiu a transcrição] Conforme se observa, a autoridade fiscal autuante questionou somente essa parcela dos pagamentos, não havendo como se discutir, nessa fase processual, a totalidade dos pagamentos realizados, sob pena de inovação e alteração dos fundamentos legais do lançamento, o que somente pode ser realizado pela autoridade lançadora e em auto de infração complementar, conforme estabelece o § 3º do art. 18 do Decreto nº 70.235/72. Retornando ao cerne do debate, por ocasião do fechamento do CCV/09, BTG INVESTIMENTOS comprometeu-se a pagar determinada quantia ao GRUPO UBS. De igual forma, assentou-se ainda que valor do pagamento diferido seria liquidado diretamente a seus respectivos credores (leia-se: "os sócios vendedores"). Também não há controvérsia no sentido de que de que a totalidade do valor do pagamento diferido desde o CCV/2006 compôs o custo das ações do contribuinte por UBS INVESTIMENTOS. Pois bem, assim dispõe o CPC n° 27: Custo é o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer outro recurso dado para adquirir um ativo na data da sua aquisição ou construção, ou ainda, se for o caso, o valor atribuído ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com as disposições específicas de outros Pronunciamentos, como, por exemplo, o Pronunciamento Técnico CPC 10 - Pagamento Baseado em Ações. [...] 23. O custo de um item de ativo imobilizado é equivalente ao preço à vista na data do reconhecimento. Se o prazo de pagamento excede os prazos normais de crédito, a diferença entre o preço equivalente à vista e o total dos pagamentos deve ser reconhecida como despesa com juros durante o período (ver os Pronunciamentos Técnicos CPC 12 - Ajuste a Valor Presente, principalmente seu item 9, e CPC 08 - Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários), a menos que seja passível de capitalização de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 20 - Custos de Empréstimos. Como bem asseverou a Recorrente, citando Bulhões Pedreira, se a compra e venda se deu a prazo no custo de aquisição se inclui o valor da obrigação contraída. Cabe ainda ressaltar o decidido pelo CARF no acórdão 1301-000.711, sobre o qual a Recorrente assim fez constar em sua peça recursal: No Acórdão n° 1301-000.711 (referido no item 5.1.31.), por exemplo, foi analisada situação em que o preço da participação societária foi dividido entre "pagamento de 40% à vista e o restante em duas parcelas iguais, com vencimento em 04/08/1999 e 04/08/2000". Da mesma forma, no Acórdão n° 105-16.774, "a aquisição das quotas da CNM, (...) se fez através de um pagamento inicial de R$7.742.219,00 e de uma nota promissória com vencimento em um ano no valor de R$3.724.009,00". Nem por isso o CARF rejeitou a amortização do ágio. Fl. 6502DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Por fim, cumpre-se ainda destacar o contido no Parecer de lavra do Prof. Eliseu Martins anexado aos autos: Ou seja, podemos depreender claramente, tanto da doutrina quanto do regramento contábil nacional, que o custo não deve ser visto como sinônimo de desembolso imediato de caixa. O custo deve incluir, além do desembolso efetuado, obrigações assumidas - como no caso da consulente, diferidos ao longo do tempo. Assim, para a aplicação no caso específico da consulente, podemos concluir que o custo do investimento, consequentemente base para a apuração do ágio no Banco Pactual, quando de sua aquisição pela UBS Participações, era de USD 2.400.000.000,00. E esse tinha que ser o valor base para cálculo do ágio na aquisição. Nenhum sentido faz em se considerar, para fins de amortização do ágio, em cada período, apenas a parcela até então paga; isso foge a qualquer lógica contábil e, por força dos regramentos fiscais da época, vinculados às regras contábeis vigentes, não há como se aceitar essa hipótese. Importante ainda frisar que há precedentes do CARF que acatam como custo de aquisição do investimento a entrega de ações de emissão da empresa adquirente. Destaco excerto do Acórdão 1301-001.852 de lavra do i. Conselheiro Waldir Veiga da Rocha: Pode-se questionar que não se poderia chamar de 'custo de aquisição' ao valor do aumento de capital da Perdigão. Afinal, não teria havido um 'sacrifício de ativos' para a aquisição do investimento, expressão comumente empregada no sentido de que não houve pagamento nem em dinheiro nem mediante a entrega de qualquer outro bem ou direito registrado no ativo, nem assunção de dívida. A esse argumento, deve-se contrapor que houve a entrega à Família Shan de ações de emissão da própria incorporadora das ações da Eleva (a Perdigão). Segundo a doutrina, 'ação é a menor parcela em que se divide o capital social da companhia'. Por sua vez, o capital social é conceituado como segue: O investimento efetuado na companhia pelos acionistas é representado pelo Capital Social. Este abrange não só as parcelas entregues pelos acionistas como também os valores obtidos pela sociedade e que, por decisões dos proprietários, se incorporam ao Capital Social, representando uma espécie de renúncia a sua distribuição na forma de dinheiro ou de outros bens. Ou seja, aquele que recebe ações de uma companhia recebe fração de seu capital social e, em consequência, fração do patrimônio líquido (valor contábil pertencente aos sócios, por diferença entre ativos e passivos). Ademais, recebe também o direito de participar da vida ativa da companhia, seja pelo voto, seja pelo recebimento futuro e eventual de dividendos e juros sobre o capital próprio. Finalmente, as ações são negociáveis no mercado, podendo ser convertidas, com maior ou menor facilidade, em dinheiro. Do ponto de vista do emitente (Perdigão), ao emitir ações e entregá-las a terceiros (Família Shan), está reduzindo a participação dos demais acionistas no capital social, ou seja, as ações em poder dos demais acionistas são "diluídas", passando a representar menor parcela do capital social. O mesmo ocorre com eventuais lucros a serem apurados no futuro, os quais terão que ser divididos entre maior número de acionistas. Com todo o exposto, concluo que a entrega de ações na situação analisada representa, sim, um sacrifício patrimonial, muito embora diferente daquele a que estamos mais habituados, pela entrega de numerário. Além disso, se a acusação pode-se valer de fatos futuros para justificar eventual glosa no valor do ágio, com efeitos pretéritos, haveria de se levar em consideração, no caso concreto, que dos R$ 375.856.328.07 pagos em ações representativas de aumento de seu capital por BTG PARTICIPAÇÕES II a alguns dos sócios vendedores, R$ 372.889.322,79 foram convertidos em dinheiro por ocasião do resgate das ações entregues aos sócios vendedores. Fl. 6503DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 De qualquer maneira, há de observar a composição do custo do investimento à data da aquisição e, conforme já salientado, se o sacrifício patrimonial não se deu à vista, mas sim com a assunção de dívida em uma operação realizada entre partes independentes, não há porque não considerar tal parcela como compondo o custo de aquisição, inclusive no que atine à parte desdobrada em ágio. Assim sendo, e considerando a comprovação do propósito negocial (questões regulatórias) na utilização de UBS PARTICIPAÇÕES na aquisição no investimento em BANCO PACTUAL, reformulo meu entendimento para dar provimento ao recurso voluntário para restabelecer a dedução de ágio decorrente da aquisição do BANCO PACTUAL pelo Grupo UBS (CCV/2006), tanto em relação ao IRPJ quanto no que diz respeito à base de cálculo da CSLL. Os argumentos do recorrido acerca do negócio estabelecido com cláusula suspensiva impressionam, mas as razões de decidir do recorrido inovaram, sem amparo legal, o lançamento e, portanto, merecem ser afastadas. Adotamos, assim, os fundamentos do acórdão paradigma como razão de decidir, mas apenas em relação ao preço de aquisição. Com relação ao tema da empresa veículo, enfrentaremos adiante. Quanto ao ágio BTG, a situação se repetiu. Começamos novamente pela transcrição do voto condutor do recorrido na parte pertinente: Quanto ao chamado “ágio BTG”, as razões para a sua glosa foram resumidas no item 2.6.4 do Termo de Verificação Fiscal: A falta de propósito negocial pela utilização de empresa veículo (item 2.6.1), a falta de elaboração tempestiva de demonstrativo do ágio (Item 2.6.2) e o não pagamento efetivo de parte do valor devido (item 2.6.3), levou o contribuinte a beneficiar-se indevidamente de amortização de ágio para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, nos montantes exibidos na Tabela 20 e parágrafos seguintes do item 2.2.2 do presente relatório, resumidos abaixo Este ágio teria surgido na operação de recompra, pelo Grupo BTG, da mesma empresa recorrente. O ágio que restou amortizado foi aquele contabilizado, em 18/09/2009, pela empresa BTG INVESTIMENTOS, no valor de R$ 217.957.323,05. Além deste, na mesma data, foram também contabilizados R$ 4.216.151.688,16 a título de “Valor de PL”, de modo que o total de R$ 4.434.109.011,21 correspondeu ao valor que se atribuiu à aquisição da recorrente pelo Grupo BTG. Compuseram esse valor as seguintes parcelas: R$ 3.302.872.306,41; R$ 4.226.251,33; R$ 1.141.468.318,60; e R$ 1.122.503,56. As três primeiras parcelas, segundo a fiscalização, foram formadas consoante indicam os demonstrativos abaixo: [seguiram-se tabelas] A parcela representada na “Tabela 13” teria sido paga pela controladora da BTG INVESTIMENTOS (a BTG PARTICIPAÇÕES II). Em contrapartida dessa dívida para com a sua controladora, registrou-se um aumento de capital correspondente em favor daquela. A última parcela, no valor de R$ 1.122.503,56, referiu-se a pagamentos efetuados a consultores jurídicos (também considerados parte do custo de aquisição). A incorporação que se sucedeu, em 29/04/2010, da BTG INVESTIMENTOS pelo BANCO BTG PACTUAL (a empresa contribuinte), foi quem propiciou a referida amortização com o pretenso amparo na disciplina contida nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Como se vê, dentre os itens formadores das parcelas que compuseram o ágio, apenas quatro tiveram como beneficiário direto empresas do Grupo UBS (o “alienante”). Os demais, na parte mais relevante, foram destinados às pessoas físicas alienantes na primeira operação (tratada no tópico anterior). Além disso, houve uma transferência Fl. 6504DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 para uma empresa do próprio Grupo BTG no exterior (a BTG INVESTMENTS LP, a mesma que fez o papel de parte adquirente no contrato da recompra) e a alocação de pagamentos a consultores jurídicos no âmbito do custo da aquisição. Nesse contexto, foi considerada extinta a dívida referente à porção diferida na primeira compra (que estava prevista para ser quitada em 2011). Ademais, permitiu-se o resgate dos valores retidos no fundo de investimento (GCP BRASIL). Conforme apontado pela fiscalização, como consequência dessa operação de recompra, boa parte das pessoas físicas alienantes daquela primeira operação retornou à condição de sócio da empresa recorrente (segundo constatado pela DRJ, em 18/09/2009, as pessoas retornantes detinham participação na controladora BTG PARTICIPAÇÕES II, bem como, em conjunto, 68,77% do capital social da empresa BTG PARTICIPAÇÕES, ela própria também acionista da BTG PARTICPAÇÕES II). Aliás, os sócios alienantes nunca deixaram de conservar sua relação com a empresa negociada. Com efeito, havia até cláusulas no primeiro contrato que exigiam a manutenção de seu vínculo de trabalho com empresas do Grupo UBS. Caso não cumprissem essa exigência, seriam desqualificadas do direito de receber o pagamento diferido que lhes fosse devido. Portanto, assim como não havia na aquisição anterior pagamentos efetivos capazes de sustentar a geração daquele ágio, o caso do presente tópico revela a mesma mácula. Os depósitos em contas correntes de pessoas físicas não se destinaram aos alienantes da segunda operação. Muitos, inclusive, foram destinados para pessoas que acabaram retornando à condição de sócios da empresa recorrente. A extinção da dívida diferida somada aos valores remetidos ao Grupo UBS (por meio de contratos de câmbio) mais parece um desfazimento do negócio jurídico anterior (que ainda não havia sido completado com efetivo pagamento acordado) do que um novo negócio envolvendo a aquisição da mesma empresa recorrente. Quando se percebe que as pessoas retornantes detinham substantiva parte do Grupo BTG, seria até o caso de se questionar se não teriam sido elas mesmas que aportaram os recursos utilizados para a extinção da dívida. De resto, parte da dívida diferida do primeiro caso (R$ 375.856.328,07) acabou sendo paga de forma inusitada. A BTG PARTICIPAÇÕES II assumiu a dívida na operação de recompra e quitou parte mediante emissão de ações com 90% de ágio em favor de pessoas físicas credoras (alienantes do caso anterior). Como esse mesmo valor também integrou o ágio tratado no presente tópico (vide o último item da Tabela 13 acima), houve uma contabilização de parte deste último no âmbito do próprio Grupo BTG (ágio interno). Como já me manifestei em outras oportunidades, não considero que transações entre partes relacionadas devam ser vistas como algo abominável e que extirpa os direitos de quem as pratica. Desde que haja reais aquisições feitas em bases arm’s length, não vejo porque recriminá-las. Tanto é a assim que as legislações sobre distribuição disfarçada de lucros (no âmbito interno) e de preços de transferência (no contexto externo) nada mais fazem do que corroborar os efeitos tributários dessas transações nos limites em que sejam praticadas dentro dos parâmetros arm’s length. O fato de a Lei nº 12.973/14 ter vedado a contabilização do ágio interno para as operações futuras não muda o meu entendimento sobre o assunto. Diante dos abusos cometidos nessa seara, uma norma antielisiva específica, de certa forma radical, acabou por impedir que também as transações legítimas (em bases arm’s length) pudessem desfrutar do benefício legal. O problema aqui é que não houve um efetivo pagamento, mas, tão somente, a troca de dívida por participações societárias. O fato de essas participações terem depois sido convertidas em dinheiro mediante resgate das correspondentes ações é irrelevante (até porque isto se deu em 23/11/2010, data posterior ao evento da incorporação). Além disso, mesmo que houvesse o pagamento tempestivo, não foi o alienante (o Grupo UBS) quem recebeu o ativo que se pretende equiparar ao dinheiro pago (as ações emitidas pela BTG PARTICIPAÇÕES II). Quem o recebeu foram as pessoas físicas alienantes da primeira operação. Fl. 6505DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Assim, assiste razão à fiscalização quando aponta a inexistência de pagamento efetivo como um dos fundamentos da infração. Eventual argumentação no sentido de que, perante obrigações contratuais exigíveis, sua liquidação seria uma forma de pagamento para a parte credora também não prospera diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento. O negócio jurídico envolvendo a aquisição de participação societária (que motivaria o registro do ágio), da forma como foi engendrado, não se revela oponível ao Fisco. Quanto à questão da utilização de empresa veículo, a recorrente faz referência à decisão de primeira instância proferida nos autos do processo nº 16682.722995/2015-66, que reconheceu a lógica e conveniência da estrutura adotada. Com efeito, não constatei nos autos nenhuma acusação acerca da procedência dos recursos utilizados pela BTG INVESTIMENTOS para o pagamento das duas parcelas acima referidas (R$ 3.302.872.306,41 e R$ 4.226.251,33). No entanto, a própria recorrente admite que os reais adquirentes eram as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG. Confira-se, nesse sentido, o seguinte trecho da sua impugnação. 6.20) Os investimentos dos SÓCIOS VENDEDORES no antigo Banco Pactuai S.A. sempre foram estruturados por meio de holding, seja para viabilizar o exercício do controle do banco, seja para viabilizar a compra e venda de ativos variados pelo Grupo BTG, como é comum ocorrer em grupos do gênero. 6.21) Por isso, durante pelo menos os dez anos que precederam sua venda ao GRUPO UBS, o antigo Banco Pactuai S.A. era controlado por PACTUAL S.A. que, por sua vez, tinha como acionistas diretos duas holdings - a NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA. e PACTUAL HOLDINGS S.A. -, sociedades estas que agrupavam as diversas pessoas físicas que participavam de forma indireta do banco, quais sejam, os SÓCIOS VENDEDORES. Assim, nada mais lógico que, ao decidirem recomprar o IMPUGNANTE, o GRUPO BTG o fizesse através de estrutura semelhante à anteriormente existente. 6.22) A criação de holdings - pelo menos de uma - para figurar como adquirente do IMPUGNANTE se impunha, pois seria inviável, na prática, a participação individual de 32 pessoas físicas no seu capital, seja porque as regras de controle precisariam ser previamente definidas mediante a interposição de ao menos uma holding, seja porque as obrigações assumidas junto ao GRUPO UBS e aos SÓCIOS VENDEDORES precisariam estar concentradas em uma única entidade. Em outras palavras, mais do que por mera conveniência, a utilização de ao menos uma holding para readquirir o controle do IMPUGNANTE era essencial. (grifei) Ora, se as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG eram as reais adquirentes é bem provável terem sido elas que aportaram os citados recursos. De qualquer sorte, a BTG INVESTIMENTOS havia sido recém constituída e não dispunha de qualquer participação em outros negócios que pudessem auferir recursos próprios. Inexiste também evidências de que esses recursos tenham sido obtidos com terceiros. Além disso, se os reais adquirentes eram pessoas físicas residentes no País, o caso também não se assemelha com àquela exceção subentendida no âmbito do PND. Por isso, considero que houve, sim, a intermediação de uma empresa veículo com o propósito preponderante da economia tributária. A alegação de que seria inviável a participação de 32 pessoas físicas no capital da empresa investida não me convence. O negócio poderia ter sido concretizado e, depois, se necessário, constituída a holding. Ademais, aqui também surge a figura de uma segunda holding (a BTG PARTICIPAÇÕES II). Essa empresa, constituída na mesma data que a BTG INVESTIMENTOS, logo tornou-se sua controladora e acabou por assumir parte das obrigações vinculadas ao preço de recompra da recorrente. Como já anunciado, sua atuação na recompra totalizou o valor de R$ 1.141.468.318,60 (vide Tabela 13). Isto incluiu a supramencionada operação envolvendo a emissão de suas ações para pessoas Fl. 6506DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 físicas alienantes da primeira compra, parte dos depósitos para as pessoas físicas e uma transferência para uma empresa do Grupo UBS no exterior. Portanto, ainda que se considerasse a UBS INVESTIMENTOS como real investidora, nem todo o preço da recompra teria sido por ela suportado. Com relação à questão do laudo, reporto-me às considerações externadas no tópico anterior. Neste caso, a recorrente também alegou (na impugnação) que juntava o estudo interno realizado pelo Grupo BTG antes da aquisição de suas ações, bem como tradução juramentada dos mesmos. Destarte, este, por si só, não seria o motivo para afastar a infração. Nada obstante, pelas outras razões antes desvendadas, mantenho a glosa das amortizações do “ágio BTG” A análise do recorrido traz mais complexidades. Como se trata de um ágio correlacionado ao primeiro, carrega todas as questões anteriores, mais a alegação de que corresponderia, ao mesmo em parte, a um ágio interno. Aqui, novamente, constata-se que a decisão, mais uma vez, inovou o critério jurídico adotado pela autoridade fiscal. Desse modo, o fundamento de decidir relativo a “ágio interno”, bem como os demais sobre os quais já explanamos por ocasião da análise do ágio UBS, também devem ser afastados. Assim, tal como na análise do ágio UBS, entendemos que deve se dado provimento ao recurso do contribuinte para afastar o fundamento da autuação relativamente ao pagamento do preço de aquisição quanto ao ágio BTG. Há, porém, a questão do uso de empresas-veículo, que diz respeito à segunda divergência conhecida. Iniciamos pelos art. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, que abaixo reproduzimos: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata aalínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata aalínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do §2°do art. 20 do Decreto-lei n°1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração;(Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata aalínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. Fl. 6507DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. Em diversos acórdãos da Câmara Superior, como no AC nº 9101-004.383, de 10/09/2019, o ilustre Conselheiro André Mendes de Moura, teceu acalentadas lições acerca da interpretação dos dispositivos acima. Dessas lições, colho o trecho em que analisa o critério subjetivo dessas regras: E a norma em análise se dirige à pessoa jurídica investidora originária, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa jurídica investida. Ocorre que, em se tratando do ágio, as reorganizações societárias empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo. Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire com ágio participação societária da pessoa jurídica B. Em seguida, utiliza-se de uma outra pessoa jurídica, C, e integraliza o capital social dessa pessoa jurídica C com a participação societária que adquiriu da pessoa jurídica B. Resta consolidada situação no qual a pessoa jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em seguida, sucede-se evento de transformação societária, no qual a pessoa jurídica B absorve patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa. Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) cuja participação societária foi adquirida com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa jurídica A (investidora), em razão de reorganizações societárias empreendidas por grupo empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C, ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu-se pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B. Da mesma maneira, encontram-se situações no qual a pessoa jurídica A realiza aportes financeiros na pessoa jurídica C e, de plano, a pessoa jurídica C adquire participação Fl. 6508DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio. Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência da norma em questão. A pessoa jurídica que adquiriu o investimento, que acreditou na mais valia e que desembolsou os recursos para a aquisição foi, de fato, a pessoa jurídica A (investidora). No outro polo da relação, a pessoa jurídica adquirida com ágio foi a pessoa jurídica B. Ou seja, o aspecto pessoal da hipótese de incidência, no caso, autoriza o aproveitamento do ágio a partir do momento em que a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade. São as situações mais elementares. Contudo, há reorganizações envolvendo inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante). Vale registrar que goza a pessoa jurídica de liberdade negocial, podendo dispor de suas operações buscando otimizar seu funcionamento, com desdobramentos econômicos, sociais e tributários. Contudo, não necessariamente todos os fatos são recepcionados pela norma tributária. A partir do momento em que, em razão das reorganizações societárias, passam a ser utilizadas novas pessoas jurídicas (C, D, E, F, G, e assim sucessivamente), pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa jurídica B), e o evento de absorção não envolve mais a pessoa jurídica A e a pessoa jurídica B, mas sim pessoa jurídica distinta (como, por exemplo, pessoa jurídica F e pessoa jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna-se impossível, vez que o fato imponível (suporte fático, situado no plano concreto) deixa de ser amoldar à hipótese de incidência da norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal. As razões acima aduzidas implicam a necessidade de que haja o encontro patrimonial do real adquirente com o real adquirido. Se a empresa veículo interposta tiver por finalidade fazer as vezes de um (real adquirente) ou outro (real adquirido), não se caracteriza, do ponto de vista subjetivo, a situação legal que autoriza a amortização do ágio com efeitos tributários. É o que se caracterizou tanto em relação ao ágio UBS, quanto ao ágio BTG, em que holdings foram interpostas para viabilizar ilegalmente a amortização dos ágios, sem se caracterizar a confusão patrimonial entre investidor real e verdadeira investida. Nego, assim, provimento ao recurso especial, relativamente à segunda divergência conhecida para os dois ágios (UBS e BTG). Conclusão Por todo o exposto, voto por não conhecer do recurso especial da Procuradoria, por conhecer em parte o recurso especial do contribuinte relativamente às divergências (i) “ao pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG” e (ii) “improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum)” e, no mérito da parte conhecida, para dar provimento parcial ao recurso com o fito de afastar a razão do acórdão recorrido relativamente à falta de pagamento na aquisição dos investimentos, mas manter as exigências relativamente aos dois ágios em face do emprego de empresa-veículo. (documento assinado digitalmente) Guilherme Adolfo dos Santos Mendes Fl. 6509DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Voto Vencedor Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, redator designado Conforme relatado, fui designado para expor as razões que levaram a maioria do Colegiado a quo a divergir do voto do I. Relator no tocante à questão do uso de empresas- veículo, que diz respeito à segunda divergência conhecida. Nesse ponto, e desvinculando-me da minha posição pessoal mais flexível quanto ao uso de holding (empresa-veículo) como meio de reunir as condições de dedutibilidade de ágio, prevaleceu o entendimento de que a UBS Participações deve ser considerada a real adquirente, tendo em vista que sua constituição se deu por questões regulatórias aptas a justificar seu papel na aquisição. Daí a reunião das condições para aproveitamento fiscal do ágio, na linha do que restou decidido no Acórdão nº 1301-004.390 (primeiro paradigma), do qual reproduz como razões de decidir prevalentes os seguintes excertos do voto condutor do Cons. Fernando Brasil de Oliveira Pinto: Nesse cenário, de fato assiste razão à Embargante: o papel de UBS INVESTIMENTOS na amortização de ágio foi absolutamente nulo, restando comprovado que a utilização de UBS PARTICIPAÇÕES se deu por questões regulatórias, portanto, extrafiscais, não havendo que se falar em utilização de empresa veículo no caso concreto, não podendo ser esse o motivo para a não amortização do ágio. Em respeito aos elogiáveis argumentos expedidos pelo D. Procurador da Fazenda Nacional em sede de sustentação oral, cumpre-me ainda ressaltar que: - UBS AG detinha participação direta em Banco UBS (situado no Brasil), não havendo óbice para essa aquisição, uma vez que realizada antes da edição da Resolução nº 3.040/02, e a confusão patrimonial entre UBS PARTICIPAÇÕES e BANCO PACTUAL envolveu também o Banco UBS; - no que atine a questão regulatória que justificou a existência de UBS Participações, é inconteste que o Banco Central autorizou UBS Participações a incorporar o BANCO PACTUAL, o que implicou o direito de UBS AG a controlar diretamente uma instituição financeira no Brasil, tal qual já ocorria com Banco UBS que, conforme esclarecido no parágrafo anterior, passou a compor uma única empresa com sua incorporação por BANCO PACTUAL nessa mesma operação de confusão patrimonial entre aquele e UBS Participações. - não se pode confundir a autorização inicial do Banco Central para aquisições de ações de BANCO PACTUAL por parte de UBS AG, com a autorização de controle que somente foi concedida na fase final da operação. Por oportuno, reafirmo o entendimento de que a amortização do ágio pago com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, com fulcro no art. 7º, inciso III da Lei nº 9.532/97, deveria atender, inicialmente, a quatro premissas básicas, quais sejam: 1) o efetivo pagamento do custo total de aquisição, inclusive o ágio; 2) a realização das operações originais entre partes não ligadas; 3) seja demonstrada a lisura na avaliação da empresa adquirida, bem como a expectativa de rentabilidade futura; Fl. 6510DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 4) a extinção do investimento em razão da absorção do patrimônio da investidora pela investida, ou vice-versa, conforme prevê o art. 386, e seu inciso III, do RIR/99, ou seja, confusão patrimonial entre a real investidora e investida. No caso objeto dos presentes embargos (ágio decorrente da aquisição do Banco Pactual pelo Grupo UBS – CCV/2006), restou comprovado que a operação se deu entre partes não ligadas, houve lisura na avaliação da empresa adquirida com a comprovação da expectativa de rentabilidade futura e a extinção do investimento se deu entre a investidora (assim entendida a holding criada no Brasil para cumprimento de regras regulatórias, UBS PARTICIPAÇÕES) e a investida (BANCO PACTUAL). [...] Assim sendo, e considerando a comprovação do propósito negocial (questões regulatórias) na utilização de UBS PARTICIPAÇÕES na aquisição no investimento em BANCO PACTUAL, reformulo meu entendimento para dar provimento ao recurso voluntário para restabelecer a dedução de ágio decorrente da aquisição do BANCO PACTUAL pelo Grupo UBS (CCV/2006), tanto em relação ao IRPJ quanto no que diz respeito à base de cálculo da CSLL. Nesse sentido, a maioria do Colegiado entendeu pelo afastamento da glosa das despesas com o ÁGIO UBS. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli Declaração de Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa Na sessão de julgamento de novembro/2023, este Colegiado apreciou outra exigência formalizada em face da mesma Contribuinte, decorrente de glosas de amortização dos ágios aqui denominados UBS e BTG. Naquela ocasião, acordou-se sob nº 9101-006.790 que: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria “da alegada falta de justificação material para o emprego da empresa de passagem UBS Participações”, e por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. Quanto ao recurso do contribuinte, todos os conselheiros acompanharam o voto do relator pelas conclusões. No mérito, na parte conhecida, por maioria de votos acordam em negar provimento ao recurso da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes que votaram por dar provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Não participou do julgamento, quanto ao conhecimento, o conselheiro Luciano Bernart, prevalecendo o voto proferido pelo relator original, conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca. Designado redator ad hoc o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Aqui, como bem demonstrado pelo I. Relator, as glosas de amortizações também alcançaram o ágio COPA, sendo que neste ponto a exigência foi afastada pelo Colegiado a quo e a PGFN pretende seu restabelecimento, inicialmente suscitando a matéria “impossibilidade de Fl. 6511DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 amortização de ágio, tendo em vista a utilização, por investidores estrangeiros, de empresa veículo”, e que teve seguimento em exame de admissibilidade sob a compreensão de que: 7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que há que se reconhecer a sua aplicação [benefício fiscal da amortização do ágio, esclareço] nos casos que se assemelham com a configuração do PND, isto é, quando o real investidor for estrangeiro e direciona os recursos para que uma empresa ou consórcio de empresas nacional faça o investimento, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101-002.188, de 2016, e 9101-002.213, de 2016) decidiram, de modo diametralmente oposto, que a subsunção aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material e que, exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas (primeiro acórdão paradigma) e que, nos termos da legislação fiscal, é indedutível o ágio deduzido pela investida, em inexistindo a necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras (segundo acórdão paradigma). O I. Relator bem demonstra que o paradigma nº 9101-002.188 se distancia do caso presente por tratar de aquisição de participação societária que não envolveu investidor estrangeiro, aspecto determinante para o Colegiado a quo concordar com a estrutura adotada na operação societária que resultou no ágio COPA, vez que semelhante à utilizada no Programa Nacional de Desestatização. E, nesta estrutura, os investidores estrangeiros aportaram em COPA os recursos para aquisição de 16,04% das participações societárias na investida, aspecto que tem sido determinante para afirmar dessemelhança em face do paradigma nº 9101-002.188, no qual a participação societária adquirida com ágio é transferida para pessoa jurídica interposta, na sequência incorporada pela investida, com vistas à amortização fiscal do ágio. Neste sentido foi a consolidação expressa no voto desta Conselheira, acompanhado pela maioria deste Colegiado 1 , no Acórdão nº 9101-006.037: A circunstância de a aquisição ter sido promovida pela pessoa jurídica interposta tem sido determinante para a caracterização de dissídios jurisprudenciais nesta temática. No Acórdão nº 9101-005.790, o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli foi acompanhado pela maioria deste Colegiado 2 para negar a caracterização da divergência em face do paradigma nº 9101-002.188, em razão daquela ocorrência específica estar presente no recorrido, mas não no paradigma: Nesse caso específico, cumpre observar que a discussão se restringiu a legitimidade ou não de uma holding (empresa-veículo) adquirir o investimento com ágio e, ato seguinte, ser incorporada pela empresa investida, de forma a reunir as condições para a dedução fiscal do ágio que foi por ela pago. Aos olhos do voto vencedor do acórdão ora recorrido: O fundamento único, diga-se, utilizado pela D. Auditoria para inquinar de ilegalidade as operações acima, e, consentaneamente, para glosar as despesas deduzidas pela recorrente a título de amortização de ágio, foi o 1 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente), e divergiu no conhecimento a Conselheira Andrea Duek Simantob (relatora). 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob. Fl. 6512DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 uso de uma "empresa de passagem", de vida curta, para efetuar-se a aquisição do investimento mencionado alhures; ao ver da fiscalização, e da DRJ, a criação da aludida empresa veículo não teria, em si, um fundamento econômico suficiente para justificar os negócios pactuados, tal qual como concebidos, identificando-se, assim, um intuito exclusivamente fiscal. Venia concessa, na minha opinião e com o devido respeito aos que dela divergem, a criação de uma empresa de passagem para a aquisição, por empresas estrangeiras, de investimento lotado em território nacional está adstrita à liberdade de reorganização empresarial, embasada, inclusive, na garantia constitucional posta no art. 170 da CF88. Dizer-se, neste particular, que determinadas companhias estrangeiras estão obrigadas à efetuar a compra de ativos instalados no Brasil de forma direta e sem interposição de qualquer outra entidade, revela, insisto, na minha visão, pretensão de pautar a estrutura societária e institucional de entes privados. E da declaração de voto do I. Presidente da Turma a quo, Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado extrai-se que: Com relação ao fundamento principal da autuação, concernente à utilização de empresa veículo como forma de viabilizar a posterior amortização do ágio pago, entendo que estando devidamente comprovado nos autos que houve o efetivo pagamento (sacrifício patrimonial) para a aquisição do investimento por parte da empresa adquirente e tendo a própria lei reguladora permitido a incorporação reversa para fins de amortização da despesa, a forma utilizada pela recorrente para a realização do negócio encontra-se dentro dos limites da liberdade de organização de seus negócios, não lhe sendo vedado utilizar aquela que lhe propicie, dentro do ordenamento legal, o menor custo tributário (maior vantagem tributária, em verdade). É oportuno registrar que não estou entre aqueles que defendem que os contribuintes podem fazer tudo que a lei não veda. Entendo que os negócios jurídicos realizados devem respeitar os princípios da boa-fé e a função social da empresa. Assim, não se admitem negócios puramente formais, sem qualquer substância, que visam unicamente a obtenção de benefícios fiscais, como os observados na criação de ágio em operações internas ao grupo econômico. No presente caso, entendo que a operação se amolda à previsão legal que autoriza a amortização do ágio. Existe um valor efetivamente pago que supera o valor patrimonial, amparado na expectativa de rentabilidade futura. Por outro lado, a adquirente foi absorvida por incorporação pela adquirida, verificando-se a confusão patrimonial exigida por lei para viabilizar a amortização da despesa. Neste passo, com a devida vênia do entendimento fiscal e do adotado pelo i. relator, o meu entendimento é o de que a utilização da empresa chamada "veículo" para a aquisição do investimento encontra respaldo no ordenamento societário e fiscal e, efetivamente, encontra-se dentro da esfera de liberdade que a empresa tem para conduzir os seus negócios, inclusive de modo a lhe propiciar o menor custo ou a maior vantagem tributária. Note-se que o negócio de compra e venda é real. O que se discute é se o contribuinte poderia adotar a estrutura societária que utilizou para a sua concretização. (...) A possibilidade legal de aproveitamento do ágio (uma vez que este tenha ocorrido e sido demonstrado legitimamente) decorre da absorção do Fl. 6513DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 patrimônio de um pessoa jurídica pela outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio apurado na forma do § 2º. Inc II do art. 385 do RIR/1999, inclusive quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a participação. Assim dispõe o art. 386 do RIR/1999: (...) Analisando o dispositivo acima, verifica-se que a confusão patrimonial decorre da absorção do patrimônio de uma pessoa jurídica pela outra. É este o requisito que, uma vez atendido, permite a utilização do benefício de amortização antecipada do ágio pago. E, no caso, concreto, a pessoa jurídica que detinha a participação era, indubitavelmente, a empresa holding que foi a responsável pela aquisição da participação societária no Brasil, ainda que os recursos tenham vindo, confessadamente, de empresas situadas no exterior. Portanto, os reais detentores do investimento no Brasil eram a empresa do grupo TNT situada no exterior, mas ao contrário do entendimento fiscal a lei não estabelece a confusão patrimonial entre investidora (de fato) e investida, mas, sim e expressamente, entre a "pessoa jurídica" que detém a participação societária na outra "pessoa jurídica" adquirida com ágio com esta última, ou vice-versa, por meio de processos de incorporação, fusão ou cisão. Como se nota, a circunstância fática da TNT-Two (a holding ou empresa veículo) ter efetuado o pagamento do preço do negócio, ou seja, ter sido a adquirente de direito, foi determinante para a decisão do Colegiado em sentido contrário à glosa da dedução do ágio. Os paradigmas (Acórdãos n°s 9101-002.188 e 9101-002.186), por sua vez, analisaram os requisitos de dedutibilidade do ágio à luz de situação fática diversa, qual seja, em aquisição de investimento com ágios que foram transferidos para empresas veículos. Vale dizer, diferentemente daqui, naqueles casos o preço do negócio não foi pago pela empresa veículo que se envolveu no evento de incorporação, mas sim por terceiro. Tratam-se, portanto, de situações fático-jurídica incomparáveis para a finalidade pretendida pela Recorrente, fato este que impede a caracterização do dissídio, conforme acima apontado. (destaques do original) No Acórdão nº 9101-005.869 este Colegiado, à unanimidade 3 , acompanhou o entendimento assim manifestado pela Conselheira Lívia De Carli Germano: Quanto à matéria “impossibilidade de dedução do ágio transferido”, ressalta- se que o acórdão recorrido passa a analisar o assunto como o quarto e último argumento constante do relatório fiscal, após rejeitar os três primeiros fundamentos da autoridade autuante para aglossa das despesas com amortização fiscal do ágio. Nesse ponto, o voto condutor do acórdão recorrido observa: O quarto ponto levantado pelo autuante reside na alegação de que a Technical e a Itajaí Investimentos seria empresas veículos. Note-se inicialmente, que os autuantes não enquadraram a conduta como 3 Participaram do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia deCarli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, LuizTadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella,Andrea Duek Simantob (Presidente), e votaram pelas conclusões os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Fl. 6514DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 simulação ou fraude, tanto que não houve qualificação da multa, assim fica a questão: qual a natureza jurídica do termo “empresa veículo”? Não há nos autos qualquer esclarecimento. Pela narrativa do autuante, o que se depreende é que os investidores estrangeiros, ao invés de adquirirem diretamente as empresas brasileiras, resolveram aportar capital em subsidiárias brasileiras, para que estas adquirissem com ágio as empresas visadas e posteriormente, com as incorporações reversas, as adquiridas pudessem se valer da dedutibilidade da amortização do ágio. Ora, qual o ilícito de tal conduta? Nenhum, pois são caminhos permitidos pela legislação tributária. Todavia, o autuante entende que o verdadeiro adquirente (quem pagou pelo ágio) das empresas adquiridas foi o controlador estrangeiro, desconsiderando assim a personalidade jurídica da Technical e da Itajaí Investimento, para então, concluir que não se aplicaria a norma do art. 7º da Lei 9.532/97 (aqui ele se confunde, pois a norma aplicável na espécia é o art. 8º que trata de incorporações reversas), porque não teria havido a reunião do patrimônio de quem pagou pelo ágio e o patrimônio da sociedade que presumivelmente vai gerar os lucros justificadores desse pagamento. Com base em que norma legal, um Auditor-Fiscal desconsidera a personalidade jurídica de uma sociedade regularmente constituída? Certamente, não é com base no parágrafo único do art. 116 do CTN, pois esse além de inaplicável por falta de regulamentação, só admite a desconsideração de atos ou negócios jurídicos. Não me parece que se possa tomar personalidade jurídica como sinônimo de negócio jurídico, razão pela qual tal dispositivo não autoriza, por via oblíqua, a Autoridade Fiscal a desconsiderar contratos ou estatutos sociais de sociedades, ainda que regulamentado estivesse. O mais grave, porém, é que, talvez por falta de qualquer suporte legal, o autuante passa ao largo dessa questão. Por essas razões, voto por dar provimento ao recurso voluntário também neste ponto. Em síntese, o caso dos autos trata de situação em que investidores estrangeiros aportam capital em pessoa jurídica brasileira para que esta adquira com ágio o investimento visado. A acusação fiscal é de que, neste cenário, o “real adquirente” é o investidor estrangeiro e por isso o ágio não se tornaria dedutível quando da incorporação ocorrida entre a investidora brasileira, chamada de “veículo”, e a investida. E o acórdão recorrido entendeu que não haveria suporte legal para tal autuação. No caso do paradigma 9101-002.188, a situação fática era diversa. Ali, primeiro houve uma aquisição de investimento com ágio e, depois, buscou-se transferir tal investimento para uma outra pessoa jurídica, para que esta passasse a registrar o ágio e então participasse da operação de incorporação que permitiria o início da amortização fiscal. Nesse contexto, o voto condutor de tal acórdão observa expressamente que a amortização do ágio seria devida apenas se a incorporação ocorresse entre a investida e a investidora original, veja-se (grifos do original): Em síntese, a subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Na atual redação destes dispositivos e para o caso de incorporação "As avessas", exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora, nessa linha de raciocínio as intermediárias não seriam investidoras de fato, apenas de direito) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras Fl. 6515DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 pessoas jurídicas. No caso dos autos, esses aspectos não foram satisfeitos, em especial dos aspectos pessoal e material, vejamos: A utilização de uma pessoa jurídica interposta (Delta Participações Farmacêuticas S.A.) para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (Biosintética), mas que não foi investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, conseqüentemente, na descaracterização da aplicação dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. A amortização do ágio seria devida apenas se a empresa investida (Biosintética) tivesse incorporado a investidora (Aché Laboratórios Farmacêuticos S.A. - investidora stricto sensu), pois somente essa se enquadra nos aspectos pessoal e material. Neste sentido, assim como esta Turma decidiu no acórdão 9101-005.790, sessão de outubro de 2021, compreendo que as situações fáticas são diversas, não havendo comparabilidade entre os paradigmas para fins de demonstração e divergência jurisprudencial. O mesmo se pode dizer do paradigma 9101-002.186, eis que este analisou cenário fático semelhante ao do acórdão 9101-002.188, tendo o seu voto condutor (que, por sinal, foi da lavra do mesmo conselheiro do acórdão 9101- 002.186), observado: 6.1. A utilização de uma pessoa jurídica interposta (Leicester Comercial S.A) para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (CELPE), mas que não era a investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, conseqüentemente, na descaracterização da aplicação dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. 6.2. A amortização do ágio seria devida apenas se a empresa investida (CELPE) tivesse incorporado a investidora original (investidora strico sensu), pois somente essa se enquadra nos aspectos pessoal e material. Pouco importa terem havido motivos de ordem societária, técnica ou mercadológica que impediam a CELPE de incorporar a real investidora: são as situações que devem se moldar à lei, para fins de aplicação da norma, e não a lei que tem que se moldar às situações, o que implicaria em substituir a coercitividade da regra pela conveniência dos regrados.. Assim, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial quanto à matéria “impossibilidade de dedução do ágio transferido”. (destaques do original) Esta Conselheira acompanhou tais entendimentos, e apenas se manifestou de forma diferenciada no voto vencido abaixo transcrito, proferido no Acórdão nº 9101-005.907 4 , dado o caso ali sob análise, apesar de apresentar o mesmo diferencial aqui referido, contar com a excepcionalidade de a decisão de 1ª instância reformada no acórdão lá recorrido ter se fundamentado, justamente, nas razões de decidir do paradigma nº 9101- 002.188: A Contribuinte contesta a admissibilidade do recurso especial da PGFN apontando que os paradigmas apresentariam circunstâncias diferenciadas em relação ao recorrido. 4 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Augusto de Souza Gonçalves (suplente convocado), Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Ausente a Conselheira Andréa Duek Simantob. Acompanharam o voto vencido os Conselheiros Luiz Augusto Souza Gonçalves e Caio Cesar Nader Quintella. Fl. 6516DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Destaca, quanto ao primeiro paradigma (Acórdão nº 9101-002.188), que a sociedade veículo, além de ter efêmera duração, recebeu em aumento de capital a participação societária adquirida por sua controladora. Já no presente caso, a “suposta empresa veículo” adquiriu o controle societário da investida depois de quatro anos de existência, tendo inclusive contraído empréstimo para tal aquisição, ainda que com aval de sua controladora, e foi incorporada pela investida mais de um ano depois. Ocorre que estes diferenciais não foram, sequer, citados na decisão divergente acerca da indedutibilidade das amortizações do ágio, ou seja, na parte em que decidiu sobre a exigibilidade do crédito tributário principal de IRPJ e CSLL ali em debate. A conclusão do voto condutor do paradigma é clara, neste sentido: Em síntese, a subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Na atual redação destes dispositivos e para o caso de incorporação "As avessas", exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora, nessa linha de raciocínio as intermediárias não seriam investidoras de fato, apenas de direito) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. No caso dos autos, esses aspectos não foram satisfeitos, em especial dos aspectos pessoal e material, vejamos: A utilização de uma pessoa jurídica interposta (Delta Participações Farmacêuticas S.A.) para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (Biosintética), mas que não foi investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, conseqüentemente, na descaracterização da aplicação dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. A amortização do ágio seria devida apenas se a empresa investida (Biosintética) tivesse incorporado a investidora (Aché Laboratórios Farmacêuticos S.A. - investidora strico sensu), pois somente essa se enquadra nos aspectos pessoal e material. Nesse passo, devem ser restabelecidas as autuações fiscais a titulo de IRPJ e CSLL. Para além disso, a decisão de 1ª instância, reformada no acórdão recorrido, pauta-se, precisamente, nos fundamentos do paradigma para manter o lançamento. Depois de sua citação expressa e reprodução dos parâmetros de decisão fixados no paradigma antes da conclusão antes transcrita, o voto condutor da decisão de 1ª instância assim arremata: No presente caso, os aspectos acima delineados não foram satisfeitos, em especial o pessoal e o material. Antes de se adentrar efetivamente na análise dessa não satisfação dos requisitos, cumpre salientar que a Nova 4 não era a investidora original, como quer a impugnante. Como visto acima, ficou demonstrado no Termo de Verificação e Constatação Fiscal que “a Nova 4 não demonstrou ser empresa operacional, constituindo-se a aquisição da participação societária na Cia. Luz e Força Santa Cruz e o Ágio decorrente dessa aquisição como os únicos eventos de relevância durante o período em que existiu como Fl. 6517DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 empresa”. Também ficou caracterizado que a “... aquisição só ocorreu graças a um empréstimo tomado junto ao Banco do Brasil, com aval da CPFL Energia”. Portanto, a Nova 4 tem todas as características da assim denominada “empresa veículo”, como visto no item próprio acima, e que a investidora era, de fato, a CPFL Energia. Dessa forma, a utilização de uma pessoa jurídica interposta (Nova 4) exclusivamente para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (Santa Cruz), mas que não foi investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, conseqüentemente, na descaracterização da aplicação dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. A amortização do ágio seria devida apenas se a empresa investida (Santa Cruz) tivesse incorporado a investidora (CPFL Energia - investidora strico sensu), ou vice-versa como aventou a própria impugnante, pois somente assim há o enquadramento nos aspectos pessoal e material. Dessa forma, devem ser mantidos os lançamentos a título de IRPJ e CSLL. E a reforma promovida pelo recorrido decorre, precisamente, da inexigibilidade de confusão patrimonial entre a investida (Cia. Santa Cruz) e a empresa entendida como investidora pelas autoridades lançadora e julgadora de 1ª instância (CPFL Energia), na forma exposta no voto condutor do acórdão recorrido: O óbice apresentado pela fiscalização reside no fato, em sua ótica, da NOVA 4 PARTICIPAÇÕES ter se apresentado como uma "empresa veículo", sem substância ou propósito negocial, não arcando, efetivamente com os custos para a aquisição da participação societária da recorrente. Acaso viesse a ocorrer a incorporação da investida pela CPFL ENERGIA, a real investidora, não haveria impedimento ao aproveitamento fiscal do ágio. [...] Também inexiste vedação na Lei nº 9.532/97 (ou em qualquer outro instrumento legal), desautorizando sejam realizadas reorganizações societárias periféricas e intermediárias ao evento de absorção eleito para ensejar a amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura, a exemplo da constituição de empresa-veículo. Assim, após a aquisição de um investimento em outra pessoa jurídica com ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura, a denominada empresa-veículo poderia executar a formula prescrita pelo legislador, que consiste na confusão patrimonial, mediante incorporação, cisão ou fusão, das despesas de ágio contra os lucros da empresa adquirida. Ora, salvo hipótese de fraude, a utilização de "empresa-veículo" não gera qualquer efeito tributário, isto é, não altera o potencial de amortização deste em caso de posterior operação de fusão, incorporação ou cisão que ocasione o encontro patrimonial requerido pelo legislador. Por isso, correto afirmar que tais operações são neutras, não alterando a esfera de direitos dos contribuintes ou do fisco no que concerne a efetiva amortização do ágio. Dessa forma, ausente manifestação clara e expressa do legislador no sentido de limitar a liberdade constitucional da empresa, de investimento, de organização e de contratação, me parece não ser razoável a interpretação adotada pelo acórdão recorrido, de que as reorganizaçoes Fl. 6518DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 societárias intermediárias ao encontro patrimonial da entidade investida com o investimento faz perecer o direito à amortização de ágio por expectativa de rentabilidade futura legitimamente apurado. Assim, se o acórdão recorrido reforma decisão de 1ª instância no ponto em que ela se pauta no paradigma nº 9101-002.188, o dissídio jurisprudencial está claramente evidenciado. (destaques do original) O posicionamento da maioria do Colegiado, porém, foi assim reiterado no voto vencedor da Conselheira Lívia De Carli Germano: No caso, o acórdão recorrido 1301-002.836 inicia com a premissa de que ali não se discutirá (i) a formação inicial do ágio ou (ii) o laudo de avaliação ou o valor do ágio. Neste sentido, o precedente delimita a questão ao fato de a chamada “empresa veículo” ter sido “capitalizada pela controladora”, em vista da tomada de empréstimo bancário por ela avalizado. Veja-se respectivo trecho (grifamos): [...] Diante de tal racional, compreende-se que os seguintes aspectos, fáticos e teóricos, foram considerados relevantes pelo voto condutor do acórdão recorrido: (i) a inexistência de questionamento da autoridade fiscal quanto à formação do ágio, do envolvimento de terceiros na formação do preço, etc. (ii) a inexistência de questionamento da autoridade fiscal quanto ao laudo ou aos registros do ágio, (iii) seu entendimento sobre a (ir)relevância do lapso temporal, (iv) seu entendimento sobre a (in)existência de restrição legal a reorganizações societárias visando a aproveitar o ágio, (v) o fato de se tratar de um setor regulado, o que fez com que a participação da holding tanto possa ser vista como tendo sido prevista na legislação de privatizações como também possa ser entendida como a única forma de se viabilizar a incorporação com a investida e assim o aproveitamento do ágio. Como já se afirmou, para que possa fazer frente ao acórdão recorrido e reformá- lo em todos os pontos por ele considerados relevantes para a solução do litígio, o precedente apontado como paradigma deverá tratar de contexto fático e jurídico semelhante, de forma que a aplicação do racional constante de tal decisão seja capaz de levar à alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Passamos à análise dos paradigmas apresentados pela Fazenda Nacional. Paradigma 1: 9101-002.188 (Caso Biosintetica CSRF) A operação ali analisada era, no aspecto fático, diferente da dos autos, o que levou, ali, à discussão sobre a possibilidade de “transferência do ágio”: no caso desse paradigma, primeiro a ACHE adquiriu, com ágio, participação societária na BIOSINTÉTICA (investida), sendo que, pouco mais de um mês depois, a ACHÉ transferiu tal participação societária, por meio de integralização de capital social, para a DELTA (rotulada de “empresa veículo”), o que fez com que o ágio passasse a ser registrado por esta última, com base no mesmo relatório de rentabilidade futura que embasou o destaque do ágio pela ACHÉ. No mérito, o voto do Cons. Rafael Vidal de Araújo cita trecho do acórdão 1103- 001.170, de 2015, da relatoria do Cons. André Mendes de Moura, e em seguida afirma a importância da “investidora original”, que necessariamente deveria participar da incorporação para que o ágio pudesse ser amortizado. In verbis: Portanto, o §6° do art. 386 do RIR/99, sob o significado pessoal, se dirige investida que incorporar a investidora que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição da participação societária (tanto o valor do principal quanto o valor do ágio). Ou seja, quando ocorre a incorporação, pela investida, da investidora "original" ou investidora stricto sensu (no sentido de que a originalidade está indissociavelmente Fl. 6519DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 ligada a pessoa jurídica que paga o ágio e, por isso mesmo, tem confiança na rentabilidade futura, pois é quem assume o risco) é que se dá a subsunção do fato à norma e surge a prerrogativa de amortização do sobrepreço. Analisando as situações possíveis, sob a ótica dos dois tipos de incorporações, a partir do momento em que o ágio é transferido ou repassado para outras pessoas (de A para B, de B para C, de C para D e assim sucessivamente), pessoas jurídicas distintas da investidora original (para, ao fim, incorporar a investida ou ser incorporada pela investida), a subsunção ao caput do art. 386 do RIR/99 ou ao §6° do mesmo artigo torna-se impossível, vez que o fato imponivel (suporte fático, situado no plano concreto) deixa de ser amoldar à hipótese de incidência da norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal (seja no caso de a investidora que tiver incorporado a investida seja outra investidora que não a original, seja no caso de a investida estar incorporando uma investidora que não a original).” Diante de tal premissa, o voto condutor do paradigma conclui: A utilização de uma pessoa jurídica interposta (Delta Participações Farmacêuticas S.A.) para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (Biosintética), mas que não foi investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, conseqüentemente, na descaracterização da aplicação dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. A amortização do ágio seria devida apenas se a empresa investida (Biosintética) tivesse incorporado a investidora (Aché Laboratórios Farmacêuticos S.A. - investidora stricto sensu), pois somente essa se enquadra nos aspectos pessoal e material. A aplicação do racional desse paradigma ao caso dos autos não altera a conclusão a que chegou o recorrido, eis que, no caso dos autos, se buscarmos uma “investidora original” (no parâmetro utilizado pelo paradigma), concluiríamos que esta foi a empresa que acabou sendo, no caso dos autos, rotulada de “empresa veículo” (isto é, a Nova 4). No caso dos autos, não houve “transferência do ágio” entre partes ligadas como no caso deste paradigma. A questão é que, no caso dos autos, a tal “veículo” (Nova 4) obteve recursos mediante empréstimo bancário com aval da sua controladora, mas nada me permite inferir que, em vista de tal circunstância, a Turma que prolatou o paradigma trataria a controladora, e não a Nova 4 como “investidora original”. Por mais que se possa, hipoteticamente, supor acerca do que a Turma do paradigma poderia dizer sobre o caso dos autos, fato é que tal conclusão seria por mera inferência, já que a Turma do paradigma, efetivamente, não tratou de tal matéria – é dizer, não tratou da acusação de que a investidora “original” seria aquela que avalizou o empréstimo bancário, e não a tomadora do empréstimo perante a instituição financeira. Estas são, essencialmente, as razões pelas quais compreendo que não é possível conhecer do recurso com base no paradigma 9101-002.188. (destaques do original) Também aqui, pelas mesmas razões, deve ser rejeitado o paradigma nº 9101-002.188: a operação lá analisada teve em conta investimento adquirido com ágio por investidora que depois aportou esta participação societária em pessoa jurídica interposta, sendo esta, na sequência, extinta por incorporação da investida. No presente caso, as evidências são de que GRAPPA promoveu a aquisição da autuada e foi constituída antes da celebração dos atos de aquisição, ainda que neles tenha figurado com assunção de responsabilidade, também, por GAVEA e PRAGMA. (destaques do original) Fl. 6520DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Com respeito ao paradigma nº 9101-002.213, vale adicionar ponderações postas em julgamentos anteriores deste Colegiado, concordantes com a conclusão do I. Relator de que a operação nele analisada não se presta a caracterizar do dissídio aqui suscitado pela PGFN. Para além de a alienante também ser estrangeira, neste paradigma a pessoa jurídica interposta não tem qualquer função na estrutura adotada, o que é implicitamente negado no acórdão recorrido em relação ao ágio COPA, dada a equiparação feita às aquisições no âmbito do Programa Nacional de Desestatização, com vistas à efetivação de investimentos no Brasil por estrangeiros. Com respeito à rejeição deste paradigma em outro confronto no qual a empresa- veículo tinha função na estrutura negocial engendrada, tem-se o voto da ex-Conselheira Lívia De Carli Germano no Acórdão nº 9101-004.816, vencedor apenas quanto ao não conhecimento do recurso fazendário acerca do “segundo ágio”, afetado pela interposição da empresa-veículo CSHG-I 5 : No ponto que intitula “(i) legitimidade do aproveitamento fiscal da amortização dos ágios (I e II) - necessidade de haver confusão patrimonial”, sustenta que o acórdão recorrido “admite a amortização do ágio sem a “confusão patrimonial” necessária entre a empresa investida e a real investidora, baseado no propósito negocial exibido pela empresa veículo”. De fato, o acórdão recorrido entendeu que a chamada “empresa veículo” teve função na reestruturação societária engendrada pelo contribuinte, justificando-se sua participação na operação. Neste sentido, afirmou que “a utilização de empresa veículo pelo Recorrente, neste caso, a empresa HGI-II, decorreu claramente de uma decisão de negócios, não somente do Recorrente, mas também dos vendedores da empresa HGI”, bem como que “o recorrente trouxe fundamento perfeitamente plausível para a reorganização societária concretizada, que não apenas o gozo do benefício fiscal, ao mesmo tempo em que se extinguiu qualquer possibilidade de utilização da empresa incorporada como meio de praticar ato simulado ou fraudulento.” O mesmo não se pode dizer do acórdão 9101-002.213, já que este deixa transparecer que admitiria a amortização fiscal do ágio se a empresa que foi chamada de “veículo” fosse materialmente existente -- o que não foi o caso, eis que ela se revelou uma empresa constituída exclusivamente para fins de permitir a amortização fiscal do ágio. Veja-se: Cumpre deixar claro que, se se tratasse a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. de uma empresa preexistente no país, e que aqui exercesse atividade econômica, ainda se poderia admitir que recebesse, ela, recursos do exterior, visando à aquisição de outra empresa também existente no país, para uma futura incorporação, direta ou reversa, entre ambas. Neste caso poder-se-ia argumentar que os efeitos fiscais teriam sido verificados unicamente no país. Não é o caso, porém, quando se constatou que aquela sociedade (CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA.) tratava-se de uma empresa efêmera, fugaz, que, no seu próprio nome (ACQUISITION) e em seu objeto social (“tem por objeto social exclusivo a participação no capital social da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA.”), deixa claro ter sido projetada, apenas, para possibilitar a aquisição de outra empresa, com a sua consequente e inexorável extinção. 5 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Livia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella, Andréa Duek Simantob (Presidente em Exercício), e divergiram quanto ao conhecimento do recurso especial acerca do segundoário os conselheiros André Mendes de Moura, Viviane Vidal Wagner, Andréa Duek Simantob e Adriana Gomes Rêgo. Fl. 6521DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 É dizer, ambos tais precedentes partem de premissas diversas: o paradigma, de que a chamada “veículo” era mera farsa, e o recorrido, de que a veículo tinha função na estrutura negocial engendrada. Disso se conclui que o fato de as conclusões serem diversas se deve não a uma genuína divergência jurisprudencial, mas exclusivamente em virtude da análise de contextos fáticos essencialmente diversos. Ademais, tanto o acórdão 9101-002.213, quanto o outro precedente indicado como paradigma, o acórdão 1101-000.961, tratam da questão da “internalização do ágio” decorrente de pagamento feito por empresa estrangeira, o que simplesmente não ocorre no caso concreto, em que o ágio foi pago no Brasil por empresa brasileira (o Recorrido), em razão da aquisição de outras empresas brasileiras (HGI-II e HGI-I), ou de aquisição por empresa brasileira com recursos oriundos do exterior, do que não cogitou a fiscalização no caso concreto. Nos dois paradigmas em questão, a fiscalização alegou que o ágio teria sido realmente pago ou suportado por pessoa diversa (a empresa estrangeira que, na opinião da fiscalização, era a “real investidora”) daquela que registrou o ágio pago e posteriormente incorporou a sociedade investida. Diferentemente, no caso dos autos não se põe em dúvida que o Recorrido é o “real investidor”, tendo a acusação fiscal se limitado a questionar, na verdade, quem foram as “reais investidas” – nesse ponto, o acórdão recorrido entendeu que as investidas seriam a HGI-II (primeiro ágio) e CSHG-I (segundo ágio), enquanto que, para a fiscalização, seriam as empresas operacionais HG ASSET MANAGEMENT, HG SERVIÇOS INTERNACIONAIS e HG CORRETORA. É dizer, os acórdãos indicados como paradigma trataram de hipóteses em que se questionava quem seria o real investidor, pautando-se no critério de saber quem efetivamente pagou ou arcou com o preço pago com ágio. No caso dos autos, por outro lado, a discussão limita-se a examinar quem seriam as “reais investidas”, se HGI-II e CSHG-I, como entendeu o acórdão recorrido, ou se HG ASSET MANAGEMENT, HG SERVIÇOS INTERNACIONAIS e HG CORRETORA, como pretende a Recorrente, questão fática absolutamente peculiar e específica do caso concreto. Neste sentido, compreendo que o recurso não pode ser conhecido quanto à primeira matéria (“(i) legitimidade do aproveitamento fiscal da amortização dos ágios (I e II) - necessidade de haver confusão patrimonial”). Esta Conselheira concordou com o não conhecimento acerca do segundo ágio referido neste precedente justamente porque a empresa veículo CSHG-I teve finalidade reconhecida pela autoridade lançadora na primeira exigência formalizada contra o sujeito passivo, consoante voto declarado nos seguintes termos: Ou seja, como a CSHG-I não foi classificada como empresa veículo na primeira autuação fiscal, a inadmissibilidade das amortizações promovidas após a sua incorporação pela adquirente não teria sido motivada pelo fato de CSHG-I ser uma empresa veículo, mas sim porque a confusão patrimonial exigida pela legislação deveria envolver a adquirente e as empresas operacionais, ao final, adquiridas. E esta circunstância específica, determinante para o cancelamento da exigência, em momento algum é tratada nos paradigmas indicados. Por certo as discussões contrárias à amortização do ágio com a interposição de empresa veículo muitas vezes estão associadas ao fato de a incorporação não envolver a sociedade adquirida. Porém, a circunstância específica do presente caso é a acusação fiscal defender que a sociedade adquirida deve ser empresa operacional, e num contexto no qual a intermediária CSHG-I fora, antes, classificada como sociedade adquirida. Aliás, a própria PGFN demonstra o contexto diferenciado das duas glosas em seu recurso especial, no qual, depois de limitar a descrição das operações aos eventos ocorridos até 28/07/2008, passa a ajustar sua argumentação, em várias passagens de seu recurso especial, para ampliar seu alcance em relação ao segundo ágio: [...] Fl. 6522DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 A PGFN, portanto, num primeiro momento defende que HG Investimentos (CSHG-I) era a sociedade adquirida, chegando a afirmar que a confusão patrimonial estabelecida entre as empresas HG INVESTIMENTOS, HG ASSET, HG CTVM e HG SERV INT e o BANCO CS autorizaria a dedução do ágio amortizado, mas depois passa a classificá- la como “ponte para a transferência” das sociedades operacionais, e a invocar excertos dos contratos firmados para defender que não havia interesse na aquisição de CSHG-I. Ao final, arremata que a incorporação da CSHG-I nunca teria ocorrido, contrariando sua argumentação intermediária. Observe-se, inclusive, que a acusação fiscal chega ao CARF desmerecida no ponto em que se indicou a interposição de empresa veículo para amortização fiscal do segundo ágio, dada a decisão assim proferida pela 13ª Turma de Julgamento da DRJ/Ribeirão Preto (e-fls 1242/1355): [...] Concluo, diante de tais circunstâncias, que a abordagem do segundo ágio exposta na acusação fiscal, na decisão de 1ª instância, no acórdão recorrido e no recurso especial não permite que se estabeleça a necessária similitude fática para constituição do dissídio jurisprudencial. Destaque-se, como observado pela ex-Conselheira Lívia De Carli Germano no Acórdão nº 9101-004.816, que o voto condutor do paradigma nº 9101-002.213 deixa transparecer que admitiria a amortização fiscal do ágio se a empresa que foi chamada de “veículo” fosse materialmente existente, ao assim expressar: Cumpre deixar claro que, se se tratasse a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. de uma empresa preexistente no país, e que aqui exercesse atividade econômica, ainda se poderia admitir que recebesse, ela, recursos do exterior, visando à aquisição de outra empresa também existente no país, para uma futura incorporação, direta ou reversa, entre ambas. Neste caso poder-se-ia argumentar que os efeitos fiscais teriam sido verificados unicamente no país. (negrejou-se) Este Colegiado também rejeitou o paradigma nº 9101-002.213 com vistas à caracterização de divergência jurisprudencial em litígio que resultou no Acórdão nº 9101- 006.251, nos termos do voto condutor do Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado: Embora haja alguma semelhança com o acórdão recorrido no tocante à utilização de uma empresa veículo para aporte de capital e aquisição da participação societária por parte de empresa estrangeira, aqui também se verificam importantes dessemelhanças fáticas que impedem a caracterização do dissídio. Nota-se que no caso paradigma a aquisição da participação acionária da empresa no país (COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL), cuja proprietária era outra empresa situada no exterior (COLUMBIAN INTERNACIONAL CHEMICALS), pelas empresas CC HOLDCO CAYMAN e CC HOLDCO LUXEMBURGO foi feita por intermédio de uma empresa veículo criada no país com este único propósito. Além do fato de que todas as operações foram realizadas em curtíssimo espaço de tempo, observa-se que os recursos necessários à aquisição ingressaram no país e na mesma data foram remetidos para a empresa vendedora situada no exterior. Ou seja, o que se verifica naquele caso é uma transação entre duas empresas situadas no exterior acerca da participação de uma delas em empresa situada no país tendo sido identificado como único propósito da interposição da empresa veículo no país a possibilidade de internalização do ágio gerado no exterior e seu posterior aproveitamento fiscal. A transcrição de excertos do acórdão paradigma permite visualizar melhor a operação realizada naquele caso, verbis: Relatório Fl. 6523DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 [...] Reproduzo, a seguir, trecho do Termo de Verificação Fiscal de fls. 867 a 910, que contém uma síntese dos fatos que deram origem ao ágio, no caso concreto: ● A empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. era uma subsidiária integral da sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION. [...] ● Em 06/02/2006, foi constituída a empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA., tendo como seus 2 (dois) únicos sócios as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L (99,90% de participação no capital social) e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD (0,10% de participação no capital social. ● Em 16/03/2006, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD integralizaram, em dinheiro, o aumento do capital social da sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA., e ainda a sociedade CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L emprestou, a título de mútuo, recursos à sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA, tendo como objetivo o pagamento à sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION, através da empresa veículo CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA., do ágio no valor de R$ 215.159.478,40, referente à aquisição da empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. [...] ● Em 14/07/2006, a empresa CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. é incorporada pela empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. que passa, a partir dessa data, a amortizar o referido ágio. De acordo com a autoridade fiscal, a real operação econômica ocorrida foi a de que, em 16/03/2006, as sociedades CC HOLDCO (LUXEMBOURG) S.ÀR.L e CC HOLDCO (CAYMAN) LTD, sediadas no exterior, adquiriram a empresa COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. pagando à COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION, também no exterior, o ágio de R$ 215.159.478,40, de acordo com a seguinte representação gráfica: [...] Assim, o que houve foi tão somente o pagamento efetuado por um não residente a outro não residente, pela aquisição de uma empresa domiciliada no Brasil. O ágio foi desembolsado no exterior e deveria ter sido lá contabilizado pela compradora estrangeira. O uso da empresa veículo teve como único objetivo carrear o ágio para o território nacional, com a consequente amortização pela própria empresa adquirida, reduzindo as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Uma operação de compra e venda entre não residentes foi travestida de investimento direto e empréstimo. Os recursos financeiros desta aquisição apenas transitaram pelo território nacional, e em um único dia (16/03/2006), pois tiveram como origem e destino empresas no exterior. A empresa veículo não produziu qualquer atividade econômica e foi extinta logo em seguida à operação realizada, de modo que os recursos que entraram no país não podem ser caracterizados como capitais estrangeiros, conforme a definição prescrita no art. 1º da Lei nº 4.131/62. [...] Voto [...] Fl. 6524DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Sopesados os argumentos da recorrente, os argumentos contidos no ac. recorrido e nas contrarrazões, em relação ao mérito, no que diz respeito aproveitamento do ágio, entendo não ter razão o contribuinte, devendo ser provido o recurso fazendário. Não obstante tenha havido a efetiva transferência de recursos das sociedades CC HOLDCO S.ÀR.L (LUXEMBOURG) e CC HOLDCO (LTD CAYMAN) - HOLDCO para a sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA., na realidade essa última empresa apenas serviu de receptáculo de tais recursos que, no mesmo dia, foram transferidos, de imediato, para a sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION (USA), visando à aquisição da empresa recorrente, COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. E tudo isso com o específico fim de permitir a criação de ágio no País, supostamente passível de amortização e, ainda, garantir a remessa, ao exterior, de valores decorrentes da integralização de aumento de capital e do mútuo efetuados com a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. Ou seja, em última análise, os recursos que permitiram a aquisição da recorrente foram oriundos exclusivamente do exterior — e não do País —, e foram pagos a outra empresa também fora do país, motivo pelo qual não se pode ter como válido, para fins de amortização, o ágio então formado. É que, para que se possa processar essa amortização, é pressuposto inarredável a existência de confusão patrimonial, consistente em haver, no mesmo patrimônio da empresa resultante da incorporação, ágio e rentabilidade, ou ágio e valorização patrimonial, conforme o caso. O que não ocorreu no presente caso, já que o adquirente CC HOLDCO (CC HOLDCO LTD CAYMAN + CC HOLDCO LUXEMBOURG) a adquirida (COLUMBIAN CHEMICALS DO BRASIL) continuam entidades absolutamente distintas após as operações societárias objeto de discussão, mormente em virtude de que os recursos da aquisição apenas transitam pela economia brasileira, sendo originados no exterior e em sequência retornados ao exterior. Veja-se que é exatamente isto que preconiza a legislação de regência, quando diz “poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração”, a “pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977” (inciso III e caput do art. 7º da Lei 9.532/1997). Mas veja-se que o permissivo legal não ocorre no caso, reitere-se, pois a empresa adquirente CC HOLDCO (CC HOLDCO LTD CAYMAN + CC HOLDCO LUXEMBOURG), que adquiriu a COLUMBIAN CHEMICALS DO BRASIL, pagando no exterior (via remessa a partir do Brasil, de recurso para cá enviados pro ela com este fim) à COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION (USA), não incorpora nem é incorporada pela adquirida (COLUMBIAN CHEMICALS DO BRASIL). [...] Como se vê, embora ambos os acórdãos cotejados tratem da utilização de empresa veículo para a aquisição e da ausência de confusão patrimonial entre a real investidora e a investida, notam-se significativas diferenças fáticas entre os casos, de sorte que não é possível afirmar como o colegiado que proferiu o acórdão paradigma analisaria o presente caso. Destarte, entendo que não ficou efetivamente caracterizada a divergência suscitada em face do segundo paradigma. (destaques do original) Fl. 6525DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Neste segundo precedente, a PGFN questionava a amortização de ágio decorrente de operação no qual a pessoa jurídica indicada como empresa-veículo foi a responsável pelas transações no país, inclusive perante a CVM, e manteve-se ativa por 3 anos até que foram realizadas as operações societárias que permitiram a amortização do ágio pago na aquisição do controle acionário. Diante da dessemelhança constatada quanto a este aspecto (operações da empresa-veículo), o recurso especial fazendário não foi conhecido. Adicione-se, também, a rejeição deste paradigma no Acórdão nº 9101-006.253, quando confrontado o entendimento expresso pelo Colegiado a quo na citada decisão assemelhada proferida no Acórdão nº 1302-003.339, nos termos do voto condutor da ex- Conselheira Lívia De Carli Germano: No caso dos autos, empresas estrangeiras capitalizaram recursos em sociedade brasileira que se alega ter tido existência efêmera, e esta utilizou os recursos para adquirir participação societária de terceiros, apurando ágio em tal operação. Este foi o cenário analisado pelo acórdão recorrido, cujo voto vencedor cancela a autuação por entender que “o simples fato de se verificar o uso de uma empresa veículo, não é, per se, suficiente para retirar dos negócios pactuados, sob a ótica fiscal, a necessária substância econômica dos negócios”, do que conclui (grifamos): Lado outro, como afirmado acima, ainda que os valores utilizados na aquisição da recorrente tenham advindo de empresas situadas no exterior, tais valores foram enviados ao Brasil pelo canais legais e obrigatórios e, uma vez empregados, geraram, ganho de capital oferecido à tributação. Este fato, na minha concepção, é suficiente inclusive para afastar eventual alegação de simulação (ou, de outra sorte, ter-se-ia que admitir, também, o direito da empresa adquirida pleitear a restituição do IR/recolhido sob o aludido ganho de capital dado que o imposto não pode incidir sobre fato ilícito, conforme definição do art. 3º do CTN). A efemeridade da chamada “empresa veículo” é circunstância mencionada no acórdão paradigma 9101-002.213, sendo que, neste, o voto condutor do então Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão mantém a autuação, entendendo que não se atingiu a necessária confusão patrimonial, in verbis: [...] Não obstante, o paradigma 9101-002.213 contem situação fática específica que não ocorre nos presentes autos, e que foi mencionada naquele voto condutor como relevante para a manutenção da autuação. A análise desse paradigma foi feita nesta mesma reunião de 10 agosto de 2022, no julgamento do acórdão 9101-006.251, ocasião em que o ali Relator, Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, pontuou os aspectos relevantes de tal precedente: [...] Como se percebe, o acórdão 9101-002.213 tratou de acusação fiscal de venda entre empresas estrangeiras ocorrida no contexto em que os recursos financeiros são provenientes do exterior e retornam ao exterior em um único dia, e o voto condutor menciona essa circunstância como fator relevante para manter a glosa do ágio ali analisado. Assim, compreendo que não resta demonstrada a divergência jurisprudencial com relação ao paradigma 9101-002.213. Houve, ainda, a objeção assim manifestada pelo Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli no Acórdão nº 9101-006.486: Quanto ao segundo paradigma (Acórdão nº 9101-002.213), a Recorrente relata que (fls. 4.084): (...) Fl. 6526DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 No acórdão paradigma, o uso da empresa veículo, CC ACQUISITION BRASIL, teve como único objetivo carrear o ágio para o território nacional, com a consequente amortização pela própria empresa adquirida, COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL, reduzindo as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Uma operação de compra e venda entre não residentes foi travestida de investimento direto e empréstimo. Os recursos financeiros desta aquisição apenas transitaram pelo território nacional, e em um único dia (16/03/2006), pois tiveram como origem e destino empresas no exterior. A empresa veículo não produziu qualquer atividade econômica e foi extinta logo em seguida à operação realizada. E do voto condutor desse julgado extrai-se que: Não obstante tenha havido a efetiva transferência de recursos das sociedades CC HOLDCO S.ÀR.L (LUXEMBOURG) e CC HOLDCO (LTD CAYMAN) - HOLDCO para a sociedade CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA., na realidade essa última empresa apenas serviu de receptáculo de tais recursos que, no mesmo dia, foram transferidos, de imediato, para a sociedade COLUMBIAN INTERNATIONAL CHEMICALS CORPORATION (USA), visando à aquisição da empresa recorrente, COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA. E tudo isso com o específico fim de permitir a criação de ágio no País, supostamente passível de amortização e, ainda, garantir a remessa, ao exterior, de valores decorrentes da integralização de aumento de capital e do mútuo efetuados com a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. Ou seja, em última análise, os recursos que permitiram a aquisição da recorrente foram oriundos exclusivamente do exterior — e não do País —, e foram pagos a outra empresa também fora do país, motivo pelo qual não se pode ter como válido, para fins de amortização, o ágio então formado. É que, para que se possa processar essa amortização, é pressuposto inarredável a existência de confusão patrimonial, consistente em haver, no mesmo patrimônio da empresa resultante da incorporação, ágio e rentabilidade, ou ágio e valorização patrimonial, conforme o caso. O que não ocorreu no presente caso, já que o adquirente CC HOLDCO (CC HOLDCO LTD CAYMAN + CC HOLDCO LUXEMBOURG) a adquirida (COLUMBIAN CHEMICALS DO BRASIL) continuam entidades absolutamente distintas após as operações societárias objeto de discussão, mormente em virtude de que os recursos da aquisição apenas transitam pela economia brasileira, sendo originados no exterior e em sequência retornados ao exterior. Trata-se, a toda evidência, de circunstância fática incomparável. Aqui, repita-se, a decisão recorrida entendeu legítima a utilização de holdings sob a premissa de que elas de fato figuraram como empresas adquirentes dos investimentos com ágio, em operações que duraram um longo período (2000 a 2004) e com propósito negocial identificado em face de exigência da ANATEL e em cumprimento de clausula contratual da concessão. Lá, ao contrário, o ágio foi considerado indedutível com base na origem e destino dos recursos, bem como do domicílio das partes envolvidas, fatos estes que influenciaram diretamente a convicção de que teria havido mera interposição simulada de empresa veículo de curta duração e sem propósito negocial. Diante dessas diferenças fáticas apontadas - determinantes para as distintas soluções jurídicas -, não conheço da presente matéria. (destaques do original) E esta Conselheira concordou com a conclusão de não conhecimento, declarando voto do qual destaca: Contudo, o voto condutor do acórdão recorrido, para além de apontar as restrições do setor de telecomunicações, também destacou o fato de todas as operações serem complexas e durarem muitos anos, com vistas à efetivação da aquisição das investidas. Fl. 6527DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 E, sob esta ótica, os casos comparados se distinguem substancialmente porque, como bem observado pelo I. Relator, no paradigma a aquisição foi promovida por múltiplos adquirentes, em leilão de privatização do setor energético, seguindo-se a transferência das ações para uma empresa veículo que, no mês seguinte, é incorporada pela investida para viabilizar a amortização do ágio. Extrai-se do voto condutor do recorrido que as restrições da ANATEL impuseram às adquirentes estrangeiras, que necessitavam promover investimentos nas empresas operacionais no Brasil sem poder controlá-las, realizar operações tidas como complexas e durante anos, até que a aquisição fosse autorizada. Sob esta ótica, o Colegiado a quo vislumbra que as empresas-veículo tiveram alguma finalidade ao longo dos anos em que os investimentos foram feitos no Brasil, e a peculiaridade de o paradigma tratar de uma aquisição direta, posteriormente aportada de forma efêmera em uma empresa-veículo, impede cogitar se o Colegiado que proferiu o paradigma adotaria a mesma interpretação em face das circunstâncias aqui presentes. O segundo paradigma, nº 9101-002.213, por sua vez, traz circunstâncias específicas da operação lá analisada, que não se limitaram ao aporte de investidor estrangeiro em empresa veículo para aquisição de empresa nacional, e apresentou outras finalidades, para além da efemeridade das operações, em trecho destacado pela própria PGFN em seu recurso especial: Cumpre deixar claro que, se se tratasse a CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA. de uma empresa preexistente no país, e que aqui exercesse atividade econômica, ainda se poderia admitir que recebesse, ela, recursos do exterior, visando à aquisição de outra empresa também existente no país, para uma futura incorporação, direta ou reversa, entre ambas. Neste caso poder-se-ia argumentar que os efeitos fiscais teriam sido verificados unicamente no país. Não é o caso, porém, quando se constatou que aquela sociedade (CC ACQUISITION CO. (BRASIL) PARTICIPAÇÕES LTDA.) tratava-se de uma empresa efêmera, fugaz, que, no seu próprio nome (ACQUISITION) e em seu objeto social (“tem por objeto social exclusivo a participação no capital social da COLUMBIAN CHEMICALS BRASIL LTDA.”), deixa claro ter sido projetada, apenas, para possibilitar a aquisição de outra empresa, com a sua consequente e inexorável extinção. Assim, como bem evidenciado pela Fazenda Nacional, em seu recurso especial, o ágio deduzido pela recorrente (investida) é indedutível, nos termos da legislação fiscal, pela inexistência da necessária confusão patrimonial com as suas reais investidoras CC HOLDCO (CC HOLDCO LTD CAYMAN + CC HOLDCO LUXEMBURGO). O que se aplica à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, mesmo porque não se vislumbra a possibilidade de tratamento diferenciado neste caso. Do exposto, voto por dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional. (destaque do recurso especial) Evidente, assim, a dessemelhança entre os acórdãos comparados, e em tais circunstâncias o dissídio jurisprudencial não se estabelece. (destaques do original) Por fim, o paradigma nº 9101-002.213 também foi rejeitado no Acórdão nº 9101- 006.533, dada a pessoa jurídica referida como empresa-veículo ter vida econômica própria, autônoma, operacional, desde 1997, além de ter sido objeto de aquisição pelo mesmo investidor estrangeiro, antes de sua unificação à Contribuinte autuada. Embora a operação analisada no paradigma também refira adquirente estrangeiro, a estrutura se destinou a ingresso e saída de recursos de e para o exterior, mantendo-se no Brasil apenas o ágio a ser amortizado com extinção da empresa-veículo constituída para tanto. Fl. 6528DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Por todo o exposto, esta Conselheira concorda com a conclusão do I. Relator em NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN na matéria “impossibilidade de amortização de ágio, tendo em vista a utilização, por investidores estrangeiros, de empresa veículo”. Na segunda matéria do recurso fazendário, a PGFN pretende ver aplicado o entendimento do paradigma no sentido de que, em conformidade com o disposto no art. 7º (caput) e inciso III da Lei nº 9.532, de 1997, a faculdade de amortização de ágio, nas condições ali referidas, limita-se à apuração do lucro real, base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica. NÃO se deve estender o mesmo efeito fiscal para a apuração da CSLL. Deve prevalecer o entendimento que não há norma que autorize expressamente tal dedução. O exame de admissibilidade foi favorável ao seguimento da matéria porque: 9. Enquanto a decisão recorrida entendeu que as regras da amortização do ágio se aplicam também para a CSLL, o acórdão paradigma apontado (Acórdão nº 9101- 003.002, de 2017) decidiu, de modo diametralmente oposto, que é vedada, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, a dedução de quotas de amortização de ágio pago na aquisição de investimentos. O I. Relator, porém, compreendeu que o paradigma restabeleceu a exigência da CSLL em relação a amortização de ágio, num contexto fático em que tal amortização não se permitia para o IRPJ, e, para reformar a decisão recorrida, era necessário um paradigma que mantivesse a autuação da CSLL, mesmo com a exoneração do IRPJ. Na reunião de julgamento de fevereiro/2024, este Colegiado conheceu de dissídio jurisprudencial semelhante, suscitado em face de decisão que exonerou as exigências de IRPJ e CSLL diante da retirada dos óbices postos à amortização fiscal do ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Contudo, no precedente citado – Acórdão nº 9101-006.837 - o paradigma admitido consistia em decisão deste Colegiado na mesma operação analisada no acórdão lá recorrido, na qual não só foi validada a glosa de amortização do ágio no âmbito do IRPJ, como também da CSLL, mas esta sob fundamento adicional, de que mesmo se dedutível no âmbito do IRPJ, a amortização fiscal seria descabida no âmbito da CSLL. O então paradigma - nº 9101- 002.758 -, foi assim ementado nesta parte: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL Ano-calendário: 2008, 2009 ÁGIO NOS CASOS DE INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO. AMORTIZAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. Inexiste previsão legal que estabeleça poder ser dedutível, da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), o ágio deduzido pela investida adquirida, nos casos de incorporação, fusão ou cisão, como sucede propriamente com a base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) (art. 386 do RIR/1999). Aqui, porém, a PGFN trouxe o paradigma nº 9101-003.002 exarado em face de glosas de amortização de ágio mantido no patrimônio do investidor, adicionada ao lucro real, mas não adicionada à base de cálculo da CSLL. Em consequência, este Colegiado analisou, apenas, a repercussão do art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77 na apuração da CSLL, sem nada dizer acerca dos efeitos da amortização fiscal do ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Em verdade, o paradigma acaba por se alinhar ao recorrido quando menciona o fato de o fato de a Instrução Normativa SRF nº 390, de 2004, que dispõe sobre a apuração e o pagamento da CSLL, ter sido expressa ao estabelecer em seu art. 44 que "aplicam-se à CSLL as normas relativas à depreciação, amortização e exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto Fl. 6529DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 as referentes a depreciação acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104 a 106", muito embora assim o faça para concluir que: É de se concluir, por conseguinte, que a neutralidade da avaliação pelo método da equivalência patrimonial das participações societárias mantidas na investidora não se restringe ao IRPJ, tendo lugar também na determinação da base de cálculo da CSLL, razão pela qual o ágio amortizado contabilmente não pode ser deduzido da base de cálculo dessa contribuição. Tais incongruências, em verdade, apenas confirmam que o paradigma analisou circunstâncias fáticas e jurídicas distintas do recorrido e, portanto, não se presta à caracterização do dissídio jurisprudencial aqui suscitado. Com a adição destes fundamentos, esta Conselheiro também concorda com o I. Relator em NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN na matéria “impossibilidade de dedução da despesa com a amortização do ágio na base de cálculo da CSLL”. Com respeito à amortização dos ágios UBS e BTG, nestes autos os temas chegam a este Colegiado por interesse da Contribuinte. As glosas correspondentes também haviam sido questionadas no precedente nº 9101-006.790. Com respeito ao ágio UBS, admitido como pago e fundamentado em rentabilidade futura no acórdão lá recorrido, o questionamento em sede de recurso especial da PGFN se limitou à matéria “da alegada falta de justificação material para o emprego da empresa de passagem UBS Participações. Já com respeito ao ágio BTG, para o qual não se reconheceu a fundamentação em rentabilidade futura, bem como se questionou a interposição da segunda holding, a discussão foi suscitada em face de recurso especial da Contribuinte. Aqui, o primeiro ponto com seguimento diz respeito ao tópico Das divergências jurisprudenciais quanto à razão de decidir do acórdão recorrido - do pagamento do preço de aquisição do Banco Pactual e de UBS/Pactual para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG, mediante confronto do acórdão aqui recorrido com o acórdão recorrido no precedente citado – nº 1301-004.390 -, bem como com o paradigma nº 1301- 001.852. Registre-se que, com respeito ao pagamento do preço em questão, a PGFN não suscitou, nos autos do precedente citado, divergência jurisprudencial em face do aqui paradigma nº 1301-004.390. Releva notar, ainda, que, como relatado pela Contribuinte em seu recurso especial, ela opôs embargos de declaração contra o acórdão recorrido no ponto em que, na sua visão, a abordagem dos fatos teria se distanciado da acusação fiscal, afirmando a falta de pagamento de outras parcelas não questionadas originalmente. Isto porque, o voto condutor assim se manifestou neste aspecto: Segundo o que consta no item 2.5.4 do Termo de Verificação Fiscal, no tocante ao chamado “ágio UBS”, as razões para a sua glosa foram: A falta de propósito negocial pela utilização de empresa veículo (item 2.5.1), a falta de elaboração tempestiva de demonstrativo do ágio (Item 2.5.2) e o não pagamento efetivo de parte do valor devido (item 2.5.3), levou o contribuinte a beneficiar-se indevidamente de amortização de ágio para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, nos montantes exibidos nas Tabelas 7, 8 e 9 do item 2.2.1 do presente relatório. O ágio que restou amortizado foi aquele contabilizado, em 01/12/2006, pela empresa UBS PARTICIPAÇÕES, no valor de R$ 4.415.294.794,55. Além deste, na mesma data, foram também contabilizados R$ 828.325.211,81 a título de “Valor do PL”, de modo Fl. 6530DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 que o total de R$ 5.243.620.006,36 correspondeu ao valor que se atribuiu à aquisição da recorrente pelo Grupo UBS. Uma parte desse valor (R$ 2.037.940.006,36) refere-se ao que foi imediatamente transferido para um fundo de investimentos (GCP BRASIL) constituído pelas pessoas físicas alienantes e a outra parte (R$ 3.205.680.000,00) refletiu a dívida assumida para com essas mesmas pessoas físicas e que foi logo em seguida repassada para a sua nova controladora (a UBS INVESTIMENTOS). A incorporação que se sucedeu, em 05/02/2007, da UBS PARTICIPAÇÕES pelo BANCO UBS PACTUAL (a empresa contribuinte), foi quem propiciou a referida amortização com o pretenso amparo na disciplina contida nos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Conforme o relato, consta que a empresa suíça UBS AG efetivamente aportou os recursos para o pagamento da parcela imediatamente transferida para o fundo de investimentos através de uma operação de aumento de capital na sua subsidiária no Brasil (a UBS PARTICIPAÇÕES). Com isso, a sua participação nessa empresa passou de R$ 999,00 para R$ 2.045.685.176,00. Relativamente à parcela diferida (no valor de R$ 3.205.680.000,00), contudo, não houve aporte de recursos para o País. A dívida, prevista para ser liquidada somente em 2011, foi repassada para uma outra empresa do Grupo (a UBS INVESTIMENTOS). Em contrapartida, registrou-se um correspondente aumento de capital desta última naquela outra. Assim, a UBS INVESTIMENTOS assumiu a dívida da parcela diferida, mas se tornou a controladora da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, se houve algum pagamento no registro da aquisição, só se pode cogitar daquela parcela de R$ 2.037.940.006,36 transferida para o fundo de investimentos constituído pelas pessoas físicas alienantes. Nada obstante, mesmo essa parcela, não resiste a um exame mais minucioso. Com efeito, de acordo com o previsto no contrato, assim como a parcela diferida, o valor imediatamente transferido para o fundo de investimentos também estava sujeito a condições necessárias para que fossem liberados às pessoas físicas alienantes de forma definitiva. Nas palavras da fiscalização: As disposições das cláusulas 1.2 (iii) e (iv), 1.3 (c), 1.5 (c) e 10.1 (y) do CCV/2006 (v. Imagens 5 a 10), previam uma série de situações sobre as quais o próprio contribuinte confirmou que, em tese, esses valores poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Então, o negócio jurídico possuía condições de caráter suspensivo. Haviam situações nas quais o próprio contribuinte reconheceu a natureza de eventos futuros e incertos na medida em que os valores acordados poderiam não ter sido recebidos pelos sócios. Nesse ponto, o art. 125 do Código Civil é categórico quanto à eficácia do direito adquirido: Art. 125. Subordinando-se a eficácia do negócio jurídico à condição suspensiva, enquanto esta se não verificar, não se terá adquirido o direito, a que ele visa. Ao que tudo indica, inexistiu, por parte dos alienantes, uma efetiva disponibilidade econômica ou jurídica sobre os recursos da alienação. Tanto que, se é que houve alguma tributação sobre eventual ganho de capital observado pelas pessoas físicas na alienação, esta também teria sido diferida. Malgrado todos esses condicionantes, como bem observado pela fiscalização, houve uma presunção de que os valores contratados na aquisição haviam sido pagos e, como tal, os R$ 5.243.620.006,36 (incluindo os R$ 4.415.294.794,55 a título de ágio) foram registrados na contabilidade da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, independentemente dos eventos que se sucederam no âmbito da operação de recompra ocorrida em 2009, importa notar que o ágio foi registrado sem que se completasse o efetivo pagamento para a aquisição da empresa recorrente. Nem mesmo na ocasião da incorporação da UBS PARTICIPAÇÕES, qualquer parcela do pagamento havia ingressado no patrimônio das pessoas físicas alienantes. O fato de estes terem constituído um fundo de investimento para onde foram transferidos os recursos atinentes à primeira parcela não desnatura o caráter condicionante que impedia a sua utilização enquanto não fossem cumpridos os requisitos estabelecidos no contrato. Fl. 6531DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Tanto é que havia a previsão contratual de que esse fundo deveria ser administrado por uma empresa nomeada pelo Grupo UBS. Essa constatação, de que não havia ocorrido um efetivo pagamento, fica ainda mais reforçada pelas supervenientes operações que envolveram a recompra da mesma empresa recorrente. Afora as particularidades dessas operações (que serão analisadas no tópico sobre o “ágio BTG”), cumpre observar que uma substantiva parte dos valores acordados na primeira compra acabou por não ingressar no patrimônio das pessoas físicas alienantes. Aliás, considerando o complexo fluxo de recursos que envolveu as citadas operações, é de se duvidar se ao final houve algum efetivo dispêndio por parte do Grupo UBS. Assim, assiste razão à fiscalização quando aponta a inexistência de pagamento efetivo como um dos fundamentos da infração. O argumento de que havia obrigações contratuais exigíveis e, por isso, a sua liquidação seria irrelevante para fins da apuração do custo de aquisição do investimento não se sustenta diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento. O negócio jurídico envolvendo a aquisição de participação societária (que motivaria o registro do ágio), da forma como foi engendrado, não se revela oponível ao Fisco. Os embargos de declaração, contudo foram rejeitados neste tema. O Presidente da Turma, Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, ponderou que: a) Erro e contradição acerca do pagamento efetuado no ágio UBS Neste tópico, aduz a Embargante, depois de longa argumentação acerca das operações praticadas, que o acórdão teria incorrido em erro e contradição, decorrentes do fato de que a discussão acerca do pagamento do referido ágio seria apenas parcial, relativa ao montante de R$ 375.856.238,07. Alega que o voto condutor teria reconhecido esta parcela, mas afirmado que "todo o ágio contabilizado não era passível da amortização perpetrada” e isso demonstraria a ocorrência dos vícios apontados. Adicionalmente, suscita que o acórdão teria adotado fundamentação diversa dos autos de infração e, subsidiariamente, que também teria incorrido em omissão, ao não apreciar o argumento de que houve erro na quantificação da infração, por entender que as ações da BTG PARTICIPAÇÕES II foram resgatadas pelos alienantes em 23.11.2010, tendo a maior parte do valor questionado pelos autos sido paga em moeda corrente (R$ 372.889.222,79), o que comprovaria a efetiva circulação de recursos. A fim de que se possa apreciar as alegações, faz-se necessário transcrever alguns excertos relevantes do voto condutor acerca dos pontos questionados. De plano, resta evidente que o voto condutor entendeu que a discussão, em termos numéricos, é relativa apenas à parcela não paga do ágio UBS, conforme se pode facilmente depreender das primeiras linhas do tópico específico (dedicado a este ágio), em que expressamente foi delimitado, pelo Relator, o alcance da matéria questionada nos autos (verbis): Do ágio UBS: Segundo o que consta no item 2.5.4 do Termo de Verificação Fiscal, no tocante ao chamado “ágio UBS”, as razões para a sua glosa foram: A falta de propósito negocial pela utilização de empresa veículo (item 2.5.1), a falta de elaboração tempestiva de demonstrativo do ágio (Item 2.5.2) e o não pagamento efetivo de parte do valor devido (item 2.5.3), levou o contribuinte a beneficiar-se indevidamente de amortização de ágio para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, nos montantes exibidos nas Tabelas 7, 8 e 9 do item 2.2.1 do presente relatório. Fl. 6532DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Nota-se, inclusive, que os limites foram estabelecidos justamente a partir das informações constantes do TVF, o que fulmina o argumento da Embargante, no sentido de que haveria “contradição” e “erro” em relação ao conteúdo da autuação. Ademais, é sempre importante frisar que a contradição que enseja embargos deve ocorrer entre a decisão e os seus fundamentos, e não entre o que restou decidido e a pretensão deduzida pelas partes. [...] Ao contrário do que alega a Embargante, o reconhecimento acerca do pagamento dos recursos permeia todo o voto condutor e está em sintonia com a posição adotada pela fiscalização, como também se pode perceber dos excertos a seguir reproduzidos (destacaremos): Ao que tudo indica, inexistiu, por parte dos alienantes, uma efetiva disponibilidade econômica ou jurídica sobre os recursos da alienação. Tanto que, se é que houve alguma tributação sobre eventual ganho de capital observado pelas pessoas físicas na alienação, esta também teria sido diferida. Malgrado todos esses condicionantes, como bem observado pela fiscalização, houve uma presunção de que os valores contratados na aquisição haviam sido pagos e, como tal, os R$ 5.243.620.006,36 (incluindo os R$ 4.415.294.794,55 a título de ágio) foram registrados na contabilidade da UBS PARTICIPAÇÕES. Portanto, independentemente dos eventos que se sucederam no âmbito da operação de recompra ocorrida em 2009, importa notar que o ágio foi registrado sem que se completasse o efetivo pagamento para a aquisição da empresa recorrente. Nem mesmo na ocasião da incorporação da UBS PARTICIPAÇÕES, qualquer parcela do pagamento havia ingressado no patrimônio das pessoas físicas alienantes. O fato de estes terem constituído um fundo de investimento para onde foram transferidos os recursos atinentes à primeira parcela não desnatura o caráter condicionante que impedia a sua utilização enquanto não fossem cumpridos os requisitos estabelecidos no contrato. Tanto é que havia a previsão contratual de que esse fundo deveria ser administrado por uma empresa nomeada pelo Grupo UBS. Essa constatação, de que não havia ocorrido um efetivo pagamento, fica ainda mais reforçada pelas supervenientes operações que envolveram a recompra da mesma empresa recorrente. Afora as particularidades dessas operações (que serão analisadas no tópico sobre o “ágio BTG”), cumpre observar que uma substantiva parte dos valores acordados na primeira compra acabou por não ingressar no patrimônio das pessoas físicas alienantes. Aliás, considerando o complexo fluxo de recursos que envolveu as citadas operações, é de se duvidar se ao final houve algum efetivo dispêndio por parte do Grupo UBS. E foi a partir deste entendimento, manifestado pela dúvida acerca do efetivo dispêndio dos valores pelo Grupo UBS, que o voto condutor, a título de conclusão, manifestou-se no sentido de que o ágio, como um todo, não era passível da amortização realizada (justamente o trecho questionado pela Embargante): Noutro giro, a alegação da fiscalização de que não houve circulação de parte do valor diferido (os R$ 375.856.328,07) acaba também se revelando descartável para o deslinde questão. Tivesse havido ou não o pagamento da totalidade do valor diferido (os R$ 3.205.680.000,00), o fato é que todo o ágio contabilizado não era passível da amortização perpetrada porque a sua geração se deu através de um negócio jurídico condicionado em que uma prestação essencial para a sua concretização (o pagamento) não havia sido efetivada por ocasião do evento da incorporação. Com a devida vênia, não se vislumbra qualquer erro ou contradição na análise do ágio UBS, visto que as conclusões do voto condutor são consistentes com as premissas adotadas. De fato, o mero inconformismo com o que restou decidido não enseja a Fl. 6533DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 oposição de embargos nem pode ser qualificado de “contradição”, razão pela qual não assiste razão à Embargante. Também não prospera, à luz dos trechos já transcritos, a alegação suplementar de omissão, baseada no argumento de que parte significativa do montante em questão teria sido paga em moeda corrente (R$ 372.889.222,79), dado que o acórdão se manifestou no sentido de que não houve a efetiva circulação de parte do valor diferido (R$ 375.856.328,07), conforme acima reproduzido. (destaques do original) Deduz-se, do exposto, que o Colegiado a quo se limitou a validar a acusação fiscal quanto ao seu item 2.5.3 - não pagamento efetivo de parte do valor devido – ainda que, para tanto, tenha se valido de considerações outras da acusação fiscal acerca da forma como se efetivou a aquisição que resultou no ágio amortizado. Referido item da acusação fiscal, por sua vez, está assim vertido nestes autos: 2.5.3. Da inexistência de pagamento no valor de R$ 375.856.328,07 O CCV/2006 gerou uma dívida de pagamentos diferidos de R$ 3.205.680.000,00, quitada somente na recompra do contribuinte pelo CCV/2009. Conforme já exposto no item 2.2.2 do presente Termo de Verificação Fiscal, da dívida desses pagamentos diferidos, R$ 375.856.328,07 não circularam (v. Tabela 13), posto que essa parcela foi quitada pelos sócios retornantes, mediante emissão de ações de BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A, destinando-se 90% desse valor à Reserva de Capital – Ágio dessa empresa (DOC 58). O valor utilizado para definir o ágio na recompra da fiscalizada pelo Grupo BTG compreendeu o total de US$ 2.475.000.000,00 (v. item 1, DOC 40), do qual se descontou o valor diferido devido por UBS AG aos sócios pessoas físicas que lhe haviam vendido o banco. A Tabela 13 demonstra que na quitação estão incluídos R$ 375.856.328,07. Assim, essa dívida gerada no primeiro contrato (CCV/2006) em favor dos sócios vendedores pessoas físicas, acabou sendo quitada no CCV/2009 por esses mesmos sócios, os sócios retornantes, mediante a emissão de ações com 90% de ágio de uma empresa criada com o fim específico de servir à recompra do banco. Esse valor serviu tanto para justificar o ágio na aquisição do banco pelo Grupo UBS como na sua recompra pelo Grupo BTG. Nesse aspecto, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), no Ofício- Circular/CVM/SNC/SEP 01/2007, deixa claro, no item 20.1.7, que o preço ou custo de aquisição somente surge quando há dispêndio para se obter algo de terceiros: E mais, preço ou custo de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível. Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional como “arm’s length”. (grifou-se) Destarte, diante do exposto, não há como se aceitar a incorporação desses R$ 375.856.328,07 na composição do ágio de R$ 4.415.294.794,55 apurado pelo contribuinte, conforme Tabelas 5, 6 e 7. (destaques do original) Fl. 6534DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 O paradigma nº 1301-004.390, de seu lado, reproduz acusação fiscal de mesmo teor, apenas que consignada no item 3.4.3 do Termo de Verificação Fiscal, e analisa a questão sob os seguintes parâmetros: Conforme se observa, a autoridade fiscal autuante questionou somente essa parcela dos pagamentos, não havendo como se discutir, nessa fase processual, a totalidade dos pagamentos realizados, sob pena de inovação e alteração dos fundamentos legais do lançamento, o que somente pode ser realizado pela autoridade lançadora e em auto de infração complementar, conforme estabelece o § 3º do art. 18 do Decreto nº 70.235/72 6 . Retornando ao cerne do debate, por ocasião do fechamento do CCV/09, BTG INVESTIMENTOS comprometeu-se a pagar determinada quantia ao GRUPO UBS. De igual forma, assentou-se ainda que valor do pagamento diferido seria liquidado diretamente a seus respectivos credores (leia-se: "os sócios vendedores"). Também não há controvérsia no sentido de que de que a totalidade do valor do pagamento diferido desde o CCV/2006 compôs o custo das ações do contribuinte por UBS INVESTIMENTOS. Pois bem, assim dispõe o CPC n° 27: Custo é o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer outro recurso dado para adquirir um ativo na data da sua aquisição ou construção, ou ainda, se for o caso, o valor atribuído ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com as disposições específicas de outros Pronunciamentos, como, por exemplo, o Pronunciamento Técnico CPC 10 - Pagamento Baseado em Ações. [...] 23. O custo de um item de ativo imobilizado é equivalente ao preço à vista na data do reconhecimento. Se o prazo de pagamento excede os prazos normais de crédito, a diferença entre o preço equivalente à vista e o total dos pagamentos deve ser reconhecida como despesa com juros durante o período (ver os Pronunciamentos Técnicos CPC 12 - Ajuste a Valor Presente, principalmente seu item 9, e CPC 08 - Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários), a menos que seja passível de capitalização de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 20 - Custos de Empréstimos. Como bem asseverou a Recorrente, citando Bulhões Pedreira, se a compra e venda se deu a prazo no custo de aquisição se inclui o valor da obrigação contraída. Cabe ainda ressaltar o decidido pelo CARF no acórdão 1301-000.711, sobre o qual a Recorrente assim fez constar em sua peça recursal: No Acórdão n° 1301-000.711 (referido no item 5.1.31.), por exemplo, foi analisada situação em que o preço da participação societária foi dividido entre "pagamento de 40% à vista e o restante em duas parcelas iguais, com vencimento em 04/08/1999 e 04/08/2000". Da mesma forma, no Acórdão n° 105-16.774, "a aquisição das quotas da CNM, (...) se fez através de um pagamento inicial de R$7.742.219,00 e de uma nota promissória com vencimento em um ano no valor de R$3.724.009,00". Nem por isso o CARF rejeitou a amortização do ágio. Por fim, cumpre-se ainda destacar o contido no Parecer de lavra do Prof. Eliseu Martins anexado aos autos: Ou seja, podemos depreender claramente, tanto da doutrina quanto do regramento contábil nacional, que o custo não deve ser visto como sinônimo de 6 Art. 18. [...] § 3º Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias, realizados no curso do processo, forem verificadas incorreções, omissões ou inexatidões de que resultem agravamento da exigência inicial, inovação ou alteração da fundamentação legal da exigência, será lavrado auto de infração ou emitida notificação de lançamento complementar, devolvendo-se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no concernente à matéria modificada. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) [grifos nossos] Fl. 6535DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 desembolso imediato de caixa. O custo deve incluir, além do desembolso efetuado, obrigações assumidas - como no caso da consulente, diferidos ao longo do tempo. Assim, para a aplicação no caso específico da consulente, podemos concluir que o custo do investimento, consequentemente base para a apuração do ágio no Banco Pactual, quando de sua aquisição pela UBS Participações, era de USD 2.400.000.000,00. E esse tinha que ser o valor base para cálculo do ágio na aquisição. Nenhum sentido faz em se considerar, para fins de amortização do ágio, em cada período, apenas a parcela até então paga; isso foge a qualquer lógica contábil e, por força dos regramentos fiscais da época, vinculados às regras contábeis vigentes, não há como se aceitar essa hipótese. Importante ainda frisar que há precedentes do CARF que acatam como custo de aquisição do investimento a entrega de ações de emissão da empresa adquirente. Destaco excerto do Acórdão 1301-001.852 de lavra do i. Conselheiro Waldir Veiga da Rocha: [...] Além disso, se a acusação pode-se valer de fatos futuros para justificar eventual glosa no valor do ágio, com efeitos pretéritos, haveria de se levar em consideração, no caso concreto, que dos R$ 375.856.328.07 pagos em ações representativas de aumento de seu capital por BTG PARTICIPAÇÕES II a alguns dos sócios vendedores, R$ 372.889.322,79 foram convertidos em dinheiro por ocasião do resgate das ações entregues aos sócios vendedores. De qualquer maneira, há de observar a composição do custo do investimento à data da aquisição e, conforme já salientado, se o sacrifício patrimonial não se deu à vista, mas sim com a assunção de dívida em uma operação realizada entre partes independentes, não há porque não considerar tal parcela como compondo o custo de aquisição, inclusive no que atine à parte desdobrada em ágio. Vê-se que embora partindo da mesma acusação fiscal, os acórdãos comparados trilham caminhos substancialmente distintos para chegarem a conclusões divergentes. Do relato da defesa apresentada nestes autos, nota-se no resumo da impugnação consignado nos itens 6.1 a 6.40 do relatório da decisão de 1ª instância reproduzido no acórdão recorrido, que os argumentos deduzidos nestes autos são, essencialmente, aqueles enfrentados no paradigma e acolhidos pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto para afastar o óbice apontado na acusação fiscal. No recurso voluntário interposto nestes autos, relatou-se apenas o seguinte acréscimo feito, para confrontar as contrarrazões da PGFN apresentada nos autos do paradigma: - ao contrário do que diz a DRJ no que concerne à acusação de não pagamento efetivo de parte do valor diferido (os R$ 375.856.328,07), não há identidade entre a maioria dos credores e aqueles que se tornaram devedores; de um lado, os credores sempre foram os sócios vendedores, de outro, após a assunção da obrigação, a devedora passou a ser a pessoa jurídica de cujo capital participavam (de forma indireta) menos da metade dos sócios vendedores; seria inviável, portanto, a extinção da dívida por meio do instituto da confusão; ainda que assim fosse, haveria o sacrifício patrimonial e, por conseguinte, em nada prejudicaria o cômputo do montante em discussão no valor do ágio; Em circunstâncias correlatas, esta Conselheira assim se posicionou em voto declarado no Acórdão nº 9101-006.357: A circunstância de os casos comparados tratarem da mesma operação realizada pelo mesmo sujeito passivo, com repercussão em vários anos calendários e, assim, objeto de lançamento em distintos autos, submetidos à apreciação de diferentes Colegiados do CARF, é um indicativo forte no sentido de as soluções distintas representarem diferentes interpretações da legislação de regência da matéria. Tal, porém, somente se confirmará se as decisões diferentes partirem de discussões sob premissas semelhantes. Fl. 6536DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 E múltiplos fatores podem conduzir os Colegiados a decidir de forma diferente acerca da procedência do lançamento. Sem pretender exaurir as possibilidades, pode-se cogitar que: i) os lançamentos: i.i) sejam aperfeiçoados com o acréscimo de argumentos de reforço nas lavraturas posteriores à primeira; i.ii) sejam depreciados com exposições resumidas ou adaptações incorretas da primeira formalização; ou i.iii) refiram legislação distinta em razão da sua alteração ao longo do período no qual os efeitos tributários se verificaram; ii) as defesas também sejam aperfeiçoadas ou depreciadas ao tempo em que produzidas; iii) distintas autoridades julgadoras de 1ª instância confrontem as defesas com argumentos específicos ou até reconheçam de vícios de ofício, que motivem recursos voluntários com diferentes construções argumentativas; e iv) Colegiado de 2ª instância ignore argumentos de defesa que outro Colegiado tome como determinante para a solução distinta aplicada ao caso. Esta última circunstância, em regra, demandará atuação da parte interessada para desfazer a dessemelhança entre os cenários mediante oposição de embargos de declaração, isso se distinção não estiver consolidada por insuficiência do recurso voluntário. Mas, um vez alinhados os cenários submetidos aos diferentes Colegiados do CARF, as distintas manifestações a partir das mesmas premissas necessariamente evidenciará divergência jurisprudencial na interpretação da legislação tributária porque a produção do ato decisório, como ato administrativo, não contempla espaço de liberdade no qual possa se situar a justificativa para diferentes respostas da Administração Tributária aos interessados. A resposta deverá, necessariamente, resultar de interpretação da legislação tributária, e isso inclusive no exercício da livre convicção prevista no art. 29 do Decreto nº 70.235/72 7 , dado tal dispositivo apenas impedir a imposição ao julgador de uma fórmula de apreciação de provas, sem representar um salvo-conduto para edição de atos decisórios imotivados. Como visto, os casos comparados partem da mesma acusação fiscal e a abordagem diferenciada do tema no acórdão recorrido não decorreu de inovações da defesa. Em tais circunstâncias, quando os acórdãos comparados, embora partindo de acusação e defesa substancialmente semelhantes, são conduzidos por trilhas analíticas distintas, necessário se faz identificar se há aspectos materiais determinantes, em ambos os casos, para as soluções divergentes adotadas, ou se o dissídio reside na premissa processual que direcionou a análise. O voto condutor do acórdão recorrido considera que a parcela diferida na aquisição da qual decorreu o ágio contabilizado em 01/12/2006, com pagamento previsto em 2011, não foi paga. É colocado em dúvida até mesmo o pagamento da parcela aportada pelo investidor estrangeiro para transferência às pessoas físicas alienantes, dada a existência de cláusulas suspensivas no contrato, mormente em face da recompra ocorrida em 2009, em razão da qual substantiva parte dos valores acordados na primeira compra acabou por não ingressar no patrimônio das pessoas físicas alienantes. Mais à frente, ao repercutir a falta de pagamento na formação do ágio BTG, o relator do acórdão recorrido adiciona que eventual argumentação no sentido de que, perante obrigações contratuais exigíveis, sua liquidação seria uma forma de pagamento para a parte credora também não prospera diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. As condições suspensivas acima referidas não constam, como visto, da acusação fiscal que afirma o não pagamento da parcela glosada no cálculo do ágio amortizado, possivelmente porque dizem respeito à parcela do valor de aquisição cujo pagamento não foi questionado pela autoridade fiscal. Mas é possível concluir, a partir dos elementos enunciados no voto condutor do acórdão recorrido, que o conceito de pagamento do preço ficou restrito à efetiva entrega aos alienantes e, neste ponto, o voto condutor do acórdão paradigma dele diverge 7 Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias. Fl. 6537DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 ao afirmar que se a compra e venda se deu a prazo, no custo de aquisição se inclui o valor da obrigação contraída, além de implicitamente negar a possibilidade de a acusação se valer de fatos futuros para justificar eventual glosa no valor do ágio, com efeitos pretéritos, quando enuncia a conversão de ações em dinheiro por ocasião do resgate das ações entregues aos sócios vendedores como aspecto desconsiderado na abordagem fiscal. Recorde-se, ainda, que o voto condutor do recorrido também pondera, em divergência com paradigma, que eventual argumentação no sentido de que, perante obrigações contratuais exigíveis, sua liquidação seria uma forma de pagamento para a parte credora também não prospera diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Estes pontos, portanto, evidenciam interpretações da legislação tributária dissonantes entre os acórdãos comparados. Mas o dissídio não se resume a isso. Antes, há também divergência jurisprudencial quanto ao ponto de bifurcação que antecede a análise dos fatos entendidos como submetidos a julgamento, e que foi assim expresso como fundamento inicial do paradigma: a impossibilidade de se discutir, nessa fase processual, a totalidade dos pagamentos realizados, sob pena de inovação e alteração dos fundamentos legais do lançamento, o que somente pode ser realizado pela autoridade lançadora e em auto de infração complementar, conforme estabelece o § 3º do art. 18 do Decreto nº 70.235/72. Observe-se que a Contribuinte dirige sua irresignação, em recurso especial, com esta mesma amplitude ao concluir a demonstração da divergência pontuando que: 3.8. Em suma, os precedentes ora trazidos à colação demonstram não só que a razão de decidir, adotada pelo ACÓRDÃO RECORRIDO poderia, no máximo, justificar a glosa do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG quanto à parcela de R$ 375.856.328,07, como também a divergência jurisprudencial acerca do cômputo da integralidade do preço de aquisição para fins de determinação e amortização fiscal do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG, devendo ser aceito para fins de admissibilidade do presente RECURSO ESPECIAL, nos termos do art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF. (destaque do original) Registre-se, por fim, que como bem exposto pelo I. Relator, o paradigma nº 1301- 001.852 não tangencia diversas especificidades do caso presente e, assim, não se presta a caracterizar a divergência. Assim, esta Conselheira concorda com a conclusão do I. Relator para CONHECER do recurso especial da Contribuinte, com base, apenas, no paradigma nº 1301- 004.390, esclarecendo que a divergência se dá não só em relação à admissibilidade da parcela de R$ 375.856.328,07 como pagamento da aquisição de 2006, como também em face do direcionamento adotado no acórdão recorrido que divergiu do paradigma acerca da possibilidade de se discutir, nessa fase processual, a totalidade dos pagamentos realizados, sob pena de inovação e alteração dos fundamentos legais do lançamento, o que somente pode ser realizado pela autoridade lançadora e em auto de infração complementar, conforme estabelece o § 3º do art. 18 do Decreto nº 70.235/72. Na segunda matéria, esta Conselheira entende por NEGAR CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte porque o paradigma nº 9101-002.310 não se presta a caracterizar divergência em face da repercussão, no âmbito da CSLL, das glosas aqui discutidas. Tal dissídio jurisprudencial somente teria utilidade se concebido sob a ótica de dedutibilidade das amortizações na base de cálculo da CSLL, ainda que firmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. Isto porque, sem esta autonomia, subsistiriam os fundamentos aqui expressos, em razão da especificidade das operações analisadas, para Fl. 6538DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 indedutibilidade no âmbito do IRPJ, como diferenciais para caracterização do dissídio apenas sob a ótica das regras de apuração da base de cálculo da CSLL. Arguição semelhante já teve seu conhecimento negado por este Colegiado nos termos do voto vencedor desta Conselheira no Acórdão nº 9101-006.049 8 : E o dissídio jurisprudencial em tela teve seguimento sob os seguintes fundamentos expressos no exame de admissibilidade: (8) “inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considera indedutível pela fiscalização” Decisão recorrida: REFLEXO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. Deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida. Acórdão paradigma nº 9101-002.310, de 2016: AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ADIÇÃO À BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DO ART. 57, LEI N 8.981/1995. Inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial. Inaplicabilidade, ao caso, do art. 57 da Lei nº 8.981/1995, posto que tal dispositivo não determina que haja identidade com a base de cálculo do IRPJ. Acórdão paradigma nº 1103-00.630, de 2012: Não há ementa correspondente a essa matéria. [...]. Com relação à dedução das despesas de amortização do ágio, para fins da CSLL, registro que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77. 25. Por fim, com relação a essa oitava matéria, também ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. 26. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para fins da CSLL, deve ser anulada contabilmente a amortização de ágio que, após interposição de empresa veículo que dissimula o real adquirente, surge sem substância econômica no patrimônio da investida, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 9101- 002.310, de 2016, e 1103-00.630, de 2012) decidiram, de modo diametralmente oposto, que inexiste previsão legal para que se exija a adição à base de cálculo da CSLL da amortização do ágio pago na aquisição de investimento avaliado pela equivalência patrimonial (primeiro acórdão paradigma) e que não há previsão legal para a indedutibilidade dessas despesas, tal como é preceituada para o lucro real, pelo art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598/77 (segundo acórdão paradigma). Como se vê, a premissa do acórdão recorrido é no sentido de que uma ativo que surge sem substância econômica no patrimônio da investida, porque mantido sob a titularidade do real adquirente, não pode gerar amortização que afete o lucro contábil, 8 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 6539DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 ensejando a glosa reflexa na base de cálculo da CSLL. Já o primeiro paradigma analisou lançamento no qual a amortização do ágio foi adicionada na base de cálculo do IRPJ, porque o investimento permanecia no patrimônio do investidor, e a autoridade lançadora exigiu que a mesma adição fosse promovida na base de cálculo da CSLL. De fato, o paradigma nº 9101-002.310 trata de lançamento exclusivamente de CSLL, decorrente da exigência de adição ao lucro líquido de amortizações de ágio que foram adicionadas ao lucro real, porque referentes a investimento mantido no patrimônio da investidora. Ou seja, frente à observância, no âmbito de IRPJ, de regra que busca neutralizar as amortizações de ágio, postergando seus efeitos para o momento da liquidação do investimento, exigiu-se do sujeito passivo que a mesma providência fosse adotada no âmbito da CSLL, e este Colegiado, em antiga composição, afirmou inexistir norma legal que assim determinasse. Nada, no referido julgado, permite concluir que a mesma solução seria dada na hipótese em que a amortização do ágio se mostre indedutível por ausência de confusão patrimonial entre investida e investidora, aspecto que, como referido no acórdão recorrido, afetaria o próprio reconhecimento contábil da amortização da investida. Quanto ao paradigma nº 1103-00.630, embora ali também se tratasse de amortização fiscal do ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, e seu voto condutor traga argumentos contrários à indedutibilidade das amortizações no âmbito da CSLL, importa observar que naqueles autos foi dado provimento integral ao recurso voluntário, afirmando-se o não cabimento da glosa não só na base da CSLL, como também do IRPJ. Assim, o outro Colegiado do CARF decidiu a questão sob circunstâncias distintas daquelas que a Contribuinte quer ver prevalecer nestes autos, qual seja, que a exigência de CSLL seja cancelada ainda que afirmada a indedutibilidade no âmbito do IRPJ. O exame do paradigma evidencia não ser possível cogitar se a mesma decisão seria adotada caso aquele Colegiado reconhecesse a indedutibilidade das amortizações no âmbito do IRPJ. Estas as razões, portanto, para CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte em menor extensão, apenas em relação à matéria “utilização de empresa veículo”. À semelhança do que apontado na negativa de conhecimento do recurso especial da PGFN, o paradigma apresentado pela Contribuinte foi editado em face de cenário jurídico distinto do presente, correspondente à exigência de adição, à base de cálculo da CSLL, de amortizações de ágio adicionadas ao lucro real em razão de determinação legal não analisada nestes autos. Assim, não há dissídio jurisprudencial que demande manifestação deste Colegiado de forma autônoma acerca da exigência da CSLL, devendo subsistir os efeitos reflexos como afirmado no acórdão recorrido, no sentido de que as regras da amortização do ágio se aplicam também para a CSLL. Por fim, retornando às glosas de amortização dos ágio UBS e BTG, o recurso especial da Contribuinte também teve seguimento no tópico Da improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum) e da caracterização de divergência jurisprudencial também quanto à matéria, novamente em face do paradigma nº 1301-004.390, e neste último ponto também com base no paradigma nº 1201-003.693. Embora tendo obtido, em face dos embargos opostos, a resposta de que a estrutura adotada na compra do BANCO PACTUAL foi considerada irrelevante para decisão, a Contribuinte suscitou divergência jurisprudencial quanto à eventual inexistência de propósitos extrafiscais legítimos para utilização de UBS Participações na referida estrutura, com base no paradigma nº 1301-004.390. Na mesma linha, defendeu ser regular a amortização do ágio BTG ainda que tivesse havido o uso de empresas veículo, assim invocando o paradigma nº 1201-003.693. Fl. 6540DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Este segundo tópico guarda correspondência com o litígio apreciado no precedente antes citado, no qual foi conhecida divergência jurisprudencial suscitada pela PGFN acerca Da ausência de propósito negocial da UBS Participações. Empresa Veículo, com base no paradigma nº 1103-001.102. No precedente também foi demonstrada divergência jurisprudencial suscitada pela Contribuinte, na matéria amortização de ágio – empresa-veículo – ausência de “confusão patrimonial”, igualmente com base o paradigma nº 1201-003.693, mas que restou não conhecida porque, na ótica desta Conselheira 9 , subsistiria fundamento autônomo consistente na ausência de prova da fundamentação do ágio em rentabilidade futura. Relevante atentar, porém, para a alegada resposta a embargos da Contribuinte, no sentido de que a estrutura adotada na compra do BANCO PACTUAL foi considerada irrelevante para decisão. O exame de admissibilidade compreendeu que haveria dissídio jurisprudencial neste ponto porque: Embora o acórdão recorrido tenha dado ênfase à questão da inexistência de efetivo pagamento na aquisição do investimento (matéria tratada na primeira divergência examinada neste despacho), ele também fez considerações sobre a estrutura societária envolvida nas operações, conforme indicam os seguintes trechos do voto que orientou essa decisão: [...] A interpretação literal para a formação da norma conduz ao entendimento de que o ágio a ser amortizado é aquele surgido nos termos do que previu o artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77. Isto é, somente a empresa que "detenha participação societária adquirida" naqueles moldes poderá figurar como incorporadora ou incorporada no evento que resultará no encontro do seu patrimônio com o da empresa investida. Em termos econômicos, tal como era antes regulado no âmbito do artigo 34 daquele mesmo Decreto-Lei, trata-se de permitir, em razão da confusão patrimonial estabelecida, a dedução da perda de capital que era do investidor (só que, agora, garantindo-se sua expressão na totalidade do ágio contabilizado). Por isso, há que se exigir a presença do real investidor no evento da incorporação, melhor dizendo, quem efetivamente suportou a perda de capital através de um inequívoco sacrifício patrimonial. Requer-se, assim, a participação do real investidor e a existência do efetivo pagamento. [...] Conforme o relato, consta que a empresa suíça UBS AG efetivamente aportou os recursos para o pagamento da parcela imediatamente transferida para o fundo de investimentos através de uma operação de aumento de capital na sua subsidiária no Brasil (a UBS PARTICIPAÇÕES). Com isso, a sua participação nessa empresa passou de R$ 999,00 para R$ 2.045.685.176,00. Relativamente à parcela diferida (no valor de R$ 3.205.680.000,00), contudo, não houve aporte de recursos para o País. A dívida, prevista para ser liquidada somente em 2011, foi repassada para uma outra empresa do Grupo (a UBS INVESTIMENTOS). Em contrapartida, registrou-se um correspondente aumento de capital desta última naquela outra. Assim, a UBS INVESTIMENTOS assumiu a dívida da parcela diferida, mas se tornou a controladora da UBS PARTICIPAÇÕES. [...] 9 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Viviani Aparecida Bacchmi e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício), mas todos Conselheiros acompanharam o relator Gustavo Guimarães da Fonseca pelas conclusões quanto ao conhecimento do recurso especial da Contribuinte. Fl. 6541DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Em sua defesa, a contribuinte ainda alega que a interposição da UBS PARTICIPAÇÕES não propiciou economia fiscal diferente daquela que seria obtida se a aquisição tivesse sido feita diretamente pela sociedade através da qual o Grupo UBS atuava no Brasil desde 1983 (o Banco UBS). Ora, se a aquisição tivesse sido realizada por essa sociedade e se os recursos utilizados tivessem sido efetivamente direcionados para as pessoas físicas alienantes, não há dúvidas de que a amortização realizada depois de ocorrido um dos eventos citados na lei (incorporação, cisão ou fusão) seria legítima. O problema é que não foi isso o que aconteceu. [...] Por outro lado, não se pode concordar com a alegação de que os atos envolvendo a UBS INVESTIMENTOS são neutros porque a razão da sua existência estaria meramente ligada a problemas relacionados com o registro de investimento em moeda estrangeira. Pois, se o objetivo era evitar que as futuras transferências para a realização dos pagamentos diferidos fossem desqualificadas da condição de investimento no BACEN, a própria UBS PARTICIPAÇÕES poderia cumprir esse papel. Não haveria necessidade de se constituir uma outra holding no País nem lhe repassar a dívida. Nesse aspecto, a UBS INVESTIMENTOS revelou-se, sim, como uma empresa veículo utilizada com o propósito preponderante de possibilitar a futura amortização do ágio. Afinal, a UBS PARTICIPAÇÕES já tinha o seu destino traçado (ser incorporada pela recorrente) e pareceria ainda mais artificial a presença da dívida diferida no patrimônio da própria empresa investida. (destaques acrescidos) Conforme já mencionado anteriormente, o Acórdão paradigma nº 1301-004.390 examinou a mesma operação societária dos presentes autos, com diferença apenas em relação aos anos-calendários da autuação, e chegou à conclusão oposta sobre a dedutibilidade do ágio em questão. Realmente, no caso desse paradigma, em sede de embargos de declaração, consta a informação de que foi sanado um erro de fato, baseado na premissa equivocada de que a UBS INVESTIMENTOS tinha se tornado controladora da UBS PARTICIPAÇÕES, e a partir disso desenvolveu-se toda uma argumentação para o reconhecimento da dedutibilidade do ágio. Já o segundo paradigma, Acórdão nº 1201-003.693, também em posição contrária ao recorrido, rejeita a figura do “real adquirente” (ou “real investidor”) e entende que o aproveitamento fiscal de ágio pode ser regular ainda que tenha havido o uso de empresas veículo sem finalidade negocial, de modo que ele também serve à caracterização da divergência. Desse modo, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial em relação à divergência tratada no presente tópico. O último parágrafo mencionado na transcrição acima é o mesmo confrontado nos embargos rejeitados pelo Presidente do Colegiado a quo, nos seguintes termos: b) Omissão quanto aos efeitos fiscais de UBS Participações Neste tópico (denominado como “omissão” pela Embargante), o argumento trazido diz respeito, novamente, à suposta ocorrência de erro e contradição no acórdão, decorrentes da tese de que o TVF “jamais vinculou a existência de UBS INVESTIMENTOS ao aproveitamento fiscal do ÁGIO UBS, mas sim à economia fiscal que o GRUPO UBS poderia obter em eventual venda de PACTUAL (melhor dizendo, da venda de UBS/PACTUAL)”. O trecho questionado é o seguinte: Por outro lado, não se pode concordar com a alegação de que os atos envolvendo a UBS INVESTIMENTOS são neutros porque a razão da sua existência estaria Fl. 6542DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 meramente ligada a problemas relacionados com o registro de investimento em moeda estrangeira. Pois, se o objetivo era evitar que as futuras transferências para a realização dos pagamentos diferidos fossem desqualificadas da condição de investimento no BACEN, a própria UBS PARTICIPAÇÕES poderia cumprir esse papel. Não haveria necessidade de se constituir uma outra holding no País nem lhe repassar a dívida. Nesse aspecto, a UBS INVESTIMENTOS revelou-se, sim, como uma empresa veículo utilizada com o propósito preponderante de possibilitar a futura amortização do ágio. Afinal, a UBS PARTICIPAÇÕES já tinha o seu destino traçado (ser incorporada pela recorrente) e pareceria ainda mais artificial a presença da dívida diferida no patrimônio da própria empresa investida. Mais uma ver se constata que a interessada considera como “erro” ou “contradição” uma manifestação do voto condutor em sentido diverso de sua pretensão, sob o argumento de que tal posição discreparia entendimento da fiscalização. Contudo, nos parágrafos imediatamente anteriores ao ora questionado pela Embargante (e por ela omitidos) o voto condutor contesta os argumentos relativos à UBS Participações, nos seguintes termos: Outra alegação, desta feita de caráter mais relevante, é a de que havia a necessidade de cumprir norma regulatória do Conselho Monetário Nacional (CMN). Como essa norma exige que as participações societárias diretas que impliquem controle nas instituições financeiras brasileiras somente podem ser detidas por pessoas físicas ou instituições autorizadas a funcionar pelo BACEN, não haveria possibilidade de a aquisição ser feita por sociedades com as características da UBS AG. Junta, inclusive, pareceres de ilustres personalidades do setor financeiro no sentido de corroborar esse entendimento. Nada obstante, essa argumentação, no máximo, atesta a existência de um propósito negocial para a intermediação da empresa UBS PARTICIPAÇÕES. Poderia até contribuir para afastar a acusação de que o Grupo UBS utilizou-se de uma empresa veículo para o posterior aproveitamento do ágio (um dos fundamentos utilizados pela fiscalização e chancelado pela instância a quo mesmo após a justificativa apresentada na impugnação). Porém, independente da existência de propósito negocial e mesmo que a intermediação da empresa UBS PARTICIPAÇÕES neste caso se assemelhe àquela exceção subentendida no âmbito do PND, isso não muda o fato de não ter havido o efetivo pagamento às pessoas físicas alienantes antes da constituição do ágio. Verifica-se que, para o voto condutor, o fundamento determinante para a questão foi a inexistência de efetivo pagamento às pessoas físicas alienantes, independentemente da estrutura societária utilizada, razão pela qual também não há como acolher os argumentos formulados pela Embargante. (destaques do original) Recorde-se que como expresso na análise da primeira divergência suscitada pela Contribuinte, a premissa, a partir da resposta dada para rejeição dos embargos, era de que, apesar de discordar da existência de efetivo pagamento de outras parcelas da aquisição, a decisão do Colegiado a quo se prestaria a confirmar, apenas, a falta de pagamento da parcela apontada na acusação fiscal. Assim, embora este fosse um fundamento determinante para a decisão do Colegiado a quo, ele não seria suficiente para a manutenção da integralidade das glosas promovidas. Isto ao menos em relação ao ágio UBS, pois da acusação fiscal é possível inferir que a exclusão da parcela não paga infirmaria apenas o ágio adicional surgido na recompra em 2009 (ágio BTG). De outro lado, nota-se que a arguição apreciada em sede de embargos dizia respeito a ocorrência de erro e contradição no acórdão, decorrentes da tese de que o TVF “jamais vinculou a existência de UBS INVESTIMENTOS ao aproveitamento fiscal do ÁGIO Fl. 6543DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 UBS, mas sim à economia fiscal que o GRUPO UBS poderia obter em eventual venda de PACTUAL (melhor dizendo, da venda de UBS/PACTUAL)”. Ou seja, a pretensão da Contribuinte poderia ser desvincular a questão acerca da interposição de UBS Investimentos do debate quanto à inexistência de prova do pagamento em referência, e a resposta aos embargos foi destacar a conclusão do recorrido no sentido de que a interposição de UBS Participações não era suficiente para equivaler a operação àquelas realizadas no âmbito do Programa Nacional de Desestatização, porque não provado o pagamento, de onde se pode inferir que a indedutibilidade das amortizações se justificaria, inclusive, em face dos efeitos da interposição de UBS Investimentos. Em verdade, do exposto constata-se que as duas questões estão imbricadas, e a abordagem acerca da interposição de empresas-veículo no recorrido não pode ser classificada, propriamente, como obiter dictum, mas sim como um argumento adicional que demandaria desconstituição para reversão do acórdão recorrido, caso a objeção ao pagamento do preço fosse superada. Por sua vez, o paradigma nº 1301-004.390 enfrentou ambas questões, admitindo a amortização fiscal do ágio, e assim divergindo do recorrido. Anote-se, ainda, que não se vislumbra, no recorrido, decisão convergente com o paradigma no acolhimento, pelo voto condutor do acórdão recorrido, de UBS Participações como interposta que assemelharia o presente caso às operações no âmbito do Programa Nacional de Desestatização, porque houve irresignação contra a interposição de UBS Investimentos, a indicar a inadmissibilidade da amortização do ágio em tais circunstâncias, mormente diante da resposta aos embargos que limitou os efeitos da abordagem acerca da falta de pagamento à parcela indicada como viciada neste ponto pela acusação fiscal. Já com respeito ao ágio BTG, vê-se no voto condutor do acórdão recorrido que, para além da replicação dos efeitos de falta de prova de pagamento na formação deste ágio – aspecto que está contrastado na primeira divergência admitida -, houve discordância manifestada quanto à interposição de pessoa jurídica – agravada pela existência de uma segunda holding - para substituir adquirentes nacionais, distintamente do que admitido em relação ao ágio COPA, no qual os adquirentes eram estrangeiros. De outro lado, diversamente do verificado por esta Conselheira no precedente nº 9101-006.790, aqui a fundamentação do ágio em rentabilidade futura foi validada pelo Colegiado a quo e, por esta razão, não representaria fundamento inatacado a impedir a caracterização do dissídio jurisprudencial. Veja-se o que consta no voto condutor do acórdão recorrido, depois de firmada a inexistência de pagamento: Assim, assiste razão à fiscalização quando aponta a inexistência de pagamento efetivo como um dos fundamentos da infração. Eventual argumentação no sentido de que, perante obrigações contratuais exigíveis, sua liquidação seria uma forma de pagamento para a parte credora também não prospera diante da imposição de interpretação literal da regra que instituiu o benefício fiscal da amortização do ágio. Há o requisito do efetivo pagamento. O negócio jurídico envolvendo a aquisição de participação societária (que motivaria o registro do ágio), da forma como foi engendrado, não se revela oponível ao Fisco. Quanto à questão da utilização de empresa veículo, a recorrente faz referência à decisão de primeira instância proferida nos autos do processo nº 16682.722995/2015-66, que reconheceu a lógica e conveniência da estrutura adotada. Com efeito, não constatei nos autos nenhuma acusação acerca da procedência dos recursos utilizados pela BTG INVESTIMENTOS para o pagamento das duas parcelas acima referidas (R$ 3.302.872.306,41 e R$ 4.226.251,33). No entanto, a própria recorrente admite que os reais adquirentes eram as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG. Confira-se, nesse sentido, o seguinte trecho da sua impugnação. Fl. 6544DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 6.20) Os investimentos dos SÓCIOS VENDEDORES no antigo Banco Pactuai S.A. sempre foram estruturados por meio de holding, seja para viabilizar o exercício do controle do banco, seja para viabilizar a compra e venda de ativos variados pelo Grupo BTG, como é comum ocorrer em grupos do gênero. 6.21) Por isso, durante pelo menos os dez anos que precederam sua venda ao GRUPO UBS, o antigo Banco Pactuai S.A. era controlado por PACTUAL S.A. que, por sua vez, tinha como acionistas diretos duas holdings - a NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA. e PACTUAL HOLDINGS S.A. -, sociedades estas que agrupavam as diversas pessoas físicas que participavam de forma indireta do banco, quais sejam, os SÓCIOS VENDEDORES. Assim, nada mais lógico que, ao decidirem recomprar o IMPUGNANTE, o GRUPO BTG o fizesse através de estrutura semelhante à anteriormente existente. 6.22) A criação de holdings - pelo menos de uma - para figurar como adquirente do IMPUGNANTE se impunha, pois seria inviável, na prática, a participação individual de 32 pessoas físicas no seu capital, seja porque as regras de controle precisariam ser previamente definidas mediante a interposição de ao menos uma holding, seja porque as obrigações assumidas junto ao GRUPO UBS e aos SÓCIOS VENDEDORES precisariam estar concentradas em uma única entidade. Em outras palavras, mais do que por mera conveniência, a utilização de ao menos uma holding para readquirir o controle do IMPUGNANTE era essencial. (grifei) Ora, se as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG eram as reais adquirentes é bem provável terem sido elas que aportaram os citados recursos. De qualquer sorte, a BTG INVESTIMENTOS havia sido recém constituída e não dispunha de qualquer participação em outros negócios que pudessem auferir recursos próprios. Inexiste também evidências de que esses recursos tenham sido obtidos com terceiros. Além disso, se os reais adquirentes eram pessoas físicas residentes no País, o caso também não se assemelha com àquela exceção subentendida no âmbito do PND. Por isso, considero que houve, sim, a intermediação de uma empresa veículo com o propósito preponderante da economia tributária. A alegação de que seria inviável a participação de 32 pessoas físicas no capital da empresa investida não me convence. O negócio poderia ter sido concretizado e, depois, se necessário, constituída a holding. Ademais, aqui também surge a figura de uma segunda holding (a BTG PARTICIPAÇÕES II). Essa empresa, constituída na mesma data que a BTG INVESTIMENTOS, logo tornou-se sua controladora e acabou por assumir parte das obrigações vinculadas ao preço de recompra da recorrente. Como já anunciado, sua atuação na recompra totalizou o valor de R$ 1.141.468.318,60 (vide Tabela 13). Isto incluiu a supramencionada operação envolvendo a emissão de suas ações para pessoas físicas alienantes da primeira compra, parte dos depósitos para as pessoas físicas e uma transferência para uma empresa do Grupo UBS no exterior. Portanto, ainda que se considerasse a UBS INVESTIMENTOS como real investidora, nem todo o preço da recompra teria sido por ela suportado. Com relação à questão do laudo, reporto-me às considerações externadas no tópico anterior. Neste caso, a recorrente também alegou (na impugnação) que juntava o estudo interno realizado pelo Grupo BTG antes da aquisição de suas ações, bem como tradução juramentada dos mesmos. Destarte, este, por si só, não seria o motivo para afastar a infração. Nada obstante, pelas outras razões antes desvendadas, mantenho a glosa das amortizações do “ágio BTG”. (negrejou-se) Fl. 6545DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Assim, valem aqui os fundamentos expressos por esta Conselheira em voto declarado no precedente nº 9101-006.790 para admitir caracterizada a divergência em face do paradigma nº 1201-003.693: Na matéria amortização de ágio – empresa-veículo – ausência de “confusão patrimonial”, a Contribuinte questiona a condução do acórdão recorrido sob o entendimento de que BTG INVESTIMENTOS seria um mero veículo, interposto entre BTG PARTICIPAÇÕES e UBS/PACTUAL com o fim exclusivo de propiciar o aproveitamento fiscal do ÁGIO BTG mediante uma “artificial ‘confusão patrimonial’ entre investida e investidora”. No paradigma nº 1201-003.693 vê-se no relatório, de partida, a referência a uma operação com circunstâncias ausentes neste caso. Veja-se: 7. Nesta verificação fiscal foi constatado que, em vez da simples aquisição direta da Medley 50 pela Sanofi-Aventis Participations, controladora do grupo situada na França, houve a utilização por parte do grupo Sanofi-Aventis de uma complexa reorganização societária para essa aquisição, envolvendo empresas de passagem, custo de aquisição inflado por aumento de capital e a divisão da Medley 50 entre essas empresas de passagem. Tudo para dar uma aparência legítima ao aproveitamento da amortização do ágio, já inchado, como despesa dedutível. [...] 4. Antes da transação objeto do presente processo administrativo, o capital social da Medley 50 era integralmente detido pela Lotpar. 5. Em 14/03/2009 a holding operacional do Grupo Sanofi no Brasil (Sanofi- Aventis Comercial e Logística Ltda. - SACL) constituiu: (i) a Recorrente (à época SACP); e (ii) a Sanofi 10 Ind ou SAIP. Segundo a Recorrente, as empresas foram constituídas com o objetivo de permitir a segregação das atividades desenvolvidas pela Medley em duas empresas distintas: uma com foco comercial e outra com foco industrial. [...] 7. Em 07/04/2009 foi assinado o Contrato de Compra e Venda de Ações (doc. nº 2 da Impugnação – fls. 5.351/5.389), pelo qual a Recorrente (à época SACP) e a SAIP se comprometeram a adquirir da Lotpar 100% das ações existentes e de novas ações de emissão da Medley pelo valor total de R$1.499.999.999,46, sendo R$ 955.330.721,46 pagos à Lotpar e R$ 544.669.278,00 pagos para a própria Medley para aquisição de ações de sua própria emissão. 8. Na data do fechamento, 27/04/2009, a parcela do preço de aquisição pago à Lotpar foi dividida da seguinte forma: (i) a Recorrente (à época SACP) pagou R$ 859.797.649,31 para aquisição de 90% das ações; e (ii) a SAIP pagou R$ 95.533.072,15 para aquisição de 10% das ações. 9. Já a parcela do preço de aquisição paga para a Medley pela emissão de suas ações foi segregada da seguinte forma: (i) a Recorrente (à época SACP) pagou R$ 490.202.350,00 (90%); e (ii) a SAIP pagou R$ 54.466.928,00 (10%). Tal pagamento também ocorreu na data do referido fechamento, por meio de aumento do capital social da Medley no valor total de R$ 544.669.278,00. 10. Após a aquisição, a SACP e a SAIP apuram ágio no valor de R$ 1.464.045.705,80, valor este que sofreu ajustes em razão de obrigações (chamados de ajustes earn-outs) firmadas no Contrato de Compra e Venda para o pagamento de preço de aquisição adicional em benefício da Lotpar, totalizando R$1.488.368.841,02. A estrutura após a aquisição pode ser assim demonstrada: [...] Fl. 6546DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 11. Em 30/11/2009 a Medley foi objeto de cisão, tendo havido a incorporação do acervo líquido cindido (ativos e passivos relativos à área comercial da Medley - 90% do total) na Recorrente (à época SACP), conforme resume o seguinte quadro: [...] 12. Em 30/12/2009, a Medley (que então apenas detinha os ativos e passivos relacionados à atividade industrial dos negócios Medley - 10% do total) incorporou a SAIP, passando a estrutura a ser assim representada: [...] 13. Posteriormente (em julho de 2014), a Recorrente (antiga SACP/MCL) incorporou a empresa Medley Indústria Farmacêutica (MIF), concentrando a dedução das duas parcelas do ágio para fins fiscais. 14. A fiscalização, contudo, considerou a amortização do ágio indedutível, o que ensejou a glosa dessas despesas, uma vez que: (i) o demonstrativo acerca do fundamento econômico do ágio teria sido feito em momento posterior à aquisição, descumprindo, assim, o requisito previsto no artigo 20 do Decreto-Lei 1.598/1977 (cf. fls. 5.192 e seguintes) : [...] (ii) houve indevida incorporação de parcela de mais valia de ativo no cálculo do ágio (cf. fls. 5.194/5.195): [...] (iii) houve improbidade de se contabilizar ágio na operação de aumento de capital (R$ 544.669.278,00),: [...] (iv) houve utilização indevida de empresa-veículo para o surgimento do ágio, sendo a real adquirente a controladora do grupo domiciliada na França (cf. fls. 5.207 e seguintes): [...] O outro Colegiado do CARF manteve a glosa das despesas com a amortização do ágio referente às parcelas do aumento de capital (R$ 544.669.278,00) e do valor total da mais valia atribuído a determinados ativos (R$ 35.040.000,00). A decisão invocada pela Contribuinte diz respeito à outra parcela admitida, razão pela qual o aprofundado estudo do voto do relator no paradigma, Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, deve ser analisado no que concerne, especificamente, à parcela do ágio cuja dedução fiscal foi admitida no paradigma. Neste sentindo são os seguintes trechos de seu voto: 179. E apenas para melhor elucidar os fatos, a glosa da amortização do ágio na aquisição da Medley pela Sanofi foi levada a cabo em razão dos seguintes argumentos: (i) intempestividade do demonstrativo do fundamento econômico do ágio, pois feito em momento posterior ao da aquisição; (ii) uso indevido (ou simulado) de empresas veículos, sem propósito econômico, para permitir a dedução do ágio; e (iii) ausência de confusão patrimonial entre real investidor (Sanofi França) e empresa investida. 180. Subsidiariamente, a fiscalização ainda questiona o valor do ágio propriamente dito, sob a alegação de que o contribuinte (iv) não poderia ter computado os valores referentes às operações de aumento de capital; e (v) deveria ter excluído o valor da mais valia indicado no laudo que foi apresentado como parâmetro para definir o preço ajustado e pago. [...] 198. A licitude ou ilicitude de atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de gerar economia fiscal deve ser aferida com base em critérios Fl. 6547DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 previstos exclusivamente na lei e não por motivos pessoais, ideologias, crenças ou importação de teorias alienígenas, sob pena de violação à livre iniciativa e estrita legalidade, princípios estes que, não custa repetir, além de nortear a tributação, constituem valores que foram garantidos no nosso ordenamento. [...] 202. Nesse caso concreto, a fiscalização acabou entendendo, a passos tortos, que o aproveitamento fiscal do ágio na verdade restaria prejudicado em função de uma simulação pela “interposição” de empresas veículos, que teriam figurados apenas na aparência, pois carentes de propósito ou substância. 203. E no contexto dos planejamentos tributários, a figura da simulação cada vez mais merece destaque, afinal ela está inserida como principal limite do que pode ou não pode ser considerado eficaz aos olhos do Direito. [...] 224. Feitas essas considerações, fato é que a existência ou não de adoção de estrutura simulada depende dos elementos probatórios existentes em cada situação fática. Apenas com a reunião de indícios precisos e que se convergem para uma convicção segura de que houve simulação é que o ônus da prova em favor do fisco resta cumprido. 225. Nessa situação particular, a simulação da SAIP e SACP, tida por sociedades veículo, foi motivada essencialmente pelo fato delas servirem como mera passagem para permitir a dedução fiscal do ágio. 226. Considerando esse cenário, a questão que se coloca é a seguinte: a SAIP e SACP, ainda que constituídas para serem logo depois incorporadas, têm causa jurídica? Ou seja, o Direito permite que uma empresa não operacional tenha pouca duração e/ou uma única finalidade? 227. Ora, tratam-se de holdings, isto é, sociedades que possuem por objeto social justamente a participação em outras empresas, em conformidade com o comando previsto no art. 2º, § 3º, da Lei nº 6.404/76 a seguir transcrito: [...] 232. De fato, a SACP e SAIP atuaram em plena conformidade com as regras societárias positivadas. Não há, ao contrário do que quer fazer crer a autoridade autuante, ilusão negocial ou mera aparência sobre a existência e finalidade destas empresas. E qual foi a finalidade? Ora, foi a de permitir a aquisição e a alocação do investimento com ágio em uma duas pontas, uma de cunho industrial e a outra de cunho comercial, de forma a reunir as condições necessárias para o aproveitamento fiscal posterior do ágio. 233. O § 3º, do artigo 2º, da Lei nº 6.404/76 acima transcrito, aliás, reconhece o direito, inclusive, de uma sociedade ser constituída para beneficiar-se de incentivos fiscais, o que a meu ver ratifica a regularidade das empresas ora em análise, ainda que taxadas vulgarmente de empresas de gaveta ou de prateleira. [...] 235. Ademais, cumpre observar que pela impossibilidade do controlador do grupo Sanofi (empresa domiciliada na França) e pela falta de interesse da holding operacional (SACL) fazerem uma incorporação direta, optaram, dentro do direito de livre iniciativa, por se valer de duas holdings para instrumentalizar toda a operação, como admitido pela lei societária e não proibido pela lei fiscal. 236. Nesse estado de coisas, não vejo nenhuma divergência ou contradição entre a vontade das partes e os negócios por ela firmados. Não há declaração enganosa. Não há negócio vazio de conteúdo. Não há negócio aparente ou dissimulado. Pelo contrário, aquilo que foi declarado pelas partes foi de fato realizado. Fl. 6548DF CARF MF Original Fl. 63 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 237. Também não houve incompatibilidade entre os instrumentos jurídicos utilizados e seus respectivos tipos. A SACP e SAIP cumpriram sua finalidade jurídica (causa) de participar em uma outra sociedade, ainda que por pouco tempo e com uma finalidade determinada pelos sócios, razão pela qual descarto definitivamente a ocorrência de simulação. [...] Da ausência de confusão patrimonial entre “real adquirente” e empresa investida 241. Sustenta ainda a fiscalização, com amparo da DRJ, e inclusive na mesma linha das decisões mais recentes da CSRF (por voto de qualidade), que a ausência de confusão patrimonial entre o real adquirente (ou seja, a empresa que assumiu o ônus econômico do pagamento do ágio) e a investida impediria a dedução fiscal, afinal esta confusão constitui um requisito legal que não foi observado pelo contribuinte. 242. Com a devida vênia, a tese do “real adquirente” ou “ausência de confusão patrimonial entre a pessoa jurídica que fornece os recursos para a aquisição e a investida”, não tem amparo na lei. Trata-se de interpretação que fere o mais basilar princípio de direito, que é a legalidade, fazendo com que o Executivo indevidamente negue o que o Legislador autorizou, o que é inadmissível no ordenamento jurídico vigente. [...] 244. Não obstante a deficiência da própria terminologia da tese fazendária (real adquirente), reitero que o intérprete deve (ou deveria) abandonar crenças e rótulos e construir o comando legal a partir da linguagem da lei fiscal e o respectivo arquétipo do tributo. 245. E o que diz o texto legal? Conforme visto, a lei prescreve a dedução do ágio fundado na rentabilidade futura pela “pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio” (cf. caput do artigo 7º da Lei 9.532/1997) [....] 248. Relativamente ao destinatário da norma de dedução do ágio, o Legislador conferiu este direito à pessoa jurídica que detém o investimento adquirido com ágio, linguagem esta que revela justamente algo que pode ser passageiro. Se a intenção fosse limitar o tratamento fiscal a um sujeito determinado, a lei teria que ter restringido. 249. Ora, a utilização da expressão “na qual detenha participação societária adquirida” pela lei, a bem da verdade, conferiu ao contribuinte a liberdade de transferir o ágio por todos os meios admitidos, de forma que a sua dedução possa ser feita por quem o detinha no evento de incorporação ou pela investida na incorporação reversa, e não somente por quem pagou ou assumiu o ônus financeiro do preço. [...] 255. Posto isso, a minha opinião é a de a tese do “real adquirente” ou “confusão patrimonial entre real investidor e investida” não encontra amparo na lei e não tem o condão de afastar o direito da Recorrente de aproveitar fiscalmente o ágio. (destacou-se) Os trechos em destaque evidenciam que este segundo paradigma interpreta a legislação tributária para superar a objeção fiscal à caracterização, como adquirente, daquele que detém o investimento na condição de sociedade holding constituída para assim figurar e superar o desinteresse dos ditos reais adquirentes em incorporar a adquirida. Distintamente do vislumbrado pelo I. Relator, esta Conselheira compreende que, à Fl. 6549DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 semelhança do presente caso, no paradigma há um adquirente estrangeiro (lá SANOFI, aqui BTG INVESTIMENTS LP), impossibilitado de promover a incorporação que permitiria o posterior aproveitamento do ágio, bem como uma segunda holding interposta, com razões extratributárias, no caso do paradigma para ser a holding operacional (SACL), e que se aproxima da holding BTG Participações, necessária por ser inviável, na prática, a participação individual das pessoas físicas no capital do Banco. Assim, embora distintas as razões tributárias para constituição de duas holdings, a falta de propósito específico para SACP e SAIP no paradigma, e para BTG Participações no recorrido apresenta similitude suficiente no que importa às distintas interpretações da mesma legislação tributária, concernente ao conceito de adquirente da participação societária e titular para amortização do ágio pago. [...] Assim, na primeira matéria o dissídio jurisprudencial restaria demonstrado em face do paradigma nº 1201-003.693. (destaques do original) Conclui-se, do exposto, que, mesmo se validado o pagamento não reconhecido no acórdão recorrido, a amortização fiscal do ágio permaneceria inadmitida pela interposição de empresas-veículo com finalidade exclusivamente tributária, em contexto distinto do admitido no âmbito do Programa Nacional de Desestatização, nas duas fases da operação questionada. Na medida em que os paradigmas nº 1301-004.390 e 1201-003.693 indicam posições divergentes proferidas por outros Colegiados do CARF acerca de interposições de pessoas jurídicas em circunstâncias semelhantes, esta Conselheira entende por CONHECER do recurso especial da Contribuinte na matéria Da improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum). Por todo o exposto, o recurso especial da Contribuinte deve ser CONHECIDO PARCIALMENTE, excluída a matéria Da divergência jurisprudencial quanto ao argumento autônomo do recorrente para fins de CSL e admitidas as matérias Do pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG e Improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum). No mérito da primeira divergência suscitada pela Contribuinte - Do pagamento do preço de aquisição do banco pactual e de UBS/PACTUAL para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG, esta Conselheira compreende que houve inovação nas razões de decidir expressas no recorrido, devendo ser afastadas as ocorrências que, não citadas na acusação fiscal especificamente neste ponto, prestaram-se a colocar em dúvida o pagamento da parcela questionada e de outras parcelas da aquisição promovida em 2006. A acusação fiscal menciona a existência, na aquisição de 2006, de uma dívida de pagamentos diferidos de R$ 3.205.680.000,00, quitada somente na recompra do contribuinte pelo CCV/2009, mas circunscreve a glosa à parcela de R$ 375.856.328,07 que, subsistente até a recompra em 2009, foi quitada pelos sócios retornantes, mediante emissão de ações de BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A, destinando-se 90% desse valor à Reserva de Capital – Ágio dessa empresa. Assim, não foram apenas as cláusulas suspensivas vinculadas à parcela diferida que motivaram a glosa, mas sim a reversão desta parcela de R$ 375.856.358,07 por ocasião da recompra das ações em 2009. Para melhor compreender o litígio acerca deste aspecto, vale observar que no primeiro lançamento, objeto do Acórdão nº 1103-001.102, constou no final do relatório da acusação fiscal que: Fl. 6550DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 [...] - o montante denominado “Valor do Pagamento Diferido” no Contrato de Compra e Venda (Cláusulas 1.3 e 1.4) representava um compromisso assumido pelo UBS AG (Suíça), que dependia de eventos futuros, de forma que não poderia ser determinado na data de aquisição (1/12/06); [...] - da interpretação das cláusulas do Contrato de Compra e Venda de Ações, conclui-se que “...os compromissos futuros assumidos (‘Valor do Pagamento Diferido’) no contrato de compra e venda inicial datado de 09 de maio de 2006 foram renegociados, e, portanto, o ágio registrado na data de aquisição, ou seja, 01/12/2006, que à época teve como contrapartida um contas a pagar de R$3.205.680.000,00 (US$1,480 bilhão) não foi pago, conforme comprovado na fórmula acordada entre as partes, prevista na cláusula 1.2 – Pagamento no Fechamento.”. A respeito de tal infração, conclui-se: [...] Enfatizamos, novamente, que a parcela do ágio efetivamente pago, após o seu registro contábil inicial na UBS Brasil Participações foi reconhecido contabilmente de forma definitiva na conta do ativo Investimentos Permanentes da UBS Brasil Investimentos. O objetivo final do acionista controlador era manter uma participação societária minoritária no Banco UBS Pactual S.A., via uma ‘holding’ no país, e que incluísse em seus ativos, para futura amortização, a parcela destacada do ágio inteiramente reconhecido na UBS Brasil Investimentos, até a data da sua extinção ocorrida em 2009. Quanto ao ágio apurado a partir de um compromisso assumido, inicialmente registrado contabilmente por três dias na UBS Brasil Participações, e a seguir assumido integralmente pelo UBS AG (Suíça), destacamos, mais uma vez, tratar- se de um compromisso assumido diretamente pelo acionista controlador junto aos antigos acionistas do Banco Pactual S.A., sujeito a diversas restrições contratuais, pois o pagamento final dependia que determinadas metas fossem alcançadas em bases trimestrais encerradas em 30 de junho de 2011 e, portanto, o seu registro contábil nos livros contábeis da UBS Brasil Participações pelo prazo de três dias, levado a cabo pelo UBS AG (Suíça), teve como exclusivo propósito suportar contabilmente o registro de um ágio e seu imediato aproveitamento fiscal, através de uma operação societária denominada ‘incorporação às avessas’. Deduz-se, do exposto, que neste primeiro lançamento a autoridade fiscal se opôs ao cômputo, no custo de aquisição, de todo o valor diferido na operação de 2006. E, neste contexto, a Contribuinte defendeu, como aqui, que o custo de aquisição de um ativo pode ser formado pelos valores a serem pagos ou pelo valor justo dos recursos que são entregues para adquiri-los na data da aquisição, devendo “...incluir, além do desembolso efetuado, obrigações assumidas diferidas ao longo do tempo, inclusive nos casos em que a probabilidade de pagamento seja maior do que a do não pagamento”. O voto condutor do Acórdão nº 1103- 001.102, por sua vez, refere as cláusulas suspensivas do contrato de 2006 e concorda com a objeção fiscal, enunciando diversos argumentos que não teriam lugar aqui porque a glosa se limitou à parcela de R$ 375.856.328,07, mas dos quais merece transcrição apenas o seguinte: Não se pode concordar com a tese do Recorrente, de que “...não é relevante se houve ou não inadimplemento da obrigação a pagar, já que essa é superveniente à formação do custo de aquisição”. Se assim fosse, estaria escancarada a possibilidade de amortização a título de ágio de qualquer valor, a gosto dos contratantes, mesmo sem o efetivo cumprimento da contraprestação, como no caso concreto, ou, em termos outros, sem a antecipação dos benefícios econômicos a serem gerados com o investimento e que justificaria a amortização (Pronunciamento Técnico CPC nº 15). Fl. 6551DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 O Recorrente ainda sustenta que a diferença teria sido paga mediante compensação quando da venda do Banco Pactual S/A ao Grupo BTG, o que, no seu entender, teria extinguido a obrigação relativa à segunda parcela do custo de aquisição do Banco Pactual S/A em 2006. Tal fato confirma que tal parcela apenas teria sido, quando muito, adimplida em maio de 2009. Tal operação assemelha-se a uma verdadeira “devolução”/”aquisição” do investimento anteriormente adquirido/vendido, com identidade de objeto. Assim, caso vingue a tese de defesa, a amortização a título de ágio, proporcionalmente a tal parcela, apenas poderia se dar após 11/5/09. O Recorrente subsidiariamente aponta inconsistência da autuação ao não considerar tal possibilidade, in verbis: “Ora, se a Autoridade Fiscal sustenta que o ágio somente pode ser amortizado depois de ter havido o pagamento total em favor dos vendedores, não lhe restaria alternativa senão reconhecer que, a partir de maio de 2009, a parcela do ágio relativa ao US$1,480 milhões poderia ser validamente amortizada para fins fiscais. Vale dizer, a partir de maio de 2009, a parcela do ágio acima referida poderia ser computada no lucro real do referido período-base, bem como no dos períodos-bases subsequentes, à razão de 1/60 avos por mês. Assim, os autos de infração seriam improcedentes no que se refere à rejeição dos efeitos fiscais da amortização do ágio a partir de maio de 2009” Acontece que nem tal pretensão pode ser acolhida no caso concreto, conforme análises seguintes, o que dispensa neste voto qualquer discussão sobre a natureza de pagamento do adimplemento da parcela diferida por meio do mencionado encontro de contas. A confirmar a abordagem diferenciada do primeiro lançamento, vale o destaque da declaração de voto juntada ao Acórdão nº 1103-001.102, na qual o ex-Conselheiro Breno Ferreira Martins Vasconcelos assim ponderou: Entendo, contudo, que, até a realização de tal compensação, em 11/05/2009, a recorrente não poderia ter amortizado a parcela do ágio correspondente ao pagamento de US$740 milhões, que corresponde à diferença entre US$1,48 bilhão (valor máximo do pagamento diferido) e US$740 milhões (valor mínimo do pagamento diferido), pelos seguintes motivos. De acordo com o CPC 25, aprovado pela Deliberação CVM 594/09, “passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos.” Esse conceito engloba as provisões e as contas a pagar, as quais decorrem da existência de uma obrigação presente, que será (a) legal, quando decorrente de previsão em contrato ou na legislação ou (b) não formalizada, quando a entidade cria expectativas válidas de que cumprirá determinadas obrigações. Ou seja: a existência de uma determinada obrigação legal, como é o caso das obrigações decorrentes do Contrato de Compra e Venda celebrado em 2006, poderá gerar tanto o registro de provisão como o registro de contas a pagar 10 . 10 Nesse sentido, confira-se as críticas tecidas por Sérgio de Iudícibus, Eliseu Martins, Ernesto Rubens Gelbcke e Ariovaldo dos Santos ao exemplo 4a do anexo II da NPC 22 do IBRACON, aprovada pela Deliberação CVM nº 489/05: “Ao afirmar que se trata o caso de uma obrigação legal e não de uma provisão, foi criada, no nosso entender, uma ideia inexistente na norma: a de que uma obrigação de natureza legal não pode ser reconhecida como provisão, ou então não pode ser considerada de natureza possível ou remota, e sim tem que, obrigatoriamente, ser registrada como passivo líquido e certo, a pagar, independentemente da característica de probabilidade de desembolso futuro. E isso contraria frontalmente o texto da própria norma, como já visto.” (Manual de Contabilidade Societária. Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras, FEA/USP. São Paulo: Atlas, 2010, p. 342). Fl. 6552DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 O fato de o pagamento no valor de US$1,48 bilhão ter sido condicionado à verificação, após cinco anos, de lucro líquido cumulativo antes do IRPJ, maior ou igual a zero e de aumento das receitas cumulativas, ao meu ver, impedia a classificação de tal valor, em 1º/12/2006, como contas a pagar, que, nos termos do CPC 25, “são passivos a pagar por conta de bens ou serviços fornecidos ou recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor”. A leitura desse conceito indica que as contas a pagar têm a incondicionalidade como característica, isto é, não estão condicionadas à ocorrência de evento futuro e, ou, incerto. Pelo contrário, o adimplemento das obrigações lançadas em tal conta pode ser exigido imediatamente pelo credor, o que não poderia ocorrer em 1º/12/2006 em relação ao valor de US$1,48 bilhão. Diante dessa situação de indefinição, entendo que o pagamento desse valor amoldava- se, em 1º/12/2006, ao conceito de provisão, sendo indedutível por força do art. 13, I da Lei nº 9.249/9529. Dessa forma, a parcela do ágio decorrente de tal pagamento apenas poderia ter sido deduzida após 11/05/2009, quando foi efetivamente paga mediante encontro de contas. Das considerações acima extrai-se também a conclusão de que foi correta a amortização, a partir de 1º/12/2006, do ágio correspondente ao valor mínimo de US$740 milhões, pois esse pagamento não foi condicionado à performance do Banco Pactual, devendo obrigatoriamente ser pago após o prazo de cinco anos. Entendo possível, assim, afirmar que tal valor correspondia, já em 2006, a contas a pagar da recorrente. Sobre tais fundamentos, entendo que deve ser afastada a glosa da despesa correspondente à amortização do ágio até o limite que decorre dos pagamentos da primeira parcela e ao valor mínimo do pagamento diferido. Nestes autos, a autoridade lançadora glosou integralmente a amortização correspondente ao ágio UBS que afetou o lucro tributável do ano-calendário 2012, no valor de R$ 73.588.246,58, mas isto invocando a falta de propósito negocial pela utilização de empresa veículo (item 2.5.1), a falta de elaboração tempestiva de demonstrativo do ágio (Item 2.5.2) e o não pagamento efetivo de parte do valor devido (item 2.5.3), referindo as Tabelas 7, 8 e 9 do item 2.2.1 do Termo de Verificação fiscal, sendo que especificamente a Tabela 9 indica a origem do valor glosado no ágio subsistente na incorporação ocorrida em 05/02/2007: Importante observar, porém, que a conclusão pela inexistência de pagamento no valor de R$ 375.856.328,07, no item 2.5.3 do Termo de Verificação Fiscal, está vinculada ao que exposto no item 2.2.2 do presente Termo de Verificação Fiscal, no qual consignou-se que: 2.2.2. Da recompra do BANCO UBS PACTUAL S/A pelo Grupo BTG Pouco tempo após a aquisição do contribuinte pelo Grupo UBS, ora sob a denominação de BANCO UBS PACTUAL S/A, houve sua recompra pelo Grupo BTG, passando a Fl. 6553DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 BANCO BTG PACTUAL S/A, sua atual denominação. A formalização da operação de recompra ocorreu em 11/05/2009, com o respectivo contrato de compra e venda (CCV/2009) assinado por UBS AG, UBS BRASIL INVESTIMENTOS LTDA, UBS INTERNATIONAL HOLDINGS BV, WARBURGO NOMINEES LTDA e BTG INVESTIMENTS LP (DOC 22). Os valores envolvidos foram definidos nas cláusulas do “ARTIGO I” do citado contrato (fls. 8 a 11, DOC 22), e foram detalhadamente explicados pelo contribuinte (v. item 6, DOC 11; e demonstrativo de valores, DOC 39 e DOC 40). O fechamento da operação de compra e venda ocorreu em 18/09/2009, assumindo o Grupo BTG controle acionário total (fl. 18, DOC 41; e cláusula 3.2, fl. 13, DOC 22) por intermédio de uma holding denominada BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A, constituída em 12/06/2009 (DOC 42). A sociedade BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A era subsidiária da BTG PARTICIPAÇÕES II S/A, também recentemente criada, em 12/06/2009 (DOC 43). Assim, à época do fechamento do CCV/2009 (DOC 22), era essa a estrutura societária nos dois primeiros níveis de participação no BANCO BTG PACTUAL S/A: BTG PARTICIPAÇÕES II S/A [...] O contrato de compra e venda havia sido assinado por BTG INVESTIMENTS LP. A holding BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A recebeu os direitos do CCV/2009 (DOC 22) mediante contrato de cessão e assunção assinado com BTG INVESTIMENTS LP, em 18/09/2006 (DOC 46), pagando a esta empresa estrangeira o valor de US$ 120.000.000,00, referente a uma dívida de UBS AG que a BTG INVESTIMENTS LP havia assumido em idêntico valor, nos termos da cláusula 1.2 e 9.1 (f) do CCV/2009 (DOC 22). Esta quantia foi paga a BTG INVESTMENTS LP, em 18/09/2009 (v. Tabela 10), sendo considerada como custo de aquisição do BANCO UBS PACTUAL S/A (v. Tabela 11). [...] De acordo com o contribuinte, parte do pagamento à vista por sua aquisição, no valor de R$ 3.302.872.306,32, foi efetivado em 18/09/2009, por BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A, conforme demonstra-se a seguir (v. itens 2.10.5 e 2.10.6, DOC 08; itens 2.11 e 2.13 (g), DOC 18; DOC 47 e DOC 48): [...] O restante foi pago, parte por BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A (Tabela 12), e parte por sua controladora, BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A (Tabela 13), que assumiu uma parcela da dívida no valor de R$ 1.125.887.950,00 (v. itens 2.11 (c) e 2.12, DOC 18; e DOC 50): Fl. 6554DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Nas Tabelas 11 e 13, os valores que possuem como beneficiários a descrição “vendedores PF” tratam daquele pagamento diferido do CCV/2006, que era devido pelo Grupo UBS e foi assumido pelo Grupo BTG. Observe-se, ainda, que a assunção de parte da dívida por BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A ocorreu mediante aumento de capital de BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A, em R$ 1.125.887.950,00, destinando-se as novas ações à sua controladora (DOC 59). Somando-se a estes valores, foram pagos ainda R$ 1.122.503,65 a consultores jurídicos, considerados também como parte do custo de aquisição (v. item 14, DOC 11). A diferença entre o total pago por BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A, indicado na Tabela 13, no montante de R$ 1.141.468.318,60, e o valor da cessão da dívida, de R$ 1.125.887.950,00, deve-se ao fato de que a dívida era reajustável. Assim, em 18/09/2015, o valor devido por BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A era menor que o que foi pago por sua controladora. Nesse aspecto, como se verá nas Tabelas 14 e 15, o total ativado foi efetuado com base no valor original da dívida cedida: Na contabilização da aquisição do contribuinte por BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A, esta registrou, em 18/09/2009, os valores da participação societária em seu ativo permanente/investimentos sem a constituição de provisão, da seguinte forma, de acordo com os lançamentos informados pelo contribuinte (v. item 2.11.1, DOC 08), confirmados na contabilidade (DOC 60 e DOC 61): [...] Para justificar a contabilização registrada na Tabela 15, o contribuinte apresentou os seguintes valores: Desse ágio, não houve nenhuma amortização contábil em BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A durante sua existência (DOC 60 e DOC 61). Fl. 6555DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Fechada em 18/09/2009 a operação de compra e venda do banco por BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S/A, esta foi, logo em seguida, em 29/04/2010, incorporada pelo BANCO BTG PACTUAL S/A, passando o banco a considerar dedutíveis as amortizações do ágio, conforme descrito a seguir. Vê-se na Tabela 13 que o incremento da parcela de R$ 375.856.328,07 ao montante de R$ 1.141.468.318,60, correspondente aos pagamentos efetuados por intermédio de BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A para recompra do Banco pelo Grupo BTG é determinante para formação do ágio de R$ 217.957.323,05 na operação de recompra. Daí a conclusão fiscal mais à frente: Nesse aspecto é que surge a questão mais relevante. O CCV/2006 gerou uma dívida de pagamentos diferidos que recebeu quitação na recompra do banco pelo CCV/2009 e, sem esses pagamentos diferidos, no valor de R$ 3.205.680.000,00 (v. itens 1.5.5 e 1.5.6, DOC 08; item 1.5, DOC 18; e DOC 10), parte do ágio de R$ 4.415.294.794,55 (v. Tabelas 5, 6 e 7) apurado na primeira operação de compra do contribuinte pelo Grupo UBS não existiria, assim como o ágio de R$ 217.957.323,05, apurado na recompra (v. Tabelas 15, 16 e 17). Ocorre que, da dívida total de R$ 3.205.680.000,00, não houve nenhuma circulação do valor de R$ 375.856.328,07. Conforme demonstrado na Tabela 13, essa parcela teve quitação pelos sócios retornantes, mediante emissão de ações de BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES II S/A, sendo 90% desse valor destinado a Reserva de Capital – Ágio dessa empresa (DOC 58). Assim, a dívida surgida no primeiro contrato (CCV/2006) em favor dos sócios vendedores pessoas físicas acabou sendo quitada por esses mesmos sócios (CCV/2009), os sócios retornantes, mediante emissão de ações com 90% de ágio de uma empresa criada com o fim específico de servir à recompra da fiscalizada. Esse valor de R$ 375.856.328,07 serviu tanto para justificar o ágio na compra do contribuinte pelo Grupo UBS como na sua recompra pelo Grupo BTG. Evidente, assim, que a glosa desta parcela na formação do custo de aquisição em 2006 foi influenciada, especialmente, pela natureza do desfecho do diferimento originalmente acordado entre as partes contratantes. Daí a compreensão, bem fundamentada, do Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, expressa no paradigma, no sentido de que se o sacrifício patrimonial não se deu à vista, mas sim com a assunção de dívida em uma operação realizada entre partes independentes, não há porque não considerar tal parcela como compondo o custo de aquisição, inclusive no que atine à parte desdobrada em ágio, assim como a irresignação no sentido de que se a acusação pode-se valer de fatos futuros para justificar eventual glosa no valor do ágio, com efeitos pretéritos, haveria de se levar em consideração, no caso concreto, que dos R$ 375.856.328.07 pagos em ações representativas de aumento de seu capital por BTG PARTICIPAÇÕES II a alguns dos sócios vendedores, R$ 372.889.322,79 foram convertidos em dinheiro por ocasião do resgate das ações entregues aos sócios vendedores. Apesar de concordar com a primeira premissa acima exposta, e mesmo limitando a análise da acusação fiscal aos fundamentos invocados pela autoridade lançadora para a glosa da parcela de R$ 375.856.328,07, embora cogitando que, como expresso no voto condutor do acórdão recorrido, a autoridade lançadora teria motivos para, ao menos, expurgar do cálculo do ágio amortizado a parcela de R$ 3.205.680.000,00 (equivalente a US$ 1.480.000.000,00) estimada como pagamentos diferidos, devidos em cinco anos contados da data de fechamento da operação, esta Conselheira compreende que a acusação fiscal é suficiente ao menos para expurgo da parcela de R$ 375.856.328,07, que sequer necessitaria da confirmação de sua reversão na recompra em 2009, por ser fruto de uma estimativa de pagamento que permitiu a antecipação, em 5 (cinco) anos, da escrituração de um custo de aquisição e, em consequência, sua realização mediante amortização contra o lucro tributável da investida. Fl. 6556DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Como bem expresso no Acórdão nº 1103-001.102, no voto declarado pelo ex- Conselheiro Breno Ferreira Martins Vasconcelos, o fato de o pagamento no valor de US$1,48 bilhão ter sido condicionado à verificação, após cinco anos, de lucro líquido cumulativo antes do IRPJ, maior ou igual a zero e de aumento das receitas cumulativas não permitia o registro da obrigação como contas a pagar e sim como mera provisão, dependente de evento futuro para se converter em custo de aquisição. Como a recompra ocorreu em 2009, antes da verificação deste evento futuro, é válida a conclusão fiscal de que ao menos a parcela de R$ 375.856.328,07, revertida na recompra, deve ser expurgada do custo de aquisição de 2006. Por esta razão, também, são irrelevantes as ocorrências posteriores à incorporação, em 23/11/2010, quando alguns dos ditos sócios vendedores resgataram ações de BTG Participações II, convertidas em dinheiro. Evidenciado está que aquela parcela da dívida foi entregue como ativo, direito dos sócios retornantes, na recompra de 2009, não sendo possível transmudar sua natureza em razão de eventos posteriores. Esta Conselheira, assim, se opõe às inovações promovidas no voto condutor do acórdão recorrido, mas identifica nesta argumentação os elementos acima expressos que encontram amparo na acusação fiscal e se prestam a sustentar a glosa da parcela de R$ 375.856.328,07 na apuração do ágio UBS, bem como a infirmar integralmente o acréscimo correspondente ao ágio BTG. O presente voto, por estas razões, é por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso especial da Contribuinte na primeira matéria – Do pagamento do preço de aquisição do Banco Pactual e de UBS/Pactual para fins de determinação e amortização fiscal do ágio UBS e do ágio BTG – para concordar que a razão de decidir adotada pelo ACÓRDÃO RECORRIDO poderia, no máximo, justificar a glosa do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG quanto à parcela de R$ 375.856.328,07, mas validar a glosa desta parcela no preço de aquisição para fins de determinação e amortização fiscal do ÁGIO UBS e do ÁGIO BTG. Por fim, quanto ao mérito da matéria Da improcedência das considerações secundárias do acórdão recorrido quanto ao ágio UBS e ao ágio BTG (obiter dictum), esta Conselheira já se manifestou contra a pretensão da Contribuinte acerca do ágio UBS em face do recurso especial interposto pela PGFN contra o paradigma nº 1301-004.390. No voto declarado no Acórdão nº 9101-006.790, esta Conselheira divergiu da maioria 11 deste Colegiado, nos seguintes termos: Com respeito à interposição de empresas-veículo, o Colegiado a quo, considerando a infringência reconhecida aos embargos acolhidos no Acórdão nº 1301-004.390, concordou com o entendimento de que: i) no primeiro ágio, o art. 14 da Resolução CMN nº 3.040/2002 impedia a UBS AG, situada no exterior, de adquirir diretamente instituição financeira no Brasil, justificando a constituição de holding no Brasil com objeto social exclusivo de participação societária em instituições financeiras autorizadas a funcionar a pelo Banco Central – UBS Participações - e autorizando a amortização fiscal do ágio a partir de sua incorporação pela autuada, sendo que nesta operação a atuação da segunda holding foi nula, vez que o controle das pessoas jurídicas envolvidas na incorporação permaneceu com a adquirente do investimento, UBS AG, mas isto depois de o Banco Central autorizar UBS Participações incorporar Banco Pactual; e ii) no segundo ágio, havia necessidade de interposição de uma holding porque seria inviável, na prática, a participação individual das pessoas físicas no capital do Banco, mas não de duas holdings, sendo inadmissível a justificativa apresentada pela 11 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Viviani Aparecida Bacchmi e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício), e restaram vencidos no mérito os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes. Fl. 6557DF CARF MF Original Fl. 72 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Recorrente de manter uma nova estrutura nos mesmos moldes das anteriores em razão de questões societárias. As amortizações do segundo ágio, assim, restaram inadmitidas por vício em sua fundamentação e por indevida interposição da segunda empresa-veículo. Já as amortizações do primeiro ágio foram admitidas, e isto inclusive em relação à parcela que não teria sido objeto de pagamento, no valor de R$ 375.856.328,07, como exposto ao final do voto condutor do Acórdão de Embargos nº 1301-004.390. O recurso especial da PGFN teve seguimento nas matérias: i) Da indedutibilidade do ágio amortizado. Impossibilidade da exigência legal de confusão patrimonial envolver empresas-veículo, com base nos paradigmas nº 9101-002.213 e 9101-002.187; e ii) Da ausência de propósito negocial da UBS Participações. Empresa Veículo, com base no paradigma nº 1103-001.102. [...] Com respeito à segunda matéria - Da ausência de propósito negocial da UBS Participações. Empresa Veículo – o paradigma nº 1103-001.102, como já mencionado, analisou a mesma operação aqui em debate, sendo que o outro Colegiado do CARF, por voto de qualidade, negou provimento ao recurso voluntário, e o Presidente do Colegiado, ex-Conselheiro Aloysio José Percínio da Silva, acompanhou o relator, ex- Conselheiro Eduardo Martins Neiva Monteiro, unicamente pelo fundamento de inexistência de obrigatoriedade de aquisição indireta do controle acionário da recorrente. O voto do relator principia analisando a questão das parcelas que não teriam sido pagas, e conclui ser improcedente o que a fiscalização denominou de “glosa” da importância de R$ 324.900.000,00, mas afirma não realizado o pagamento de R$ 884.714.794,55 até as amortizações lá glosadas, no ano-calendário 2008, cogitando da admissibilidade de sua amortização apenas a partir de 11/05/2009, antes, portanto, das glosas promovidas nestes autos, pertinentes aos anos-calendário 2010 e 2011. De toda a sorte, na exposição acerca do propósito negocial, concluiu-se que no caso concreto, as operações societárias buscaram afinal abusivamente construir, moldar, materializar a hipótese de incidência da regra de aproveitamento fiscal do ágio, para então ser examinada a demonstração arquivada como comprovante da escrituração do ágio e observar-se que não foram apresentados estudos internos que validassem o laudo elaborado depois da operação. Infere-se, daí, que a ressalva do Presidente do Colegiado expressou sua concordância apenas com a abordagem sob o tópico “Do propósito negocial”, de modo que a objeção à fundamentação do ágio não alcançou maioria para ser confrontada com a decisão, em sentido contrário, manifestada pelo Colegiado a quo. De toda a sorte, vê-se no recurso especial da PGFN, que a divergência jurisprudencial está arguida com base, apenas, no entendimento do paradigma de que a aquisição do Banco Pactual por meio da holding UBS PARTICIPAÇÕES, e não diretamente pelo UBS AG, não decorreu de um imperativo normativo, afastando o alegado propósito extrafiscal regulatório, reconhecido no acórdão recorrido. E, no mérito, a discussão também se circunscreve a este aspecto, especialmente no que se extrai das normas regulatórias, sem qualquer pedido adicional em razão da fundamentação do ágio, ou mesmo das parcelas cujo pagamento teria sido contestado. No mais, como bem demonstrado pelo I. Relator, o “Parecer Econômico sobre os Aspectos Regulatórios vigentes quando da Aquisição do Banco Pactual S.A. pelo UBS AG”, elaborado por Gustavo Loyola apresentando nestes autos não representa circunstância que diferencie o contexto analisado pelos julgados comparados, porque apenas exterioriza interpretação de terceiro sobre a legislação que foi analisada pelos diferentes Colegiados do CARF. As distintas soluções entre os casos comparados decorrem da interpretação das normas que regulam a participação no capital de instituições financeiras: enquanto o voto condutor do acórdão recorrido conclui que, no mínimo, haveria dúvida absolutamente fundada se a UBS AG poderia adquirir Fl. 6558DF CARF MF Original Fl. 73 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 diretamente o Banco Pactual, o voto condutor do acórdão paradigma deduz que haveria apenas risco de não aprovação do negócio caso a aquisição houvesse sido direta, o que indicaria uma probabilidade, não uma certeza, de insucesso na aprovação pelo Bacen, caso a opção fosse pela aquisição do Banco Pactual S/A diretamente pela UBS AG. Sob estas diferentes óticas, o Colegiado a quo conclui que não foi abusiva a interposição de UBS Participações e que seria ela a adquirente do investimento, verificando-se a extinção do investimento entre ela e a adquirida, ao passo que o outro Colegiado do CARF afirma que as operações societárias buscaram afinal abusivamente construir, moldar, materializar a hipótese de incidência da regra de aproveitamento fiscal do ágio. É certo que no paradigma há uma descrição mais detalhada dos atos praticados para aquisição do investimento e para solicitação da autorização junto ao Banco Central, questionando a necessidade de interposição de UBS Participações e se a autorização dada estava, de fato, condicionada a esta participação. Contudo, todas estas circunstâncias eram de conhecimento do Colegiado a quo, dado o paradigma ter sido trazido em recurso voluntário, como relatado no acórdão recorrido, e as contrarrazões da PGFN ao recurso voluntário destacar as mesmas ocorrências para concluir que inexistiria o empecilho regulatório alegado. Em circunstâncias correlatas, esta Conselheira assim se posicionou em voto declarado no Acórdão nº 9101-006.357: A circunstância de os casos comparados tratarem da mesma operação realizada pelo mesmo sujeito passivo, com repercussão em vários anos calendários e, assim, objeto de lançamento em distintos autos, submetidos à apreciação de diferentes Colegiados do CARF, é um indicativo forte no sentido de as soluções distintas representarem diferentes interpretações da legislação de regência da matéria. Tal, porém, somente se confirmará se as decisões diferentes partirem de discussões sob premissas semelhantes. E múltiplos fatores podem conduzir os Colegiados a decidir de forma diferente acerca da procedência do lançamento. Sem pretender exaurir as possibilidades, pode-se cogitar que: i) os lançamentos: i.i) sejam aperfeiçoados com o acréscimo de argumentos de reforço nas lavraturas posteriores à primeira; i.ii) sejam depreciados com exposições resumidas ou adaptações incorretas da primeira formalização; ou i.iii) refiram legislação distinta em razão da sua alteração ao longo do período no qual os efeitos tributários se verificaram; ii) as defesas também sejam aperfeiçoadas ou depreciadas ao tempo em que produzidas; iii) distintas autoridades julgadoras de 1ª instância confrontem as defesas com argumentos específicos ou até reconheçam de vícios de ofício, que motivem recursos voluntários com diferentes construções argumentativas; e iv) Colegiado de 2ª instância ignore argumentos de defesa que outro Colegiado tome como determinante para a solução distinta aplicada ao caso. Esta última circunstância, em regra, demandará atuação da parte interessada para desfazer a dessemelhança entre os cenários mediante oposição de embargos de declaração, isso se distinção não estiver consolidada por insuficiência do recurso voluntário. Mas, um vez alinhados os cenários submetidos aos diferentes Colegiados do CARF, as distintas manifestações a partir das mesmas premissas necessariamente evidenciará divergência jurisprudencial na interpretação da legislação tributária porque a produção do ato decisório, como ato administrativo, não contempla espaço de liberdade no qual possa se situar a justificativa para diferentes respostas da Administração Tributária aos interessados. A resposta deverá, necessariamente, resultar de interpretação da legislação tributária, e isso inclusive no exercício da livre convicção prevista no art. 29 do Decreto nº 70.235/72 12 , dado tal dispositivo apenas impedir a imposição ao julgador de uma 12 Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias. Fl. 6559DF CARF MF Original Fl. 74 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 fórmula de apreciação de provas, sem representar um salvo-conduto para edição de atos decisórios imotivados. No presente caso há completo alinhamento fático entre os cenários analisados pelos diferentes Colegiados do CARF. Confirma-se, daí, que as distintas manifestações a partir das mesmas premissas necessariamente evidenciará divergência jurisprudencial na interpretação da legislação tributária porque a produção do ato decisório, como ato administrativo, não contempla espaço de liberdade no qual possa se situar a justificativa para diferentes respostas da Administração Tributária aos interessados. O recurso especial da PGFN, portanto, deve ser CONHECIDO PARCIALMENTE, apenas na segunda matéria - Da ausência de propósito negocial da UBS Participações. Empresa Veículo [...] No mérito do recurso especial da PGFN na matéria Da ausência de propósito negocial da UBS Participações. Empresa Veículo, mostra-se desnecessário, a esta Conselheira, avaliar se havia, ou não, óbice à UBS AG adquirir diretamente a participação societária em Banco Pactual. Ainda que prevalecesse este entendimento, a impossibilidade de amortização do ágio pago, por não se verificar a extinção do investimento mediante confusão patrimonial entre a real adquirente e adquirida, seria uma desvantagem a ser considerada desde antes na decisão empresarial. Ou seja, irrelevante se era necessária a interposição de uma sociedade holding, para que a sociedade estrangeira adquirente não exercesse o controle direto da investida nacional, porque a impossibilidade de amortização do ágio já era anterior à aquisição, por se tratar de investidor estrangeiro. A legislação tributária é clara ao exigir a confusão patrimonial entre investidora e investida. Assim, se não é interesse do grupo empresarial promover esta integração, ou se tal integração não é possível em razão de o adquirente ser estrangeiro, a impossibilidade de amortização do ágio é inafastável, e representa mera decorrência da escolha de adquirir um investimento nacional. Isto porque o investimento com ágio é uma realidade presente no patrimônio que sofreu a insubsistência ativa para aquisição da investida, ainda que tal realidade seja eventualmente replicada no patrimônio de pessoas jurídicas interpostas entre a real adquirente e a adquirida. Tais réplicas, em verdade, buscam apenas viabilizar a dedução do custo de aquisição, mediante amortização do ágio, relativamente a um ativo que permanece integrado ao patrimônio da real adquirente. Contrárias a este aproveitamento pelas interpostas são as razões assim expressas por esta Conselheira desde o voto condutor do Acórdão nº 1101-000.961: Contudo, é fundamental que a incorporação se verifique entre investida e investidora, com conseqüente confusão patrimonial e extinção do investimento, para que a amortização do ágio gere efeitos na apuração do lucro tributável. Aqui, porém, ao término das operações, nada mudou, pois o Santander Hispano permaneceu com a mesma quantidade de ações e na mesma condição de controlador do Banespa. Esta distorção, aliás, é reconhecida pela própria Comissão de Valores Mobiliários (CVM) ao analisar a incorporação promovida por meio de uma sociedade veículo, assim expondo na Nota Explicativa à Instrução CVM n° 349/2001, que alterou a redação da Instrução CVM n° 319/99: A Instrução CVM n° 319/99, ao prever que a contrapartida do ágio pudesse ser registrada integralmente em conta de reserva especial (art. 6 o , § I o ), acabou possibilitando, nos casos de ágio com fundamento econômico baseado em intangíveis ou em perspectiva de rentabilidade futura, o reconhecimento de um acréscimo patrimonial sem a efetiva substância econômica. A criação de uma sociedade com a única finalidade de servir de veículo para transferir, da controladora original para a controlada, o ágio pago na sua aquisição, acabou por distorcer a figura da incorporação em sua dimensão econômica. Esta Fl. 6560DF CARF MF Original Fl. 75 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 distorção ocorre em virtude de que, quando concluído o processo de incorporação da empresa veículo, o investimento e, conseqüentemente, o ágio permanecem inalterados na controladora original. Significa dizer que embora transferido o ágio para empresa veículo, e na seqüência para a incorporadora desta, os efeitos econômicos do ágio originalmente contabilizado na controladora subsistem. Assim, a definição acerca do atendimento à finalidade dos arts. 7 o e 8 o da Lei nº 9.532/97 passa, primeiramente, pelo exame da validade da transferência do ágio originalmente contabilizado pela investidora para a Santander Holding, mediante subscrição de seu capital com o investimento por ela detido no Banespa. Não se exige, aqui, uma lei autorizadora de transferência de ágio por meio de subscrição de aumento de capital. Se não há vedação legal e os atos societários são realizados com observância dos requisitos formais, e têm por objeto ágio efetivo e pago, seria necessário disposição legal específica para se negar validade aos atos societários no âmbito tributário. Contudo, é necessário verificar se a incorporação entre a investida e esta empresa para a qual foi transferido o ágio atende aos requisitos legais para que a amortização deste afete o lucro tributável. Recorde-se o que diz a Lei nº 9.532/97: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (Vide Medida Provisória nº 135, de 30.10.2003) I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do §2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendário subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. [...] Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. (negrejou-se) Claro está que as empresas envolvidas na incorporação devem ser, necessariamente, a adquirente da participação societária com ágio e a investida adquirida. Em que pese a lei não vede a transferência consoante antes demonstrado, este procedimento não extingue, na real adquirente, a parcela do investimento correspondente ao ágio, de modo que ao final dos procedimentos realizados, com a incorporação da empresa veículo pela investida, a propriedade Fl. 6561DF CARF MF Original Fl. 76 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 da participação societária adquirida com ágio subsiste no patrimônio da investidora, diversamente do que cogita a lei. Em tais condições, a amortização do ágio que passou a existir no patrimônio da investida (Banespa) somente poderia surtir efeitos na apuração do seu lucro real caso se verificasse a sua extinção, ou da investidora (Santander Hispano), mediante incorporação, fusão ou cisão entre elas promovida, por meio da qual o ágio subsistisse evidenciado apenas no patrimônio resultante desta operação, na forma do art. 7 o da Lei nº 9.532/97. Na medida em que tal não ocorreu, a dedutibilidade do ágio submete-se à regra geral exposta no Decreto-lei nº 1.598/77: Art. 23. [...] Parágrafo único - Não serão computadas na determinação do lucro real as contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do ágio ou deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não funcionem no País. (Incluído pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). [...] Art 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. [...] Pertinente citar, novamente, abordagem contida na obra Ágio em Reorganizações Societárias (Aspectos Tributários), antes referida 13 . Nela, o autor Luís Eduardo Schoueri preliminarmente expõe o entendimento de que o ágio, para o investidor, é custo que deve ser considerado em caso de alienação do investimento. Os resultados auferidos com este investimento são reconhecidos, no patrimônio do investidor, como resultados da equivalência patrimonial, não sujeitos a tributação nesta ótica. Seguindo a mesma lógica, a amortização contábil do ágio por rentabilidade futura, por parte do investidor, também não deve afetar o lucro tributável. Diante deste contexto, o autor reputa incabível afirmar que o ágio, ainda que fundamentado na rentabilidade futura, pode ser considerado realizado antes da incorporação de uma das pessoas jurídicas envolvidas (exceto se antes disso tiver ocorrido baixa da participação societária adquirida, quando, em regra o ágio será realizado) (Op. cit. p. 73). E complementa mais à frente: com a incorporação, alerte-se, já não há mais que falar em investimento nem em ágio. Ambas as figuras desaparecem (Op. cit. p. 74). Entende o referido autor que a partir da incorporação, os lucros passam a ser tributados na investidora, pois antes disso no máximo haverá receita de equivalência patrimonial, não tributável (Op. cit. p. 79). Aqui, porém, os lucros 13 SCHOUERI, Luís Eduardo Schoueri. Ágio em Reorganizações Societárias (Aspectos Tributários), São Paulo: Dialética, 2012 Fl. 6562DF CARF MF Original Fl. 77 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 permanecem tributados na investida, que os reduz mediante amortização de ágio decorrente de investimento que subsiste no patrimônio da investidora original. Caso a investidora fosse empresa nacional, a provisão determinada pela Instrução Normativa CVM n o 349/2001 impediria que a equivalência patrimonial refletisse no seu patrimônio apenas o valor líquido dos resultados, restabelecendo o reconhecimento bruto dos resultados da investida, sem os efeitos da amortização do ágio na investida, dado que a amortização do ágio se repetiria na investidora. A diferença está na redução da carga tributária da investida que esta manobra permite, em desrespeito ao previsto no art. 7 o da Lei n o 9.532/97. Evidenciado, portanto, que não houve a extinção do investimento, inadmissível a amortização fiscal do ágio. [...] Acrescente-se, ainda, que o aporte do lance como capital de uma empresa veículo, para que esta participasse do leilão público – estratégia desconsiderada por prejudicar o sigilo do prego ofertado – não seria suficiente para caracterizar esta intermediária como adquirente e permitir-lhe a amortização do ágio com efeitos fiscais em caso de incorporação da ou pela investida, na medida em que a empresa assim criada representaria apenas uma extensão do caixa da real adquirente, de modo que a subsequente incorporação não ensejaria a união de patrimônios entre investidora e investida, exigida pela Lei nº 9.532/97. Compreende-se, portanto, que o presente caso deve ser solucionado em linha com o anterior entendimento da maioria qualificada desta Turma, pautada em premissas fundamentadamente fixadas pelo ex-Conselheiro André Mendes de Moura em diversos votos condutores de acórdãos deste Colegiado. Dentre as manifestações mais recentes, destaca-se o voto condutor do Acórdão nº 9101-004.498, nos seguintes termos: Propõe-se, inicialmente, discorrer sobre uma análise histórica e sistêmica sobre o tema, para depois tratar do caso concreto. 1. Conceito e Contexto Histórico Pode-se entender o ágio como um sobrepreço pago sobre o valor de um ativo (mercadoria, investimento, dentre outros). Tratando-se de investimento decorrente de uma participação societária em uma empresa, em brevíssima síntese, o ágio é formado quando uma primeira pessoa jurídica adquire de uma segunda pessoa jurídica um investimento em valor superior ao seu valor patrimonial. O investimento em questão são ações de uma terceira pessoa jurídica, que são avaliadas pelo método contábil da equivalência patrimonial. Ou seja, a empresa A detém ações da empresa B, avaliadas patrimonialmente em 60 unidades. A empresa C adquire, junto à empresa A, as ações da empresa B, por 100 unidades. A empresa C é a investidora e a empresa B é a investida. Fato é que emergem dois critérios para a apuração do ágio. Adotando-se os padrões da ciência contábil, apesar das ações estarem avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, deveriam ainda ser objeto de majoração, ao ser considerar, primeiro, se o valor de mercado dos ativos tangíveis seria superior ao contabilizado. Assim, supondo-se que, apesar do patrimônio ter sido avaliado em 60 unidades, o valor de mercado seria de 70 unidades, considera-se para fins de apuração 70 unidades. Segundo, caso se constate a presença de ativos intangíveis sem reconhecimento contábil no valor de 12 unidades, tem-se, ao final, que o ágio, denominado goodwill, seria a diferença entre o valor pago (100 unidades) e o valor de mercado mais intangíveis (60 + 10 + 12 = 82 unidades). Ou seja, o ágio passível de aproveitamento pela empresa C, decorrente da aquisição da empresa B, mediante atendimento de condições legais, seria no valor de 18 unidades. Fl. 6563DF CARF MF Original Fl. 78 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Ocorre que o legislador, ao editar o Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977, resolveu adotar um conceito jurídico para o ágio próprio para fins tributários. Isso porque positivou no art. 20 do mencionado decreto-lei que o denominado ágio poderia ter três fundamentos econômicos, baseados: (1) no sobrepreço dos ativos; e/ou (2) na expectativa de rentabilidade futura do investimento adquirido e/ou (3) no fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, posteriormente, os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, autorizaram a amortização do ágio nos casos (1) e (2), mediante atendimento de determinadas condições. Na medida em que a lei não determinou nenhum critério para a utilização dos fundamentos econômicos, consolidou-se a prática de se adotar, em praticamente todas as operações de transformação societária, o reconhecimento do ágio amparado exclusivamente no caso (2): expectativa de rentabilidade futura do investimento adquirido. O ágio passou a ser simplesmente a diferença entre o custo de aquisição e o valor patrimonial do investimento. Assim, voltando ao exemplo, a empresa C, investidora, ao adquirir ações da empresa investida B avaliadas patrimonialmente em 60 unidades, pelo valor de 100 unidades, poderia justificar o sobrepreço de 40 unidades integralmente com base no fundamento econômico de expectativa de rentabilidade futura do investimento adquirido. Na realidade, a legislação tributária ampliou o conceito do goodwill. E como dar-se-ia o aproveitamento do ágio? Em duas situações. Na primeira, quando a empresa C realizasse o investimento, por exemplo, ao alienar a empresa B para uma outra pessoa jurídica. Assim, se vendesse a empresa B para a empresa D por 150 unidades, apuraria um ganho de 50 unidades. Isso porque, ao patrimônio líquido da empresa alienada, de 60 unidades, seria adicionado o ágio de 40 unidades. Assim, a base de cálculo para apuração do ganho de capital seria a diferença entre 150 e 100 unidades, perfazendo 50 unidades. Na segunda, no caso de a empresa C (investidora) e a empresa B (investida) promoverem uma transformação societária (incorporação, fusão ou cisão), de modo em que passem a integrar uma mesma universalidade. Por exemplo, a empresa B incorpora a empresa C, ou, a empresa C incorpora a empresa B. Nesse caso, o valor de ágio de 40 unidades poderia passar a ser amortizado, para fins fiscais, no prazo de sessenta meses, resultando em uma redução na base de cálculo do IRPJ e CSLL a pagar. Naturalmente, no Brasil, em relação ao ágio, a contabilidade empresarial pautou- se pelas diretrizes da contabilidade fiscal, até a edição da Lei nº 11.638, de 2007. O novo diploma norteou-se pela busca de uma adequação aos padrões internacionais para a contabilidade, adotando, principalmente, como diretrizes a busca da primazia da essência sobre a forma e a orientação por princípios sobrepondo-se a um conjunto de regras detalhadas baseadas em aspectos de ordem escritural 14 . Nesse contexto, houve um realinhamento das normas contábeis no Brasil, e por consequência do conceito do goodwill. Em síntese, ágio contábil passa (melhor dizendo, volta) a ser a diferença entre o valor da aquisição e o valor patrimonial justo dos ativos (patrimônio líquido ajustado pelo valor justo dos ativos e passivos). E recentemente, por meio da Lei nº 12.973, de 13/05/2014, o legislador promoveu uma aproximação do conceito jurídico-tributário do ágio com o 14 IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: (aplicável às demais sociedades), 1ª ed. São Paulo : Editora Atlas, 2008, p. 31 Fl. 6564DF CARF MF Original Fl. 79 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 conceito contábil da Lei nº 11.638, de 2007, além de novas regras para o seu aproveitamento, que não são objeto de análise do presente voto. Enfim, resta evidente que o conceito do ágio tratado para o caso concreto, disciplinado pelo art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 e os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10/12/1997, alinha-se a um conceito jurídico determinado pela legislação tributária. Trata-se, portanto, de instituto jurídico-tributário, premissa para a sua análise sob uma perspectiva histórica e sistêmica. 2. Aproveitamento do Ágio. Hipóteses Apesar de já ter sido apreciado singelamente no tópico anterior, o destino que pode ser dado ao ágio contabilizado pela empresa investidora merece uma análise mais detalhada. Há que se observar, inicialmente, como o art. 219 da Lei nº 6.404, de 1.976 trata das hipóteses de extinção da pessoa jurídica: Art. 219. Extingue-se a companhia: I - pelo encerramento da liquidação; II - pela incorporação ou fusão, e pela cisão com versão de todo o patrimônio em outras sociedades. E, ao se tratar de ágio, vale destacar, mais uma vez, os dois sujeitos, as duas partes envolvidas na sua criação: a pessoa jurídica investidora e a pessoa jurídica investida, sendo a investidora é aquela que adquiriu a investida, com sobrepreço. Não por acaso, são dois eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). Pode-se dizer que os eventos (1) e (2) guardam correlação, respectivamente, com os incisos I e II da lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações. 3. Aproveitamento do Ágio. Separação de Investidora e Investida No primeiro evento, trata-se de situação no qual a investidora aliena o investimento para uma terceira empresa. Nesse caso, o ágio passa a integrar o valor patrimonial do investimento para fins de apuração do ganho de capital e, assim, reduz a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A situação é tratada pelo Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977, arts. 391 e 426 do RIR/99: Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 25, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso III). Parágrafo único. Concomitantemente com a amortização, na escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este artigo, será mantido controle, no LALUR, para efeito de determinação do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento (art. 426). (...) Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma algébrica dos seguintes valores (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V): Fl. 6565DF CARF MF Original Fl. 80 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real; III - provisão para perdas que tiver sido computada, como dedução, na determinação do lucro real, observado o disposto no parágrafo único do artigo anterior. (...) (grifei) Assim, o aproveitamento do ágio ocorre no momento em que o investimento que lhe deu causa foi objeto de alienação ou liquidação. 4. Aproveitamento do Ágio. Encontro entre Investidora e Investida Já o segundo evento aplica-se quando a investidora e a investida transformarem- se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). O ágio pode se tornar uma despesa de amortização, desde que preenchidos os requisitos da legislação e no contexto de uma transformação societária envolvendo a investidora e a investida. Contudo, sobre o assunto, há evolução legislativa que merece ser apresentada. Primeiro, o tratamento conferido à participação societária extinta em fusão, incorporação ou cisão, atendia o disposto no art. 34 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977: Art 34 - Na fusão, incorporação ou cisão de sociedades com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computado na determinação do lucro real de acordo com as seguintes normas: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil e o valor de acervo líquido avaliado a preços de mercado, e o contribuinte poderá, para efeito de determinar o lucro real, optar pelo tratamento da diferença como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 anos; (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) II - será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido recebido o acervo líquido que exceder o valor contábil das ações ou quotas extintas, mas o contribuinte poderá, observado o disposto nos §§ 1º e 2º, diferir a tributação sobre a parte do ganho de capital em bens do ativo permanente, até que esse seja realizado. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 1º O contribuinte somente poderá diferir a tributação da parte do ganho de capital correspondente a bens do ativo permanente se: (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) a) discriminar os bens do acervo líquido recebido a que corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a determinação do valor realizado em cada período-base; e (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) b) mantiver, no livro de que trata o item I do artigo 8º, conta de controle do ganho de capital ainda não tributado, cujo saldo ficará sujeito a correção monetária anual, por ocasião do balanço, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo permanente. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 2º - O contribuinte deve computar no lucro real de cada período-base a parte do ganho de capital realizada mediante alienação ou liquidação, ou Fl. 6566DF CARF MF Original Fl. 81 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 através de quotas de depreciação, amortização ou exaustão deduzidas como custo ou despesa operacional. (Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) O que se pode observar é que o único requisito a ser cumprido, como perda de capital, é que o acervo líquido vertido em razão da incorporação, fusão ou cisão estivesse avaliado a preços de mercado. Contudo, para que se consumasse a perda de capital prevista no inciso I, o valor contábil deveria ser maior do que o acervo líquido avaliado a preços de mercado, e tal situação se mostraria viável, especialmente, quando, imediatamente após à aquisição do investimento com ágio, ocorresse a operação de incorporação, fusão ou cisão 15 . Ocorre que tal previsão se consumou em operações um tanto quanto questionáveis por vários contribuintes, mediante aquisição de empresas deficitárias pagando-se ágio, para, em logo em seguida, promover a incorporação da investidora pela investida. As operações ocorriam quase simultaneamente. E, nesse contexto, o aproveitamento do ágio, nas situações de transformação societária, sofreu alteração legislativa. Vale transcrever a Exposição de Motivos da MP nº 1.602, de 1997 16 , que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 9.532, de 1997. 11. O art. 8º estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio decorrente da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de outra, avaliada pelo método da equivalência patrimonial. Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos já referidos "planejamentos tributários", vem utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária, mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo. Não vacilou a doutrina abalizada de LUÍS EDUARDO SCHOUERI 17 ao discorrer, com precisão sobre o assunto: Anteriormente à edição da Lei nº 9.532/1997, não havia na legislação tributária nacional regulamentação relativa ao tratamento que deveria ser conferido ao ágio em hipóteses de incorporação envolvendo a pessoa jurídica que o pagou e a pessoa jurídica que motivou a despesa com ágio. O que ocorria, na prática, era a consideração de que a incorporação era, per se, evento suficiente para a realização do ágio, independentemente de sua fundamentação econômica. (...) Sendo assim, a partir de 1998, ano em que entrou em vigor a Lei nº 9.532/1997, adveio um cenário diferente em matéria de dedução fiscal do ágio. Desde então, restringiram-se as hipóteses em que o ágio seria passível de ser deduzido no caso 15 Ver Acórdão nº 1101-000.841, da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara do CARF, da relatora Edeli Pereira Bessa., p. 15. 16 Exposição de Motivos publicada no Diário do Congresso Nacional nº 26, de 02/12/1997, pg. 18021 e segs, http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016. 17 SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em reorganizações societárias (aspectos tributários). São Paulo : Dialética, 2012, p. 66 e segs. Fl. 6567DF CARF MF Original Fl. 82 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 de incorporação entre pessoas jurídicas, com a imposição de limites máximos de dedução em determinadas situações. Ou seja, nem sempre o ágio contabilizado pela pessoa jurídica poderia ser deduzido de seu lucro real quando da ocorrência do evento de incorporação. Pelo contrário. Com a regulamentação ora em vigor, poucas são as hipóteses em que o ágio registrado poderá ser deduzido, a depender da fundamentação econômica que lhe seja conferida. Merece transcrição o Relatório da Comissão Mista 18 que trabalhou na edição da MP 1.602, de 1997: O artigo 8º altera as regras para determinação do ganho ou perda de capital na liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor do patrimônio líquido, quando agregado de ágio ou deságio. De acordo com as novas regras, os ágios existentes não mais serão computados como custo (amortizados pelo total), no ato de liquidação do investimento, como eram de acordo com as normas ora modificadas. O ágio ou deságio referente à diferença entre o valor de mercado dos bens absorvidos e o respectivo valor contábil, na empresa incorporada (inclusive a fusionada ou cindida), será registrado na própria conta de registro dos respectivos bens, a empresa incorporador (inclusive a resultante da fusão ou a que absorva o patrimônio da cindida), produzindo as repercussões próprias na depreciação normal. O ágio ou deságio decorrente de expectativa de resultado futuro poderá ser amortizado durante os cinco anos-calendário subsequentes à incorporação, à razão de 1/60 (um sessenta avos) para cada mês do período de apuração. (...) Percebe-se que, em razão de um completo desvirtuamento do instituto, o legislador foi chamado a intervir, para normatizar, nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, sobre situações específicas tratando de eventos de transformação societária envolvendo investidor e investida. Inclusive, no decorrer dos debates tratando do assunto, chegou-se a cogitar que o aproveitamento do ágio não seria uma despesa, mas um benefício fiscal. Em breves palavras, caso fosse benefício fiscal, o próprio legislador deveria ter tratado do assunto, como o fez na Exposição de Motivos de outros dispositivos da MP nº 1.602, de 1997 (convertida na Lei nº 9.532, de 1997). Na realidade, a Exposição de Motivos deixa claro que a motivação para o dispositivo foi um maior controle sobre os planejamentos tributários abusivos, que descaracterizavam o ágio por meio de analogias completamente desprovidas de sustentação jurídica. E deixou claro que se trata de uma despesa de amortização. E qual foram as novidades trazidas pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997? Primeiro, há que se contextualizar a disciplina do método de equivalência patrimonial (MEP). Isso porque o ágio aplica-se apenas em investimentos sociedades coligadas e controladas avaliado pelo MEP, conforme previsto no art. 384 do RIR/99. O método tem como principal característica permitir uma atualização dos valores dos investimentos em coligadas ou controladas com base na variação do patrimônio líquido das investidas. As variações no patrimônio líquido da pessoa jurídica investida passam a ser refletidas na investidora pelo MEP. Contudo, os aumentos no valor do 18 Relatório da Comissão Mista publicada no Diário do Congresso Nacional nº 27, de 03/12/1997, pg. 18024, http://legis.senado.leg.br/diarios/BuscaDiario?datSessao=01/12/1997&tipDiario=2. Acesso em 15/02/2016. Fl. 6568DF CARF MF Original Fl. 83 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 patrimônio líquido da sociedade investida não são computados na determinação do lucro real da investidora. Vale transcrever os dispositivos dos arts. 387, 388 e 389 do RIR/99 que discorrem sobre o procedimento de contabilização a ser adotado pela investidora. Art. 387. Em cada balanço, o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no art. 248 da Lei nº 6.404, de 1976, e as seguintes normas (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 21, e Decreto-Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso III): (...) Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser ajustado ao valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (...) Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou redução no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto-Lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso IV). (...) Resta nítida a separação dos patrimônios entre investidora e investida, inclusive as repercussões sobre os resultados de cada um. A investida, pessoa jurídica independente, em razão de sua atividade econômica, apura rendimentos que, naturalmente, são por ela tributados. Por sua vez, na medida em que a investida aumenta seu patrimônio líquido em razão de resultados positivos, por meio do MEP há uma repercussão na contabilidade da investidora, para refletir o acréscimo patrimonial realizado. A conta de ativos em investimentos é debitada na investidora, e, por sua vez, a contrapartida, apesar de creditada como receita, é excluída na apuração do Lucro Real. Com certeza, não faria sentido tributar os lucros na investida, e em seguida tributar o aumento do patrimônio líquido na investidora, que ocorreu precisamente por conta dos lucros auferidos pela investida. E esclarece o art. 385 do RIR/99 que se a pessoa jurídica adquirir um investimento avaliado pelo MEP por valor superior ou inferior ao contabilizado no patrimônio líquido, deverá desdobrar o custo da aquisição em (1) valor do patrimônio líquido na época da aquisição e (2) ágio ou deságio. Para a devida transparência na mais valia (ou menor valia) do investimento, o registro contábil deve ocorrer em contas diferentes: Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º). Fl. 6569DF CARF MF Original Fl. 84 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º). (grifei) Como se pode observar, a formação do ágio não ocorre espontaneamente. Pelo contrário, deve ser motivado, e indicado o seu fundamento econômico, que deve se amparar em pelo menos um dos três critérios estabelecidos no § 2º do art. 385 do RIR/99, (1) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, (2) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros (3) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. E, conforme já dito, por ser a motivação adotada pela quase totalidade das empresas, todos os holofotes dirigem-se ao fundamento econômico com base em expectativa de rentabilidade futura da empresa adquirida. Trata-se precisamente de lucros esperados a serem auferidos pela controlada ou coligada, em um futuro determinado. Por isso o adquirente (futuro controlador) se propõe a desembolsar pelo investimento um valor superior ao daquele contabilizado no patrimônio líquido da vendedora. Por sua vez, tal expectativa deve ser lastreada em demonstração devidamente arquivada como comprovante de escrituração, conforme previsto no § 3º do art. 385 do RIR/99. E, finalmente, passamos a apreciar os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, consolidados no art. 386 do RIR/99. Como já dito, em eventos de transformação societária, quando investidora absorve o patrimônio da investida (ou vice versa), adquirido com ágio ou deságio, em razão de cisão, fusão ou incorporação, resolveu o legislador disciplinar a situação: Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do § 2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso III do § 2º do artigo anterior, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes Fl. 6570DF CARF MF Original Fl. 85 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 à apuração do lucro real, levantados durante os cinco anos-calendário subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês do período de apuração.(...) (grifei) Fica evidente que os arts. 385 e 386 do RIR/99 guardam conexão indissociável, constituindo-se em norma tributária permissiva do aproveitamento do ágio nos casos de incorporação, fusão ou cisão envolvendo o investimento objeto da mais valia. 5. Amortização. Despesa. Definido que o aproveitamento do ágio pode dar-se por meio de despesa de amortização, mostra-se pertinente apreciar do que trata tal dispêndio. No RIR/99 (Decreto-Lei nº 3.000, de 26/03/1999), o conceito de amortização encontra-se no Subtítulo II (Lucro Real), Capítulo V (Lucro Operacional), Seção III (Custos, Despesas Operacionais e Encargos). O artigo 299 do diploma em análise trata, no art. 299, na Subseção I, das Disposições Gerais sobre as despesas: Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47). § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º). § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º). § 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem. Para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa. Por sua vez, logo após as Subseções II (Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado) e III (Depreciação Acelerada Incentivada), encontra previsão legal a amortização, no art. 324, na Subseção IV do RIR/99 19 . Percebe-se que a amortização constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99. 6. Despesa Em Face de Fatos Construídos Artificialmente 19 Art. 324. Poderá ser computada, como custo ou encargo, em cada período de apuração, a importância correspondente à recuperação do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a formação do resultado de mais de um período de apuração (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, e Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 15, § 1º). § 1º Em qualquer hipótese, o montante acumulado das quotas de amortização não poderá ultrapassar o custo de aquisição do bem ou direito, ou o valor das despesas (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 2º). § 2º Somente serão admitidas as amortizações de custos ou despesas que observem as condições estabelecidas neste Decreto (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 5º). § 3º Se a existência ou o exercício do direito, ou a utilização do bem, terminar antes da amortização integral de seu custo, o saldo não amortizado constituirá encargo no período de apuração em que se extinguir o direito ou terminar a utilização do bem (Lei nº 4.506, de 1964, art. 58, § 4º). § 4º Somente será permitida a amortização de bens e direitos intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso III). Fl. 6571DF CARF MF Original Fl. 86 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 No mundo real os fatos nascem e morrem, decorrentes de eventos naturais ou da vontade humana. O direito elege, para si, fatos com relevância para regular o convívio social. No que concerne ao direito tributário, são escolhidos fatos decorrentes da atividade econômica, financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em razão de atividades normais, que são eleitos porque guardam repercussão com a renda ou o patrimônio. São condutas relevantes de pessoas físicas ou jurídicas, de ordem econômica ou social, ocorridas no mundo dos fatos, que são colhidas pelo legislador que lhes confere uma qualificação jurídica. Por exemplo, o fato de auferir lucro, mediante operações espontâneas, das atividades operacionais da pessoa jurídica, amolda-se à hipótese de incidência prevista pela norma, razão pela qual nasce a obrigação do contribuinte recolher os tributos. Da mesma maneira, a pessoa jurídica, no contexto de suas atividades operacionais, incorre em dispêndios para a realização de suas tarefas. Contrata-se um prestador de serviços, compra-se uma mercadoria, operações necessárias à consecução das atividades da empresa, que surgem naturalmente. Ocorre que, em relação aos casos tratados relativos á amortização do ágio, proliferaram-se situações no qual se busca, especificamente, o enquadramento da norma permissiva de despesa. Tratam-se de operações especialmente construídas, mediante inclusive utilização de empresas de papel, de curtíssima duração, sem funcionários ou quadro funcional incompatível, com capital social mínimo, além de outras características completamente atípicas no contexto empresarial, envolvendo aportes de substanciais recursos para, em questão de dias ou meses, serem objeto de operações de transformação societária. Tais eventos podem receber qualificação jurídica e surtir efeitos nos ramos empresarial, cível, contábil, dentre outros. Situação completamente diferente ocorre no ramo tributário. Não há norma de despesa que recepcione um situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas, independente sua espécie, derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. Admitindo-se uma construção artificial do suporte fático, consumar-se-ia um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade contributiva e da isonomia, vez que seria conferida a uma determinada categoria de despesa uma premissa completamente diferente, uma liberalidade não aplicável à grande maioria dos contribuintes. 7. Hipótese de Incidência Prevista Para a Amortização Realizada análise do ágio sob perspectiva do gênero despesa, cabe prosseguir com a apreciação da legislação específica que trata de sua amortização. Vale recapitular os dois eventos em que a investidora pode se aproveitar do ágio contabilizado: (1) a investidora deixa de ser a detentora do investimento, ao alienar a participação da pessoa jurídica adquirida (investida) com ágio; (2) a investidora e a investida transformam-se em uma só universalidade (em eventos de cisão, transformação e fusão). E repetir que estamos, agora, tratando da segunda situação. Cenário que se encontra disposto nos arts. 7º e 8º da Lei n° 9.532, de 1997, e nos arts. 385 e 386 do RIR/99, do qual transcrevo apenas os fragmentos de maior interesse para o debate: Fl. 6572DF CARF MF Original Fl. 87 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. § 1º O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º). § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 2º): I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º O lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 3º). Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do § 2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (...) (grifei) Percebe-se claramente, no caso, que o suporte fático delineado pela norma predica, de fato, que investidora e investida tenham que integrar uma mesma universalidade: A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio. A conclusão é ratificada analisando-se a norma em debate sob a perspectiva da hipótese de incidência tributária delineada pela melhor doutrina de GERALDO ATALIBA 20 . Esclarece o doutrinador que a hipótese de incidência se apresenta sob variados aspectos, cuja reunião lhe dá entidade. Ao se apreciar o aspecto pessoal, merecem relevo as palavras da doutrina, ao determinar que se trata da qualidade que determina os sujeitos da obrigação tributária. E a norma em análise se dirige à pessoa jurídica investidora originária, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e 20 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributária, 6ª ed. São Paulo : Malheiros Editores, 2010, p. 51 e segs. Fl. 6573DF CARF MF Original Fl. 88 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 comandou os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa jurídica investida. Ocorre que, em se tratando do ágio, as reorganizações societárias empreendidas apresentaram novas pessoas ao processo. Como exemplo, podemos citar situação no qual a pessoa jurídica A adquire com ágio participação societária da pessoa jurídica B. Em seguida, utiliza-se de uma outra pessoa jurídica, C, e integraliza o capital social dessa pessoa jurídica C com a participação societária que adquiriu da pessoa jurídica B. Resta consolidada situação no qual a pessoa jurídica A controla a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C controla a pessoa jurídica B. Em seguida, sucede-se evento de transformação societária, no qual a pessoa jurídica B absorve patrimônio da pessoa jurídica C, ou vice versa. Ocorre que os sujeitos eleitos pela norma são precisamente a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) cuja participação societária foi adquirida com ágio. Para fins fiscais, não há nenhuma previsão para que o ágio contabilizado na pessoa jurídica A (investidora), em razão de reorganizações societárias empreendidas por grupo empresarial, possa ser considerado "transferido" para a pessoa jurídica C, e a pessoa jurídica C, ao absorver ou ser absorvida pela pessoa jurídica B, possa aproveitar o ágio cuja origem deu-se pela aquisição da pessoa jurídica A da pessoa jurídica B. Da mesma maneira, encontram-se situações no qual a pessoa jurídica A realiza aportes financeiros na pessoa jurídica C e, de plano, a pessoa jurídica C adquire participação societária da pessoa jurídica B com ágio. Em seguida, a pessoa jurídica C absorve patrimônio da pessoa jurídica B, ou vice versa, a passa a fazer a amortização do ágio. Mais uma vez, não é o que prevê o aspecto pessoal da hipótese de incidência da norma em questão. A pessoa jurídica que adquiriu o investimento, que acreditou na mais valia e que desembolsou os recursos para a aquisição foi, de fato, a pessoa jurídica A (investidora). No outro pólo da relação, a pessoa jurídica adquirida com ágio foi a pessoa jurídica B. Ou seja, o aspecto pessoal da hipótese de incidência, no caso, autoriza o aproveitamento do ágio a partir do momento em que a pessoa jurídica A (investidora) e a pessoa jurídica B (investida) passem a integrar a mesma universalidade. São as situações mais elementares. Contudo, há reorganizações envolvendo inúmeras empresas (pessoa jurídica D, E, F, G, H e assim por diante). Vale registrar que goza a pessoa jurídica de liberdade negocial, podendo dispor de suas operações buscando otimizar seu funcionamento, com desdobramentos econômicos, sociais e tributários. Contudo, não necessariamente todos os fatos são recepcionados pela norma tributária. A partir do momento em que, em razão das reorganizações societárias, passam a ser utilizadas novas pessoas jurídicas (C, D, E, F, G, e assim sucessivamente), pessoas jurídicas distintas da investidora originária (pessoa jurídica A) e da investida (pessoa jurídica B), e o evento de absorção não envolve mais a pessoa jurídica A e a pessoa jurídica B, mas sim pessoa jurídica distinta (como, por exemplo, pessoa jurídica F e pessoa jurídica B), a subsunção ao art. 386 do RIR/99 torna-se impossível, vez que o fato imponível (suporte fático, situado no plano concreto) deixa de ser amoldar à hipótese de incidência da norma (plano abstrato), por incompatibilidade do aspecto pessoal. Em relação ao aspecto material, há que se consumar a confusão de patrimônio entre investidora e investida, a que faz alusão o caput do art. 386 do RIR (A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio...). Com a confusão patrimonial, aperfeiçoa-se o encontro de contas Fl. 6574DF CARF MF Original Fl. 89 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 entre o real investidor e investida, e a amortização do ágio passa a ser autorizada, com repercussão direta na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Na realidade, o requisito expresso de que investidor e investida passam a compor o mesmo patrimônio, mediante evento de transformação societária, no qual a investidora absorve a investida, ou vice versa, encontra fundamento no fato de que, com a confusão de patrimônios, o lucro auferido pela investida passa a integrar a mesma universalidade da investidora. SCHOUERI 21 , com muita clareza, discorre que, antes da absorção, investidor e investida são entidades autônomas. O lucro auferido pela investida (que foi a motivação para que a investidora adquirisse a investida com o sobrepreço), é tributado pela própria investida. E, por meio do MEP, eventual acréscimo no patrimônio líquido da investida seria refletido na investidora, sem, contudo, haver tributação na investidora. A lógica do sistema mostra-se clara, na medida em que não caberia uma dupla tributação dos lucros auferidos pela investida. Por sua vez, a partir do momento em que se consuma a confusão patrimonial, os lucros auferidos pela então investida passam a integrar a mesma universalidade da investidora. Reside, precisamente nesse ponto, o permissivo para que o ágio, pago pela investidora exatamente em razão dos lucros a serem auferidos pela investida, possa ser aproveitado, vez que passam a se comunicar, diretamente, a despesa de amortização do ágio e as receitas auferidas pela investida. Ou seja, compartilhando o mesmo patrimônio investidora e investida, consolida- se cenário no qual a mesma pessoa jurídica que adquiriu o investimento com mais valia (ágio) baseado na expectativa de rentabilidade futura, passa a ser tributada pelos lucros percebidos nesse investimento. Verifica-se, mais uma vez, que a norma em debate, ao predicar, expressamente, que para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os sujeitos da relação jurídica seriam a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata-se precisamente do encontro de contas da investidora originária, que incorreu na despesa e adquiriu o investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido. Prosseguindo a análise da hipótese de incidência da norma em questão, no que concerne ao aspecto temporal, cabe verificar o momento em que o contribuinte aproveita-se da amortização do ágio, mediante ajustes na escrituração contábil e no LALUR, evento que provoca impacto direto na apuração da base de cálculo tributável. Registre-se que a consumação do aspecto temporal não se confunde com o termo inicial do prazo decadencial. Isso porque, partindo-se da construção da norma conforme operação no qual "Se A é, B deve-ser", onde a primeira parte é o antecedente, e a segunda é o consequente, a consumação da hipótese de incidência localiza-se no antecedente. Ou seja, "Se A é", indica que a hipótese de incidência, no caso concreto, mediante aperfeiçoamento dos aspectos pessoal, material e temporal, concretizou-se em sua plenitude. Assim, passa-se para a etapa seguinte, o consequente ("B deve-ser"), no qual se aplica o regime de tributação a que encontra submetido o contribuinte (lucro real trimestral ou anual), efetua-se o lançamento fiscal com base na repercussão que as glosas despesas de ágio indevidamente amortizadas tiveram na apuração da base de cálculo, e, por consequência, determina-se o termo inicial para contagem do prazo decadencial. 8. Consolidação 21 SCHOUERI, 2012, p. 62. Fl. 6575DF CARF MF Original Fl. 90 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Considerando-se tudo o que já foi escrito, entendo que a cognição para a amortização do ágio passa por verificar, primeiro, se os fatos se amoldam à hipótese de incidência, segundo, se requisitos de ordem formal estabelecidos pela norma encontram-se atendidos e, terceiro, se as condições do negócio atenderam os padrões normais de mercado. A primeira verificação parece óbvia, mas, diante de todo o exposto até o momento, observa-se que a discussão mais relevante insere-se precisamente neste momento, situado antes da subsunção do fato à norma. Fala-se insistentemente se haveria impedimento para se admitir a construção de fatos que buscam se amoldar à hipótese de incidência de norma de despesa. O ponto é que, independente da genialidade da construção empreendida, da reorganização societária arquitetada e consumada, a investidora originária prevista pela norma não perderá a condição de investidora originária. Quem viabilizou a aquisição? De onde vieram os recursos de fato? Quem efetuou os estudos de viabilidade econômica da investida? Quem tomou a decisão de adquirir um investimento com sobrepreço? Respondo: a investidora originária. Ainda que a pessoa jurídica A, investidora originária, para viabilizar a aquisição da pessoa jurídica B, investida, tenha (1) "transferido" o ágio para a pessoa jurídica C, ou (2) efetuado aportes financeiros (dinheiro, mútuo) para a pessoa jurídica C, a pessoa jurídica A não perderá a condição de investidora originária. Pode-se dizer que, de acordo com as regras contábeis, em decorrência de reorganizações societárias empreendidas, o ágio legitimamente passou a integrar o patrimônio da pessoa jurídica C, que por sua vez foi incorporada pela pessoa jurídica B (investida). Ocorre que a absorção patrimonial envolvendo a pessoa jurídica C e a pessoa jurídica B não tem qualificação jurídica para fins tributários. Isso porque se trata de operação que não se enquadra na hipótese de incidência da norma, que elege, quanto ao aspecto pessoal, a pessoa jurídica A (investidora originária) e a pessoa jurídica B (investida), e quanto ao aspecto material, o encontro de contas entre a despesa incorrida pela pessoa jurídica A (investidora originária que efetivamente incorreu no esforço para adquirir o investimento com sobrepreço) e as receitas auferidas pela pessoa jurídica B (investida). Mostra-se insustentável, portanto, ignorar todo um contexto histórico e sistêmico da norma permissiva de aproveitamento do ágio, despesa operacional, para que se autorize "pinçar" os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, promover uma interpretação isolada, blindada em uma bolha contábil, e se construir uma tese no qual se permita que fatos construídos artificialmente possam alterar a hipótese de incidência de norma tributária. Caso superada a primeira verificação, cabe prosseguir com a segunda verificação, relativa a aspectos de ordem formal, qual seja, se a demonstração que o contribuinte arquivar como comprovante de escrituração prevista no art. 20, § 3º do Decreto-Lei nº 1.598, de 27/12/1977 (1) existe e (2) se mostra apta a justificar o fundamento econômico do ágio. Há que se verificar também (3) se ocorreu, efetivamente, o pagamento pelo investimento. Enfim, refere-se a terceira verificação a constatar se toda a operação ocorreu dentro de padrões normais de mercado, com atuação de agentes independentes, distante de situações que possam indicar ocorrência de negociações eivadas de ilicitude, que poderiam guardar repercussão, inclusive, na esfera penal, como nos crimes contra a ordem tributária previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 1990. Nestes autos, a real investidora, que suportou o ônus da aquisição da participação societária de Banco Pactual, formadora do ágio amortizado, foi UBS AG. Fl. 6576DF CARF MF Original Fl. 91 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Diante de todo o escrito pelo ex-Conselheiro André Mendes de Moura no voto acima transcrito, a operação em análise não passa pela primeira verificação (vide item 8 do voto). Isso porque o evento de incorporação não ocorreu envolvendo a pessoa jurídica investidora e a pessoa jurídica investida. O que se observa é que o evento de incorporação não contou com a participação da investidora, mas sim da UBS Participações, denominada como “empresa-veículo” e investidora, posteriormente incorporadora da investida, Banco Pactual, ou seja, não estava presente a investidora (não participou do evento de incorporação a empresa UBS AG). E, na mesma medida, não se consumou a confusão patrimonial entre o investidor e o investimento. A utilização da empresa UBS Participações (denominada "empresa-veículo") tornou impossível a concretização da hipótese de incidência da norma, pois afastou a investidora (UBS AG) do evento de incorporação. Adicione-se, por fim, a interpretação das circunstâncias nas quais se verificou a aquisição em tela, expressas no paradigma nº 1103-001.102, a partir das quais esta Conselheira concorda que o risco de não aprovação do negócio em aquisição direta era insuficiente para justificar a interposição de UBS Participações: Da assinatura do Contrato de Compra e Venda, em 9/5/06, celebrado entre UBS AG, Pactual S/A e os Sócios, e a incorporação da UBS Brasil Participações Ltda pelo Banco Pactual S/A, em 5/2/07, decorreram apenas nove meses. Como sustenta o Recorrente, seria tempo suficiente para que as reorganizações societárias pudessem ter sido engendradas em um contexto de natural efetivação de ganhos operacionais. Porém, uma análise mais detida revela outra situação. Em 31/7/06, o Adquirente UBS AG constituiu não uma, mas duas subsidiárias integrais, as holding UBS Brasil Participações Ltda e UBS Brasil Investimentos Ltda, sendo que o primeiro registro contábil em ambas ocorreu apenas em 27/11/06 (fls.808 e 1.011). A análise das operações que levaram à economia tributária inicia-se com a celebração do Contrato de Compra e Venda, quando se previu que “...antes do Fechamento, a Adquirente pretende constituir uma Subsidiária integral sob as leis do Brasil e ceder a tal Subsidiária, no todo ou em parte, os direitos e as obrigações da Adquirente” (preâmbulo).Anote-se que a criação de subsidiária(s) não consistiu em condição para o fechamento do negócio. Ao contrário, a Cláusula 10.4 estabelece, ao tratar dos sucessores e cessionários, uma mera possibilidade de transmissão de direitos e obrigações para subsidiárias doravante existentes, o que, inclusive, não tinha efeito liberatório da Adquirente quanto às obrigações acordadas: “[...] a Adquirente poderá ceder todo e qualquer um de seus direitos e obrigações previstos neste Contrato a uma ou mais de uma de suas agências ou Subsidiárias (quer sejam ora ou doravante existentes) sem o consentimento prévio da Controladora ou dos Representantes do Sócio, mas nenhuma de tal cessão liberará a Adquirente de suas obrigações previstas neste Contrato.” Chama à atenção o desenrolar de importantes acontecimentos em dois dias úteis, precisamente em 1º/12/06 (sexta-feira) e 4/12/06 (segunda-feira). Vejamos: 1º/12/06 - incorporação da holding Pactual S/A pelo Banco Pactual S/A, com transferência da totalidade das ações aos acionistas pessoas físicas; Fl. 6577DF CARF MF Original Fl. 92 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 -aumento do capital social da UBS Brasil Participações Ltda para R$ 2.045.684.177,00, totalmente subscrito e integralizado por UBS AG; - conclusão (fechamento) da operação de compra e venda do Banco Pactual S/A através da UBS Brasil Participações Ltda; - transferência da totalidade das quotas da UBS Brasil Participações Ltda, pertencentes à UBS AG, para a UBS Brasil Investimentos Ltda; 4/12/06 (primeiro dia útil seguinte) - cessão do passivo da UBS Brasil Participações Ltda, referente à parcela do valor de aquisição do Banco Pactual S/A, para UBS Brasil Investimentos Ltda; - aumento de capital da UBS Brasil Participações Ltda no valor de R$3.205.680.000,00, integralizado pela UBS Brasil Investimentos Ltda exatamente mediante créditos detidos pela subscritora contra aquela sociedade, relativos à dívida cedida; - transferência da dívida da UBS Brasil Investimentos Ltda, relativa à aquisição do Banco Pactual S/A e decorrente da cessão pela UBS Brasil Participações Ltda, para a controladora suíça UBS AG. Um dos motivos alegados pelo Recorrente, no bojo dessa reorganização societária, de afastar riscos cambiais atrelados ao pagamento da parcela futura do preço, não subsiste a uma análise temporal. Tal risco, como bem apontou a fiscalização, já era do conhecimento da adquirente, mesmo antes da celebração do Contrato de Compra e Venda, haja vista as cláusulas afinal pactuadas apenas 7 (sete) meses antes. Ademais, do fechamento à cessão do passivo para a UBS Brasil Investimentos Ltda e transferência da dívida para a controladora estrangeira transcorreu 1(um) dia útil. Finalmente, em 5/2/07, houve a incorporação da UBS Brasil Participações Ltda pela adquirida Banco Pactual S/A, sociedades sujeitas ao mesmo controle final, com o registro do ágio nesta companhia e consequente início da amortização de suas parcelas do total contabilizado. A parte do roteiro que efetivamente interessa aos apreciadores do “filme completo” restringiu-se a um curto período de pouco mais de dois meses: de 1º/12/06, quando do “fechamento” do Contrato de Compra e Venda, a 5/2/07, data da incorporação da UBS Brasil Participações Ltda pelo Banco Pactual S/A. Em que pese inexistir lapso temporal definido legalmente para se averiguar a eficácia dos efeitos tributários perante o Fisco, decorrentes de operações societárias como as ora analisadas, consiste em dado relevante posto à disposição do intérprete, que não pode ser desprezado, mormente quando os fatos demonstram que em sua breve vida a sociedade não cuidou de qualquer outro propósito a que se prestava (“participação societária em instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil”). Até então, pelo que se expôs, não se vislumbra motivo extratributário a afastar a acusação de abuso de direito, compreendido na dimensão de se buscar preponderantemente economia tributária. A possibilidade de aquisição do Banco Pactual S/A por outro caminho, por exemplo por meio do Banco UBS S/A, trata-se de mera hipótese e, como tal, não serve como motivo para o que realmente aconteceu. Quanto à justificativa para a criação da UBS Brasil Investimentos Ltda, de servir como holding company dos investimentos do Grupo UBS no Brasil, não justifica a criação da UBS Brasil Participações Ltda, tampouco a necessidade da incorporação reversa. Quanto à aquisição diretamente por UBS Brasil Participações Ltda ter como motivo uma suposta redução do risco de o Banco Central do Brasil negar o pleito de controle direto pela instituição financeira estrangeira, não passa de mera especulação. Como visto, em que pese a constituição da UBS Brasil Fl. 6578DF CARF MF Original Fl. 93 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Participações Ltda em 31/7/06, o primeiro registro contábil ocorreu apenas em 27/11/06, posteriormente à aprovação do voto BCB nº 277/2006, referente à aquisição do controle acionário do Banco Pactual S/A, pela Diretoria Colegiada do Banco Central do Brasil em sessão realizada em 19/9/06 (fl.4.269) e à publicação, em 27/10/06, do Decreto presidencial reconhecendo o interesse do Governo brasileiro no aumento da participação estrangeira no capital do Banco Pactual S/A (fl.4.311). Além do mais, se era considerado o risco de que a aquisição direta pelo UBS AG fosse indeferida, porque não a realizou, como sustenta o próprio Recorrente, por meio de sociedade do grupo já existente? No mencionado voto proferido pelo Diretor de Normas e Organização do Sistema Financeiro, Sr. Alexandre Antonio Tombini, não obstante o pleito de autorização para aquisição de forma indireta, em momento algum se adentrou no papel desempenhado pela subsidiária [ou na necessidade de sua existência] que viria a ser criada, no caso a UBS Brasil Participações Ltda. Vês-e, também, que quando da aprovação da incorporação da UBS Brasil Participações Ltda, o Bacen, por meio da Gerência Técnica no Rio de Janeiro, do Departamento de Organização do Sistema Financeiro, ressalvou que “...este Banco Central, ao aprovar a operação, não entrou no mérito de questões de competência de outros órgãos da Administração Tributária Federal” (fl.4.379). Outro dado que igualmente não pode passar despercebido consiste na própria justificativa para a incorporação às avessas, constante do “Protocolo e Justificação da Incorporação da UBS Brasil Participações Ltda pelo Banco Pactual S.A” (fls.500/510), celebrado em 5/2/07. Será que quando do fechamento da aquisição do Banco Pactual S/A, dois meses e quatro dias antes, as partes não teriam condições de minimamente projetar que uma estrutura simplificada do Grupo UBS no Brasil já resultaria na aludida “redução de custos financeiros, operacionais e a racionalização das atividades”? Pouco provável! Principalmente, quando considerados os sócios pessoas físicas, as sociedades e os valores envolvidos. A ausência de comprovação pelo contribuinte de motivo extratributário, que, nas palavras de Marco Aurélio Grego (op.cit., p.237), fosse “...pertinente ao que fez e suficiente no sentido de existirem razões reais em dimensão relevante para levar a agir daquela forma e que sua conduta concreta manteve-se dentro dos parâmetros de proporcionalidade e congruência”, não leva a outra conseqüência, senão a de neutralização do excesso do exercício do direito legalmente previsto, tendo em conta o motivo preponderante de economia tributária na aquisição do Banco Pactual S/A, considerando-se a forma como efetivou-se. Por outro viés, na ausência de motivo extratributário. Nesse contexto, note-se, ainda, que a UBS Brasil Investimentos Ltda passou a deter ações do Banco Pactual S/A em substituição às quotas que detinha da UBS Participações Ltda, o que gerou outro ágio na UBS Brasil Investimentos Ltda superior a R$1bilhão, ágio este que, como bem alerta o Recorrente, não foi objeto da autuação, mas cuja criação e efeitos tributários não podem igualmente ser simplesmente desprezados na apreciação do caso como um todo. Reitere-se que a constituição de uma subsidiária integral no Brasil, antes do fechamento, estava prevista no contrato, para quem o Adquirente poderia ceder, no todo ou em parte, os direitos e as obrigações relacionadas à aquisição e ao pagamento das ações do Pactual. Das disposições contratuais, vê-se que não se tratava de uma condição para o fechamento do negócio e, mais, caso a cessão ocorresse, o Adquirente (UBS AG) não estaria liberado de suas obrigações. Vejamos: “CONSIDERANDO QUE, antes do Fechamento, a Adquirente pretende constituir uma Subsidiária integral sob as leis do Brasil e ceder a tal Subsidiária, no todo ou em parte, os direitos e as obrigações da Adquirente aqui Fl. 6579DF CARF MF Original Fl. 94 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 previstas relacionadas à aquisição e ao pagamento das Ações do Pactual, de acordo com a Cláusula 10.4; ..... CLÁUSULA 10.4. Sucessores e Cessionários; Terceiros Beneficiários. Este Contrato e qualquer um dos direitos, participações e obrigações de qualquer parte previstos neste Contrato não deverão ser cedidos, no todo ou em parte (por força da lei ou de qualquer outro modo), por qualquer parte sem o consentimento prévio da Adquirente, no caso de qualquer tal cessão pela Controladora ou por qualquer Sócio, ou da Controladora (ou, após o Fechamento, dos Representantes do Sócio), no caso de qualquer tal cessão pela Adquirente; ressalvado, no entanto, que a Adquirente poderá ceder todo e qualquer um de seus direitos e obrigações previstos neste Contrato a uma ou mais de uma de suas agências ou Subsidiárias (quer sejam ora ou doravante existentes) sem o consentimento prévio da Controladora ou dos Representantes do Sócio, mas nenhuma de tal cessão liberará a Adquirente de suas obrigações previstas neste Contrato. Observadas as disposições acima, este Contrato obrigará e vigorará em benefício de e será exeqüível pelas partes deste instrumento e por seus respectivos sucessores e cessionários autorizados. Qualquer cessão não permitida de acordo com esta Cláusula 10.4 será nula de pleno direito. Nenhuma disposição deste Contrato, expressa ou implícita, pretende conferir a qualquer Pessoa, que não as Partes deste instrumento ou seus respectivos sucessores e cessionários autorizados, quaisquer direitos, remédios, obrigações ou responsabilidades de acordo com ou em virtude deste Contrato.” (negritei) Tais disposições, em conjunto com aquelas cláusulas iniciais transcritas alhures, corroboram a conclusão da fiscalização, de que o UBS AG foi o real adquirente do Banco Pactual S/A (novamente a preponderância do aspecto substancial sobre o formal), considerando-se que no primeiro dia útil seguinte ao “fechamento” da compra e venda a dívida supostamente assumida pela UBS Brasil Participações Ltda foi transferida àquela sociedade. O Adquirente suíço pagou inicialmente US$ 920 milhões e assumiu como dívida o restante, sendo incontroverso que no dia útil seguinte à aquisição do Banco Pactual S/A por intermédio da UBS Brasil Participações Ltda, o UBS AG passou a deter diretamente 61,04% e, indiretamente, por meio da UBS Brasil Investimentos Ltda, 38,96% do controle acionário. Ressalte-se que os principais arranjos que conduziram à amortização do ágio em debate foram travados entre partes interdependentes, que envolveram decisões societárias relevantes (capitalizações, cessão de dívida, transferência de dívida ao exterior), sem outro dispêndio além daquela parcela inicial. As duas subsidiárias integrais da UBS AG, tomando-se as operações aqui analisadas, serviram ao propósito de máximo aproveitamento fiscal inerente à aquisição do Banco Pactual S/A, não tendo desenvolvido, em especial a UBS Brasil Participações Ltda, o seu objeto social em outros negócios. Além do mais, não houve comprovação pela defesa de que a engenharia societária tenha tido justificativa na otimização de resultados operacionais, tendo ainda deixado de devidamente comprovar tal relação de causa e efeito, o que confirma, conforme observou a autoridade fazendária, que a economia tributária proporcionada, no contexto da compra e venda firmada e da incorporação às avessas, preponderou, ou, conforme Termo de Verificação Fiscal, consistiu em item relevante, como consignado no Termo de Verificação Fiscal: “[...] Alegar, também, reestruturação das atividades do Grupo UBS no Brasil carece de razões sólidas, pois o que estamos questionando, especificamente, foi a forma utilizada no processo de aquisição do Banco que levou a constituição de uma holding e a sua extinção em curtíssimo prazo, não produzindo neste exíguo Fl. 6580DF CARF MF Original Fl. 95 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 período da sua existência, os resultados inerentes do exercício de atividades empresariais, exceto a relevante economia tributária alcançada, cujo início deu- se após dois meses da aquisição do controle acionário do Banco, em decorrência da incorporação às avessas. Com base nos elementos fornecidos pelo contribuinte, afirmamos que a criação das duas sociedades de participações utilizadas no processo de aquisição do antigo banco Pactual S.A e os sucessivos atos societários realizados em três dias, finalizado com o processo de incorporação às avessas tiveram basicamente um interesse fiscal, ou seja, reduzir as bases de cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido no período de fevereiro de 2007 a janeiro de 2012. Não existem razões de caráter econômico, comercial, societário ou financeiro que efetivamente justifiquem os sucessivos atos ou negócios jurídicos praticados no intervalo de três dias pelo UBS AG (Suíça), que estão amplamente descritos nos parágrafos anteriores, exceto a economia fiscal (IRPJ e CSLL) superior a R$ 1,5 bilhão no prazo de 60 meses. Com exceção do primeiro negócio jurídico representado pelo Contrato de Compra e Venda, os demais evidenciam a interdependência entre as partes envolvidas, ou seja, as operações ocorreram entre sociedades ligadas, todas controladas pelo UBS AG. A utilização das duas sociedades de participações e os atos societários subseqüentes possibilitou que o contribuinte se beneficiasse de uma dedução prevista na legislação fiscal – o art.386, inciso III, do RIR/99, principalmente por não ter havido o correspondente e efetivo pagamento do ágio no valor de R$ 3.205.680.000,00, resultando em dano efetivo ao Erário.” Da forma como a operação foi executada, a constituição da UBS Brasil Participações Ltda teve como propósito possibilitar, após a incorporação reversa, a amortização do valor do ágio apurado quando da aquisição do Banco Pactual S/A, efetivamente pelo UBS AG (Suíça), podendo aquela subsidiária ser identificada como empresa efêmera de passagem, de breve existência. Em casos como este já se decidiu administrativamente que não subsiste o efeito tributário almejado. Vejamos: “[...] INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. NECESSIDADE DE PROPÓSITO NEGOCIAL UTILIZAÇÃO DE "EMPRESA VEÍCULO". Não produz o efeito tributário almejado pelo sujeito passivo a incorporação de pessoa jurídica, em cujo patrimônio constava registro de ágio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura, sem qualquer finalidade negocial ou societária, especialmente quando a incorporada teve o seu capital integralizado com o investimento originário de aquisição de participação societária da incorporadora (ágio) e, ato continuo, o evento da incorporação ocorreu no dia seguinte. Nestes casos, resta caracterizada a utilização da incorporada como mera "empresa veículo" para transferência do ágio à incorporadora [...]” (1ºCC, Acórdão nº 103-23.290, de 5/12/07, Rel. Cons. Aloysio José Percínio da Silva) Todas as questões até então levantadas inserem-se no contexto do que leciona a doutrina especializada de Marco Aurélio Grego (op. cit., pp. 466-479), quando trata das denominadas “Operações Preocupantes”. Peço vênia para transcrever as esclarecedoras passagens abaixo: [...] Tal base doutrinária, é relevante observar, não impõe uma sentença de morte aos planejamentos tributários com o envolvimento de sociedades-veículo ou sociedades-efêmeras. Como bem pontua o autor, constituem-se em operações preocupantes responsáveis por ligar o alerta que demanda uma apurada análise Fl. 6581DF CARF MF Original Fl. 96 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 do contexto. Não se tratam de operações normais, que podem simplesmente ser justificadas, escudadas em mera formalidade documental. A conclusão final, porém, cabe naturalmente ao julgador quando da valoração dos elementos de prova, à luz do particularizado contexto fático. Analisaremos agora se teria sido necessária a constituição, em especial da UBS Brasil Participações Ltda, à luz da legislação regulatória do setor financeiro, que trata da aquisição do controle acionário de instituição nacional por instituição estrangeira. De acordo com a PGFN, em contrarrazões, a Circular Bacen nº 3.317, de 29/3/06, editada com base no artigo 3º da Resolução nº 3.040/2002, anterior à celebração do Contrato de Compra e Venda, previa a possibilidade de aquisição de participação societária em instituições financeiras com o ingresso de participação estrangeira, “...independentemente do percentual, direto ou indireto”: “Art 1º Estabelecer que os pleitos para constituição de instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil em que haja participação estrangeira, direta ou indireta, devem ser formalizados nos termos do art. 5º do Regulamento anexo à Resolução 3.040, de 28 de novembro de 2002, e da Circular 3.179, de 26 de fevereiro de 2003, com as alterações introduzidas pela Circular 3.218, de 8 de janeiro de 2004, acrescidos das seguintes informações: ..... §2º As disposições deste artigo aplicam-se aos pleitos de: I - aquisição de participação societária em instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, com ingresso de participação estrangeira, independentemente do percentual, direto ou indireto; II - aumento de participação estrangeira, direta ou indireta; III - instalação, no País, de agências de instituições financeiras domiciliadas no exterior.” (destaquei) Sustenta que, em 19/9/06, a Diretoria do Bacen emitiu parecer favorável quanto à transferência do controle acionário do Banco Pactual S/A diretamente para o UBS AG. De igual maneira, o Conselho Monetário Nacional, em sessão realizada em 27/9/06, teria aprovado também a aquisição nos moldes do Contrato de Compra e Venda, confirmada por Decreto do Exmo. Sr. Presidente da República, publicado no Diário Oficial da União de 27/10/06 (nº 207, Seção 1, p.12): “Reconhece como de interesse do Governo brasileiro o aumento da participação estrangeira no capital do Banco Pactual S.A., com o conseqüente reflexo em suas controladas, e dá outras providências. O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 52, parágrafo único, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, D E C R E T A : Art.1º É de interesse do Governo brasileiro o aumento da participação estrangeira, até cem por cento, no capital do Banco Pactual S.A., sediado no Rio de Janeiro RJ, com o conseqüente reflexo nos capitais da Pactual Corretora de Títulos e Valores Mobiliários S.A., Pactual Asset Management S.A. Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários e Pactual Serviços Financeiros S.A. Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários. Art.2º O Banco Central do Brasil adotará as providências necessárias à execução do disposto neste Decreto. Fl. 6582DF CARF MF Original Fl. 97 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Art.3º Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação. Art.4º Fica revogado o Decreto de 25 de março de 2003, que reconhece como de interesse do Governo brasileiro o aumento da participação estrangeira no capital social do Banco Pactual S.A.” (destaquei) À vista destas autorizações, concedidas, diga-se, antes do “fechamento” da compra e venda, no entender da PGFN, “não havia qualquer impedimento legal ou regulatório à aquisição direta do BANCO PACTUAL pelo UBS AG”: “[...] antes do fechamento do contrato de compra e venda já havia três documentos oficiais que autorizavam a operação: uma decisão da Diretoria Colegiada do Banco Central de 19/09/2006, um voto do Conselho Monetário Nacional de 27/09/2006 e um Decreto Presidencial de 26/10/2006.” Com base em tais documentos e argumentos, restaria a seguinte indagação: como poderia a Diretoria do Banco Central ter emitido parecer favorável à aquisição, o Conselho Monetário Nacional aprovado-a e o chefe do Executivo federal ter decretado o interesse do Governo brasileiro no “aumento da participação estrangeira, até cem por cento”, à luz de uma legislação restritiva? A constatação de autoridades governamentais agindo sem autorização normativa não parece ser crível, de sorte que, à primeira vista, não mereceria guarida a tese do Recorrente de “...a despeito da existência da referida regra proibitiva, o Banco Central acabou por aprovar a operação [...] ainda que em princípio esta fosse contrária à norma”. Tendo sido a PGFN a última parte a se pronunciar nos autos com as contrarrazões, não restou outra solução à defesa senão, em memoriais, devidamente anexados ao processo e cientificados àquele órgão, tentar refutar as conclusões da Fazenda Nacional com farta documentação específica sobre o procedimento no âmbito do Bacen. Em homenagem ao princípio da verdade material, inerente ao processo administrativo tributário federal, conheço dos documentos, ainda que disponibilizados após o prazo recursal. É inegável que agregam luzes sobre o caso, sendo digna de aplausos, registre-se, a diligente atuação do patrono do sujeito passivo, a exemplo da postura adotada pela PGFN, buscando proporcionar aos Conselheiros a adequada compreensão dos fatos. Em síntese, foram acostados aos autos os seguintes documentos (fls.4.226/4.410): 1. Requerimento dirigido ao Bacen pelo UBS AG e Banco Pactual S/A, protocolizado em 2/6/06, em que, com base no referido Contrato de Compra e Venda, submete à apreciação a pretensão de “...alienação da totalidade do controle social do Banco Pactual à sociedade holding que o UBS AG pretende constituir no Brasil, com objeto social exclusivo, nos termos da Resolução nº 3.040/2002, daí resultando a transferência do controle do Banco Pactual, e a elevação da participação estrangeira indireta em seu capital social para 100% (cem por cento).”; 2. Exigência do Bacen ao Banco Pactual S.A, de 10/7/06, por meio da Correspondência Deort/Conif2006/06696, em que são feitas várias exigências, dentre as quais a “remessa do organograma de ambos os conglomerados econômico-financeiros, no Brasil, antes e após o ato de concentração”; 3. Carta de esclarecimentos do UBS AG e Banco Pactual S/A ao Departamento de Organização do Sistema Financeiro do Bacen, datada de 19/7/06, com referência ao encaminhamento do organograma requerido; 4. Despacho da Deorf/GTRJA, de 19/9/06, acerca da transferência do controle acionário do Banco Pactual S.A e de suas controladas para o UBS AG (Suíça), com proposta de deferimento do pleito à autoridade superior e registro de que o Fl. 6583DF CARF MF Original Fl. 98 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 assunto deveria ser submetido à Diretoria Colegiada, nos termos do Regimento Interno, “...com vistas ao seu encaminhamento ao Conselho Monetário Nacional, em face do aumento da participação estrangeira no capital de instituições financeiras com sede no País como prévia condição para submissão ao Excelentíssimo Senhor Presidente da República”, sendo a proposta aprovada pelo Diretor de Normas e Organização do Sistema Financeiro, Sr. Alexandre Antonio Tombini, na mesma data; 5. Voto BCB nº 277/2006, proferido pelo mencionado Diretor, também de 19/9/06, referente à “...aquisição, pelo UBS AG, do controle acionário do Banco Pactual S.A e de suas controladas”, aprovado pela Diretoria Colegiada do Bacen em sessão de 27/9/06. A publicação no DOU, do Extrato da Ata da 821ª Sessão do CMN, ocorreu em 28/12/06 (nº 248, Seção 1, p.60); 6. Decreto do Exmo. Sr. Presidente da República, de 26/10/06 (DOU nº 207, de 27/10/06, Seção 1, p.12), conferindo-se a devida publicidade de que era do “...interesse do Governo brasileiro o aumento da participação estrangeira, até cem por cento, no capital do Banco Pactual S.A”; 7. Comunicação do Bacen (Deorf/Cofin II – 2006/09485), de 27/10/06, ao Banco Pactual S/A em que o informa sobre a publicação do Decreto presidencial, bem como requer o encaminhamento da “...documentação comprobatória do fechamento da operação referente à aquisição, por parte do UBS AG, do controle acionário [...], conforme Contrato de Compra e Venda firmado em 9.5.2006”; 8. Correspondência do Banco UBS Pactual S/A, protocolizada no Bacen em 12/12/06, por meio da qual encaminhou a seguinte documentação: mapas de composição acionária do Banco Pactual S/A e da Pactual S/A; ata da Assembleia Geral Extraordinária do Banco Pactual S/A, realizada em 1/12/06, em que se deliberou a incorporação da Pactual S/A; Protocolo de Justificação da Incorporação; Declaração da UBS Brasil Participações Ltda, autorizando o pagamento aos sócios do Banco Pactual S/A pela alienação das ações representativas do capital social desta instituição financeira; e Contrato de Câmbio celebrado em 1/12/06 entre o Banco Pactual S/A e UBS Brasil Participações Ltda; 9. Protocolo e Justificação da Incorporação da UBS Brasil Participações Ltda pelo Banco UBS Pactual S/A, celebrado em 5/2/07; 10. Ata de Reunião de Sócios da UBS Brasil Participações Ltda, realizada em 5/2/07, em que se aprovou o Protocolo e Justificação de Incorporação da sociedade pelo Banco UBS Pactual S/A; 11. Comunicação do Banco UBS Pactual S/A ao Departamento de Organização do Sistema Financeiro do Bacen, protocolizada em 8/2/07, por meio da qual encaminha os documentos relativos à “...primeira etapa do projeto de reestruturação do grupo econômico UBS Pactual” (Protocolo e Justificação da Incorporação da UBS Brasil pelo Banco UBS Pactual S/A, Ata da Assembleia Geral Extraordinária dos Acionistas do Banco UBS Pactual S/A e Ata da Reunião de Sócios da UBS Brasil Participações Ltda); 12. Publicação no DOU (nº 40, de 28/2/07, Seção 3, p.42), pela Diretoria de Normas e Organização do Sistema Financeiro Nacional do Bacen, da aprovação da incorporação, “...transferência de controle acionário para UBS AG do Banco UBS Pactual S/A e de suas subsidiárias [...], nos termos do Contrato de Compra e Venda de 09.05.2006, operação que recebeu manifestação favorável da Diretoria Colegiada em sessão de 19.9.2006”, e reforma estatutária; 13. Comunicação do Bacen (Deorf/GTRJA2007/01063) ao Banco UBS Pactual S/A, de 1/3/07, cientificando-lhe sobre as aprovações acima; 14. Comunicação do Bacen (Deorf/GTRJA2007/06642) ao Banco UBS Pactual S/A, de 19/7/07, nos seguintes termos: Fl. 6584DF CARF MF Original Fl. 99 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 “Comunicamos que este Banco Central, por despacho do Sr. Chefe do Departamento de Organização do Sistema Financeiro, de 6.7.2007, publicado no Diário Oficial da União de 10.7.2007, aprovou a incorporação da UBS Brasil Participações Ltda (CNPJ 08.245.975), mediante versão da totalidade de seu patrimônio e consequente extinção, sucedendo-lhe a incorporadora em todos os direitos e obrigações, conforme deliberado na AGE de 5.2.2007. 2. Informamos que este Banco Central, ao aprovar a operação, não entrou no mérito de questões de competência de outros órgãos da Administração Pública Federal. 3. Anexamos documentação autenticada, para fins de arquivamento no Registro do Comércio.” 15. Parecer assinado por Sérgio Darcy da Silva Alves, Ex-Diretor de Normas e Organização do Sistema Financeiro do Bacen, datado de 6/5/14, “...a respeito dos procedimentos adotados para o exercício do controle de instituição financeira nacional e/ou adquirida à luz do arcabouço regulatório nacional, em especial o disposto no parágrafo único do art.52 do Ato das Disposições Transitórias, do artigo 14 da Resolução do Conselho Monetário Nacional n. 3.040, de 28 de novembro de 2002 e da Circular do Banco Central do Brasil n. 3.317, de 29 de março de 2006”. Da análise de tal documentação, vê-se que o Recorrente têm razão quando sustenta que a intenção de aquisição do Banco Pactual S/A pelo UBS AG submetida ao crivo do Bacen, em 2/6/06, já previa que se daria de forma indireta, por meio de sociedade holding que viria a ser constituída. Por outro lado, não permite concluir que a aquisição do Banco Pactual S/A por meio da holding UBS Brasil Participações Ltda, e não diretamente pelo UBS AG, decorreu de um imperativo normativo. As aprovações do Bacen reportaram- se às operações que lhe foram submetidas para fins de aquisição do controle acionário da instituição financeira nacional, que, de acordo com o Contrato de Compra e Venda, previa, é verdade, a possibilidade de participação de holdings. Em que pese no Parecer elaborado por Sérgio Darcy Consultores Associados Ltda haver a concordância de que a constituição de uma holding para exercer o controle do Banco Pactual S/A seguiu os preceitos determinados em especial no art.14 da Resolução CMN 3.040/02 e que decorrera de adequada interpretação do dispositivo à luz do caso concreto, nele não se concluiu taxativamente que o único caminho possível, à vista das normas de regulação, seria aquele. Aponta, de igual forma que o Recorrente, para o risco de não aprovação do negócio caso a aquisição houvesse sido direta. Vejamos: “[...] Ao longo do texto procuramos demonstrar as razões que levaram a expedição da Circular Bacen n. 3.317/2006, claramente vinculada à busca de fundamentação para ingresso no nosso País de uma instituição financeira estrangeira, sendo esse o foco principal do normativo, em atendimento ao disposto no art.52, parágrafo único da ADCT. Em seguida, conforme mencionado, o caso concreto passou a ser regido pelo regime previsto na Resolução CMN 3.040/2002, em especial do art.14. E com base no referido normativo, entendemos que a proposta da UBS AG de constituir uma holding para exercer o controle do Banco Pactual S.A segue os preceitos determinados no referido dispositivo normativo, visto o não enquadramento dos pretendentes em relação aos demais itens deste dispositivo legal. De fato, conforme já destacamos, a UBS AG realizou o pleito perante o BACEN de aquisição do controle do Banco Pactual S.A de forma indireta, por meio da holding UBS Brasil Participações Ltda, pois esta era a correta interpretação, para o seu caso, do artigo 14 da Resolução CMN 3.040/2002. Fl. 6585DF CARF MF Original Fl. 100 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Reafirmamos que a prévia análise do Bacen para encaminhamento à Presidência da República, na etapa de admissibilidade prevista no art.52 da ADCT, cingiu-se aos pontos previstos na Circular Bacen n 3.317/2006. Sendo de destacar que, como demonstramos ao longo do parecer, em nenhum momento a Presidência da República, por meio de decreto, entra na forma de como o controle societário estrangeiro é exercido. Ou seja, concordamos com o procedimento do UBS AG à época da operação, pois do ponto de vista legal a situação estava prevista no art.14 da Resolução CMN n. 3.040/2002, e esta optou exatamente no que se enquadrava. Não tenho dúvida em afirmar que a opção pela criação de uma holding pura, no âmbito do Sistema Financeiro do Brasil, atendeu totalmente aos objetivos do ato normativo em pauta, por dar melhores condições ao Banco Central de acompanhamento das diretrizes firmadas pelas instituições via sociedade holding. Ressaltamos que a estrutura societária para o fechamento da operação determinada no Anexo I do Voto BCB nº 277/2006 (aprovado pelo Voto CMN nº 093/2006) correspondeu à aquisição do Banco Pactual S/A nos exatos termos em que pleiteado pelo UBS AG: por meio da holding UBS Brasil Participações Ltda. Após a aprovação expressa da estrutura societária proposta, em atendimento ao artigo 14 da Resolução CMN 3.040/2002, também houve a aprovação dos atos concretos de fechamento da aquisição pela UBS Brasil Participações Ltda, conforme Comunicação do BACEN de 01/03/2007 (estrutura societária esta que era condizente com os termos do Voto BCB aprovado pelo CMN). Inclusive, assinalo que participações paralelas via holdings internacionais, cujo objetivo não era limitado, não foram aprovadas. Dessa forma, caso não fosse feito o pleito de aquisição do controle do Banco Pactual S.A de forma indireta, por meio da holding UBS Brasil Participações Ltda, existia o risco concreto e significativo de que a operação não fosse aprovada. Por fim, uma vez aprovada aquisição do controle do Banco Pactual S.A, não havendo mais o risco de que o pleito fosse negado pelo BACEN, o UBS AG pleiteou uma reestruturação societária que contemplava a incorporação de UBS Brasil Participações Ltda, tendo o BACEN aprovado tal reestruturação.” (destaquei) Observe-se que o douto parecerista, ao interpretar a legislação de regência, empregou o termo “risco”, a indicar uma probabilidade, não uma certeza, de insucesso na aprovação, pelo Bacen, caso a opção fosse pela aquisição do Banco Pactual S/A diretamente pelo UBS AG. Tais órgãos governamentais não decidiram que a aquisição do controle acionário do Banco Pactual S/A necessariamente deveria efetivar-se por meio de uma holding nacional. Aqueles apreciaram o pleito, repita-se, a partir deste cenário posto pelos requerentes. Além do mais, considerando que a constituição da holding não consistiu em condição para o fechamento do negócio, a aquisição direta poderia ter sido submetida ao Bacen. Caso fosse indeferida, aí sim, por eventual imperativo normativo do setor financeiro, também com lastro no Contrato de Compra e Venda, a aquisição indireta seria levada ao crivo de tal autarquia federal. Da forma como a autorização foi pleiteada desde o início, é inescapável concluir pelo motivo preponderante da redução tributária futura, ou melhor, em um um brevíssimo futuro. Se o intuito da defesa, ao refutar os argumentos da PGFN, era demonstrar que a criação da UBS Brasil Participações Ltda não objetivou unicamente a economia Fl. 6586DF CARF MF Original Fl. 101 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 tributária em debate, mas decorreu da necessária observância de norma regulatória, a documentação apresentada não confirma esta justificativa. Assim, os elementos carreados aos autos após o recurso voluntário não são capazes de afastar a conclusão anterior, de que, no caso concreto, as operações societárias buscaram afinal abusivamente construir, moldar, materializar a hipótese de incidência da regra de aproveitamento fiscal do ágio. Em suma, ao contratar a aquisição, UBS AG não condicionou o negócio à aprovação regulatória, e apenas registrou contratualmente que antes do Fechamento, a Adquirente pretende constituir uma Subsidiária integral sob as leis do Brasil, e ceder a tal Subsidiária, no todo ou em parte, os direitos e as obrigações da Adquirente, mas sem efeito liberatório de UBS AG. O contrato foi celebrado em 09/05/2006, e em 02/06/2006 UBS AG submeteu a operação à apreciação do BACEN. Em 31/07/2006 foi constituída UBS Participações e em 19/09/2006 a Diretoria do BACEN já havia emitido parecer favorável à transferência do controle acionário do Banco Pactual diretamente para UBS AG, assim como o Conselho Monetário Nacional aprovou esta operação em 27/09/2006, com a publicação do decreto presidencial favorável em 27/10/2006. Apesar disso, em 01/12/2006 UBS AG aumenta o capital social de UBS Participações para fechamento da aquisição com interposição de UBS Participações. Em 12/12/2006 o Banco UBS Pactual S/A submete ao BACEN a operação que resultaria na incorporação de 05/02/2007 e restauraria o controle direto de UBS AG na investida. Logo, o alegado risco justificaria, apenas, a cogitação de interposição de uma subsidiária integral, como feito contratualmente. Os eventos no processo regulatório permitem concluir que não era necessária a interposição de UBS Participações. Sua função, portanto, se circunscreveu a viabilizar a incorporação a ser invocada para dedutibilidade da amortização do ágio pago por UBS AG. Correta, assim, a glosa promovida. Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN. E, por não conceber a amortização fiscal do ágio pago na aquisição de investimentos como um benefício fiscal concedido aos investidores, esta Conselheira diverge dos fundamentos adotados pelo Colegiado a quo, mas também conclui que, no presente caso, não restou atendido o requisito legal de unificação da investidora e da investida, razão pela qual deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte com respeito ao ágio UBS. Com respeito ao ágio BTG, para além de infirmada sua existência em razão da glosa da parcela de R$ 375.856.328,07, embora sob outros fundamentos, esta Conselheira, como sequer perquire de semelhança da estrutura de aquisição com aquela exceção subentendida no âmbito do PND, concorda que as holdings interpostas se prestaram a viabilizar a amortização fiscal do ágio sem a unificação de investidor e investida, como exposto no mérito da matéria precedente, mormente tendo em conta o alinhamento neste ponto, do voto condutor do acórdão recorrido, com o entendimento do julgado anterior da matéria (Acórdão nº 1301-003.655, complementado e retificado, em razão de embargos, pelo Acórdão nº 1301-004.390): Ademais, aqui também surge a figura de uma segunda holding (a BTG PARTICIPAÇÕES II). Essa empresa, constituída na mesma data que a BTG INVESTIMENTOS, logo tornou-se sua controladora e acabou por assumir parte das obrigações vinculadas ao preço de recompra da recorrente. Como já anunciado, sua atuação na recompra totalizou o valor de R$ 1.141.468.318,60 (vide Tabela 13). Isto incluiu a supramencionada operação envolvendo a emissão de suas ações para pessoas físicas alienantes da primeira compra, parte dos depósitos para as pessoas físicas e uma transferência para uma empresa do Grupo UBS no exterior. De fato, no referido Acórdão nº 1301-003.655, o Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, embora referindo a falta de comprovação do fundamento do ágio em questão, Fl. 6587DF CARF MF Original Fl. 102 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 aqui superada no acórdão recorrido, assim se manifestou acerca da interposição das holdings na operação societária de recompra das participações societárias na Contribuinte: SEGUNDA OPERAÇÃO QUE DEU ENSEJO AO ÁGIO AMORTIZÁVEL – RECOMPRA DO PACTUAL PELO GRUPO BTG Conforme já abordado anteriormente, o ágio registrado na recompra do Pactual pelo Grupo BTG não poderia ser amortizado em razão da ausência de comprovação de estudos internos contemporâneos à operação que demonstrassem que o ágio, no momento de seu registro, tinha origem em rentabilidade futura do investimento adquirido. Mas há razão adicional para manter-se essa parcela da exigência, qual seja, a utilização de duas holdings a fim de que uma delas pudesse ser utilizada como empresa veículo e o ágio passasse, artificialmente, a ser amortizado, tal qual ocorrido na primeira operação analisada. Os ex-acionistas do BANCO PACTUAL resolveram recompra-lo do UBS AG. O contrato firmado em 11/05/2009 foi subscrito por UBS AG, UBS BRASIL INVESTIMENTOS LTDA., UBS INTERNATIONAL HOLDINGS BV, WARBURGO NOMINEES LTDA. e BTG INVESTMENTS LP. Com o fechamento da operação (18/09/2009), o grupo BTG voltou a deter a totalidade do controle acionário do Banco por intermédio de dois níveis de holdings, a saber: BTG PARTICIPAÇÕES II S.A., que por sua vez era subsidiária integral de BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S.A. (BTG INVESTIMENTOS). Salienta-se que as duas holdings foram constituídas em 12/06/2009, ou seja, praticamente um mês após a assinatura do contrato de compra e venda. É importante ressaltar que embora o contrato de compra e venda tenha sido firmado por BTG INVESTIMENTS LP, os pagamentos foram realizados BTG INVESTIMENTOS e BTG PARTICIPAÇÕES II S.A., e em maior parte destinados às pessoas físicas vendedoras da participação societária na primeira negociação do Banco. Tais pagamentos se referem à parcela diferida relativa ao contrato de compra e venda firmado em 2006, a título daquele montante que era devido pelo Grupo UBS e foi assumido pelo Grupo BTG – sendo que R$ 375.856.328,07 foi liquidado mediante emissão de ações da BTG PARTICIPAÇÕES II. Por fim, em 29/04/2010, BTG INVESTIMENTOS foi incorporada pelo BANCO PACTUAL, momento a partir do qual se deu início a novas amortizações do ágio por parte da Recorrente. A esse respeito, assim consta na decisão recorrida: Nesse caso, a interposição de empresa-veículo, isoladamente, não pode sustentar a glosa da amortização do ágio pago na reaquisição do Banco pelo Grupo BTG, porque cumpre reconhecer que se impunha a criação de ao menos uma holding, para figurar como adquirente do Banco, pois, conforme argumentado pela defesa, seria inviável, na prática, a participação individual das pessoas físicas no seu capital, seja porque as regras de controle precisariam ser previamente definidas, seja porque as obrigações assumidas junto ao GRUPO UBS (alienante) e aos SÓCIOS VENDEDORES do CCV 2006 precisariam estar concentradas em uma única entidade. De fato, haveria sim a necessidade da constituição de ao menos uma holding para que o negócio pudesse ser realizado, nos termos descritos pelo voto condutor do aresto recorrido. Contudo, a turma julgadora a quo não levou em consideração que a operação não se deu somente com a utilização de uma holding, mas sim duas. Para que restasse demonstrada razões extratributárias para a realização da operação, bastaria a utilização de BTG PACTUAL PARTICIPAÇÕES. Contudo, se assim procedesse, o ágio não poderia ser amortizado, e, somente por essa razão é que foi constituída e interposta a segunda holding BTG PACTUAL INVESTIMENTOS S.A., possibilitando que houvesse uma artificial “confusão patrimonial” entre investida e investidora a fim de que, aos olhos da Recorrente, esse Fl. 6588DF CARF MF Original Fl. 103 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 segundo ágio pudesse passar a ser amortizado e deduzido na apuração do lucro real e da CSLL. A justificativa apresentada pela Recorrente de manter uma nova estrutura nos mesmos moldes das anteriores em razão de questões societárias, a meu ver, não restou suficientemente comprovada e tampouco me parece suficiente a demonstrar razão extrafiscal que pudesse dar ensejo à amortização do ágio. Desse modo, pelas mesmas razões de direito já expostas em relação à primeira operação de ágio, voto por negar provimento também ao recurso em relação à amortização de ágio da 2ª operação. No voto condutor do acórdão recorrido subsistem não só o fundamento acima transcrito, que se alinha ao fundamento do Acórdão nº 1301-003.655, como também, o fundamento abaixo reproduzido, que se opõe, inclusive, à necessidade de interposição da primeira holding: Quanto à questão da utilização de empresa veículo, a recorrente faz referência à decisão de primeira instância proferida nos autos do processo nº 16682.722995/2015-66, que reconheceu a lógica e conveniência da estrutura adotada. Com efeito, não constatei nos autos nenhuma acusação acerca da procedência dos recursos utilizados pela BTG INVESTIMENTOS para o pagamento das duas parcelas acima referidas (R$ 3.302.872.306,41 e R$ 4.226.251,33). No entanto, a própria recorrente admite que os reais adquirentes eram as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG. Confira-se, nesse sentido, o seguinte trecho da sua impugnação. 6.20) Os investimentos dos SÓCIOS VENDEDORES no antigo Banco Pactuai S.A. sempre foram estruturados por meio de holding, seja para viabilizar o exercício do controle do banco, seja para viabilizar a compra e venda de ativos variados pelo Grupo BTG, como é comum ocorrer em grupos do gênero. 6.21) Por isso, durante pelo menos os dez anos que precederam sua venda ao GRUPO UBS, o antigo Banco Pactuai S.A. era controlado por PACTUAL S.A. que, por sua vez, tinha como acionistas diretos duas holdings - a NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA. e PACTUAL HOLDINGS S.A. -, sociedades estas que agrupavam as diversas pessoas físicas que participavam de forma indireta do banco, quais sejam, os SÓCIOS VENDEDORES. Assim, nada mais lógico que, ao decidirem recomprar o IMPUGNANTE, o GRUPO BTG o fizesse através de estrutura semelhante à anteriormente existente. 6.22) A criação de holdings - pelo menos de uma - para figurar como adquirente do IMPUGNANTE se impunha, pois seria inviável, na prática, a participação individual de 32 pessoas físicas no seu capital, seja porque as regras de controle precisariam ser previamente definidas mediante a interposição de ao menos uma holding, seja porque as obrigações assumidas junto ao GRUPO UBS e aos SÓCIOS VENDEDORES precisariam estar concentradas em uma única entidade. Em outras palavras, mais do que por mera conveniência, a utilização de ao menos uma holding para readquirir o controle do IMPUGNANTE era essencial. (grifei) Ora, se as pessoas físicas detentoras do Grupo BTG eram as reais adquirentes é bem provável terem sido elas que aportaram os citados recursos. De qualquer sorte, a BTG INVESTIMENTOS havia sido recém constituída e não dispunha de qualquer participação em outros negócios que pudessem auferir recursos próprios. Inexiste também evidências de que esses recursos tenham sido obtidos com terceiros. Além disso, se os reais adquirentes eram pessoas físicas residentes no País, o caso também não se assemelha com àquela exceção subentendida no âmbito do PND. Por isso, considero que houve, sim, a intermediação de uma empresa veículo com o propósito preponderante da economia tributária. A alegação de que seria inviável a participação de 32 pessoas físicas no capital da empresa investida não me convence. O negócio poderia ter sido concretizado e, depois, se necessário, constituída a holding. Fl. 6589DF CARF MF Original Fl. 104 do Acórdão n.º 9101-006.847 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.721723/2017-19 Novamente esta Conselheira concorda parcialmente com tais fundamentos, vez que não exige semelhança da operação com a estrutura admitida no Programa Nacional de Desestatização. Contudo, também aqui, se a compra direta pelas pessoas físicas do capital da investida não permitiria a amortização fiscal do ágio pago, este é um encargo a ser considerado na definição do preço da operação e que não autoriza a interposição de pessoas jurídicas apenas para constituir formalmente o cenário que a lei cogitou para permitir este aproveitamento. Por tais razões, esta Conselheira compreende que nesta segunda parte da segunda matéria, também deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte, vez que sob os fundamentos antes expressos por esta Conselheira, nem mesmo a interposição da primeira holding se prestaria a viabilizar a integração entre investidor e investida para fins de amortização fiscal do ágio. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Fl. 6590DF CARF MF Original

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10361173 #
Numero do processo: 10855.000559/2005-55
Data da sessão: Wed Dec 03 00:00:00 UTC 2008
Numero da decisão: 204-00.676
Decisão: RESOLVEM os Membros da QUARTA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Matéria: IPI- processos NT - ressarc/restituição/bnf_fiscal(ex.:taxi)
Nome do relator: JULIO CESAR ALVES RAMOS
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Numero do processo: 16561.720070/2011-23
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 12 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 01 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 1302-001.209
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Maria Angélica Echer Ferreira Feijó - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, Marcelo Oliveira, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Miriam Costa Faccin (suplente convocada), Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Nome do relator: MARIA ANGELICA ECHER FERREIRA FEIJO
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Interessado FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Maria Angélica Echer Ferreira Feijó - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, Marcelo Oliveira, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Miriam Costa Faccin (suplente convocada), Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente). Relatório No presente caso, estamos diante de retorno dos autos da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), que atendeu determinação oriunda de decisão judicial. Antes de compreendermos o que foi decidido pela CSRF, importante resgatar os principais detalhes do processo. A origem da controvérsia está na lavratura de dois Autos de Infração, relativos aos períodos de 2006 a 2010, sendo um de IRPJ no valor de R$132.749.529,12 e, o outro de CSLL, na quantia de R$46.068.431,99 (valor principal, multas de ofício qualificada e juros de mora). A acusação fiscal estava apoiada em três infrações: em razão da caracterização das seguintes infrações: (i) glosa de dedução de despesas com amortização de ágio interno RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 65 61 .7 20 07 0/ 20 11 -2 3 Fl. 6115DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 (infração 1); (ii) glosa de exclusão de reversões de provisões para garantia de dividendos (infração 2.1); e (iii) glosa da exclusão de provisões tributárias (infração 2.2). Segundo alega a Recorrente, o ágio ora questionado decorreu da expectativa de rentabilidade futura sua, de acordo com o que estaria atestado no Laudo de Avaliação elaborado em 07/11/2005 pela empresa Gallo Engenharia e Consultoria Empresarial, que reavaliou suas ações e concluiu que o seu valor econômico estimado, na data-base de 31/12/2005, equivaleria a aproximadamente R$ 246 milhões. Em 09/11/2005, a Recorrente incorporou sua controladora, Sardinelle Participações Ltda e passou a amortizar o ágio, no valor de R$ 234.277.000,00, a partir de dezembro daquele ano, em uma razão de 1/60 mensais. Para a acusação fiscal, a operação não passava de uma tentativa de planejamento fiscal, pois o ágio seria intragrupo. Para a Recorrente, a operação societária visava diversificação e segregação dos negócios voltados ao jornalismo impresso e outras mídias, propiciar a reavaliação dos negócios e ativos, preparação do grupo para aporte de capital de investidores estratégicos e, posteriormente, a abertura de capital (IPO). Após a apresentação de Impugnação (fls. 831-940) pelo sujeito passivo, a 4ª Turma da DRJ/SP1 julgou improcedente o pleito, conforme Acórdão nº 16-41.645 (fls. 1243- 1295), mantendo integralmente o crédito tributário exigido. Após a apresentação de Recurso Voluntário (fls. 1305-1468), o mesmo teve parcial provimento, nos seguintes termos do Acórdão nº 1101-001.097 (fls. 4.613/4.685), de 6 de maio de 2014: “Acordam os membros do colegiado em: 1) relativamente às glosas de amortização de ágio: 1.1) por unanimidade de votos, REJEITAR a arguição de decadência; 1.2) por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário relativamente à exigência principal, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Antônio Lisboa Cardoso e Marcos Vinícius Barros Ottoni; e 1.3) por maioria de votos, DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário relativamente à qualificação da penalidade, divergindo a Conselheira Edeli Pereira Bessa e o Presidente Marcos Aurélio Pereira Valadão; 2) relativamente à glosa de exclusão vinculada à provisão para garantia de dividendos, por unanimidade de votos, DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, votando pelas conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa e o Presidente Marcos Aurélio Pereira Valadão; 3) relativamente à glosa de exclusão de provisões tributárias, por unanimidade de votos, DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recuso voluntário; e 4) relativamente à aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício, por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Antônio Lisboa Cardoso e Marcos Vinícius Barros Ottoni. Foi designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa.” Fl. 6116DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 [grifos nossos] Logo após, houve a interposição de Recurso Especial (fls. 5272-5285) pela PGFN. Em síntese, ali discutiu-se a existência de divergência, pois o Acórdão Embargado teria entendido como incabível a qualificação da multa de ofício, ao mesmo tempo há casos idênticos com decisões antagônicas a do presente caso. O Recurso Especial da Fazenda foi admitido (fls. 5286-5289) e, na sequência, quando intimado a se manifestar. Na ocasião o Recorrente interpôs Embargos de Declaração (fls. 4735 – 4759), juntando documentos novos. Seu pleito estava fundamentado na existência de omissão, pois se a Turma Ordinária anterior havia cancelado definitivamente as glosas às provisões por débitos quando há decisão judicial transitada em julgado, também deveria ter analisado o que foi pedido a respeito da antecipação das despesas para os casos de pagamento ou reversão também quando há decisão judicial transitada em julgado. Os Embargos foram admitidos em parte e sem efeitos infringentes, de acordo com o entendimento desta Turma Ordinária no Acórdão nº 1302-002.111 (fls. 5.317/5.340). Irresignado, o contribuinte ainda interpôs Recurso Especial (fls. 5353-5402) sustentando existir divergência jurisprudencial em relação à oito teses: 1ª Tese Divergente: “Preclusão” da possibilidade de o Fisco questionar a Legalidade dos Atos societários que deram origem ao Ágio (2005). Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 150, § 4° do CTN. Indica como paradigmas o Acórdão n° 101- 97.084 e Acórdão nº 108-09.501; 2ª Tese Divergente: Validade do Ágio Gerado entre Partes Dependentes. Legislação interpretada de forma divergente: Artigos 7º e 8º da Lei n° 9.532/97. Indica como paradigmas o Acórdão nº 1301- 001.299 e Acórdão nº 1301-001.297; 3ª Tese Divergente: Opção Legal – Artigo 36 da Lei nº 10.637/02. Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 36 da Lei nº 10.637/02. Indica como paradigmas o Acórdão nº 1301-001.299 e Acórdão nº 1301-001.297; 4ª Tese Divergente: Inexistência de Previsão Legal para Adição, à Base de Cálculo da CSLL, da Despesa com a Amortização de Ágio Considerada Indedutível pela Fiscalização. Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 57 da Lei nº 8.981/95. Indica como paradigmas o Acórdão nº 107-07.315 e Acórdão nº 9101-002.310; 5ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Suposta Preclusão. Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 16, § 4° do Decreto n° 70.235/72. Indica como paradigmas o e Acórdão nº 9202-01.634 e Acórdão nº 2201-003.309; 6ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Verdade Material. Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 142 do CTN. Indica como paradigmas o Acórdão nº 9101-002.114 e o Acórdão nº 03-04.371; 7ª Tese Divergente: Nulidade dos Autos de Infração – Iliquidez e Incerteza do Crédito Tributário. Legislação interpretada de forma Fl. 6117DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 divergente: Artigo 142 da Lei nº 5.172/66. Indica como paradigmas o Acórdão n° 2202-003.151 e o Acórdão nº 107-07.369; 8ª Tese Divergente: Ilegalidade da Cobrança de Juros Sobre a Multa. Legislação interpretada de forma divergente: Artigo 161 do CTN. Indica como paradigmas o Acórdão nº 9101-00.722 e o Acórdão nº 1202-001.118. Por meio de despacho (fls. 5790-5811), a irresignação especial do contribuinte foi parcialmente conhecida em relação às teses: 1ª, 2ª, 3ª e 8ª. Após, interpôs Agravo (fls. 5819-5.838) visando o conhecimento das demais teses. Logo em seguida, também apresentou pedido de desistência parcial (fls. 5882-5885) apenas em relação às glosas de despesas com ágio. O Agravo foi inadmitido, conforme despacho de fls. 5974-5982. Em 19/09/2018, apresentou petição e documentos (fls. 6011 e ss.) referentes à decisão judicial que determinou o processamento e julgamento das matérias relacionadas ao tema "Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa)". Após a intimação da PGFN, com a apresentação de contrarrazões complementares (fls. 6043-6059), o processo foi pautado para julgamento na CSRF. O Acórdão nº 9101-006.386 (fls. 6065-6102), de Relatoria do Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, que contou com declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa, proferido em 6 de dezembro de 2022, determinou a apreciação, por esta Turma Ordinária, de documentos e razões trazidas em sede de Embargos de Declaração (fls. 4.735 e ss), em razão de determinação judicial. Abaixo está o resultado do julgamento: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, por ordem judicial, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte somente em relação às matérias “5ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Suposta Preclusão”, “6ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Verdade Material” e “7ª Tese Divergente: Nulidade dos Autos de Infração – Iliquidez e Incerteza do Crédito Tributário”. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em: (i) relativamente ao recurso da Fazenda Nacional, dar-lhe provimento para tornar insubsistente o acórdão recorrido relativamente à exoneração da qualificação da penalidade sobre as glosas de amortização de ágio, declarando-se a definitividade dessa matéria; e (ii) em relação ao recurso do Contribuinte, na parte conhecida, dar-lhe provimento, por ordem judicial, para determinar o retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação da prova trazida em embargos de declaração, bem como da arguição subsidiária de nulidade. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Após, o processo foi a mim distribuído em razão do antigo Relator não mais integrar esse Colegiado. É o Relatório. Fl. 6118DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 Voto Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Relatora. Resta para apreciação desta Turma Ordinária o que fora determinado em decisão judicial e cumprido pela CSRF, a qual determinou o retornou dos autos para apreciação do que diz respeito“aos tópicos glosa do saldo das supostas provisões – despesas de tributos com exigibilidade suspensa – preclusão e verdade material, itens II.5, II.6 e II.7, permitindo a produção de prova técnica pertinente e apreciando os argumentos relativos à matéria.” (fls. 6025 – dispositivo da decisão judicial nos autos do processo nº 1013917- 93.2017.4.01.3400). Quanto à esta questão pendente de análise, se faz importante recordar que ela é originária de razões e documentos trazidos em sede de Embargos de Declaração (fls. 4735 – 4759) pela Recorrente e que não foram admitidas (digo, dado efeitos infringentes) naquela ocasião. O principal argumento dos Embargos, na interpretação desta Conselheira, está no seguinte trecho: “Assim, os II. Conselheiros cancelaram (definitivamente) as glosa; relativas a supostas provisões de débitos por (a) estar comprovado o pagamento, nos casos de decisão transitada desfavorável ao contribuinte ou (b) por ter ocorrido a reversão da provisão, com o trânsito em julgado de decisão favorável ao contribuinte, extinguindo- se, assim, totalmente os itens (ii), (iii), (vi), (vii), (ix), (xiii), (xv), (xvi), (xvii), (xix), (xx); (xxi); (xxii) e (xxvi), e parcialmente o item (i), mantendo a glosa das demais. Contudo, a Turma Julgadora acabou sendo omissa quanto à aplicação do entendimento já decidido pelo acórdão recorrido, no que diz respeito ao reconhecimento da antecipação das despesas para os casos de pagamento (ocorrendo dec são judicial definitiva desfavorável) ou reversão das despesas (ocorrendo decisão judicial defhitiva favorável), quanto às glosas relacionadas nos itens (i), de forma parcial, (v), (viii), (x), (xi), (xii), (xiv), (xviii), (xxiii), (xxv), (xxvii) e (xxviii). De fato, conforme anexo parecer técnico de natureza contábil elaborado a pedido da Embargante (Doc. 03), as glosas relacionadas aos itens acima mencionados também deveriam ter sido canceladas por este E. CARF, na linha do quanto decidido no acórdão embargado, como se passará a detalhar item a item: (...)” Após ter se alçado do Poder Judiciário para reconhecimento do seu pleito, apresentou petição em 19/09/2018, com a decisão judicial (fls. 6011 e ss.), trazendo o seguinte pleito: “Contudo, tendo em vista a manifesta ilegalidade do não seguimento de parte das matérias aduzidas no Recurso Especial, a Requerente impetrou, em 11/10/2017, Mandado de Segurança com Pedido Liminar, requerendo: (i) novo e conclusivo julgamento dos Embargos de Declaração opostos, com a consequente apreciação do laudo técnico de natureza contábil e dos argumentos deduzidos nos referidos embargos em relação à prova em questão; ou ao menos (ii) o seguimento do Recurso Especial interposto relativamente aos itens 5, 6 e 7, os quais dizem respeito à "Glosa do Saldo das Supostas Fl. 6119DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa)" e consequente apreciação do laudo técnico de natureza contábil pela CSRF e dos argumentos relativos à matéria em questão. Assim, em 03/09/2018 sobreveio decisão por meio da qual o Desembargador Federal Hercules Fajoses deferiu o pedido de tutela atribuindo efeito suspensivo à Apelação interposta nos autos do Mandado de Segurança n° 1013917- 93.2017.4.01.3400, bem como determinando o processamento e julgamento das matérias relacionadas ao tema "Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa)" (Doc. 01). Confira-se: "Muito embora, na sentença (superveniente) tenha sido considerado que: "[...] não há que se falar em direito líquido e certo da impetrante de ter seus documentos novos apreciados em qualquer fase do PAF" (ID 2292880), proferi decisão liminar nos autos do Agravo de Instrumento supracitado, cujos fundamentos mantenho, vez que a matéria impugnada remanesce, bem como os requisitos ensejadores da medida pleiteada, cuja análise fora levada a efeito naquele momento processual. Transcrevo, por oportuno, a referida decisão proferida no Agravo de Instrumento n°1009957-47.2017.4.01.0000/DF: "Com essas considerações, defiro parcialmente o pedido de antecipação dos efeitos da tutela recursal para determinar que a agravada dê seguimento ao recurso especial interposto peia agravante quanto aos tópicos glosa do saldo das supostas provisões - despesas de tributos com exigibilidade suspensa - preclusão e verdade material, itens II.5, II.6 e II.7, permitindo a produção de prova técnica pertinente e apreciando os argumentos relativos à matéria. (ID 2292880) Desta feita, em cognição sumária e com fundamento nos artigos 294 e 300 do novel Código de Processo Civil, para dar efeito suspensivo DEFIRO A TUTELA DE URGÊNCIA DE CARÁTER INCIDENTE, à apelação, efetivando-se os estritos termos da decisão proferida anteriormente nos autos do Agravo de Instrumento n° 1009957- 47.2017.4.01.0000/DF." (...) Pelo todo exposto, requer-se o cumprimento da decisão judicial de modo que (i) esta E. CSRF receba e dê regular processamento ao Recurso Especial também quanto aos tópicos referentes a "Glosa do Saldo das Supostas Provisões relativas a Débitos Tributários com Exigibilidade Suspensa" (itens 5, 6 e 7 do Despacho de Admissibilidade), com a apreciação do laudo técnico de natureza contábil e respectivos argumentos; e (ii) consequentemente, seja cancelado o desmembramento promovido por meio da formalização do processo administrativo n° 16151.720271/2018-29 ou, ao menos, o seu apensamento ao presente processo, para que seja suspensa a exigibilidade do respectivo crédito tributário até o julgamento definitivo do Recurso Especial por esta E. CSRF.” Fl. 6120DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 Quando da análise pela CSRF (Acórdão nº 9101-006.386), o Relator, Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, assim decidiu – o qual foi acompanhado pelo Colegiado (fl. 6074): Como se vê, a referida decisão judicial, reconhecendo um risco de perecimento do direito pela busca da verdade material na hipótese de encerramento da discussão da glosa da exclusão de provisões tributárias (infração 2.2) na esfera administrativa, ordenou que se dê seguimento ao recurso especial interposto pela agravante quanto aos itens II.5, II.6 e II.7, permitindo a produção de prova técnica pertinente e apreciando os argumentos relativos à matéria. Nesse contexto, sopesando essa tutela em prol da verdade material com os princípios da ampla defesa e impossibilidade de supressão de instância, e considerando que esta C. Câmara Superior de Recursos Fiscais tem por função institucional dirimir divergência jurisprudencial em face de interpretações conflitantes da legislação tributária federal, e não inaugurar apreciação de prova, a meu ver a solução que melhor se adequa a efetividade do comando judicial em questão diante das regras que norteiam o processo administrativo fiscal federal, ainda que possa ser taxada de retrocesso processual, é a de determinar o retorno dos autos ao Colegiado a quo para que, à luz de toda documentação que foi acostada nos embargos de declaração (fls. 4.735 e seguintes), nova decisão seja proferida. A mesma conclusão é ressaltada na declaração de Voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa (fls. 6087-6102): Por fim, o exame de admissibilidade do recurso especial da Contribuinte negou seguimento, por ausência de prequestionamento, às matérias: 5ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Suposta Preclusão. 6ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Verdade Material. 7ª Tese Divergente: Nulidade dos Autos de Infração – Iliquidez e Incerteza do Crédito Tributário. (...) A Contribuinte apresentou agravo contra esta decisão e também impetrou o Mandado de Segurança nº 1013917-93.2017.4.01.3400. (...) Contudo, a Contribuinte dirigiu ao TRF/1ª Região pedido de tutela de urgência de caráter antecedente ao recurso de apelação, deferido sob os mesmos fundamentos da cautela liminar antes concedida parcialmente em sede de agravo de instrumento interposto contra o indeferimento da liminar no Mandado de Segurança referido. (...) Compreende-se, do exposto na decisão transcrita, que o vício presente nestes autos seria a rejeição dos embargos de declaração, que negou conhecimento ao parecer técnico então apresentado, e isto porque, Fl. 6121DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 embora referida prova tenha sido produzida depois do julgamento do recurso voluntário, prestava-se a demonstrar que a nova linha de argumentação adotada nesse julgamento, quanto à admissibilidade da dedução nas hipóteses de débitos objeto de processos judiciais transitados em julgado após 2006 e que tenham recebido o tratamento fiscal correto, autorizaria a dedutibilidade de outras parcelas glosadas. Em suma, no entendimento judicial, como o próprio CARF acolheu argumentos novos no julgamento do recurso voluntário e tais argumentos demandam a prova de pontos técnicos, há necessidade de elucidação desses pontos. Em tais circunstâncias, firmou-se que deveria ter sido oportunizado à Contribuinte demonstrar que os processos judiciais em relação aos quais houve glosa das deduções de despesas adequar-se-iam aos parâmetros erigidos pelo CARF para admitir a dedução. Embora reconhecendo que deveria ser procedido novo exame dos embargos de declaração, permitindo-se a dilação probatória rogada, a decisão judicial traz ressalva de que, para não haver retrocesso na marcha processual, deveria ser dado seguimento ao recurso especial interposto pela agravante quanto aos tópicos glosa do saldo das supostas provisões – despesas de tributos com exigibilidade suspensa – preclusão e verdade material, itens II.5, II.6 e II.7, permitindo a produção de prova técnica pertinente e apreciando os argumentos relativos à matéria. Observou-se, antes, que houve prequestionamento do tema nos embargos de declaração opostos contra a decisão que julgou o recurso voluntário. O I. Relator compreendeu que haveria ordem judicial determinando o conhecimento do recurso especial em relação às três matérias referidas e, em decisão de mérito, votou por dar parcial provimento ao recurso, com retorno dos autos ao Colegiado a quo para nova decisão dos embargos de declaração. A solução mostra-se adequada, mas a concordância desta Conselheira se dá com alguns esclarecimentos. (...) Por todo o exposto, considerando as ressalvas bem postas pelo I. Relator acerca da primeira alternativa de apreciação, esta Conselheira concorda com sua conclusão nestes dois primeiros pontos, no sentido de que o recurso especial fosse conhecido e provido por ordem judicial, com o retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação da prova trazida em embargos de declaração, porque ainda que se vislumbre, neste proceder, algum retrocesso processual, tal se dá em prol da ampla defesa e para se evitar supressão de instância em face de ambos os interessados no crédito tributário em litígio. (...) O presente voto, assim, é no sentido de: (...) CONHECER E PROVER, por ordem judicial, o recurso especial da Contribuinte nas matérias 5ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Fl. 6122DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 Suspensa) – Suposta Preclusão, 6ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Verdade Material e 7ª Tese Divergente: Nulidade dos Autos de Infração – Iliquidez e Incerteza do Crédito Tributário, determinando o retorno dos autos ao Colegiado a quo para apreciação da prova trazida em embargos de declaração, bem como da arguição subsidiária de nulidade. [grifos nossos] Assim, por meio de uma interpretação sistemática, entendo que cabe a esta Turma Ordinária, em cumprimento ao Acórdão CSRF nº 9101-006.386 e à decisão judicial, apreciar três argumentos – i.e. três teses remanescentes:  5ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Suposta Preclusão.  6ª Tese Divergente: Da Glosa do Saldo das Supostas Provisões (Despesas de Tributos com Exigibilidade Suspensa) – Verdade Material.  7ª Tese Divergente: Nulidade dos Autos de Infração – Iliquidez e Incerteza do Crédito Tributário. Concomitante à análise dessas teses, a decisão judicial indica a permissão para produção de provas técnicas (fls. 6025). Há nos autos “Parecer Técnico de Natureza Contábil” e anexos (fls. 4852-5232), produzido pela Recorrente, o qual não foi objeto de apreciação por este Colegiado. Assim, para evitar nulidades, entendo relevante a conversão do presente processo em diligência para que a Unidade de Origem se pronuncie sobre a análise e conclusões referidas no Parecer trazido pela Recorrente. Importante ressaltar que tal conversão não implica em retrocesso de marcha processual, muito pelo contrário. Serve para amadurecer a análise do caso e realmente produzir prova técnica – por meio do contraditório, e não de forma unilateral – a partir dos elementos técnicos já trazidos aos autos pela Recorrente. Porém, observo que antes de darmos prosseguimento à diligência para análise meritória das três teses remanescentes, entendo que há uma questão preliminar que também necessita ser endereçada em sede de diligência. É que a decisão judicial que foi observada pela CSRF foi proferida em caráter provisório, isto é, em tutela de urgência incidental, proferida em 3 de setembro de 2018. Como não localizei nos autos informação de que decisão provisória teria tornado definitiva e com trânsito em julgado, entendo que tal dúvida precisa ser dirimida junto à PGFN. Ocorre que, se tal decisão judicial não foi confirmada/mantida, a mesma perde o efeito e, portanto, não caberia mais a esta Turma Ordinária analisar referido pleito das três teses remanescentes. De todo exposto, proponho ao Colegiado para conversão do presente julgamento em diligência para: i) Baixar à origem para solicitar informações à PGFN a respeito do deslinde do processo nº 1013917-93.2017.4.01.3400, e se a decisão judicial de fls. 6020-6025 ainda produz efeitos perante este Conselho (se foi mantida por meio de decisão definitiva transitada em julgado). Fl. 6123DF CARF MF Original Fl. 10 da Resolução n.º 1302-001.209 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720070/2011-23 Caso a resposta seja negativa, o processo deverá retornar a este Colegiado para que seja avaliado a possibilidade de análise das teses remanescentes ou se o processo deverá ser extinto. Caso a resposta seja positiva, antes de o processo retornar a este Colegiado, deverá ser remetido à Unidade de Origem para: i) Intimar o contribuinte para juntada de cópia legível do “Parecer Técnico de Natureza Contábil” e anexos (fls. 4852-5232), pois algumas folhas não estão legíveis, à exemplo da fl. 4872, 4873, 4874, 48-75, etc. e demais documentos que puderem infirmar o seu direito; ii) Verificar se os documentos juntados pela Recorrente conforme intimação retro, comprovam o seu direito no que diz respeito à quais são os valores corretos das antecipações de despesas para os casos de pagamento (ocorrendo decisão judicial definitiva favorável E DESFA.), além das glosas relacionadas nos itens (i), (v), (viii), (x), (xi), (xiv), (xviii), (xxiii), (xxv), (xxvii) e (xxviii) conforme fundamentado pela Recorrente em seus Embargos de Declaração, precisamente nos argumentos de folhas 4743-4747. iii) Considerando a informação trazida pelo patrono quais parcelas já foram quitadas por pagamento. iv) Pela análise realizada, indicar ao final sua conclusão sobre a prova juntada aos autos e a procedência ou não do direito da Recorrente; Ao final, a autoridade diligenciadora deverá elaborar relatório e deverá dar ciência à contribuinte para que se manifeste no prazo de 30 (trinta) dias. Em seguida, o processo deverá retornar para julgamento. Ante o exposto, voto por converter o julgamento em diligência nos termos do voto acima. (documento assinado digitalmente) Maria Angélica Echer Ferreira Feijó Fl. 6124DF CARF MF Original

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Numero do processo: 19985.721539/2014-00
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Apr 03 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2011 GLOSA DE DEDUÇÃO DE PENSÃO ALIMENTÍCIA JUDICIAL. O direito de deduzir dos rendimentos tributáveis os valores pagos a filha a título de pensão alimentícia cessa a partir da idade limite fixada na legislação, momento a partir do qual não podem mais ser considerados dependentes para fins do imposto de renda, salvo se comprovada incapacidade física ou mental para o trabalho ou, quando maiores até 24 anos de idade, ainda estejam comprovadamente cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau. GLOSA DE DEDUÇÃO A TÍTULO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA E FAPI. Somente a dedução com a contribuição à previdência privada PGBL/FAPI devidamente comprovada, limitada a doze por cento do rendimento, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte pessoa física, deve ser acatada. É indedutível da base de cálculo do IRPF as contribuições do produto VGBL.
Numero da decisão: 1002-003.275
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário, (documento assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ailton Neves da Silva, Fenelon Moscoso de Almeida, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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O direito de deduzir dos rendimentos tributáveis os valores pagos a filha a título de pensão alimentícia cessa a partir da idade limite fixada na legislação, momento a partir do qual não podem mais ser considerados dependentes para fins do imposto de renda, salvo se comprovada incapacidade física ou mental para o trabalho ou, quando maiores até 24 anos de idade, ainda estejam comprovadamente cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau. GLOSA DE DEDUÇÃO A TÍTULO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA E FAPI. Somente a dedução com a contribuição à previdência privada PGBL/FAPI devidamente comprovada, limitada a doze por cento do rendimento, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte pessoa física, deve ser acatada. É indedutível da base de cálculo do IRPF as contribuições do produto VGBL. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário, (documento assinado digitalmente) Ailton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ailton Neves da Silva, Fenelon Moscoso de Almeida, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 98 5. 72 15 39 /2 01 4- 00 Fl. 130DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão 16-65.349 - 19ª Turma da DRJ/SP1, Sessão de 05 de fevereiro de 2015 que julgou improcedente a manifestação de inconformidade da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: O processo refere-se à notificação de lançamento de fls. 17/23 lavrada em face do contribuinte acima identificado, em decorrência de procedimento interno de revisão de Declaração Anual de Ajuste de Imposto de Renda Pessoa Física relativo ao exercício 2011, ano calendário 2010, por meio da qual foi retificado o imposto a restituir anteriormente apurado de R$ 17.968,44 para R$ 1.593,68. De acordo com o contido na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal, fls. 18/21, a autoridade fiscal procedeu ao lançamento das seguintes infrações na notificação fiscal em exame: Glosa de Dedução Indevida de Previdência Privada e Fapi – R$ 24.365,00 - referente a Mapfre Vera Cruz Vida e Previdência S/A e Sul América Seguro de Pessoas e Previdência S/A, nos valores respectivos de R$ 19.593,00 e R$ 4.772,00, cujos pagamentos foram realizados pela empresa Empo - Empresa Curitibana de Saneamento e Construção Civil Ltda, conforme boletos, cópia de cheques e do Razão Analítico apresentados, não sendo comprovado os ressarcimentos à empresa conforme solicitado na intimação; Glosa de Dedução Indevida de Pensão Alimentícia Judicial – R$ 32.619,00 – referente a filha Emanuelle Juliana Cunha, nascida em 10/10/84, por tratar-se de maior conforme normas de Direito de Família do Código Civil; Glosa de Dedução Indevida de Despesas Médicas – R$ 2.560,00 – para os prestadores de serviços Unidade de Neurologia Clínica e (R$ 600,00 e R$ 400,00) e Ademir Roberto Brunetto (R$ 1,560,00), cujos comprovantes apresentados referem-se a pagamentos realizados no ano calendário de 2011; Da Impugnação Transcorrido o prazo regulamentar para apresentação de defesa ou pagamento do débito em epígrafe, o contribuinte apresentou manifestação tempestiva às fls. 02/14 por intermédio de advogado, anexando procuração com poderes específicos às fls. 15, documentos às fls. 16 e 24/79, alegando em síntese que:  com relação às despesas médicas glosadas o contribuinte entende como correta a posição da autoridade fiscal, haja vista que se referem a despesas ocorridas em janeiro de 2011;  o valor pago a sua filha Emanuelle decorre da ordem judicial proferida nos autos n.° 1652/1998 de conversão de separação em divórcio, sendo que a sentença proferida determinou que o Sr. Ênio pague 3 (três) salários mínimos mensais à ex-mulher e outros 16 salários mínimos mensais, a serem partilhados entre seus filhos (dos quais está incluída a Srta. Emanuelle), a título de pensão alimentícia, conforme integral do processo, em anexo;  a referida decisão judiciai não fixou data para o término da pensão alimentícia, motivo pelo qual, o notificado não pode deixar de pagá-la, sob pena de sofrer sanções legais;  no processo não consta termo de encerramento, consequentemente, continua válido e produzindo efeitos até hoje, podendo os valores pagos serem deduzidos da base de Fl. 131DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 cálculo do imposto de renda;  o contribuinte sequer foi notificado para apresentar qualquer documentação comprobatória dos pagamentos efetivados a título da pensão alimentícia a sua filha Emanuelle;  apresenta neste ato cópia da DIRPF 2010/2011 da Emanuelle Juliana Cunha, que comprova que a mesma recebeu a importância de R$ 32.619,60 no ano de 2010 a título exclusivo de pensão alimentícia;  a autoridade fiscal age com total má fé, pois o contribuinte não apresentou qualquer documento da empresa Empo que pudesse caracterizar que aquela seria a responsável pelos pagamentos e que não teria sido ressarcida pelo contribuinte;  o contribuinte foi categórico ao afirmar que os pagamentos foram efetivados por ele e os únicos documentos que possuía à época eram os informes de rendimentos, documentos idôneos para comprovar os pagamentos à título de PGBL, não se fazendo necessário quaisquer outros para se comprovar tais operações;  após a manifestação do contribuinte protocolada em 02/04/2014, a autoridade fiscal agindo totalmente em má fé e contradição com as informações e documentos apresentados consignou a informação falsa no sentido de que a responsável pelos pagamentos teria sido a empresa Empo, no entanto não apresentou qualquer prova para sustentar suas alegações;  requer acolhimento da impugnação e cancelamento da exigência imposta; A 19ª Turma da DRJ/SP1 julgou improcedente a manifestação de inconformidade, ratificando a decisão da Delegacia de jurisdição da contribuinte, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2011 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. GLOSA DE DEDUÇÃO INDEVIDA COM DESPESAS MÉDICAS. Consoante o disposto no artigo 17 do Decreto n.º 70.235/1972, com as modificações introduzidas pela Lei n.º 9.532/1997, considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. GLOSA DE DEDUÇÃO DE PENSÃO ALIMENTÍCIA JUDICIAL. O direito de deduzir dos rendimentos tributáveis os valores pagos a filha a título de pensão alimentícia cessa a partir da idade limite fixada na legislação, momento a partir do qual não podem mais ser considerados dependentes para fins do imposto de renda, salvo se comprovada incapacidade física ou mental para o trabalho ou, quando maiores até 24 anos de idade, ainda estejam comprovadamente cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau. GLOSA DE DEDUÇÃO A TÍTULO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA E FAPI. Somente a dedução com a contribuição à previdência privada PGBL/FAPI devidamente comprovada, limitada a doze por cento do rendimento, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte pessoa física, deve ser acatada. É indedutível da base de cálculo do IRPF as contribuições do produto VGBL. DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados Fl. 132DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão aquela objeto da decisão. Impugnação Improcedente Outros Valores Controlados Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário basicamente requerendo a reforma do Acórdão, nos seguintes termos: (...) 2 - DA NULIDADE DO ACÓRDÃO ANTE A FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO QUANTO À CONCLUSÃO FEITA EM RELAÇÃO AO PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA No início da autuação fiscal, contestou-se a dedução dos pagamentos efetuados à previdência privada em relação ao valor a ser pago a título de imposto de renda, sob a alegação de que o ônus do pagamento da contribuição não recaiu sobre o contribuinte, mas sim sobre a empresa Empo (CNPJ 76.024.876/0001- 30). Veja-se, então, que a causa do lançamento/glosa não foi acerca da natureza do plano (se PGBL ou VGBL), mas, sim, quem definitivamente arcou com as custas do plano de previdência privada PGBL. No entanto, quando prolatado o r. acórdão, para surpresa do recorrente, houve alteração da fundamentação do lançamento pela C. DRJ/SP1, na medida em que passou a considerar como motivo do lançamento/glosa a natureza do plano de previdência privada, sustentando uma errônea afirmação em meras deliberações e expressando, ainda, que os informes de rendimentos não seriam documentos aptos para comprovar os pagamentos efetivados a título de PGBL. Melhor dizendo, considerou-se tão descabida a .alegação da autoridade fiscal no momento da lavratura da Notificação de Lançamento que, nas razões do acórdão n° 16- 65.349 que ora se combate, se alterou o teor decisório quanto à dedução da contribuição à previdência privada para se discutir qual o tipo de produto que foi adquirido pela contribuinte (se considerado PGBL, como afirmado pela contribuinte, ou VGBL). A nulidade do acórdão já se presencia nesse ínterim, posto que, ao se alterar a motivação que fundou o lançamento inicial e a glosa intrínseca a ele, a) suprimiu-se o direito de defesa do contribuinte que se inicia na fase da impugnação e; b) a autoridade administrativa que proferiu o acórdão agiu além da sua competência, posto que não lhe cabe alterar as razões do lançamento, sendo possível apenas a sua análise quanto a sua validade (se o lançamento foi correto ou não). (...) O que se destacou no acórdão foi a diferença no tratamento tributário entre o PGBL e o VGBL, sem, contudo, demonstrar o motivo de ter sido considerado o VGBL como plano adquirido pelo contribuinte, quando nos próprios documentos anteriormente apresentados (informes de rendimentos) há o destaque da nomenclatura do plano PGBL. Em outras palavras, analisando os argumentos do Fisco, nos deparamos com o seguinte raciocínio: a) o contribuinte não apresentou as provas adequadas, b) da análise dos informes de rendimentos se depreende que se referem ao VGBL, que este possui tratamento tributário diverso do PGBL e c) — por isso — deve ser mantida a glosa realizada pela autoridade fiscal. Fl. 133DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 No entanto, forçosamente, se questiona qual o fundamento para se considerar como VGBL o plano de previdência privada adquirida pelo contribuinte? Ressalta-se que os diversos esclarecimentos feitos no acórdão não justificam as afirmações expostas nele próprio, sendo que o seu conteúdo — via de consequência — se torna inócuo quando comparado com as provas apresentadas (informes de rendimentos que apontam o tipo de plano de previdência como PGBL). (...) Assim, como exaustivamente destacado, a DRJ/SP1 não apontou quais os motivos que a levaram a afirmar que o estereotipo da previdência privada adquirida pela contribuinte se trata do plano VGBL, emergindo clara nulidade no acórdão n° 16-65.349, vez que suas explanações são destituídas de argumentos que as afirmem diante dos documentos apresentados (informes de rendimentos financeiros que destacam a nomenclatura do plano PGBL). Destarte, tendo em vista que, além de haver errônea alteração na fundamentação legal pelo órgão julgador quanto à exigência inicial, as exposições feitas na r. decisão recorrida não contém real motivação que as atrelem a sua respectiva conclusão (de que o plano de previdência privada é o VGBL), .pugna-se pela nulidade do acórdão n° 16- 65.349, determinando-se ainda o retorno do processo à DRJ, para que seja proferido novo julgamento. 3 - DO DIREITO 3.1 - DA DEDUÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO À PREVIDÊNCIA PRIVADA E OS INFORMES DE RENDIMENTOS Dando continuidade ao debate, verifica-se, então, uma conclusão equivocada quando comparada aos documentos apresentados anteriormente (informes de rendimentos e declarações relacionadas ao IRPF), os quais não só são capazes de comprovar o direito de dedução, mas também qual a modalidade dos produtos adquiridos pelo contribuinte. Assim, ao contrário do que foi exposto no acórdão ora recorrido, não há necessidade de apresentar quaisquer outros documentos para confirmar o direito de dedução dos pagamentos feitos a tal título em face do IRPF ou até mesmo confirmar a modalidade dos produtos adquiridos pelo contribuinte. (...) Desta feita, caso não seja reconhecida a nulidade arguida no tópico anterior, pugna-se pelo provimento deste recurso para reconhecer a desnecessidade da apresentação de outros documentos além daqueles já anteriormente apresentados (informes de rendimentos e declarações do IRPF) e, via de consequência, anular a glosa realizada pela autoridade fiscal quanto à dedução da contribuição à previdência privada. 3.2 - DAS PENSÕES ALIMENTÍCIAS E DA IMPOSSIBILIDADE DA GLOSA EFETUADA. Conforme pode-se verificar no Acórdão n° 16-65.349, a autoridade fiscal afirma que "a Lei expressa de forma clara e textual a impossibilidade de dedução da base de cálculo do imposto de renda, de valores pagos como pensão alimentícia além do que foi estabelecido por meio de processo judicial, acordo homologado judicialmente ou por escritura pública, não podendo ser deduzida, portanto qualquer outra importância resultante de mera liberalidade do contribuinte" (grifo dele). Fl. 134DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Pela afirmação acima colacionada, percebe-se que o Fisco entendeu como "liberalidade do contribuinte" os pagamentos feitos a título de pensão alimentícia, vez que — segundo ele — o dever de sustento atrelado ao contribuinte* em razão de sua filha já se exauriu quando esta atingiu a maioridade civil. (...)Cumpre esclarecer que a decisão judicial proferida no processo 1652/1998, que determinara ao Sr. Ênio, ora recorrente, o pagamento de pensão alimentícia, não consta o termo de encerramento, consequentemente, contínua válida e produzindo efeitos até hoje, podendo os valores pagos serem deduzidos da base de cálculo do imposto de renda, conforme previsão contida no art. 78 do RIR. Em outras palavras, os valores pagos a título de pensão alimentícia não ultrapassam qualquer limite estabelecido na decisão judicial pertinente a esta questão, não podendo se falar em "liberalidade do contribuinte" ou qualquer outra expressão que denote uma faculdade deste em relação aos pagamentos de pensão alimentícia ou seu respectivo valor. (...)Diante do exposto, com fundamento no art. 78 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 3.000/1999) e no entendimento da jurisprudência deste E. CARF (inclusive Súmula CARF n° 98), deve ser julgado procedente o presente recurso, para afastar glosa com relação aos pagamentos efetivados pelo contribuinte a título de pensão alimentícia para Emanuelle Juliana Cunha, em cumprimento da decisão judicial proferida nos autos 1652/1998, em trâmite na ia Vara da Família de Curitiba. 4. - DO REQUERIMENTO. Ante a todo o exposto, pugna-se pelo recebimento do presente recurso voluntário, com efeito suspensivo, requerendo desde já que seja julgado procedente para: a) declarar a nulidade do Acórdão n° 16-65.349, ante a errônea alteração da fundamentação legal feita pelo órgão julgador quanto à exigência fiscal inicial, e/ou a ausência de motivos que levaram o Fisco a considerar o plano de previdência privada como sendo VGBL, nos termos da fundamentação deste recUrso, determinando-se o retorno do processo à DRJ, para que seja proferido novo julgamento. b) caso não seja reconhecida a nulidade arguida no item anterior, pugna-se pelo provimento deste recurso para reconhecer a desnecessidade da apresentação de outros documentos além daqueles já anteriormente apresentados (informes de rendimentos e declarações do IRPF) e, consequentemente, anular a glosa realizáda pela autoridade fiscal quanto à dedução da contribuição à previdência privada. c) julgar procedente o recurso interposto, haja vista que, de acordo com o art. 78 do RIR (Decreto n° 3.000/1999) e entendimento sedimentado por este E. CARF, as despesas dom pensão alimentícias judiciais podem ser deduzidas da apuração do IRPF, vez que a decisão judicial que determinou os pagamentos a tal título ainda é válida e produz seus efeitos perante não só ao contribuinte, como também aos órgãos administrativos. É o relatório. Voto Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa , Relator. Admissibilidade Fl. 135DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do artigo 23-B da Portaria MF nº 343/2015 (Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais “RICARF”), com redação dada pela Portaria MF nº 329/2017, Portaria CARF n° 6.786/2022, Portaria MF nº 1.634/2023 e Portaria CARF/ME n° 2.605/2022. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto dele conheço. DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO ACÓRDÃO O recorrente arguiu preliminar de nulidade ante a falta de fundamentação quanto à conclusão feita em relação ao plano de previdência privada nos seguintes termos, in verbis: No início da autuação fiscal, contestou-se a dedução dos pagamentos efetuados à previdência privada em relação ao valor a ser pago a título de imposto de renda, sob a alegação de que o ônus do pagamento da contribuição não recaiu sobre o contribuinte, mas sim sobre a empresa Empo (CNPJ 76.024.876/0001- 30). Veja-se, então, que a causa do lançamento/glosa não foi acerca da natureza do plano (se PGBL ou VGBL), mas, sim, quem definitivamente arcou com as custas do plano de previdência privada PGBL. Melhor dizendo, considerou-se tão descabida a .alegação da autoridade fiscal no momento da lavratura da Notificação de Lançamento que, nas razões do acórdão n° 16- 65.349 que ora se combate, se alterou o teor decisório quanto à dedução da contribuição à previdência privada para se discutir qual o tipo de produto que foi adquirido pela contribuinte (se considerado PGBL, como afirmado pela contribuinte, ou VGBL). A nulidade do acórdão já se presencia nesse ínterim, posto que, ao se alterar a motivação que fundou o lançamento inicial e a glosa intrínseca a ele, a) suprimiu-se o direito de defesa do contribuinte que se inicia na fase da impugnação e; b) a autoridade administrativa que proferiu o acórdão agiu além da sua competência, posto que não lhe cabe alterar as razões do lançamento, sendo possível apenas a sua análise quanto a sua validade (se o lançamento foi correto ou não). Em outras palavras, analisando os argumentos do Fisco, nos deparamos com o seguinte raciocínio: a) o contribuinte não apresentou as provas adequadas, b) da análise dos informes de rendimentos se depreende que se referem ao VGBL, que este possui tratamento tributário diverso do PGBL e c) — por isso — deve ser mantida a glosa realizada pela autoridade fiscal. (...) Assim, como exaustivamente destacado, a DRJ/SP1 não apontou quais os motivos que a levaram a afirmar que o estereotipo da previdência privada adquirida pela contribuinte se trata do plano VGBL, emergindo clara nulidade no acórdão n° 16-65.349, vez que suas explanações são destituídas de argumentos que as afirmem diante dos documentos apresentados (informes de rendimentos financeiros que destacam a nomenclatura do plano PGBL). Destarte, tendo em vista que, além de haver errônea alteração na fundamentação legal pelo órgão julgador quanto à exigência inicial, as exposições feitas na r. decisão recorrida não contém real motivação que as atrelem a sua respectiva conclusão (de que o plano de previdência privada é o VGBL), .pugna-se pela nulidade do acórdão n° 16- 65.349, determinando-se ainda o retorno do processo à DRJ, para que seja proferido novo julgamento. Fl. 136DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Compulsando os autos as e-fls. 18 em que se demonstra a descrição dos fatos que geraram a referida glosa, temos o seguinte, in verbis: DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL Dedução Indevida de Previdência Privada e Fapi. Glosa do valor de R$ ********24.365,00, indevidamente deduzido a título de contribuição á Previdência Privada e Fapi, por falta de comprovação, ou cujo ônus não tenha sido do contribuinte, ou cujo benefício não tenha sido deste ou de seus dependentes, ou ainda em virtude de adequação do valor da dedução declarada ao limite percentual de 12% dos rendimentos considerados, após alterações, na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração de rendimentos. Glosas das contribuições a previdência privada declaradas pagas a Mapfre Vera Cruz Vida e Previd. SA e a Sul América Seg de Pessoas e Previd. SA nos respectivos valores de R$ 19.593,00 e R$ 4.772,00 cujos os pagamentos foram realizados pela Empo Empr Curitibana de Saneam e Constr Civil Ltda conforme boletos, recibos, cópias de cheques e cópia do Razão Analítico apresentados e não comprovados os ressarcimentos a empresa cfe solicitado na intimação. Enquadramento Legal: Art. 8.Q, inciso II, alínea 'e', da Lei n.Q 9.250/95, art. 11 da Lei n.Q 9.532/97; arts. 73, 82 e § 1Q., 83 do Decreto n.Q 3.000/99 - 2I2/99; art. 61 da Medida Provisória n.Q 2.158-35/2001. Nesse sentido, ainda no cotejo dos documentos, resta claro que ao recorrente, antes do lançamento, foi oportunizado o esclarecimento por meio da Intimação Fiscal nº109/2014 de e-fls. 65 na intenção do fisco de confirmar a modalidade dos produtos adquiridos se PGBL ou VGBL, conforme mencionado no Acórdão recorrido, in verbis: Intimação Fiscal nº109/2014 Nos termos dos artigos S.35 e 928, do Decreto 0 3.000. de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto de Renda (R1R199), e do Art. 71 da Medida Provisória n°2.158-35, fica o contribuinte INTIMADO a apresentar. no prazo de 20 (vinte) dias a contar do recebimento desta, no endereço informado no quadro Local para comparecimento, ou na unidade da Secretaria da Receita Federal do Brasil mais próxima, os documento,. (originais e cópias) e esclarecimentos abaixo relacionados. Com a finalidade de instruir o procedimento de malha, Exercício 2011, Ano-Calendário 2010, apresentar: 1- Apresentar o Livro Diário e o Livro Razão da empresa EMPO Empresa Curitibana de San. e Construção Civil Ltda contendo os lançamentos de ressarcimentos do. pagamentos efetuados a: 1.1- MAPFRE Vera Cruz Vida e Previdência SA e a Sul América Seguros de Pessoa e Previdência S/A. Comprovantes de pagamentos a título de ressarcimento a empresa EMPO (cheques compensados, ordem bancária, depósito bancário, etc). (...)A resposta ao presente Termo deverá ser prestada por escrito, datada e assinada pelo contribuinte, ou seu representante legal, devidamente munido de procuração que lhe forneça poderes para atendê-la. O não atendimento à presente intimação no prazo fixado ensejará lançamento de oficio. no termos do art. 84 1, inciso 11, do RIR199. Fl. 137DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Destaco ainda, que no final da intimação fiscal já havia a advertência ao contribuinte que ausência de resposta no prazo fixado redundaria o lançamento de oficio nos termos do art. 841, inciso II, do RIR199 e de fato o contribuinte não atendeu a referida intimação. Sendo assim, entendo que a questão arguida na nulidade, na verdade se trata do objeto do mérito propriamente dito, ou seja, definir se o plano de previdência aderido pelo recorrente seria ou não passível de dedução da base de cálculo do imposto de renda devido. É preciso destacar que não há qualquer alteração no critério jurídico entre o lançamento e o Acórdão recorrido, uma vez que em razão da omissão do contribuinte em trazer aos autos documentos que sustentassem a dedução inserta na sua Declaração de Ajuste Anual, o fisco procedeu com o lançamento esperado por ausência de prova, ainda que no processo em apreço contenha os comprovantes de rendimentos emitidos pela Mapfre Vera Cruz Vida e Previdência S/A no valor de R$ 19.593,00 (e-fls. 61) e SUL AMÉRICA SEGUROS DE PESSOAS E PREVIDÊNCIA S/A no valor de R$ 4.772,00 (e-fls. 62), porém como o contribuinte não informou o produto da adesão, não restou ao fisco confirma as deduções pretendidas. Assim, entendo que não há qualquer nulidade do Acórdão, tampouco há qualquer prejuízo na defesa no recorrente que exerceu em todas as etapas do processo administrativo o seu direito de ampla defesa e contraditório . DO MÉRITO O propósito recursal se trata de Notificação de Lançamento de Imposto de Renda Pessoa Física, ano-calendário 2010, decorrente da revisão efetuada pela autoridade lançadora por meio da qual foi apurada como glosas de deduções de despesas médicas, pensão alimentícia e deduções indevidas de previdência privada/FAPI. No entanto, no Recurso Voluntário o contribuinte apenas devolve a matéria a este colegiado referente a glosa de pensão alimentícia deduções indevidas de previdência privada/FAPI as quais serão analisadas em separado. DA DEDUÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO À PREVIDÊNCIA PRIVADA A respeito da dedução da contribuição à previdência privada, resta controvertido a possibilidade ou não de se deduzir o pagamento efetuado pelo recorrente a Mapfre Vera Cruz Vida e Previd. SA e a Sul América Seg de Pessoas e Previd. SA nos respectivos valores de R$ 19.593,00 e R$ 4.772,00. O recorrente afirma na sua manifestação de inconformidade que seriam pagamento a titulo de PGBL e, portanto, passíveis de dedução da base de cálculo do IRPF do ano em apreço nos termos do parágrafo 2º, inciso II do artigo 74 do RIR cumulado com o artigo 11 da Lei 9532 de 1997. No entanto, ao cotejar a documentação anexada aos autos , sobretudo os Informe de Rendimentos da Mapfre Vera Cruz Vida e Previdência S/A (e-fls. 61) e da SUL AMÉRICA SEGUROS DE PESSOAS E PREVIDÊNCIA S/A, entendo que não é possível confirmar, nos Fl. 138DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 referidos documentos se tratar de PGBL e, como o recorrente não atendeu a intimação fiscal no sentido de demonstrar a natureza do objeto contratado. Assim, diante da impossibilidade da informação sobre a modalidade do plano de previdência, não sendo possível identificar se o investimento está inserido na modalidade VGBL ou PGBL, conforme, “caput” do art. 73, do RIR/1999, todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Assim, as alegações desacompanhadas de documentos que comprovem de forma inequívoca a sua dedução, não são eficazes para afastar a glosa. Desse modo, considerando, o valor declarado, deve-se manter a glosa de 24.365,00, sendo o valor de R$ 19.593,00 em razão da Mapfre Vera Cruz Vida e Previdência S/A (e-fls. 61) e o valor de R$ 4.772,00 em razão da SUL AMÉRICA SEGUROS DE PESSOAS E PREVIDÊNCIA S/A (e-fls. 62). DA DEDUÇÃO DA PENSÃO ALIMENTÍCIA No que diz respeito a glosa da dedução da pensão alimentícia o o Acórdão recorrido assim se pronunciou em suma pela impossibilidade, no seguintes termos, in verbi: (...)Vê-se, outrossim, que a Lei expressa de forma clara e textual a impossibilidade de dedução da base de cálculo do imposto de renda, de valores pagos como pensão alimentícia além do que foi estabelecido por meio de processo judicial, acordo homologado judicialmente ou por escritura pública, não podendo ser deduzida, portanto, qualquer outra importância resultante de mera liberalidade do contribuinte. Assim, o que a lei permite deduzir da base de cálculo do Imposto de Renda são os valores efetivamente pagos a título de pensão alimentícia, cabendo ao contribuinte comprovar o efetivo dispêndio. (...)Dessa forma, o direito a redução da base de cálculo do imposto de renda mediante dedução de pagamentos efetuados a título de pensão alimentícia judicial abrange os valores correspondentes ao dever de sustento, ou seja, até que o alimentando atinja a maioridade civil, e desde que atendidos os requisitos legais e comprovado o efetivo pagamento. Exceção a essa regra é o caso de filhos maiores inválidos e de maiores com até 24 anos de idade que comprovadamente estejam em curso superior ou técnico de segundo grau, com fundamento no art. 77 do RIR/99. Pagamentos efetuados a filhos que não se enquadrem na condição de menoridade, ou nas situações especiais previstas na legislação não geram direito a redução da base de cálculo mediante dedução. (...)Passando-se ao caso concreto, fica mantida a glosa referente aos valores declarados como pagos a filha Emanuelle Juliana Cunha, nascida em 10/10/84, que contava com 26 anos de idade no ano calendário de 2010 (fls. 43) No Recurso Voluntário, o recorrente apresentou o pedido de reforma fazendo o seguinte contraponto, in verbis: Fl. 139DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 Pela afirmação acima colacionada, percebe-se que o Fisco entendeu como "liberalidade do contribuinte" os pagamentos feitos a título de pensão alimentícia, vez que — segundo ele — o dever de sustento atrelado ao contribuinte* em razão de sua filha já se exauriu quando esta atingiu a maioridade civil. (...)Cumpre esclarecer que a decisão judicial proferida no processo 1652/1998, que determinara ao Sr. Ênio, ora recorrente, o pagamento de pensão alimentícia, não consta o termo de encerramento, consequentemente, contínua válida e produzindo efeitos até hoje, podendo os valores pagos serem deduzidos da base de cálculo do imposto de renda, conforme previsão contida no art. 78 do RIR. Em outras palavras, os valores pagos a título de pensão alimentícia não ultrapassam qualquer limite estabelecido na decisão judicial pertinente a esta questão, não podendo se falar em "liberalidade do contribuinte" ou qualquer outra expressão que denote uma faculdade deste em relação aos pagamentos de pensão alimentícia ou seu respectivo valor. Nesse contexto não assiste razão ao contribuinte uma vez que o motivo da glosa da dedução da pensão alimentícia prestada a filha Emanuelle Juliana Cunha, nascida em 10/10/84, que contava com 26 anos de idade no ano calendário de 2010 (fls. 43) se deu em razão do contexto fático esbarrar em condicionante legal expressa firmada no parágrafo 2º, inciso III do artigo 77 do RIR 1999 e por não se subsumir em nenhuma outra hipótese legal que permitisse a dedução pretendida em razão da idade de sua filha, in verbis: Art. 77. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida do rendimento tributável a quantia equivalente a noventa reais por dependente (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, inciso III). III - a filha, o filho, a enteada ou o enteado, até vinte e um anos, ou de qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho; § 2º Os dependentes a que referem os incisos III e V do parágrafo anterior poderão ser assim considerados quando maiores até vinte e quatro anos de idade, se ainda estiverem cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau (Lei nº 9.250, de 1995, art. 35, § 1º). Vale ressaltar ainda, que para efeitos fiscais, não comprovada as exceções legais em caso de filhos maiores inválidos e de maiores com até 24 anos de idade que comprovadamente estejam em curso superior ou técnico de segundo grau, com fundamento no art. 77 do RIR/99, ainda que a decisão judicial proferida no processo 1652/1998, que determina que recorrente proceda com o pagamento de pensão alimentícia sem termo final, o recorrente não poderá deduzir da base de cálculo do IRPF os valores pagos a titulo de danos morais em razão da norma legal supramencionada. Nesses termos, mantenho a glosa a titulo de pensão alimentícia no valor de R$ 32.619,60. CONCLUSÃO Pelo exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de nulidade arguida e, no mérito, negar-lhe provimento. Fl. 140DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1002-003.275 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 19985.721539/2014-00 (documento assinado digitalmente) Fellipe Honório Rodrigues da Costa Fl. 141DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10855.001659/98-18
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Apr 12 00:00:00 UTC 2005
Data da publicação: Tue Apr 12 00:00:00 UTC 2005
Ementa: PIS. PRECLUSÃO De acordo com o art. 17 do Decreto nº 70.235/72, estão preclusas as questões não agitadas na peça impugnatória. Recurso não conhecido.
Numero da decisão: 204-00.003
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso por preclusão.
Nome do relator: JORGE FREIRE
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Recorrente Recorrida AUTO POSTO COMERCIAL DOI LTDA. DRJ em Campinas - SP PIS. PRECLUSÃO De acordo com o art. 17 do Decreto nO 70.235/72, estão preclusas as questões não ágitadas na peça impugnatária. Recurso não conhecido. • •• Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: AUTO POSTO COMERCIAL DOI LTDA. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso por preclusão. Sala das Sessões, em 12 de abril de 2005. ~.~//~ ~~("c7f~ ~~~ro O~~ Jorge Fre~~ . Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Flávio de Sá Munhoz, Nayra Bastos Manatta, Rodrigo Bernardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Sandra Barbon Lewis e Adriene Maria de Miranda. Imp/fclb 1 . , Processo n2 Recurso n2 Acórdão n2 Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes .10855.001659/98-18 127.540 204-00.003 I"CC~IFI I •• ____ . ~ec~!"rente AUTO POSTO COMERCIAL DOI LTDA. l c'.<!(~. DA F1\1E}JOA • 2" C~'''; • . I- _ ,~"""""_.~".~_--.B~:;~i~i~\EGOí'; O~'::"~li3?- RELATÓRIOI----~~=l O objeto do presente processo versa sobre lançamento de oficio do PIS COm h e na LC n° 7170, por falta de recolhimento no período de março de 1993 a setembro de 1995. Ocorre que a empresa, consoante Termo de Encerramento (fls. 133/135), na ação judicial 88.0012371-6, obteve liminar para afastar a incidência da portaria MF 238/84, que determinava que a contribuição dos comerciantes varejista de derivados de petróleo e álcool etílico hidratado seria recolhida pelos estabelecimentos fornecedores na condição de substitutos tributários daqueles. Posteriomente, quando do decisum, foi assegurado aos impetrantes, postos de gasolina, o direito de recolher o PIS após seus faturamentos (fls. 69/106). No julgamento dos embargos dessa decisão, o magistrado autorizou o levantamento de todos depósitos efetuados pelas distribuidoras. Assim, não tendo a empresa recolhido o PIS sobre aqueles produtos, foi levado a efeito a presente exação. Tendo a r. decisão mantido o lançamento em seu todos, a empresa, inconformada, interpôs o presente recurso voluntário, no qual, em síntese, alega, inovando em relação aos seus argumentos impugantórios, que a decisão judicial teria reconhecido um vazio jurídico na imposição do PIS. O recurso subiu sem depósito ou arrolamento com base em decisão nos autos do mandado de segurança 1999.61.10.002398-5 (fls. 208/210). lio rel""rio y / • 2 ~'---~--~---•.._- I ri:::'J. 01-\ FAZE:i'!OA - 0'.' .',., "I~ .._.~...,......._---..,..-..:::.._~~CO',.r.(.:R'- ,........ 1. l.!. ,.r .: ).rU,M O OR!Gll\iA: !/ BR',SiUi\.?P.i.Q.i ../Qç I VOTO C~~~~~H:~~RELATOR I--'=:~:.~:='~;'-~--'---------'-'IAnalisando a peça impugnatória em cotejo com as razões recursais, percebe-se que o contribuinte inovou em relação aos seus argumentos, vez que na peça impugnatória alegara que o AFRF não sendo inscrito no CRC faleceria de competência para lavrar auto de infração, pelo que deveria este ser declarado nulo, e, no mérito, aduzira, com base na antiga redação do S 3° do artigo 155 da Carta da República, que seriam imunes do PIS os contribuintes que realizassem operações, dentre outras, com derivados de petróleo e combustíveis. De outra banda, na peça recursal, abandonou essa linha de defesa e alegou, exclusivamente, em obtusa articulação, que o auto de infração teria afrontado a decisão judicial. Desta forma, tendo em vista que tais razões não foram esposadas à instância a quo, com arrimo no art. 17 do Decreto nO70.235/72, a matéria está preclusa, pelo que não que conheço dessas razões. Farte no exposto, , . ,.... • Processo nº Recurso nº Acórdão nº Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes 10855.001659/98-18 127.540 204-00.003 I "IT~ IFI. • NÃO CONHEÇO DO RECURSO .É como voto. Sala das Sessões, em 12 de abril de 2005. ti' JORGE FREIRE li 3 00000001 00000002 00000003

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Numero do processo: 11080.912734/2008-72
Data da sessão: Thu Sep 30 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Sep 30 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2002 a 30/04/2002 RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. É ÔNUS DO CONTRIBUINTE APRESENTAR A PROVA DO PAGAMENTO. DARF. FALTA DE LIQUIDEZ E CERTEZA. Para ver seu pleito deferido, a recorrente tem a obrigação de apresentar, nos autos, os documentos que provam as suas alegações, in casu, pagamento a maior. Recurso negado.
Numero da decisão: 3401-001.038
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: JEAN CLEUTER SIMOES MENDONCA
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S3-C4T1 FI 62 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo n° 11080.912734/2008-72 Recurso n° 523.860 Voluntário Acórdão n° 3401-01.038 — 4a Câmara / 10 Turma Ordinária Sessão de 30 de setembro de 2010 Matéria COFINS Recorrente FERRAÇO INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE FERRO E AÇO LTDA Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2002 a 30/04/2002 RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. É ÔNUS DO CONTRIBUINTE APRESENTAR A PROVA DO PAGAMENTO. DARF. FALTA DE LIQUIDEZ E CERTEZA. Para ver seu pleito deferido, a recorrente tem a obrigação de apresentar, nos autos, os documentos que provam as suas alegações, in casu, pagamento a maior. Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os mem , ros do colegiada por unanimidade dos votos, em negar provimento ao recurso, n s7, rmos gio votolãOefRelator. Participaram, do presente julgamento, os Conselheiros Emanuel Carlos Dantas de Assis, Jean Cleuter Simões Mendonça, Odassi Guerzoni Filho, Fernando Marques Cleto Duarte, 'Angela Sartori (Suplente) e Gilson Macedo Rosenburg Filho. Relatório Trata o presente processo de pedido de compensação da COFINS de novembro de 2004 (fis.20/24), com o crédito de suposto pagamento a maior, da mesma contribuição, efetuado em maio de 2002. O pedido foi feito por PER/DECOMP e transmitido em 14/12/2004 (f1.20), Em despacho decisório (f1.11) o pedido foi negado em razão da fiscalização não ter localizado o DARF indicado na PER/DCOMP. A contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (fis,01/10), a qual restou infrutífera diante do acórdão da URI em Porto Alegre/RS (fis.29/30) a qual entendeu que, para haver a compensação, o crédito precisa ter liquidez e certeza, o que é impossível sem a prova do pagamento indevido. Assim a DR.] . prolatou a seguinte ementa: "RESTITUIÇÂO/COMPENSAÇÃO - Direitos creditórios pleiteados via Declaração de Compensação — Nos termos do artigo 170 do Código Tributário Nacional, essencial a comprovação da liquidez e certeza dos créditos para a efetivação do encontro de contas. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido." A contribuinte foi intimada do acórdão da DRJ em 09/03/2010 (f1.33) e interpôs Recurso Voluntário em 16/03/2010 (fis.35156) alegando, em resumo, o seguinte: 1- Para se chegar à base de cálculo da COFINS, é necessário fazer as exclusões permitidas, conforme o § 2 0 da Lei 9318/98; 2- A aplicabilidade do § 2' da Lei 9.718/98 não depende de norma regulamentadora do Poder Executivo, pois trata-se matéria de reserva legal, conforme art. 99 da Constituição Federal; 3- Tem direito à compensação em decorrência de ter efetuado pagamento a maior; 4- O período compreendido entre a resolução n° 49 de 09 de outubro de 1995, e a promulgação da Lei n° 9.715 de 25 de novembro de 1998, restou configurado um período de vaeatio legis onde não existia a obrigatoriedade de recolhimento do PIS (sic); Por fim, a recorrente pediu a refbrni do acórdão da DR.I para que seja reconhecido o seu direito líquido dos créditos pago indevidamente para a conseqüente homologação da compensação É o relatório. 2 Processo n° 11080 912734/2008-72 S3-C4T1 Acórdão n ° 3401-01.038 EL 63 Voto Conselheiro Jean Cleuter Simões Mendonça, Relator, O Recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento. Em seu Recurso Voluntário a recorrente suscitou diversas matéria, mas, ao que parece, olvidou-se da causa da não-homologação de sua compensação, qual seja, falta de comprovação de pagamento a maior. No despacho decisório (fis.11) a autoridade fiscal não adentrou no debate de retroatividade, represtinação ou impossibilidade de exclusão de valor de terceiro, como quer debater a recorrente. Simplesmente a autoridade fiscal informou que não localizou o DARF apontado pela contribuinte em sua PER/DCOMP. Veja-se o teor do despacho decisório: "Limite do crédito analisado, correspondente ao valor do crédito original na data de transmissão informado no PER/DCOMP: 6,688,65, Analisadas as informações prestadas no documento acima identificado, não foi confirmada a existência do crédito informado, pois o DARF a seguir, discriminado no PER/DCOMP, não foi localizado nos sistemas da Receita Federal", Como é possível notar da transcrição acima, a razão do não reconhecimento do crédito não o debate sobre necessidade de norma regulamentar. O crédito não foi reconhecido simplesmente porque não foi constatada a sua existência. No acórdão recorrido, a autoridade julgadora mencionou que a contribuinte não havia falado na prova do crédito e mesmo assim, a recorrente manteve sua tese de defesa, não apresentando a DCTF que prova o pagamento alegado. Sendo assim, não há outra desfecho a não ser negar o reconhecimento do crédito e a conseqüente homologação da compensação, haja vista ser do contribuinte a obrigatoriedade de provar a existência do pagamento a maior. Como o Despacho Decisório não tratou de matéria de direito, mas apenas de matéria de fato, as matérias de direito apresentadas pela recorrente não são capazes de levar este relator ao reconhecimento do crédito, motivo pelo qual deixo de apreciar as matérias trazidas pela recorrente, visto que não são relevante para o deslinde do processo. Ex positis,nego provimento ao Recurso Vo untário interposto, Jean Cleuter-S), Qe229:iskwa. 3

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