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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10708100 #
Numero do processo: 13897.720312/2015-22
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Nov 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO DUPLICADO. LITISPENDÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. A constatação de litispendência pela caracterização da identidade partes, da causa de pedir e do pedido com outro processo administrativo impede a instauração válida de um segundo processo idêntico a outro já em curso, vedando a decisão de mérito na solução do litígio posto a julgamento. Não conhecimento do Recurso Voluntário.
Numero da decisão: 1301-007.553
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer os recursos, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 8 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Eduardo Monteiro Cardoso – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Eduarda Lacerda Kanieski.
Nome do relator: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2005 PROCESSO ADMINISTRATIVO DUPLICADO. LITISPENDÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. A constatação de litispendência pela caracterização da identidade partes, da causa de pedir e do pedido com outro processo administrativo impede a instauração válida de um segundo processo idêntico a outro já em curso, vedando a decisão de mérito na solução do litígio posto a julgamento. Não conhecimento do Recurso Voluntário. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer os recursos, nos termos do voto do Relator. Sala de Sessões, em 8 de outubro de 2024. Assinado Digitalmente Eduardo Monteiro Cardoso – Relator Assinado Digitalmente Rafael Taranto Malheiros – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente), a fim Fl. 9235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 2 de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Eduarda Lacerda Kanieski. RELATÓRIO Trata-se de Recursos Voluntários (fls. 9.145/9.186 e 9.189/9.230) interpostos por ANTONIO CARLOS SETTANI CORTEZ e CLEIDE PEDROSA CORTEZ em face de acórdão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto (DRJ/RPO) que julgou improcedentes as Impugnações apresentadas, mantendo integralmente o crédito tributário. Referido crédito tributário decorre de Autos de Infração (fls. 4.406/4.498) lavrados para exigir IRPJ, CSLL, Contribuição ao PIS e Cofins do ano-calendário de 2005, em função das seguintes supostas infrações: (i) omissão de receita caracterizada pela falta ou insuficiência de contabilização de receitas de alugueis, (ii) omissão de receita caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, (iii) omissão de receitas não operacionais caracterizada pela insuficiência de contabilização e (iv) falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas. Os tributos foram acrescidos de juros de mora e multa de ofício. A penalidade foi aplicada na forma qualificada e agravada no caso da infração relativa aos depósitos bancários de origem não comprovada. Foi atribuída a responsabilidade tributária às pessoas físicas ANTONIO CARLOS SETTANI CORTEZ e CLEIDE PEDROSA CORTEZ com fundamento nos arts. 124, 134 e 135 do Código Tributário Nacional. Também houve a exigência de IRRF sobre pagamentos feitos sem causa ou destinados a beneficiários não identificados, com a aplicação da penalidade qualificada e agravada. A mesma Fiscalização deu origem ao PAF nº 13896.00707/2010-19, em que exigido o IPI relativo aos mesmos fatos. Por bem sintetizar a controvérsia, adoto parte do relatório presente no acórdão recorrido (fls. 9.059/9.081): Em ação fiscal levada a efeito contra a contribuinte em epígrafe, relativa ao ano- calendário de 2005, foi efetuado lançamento para exigência de crédito tributário nº valor total de R$ 69.681.520,75 (sessenta e nove milhões e seiscentos e oitenta e um mil e quinhentos e vinte reais e setenta e cinco centavos), conforme demonstrativo de fl. 1, tendo sido lavrados os seguintes autos de infração: [...] O Termo de Constatação Fiscal de fls. 2.110/2.138 descreve a ação fiscal, relatando as seguintes infrações apuradas: 1. Pagamento de dívidas da empresa por terceiros, com recursos próprios, por meio de dação em pagamento, representando receita não operacional, caracterizada por doações, correspondentes a ingressos não decorrentes das Fl. 9236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 3 atividades operacionais, que aumentam o patrimônio do donatário (CTN, art. 43; Decreto-lei nº 1.598, de 1977, art. 38, § 2º; Decreto-lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, VIII; e Lei nº 7.689, de 1988, art. 2º); 2. Créditos bancários não comprovados, relativos a transferências bancárias (RIR/1999, arts. 287 e 288); 3. Pagamentos a beneficiários não identificados, contabilizados como transferências a conta bancária de titularidade da contribuinte(RIR/1999, art. 675, § 3º; Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, art. 61, § 3º); 4. Receitas de aluguel de máquinas não contabilizadas (Lei nº 9.249, de 1995, art. 24; RIR/1999, arts. 251 e parágrafo único, e 288). Sobre os valores submetidos à tributação, referentes a créditos bancários sem comprovação de origem, foi aplicada multa qualificada, por entender a fiscalização que a contribuinte teria praticado atos que se enquadram nos arts. 71 e 72 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, incorrendo na hipótese prevista no § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, com redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, quais sejam: · Embaraço à fiscalização no início do procedimento fiscal; · Escrituração de conta bancária inexistente no Deustch Bank, com fins de acobertar os valores que transitaram pela conta no Banespa; · Apresentação de contratos de Cessão de Direitos Creditórios com diversas inconsistências, bem como de planilhas justificando créditos bancários por meio de desconto de duplicatas via Spinelli FIDC, sem qualquer relação com os valores creditados no banco; · Créditos bancários sem comprovação de origem e demais receitas omitidas em valores contrastantes com a receita informada à Receita Federal do Brasil (RFB) na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) original (R$ 0,00); · Conduta reiterada de não prestar à RFB as informações previstas na DIPJ; · Transferências efetuadas pela sócia e justificadas incoerentemente; · Diversas incoerências verificadas nas justificativas dos créditos bancários, sem qualquer respaldo em documentação idônea; · Passivo junto à CSN não contabilizado, bem como a quitação de parte do passivo escriturado com imóveis de propriedade dos sócios; · Indistinção entre os patrimônios da empresa e dos sócios, verificada nos empréstimos sem formalidades, nos pagamentos não contabilizados, nas dações em pagamento à margem da escrituração. Considerou o autuante que todos os elementos acima corroboram sua convicção de que não se pode considerar a completa omissão de informações à RFB como simples “erro humano” na digitação da DIPJ, como declara a contribuinte, mas Fl. 9237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 4 antes demonstram as condutas previstas na Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, arts. 1º e 2º. A multa referente à omissão dos créditos bancários foi agravada pela falta de apresentação de livros, documentos e arquivos, sem justificativas ou esclarecimentos, de acordo com o previsto no RIR/1999, art. 959, e na Lei nº 9.430, de 1996, art. 44. Com a alteração dos valores apurados pela contribuinte nos balancetes mensais, após a omissão de receitas, constatou-se o não-recolhimento das estimativas mensais de IRPJ e CSLL, exigindo-se a multa isolada de 50% do valor não recolhido mensalmente, com base no RIR/1999, arts. 222 e 843, c/c Lei nº 9.430, de 1996, art. 44, § 1º, IV, alterado pela Lei nº 11.488, de 2007, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 106, II, “c”. Os valores da CSLL, do PIS e da Cofins, reflexos do IRPJ sobre as receitas omitidas, foram apurados de acordo com a Lei nº 9.249, de 1995, art. 24, § 2º. Foram compensados, na apuração do IRPJ e da CSLL, os valores dos saldos de prejuízos operacionais e base de cálculo negativa de períodos anteriores. Foi efetuado o lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), relativo à multa isolada pelo IPI não lançado, com base nº Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto nº 4.544, de 26 de dezembro de 2002 (RIPI/2002)–, art. 448, com alterações do Decreto nº 4.859, de 14 de outubro de 2003, que foi objeto do processo nº 13896.000707/2010-19. Foram considerados responsáveis solidários, com base no CTN, arts. 124, 134 e 135, Cleide Pedroza Cortez (sócia administradora à época dos fatos) e Antonio Carlos Settani Cortez (sócio administrador). Notificada do lançamento em 04/05/2010, conforme autos de infração, a interessada, representada pela advogada Andréa da Silva Corrêa (procuração de fl. 2.356), ingressou, em 31/05/2010, com a impugnação de fls. 2.300/2.355, alegando, em suma: · cerceamento de defesa, tendo em vista que foi intimada, em 12/04/2010, a apresentar novos documentos no prazo de 5 (cinco)dias úteis, tendo requerido prazo suplementar de 30 (trinta) dias, sem que houvesse resposta da fiscalização quanto a esse pedido; · a tributação nos moldes efetuados evidencia aplicação de penalidade baseada em valores levantados por amostragem, o que evidencia “presunção”, que não pode embasar a autuação fiscal; · ocorrência do lapso prescricional, tendo a Receita Federal decaído do seu direito de cobrar da requerente qualquer parcela a título de tributo ou encargos relativo ao período de 01/2005 a 04/2005; · no caso da omissão de receitas não contabilizadas de aluguéis, houve erro contábil no registro da receita, pois, como praticamente não havia o Fl. 9238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 5 recebimento desses valores pela empresa, uma vez que eles sempre foram utilizados automaticamente para o pagamento de dívidas, a contabilidade equivocou-se a não fazer os registros; de outro lado, por um equívoco na contabilidade, a penalidade aplicada é deveras elevada; · no que se refere à omissão de receitas com base em depósitos bancários, a autuada apresentou todos os documentos exigidos pela fiscalização de que dispunha, pelos quais foi possível justificar todos os valores constantes das indigitadas contas-correntes, sua identificação etc.; · o autuante não se atentou que várias operações são oriundas de empréstimo de mútuo, conforme comprovam os documentos juntados à impugnação; · no termo de verificação fiscal, o auditor fundamentou as razões que levaram à lavratura do auto impugnado, desconsiderando todos os documentos apresentados tempestivamente pela autuada, e definiu como receita tributável o total da movimentação financeira, aduzindo que os valores transacionados pela empresa não tiveram tratamento contábil regular e que há inconsistência nos livros apresentados, o que os torna imprestáveis; · o fato de a empresa ter apresentado o livro Razão é de suma importância, pois é cediço que nele se encontram escrituradas todas as operações fiscalizadas, e, no caso vertente, ele foi acompanhado do Livro Caixa, que trouxe declinada toda a movimentação financeira da contribuinte, dia a dia; · a existência desses livros e a escrituração da movimentação financeira impediriam, em princípio, o arbitramento do lucro; · o auditor-fiscal assaca que os livros seriam imprestáveis, diante de discrepâncias encontradas, entretanto, em nenhum momento, especifica quais seriam essas discrepâncias; · até mesmo para fins de regularização por parte da contribuinte, as decisões administrativas devem ser fundamentadas, como determina a Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, arts. 2º, parágrafo único, VII, e 50, § 1º; · a agente fiscal argumenta em seu relatório que, nas relações das operações financeiras apresentadas pela contribuinte, haveria erro em algumas operações ou falta de justificativa; · por outra via, em relação aos documentos apresentados, foram acompanhados dos esclarecimentos pertinentes; · não obstante, nesse relatório foram citados outros documentos que seriam necessários ao convencimento da fiscalização, e o próprio contribuinte apresentou diversos documentos que não haviam sido solicitados quando das intimações, que não foram sequer considerados pela fiscalização; Fl. 9239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 6 · a omissão de receita ocorre apenas quando não há escrituração das operações financeiras ou a não comprovação da origem dos valores constantes de contas bancárias; · na situação em tela, toda a movimentação foi escriturada, bem como a origem de todos os depósitos foi apontada, de forma que inevitável o afastamento da presunção de omissão de receitas; · nem todo depósito efetuado em uma conta pode ser configurado como renda, portanto há movimentações financeiras da contacorrente que não são necessariamente renda, pois empréstimos não são renda, por exemplo; · são uníssonas, nesse sentido, as jurisprudências administrativas e judiciais, consoante Súmula nº 182, do extinto Tribunal Federal de Recursos (TFR); · conclui-se, portanto, que houve presunção no presente caso, sem quaisquer provas, não podendo ser aceito como correto; · por suposta irregularidade na apresentação da declaração do imposto de renda, a empresa seria, quando muito, penalizada por infração ao descumprimento de obrigações acessórias, desde que não sanasse tal erro no prazo assinalado pela fiscalização; · o fato de não haver registro regular desses livros não afasta a possibilidade de constatação da receita da contribuinte e, quando muito, justificaria a aplicação de uma penalidade por descumprimento de obrigação acessória, mas jamais afastaria as informações deles constantes, o mesmo ocorrendo no que se reporta à declaração de imposto de renda de pessoa jurídica apresentada de forma equivocada; · o equívoco perpetrado quanto à apuração da base de cálculo ocasiona cobrança de imposto sobre valor indevido, evidenciando exigência de imposto sem fato gerador, o que é expressamente proibido pela Constituição Federal (CF); · a legislação federal é bastante clara quando limita a receita obtida pelas empresas de “factoring”, como sendo representada pela “diferença entre a quantia expressa no título de crédito adquirido e o valor pago” (vide ADN Cosit nº 51, de 1994); · há erro no auto lavrado que nulifica o procedimento fiscal, conquanto são exigidos valores distorcidos da realidade, sendo que no caso do PIS e da Cofins, a situação é ainda mais gritante, pois há disposição legal expressa, que define a receita da empresa; · no que se refere às receitas não operacionais, a autuante considerou que a empresa possuía uma dívida com a CSN e para tanto utilizou recursos próprios para o pagamento, representando assim “efetivo ingresso de valores na empresa fiscalizada”; Fl. 9240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 7 · os bens imóveis que “seriam” utilizados para pagamento da dívida se encontram devidamente escriturados na contabilidade da empresa, informação que pode ser devidamente comprovada por meio dos lançamentos efetuados nos Livros Diário e Razão de 2002, cuja cópia já solicitou para sua contabilidade e deverá ser apresentada nos próximos dias; · os bens oferecidos em “dação” para pagamento da indigitada dívida nunca saíram da empresa, ou seja, nunca foram efetivamente transferidos para a CSN, portanto o valor que foi calculado em relação às dívidas da Kofar Nordeste, conforme descrito no item “Dação em Pagamento”, nunca foram quitadas, logo não há de se falar em “ingresso de valores” na empresa; · no que se refere à apuração reflexa do PIS, Cofins e CSLL, quaisquer impropriedades incorridas quando da apuração de omissão de receitas estão produzindo efeitos confiscatórios, já que não se consegue comprovar com exatidão que o que foi apurado de “lucro” corresponde necessariamente a receitas; · a agente fiscal não pode simplesmente, a seu exclusivo critério, formular exigência reflexa a título de demais impostos; · inexigibilidade da Cofins e do PIS, em face de diversas inconstitucionalidades; · nulidade do lançamento por falta de liquidez; · a multa aplicada é excessivamente grave, não encontra respaldo na situação fática, sendo que a falta de proporcionalidade ao caso gera excesso, podendo ser caracterizada como confisco, que é proibido pela CF, art. 150, IV; · conforme jurisprudência, o lançamento da multa qualificada de 150% deve ser minuciosamente justificado e comprovado nos autos, o que não ocorreu no presente caso; além disso, exige-se que o contribuinte tenha procedido com evidente intuito de fraude, nos casos definidos nos arts.71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964, sendo inadmissível a qualificação da multa de ofício sobre a falta de comprovação da origem dos recursos depositados em contacorrente bancária, a qual se trata de simples presunção de omissão de receitas, não caracterizando evidente intuito de fraude; · o próprio CTN, art. 112, dispõe que a lei tributária que define infrações, ou lhe comine penalidades, se interpreta da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto à capitulação legal do fato; à natureza ou às circunstâncias materiais do fato ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; à autoria, imputabilidade ou punibilidade; e à natureza da penalidade aplicável ou à sua graduação; Fl. 9241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 8 · a penalidade, se ficar comprovado o cometimento da infração, deve equivaler a, no máximo, dez por cento do valor devido a titulo de tributo; · cabe repudiar a taxa Selic como fator de juros, à vista de sua flagrante inconstitucionalidade; · a recusa da Administração em reconhecer a ilegalidade em sede administrativa não é o posicionamento mais correto diante da lei vigente; · mesmo a lei que regula os processos administrativos (Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 56) disciplina dessa forma. Requereu o reconhecimento da preliminar de nulidade da autuação fiscal ou, alternativamente, a alteração da base de cálculo utilizada, a exclusão do auto da tributação referente às contribuições sociais pela sua inconstitucionalidade, a substituição da multa aplicada em 225% por 10% e a substituição da taxa Selic por juros não superiores a 1%. Posteriormente, em 02/06/2010, a contribuinte apresentou a petição de fl.2.369, requerendo a juntada dos documentos de fls. 2.370/2.418, que não acompanharam a impugnação protocolada em 31/05/2010. Os senhores Antonio Carlos Settani Cortez e Cleide Pedrosa Cortez apresentaram, respectivamente, as impugnações de fls. 2.419/2.423 e 2.439/2.443, contra os Termos de Sujeição Passiva Solidária, alegando, em suma: · o autuante utilizou a desconsideração da personalidade jurídica de maneira desvinculada das bases jurídicas estabelecidas; · a contribuinte Kofar encontra-se em pleno funcionamento, possui domicílio certo e responde por todas as suas operações inclusive com patrimônio suficiente para garantir eventuais débitos apurados; · a excepcionalidade e a cautela típicas da aplicação da desconsideração da personalidade jurídica foram ignoradas; · a intimação por sujeição passiva aplicada ao caso resultou de uma conduta abusiva, onde foi ignorada a autonomia patrimonial da pessoa jurídica; · a desconsideração somente deve ser aplicada quando devidamente comprovado o desvio da função social que foi atribuído pelo Estado à pessoa jurídica; · a inclusão dos sócios no termo de responsabilidade solidária se mostra inoportuna e desnecessária, porque, além de a empresa executada existir e possuir bens, não há prova de que o sócio tenha agido com ilicitude ou excesso de mandato, o que, nos termos do CTN, art. 135, daria azo à sua responsabilização pelo débito da pessoa jurídica. Inicialmente, a DRJ proferiu o Acórdão nº 14-31.413, que rejeitou as alegações apresentadas, mas não conheceu da matéria relativa à responsabilidade tributária, sustentando Fl. 9242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 9 que “não compete às Delegacias da Receita Federal de Julgamento a apreciação da exclusão de pessoas arroladas como responsáveis solidárias pelos tributos exigidos do contribuinte.” Tal acórdão foi objeto de Recurso Voluntário, tendo sido proferido por este Carf o Acórdão nº 1402-001.548 (Rel. Cons. Frederico Augusto Gomes de Alencar, Sessão de 11/02/2014), ementado da seguinte forma: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2005 RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. EXCLUSÃO DE PESSOAS. COMPETÊNCIA PARA APRECIAÇÃO. As Delegacias da Receita Federal de Julgamento e o Conselho Administrativo Fiscal são competentes para apreciar alegações contrárias a inclusão de pessoas arroladas como responsáveis solidárias pelos tributos exigidos do contribuinte. Vale destacar o dispositivo do voto apresentado pelo Ilmo. Relator naquela oportunidade: Por todo o exposto, não vislumbro outra forma senão encaminhar meu Voto no sentido de anular a decisão de primeira instância a fim de que outra seja proferida com apreciação das razões de defesa apresentadas pelos coobrigados, Sr. Antonio Carlos Settani Cortez e Sra. Cleide Pedroza Cortez, relativamente à responsabilização que lhes foi atribuída, intimando-os do novo acórdão com abertura de prazo recursal conforme art. 33 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. Em face desse novo acórdão, a KOFAR PRODUTOS METALÚRGICOS LTDA. (“KOFAR”) não interpôs Recurso Voluntário. Em razão disso, o PAF nº 13896.000622/2010-22 – em que realizada a discussão inicialmente – foi remetido à PGFN, com a instauração deste Processo Administrativo de nº 13897.720312/2015-22 para que sejam julgados os recursos dos responsáveis (fls. 9.233). Nos seus Recursos Voluntários (fls. 9.145/9.186 e 9.189/9.230), os responsáveis ANTONIO CARLOS SETTANI CORTEZ e CLEIDE PEDROSA CORTEZ alegaram, em síntese: (i) Preclusão do direito de julgar a lide, tendo em vista o prazo máximo do art. 24 da Lei nº 11.457/07 e o princípio da duração razoável do processo; (ii) Decadência do crédito tributário, pois o lançamento teria ocorrido em 30/04/2010, só podendo abranger fatos ocorridos a partir de 30/04/2005 (iii) Não há que se falar em doação de imóveis dos sócios para a pessoa jurídica, pois não foram transferidos a esta. Ainda, não se verifica qualquer “doação/dação” dos imóveis nas matrículas, não havendo transferência nos termos do art. 1.245 do Código Civil. Após a suposta “dação”, a pessoa jurídica teria passado a dever para os seus sócios os mesmos valores antes Fl. 9243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 10 devidos, por conta da sub-rogação legal prevista no art. 346, III, do Código Civil; (iv) Haveria “erro grosseiro” na fixação da base de cálculo, pois (a) a escritura pública menciona o valor de R$ 9.000.000,00 e (b) deveriam ser pagas dívidas de duas empresas – Kofar Produtos (contribuinte) e Kofar Nordeste – , razão pela qual o benefício econômico seria no máximo de R$ 4.500.000,00; (v) A multa fixada seria nula, pois o E. STF teria entendimento no sentido de que a penalidade não poderia ultrapassar 100% (cem por cento) dos tributos exigidos; (vi) O arrolamento de bens seria ilegal, constituindo pressão política para o pagamento de tributo; (vii) A responsabilidade tributária atribuída aos administradores seria ilegítima, pois (a) no caso do art. 135 do CTN, a responsabilidade seria exclusiva dos sócios, razão pela qual a exigência do tributo em face do contribuinte tornaria a sua aplicação indevida, e não haveria infração à lei societária e (b) no caso do art. 124, I, do CTN, não haveria interesse comum. É o relatório. VOTO Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator. Os Recursos Voluntários foram interpostos em 27/05/2015 (fls. 9.145/9.189), dentro do prazo de 30 (trinta) dias contados das intimações (fls. 9.121/9.122), e subscritos pelos próprios responsáveis. Assim, presentes os pressupostos formais, conheço os recursos. Como relatado, este Processo Administrativo de nº 13897.720312/2015-22 foi criado após o julgamento da DRJ, realizado no PAF nº 13896.000622/2010-22, em que inicialmente processada a discussão. Ocorre que o PAF nº 13896.000622/2010-22 continuou sendo processado, com remessa a este Carf para o julgamento dos Recursos Voluntários interpostos pelos sujeitos passivos. Assim, a instauração deste Processo Administrativo e o seu encaminhamento para julgamento foram indevidas, sendo que a matéria pleiteada é integralmente objeto do outro processo, já julgado neste Carf por meio do Acórdão nº 1302-002.565 (Rel. Cons. Paulo Henrique Silva Figueiredo, Sessão de 22/02/2018), ementado da seguinte forma: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2005 Fl. 9244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 11 ARROLAMENTO DE BENS E DIREITOS. MATÉRIA DE JULGAMENTO. INCOMPETÊNCIA DO CARF. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais carece de competência para se pronunciar sobre o processo administrativo de arrolamento de bens e direitos do sujeito passivo. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. CONCOMITÂNCIA COM AÇÃO JUDICIAL. Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura, pelo sujeito passivo, de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial (Súmula CARF nº 1). MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS EM IMPUGNAÇÃO. APRESENTAÇÃO POSTERIOR AO CARF. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. As matérias não propostas em sede de Impugnação não podem ser deduzidas em recurso ao CARF em razão da perda da faculdade processual de seu exercício, configurando-se a preclusão consumativa, a par de representar, se admitida, indevida supressão de instância. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2005 LEI TRIBUTÁRIA. INFRAÇÃO. SÓCIO-ADMINISTRADOR. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. Incide na hipótese do art. 135, inciso III, do CTN os sócios-administradores que praticam atos com infração de lei, aí entendida também a legislação tributária. SÓCIOS-ADMINISTRADORES. INFRAÇÃO À LEI. RESPONSABILIDADE E SOLIDARIEDADE. MESMOS FUNDAMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. Aos sócios-administradores já responsabilizados por atos praticados com infração a lei, não pode ser atribuída a responsabilidade solidária por interesse comum embasada apenas nos mesmos atos. Deste modo, há verdadeira litispendência entre as demandas, com a repetição indevida de uma que já foi objeto de análise neste Carf, com as mesmas partes, objeto e causa de pedir (art. 337, § 3º, do CPC). Com isso, torna-se inviável o conhecimento dos Recursos Voluntários. Nesse sentido: RESTITUIÇÃO. DUPLICIDADE DE PEDIDO. IDENTIDADE PARTES, DE CAUSA DE PEDIR E DE PEDIDO. OCORRÊNCIA DE LITISPENDÊNCIA A constatação de litispendência pela caracterização da identidade partes, da causa de pedir e do pedido com outro processo administrativo impede a instauração válida de um segundo processo idêntico a outro já em curso, vedando a decisão de mérito na solução do Fl. 9245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.553 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13897.720312/2015-22 12 litígio posto a julgamento. (Acórdão nº 3001-001.672, Rel. Cons. Luis Felipe de Barros Reche, Sessão de 09/12/2020) LITISPENDÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO Não deve ser conhecido o recurso voluntário que tem as mesmas partes, causa de pedir e pedido. (Acórdão nº 3001- 002.065, Rel. Cons. Marcelo Costa Marques d’Oliveira, Sessão de 19/12/2021) Com base nesses fundamentos, proponho não sejam conhecidos os Recursos Voluntários interpostos pelos sujeitos passivos, que são objeto de análise no PAF nº 13896.000622/2010-22. Assinado Digitalmente Eduardo Monteiro Cardoso Fl. 9246DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10882.902898/2008-93
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Jun 03 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Fri Jun 03 00:00:00 UTC 2011
Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. NULIDADE. Não cabe à Administração suprir, por meio de diligências, mesmo em seus arquivos internos, má instrução probatória realizada pelo contribuinte. Sua denegação, pois, não constitui cerceamento do direito de defesa que possa determinar a nulidade da decisão nos termos dos arts. 59 e 60 do Decreto 70.235/72. PIS e COFINS. RECEITAS DE VENDAS A EMPRESAS SEDIADAS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. INCIDÊNCIA. Até julho de 2004 não existe norma que desonere as receitas provenientes de vendas a empresas sediadas na Zona Franca de Manaus das contribuições PIS e COFINS, a isso não bastando o art. 4º do decreto-lei nº 288/67.
Numero da decisão: 3402-001.317
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Os conselheiros João Carlos Cassuli Jr, Fernando Luiz da Gama Lobo d’Eça e Gustavo Junqueira Carneiro Leão votaram pelas conclusões.
Nome do relator: JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS
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SHERWIN WILLIAMS DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA  Recorrida  DRJ CAMPINAS    NORMAS PROCESSUAIS. NULIDADE. Não cabe à Administração suprir,  por  meio  de  diligências,  mesmo  em  seus  arquivos  internos,  má  instrução  probatória  realizada  pelo  contribuinte.  Sua  denegação,  pois,  não  constitui  cerceamento do direito de defesa que possa determinar a nulidade da decisão  nos termos dos arts. 59 e 60 do Decreto 70.235/72.  PIS e COFINS. RECEITAS DE VENDAS A EMPRESAS SEDIADAS NA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  INCIDÊNCIA.  Até  julho  de  2004  não  existe  norma  que  desonere  as  receitas  provenientes  de  vendas  a  empresas  sediadas na Zona Franca de Manaus das contribuições PIS e COFINS,  a isso  não bastando o art. 4º do decreto­lei nº288/67.    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Os conselheiros João Carlos Cassuli Jr,  Fernando  Luiz  da  Gama  Lobo  d’Eça  e  Gustavo  Junqueira  Carneiro  Leão  votaram  pelas  conclusões.  NAYRA BASTOS MANATTA ­ Presidente.     JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS ­ Relator.    EDITADO EM: 25/06/2011  Participou,  ainda,    da  sessão  de  julgamento  a  Conselheira  Sílvia  de  Brito  Oliveira.        Fl. 78DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     2 Relatório  A  empresa  acima  transmitiu  eletronicamente  diversos  PerdComp  comunicando compensações com direito creditório de PIS e COFINS que entende terem sido  recolhidos indevidamente nos períodos de apuração compreendidos entre 2000 e 2005.  As declarações eletrônicas foram examinadas inicialmente pela DRF Osasco,  que  considerou  inexistente o  direito  creditório  ao  constatar  que  ele  correspondia  exatamente  aos  valores  das    contribuições  espontaneamente  confessadas  pela  empresa  em  suas  DCTF.  Foram,  por  isso,  expedidos  despachos  decisórios  simplificados  não  homologatórios  das  compensações comunicadas.  Tais despachos foram objeto de manifestações de inconformidade em que a  empresa procurou  justificar o  seu direito pela  afirmação de que  teria  efetuado  recolhimentos  das contribuições  sobre  receitas obtidas  com a venda de produtos para empresas  sediadas na  Zona Franca de Manaus (ZFM) que ela entende serem isentas de ambas as contribuições em  todo o período. Reconheceu não  ter  retificado as DCTF anteriormente à entrega das Dcomp,  mas informou que estava procedendo a isso.  A empresa anexou diversos documentos à manifestação de  inconformidade.  Para  a  maioria  dos  processos,  mas  não  a  totalidade,  entre  eles  se  encontra  planilha  demonstrativa do valor pretendido, em que é discriminada, por nota fiscal, a receita obtida com  aquelas vendas. Mesmo nos processos em que consta tal  planilha,  ela  não veio acompanhada  dos próprios documentos fiscais ou livros fiscais ou contábeis.   Analisadas pela DRJ Campinas, as manifestações não foram acolhidas, ainda  que  tenha  sido  reconhecido que  a empresa  àquela  altura  já  retificara  as DCTF, pondo­as  em  conformidade  com  as  compensações  pretendidas.  Para  não  reconhecer  o  direito  creditório,  a  DRJ  ratificou o entendimento administrativo, objeto do Parecer PGFN nº 1789/2002, de que  até o período de apuração dezembro de 2000 não há qualquer ato que conceda isenção a tais  vendas  ou  qualquer  outra  forma  de  desoneração.  No  entender  da  administração,  apenas  no  período compreendido entre 22 de dezembro de 2000 e 25 de julho de 2004 há isenção quando  as vendas para a ZFM se enquadrem, ademais, nas disposições dos incisos IV, VI, VIII ou IX  da Medida Provisória 2037 e suas reedições. A partir de 26 de julho de 2004, passou a haver  desoneração, sob a forma de redução a zero das alíquotas, para toda e qualquer venda realizada  para aquela região, mesmo que não enquadrada nas disposições acima.  Destarte,  para os  recolhimentos  relativos  a  fatos geradores ocorridos  até  21  de dezembro de 2000 afirmou não haver o direito alegado. Para os recolhimentos relativos ao  período compreendido entre 22 de dezembro de 2000 e 26 julho de 2004 afirmou que caberia à  empresa provar que as vendas se enquadram nas disposições acima o que, sozinha, a planilha  untada (quando presente) não consegue fazer. Para recolhimentos posteriores, a julho de 2004  afirmou não ter a empresa juntado qualquer elemento comprobatório de seu direito, como lhe  competia, nem mesmo a mencionada planilha.  Os  recursos,  todos  ofertados  tempestivamente,  requerem  preliminarmente  a  nulidade  da  decisão  porque  teria  inovado  nos  fundamentos  do  despacho  decisório,  que  em  nenhum momento analisou o fundamento do pedido nem requereu esclarecimentos adicionais,  limitando­se a denegá­lo porque condizente com  confissão de dívida anterior. Também porque  a DRJ não analisou, com base nas informações de que dispõe internamente, a procedência do  pedido ao menos naqueles meses em que reconhece possível o direito alegado, o que também  Fl. 79DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.902898/2008­93  Acórdão n.º 3402­01.317  S3­C4T2  Fl. 2          3 constituiria cerceamento do seu direito de defesa.  No mérito, defende haver a isenção em todo  o período porque o decreto­lei 288, que criou a ZFM, teria equiparado as vendas para lá a uma  autêntica  exportação para  todos os  efeitos  fiscais  e que  tal  disposição ganhou o  status de  lei  complementar em virtude da edição, na mesma data, do Ato Complementar n 35/67, em que se  estendeu aquela equiparação a todas as zonas francas e áreas de livre comércio. Assim, desde  que reconhecida a isenção das contribuições para a receita de exportações (Lei Complementar  85/2002 e Lei nº 7.714/88) esta  também se aplicaria às vendas à ZFM e não poderia ter sido  revogada  por  lei  ordinária  como  pretendeu  a  Medida  Provisória  2037.  Afirma  que  esse  entendimento  já  seria  assente  no  Poder  Judiciário,  inclusive  objeto  de  decisão  liminar  concedida pelo Ministro Marco Aurélio na ADIn nº 310­1 que questionava tal revogação, o que  teria provocado a ausência do mesmo dispositivo nas reedições daquela MP. Aduz ainda que já  há diversas decisões do STJ reconhecendo a não incidência na hipótese, de que cita exemplo,  pugnando pela sua observância na esfera administrativa em respeito ao decreto 2.346/97.  É o Relatório.      Voto             Conselheiro JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS  Como dito, o recurso é tempestivo e a matéria nele versada é da competência  desta Seção do CARF. Dele conheço, pois.  Começando  pelas  preliminares  levantadas,  que  postulam  o  reconhecimento  da nulidade da decisão atacada, entendo que devam ser rejeitadas.  Isso porque, diferentemente do que afirma a empresa, não houve modificação  de fundamentação entre o despacho decisório e a decisão da DRJ. Com efeito, no momento em  que  apresentou  a  sua  declaração  eletrônica  de  compensação  as  informações  constantes  nos  controles internos da SRF eram suficientes para sua denegação, pois ao recolhimento apontado  correspondia débito reconhecido de mesmo valor.  Considero  perfeitamente  possível  que  a  análise  inicial  a  isso  se  restrinja  especialmente porque, como se sabe, as declarações de compensação não trazem campo para  que  o  declarante  explicite o motivo  de  o  recolhimento  ter  sido  indevido  ou  a maior. Nesses  termos, o primeiro requisito a ser observado é que o contribuinte não possua débito de mesma  magnitude  espontaneamente  confessado  ou  administrativamente  apurado.  Somente  ultrapassado  esse  requisito  é  que  deve  a  Administração  passar  ao  exame  da  liquidez  e  da  certeza do direito postulado, que serão apuradas em confronto com a legislação.   Destarte, é somente com o oferecimento da manifestação de inconformidade,  instauradora  do  litígio,  que  a Administração  terá  a  oportunidade  de  conhecer  os motivos  do  contribuinte, examiná­los e homologar ou não a compensação comunicada. É claro que nada  impede  que  ela  se  antecipe  a  isso  e,  já  no  âmbito  da  DRF,  requeira  do  contribuinte  esclarecimentos adicionais que lhe permitam, inclusive, homologá­la de logo. Não está a isso  Fl. 80DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     4 obrigada, entretanto, principalmente quando se reconhece o imenso número de declarações de  compensação diariamente transmitidas, muitas das quais sem qualquer fundamento.  Nessa ordem de idéias, penso que constitui cerceamento do direito de defesa  a eventual  recusa ao exame de  tais  razões somente porque a DCTF não  tenha sido retificada  previamente à entrega da Dcomp. Igualmente seria o caso se, concordando com a existência do  direito na forma pleiteada, a DRJ o houvesse denegado “por falta de provas” mesmo havendo  no processo planilha que mencionasse notas fiscais das operações.  Nenhuma  das  hipóteses  ocorreu  aqui.  De  fato,  os  processos  foram  implicitamente divididos pela DRJ em três grupos de acordo com o período de apuração a que  compete  o  recolhimento  supostamente  indevido.  Para  aqueles  ocorridos  na  vigência  da MP  1.858­7 (fevereiro de 1999 a 21 de dezembro de 2000) para aquele órgão julgador nada há a  examinar, dado que não reconhecido o próprio direito. Reitero que, para eles,  não há elemento  algum. Quanto ao período posterior, até julho de 2004, o motivo apontado pela empresa é, no  entender do órgão julgador de primeiro grau, insuficiente. Deveras, para a DRJ não basta que  as  vendas  tenham  como  destino  a  ZFM.  Seria  preciso  que,  ademais,  se  enquadrassem  nas  disposições isencionais já mencionadas.  Não considero caber à Administração a instrução probatória em substituição  ao  contribuinte  nem  é  isso  o  que  esta  Casa  tem  reconhecido,  como  postula  o  recurso.  Realmente,  há  decisões  que  determinam  que  a Administração  supra  a  ausência  de  um  dado  documento cuja apresentação deveria ter sido promovida pela parte. Mas tal entendimento não  tem o  alcance pretendido na defesa. Limita­se  ele  aos  casos  em que o próprio documento  já  esteja de  posse  da  administração  e  tenha  sido  difícil  ou  impossível  à parte  sua  apresentação  tempestiva.  Isso  se  dá,  por  exemplo,  com  documentos  tais  como  DARF  e  declarações  entregues.  Nesses  termos,  descabível  indeferir  uma  compensação  que  aponte  com  clareza  o  recolhimento  indevido  (data,  código  de  recolhimento)  simplesmente  porque  a  empresa  não  tenha  juntado  sua  cópia  nos  autos,  o  mesmo  se  passando  com  a  DCTF  ou  a  DIPJ  comprovadamente entregues.  Aqui, diferentemente, o que se tem é a necessidade, no entender da instância  de piso, de apurar se as vendas alegadas se enquadram nas disposições dos incisos IV, VI, VIII  ou IX da MP 2037. Tal apuração passa pela constatação da atividade da empresa compradora e  dos  requisitos  postos  na  legislação:  inscrição  no REB,  ser  comercial  exportadora  inscrita  na  SECEX, ser trading company ou ser ship’s Chandler. Nenhum deles se encontra expresso em  qualquer documento interno em posse da SRF.  Por fim, quanto ao período em que, sem qualquer condição, não deveria  ter  sido recolhido PIS nem COFINS sobre tais vendas – a partir de julho de 2004 – a empresa nada  juntou  nos  autos  que    comprovasse  as  vendas  alegadas.  O  recurso  alega  que  a  DRJ  estaria  obrigada,  ainda  assim,  a  promover  as  diligências  que  pudessem  permitir  a  ela,  recorrente,  apresentar suas provas. Não está.  De  fato,  ausente  por  completo  a  prova quando  primeiramente  se  defende  a  empresa, o máximo que temos admitido é a apresentação da mesma em grau de recurso. Note­ se que, ao fazê­lo, ultrapassa­se a letra fria do decreto 70.235 que a exige, impreterivelmente  no momento da apresentação da “impugnação”. Só o fazemos, pois, em respeito ao princípio  da verdade material, quando o elemento  probante trazido extemporaneamente tem a força de  desconstituir lançamento que houver sido mantido pela sua ausência. Do contrário, estar­se­ia a  afrontar o princípio constitucional da legalidade.  Fl. 81DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.902898/2008­93  Acórdão n.º 3402­01.317  S3­C4T2  Fl. 3          5 Novamente  não  é  o  que  se  passa  aqui.  A  empresa  não  aproveitou  a  oportunidade de coligir e apresentar a prova faltante. Pelo contrário, limita­se a postular que a  decisão seria nula porque não determinara a DRJ as diligências que a poderiam provar.  Ocorre que as diligências previstas no Decreto 70.235 a isso não se destinam.  Deveras,  elas  objetivam  apenas  permitir  a  formação  da  convicção  do  julgador  quando  os  elementos  presentes  nos  autos  não  sejam  suficientes.  Nesse  sentido,  houvesse  a  empresa  trazido aos autos alguma “prova”, a exemplo da planilha elaborada para o outro período, que  constituísse ao menos indício de que as vendas realmente ocorreram, justificar­se­ia um exame  mais detalhado. Como já dito, neste último período nada há.  Rejeito, por isso, as alegações de nulidade contra a decisão atacada e passo ao  mérito.  Vale iniciá­lo reenunciando o criativo entendimento da recorrente:   a)  não  há  necessidade  de  previsão  legal  expressa  concessiva da isenção porque o decreto­lei 288 e o Ato  Complementar 35/67 bastam;  b)  deferida  isenção para exportações em geral,  a vendas  à  ZFM está imediata e automaticamente estendida;  c)  tendo  o  Ato  Complementar  à  Constituição  de  67  a  natureza  de  lei  complementar,  como  pacificado  em  nossos  Tribunais,.  nenhuma  lei  ordinária  o  poderia  revogar;   d)  a  “revogação”  pretendida  somente  vigorou  entre  1º  de  fevereiro de 1999 e 21 de dezembro de 2000, sendo de  rigor  reconhecer  a  isenção,  ao  menos,  nos  períodos  anterior e posterior.  Ainda que criativo, o raciocínio desenvolvido na defesa não merece prosperar  cabendo  a manutenção  da  decisão  recorrida  pelos  motivos  que  se  expõem  em  seguida.  Em  primeiro  lugar,  a  premissa  de  que  o  decreto­lei  288  teria  assegurado  que  todo  e  qualquer  incentivo  direcionado  a  promover  as  exportações  deveria,  imediata  e  automaticamente,  ser  estendido à Zona Franca de Manaus não resiste sequer ao primeiro dos métodos interpretativos  consagradamente admitidos: a literalidade.  É que tal extensão somente caberia se o citado decreto tivesse afirmado que  as  remessas  de  produtos  para  a  Zona  Franca  de  Manaus  são  exportação.  Nesse  caso,  a  equiparação  valeria  mesmo  para  outros  efeitos,  não  fiscais.  Poderia,    para  o  que  interessa,  restringi­la a “todos os efeitos fiscais”. Se o tivesse feito, dúvida não haveria de que qualquer  mudança  posterior  na  legislação  que  viesse  a  afetar  as  exportações,  no  que  tange  a  tributos,  afetaria do mesmo modo e na mesma medida aquela zona.  Mas já foi repetidamente assinalado que o artigo 4º daquele ato legal, embora  traga de fato a expressão acima, apôs a ressalva “constantes da legislação em vigor”. Não vejo  como  essa  restrição  possa  ser  entendida  de modo  diverso  do  que  tem  sido  interpretado  pela  Administração: apenas os incentivos às exportações que já vigiam em 28 de fevereiro de 1967  Fl. 82DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     6 estavam “automaticamente”  estendidos  à  ZFM por  força  desse  comando. E  ponho  a  palavra  entre aspas porque nem mesmo o Poder Executivo – e vale assinalar que estamos falando de  um período de exceção, em que o Poder executivo quase tudo podia – pareceu estar tão seguro  desse automatismo, visto que fez editar, na mesma data, o Ato Complementar 35, cujo artigo 7º  assegurou aquela extensão ao ICM.   Aliás,  da  interpretação  dada  pela  recorrente  a  este  último  ato  também  respeitosamente  ouso  divergir.  Deveras,  pretende  ela  que  ele  teria  alçado  ao  patamar  de  lei  complementar  a  equiparação  já  prevista no  decreto­lei. A meu ver,  porém,  tudo  o  que  faz  é  definir com maior precisão o que se entende por produtos industrializados para efeito da não  incidência de ICM nas exportações já prevista na Constituição de 67. Define­os no parágrafo  1º, recorrendo à tabela do então criado imposto sobre produtos industrializados (tabela anexa à  Lei 4.502). No parágrafo segundo, estende, também para efeito de ICM, aquela imunidade às  vendas  a zonas francas.   Essa  interpretação  me  parece  forçosa  quando  se  sabe  que,  segundo  a  boa  técnica  legislativa,  os  parágrafos  destinam­se  a  expressar  os  “aspectos  complementares  à  norma  enunciada  no  caput  do  artigo  e  as  exceções  à  regra  por  este  estabelecida”  (Lei  Complementar 95/88, art. 11, III). E, ao fazê­lo,  podem impor uma definição restritiva, como  no parágrafo primeiro, ou extensiva, como no segundo. O que  não pode um simples parágrafo  é tratar de matéria distinta da que esteja contida no caput. E não parece haver dúvida de que aí  apenas se cuida da imunidade do ICM.    Assim,  o  ato  legal  nem  previu  imunidade  genérica,  nem  estendeu  ao  IPI  a  imunidade do ICM, como afirma a empresa.   Por não ter ele tratado de nada mais do que a imunidade do ICM, carece de  sentido  a  discussão  se  sua  “revogação”  poderia  ser  promovida  por  lei  ordinária  ou  medida  provisória.  Ademais, mesmo que nos mantenhamos no acanhado método da literalidade,  há  ainda  outros  motivos  para  rejeitar  a  tese  da  empresa.  Deveras,  a  primeira  referência  legislativa a desoneração de receitas de exportação, no que tange às contribuições em comento,  se deu em 1988 com a edição da Lei nº 7.714, cujo artigo 5º  previu a exclusão, para apuração  da base de cálculo do PIS, “do valor da receita de exportação de mercadorias nacionais”. Essa  redação, que poderia agasalhar a pretensão da empresa, só vigeu, no entanto, até 16 de março  de 1995, pois a partir do dia seguinte, com a entrada em vigor da Lei 9.004, foi acrescentado  parágrafo àquele art. 5º expressamente excluindo as vendas à ZFM. Assim, se cogitável, a tese  da  empresa  somente  poderia  valer  até  16  de  março  de  1995,  período  a  que  não  se  refere  qualquer de seus processos.   No  que  tange  à  COFINS  a  situação  é  diversa.  É  que  a  primeira  lei  que  disciplinou a isenção das receitas de exportação fê­lo de forma bem mais precisa. De fato, ali  não se usaram expressões genéricas  tais como “exportação”, mas sim “venda de mercadorias  ou serviços para o exterior realizadas diretamente pelo exportador”. Não me parece duvidoso  que  aí  não  cabe  equiparação  alguma,  somente  quando  a  operação  de  venda  envolve  um  produtor nacional e um cliente no exterior se dá a isenção.  E tanto é assim que o legislador expressamente nomeou as equiparações que  pretendeu  alcançar:  comerciais  exportadoras,  exportação  por  meio  de  cooperativas  e  fornecimento de bordo a embarcações internacionais desde que contra pagamento em divisas.  Essas  extensões  têm  em  comum  o  fato  de  gerarem  divisas  para  o  País.  Nada  há  aí  Fl. 83DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.902898/2008­93  Acórdão n.º 3402­01.317  S3­C4T2  Fl. 4          7 expressamente  sobre  ZFM;  nada  permite  estender  os  conceitos  aí  expressos  às  vendas  para  aquela região.  E  este  fato  nos  leva  adiante  do  método  literal.  É  que  a  Zona  Franca  de  Manaus não é meramente uma área livre de restrições aduaneiras, característica das chamadas  zonas francas comerciais. O que se buscou com a sua criação foi induzir a instalação naquele  distante rincão nacional de empresas de caráter industrial, que gerassem emprego e renda para  a Região Norte. Para  tanto, definiu­se um conjunto de incentivos  fiscais que, à época de sua  criação,  seria  suficiente,  no  entender  dos  seus  formuladores,  para  gerar  aquela  atração.  Tais  incentivos,  e  apenas  eles,  configuram  diferenciação  em  favor  dos  produtos  importados  e  industrializados naquela área e induziram a implantação ali de significativo parque industrial.  Assim,  é  apenas  a  retirada  de  algum  daqueles  incentivos  que  pode  ser  questionada,  não  a  ausência de extensão de outros que aumentariam ainda mais aquele diferencial. Estes podem ou  não ser a ela estendidos conforme entenda útil o legislador por ocasião de sua instituição.   Isso  não  se  dá  automaticamente  com  os  incentivos  genéricos  à  exportação  cujo  objetivo  comum  tem  sido  a  geração  das  divisas  imprescindíveis  ao  pagamento  dos  compromissos  internacionais  durante  tanto  tempo  somente  alcançáveis  por  meio  das  exportações. Por óbvio, a ninguém escapa que vendas à ZFM não geram divisas. Diferentes,  pois, os objetivos, nenhum automatismo se justifica.  Prova  desse  raciocínio  é  que  dois  anos  apenas  após  a  criação  da  ZFM,  inventaram  os  “legisladores  executivos”  de  então  novo  incentivo  à  exportação,  o malsinado  “crédito  prêmio”,  posteriormente  tão  combatido  nos  acordos  de  livre  comércio  a  que  o  País  aderia. Sua  legislação expressamente  incluiu a ZFM. Fê­lo, no entanto, apenas para os casos  em que, após serem “exportados” para lá, fossem dali efetivamente exportados para o exterior  (“reexportados”, na linguagem do dec­lei). Em outras palavras,  já em 1969 dava o executivo  provas  de  que  aquela  extensão  nem  era  automática,  nem  tinha  que  se  dar  sem  qualquer  restrição.   Logo,  ainda  que  se  avance  na  interpretação  da  norma,  ultrapassando  o  método  literal  e  adentrando­se  o  histórico  e  o  teleológico,  se  chega  à  mesma  conclusão:  o  decreto­lei nº 288 apenas determinou a adoção dos incentivos fiscais à exportação já existentes  e  acresceu  incentivos  específicos  voltados  a  promover  o  desenvolvimento  da  região  menos  densamente povoada de nosso território.  Nessa linha de raciocínio, portanto, há de se buscar na legislação específica  do  PIS  e  da  COFINS,  tributos  somente  instituídos  após  a  criação  da  ZFM,  dispositivo  que  preveja alguma forma de desoneração nas vendas àquela região, seja a não incidência, alíquota  zero ou isenção. E como já se disse não há tal ato.  A  conclusão  que  se  impõe,  assim,  é  que  não  havia,  até  o  surgimento  da  Medida  Provisória  1.858  qualquer  benefício  fiscal  que  desonerasse  de  PIS  e  de COFINS  as  receitas  obtidas  com  a  venda  de  produtos  para  empresas  sediadas  na  ZFM.  A  sexta  versão  daquela medida, editada em junho de 1999 mas de efeitos retroativos a fevereiro daquele ano,  veio trazer mais confusão ao assunto.  É que, tendo revogado tanto a Lei nº 7.714 (que já vigia com a redação da Lei  nº 9.004) como a Lei Complementar nº 85/96, trouxe dispositivo que expressamente exclui as  vendas à ZFM. Isso suscitou a discussão se haveria, anteriormente, benefício, ao menos no que  tange à COFINS. Entendo, no entanto, de modo diverso.  Fl. 84DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     8 Como  já  disse,  na  redação  da  Lei  Complementar  85/96  não  havia  como  entender incluída aquela região. Ocorre que o novo dispositivo, além de  acrescer hipóteses de  isenção, voltou a falar genericamente em “exportação de “mercadorias para o exterior” como  fazia a Lei nº 7.714 antes da alteração introduzida pela Lei nº  9.004.  De fato, tem o ato legal a seguinte redação:  Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de  1º  de  fevereiro  de  1999,  são  isentas  da  COFINS  as  receitas:          I  ­  dos  recursos  recebidos  a  título  de  repasse,  oriundos  do  Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito Federal e  dos  Municípios,  pelas  empresas  públicas  e  sociedades  de  economia mista;       II ­ da exportação de mercadorias para o exterior;        III  ­  dos  serviços  prestados  a  pessoa  física  ou  jurídica  residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente  ingresso de divisas;        IV ­ do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou  consumo  de  bordo  em  embarcações  e  aeronaves  em  tráfego  internacional,  quando  o  pagamento  for  efetuado  em  moeda  conversível;       V ­ do transporte internacional de cargas ou passageiros;        VI  ­  auferidas  pelos  estaleiros  navais  brasileiros  nas  atividades de construção, conservação modernização, conversão  e  reparo  de  embarcações  pré­registradas  ou  registradas  no  Registro Especial Brasileiro ­ REB, instituído pela Lei nº 9.432,  de 8 de janeiro de 1997;        VII ­ de frete de mercadorias transportadas entre o País e o  exterior pelas embarcações  registradas no REB, de que  trata o  art. 11 da Lei nº 9.432, de 1997;        VIII  ­  de  vendas  realizadas  pelo  produtor­vendedor  às  empresas comerciais exportadoras nos termos do Decreto­Lei nº  1.248,  de  29  de  novembro  de  1972,  e  alterações  posteriores,  desde  que  destinadas  ao  fim  específico  de  exportação  para  o  exterior;        IX  ­  de  vendas,  com  fim  específico  de  exportação  para  o  exterior,  a  empresas  exportadoras  registradas na Secretaria de  Comércio Exterior do Ministério do Desenvolvimento, Indústria  e Comércio;        X  ­  relativas  às  atividades  próprias  das  entidades  a  que  se  refere o art. 13.        §  1º  São  isentas  da  contribuição  para  o  PIS/PASEP  as  receitas referidas nos incisos I a IX do caput.       §2º  As  isenções  previstas  no  caput  e  no  parágrafo  anterior  não alcançam as receitas de vendas efetuadas.   Fl. 85DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.902898/2008­93  Acórdão n.º 3402­01.317  S3­C4T2  Fl. 5          9      I  ­  a  empresa  estabelecida  na  Zona  Franca  de Manaus,  na  Amazônia  Ocidental  ou  em  área  de  livre  comércio;        II  ­  a  empresa  estabelecida  em  zona  de  processamento  de  exportação;        III  ­  a  estabelecimento  industrial,  para  industrialização  de  produtos destinados a exportação, ao amparo do art. 3º da Lei nº  8.402, de 8 de janeiro de 1992.  É essa redação que torna, a meu ver, necessário o parágrafo segundo: ele está,  sim, voltado a complementar o  inciso  II, definindo o seu alcance. Com efeito, ouso divergir,  data máxima vênia, da conclusão exposta no Parecer PFGN 1789 no sentido de que tal ressalva  se destinava apenas aos comandos insertos nos incisos IV, VI, VIII e IX. A razão para tanto é  que aí se ventilam hipóteses intrinsecamente ligadas ao objetivo que o ato pretende incentivar:  vendas  para  o  exterior  que  trazem  divisas  para  o  país.  Além  delas,  o  recém  criado  REB,  voltado a incentivar o ressurgimento da indústria naval nacional e, por via indireta, diminuir a  necessidade de divisas.   A  interpretação  dada  pela  douta  PGFN  parece  buscar  um  sentido  para  o  comando do parágrafo de modo a não  torná­lo  redundante mas sem  ter de admitir que antes  houvesse  isenção.  Ao  fazê­lo,  no  entanto,  acabou  por  advogar  que  a  lei  traz  um  verdadeiro  desincentivo à ZFM. Realmente, uma cuidadosa leitura do parecer permite ler o artigo, com o  respectivo  parágrafo  segundo,  da  seguinte  forma:  há  isenção  quando  se  vende  com  o  fim  específico  de  exportação,  desde  que  a  empresa  compradora  (trading  ou  simples  exportadora  inscrita na SECEX) NÃO esteja situada na ZFM.   Ora, o objeto da  isenção versada nesses dispositivos   nada tem a ver com a  localização da compradora dentro do território nacional mas com o que ela faz. É a atividade  (exportação  com  conseqüente  ingresso  de  divisas)  que  se  quer  incentivar.  O  que  se  tem  de  decidir é se a mera venda à ZFM, que não gera divisa nenhuma, deve a isso ser equiparado. Foi  isso,  em meu  entender,  que  o  parágrafo  quis  dizer,  especialmente  em  razão  da mudança  na  redação havida entre a Lei Complementar e o novo ato.   Em  conseqüência  desse  parecer,  surgem  decisões  como  as  que  ora  se  examinam: o pedido tinha a ver com venda a ZFM. A decisão abre a possibilidade de que tenha  mesmo havido recolhimento indevido, mas por motivo completamente diverso. E mais, atribui  ao  contribuinte  a  prova  dessa  outra  circunstância,  que  não motivara  o  seu  pedido. Nonsense  completo.  Esse meu  reconhecimento  implica aceitar que o malsinado parágrafo estava  sim se referindo, genericamente, às vendas à ZFM, ou, mais claramente, está ele a dizer que,  para efeito do incentivo de PIS e COFINS,   a mera venda a empresa sediada na ZFM não se  equipara à “exportação de mercadorias para o exterior” de que cuida o inciso II do ato legal em  discussão. Mas, ao fazê­lo, não está revogando dispositivo isentivo anterior: está simplesmente  delimitando­lhe o alcance como compete aos parágrafos.  Tal reconhecimento, deve ficar claro, não implica que após deixar de existir o  parágrafo (a partir de 22 de dezembro de 2000)  tenha passado a existir a  isenção pretendida.  Para que isenção haja, já o disse, é preciso que ato legal a explicite, visto que só o decreto­lei  288 não basta.   Fl. 86DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     10 Essa  interpretação,  parece­me,  está  em  maior  consonância  com  o  espírito  legisferante,  pois  não  faz  sentido  considerar  que  uma  norma  que  procura  incentivar  as  exportações tenha instituído uma discriminação contra uma região (região, aliás, que sempre se  procurou  incentivar)  em  operações  que  produzem  o mesmo  resultado:  a  geração  de  divisas  internacionais.  A minha conclusão é, assim, de que mesmo entre 1º de fevereiro de 1999 e  21  de  dezembro  de  2000 há,  sim,  isenção  das  contribuições  naquelas  hipóteses,  ainda  que  a  empresa esteja situada na ZFM. Em outras palavras, a localização da empresa não é impeditivo  à fruição do incentivo à exportação, desde que cumprido o que está previsto naqueles incisos.   Mas  tampouco  há  isenção  APENAS  PORQUE  A  COMPRADORA  LÁ  ESTEJA. Nos recursos ora em exame que abrangem aquele período, esse foi o fundamento do  pedido  e  a  ele  deveria  ter­se  restringido  a  DRJ.  Nesses  termos,  só  causa  mais  imbróglio  a  afirmação constante nos acórdãos que o analisam de que “haveria direito” no período de 22 de  dezembro  de  2000  a  25  de  julho  de  2004 mas  não  estava  ele  adequadamente  comprovado.  Simplesmente não há o direito na forma requerida.  E  por  isso  mesmo  não  cabe  a  pretensão  do  contribuinte  de  que  a  Administração  adapte  o  seu  pedido  fazendo  as  pesquisas  internas  que  “permitam”  apurar  se  alguma das empresas por ele listadas na planilha referida se enquadra naquelas disposições.   O máximo que se poderia admitir, dado o teor da decisão, era que, em grau  de recurso, trouxesse a empresa tal prova. Não o fez, porém, limitando­se a postular a nulidade  da decisão porque não determinou aquelas diligências.  Cabe, por isso, manter aquela decisão, vez que o contribuinte não comprovou  o  seu direito  como  lhe  exigem o Decreto 70.235,  a Lei 9.784 e o próprio Código Civil  (art.  333).  Com  tais  considerações,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  do  contribuinte.    JÚLIO  CÉSAR  ALVES  RAMOS  ­  Relator                               Fl. 87DF CARF MF Emitido em 29/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 25/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA

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Numero do processo: 19515.720139/2020-53
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Nov 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016 ROYALTY. CONTRATO DE DISTRIBUIÇÃO DE SOFTWARE. POSSIBILIDADE. A obrigação de pagar oriunda de contrato de distribuição de software não afasta a natureza de royalty desse pagamento quando está envolvido o direito de uso de marca associada ao software. ROYALTY. PAGAMENTO A SÓCIO PESSOA JURÍDICA. INDEDUTIBILIDADE. O artigo 71 da Lei n° 4.506/1964 determina a indedutibilidade de royalties pagos a sócio, o que se aplica tanto a sócio pessoa jurídica quanto a sócio pessoa física. ROYALTY. PAGAMENTO DE DIREITO AUTORAL. POSSIBILIDADE. O pagamento feito para possibilitar, mediante contrato, a exploração de direito autoral da empresa estrangeira, quando esta é a autora da obra, tem natureza de royalty. DESPESAS COM O PAGAMENTO DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA, CIENTÍFICA, ADMINISTRATIVA OU SEMELHANTE PRESTADOS POR RESIDENTES NO EXTERIOR. REQUISITOS PARA DEDUÇÃO. TRANSFERÊNCIA DE TECNOLOGIA. ACOMPANHAMENTO TÉCNICO PERMANENTE. As restrições e requisitos para a dedução de despesas com o pagamento de assistência técnica, científica, administrativa e semelhante que são fixadas no artigo 12 da Lei n° 4.131, de 1962, e no artigo 52, parágrafo único, da Lei n° 4.506, de 1964, somente são aplicáveis em operações que impliquem transferência de tecnologia ou quando o contrato objeto do negócio possuir previsão de acompanhamento técnico permanente da cedente. Nas demais operações, aplica-se a regra geral de dedutibilidade prescrita no art. 299 do RIR/99. ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA. MULTA OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. A antecipação do tributo é uma obrigação acessória, exigível mesmo quando não há tributo a recolher na data do fato gerador. Assim, a antecipação não se confunde com a obrigação de pagar o tributo, sendo incomparáveis as suas bases de cálculo e, daí, não havendo impedimento para a exigência concomitante das duas sanções.
Numero da decisão: 1201-007.051
Decisão: Acordam os membros do colegiado em negar provimento ao recurso voluntário, sendo: (i) por maioria de votos, em manter as glosas de despesas, vencidos os Conselheiros Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto, que exoneravam as exigências, e (ii) pelo voto de qualidade, em manter a exigência da multa isolada (estimativas), vencidos os Conselheiros Lucas Issa Halah, Renato Rodrigues Gomes e Alexandre Evaristo Pinto, que exoneravam essas exigências. Os Conselheiros Alexandre Evaristo Pinto e Lucas Issa Halah manifestaram interesse em apresentar declaração de voto. Assinado Digitalmente Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Nome do relator: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
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CONTRATO DE DISTRIBUIÇÃO DE SOFTWARE. POSSIBILIDADE. A obrigação de pagar oriunda de contrato de distribuição de software não afasta a natureza de royalty desse pagamento quando está envolvido o direito de uso de marca associada ao software. ROYALTY. PAGAMENTO A SÓCIO PESSOA JURÍDICA. INDEDUTIBILIDADE. O artigo 71 da Lei n° 4.506/1964 determina a indedutibilidade de royalties pagos a sócio, o que se aplica tanto a sócio pessoa jurídica quanto a sócio pessoa física. ROYALTY. PAGAMENTO DE DIREITO AUTORAL. POSSIBILIDADE. O pagamento feito para possibilitar, mediante contrato, a exploração de direito autoral da empresa estrangeira, quando esta é a autora da obra, tem natureza de royalty. DESPESAS COM O PAGAMENTO DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA, CIENTÍFICA, ADMINISTRATIVA OU SEMELHANTE PRESTADOS POR RESIDENTES NO EXTERIOR. REQUISITOS PARA DEDUÇÃO. TRANSFERÊNCIA DE TECNOLOGIA. ACOMPANHAMENTO TÉCNICO PERMANENTE. As restrições e requisitos para a dedução de despesas com o pagamento de assistência técnica, científica, administrativa e semelhante que são fixadas no artigo 12 da Lei n° 4.131, de 1962, e no artigo 52, parágrafo único, da Lei n° 4.506, de 1964, somente são aplicáveis em operações que impliquem transferência de tecnologia ou quando o contrato objeto do negócio possuir previsão de acompanhamento técnico permanente da cedente. Nas demais operações, aplica-se a regra geral de dedutibilidade prescrita no art. 299 do RIR/99. Fl. 2571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 2 ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA. MULTA OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. A antecipação do tributo é uma obrigação acessória, exigível mesmo quando não há tributo a recolher na data do fato gerador. Assim, a antecipação não se confunde com a obrigação de pagar o tributo, sendo incomparáveis as suas bases de cálculo e, daí, não havendo impedimento para a exigência concomitante das duas sanções. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado em negar provimento ao recurso voluntário, sendo: (i) por maioria de votos, em manter as glosas de despesas, vencidos os Conselheiros Lucas Issa Halah e Alexandre Evaristo Pinto, que exoneravam as exigências, e (ii) pelo voto de qualidade, em manter a exigência da multa isolada (estimativas), vencidos os Conselheiros Lucas Issa Halah, Renato Rodrigues Gomes e Alexandre Evaristo Pinto, que exoneravam essas exigências. Os Conselheiros Alexandre Evaristo Pinto e Lucas Issa Halah manifestaram interesse em apresentar declaração de voto. Assinado Digitalmente Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: José Eduardo Genero Serra, Lucas Issa Halah, Raimundo Pires de Santana Filho, Renato Rodrigues Gomes, Alexandre Evaristo Pinto e Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). RELATÓRIO SOFTWARE AG BRASIL INFORMATICA E SERVICOS LTDA, pessoa jurídica já qualificada nestes autos, inconformada com a decisão proferida no Acórdão nº 101-001.628 (fls. 2116), a qual manteve a exigência tributária impugnada, interpôs recurso voluntário (fls. 2181) dirigido a este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, tendo como objetivo a reforma daquela decisão. O presente processo trata de lançamento tributário para exigir IRPJ (fls. 1468), relativo ao ano 2016, acompanhado de juros de mora e multa de ofício (75%), bem como multa isolada pelo recolhimento a menor de antecipações mensais (estimativas) do IRPJ no mesmo período. A acusação fiscal está detalhada no Relatório Fiscal de fls. 1452, em que são apontadas as infrações: (i) royalties indedutíveis; (ii) Assistência técnica, científica ou administrativa indedutíveis Fl. 2572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 3 - pagamento a controladoras; (iii) Assistência técnica, científica ou administrativa indedutíveis – pagamento para outras empresas estrangeira e (iv) pagamentos a menor das antecipações mensais dos tributos apurados anualmente (estimativas) decorrentes das glosas de dedução. A exigência de IRPJ foi apurada conforme o lucro real anual. O procedimento fiscal foi assim sintetizado no relatório do acórdão recorrido (fls 2117): I. DO PROCEDIMENTO FISCAL Do Relatório Fiscal de fls. 1.452/1.465, parte integrante dos autos de infração, extraem-se as seguintes informações. Informou a autoridade fiscal que fiscalização teve início em 29/05/2019, quando o contribuinte foi intimado para apresentação dos Atos Constitutivos e a relação de todos os pagamentos efetuados no ano de 2016 a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior. A contabilidade foi obtida através do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED). Informou ainda que a empresa foi fundada em agosto de 2005 e tinha por objeto social, no ano de 2016. a importação, exportação, compra, venda, distribuição, desenvolvimento, integração de sistemas e implementação de produtos de software, a prestação de serviços de consultoria, treinamento, assistência técnica e suporte relacionados a tais produtos de software, bem como armazenamento e processamento de dados. No período fiscalizado, o quadro societário era formado pela empresa domiciliada na Espanha SOFTWARE AG ESPANA S.A. (CNPJ 07.616.673/0001-10), com 99,99% de participação sobre o capital votante, e pela empresa domiciliada na Alemanha SOFTWARE AG (CNPJ 10.512.527/0001-59), com 0,01%. Em 2016, o contribuinte estava obrigado a determinar a base de cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido com base no lucro real e optou pela apuração anual, com recolhimentos mensais por estimativa, de acordo com o artigo 222 do RIR/99. Das despesas com royalties e com assistência técnica Informou a autoridade fiscal que o contribuinte apresentou, em resposta à intimação, uma planilha demonstrativa de todas as remessas realizadas a residentes ou domiciliados no exterior no período, na qual constavam as contas contábeis onde foram registradas as despesas com as remessas a título de royalties e serviços e a data da contabilização. Constatou-se que os valores informados na referida planilha não correspondiam aos registrados nas contas de despesas, nos casos em que havia variação cambial. Assim o contribuinte foi intimado a informar o valor da variação cambial, a respectiva conta contábil na qual foi registrada essa variação, de forma que ficasse demonstrado o valor efetivamente deduzido do lucro para apuração do Fl. 2573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 4 lucro real e a apresentar as despesas que foram contabilizadas no ano de 2016, mas cujas remessas para o exterior tenham ocorrido posteriormente. Em resposta, foi apresentada uma nova planilha, na qual ficou demonstrado o valor contabilizado de cada invoice com a respectiva variação cambial, na qual foi acrescentada uma nova coluna, intitulada "mark-up", esclarecendo tratar-se de um percentual de 8% calculado sobre a despesa, conforme definido em contrato de serviços fumado com algumas empresas do exterior. Dessa forma, as despesas glosadas pela fiscalização correspondem aos valores contabilizados nas respectivas contas de despesas, acrescidas ou subtraídas da variação cambial e do percentual "mark-up", conforme demonstrado pelo próprio contribuinte em planilha anexa à resposta do Termo de Intimação Fiscal 04. Dos pagamentos efetuados a título de royalties para sócia no exterior Informou a autoridade fiscal que o contribuinte remeteu R$ 1.080.690,49, a título de "License Fee", no ano de 2016, para sua sócia SOFTWARE AG na Alemanha, cujas despesas decorrentes dessas remessas foram registradas na couta contábil 31301003 - CUSTO COM OBRIGAÇÕES COM TERCEIROS, no montante de R$ 1.087.418,16. De acordo com o contrato apresentado, tais valores tratavam-se de remuneração paga às empresas domiciliadas no exterior pelo direito da empresa brasileira de copiar, distribuir e conceder licenças de uso dos produtos de software, correspondendo, portanto, à natureza jurídica de royalties. Concluiu a autoridade fiscal que o pagamento de taxas de licença a empresas domiciliadas no exterior, para cópia e distribuição no Brasil de softwares, caracterizaria exploração de direitos autorais e deveriam ser classificados como royalties. conforme determinado no artigo 22 da Lei 4.506/64, conclusão também esposada pela Solução de Divergência n° 18 de 27/03/2017. Asseverou que próprio contrato com a sócia SOFTWARE AG (Alemanha) classifica o pagamento dessas taxas como direitos de propriedade intelectual e royalties (Reprodução de trechos extraídos do referido contrato, anexo aos autos, na página 1.456 do Relatório Fiscal). Concluiu que o contrato menciona conceitos que se referem a royalties, tais como: "direitos de propriedade intelectual" e "direito de utilizar as marcas, marcas de serviços e nomes comerciais", utilizando-se, inclusive, na cláusula 7 dos contratos, o termo "royalty". Acrescentou que o próprio contribuinte classificou essas remessas como "Direitos Autorais". Informou Circular n° 3.690/2013 do Banco Central dispõe sobre a classificação das operações no mercado de câmbio e traz em seu anexo VI a relação dos códigos de classificação de operações relativos a serviços diversos, sendo que em todas as operações de câmbio relativas ao pagamento de "License Fee", o contribuinte Fl. 2574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 5 classificou a natureza da operação com o código 47551 -Direitos Autorais - Licença para cópia e distribuição de programas de computador. Concluiu que a Software Brasil comercializa a seus clientes um direito que recebeu: licenças de uso dos programas das empresas estrangeiras, e não simplesmente uma mercadoria, de modo que, nos termos do inciso I do artigo 353 do RIR/99, as despesas com royalties pagas a sócios não são dedutíveis para apuração do lucro real. Dos pagamentos efetuados a título de assistência técnica prestada por controladoras Informou a autoridade fiscal que, de acordo com o resumo da citada planilha apresentada pelo contribuinte, o total da remessa feita em 2016 para a empresa controladora SOFTWARE AG, na Alemanha, a título de assistência técnica, administrativa e semelhantes, foi de R$ 40.336.765.64, enquanto a remessa para a sócia SOFTWARE AG ESPANA foi de RS 566.725,51, cujas despesas decorrentes dessas remessas foram registradas em diversas contas contábeis. Em atendimento a intimação para esclarecimentos sobre esses fatos, foi apresentada uma nova planilha demonstrando o total das despesas contabilizadas a esse título, na qual despesas contabilizadas, decorrentes das remessas feitas para a SOFTWARE AG. a título de assistência técnica, administrativa e semelhantes, totalizaram RS 48.905.681,67. Para a SOFTWARE AG ESPANA as despesas contabilizadas foram de R$ 136.024,30. Salientou a autoridade fiscal que a contribuinte reconheceu que a maior parte das despesas com as remessas para a SOFTWARE AG ESPANA eram indedutíveis e as adicionou ao lucro líquido para apuração do lucro real, conforme demonstrativo apresentado em atendimento ao Teimo de Intimação Fiscal 02, de modo que glosou apenas as despesas contabilizadas que não foram adicionadas. O contrato com a SOFTWARE AG da Alemanha é intitulado "CONTRATO DE COOPERAÇÃO DE SERVIÇOS" e teve sua vigência a partir de 01/01/2011. Em 01/01/2012 foi celebrado o Aditamento n° 1 e em 01/07/2015 o Aditamento n° 2, cuja análise da autoridade fiscal referente aos referidos contratos concluiu que se tratavam de ajuste para a prestação de diversos tipos de serviços relacionados nos apêndices "A" a "E" do contrato e dos aditivos, realizados pela SOFTWARE AG: [...] No que tange aos contratos com a SOFTWARE AG ESPANA, para os quais não foram apresentadas as traduções juramentadas, constatou que se tratavam da contratação da prestação de serviços realizados no Brasil por profissionais da sócia espanhola, os quais deveriam ser enquadrados como de assistência técnica, científica administrativa ou semelhante do artigo 354 do RIR/99, cujo conceito de serviço técnico poderia ser obtido no artigo 17 da Instrução Normativa RFB n° 1.455/2014, a qual dispõe sobre a incidência do imposto sobre a renda na fonte sobre rendimentos remetidos para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior. Fl. 2575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 6 Para verificar se essas despesas atendiam ao disposto no art. 354, a empresa foi intimada a apresentar o organograma da sua estrutura empresarial e a apresentar o registro no Banco Central do Brasil e/ou no Instituto Nacional da Propriedade Industrial (INPI). Em resposta, a empresa apresentou o organograma e respondeu que "os contratos referentes às remessas efetuadas ao exterior a título de royalties, prestação de serviços, assistência técnica etc." não estão sujeitos à averbação perante o Instituto Nacional de Propriedade Industrial, tal corno dispõem o artigo 211 da Lei n° 9.279/1996 e o artigo 11 da Lei n° 9.609/1998, e por conseqüência, também não estão sujeitas ao registro perante o Banco Central do Brasil". Informou a autoridade fiscal que o registro no Banco Central do Brasil independe da ocorrência de transferência de tecnologia e, consequentemente, do registro no INPI, de acordo com o art. 101 da Circular n° 3.689 de 16/12/2013 do Banco Central do Brasil, no qual se observa que o registro no módulo ROF (Registro de Operações Financeiras) do RDE (Registro Declaratório Eletrônico) é obrigatório para as operações relativas aos serviços técnicos, mesmo para aqueles não sujeitos a averbação no INPI. Acrescentou que o parágrafo 1º do artigo 354 do RIR/99 também estabelece que as despesas com assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes, somente poderão ser deduzidas nos cinco primeiros anos de funcionamento da empresa, podendo esse prazo ser prorrogado por mais cinco por autorização do Conselho Monetário Nacional. No presente caso, a empresa foi fundada em 2005 e essas despesas ocorreram no ano de 2016, mais de 10 anos, portanto, do início de funcionamento. Já o parágrafo 2º determina que não serão dedutíveis as despesas com assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes pagas para empresa controladora direta ou indireta. No entanto, a SOFTWARE AG da Alemanha é sócia da empresa fiscalizada e detentora de apenas uma cota do total de 1.150.000 cotas, cujas outras 1.149.000 cotas pertencem a empresa SOFTWARE AG ESPANA S.A. Ocorre, no entanto, no organograma da estrutura empresarial da fiscalizada, constatou-se que a empresa SOFTWARE AG é a controladora da SOFTWARE AG ESPANA S.A., de modo que a SOFTWARE AG controla, indiretamente, a SOFTWARE BRASIL. Assim, as despesas referentes às remessas para a SOFTWARE AG, no total de R$ 48.905.681,67 e para a SOFTWARE AG ESPANA, no total de R$ 136.024,30, foram glosadas, por não atenderem às condições de dedutibilidade estabelecidas no inciso I do caput, parágrafo 1º e inciso II do parágrafo 2º, todos do artigo 354. Dos pagamentos efetuados a título de assistência técnica prestada por outras empresas estrangeiras Informou que também foram remetidos R$ 3.559.861.07 para diversas outras empresas, sendo algumas não pertencentes ao grupo econômico, em cuja planilha apresentada pelo contribuinte, em atendimento ao Termo de Intimação Fl. 2576DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 7 Fiscal 04, constatou que os valores contabilizados em 2016 das despesas com essas remessas, e com as remessas que ocorreram após 2016, atingiram o montante de R$ 2.692.454,58. Tal diferença entre os valores remetidos e os registrados na contabilidade seriam em decorrência do ano de contabilização, já que parte dos valores remetidos em 2016 foi contabilizado em 2015, a qual também ocorre porque o contribuinte adicionou parte dessas despesas ao lucro líquido, para apuração do lucro real. Foi relatado que, em atendimento ao Termo de Início de Procedimento Fiscal, foram apresentados diversos contratos referentes a esses serviços, porém, sem a devida tradução juramentada, dos quais se constatou que a grande maioria se tratava de contratação de serviços prestados por profissionais de outras empresas do grupo, para executar serviços temporariamente para a fiscalizada no Brasil, dos quais apenas dois (Interlem Management Consulting e Read Tech Corporation) foram celebrados com empresas que não pertencem ao grupo econômico. Tais serviços foram enquadrados como de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante do artigo 354 do RIR/99, considerando que não houve o registro desses contratos no Banco Central do Brasil e que os serviços foram prestados após 10 anos de funcionamento da empresa, as despesas, no montante de RS 2.692.454,58, foram glosadas. Valores tributados Considerando que o contribuinte apresentou uma planilha demonstrativa com todos os valores remetidos para o exterior a título de royalties e serviços, na qual estavam demonstradas as contas contábeis que registraram essas despesas e que os valores informados nessa planilha não correspondiam aos registrados nas contas de despesas, nos casos em que havia variação cambial, as despesas que foram glosadas correspondem aos valores informados pelo contribuinte na coluna "valor total da despesa" da planilha apresentada em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal 04, de acordo com o seguinte resumo: Foi lançada multa de ofício aplicada de 75%, conforme dispõe o Art. 44 da Lei n° 9.430/96 e multa isolada de 50%, prevista no artigo 2º da lei 9430/96, pelo não recolhimento de estimativas. Em apertada síntese, a fiscalização glosou a dedução de despesas de pagamentos de royalties para empresa estrangeira controladora da empresa autuada e glosou a dedução de despesas de pagamentos de assistência técnica para empresas estrangeiras controladoras, Fl. 2577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 8 diretamente ou indiretamente, da empresa autuada, considerando a ausência de registro no DNPI e o fato de a empresa autuada estar além do prazo legal de cinco anos de funcionamento para que tais despesas sejam dedutíveis. Iniciado o contencioso administrativo por meio da impugnação da empresa autuada (fls. 1490), a decisão de primeira instância foi no sentido de considerá-la improcedente, quando foi corroborado o entendimento da fiscalização, nos termos do acórdão de fls. 2116, ora recorrido. Em seguida, o contribuinte autuado apresentou o recurso voluntário de fls. 2181 que, em síntese, traz os seguintes argumentos em sua defesa: 1. O lançamento tributário é nulo em razão de ter sido fundamentado apenas em uma análise superficial dos contratos, forçando o contribuinte a produzir provas do seu direito, o que configura uma inversão do ônus da prova, violando o artigo 142 do CTN; 2. A decisão recorrida é nula pelas seguintes razões: a. Foi requerido na impugnação a aplicação da Solução de Divergência nº 27/2007 e da Solução de Consulta nº 374/2014 ao presente caso, o que implicaria um desfecho diferente para a auditoria fiscal, mas a decisão recorrida omitiu-se em relação a esse pedido; b. Foi requerido na impugnação, subsidiariamente, a exoneração da multa de ofício, ainda que a glosa que lhe deu origem fosse mantida, mas a decisão recorrida omitiu-se em relação a esse pedido; c. Foi demonstrado na impugnação que a fiscalização inverteu o ônus da prova quando deu tratamento de “assistência técnica” ao que teria sido, na verdade, “serviços técnicos”. Contudo, a decisão recorrida não apreciou essa reclamação, deixando de analisar a natureza dos serviços prestados para o contribuinte; d. A decisão recorrida não se manifestou sobre o fato de que a despesa relativa à fatura nº 101013320 já ter dado ensejo a um ajuste na apuração do lucro real para adicionar o correspondente valor, de forma que não poderia ser objeto de glosa de despesa; e. A decisão recorrida não se manifestou sobre o pedido de reconhecimento da dedutibilidade da variação cambial mesmo que a correspondente despesa seja considerada indedutível. 3. As deduções glosadas por terem sido consideradas royalties pagos a sócio são dedutíveis e não podem ser classificadas como royalties, considerando que: a. em se tratando de software padronizado em cuja aquisição não há transferência de tecnologia com entrega do código-fonte, o preço pago Fl. 2578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 9 pela Recorrente por tais produtos classifica-se como preço de mercadoria para revenda, sendo, portanto, aplicáveis as regras gerais de dedutibilidade de custo, nos estritos termos das Solução de Divergência n. 27/2008, Soluções de Consulta COSIT n. 374/2014, aplicáveis em 2016, confirmadas pela resposta COSIT n. 230/2017. Como o exame de enquadramento dos softwares licenciados pela Recorrente nestas respostas a consulta não foi feito durante a fiscalização, sua realização agora poderia ensejar alteração do critério jurídico da autuação em violação ao artigo 146 do CTN; b. a Solução de Divergência n. 18/2017 é irrelevante para o presente caso, eis que aplicável apenas para fatos ocorridos a partir de abril de 2017, conforme o parágrafo 12 do artigo 48 da Lei n. 9.430/96 e artigo 9o da Instrução Normativa n. 1396/2013; c. mesmo que se entenda que a Recorrente realizou a exploração dos direitos autorais dos softwares, deve ser aplicado ao caso a exceção prevista na alínea "d" do artigo 22 da Lei n° 4.506/6422, segundo o qual não se equiparam a royalties os pagamentos efetuados ao autor ou criador da obra, ou seja, ao desenvolvedor do software e d. a indedutibilidade trazida no artigo 71 da Lei n° 4.506/64 se aplica apenas a royalties pagos a sócios pessoas físicas, tendo o RIR/99 violado o princípio da estrita legalidade tributária ao dispor de forma diversa, o que é confirmado por acórdão histórico da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF. 4. As deduções glosadas por terem sido consideradas pagamentos de assistência técnica são dedutíveis e não podem ser classificadas como assistência técnica, mas sim como serviço técnico: a. A assistência técnica é caracterizada pela ocorrência de transferência de tecnologia, o que não aconteceu na espécie, pois os aplicativos licenciados são “softwares de prateleira”; b. O contribuinte realizou pagamentos para quatro tipos de serviço: manutenção, serviços, hosting e reembolso, sendo que nenhum deles envolve a transferência de tecnologia. 5. A multa isolada exigida em razão do pagamento a menor das estimativas mensais, não pode ser exigida cumulativamente com a multa de ofício exigida em decorrência do pagamento a maior do tributo apurado ao final do exercício, por configurar bis in idem. Os argumentos do recorrente serão detalhados e apreciados no voto que se segue. Fl. 2579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 10 É o relatório. VOTO Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, Relator. O contribuinte autuado foi cientificado da decisão de primeira instância em 07/10/2010 (fls. 2177) e apresentou o seu recurso voluntário em 05/11/2020 (fls. 2179). Assim, o recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, pelo que passo a conhecê-lo. No presente recurso voluntário, inicialmente, o recorrente esclarece a atividade realizada pelo contribuinte e segue trazendo os argumentos apresentados e apreciados a seguir. 1 NULIDADES DA DECISÃO RECORRIDA O recorrente inquina de nulidade a decisão recorrida por vários motivos, a seguir apontados. 1.1 EXAME DE QUESTÕES ATINENTES AOS “LICENSE FEES” O recorrente afirma que defendeu em sua impugnação a aplicação da Solução de Divergência nº 27/2007 e da Solução de Consulta nº 374/2014 ao presente caso, o que implicaria um desfecho diferente para a auditoria fiscal. Afirma, todavia, que a decisão recorrida não apreciou o seu argumento, o que levou à manutenção da exigência tributária, conforme o seguinte excerto (fls. 2191): A esse respeito, o v. acórdão recorrido não analisou o argumento da Recorrente de indevida inversão do ônus da prova praticado pela fiscalização, envolvendo as soluções com força normativa acima indicadas, nem a natureza dos softwares, com direito de comercialização licenciado à Recorrente, sob o fundamento de que na classificação ou não do software como sendo "de prateleira" é irrelevante para o deslinde da presente controvérsia" (fls. 2145). Ocorre que essa análise é fundamental para confirmar a ilegal inversão probatória ocorrida e a plena dedutibilidade das despesas com "license fees", nos exatos termos do entendimento da RFB esposado por meio das Soluções de Consulta COSIT n°s 27/2008 e 374/2014. Contudo, o próprio recorrente se contradiz ao afirmar, logo em seguida, que a decisão recorrida teria entendido que não seria necessário investigar a natureza do software em razão da aplicação da Solução de Divergência nº 27/2007, conforme o seguinte excerto (fls. 2191): Segundo o acórdão, a desnecessidade de adentrar na natureza do software decorreria da Solução de Divergência COSIT 27/2008, que teria supostamente Fl. 2580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 11 classificado tais pagamentos como royalties, nos seguintes termos do v. acórdão: "Diferentemente do que alega, tal entendimento já estava previsto na Solução de Divergência n° 27, de 2008 citada e utilizada como argumento de defesa pela própria impugnante, na qual se definiu que a remuneração paga a empresa estrangeira por exploração comercial em território nacional configuraria royalty (...)". (fls. 2144, último parágrafo) Ocorre, limos. Srs. Julgadores, que tal afirmação não é Com efeito, o trecho reproduzido no acórdão, supostamente relativo à Solução de Divergência n° 27/2008, refere-se, na realidade, à Solução de Consulta 169/2003. reformada justamente pela Solução de Divergência n° 27/2008 e não aplicável em 2016! Verifico que a decisão recorrida considerou o conteúdo dos instrumentos normativos apontados pelo impugnante, embora tenha dado a ele aplicação diferente do que o recorrente esperava. Portanto, não se trata de omissão da decisão recorrida, mas sim de inconformismo do recorrente com a aplicação realizada pela autoridade julgadora. Contudo, o inconformismo do interessado não dá ensejo à nulidade da decisão combatida, pelo que afasto a presente arguição de nulidade. Na mesma quadra, o recorrente afirma que requereu, subsidiariamente, a exoneração da multa de ofício, ainda que a glosa que lhe deu origem fosse mantida. Contudo, a decisão recorrida teria afastado o pedido sem uma fundamentação adequada, conforme o seguinte excerto (fls. 2193): Em atenção ao princípio da eventualidade, e tendo em vista a mudança de entendimento normativo reconhecida pelo próprio fisco federal, a Recorrente, fundada no parágrafo único do artigo 100, II do Código Tributário Nacional e com base não só na Solução de Divergência COSIT n. 27/08 e na Solução de Consulta Cosit n. 374/2014, mas também na Solução de Consulta Cosit 230/2017. pleiteou, no caso de ser mantida a indedutibilidade dos "license fees", o afastamento da multa de ofício, da multa isolada e de juros. [...] Apesar da clareza de tal argumento subsidiário, de pedido específico sobre o mesmo ao final da peça, e do dever de o Órgão Julgador de primeiro grau enfrentar o mesmo, e fundamentar sua decisão, não foi isso que ocorreu. Com efeito, o v. acórdão, no último parágrafo às fls. 2146 apenas rejeita o argumento sem enfrentá-lo, e sem fundamentação adequada nos seguintes termos: "Tampouco possui fundamentação a alegação subsidiária (6), na qual requer o afastamento da multa de ofício e juros, nos estritos termos do art. 100 do CTN, em virtude de que tal penalidade e juros foram imputados ao contribuinte em virtude da legislação que rege o tema." Fl. 2581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 12 Verifico que o recorrente reconhece que a decisão recorrida enfrentou o pedido subsidiário, embora “sem uma fundamentação adequada”. Contudo, o juízo de valor negativo levantado pelo interessado não dá ensejo à nulidade da decisão combatida, pelo que afasto a presente arguição de nulidade. 1.2 EXAME DE QUESTÕES ATINENTES AOS SERVIÇOS TÉCNICOS/ASSISTÊNCIAS TÉCNICAS O recorrente afirma que defendeu em sua impugnação que a fiscalização inverteu o ônus da prova quando deu tratamento de “assistência técnica” ao que teria sido, na verdade, “serviços técnicos”. Afirma, todavia, que a decisão recorrida não apreciou o seu argumento, deixando de analisar a natureza dos serviços prestados para o contribuinte, o que caracteriza a nulidade da decisão assim laborada, conforme o seguinte excerto (fls. 2195): Tampouco o v. acórdão apreciou a inversão do ônus da prova implantada pela fiscalização, objeto do capítulo "III.2.1. Ilegal Inversão do Ônus da Prova - Violação ao Artigo 142 do CTN" da Impugnação às fls. 1540 e seguintes. Como defendido, a Recorrente apresentou seus contratos no curso da fiscalização e, ao invés de examinar, um a um, se eles se qualificavam como "assistência técnica" ou "serviços técnicos", o fisco preferiu, sem qualquer justificativa, tratar todos como "assistência técnica", com aplicação do art. 354 do RIR/99 e glosa das despesas. Pior, o fisco, para tentar dar alguma base para a autuação, a fundamenta não só com dispositivos fiscais relativos à assistência técnica, como também, de modo incoerente, em norma do Banco Central sobre serviços técnicos. Tal procedimento ilegalmente inverteu o ônus da prova, eis que a autuação indica terem tais contratos sido qualificados como "assistência técnica", mas não há justificativa para tanto nela mesma, nem no confuso Relatório Fiscal, que aponta Circular do Banco Central aplicável a "serviços técnicos". A ausência de uma análise sobre este tema e tópico específico da defesa macula o v. acórdão ora recorrido. Mais especificamente, o acórdão se limitou a aplicar as restrições impostas pelo artigo 354 do RIR sem sequer analisar a natureza dos serviços prestados à Recorrente, nem mesmo se atentando para a diferenciação entre "serviços técnicos" e "assistência técnica", e tampouco indicando qual seria a natureza jurídica específica dos serviços prestados à Recorrente. Não foram analisados os contratos de câmbio e faturas que demonstram que a manutenção, o serviço, o hosting e o reembolso são serviços técnicos; não foram analisados os trechos dos contratos reproduzidos na peça que indicam as inúmeras restrições impostas à Recorrente na comercialização dos programas (não havendo, portanto, assistência técnica ou ensinamento) ou mesmo a própria jurisprudência desse CARF no sentido de que serviços técnicos observam a regra geral de dedutibilidade. Verifico que a fiscalização não encontrou distinção entre as naturezas dos fatos que deram ensejo às apontadas despesas e que a decisão recorrida seguiu expressamente esse Fl. 2582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 13 entendimento, ao contrário do que afirma o recorrente, conforme a seguinte transcrição (fls. 2151): No que tange aos conceitos de serviço técnico e assistência técnica sujeitos à incidência do Imposto sobre a Renda na Fonte sobre rendimentos remetidos para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, a instrução Normativa RFB n° 1.455/2014, assim descreve: [...] Dessa forma, considerando que o registro no Banco Central do Brasil independe da ocorrência de transferência de tecnologia e do registro do INPI, pois o Registro de Operações Financeiras é obrigatório paia as operações relativas aos serviços técnicos, mesmo que não sujeitos a averbação no INPI, nos termos do artigo 101 da Circular n° 3.689/2013 do Banco Central, que as despesas com assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes somente poderão ser deduzidas, após prorrogação, em até 10 anos de funcionamento da empresa, a qual foi fundada em 2005, e que SOFTWARE AG controla, indiretamente, a SOFTWARE AG BRASIL, nenhum reparo há que se fazer à glosas de serviços e assistência técnicas efetuadas referentes às remessas para a SOFTWARE AG, no total de R$ 48.905.681,67 e paia a SOFTWARE AG ESPANA, no total de RS 136.024,30, por não atenderem às condições de dedutibilidade estabelecidas no inciso I do caput. parágrafo Io e inciso n do parágrafo 2º, todos do artigo 354, bem como as despesas referentes a pagamentos a título de assistência técnica prestada por outras empresas estrangeiras, no montante de RS 2.692.454,58. nesse último caso por não atenderem às condições de dedutibilidade estabelecidas no inciso I do caput, e parágrafo Io do artigo do mesmo artigo. Portanto, entendo que a afirmação do recorrente não possui fundamento fático, devendo ser afastada a presente arguição de nulidade. 1.3 OUTROS VÍCIOS DO ACÓRDÃO O recorrente afirma que a decisão recorrida não teria se manifestado sobre o fato de que a despesa relativa à fatura nº 101013320 não poderia ser objeto de glosa de despesa, uma vez que o contribuinte já havia ajustado o lucro real para adicionar o correspondente valor. Também afirma que a decisão recorrida não teria considerado o pedido de reconhecimento da dedutibilidade da variação cambial mesmo que a correspondente despesa seja considerada indedutível. Entendo que tais argumentos são mais bem apreciados como mérito do recurso voluntário, pois não é possível afirmar que houve omissão da decisão recorrida, considerando que são argumentos subsidiários específicos associados a questões devidamente resolvidas no acórdão atacado. Portanto, afasto a presente alegação de nulidade. Fl. 2583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 14 2 NULIDADE DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO O recorrente afirma que a fiscalização considerou os softwares negociados pelo contribuinte como sendo de natureza diversa dos softwares “de prateleira” (padronizados) e que os serviços contratados pelo contribuinte não se caracterizavam como “serviços técnicos”. Para tanto, a fiscalização teria feito uma leitura superficial dos correspondentes contratos, deixando de analisar elementos importantes para essa caracterização, o que implicou uma indevida inversão do ônus da prova, violando o artigo 142 do CTN, conforme o seguinte excerto (fls. 2200): O primeiro argumento para cancelamento da autuação decorre da ilegal inversão do ônus da prova realizada pela Ilma. Fiscal em seu Relatório, em nítida violação ao artigo 142 do CTN, pois não trouxe elementos para demonstrar que os softwares relacionados ao license fee não eram padronizados ou mesmo que os serviços contratados pela Recorrente não se caracterizavam como serviços técnicos. Especificamente com relação à natureza dos softwares objeto do license fee, a conclusão fiscal pela suposta caracterização de direitos autorais foi obtida a partir da leitura superficial do contrato firmado pela Recorrente com a Software AG Alemanha, bem como a partir da análise dos contratos de câmbio, nos quais foi indicado o "código 47551 - Direitos Autorais – Licença Considerando que todo software padronizado oferecido a clientes, sem cessão de sua titularidade, é objeto de uma licença de uso, ainda que ele seja oferecido a milhares de usuários ou a centenas ou dezenas, é impossível extrair a conclusão de que os softwares adquiridos pela Recorrente para revenda não seriam padronizados única e exclusivamente pela análise fria dos contratos firmados por ela com empresas no exterior. Sem dúvida, a análise do software para verificar se este é padronizado, de prateleira, é indispensável, o que a fiscalização não fez. Pior, se fosse se basear exclusivamente nos contratos, a conclusão seria de que os softwares em questão são mercadorias, tal como se infere da seguinte definição do contrato de distribuição firmado pela Recorrente com a Software AG Alemanha (Doc. 08 da Impugnação), onde há expresso registro de que os softwares licenciados pela Recorrente são padronizados: [...] Mas não é só. Com relação aos serviços contratados pela Recorrente, a autoridade fiscal nada esclarece sobre as razões pelas quais as diferentes prestações sob exame - manutenção, hosting etc. - poderiam ser todas configuradas como assistência técnica e, na sua visão, seriam indedutíveis em virtude das restrições do art. 354 do RIR/99, como constou do auto de infração (fls. 1469 e seguintes) e do Relatório Fiscal (fls. 1452 e seguintes). Em nenhum momento, limos. Srs. Julgadores, a Recorrente afirmou que os serviços em questão seriam "assistência técnica". Não há nada na planilha Fl. 2584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 15 preparada pelo Fisco e preenchida pela Recorrente neste sentido. Não houve um termo de intimação ou pergunta específicos da fiscalização sobre este enquadramento. Como mencionado acima, após receber todos os contratos e informações acerca das contas contábeis que controlam as despesas respectivas, a autoridade fiscal lavrou o auto de infração ora impugnado, tendo ela, de forma prematura, alegado que tais contratos pretensamente seriam de assistência técnica. A fiscalização também recebeu cópias dos contratos de câmbio relativos às remessas em questão e neles os serviços foram qualificados como "serviços de computação" e "outros serviços técnicos, profissionais e administrativos" (fls. 173 a 1175) e, mesmo assim, não fez qualquer questionamento, e lavrou a autuação. Verifico que a fiscalização coletou uma grande quantidade de informações junto ao contribuinte e erigiu o seu entendimento a partir dessas informações, o que foi devidamente reduzido a termo nos autos do processo, não havendo qualquer vício nesse procedimento. Entendo que a reclamação do recorrente não procede, pois inquina o lançamento tributário de nulidade pelo fato de a fiscalização não ter chegado a entendimento coincidente com o seu, pois, segundo a sua avaliação pessoal, a fiscalização não poderia ter adotado a conclusão a que chegou sem ter coletado mais informações e feito uma avaliação mais profunda dessas informações. Tal entendimento demonstra que o recorrente está, na verdade, se insurgindo contra a conclusão e os fundamentos da fiscalização, o que é argumento de mérito, embora intitule de nulidade esse seu inconformismo. Com isso, entendo que o presente argumento deve ser afastado. 3 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE ROYALTY PARA SÓCIOS Ao iniciar sua defesa quanto ao mérito, o recorrente repisa os argumentos já trazidos quando inquinou de nulidade o procedimento fiscal e a decisão recorrida. Considerando que tais argumentos já foram tratados anteriormente nesse voto, eles não merecem considerações, que seriam repetitivas e enfadonhas. Contudo, verifico que esses mesmos argumentos também são trazidos no âmbito da defesa de mérito, de forma que serão apreciadas a seguir. Inicialmente, deve ser salientado que não existe dissenso sobre os fatos, mas apenas sobre a caracterização jurídica destes e sobre as correspondentes consequências jurídicas. Assim, não há dúvida de que o contribuinte possuía contrato com a sua controladora estrangeira que lhe permitia distribuir no Brasil software de propriedade daquela, a qual era remunerada por meio de remessas de valores ao exterior. Também não há dúvida sobre os correspondentes valores e sobre o fato de que o contribuinte deduziu os valores de tais remessas na apuração do seu lucro real, como despesas. Fl. 2585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 16 A principal questão a ser solucionada nessa quadra é a definição da natureza jurídica das remessas feitas ao exterior. A fiscalização entendeu que tais remessas têm natureza de pagamento de royalty e, considerando que tais pagamentos foram feitos para a sócia controladora do contribuinte, entendeu que eles não poderiam ser deduzidos na apuração do lucro real, conforme o seguinte excerto do Relatório Fiscal (fls. 1456): 21. Assim, o pagamento de taxas de licença a empresas domiciliadas no exterior, para cópia e distribuição no Brasil de softwares, caracteriza exploração de direitos autorais e devem ser classificados como royaties, conforme determinado no artigo 22 da Lei 4.506/64, acima transcrito. [...] 23. O próprio contrato com a sócia SOFTWARE AG (Alemanha) classifica o pagamento dessas taxas como direitos de propriedade intelectual e royalties. Reproduzimos abaixo trechos extraídos do referido contrato, o qual segue em anexo a esse Processo. [...] 25. Também pudemos observar nos contratos de câmbio apresentados à fiscalização, os quais seguem anexos a esse processo, que o próprio contribuinte classificou essas remessas como 'Direitos Autorais". [...] 27. Em todas as operações de câmbio relativas ao pagamento de "License Fee", o contribuinte classificou a natureza da operação com o código 47551 - Direitos Autorais - Licença para cópia e distribuição de programas de computador. 28. Pode-se concluir, portanto, que a Software Brasil comercializa a seus clientes um direito que recebeu: licenças de uso dos programas das empresas estrangeiras, e não simplesmente uma mercadoria. 29. Conforme determinado no inciso I do artigo 353 do RIR/99, abaixo transcrito, as despesas com royaties pagas a sócios não são dedutíveis para apuração do lucro real. Art. 353. Não são dedutíveis (Lei n° 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único): I - Os royalties papos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; (g.n.) Por seu turno, o recorrente defende que os softwares em tela têm natureza de “softwares de prateleira” (padronizados) e, assim, devem ser tratados como mercadoria, sobre a qual não haveria que se falar em incidência de royalty, conforme o seguinte excerto (fls. 2222): Com efeito, nos casos em que há licença de uso de software de prateleira ou de direitos para sua comercialização, não há exploração dos direitos autorais do autor. O que ocorre é a comercialização de um programa de computador padrão, Fl. 2586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 17 tratando-se, na realidade, de uma verdadeira venda de mercadoria com o pagamento de preço e, para o vendedor, dedução do custo, com a particularidade de tal comercialização ser amparada por um contrato de licença em virtude do disposto no artigo 9º da Lei n° 9.609/98 ("O uso de programa de computador no País será objeto de contrato de licença"). Em virtude dessa clara diferença entre os tipos de software, em 09 de junho de 2008, a Receita Federal do Brasil editou e publicou a Solução de Divergência COSIT n° 27/08, por meio da qual adotou o entendimento manifestado pelo STF no RE 176.626/SP, concluindo no seguinte sentido: (i) softwares produzidos em série e comercializados ("software de prateleira") são mercadorias; (ii) por conta disso, não se aplica o enquadramento de royalty à remuneração de cessão de direito de comercialização desse tipo de software de prateleira; e, portanto; (iii) não há incidência de IRRF nas remessas ao exterior realizadas como pagamento de aquisições de software, sob a modalidade de cópias múltiplas, por não se enquadrarem como remuneração de direitos autorais (royalties), configurando, isso sim, preço de mercadorias. [...] Inobstante o fato de que a fiscalização e o acórdão recorrido não se aprofundaram no exame dos softwares cuja comercialização foi licenciada, para que não pairem dúvidas acerca da dedutibilidade de seu custo, a Recorrente passa a demonstrar que os programas licenciados por ela eram e são "softwares de prateleira" e, consequentemente, devem ser afastadas as restrições de dedutibilidade estabelecidas no artigo 353, 1, do RIR/99, com o cancelamento da autuação sob exame. Para tanto, deve-se verificar a presença de apenas dois requisitos: (i) da disponibilização indistinta, ou seja, se os softwares adquiridos pela Recorrente da Software AG Alemanha eram e são "postos à disposição de clientes indistintamente"; isto é, não podem ser feitos conforme especificações fornecidas pelo cliente de forma antecipada; e (ii) sem a transferência de tecnologia, ou seja, não pode ocorrer a transferência da tecnologia com a entrega do código-fonte ao usuário. Traçadas tais premissas, e sob a luz de todo o acima colocado, cumpre (a) demonstrar o equívoco interpretativo no Relatório Fiscal e no acórdão e a ilegalidade do auto de infração de IRPJ ora questionado, bem como, na seqüência (b) analisar de forma pormenorizada os softwares adquiridos e comercializados pela Recorrente da Software AG Alemanha no ano-calendário de 2016, objeto do AIIM, confirmando a necessidade de cancelamento da autuação. Apesar do esforço do recorrente, entendo que os softwares distribuídos pelo contribuinte não podem ser classificados como “software de prateleira” conceituados no aludido Fl. 2587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 18 julgamento do RE 176.626/SP no Supremo Tribunal Federal. O próprio recorrente caracteriza assim os softwares que vende (fls. 2183): Na época dos fatos, os principais softwares padronizados/produtos do Grupo Software AG eram divididos comercialmente em dois grandes grupos, quais sejam: (i) Enterprise Transaction Systems ("ETS")f atualmente denominado Adabas & Natural, composto por inúmeros tipos de produtos padronizados especializados em banco de dados para mainframes (computadores de grande porte geralmente dedicados a processamento de dados); e (ii) Business Process Excellence ("BPE"), composto pelos subgrupos Alfabet, Apama, ARIS, e webMethods, que também possuem inúmeros tipos de produtos padronizados para otimizar processos empresariais, em sistemas operacionais diversos (Doc. 05.A e 05.B3 da Impugnação - tradução juramentada anexa - Doc. 02). Entendo que softwares gerenciadores de bancos de dados para mainframes e softwares que otimizam processos em grandes empresas transnacionais, citadas pelo recorrente, não são compatíveis com a ideia de software produzido em larga escala, a qual caracteriza os chamados softwares de prateleira. Não se concebe um software de prateleira que é negociado mediante um contrato firmado diretamente entre a empresa detentora do direito de distribuição e a empresa que está adquirindo o software, contrato este que obriga a parte vendedora a prestar uma série de serviços necessários à execução dos softwares. Essa Turma de Julgamento analisou e julgou recentemente um processo muito semelhante, em que os softwares distribuídos eram aplicativos corporativos utilizados por uma diversidade de empresas, quando se chegou ao entendimento de que o gasto pelo seu licenciamento deveria ser caracterizado como royalty, nos termos do Acórdão nº 1201-006.829, de 11/06/2024, quando foi adotada a seguinte ementa: ROYALTY. CONTRATO DE DISTRIBUIÇÃO DE SOFTWARE. POSSIBILIDADE. A obrigação de pagar oriunda de contrato de distribuição de software não afasta a natureza de royalty desse pagamento quando está envolvido o direito de uso de marca associada ao software. Transcreve-se trecho do referido Acórdão, em que essa matéria é tratada: Conforme foi apontado no Termo de Verificação Fiscal (fls. 143), a infração LI está assim configurada: Refere-se a parcela do IRPJ apurado pela fiscalização, que não foi recolhida nem declarada pelo sujeito passivo, que resulta da glosa de despesas utilizadas pelo sujeito passivo na apuração do lucro tributável, então consideradas indedutíveis pela fiscalização, referentes aos pagamentos da licença de uso e distribuição de software efetuados em benefício da matriz alemã, SAP AG, domiciliada no exterior. A operação enquadra-se em duas hipóteses de indedutibilidade de despesas, ambas previstas no parágrafo único, do artigo 71, da Lei Fl. 2588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 19 4506/1964. São elas: a hipótese do inciso "d", pois os pagamentos referem- se a royalties pagos à sócio, e concomitantemente, a hipótese da alínea 2 do inciso "e", pois também se referem a royalties pelo uso de tecnologia patenteada em processo de fabricação e desenvolvimento de software e pelo uso da marca SAP, pagos à pessoa com domicílio no exterior, que mantém o controle do capital com direito a voto. Ambos os dispositivos legais estão regulamentados atualmente pelo artigo 353 do Decreto 3000/1999, respectivamente pelo inciso 1, e pela alínea "b" do inciso III. A indedutibilidade decorre da presunção legal de que despesas referentes a pagamentos de direitos, aluguéis e serviços técnicos (como, por exemplo, consultoria), aos próprios sócios, ou a pessoas a eles ligadas não constituem despesas necessárias aos meios de produção da empresa configurando por excelência, distribuição disfarçada de lucro. Os documentos probatórios são: - Cópias dos contratos de prestação de serviços mútuos entre o sujeito passivo e a matriz alemã. SAP AG, datados de março de 2001 e setembro de 2008 extraídos respectivamente dos processos 19515.000762/2006-38 e 16643.000114/2010-12; - Cópia do contrato de prestação de serviços mútuos entre o sujeito passivo e a matriz alemã, SAP AG, com vigência de 1 ano a partir de 01/01/2005, com prorrogação anual automática (a menos que uma das partes o rescinda), apresentado pela fiscalizada na resposta ao TIF 2; - Informações constantes das DIPJ 2012 e 2013, fichas 32 e 33. Em seu Recurso Voluntário, o contribuinte afasta essa tributação defendendo que os pagamentos apontados são devidos a "contratos de distribuição de softwares", o que não se confundiria com o pagamento de royalties. Adicionalmente, defende que o dispositivo legal que fundamenta o lançamento tributário (artigo 71 da Lei n° 4.506/1964) aplica-se apenas a pessoas físicas c que o artigo 353 do RIR/99 feriu a legalidade quando estendeu o alcance desse dispositivo legal para as pessoas jurídicas. Por fim, o recorrente defende que royalty e direitos autorais são figuras distintas com tratamentos tributários distintos. O Ilustre Relator afastou a alegação do recorrente de que os pagamentos em análise, por estarem atrelados a um contrato de "distribuição de software", não teriam natureza de royalty. Nessa parte, o Relator também foi acompanhado pelos demais Conselheiros. Assim, ficou estabelecida a natureza de royalty para os pagamentos em tela. Todavia, o Ilustre Relator corroborou o entendimento da defesa de que o artigo 71 da Lei n° 4.506/1964, quando determina a indedutibilidade de royalties pagos a sócio, seria aplicável apenas quando o sócio é pessoa física, votando por Fl. 2589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 20 exonerar essa parcela do lançamento tributário. O referido dispositivo legal possuía a seguinte redação, na parte que fundamentou o lançamento tributário: Art. 71. A dedução de despesas com aluguéis ou "royalties" para efeito de apuração de rendimento líquido ou do lucro real sujeito ao imposto de renda, será admitida: [...] Parágrafo único. Não são dedutíveis: [...] d) os "royalties" pagos a sócios ou dirigentes de empresas, c a seus parentes ou dependentes; c) os "royalties" pelo uso de patentes de invenção, processos c fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comercio, quando: [...] 2) Pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto; Apreciando o texto da norma, prevaleceu o entendimento no Colegiado de que não é possível restringir o alcance do dispositivo legal, limitando a sua aplicação apenas para beneficiários que sejam pessoa física. O texto da norma fala em "sócio" e "pessoa" e é sabido que tanto as pessoas físicas quanto as pessoas jurídicas são "pessoas" para fins de direito. Também c sabido que "sócio" pode ser pessoa jurídica, tanto quanto pode ser pessoa física. Assim, foi afastado o argumento do recorrente sobre a alegada impossibilidade de aplicação do referido artigo 71 ao caso e sobre a alegada ilegalidade do artigo 353 do RIR/99. O recorrente volta a afirmar que os pagamentos apontados, vinculados a "contratos de distribuição de softwares", não poderiam ser considerados royalties, pois remuneram o direito autoral do construtor do software e a categoria "direito autoral" não se confunde com a categoria "royalty". O conceito de royalty pode ser encontrado no artigo 22 da referida Lei n° 4.506 1964, a qual possui a seguinte redação: Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: [...] d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra. O texto legal não deixa dúvida de que, ao contrário do que defende o recorrente, a exploração de direito autoral pode dar ensejo ao pagamento de royalty. Na Fl. 2590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 21 espécie, a empresa estrangeira é a autora dos softwares e a empresa brasileira distribui esses softwares, ou seja, a empresa brasileira está explorando o direito autoral de terceiro. Esta é exatamente a hipótese fática do apontado artigo 22, d, ou seja, o pagamento feito pelo contribuinte autuado para possibilitar, mediante contrato, a exploração de direito autoral da empresa estrangeira tem natureza de royalty. Com isso, prevaleceu no Colegiado o entendimento de que os pagamentos associados à licença de uso e distribuição de software, com transferência da respectiva tecnologia, à matriz alemã, SAP AG (infração 1.1), devem ser tributados pelo IRPJ. Com isso, entendo que deve ser afastado o entendimento do recorrente de que os pagamentos em tela não poderiam ser caracterizados como royalty. O recorrente prossegue em sua defesa alegando que a empresa Software AG Alemanha detém apenas uma pequena participação societária na empresa contribuinte, de forma que não é cabível a aplicação do artigo 353 do RIR/99 ao caso. Esse dispositivo legal possuía a seguinte redação na época dos fatos: Art. 353. Não são dedutíveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; II - as importâncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de um bem ou direito e os pagamentos para extensão ou modificação do contrato, que constituirão aplicação de capital amortizável durante o prazo do contrato; III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação, ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando: a) pagos pela filial no Brasil de empresa com sede no exterior, em benefício de sua matriz; b) pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto, observado o disposto no parágrafo único; IV - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam aos limites periodicamente fixados pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, segundo o grau de sua essencialidade, e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior; V - os royalties pelo uso de marcas de indústria e comércio pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: Fl. 2591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 22 a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam aos limites periodicamente fixados pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, segundo o grau da sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior. Parágrafo único. O disposto na alínea "b" do inciso III deste artigo não se aplica às despesas decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, sejam averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI e registrados no Banco Central do Brasil, observados os limites e condições estabelecidos pela legislação em vigor (Lei nº 8.383, de 1991, art. 50). Saliente-se que a lei proíbe a dedução de pagamento de royalty feito a sócio, independentemente da fração da participação desse sócio no capital da empresa pagadora, ou seja, não é relevante que o sócio possua apenas uma “participação ínfima” para que a vedação legal tenha validade. O recorrente insiste que os softwares que distribui devem ser classificados como “software de prateleira” e, portanto, incapaz de dar ensejo a pagamento de royalty, pois seriam mercadorias isentas de direitos autorais. Para tanto, erige dois critérios de classificação os quais seriam atendidos pelos seus produtos, conforme o seguinte excerto (fls. 2227): Conforme explorado anteriormente, para que os softwares sejam classificados como "softwares de prateleira", é necessário que (i) sejam "postos à disposição de clientes indistintamente'', isto é, não sejam feitos de forma personalizada para determinado cliente; e (ii) não pode ocorrer a transferência de tecnologia (transferência do código-fonte) à empresa licenciada. Durante o ano-calendário de 2016, a Recorrente distribuía mais de 100 tipos de softwares padronizados distintos, os quais estavam classificados nos seguintes grupos, dentro das famílias ETS e BPE: Adabas & Natural, Alfabet, Apama, Aris e webMethods (Doe. 09 da Impugnação). Tal como pode se inferir do site da Recorrente, tais produtos são postos à disposição dos clientes de forma indistinta. Basta ingressar no site da Software AG para verificar a forma como o cliente tem acesso aos produtos por ela comercializados. Da análise da tela abaixo, constata-se que se o cliente clicar em "Produtos", já encontra, na seqüência, uma página oferecendo uma busca pelos softwares ("products") comercializados pela Recorrente de "A a Z": Entendo que os critérios eleitos pelo recorrente para definir o que é software de prateleira são deveras restritivos e, por isso, não podem ser adotados de forma definitiva. Segundo tais critérios, estaria fora do conceito de software de prateleira apenas aquele desenhado e desenvolvido a partir de uma análise das demandas específicas do cliente. Todo o resto seria um software padronizado, uma vez que a adaptação desse software para a realidade Fl. 2592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 23 do adquirente não afetaria essa sua natureza. Contudo, mesmo um software padronizado pode ser gravado com ônus de natureza autoral. Esta Turma de Julgamento apreciou recentemente um processo bem semelhante, em que a empresa nacional distribuía jogos eletrônicos que eram executados em consoles domésticos, o que se assemelha com um software de prateleira em proporção muito maior do que os softwares distribuídos pelo presente contribuinte, muitos deles sendo executados em computadores de grande porte de empresas de grande porte. Apesar disso, a Turma entendeu que tais softwares poderiam implicar o pagamento de royalty. Trata-se do julgamento consubstanciado no Acórdão nº 1201-006.308, de 08/04/2024, o qual adotou a seguinte ementa: CRITÉRIOS PARA DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS COM PAGAMENTO DE ROYALTIES A NÃO RESIDENTE DECORRENTE DE CONTRATOS DE CESSÃO DE DIREITO DE EXPLORAÇÃO PARA DISTRIBUIÇÃO E COMERCIALIZAÇÃO DE SOFTWARES DE QUALQUER NATUREZA. Caracteriza-se como royalty a renda passiva auferida pelo permissor do uso de propriedade, mediante interposição de terceiro que empreende atividade para utilizar ou explorar o direito objeto da cessão, mediante reserva de lucro para remunerar o titular do bem material ou imaterial. A remessa de pagamento ao exterior a título de royalty caracteriza despesa dedutível do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica da contribuinte remetente, quando representar pagamento de remuneração devida pela exploração de direitos autorais percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra autoral individual ou coletiva, aplicando-se o art. 22, alínea "d", da Lei 4.506/64. Saliente-se que a Turma Julgadora entendeu que a remuneração desse tipo de relação jurídica se encaixa como royalty, em seu aspecto conceitual. Transcrevo trecho daquele Acórdão, por ser elucidativo da presente questão, também existente naquele processo: 69. A análise do contrato revela que se tratava de contrato de licença de comercialização para que a MICROSOFT DO BRASIL (MSBI) comercializasse e distribuísse no país licenças para jogos de videogame (denominado Xbox), detidos pela estrangeira MICROSOFT CORPORATION (MSFT). [...] 71. O contrato revela típica relação de licença de software de jogos de videogame, para comercialização e distribuição em território nacional, bem como cessão de direito para reprodução dos jogos para uso de clientes. 72. A remuneração prevista é contratada a título de royalty, expressamente indicado no contrato, onde a titular dos softwares de jogos, sediada no exterior (MICROSOFT CORPORATION), é remunerada pela exploração comercial que a empresa nacional (MICROSOFT DO BRASIL) promove junto aos clientes situados no país. [...] Fl. 2593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 24 73. A recorrente entende que a utilização da expressão royalty no contrato em questão decorre de terminologia utilizada nos contratos celebrados nos EUA, mas não se trata do mesmo sentido empregado pela legislação brasileira. [...] 75. Em suma. defende que se trará de mero contrato de distribuição, com remuneração atrelada à simples intermediação dos produtos para distribuição a consumidores finais, sob o argumento de que a transação com o intermediário distribuidor é, em essência, uma transação comercial e não uma transação de exploração de direitos (o distribuidor — no caso a Recorrente, não tem qualquer interesse em utilizar a propriedade intelectual que compõe o software distribuído, mas apenas o de revendê-lo), motivo pelo qual a OCDE determina que resultados de contratos de distribuição sejam tratados como lucros de empresa, e não como royalties. 76. A contribuinte defende, ainda, que os direitos concedidos são apenas os necessários para a comercialização dos jogos e os pagamentos remetidos ao exterior não decorreria de uso, fruição ou exploração dos direitos de propriedade intelectual da empresa estrangeira MICROSOFT CORPORATION. Assim, não usa nem aproveita os frutos do software comercializado, nem explora os direitos da propriedade intelectual relacionada aos softwares em questão. Utiliza como exemplo um supermercado, que apenas distribui produtos, mas não "explora" a propriedade industrial ou intelectual de terceiros. 77. Entendo que os argumentos trazidos pela recorrente não procedem em relação a esse ponto, pois existe evidente exploração comercial dos direitos relacionados ao uso dos softwares de videogames. No caso dos autos, há uni contrato de licença do direito de explorar comercialmente o bem imaterial (no caso, os softwares que ativam os jogos de videogame), permitindo que MICROSOFT DO BRASIL possa efetivamente "atuar em nome da MICROSOFT CORPORATION no território", conforme indicado nos "considerandos" do contrato. Saliente-se, contudo, que a referida decisão exonerou a correspondente exigência tributária em razão de outro argumento, também presente no recurso voluntário em tela, embora trazido subsidiariamente, de que a situação fática presente se coaduna com a exceção prevista na alínea d do artigo 22 da Lei nº 4.506/1964, conforme o seguinte excerto (fls. 2236): Especificamente com relação ao argumento de que os pagamentos foram efetuados ao desenvolvedor do software, isto é, autor da obra, afirmou o acórdão recorrido que "não há que se falar na aplicação ao presente caso da exceção prevista na alínea "d" do artigo 22 da Lei n° 4.506/64, segundo o qual não se equiparam a royalties os pagamentos efetuados ao autor ou criador da obra, ou seja, ao desenvolvedor do software, uma vez que que não é a impugnante que é a destinatária de tais royalties uma vez que não criadora dos referidos softwares". (2146) Fl. 2594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 25 Ocorre que, ao contrário da análise superficial realizada pelo acórdão recorrido, deve-se observar que a redação do artigo 22 da Lei n° 4.506/64 é muito clara ao estabelecer que a exploração de direitos autorais será classificada como "royalties", "salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra", (grifos da Recorrente) Ou seja, quando os valores correspondentes a direitos autorais são pagos diretamente ao "autor ou criador do bem ou obra", não é possível classificá-lo como royalties. A perspectiva é do devedor da renda (a Recorrente). Nesse contexto, como pode se observar do contrato firmado com a Software AG Alemanha, há previsão específica mencionando que essa empresa é detentora dos direitos de propriedade intelectual dos softwares, tendo sido sua desenvolvedora (fls. 93): CONSIDERANDO QUE a SOFTWARE AG é a proprietária e desenvolvedora de produtos de software de computador e a Subsidiária fornece licenças para uso dos produtos de software da Software AG no Território; e Diante disso, não há dúvidas de que a Software AG Alemanha é desenvolvedora (autora) e proprietárias dos softwares objeto do contrato de licença com celebrado. Soma-se a isso o fato de que, tal como se infere das faturas de fls. 1235, 1274, 1383 e 1379, os pagamentos também foram realizados à Software AG Alemanha, não havendo dúvidas de que os valores foram percebidos "pelo autor ou criador do bem ou obra", conforme estabelece a legislação. Sobre esse argumento, naquela decisão, prevaleceu o seguinte atendimento: 90. Portanto, sob o enfoque obrigacional - e considerando a natureza jurídica das transações ora apontadas - afasto os argumentos trazidos no recurso que pretendem desqualificar tais dispêndios como royalties, porque é isso que eles são em sua essência. 91. Porém, há de se verificar quais os reflexos tributários sobre tais pagamentos, considerando a particularidade de que se tratam de softwares de titularidade da empresa estrangeira (MICROSOFT CORPORATION), que seria a autora do mesmo e estaria albergada pela exceção contida na própria Lei 4.506/64, que dispõe: Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como: (Vide Decreto-Lei n° 1.642, de 1978) (Vide Decreto-Lei n° 2.287, de 1986) [...] d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra. [...] 123. Observe-se que a regulamentação acima impõe limites para a dedutibilidade de remessas ao exterior em contraprestação a dispêndios categorizados como Fl. 2595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 26 royalties para fins tributários. E dizer: primeiro é necessário avaliar se o pagamento assume tal feição -consideradas as regras fiscais - e, segundo, se for alcançado pelo status jurídico fiscal de royalty, avalia-se se as vedações a ele pertinentes, acima indicados, impedem a dedução da despesa (pagamento a sócios ou diligentes de empresa ou, uso de marcas de indústrias ou de comércio). 124. Porém, a meu juízo, o caso dos autos trata de exploração de direito autoral de obra coletiva (software), cujos pagamentos remetidos ao exterior remuneram o próprio titular da obra, a companhia residente no exterior que centraliza os direitos autorais em questão, portanto, nos termos da alínea "d" do art. 22 da Lei 4.506/64, não são royalties em termos fiscais! Verifico que essa decisão dedicou muitos esforços para demonstrar que uma pessoa jurídica pode ser considerada autora de uma obra, no caso, jogos eletrônicos. Contudo, entendo que também deve ser dedicado algum esforço na interpretação do dispositivo legal que está sendo aplicado. Trata-se de norma tributária que determina a classificação, como royalty, dos rendimentos decorrentes da exploração de direitos. A norma aponta, a título de exemplo, que o rendimento decorrente da exploração de direitos autorais deve ser classificado como royalty, “salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra”, ou seja, quando o autor ou criador da obra explora o seu próprio direito, o correspondente rendimento não deve ser classificado como royalty. Tal construção do legislador tributário é coerente com o conceito geral de royalty, pelo qual o royalty é uma renda passiva. Assim, se a renda é fruto da exploração de um direito pelo próprio autor, ela será uma renda ativa e, assim, não deve ser classificada como royalty. Por exemplo, se o autor de obras plásticas expõe as suas peças mediante a cobrança de um ingresso, essa renda não deve ser classificada como royalty, pois é uma renda ativa. Se o autor de uma peça teatral produz e exibe um espetáculo teatral mediante a cobrança de um ingresso, essa renda não deve ser classificada como royalty, pois é uma renda ativa. Da mesma forma, se o autor de um software vende cópias executáveis do seu algoritmo, essa renda não deve ser classificada como royalty, pois é uma renda ativa. Contudo, esta não é a situação fática no presente processo, pois a renda em tela não é fruto da exploração da obra por parte do autor, pois o contribuinte autuado não é o autor dos softwares que distribui. Assim, a reserva de parte dessa renda que deve ser repassada ao autor deve ser classificada como royalty nos termos do referido dispositivo legal. A contrário senso, caso seja confirmada a interpretação de que o valor pago ao autor dos softwares pela empresa autuada não deve ser classificado como royalty, isso implica que nunca haverá pagamento de royalty para autores de software, em nenhuma situação, pois, se o autor explora pessoalmente o seu software, essa renda ativa não será classificada como royalty e, se ele cede o direito para terceiro explorar o seu software, essa renda passiva também não seria classificada como software. Vê-se que a interpretação dada pelo recorrente a esse dispositivo legal Fl. 2596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 27 leva a um absurdo lógico: uma interpretação que faz com que a norma interpretada nunca seja aplicada. Quando se demonstra que a assunção de uma premissa leva a um absurdo lógico, fica demonstrado que essa premissa não é válida e deve ser rejeitada. Tanto isso é verdade que o apontado lançamento tributário foi exonerado em votação dividida, em que a interpretação do relator, coincidente com a interpretação do recorrente no presente processo, foi rejeitada por três Conselheiros dentre os seis presentes, quando a exoneração prevaleceu em razão de outro fundamento, o qual também será apontado mais adiante. Na espécie, também deve ser destacado que o recorrente não comprovou que a empresa fornecedora do contribuinte é autora dos mais de cem softwares disponíveis para licenciamento, limitando-se a fazer referência ao contrato celebrado entre as duas empresas, do qual destaca um dos “considerandos” desse contrato (fls. 2236): CONSIDERANDO QUE a SOFTWARE AG é a proprietária e desenvolvedora de produtos de software de computador e a Subsidiária fornece licenças para uso dos produtos de software da Software AG no Território; e Entendo que essa simples referência não comprova que a SOFTWARE AG é autora dos softwares licenciados pelo contribuinte. Cabe o recorrente demonstrar e comprovar as suas alegações recursais e, nesse recurso, o recorrente traz apenas uma presunção a partir de um trecho preambular do seu contrato. Caso seja possível aplicar a presunção requerida pelo recorrente, também é possível aplicar uma presunção em sentido oposto, feita a partir do mesmo contrato, em trecho que afirma que os softwares alcançados pelo contrato incluem “programas de software fornecidos por terceiros” (fls. 93): 1.3. O termo "Produtos da SOFTWARE AG" se refere aos programas de software de computador que são desenvolvidos e de propriedade da SOFTWARE AG, incluindo programas de software fornecidos por terceiros fora do grupo da Software AG que são, sob um contrato de licença separado, assinados com o referido terceiro, integrados em programas de software de computador desenvolvidos pela SOFTWARE AG; Produtos da SOFTWARE AG são parte do Grupo 01 no sistema SAP da SOFTWARE AG. A lista de Produtos da SOFTWARE AG consta em http://intranet.eur.ad.sag/dach/dept/ipc/ppi/hqpl/default.asp. Portanto, as remessas em tela devem ser consideradas como royalties, seja porque a norma não permite a exceção requerida ou porque o recorrente não comprovou que se enquadra na exceção requerida. Por fim, ainda nessa quadra, o recorrente argumenta, também subsidiariamente, que o pagamento de royalty a sócio pessoa jurídica é dedutível, pois a exceção prevista no artigo Fl. 2597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 28 71 da Lei nº 4.506/1964, manejada na acusação fiscal, alcança apenas o pagamento a sócio pessoa física, conforme o seguinte excerto (fls. 2238): O artigo 71 da Lei n° 4.506/64 estabelece que a indedutibilidade se aplica a royalties pagos a sócios pessoas físicas ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes. Para que não pairem dúvidas, segue a transcrição do mencionado dispositivo legal: [...] Como se pode inferir do dispositivo transcrito acima, o art. 71, parágrafo único, "d" contém regra vedando a dedução de royalties pagos a pessoas físicas. De acordo com tal dispositivo, são indedutíveis royalties pagos a pessoas físicas que sejam não só sócias ou dirigentes de empresas, bem também parentes ou dependentes. Tal regra não trata de indedutibilidade de royalties incorridos em benefício de pessoas jurídicas. O referido dispositivo legal possuía a seguinte redação, na parte que fundamentou o lançamento tributário: Art. 71. A dedução de despesas com aluguéis ou "royalties" para efeito de apuração de rendimento líquido ou do lucro real sujeito ao imposto de renda, será admitida: [...] Parágrafo único. Não são dedutíveis: [...] d) os "royalties" pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; c) os "royalties" pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comercio, quando: [...] 2) Pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto; Apreciando o texto da norma, entendo que não é possível restringir o alcance do dispositivo legal, limitando a sua aplicação apenas para beneficiários que sejam pessoa física. O texto da norma fala em "sócio" e "pessoa" e é sabido que tanto as pessoas físicas quanto as pessoas jurídicas são "pessoas" para fins de direito. Também é sabido que "sócio" pode ser pessoa jurídica, tanto quanto pode ser pessoa física. Saliente-se que esse argumento também foi resolvido por esta Turma de Julgamento, em desfavor do recorrente, no já referido Acórdão nº 1201-006.829, de 11/06/2024, o qual já foi transcrito acima. Fl. 2598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 29 Assim, deve ser afastado o argumento do recorrente sobre a alegada impossibilidade de aplicação do referido artigo 71 ao caso. Pelo mesmo motivo, também deve ser afastado o argumento do recorrente relativo à ilegalidade do artigo 353 do RIR/99, o qual trazia a mesma exceção alcançando sócio pessoa física e pessoa jurídica. Portanto, entendo que os apontados argumentos do recorrente devem ser afastados e deve ser mantida a exigência relativa à glosa de dedução de pagamentos efetuados a título de royalties para sócia no exterior, o que está em consonância com a jurisprudência superior deste CARF, conforme o Acórdão nº 9101-003.874, de 06/11/2018, o qual adotou a seguinte ementa: REMUNERAÇÃO À CONTROLADORA NO EXTERIOR PELO LICENCIAMENTO DE DIREITOS SOBRE PROGRAMAS DE COMPUTADOR. INDEDUTIBILIDADE. As remunerações pagas pela controlada à sua controladora no exterior, pelo licenciamento de direitos sobre programas de computador constituem royalties e são indedutíveis para efeito do Imposto de Renda. PAGAMENTO DE ROYALTIES A SÓCIOS. INDEDUTIBILIDADE. São indedutíveis os royalties pagos a quaisquer sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou ainda a dirigentes de empresas e a seus parentes ou dependentes. 4 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA PRESTADA PELA CONTROLADORA A fiscalização glosou a dedução de várias despesas referentes a pagamentos feitos pelo contribuinte para as suas sócias no exterior, por entender que tais pagamentos configuram a remuneração de assistência técnica, o que seria indedutível por força do artigo 354 do RIR/99, conforme o seguinte excerto (fls. 1458): 35. Os contratos que deram suporte a tais despesas foram apresentados em atendimento ao Termo de Início de Procedimento Fiscal com os respectivos aditivos e são parte integrantes do presente processo. 36. O contrato com a SOFTWARE AG da Alemanha é intitulado "CONTRATO DE COOPERAÇÃO DE SERVIÇOS" e teve sua vigência a partir de 01/01/2011, Em 01/01/2012 foi celebrado o Aditamento n° 1 e em 01/07/2015 o Aditamento n° 2. 37. Da leitura desses documentos, verificamos que se trata de ajuste para a prestação de diversos tipos de serviços relacionados nos apêndices "A" a "E" do contrato e dos aditivos, realizados pela SOFTWARE AG, conforme abaixo: APÊNDICE A: Encargos de gestão APÊNDICE B: Serviços de informações globais APÊNDICE C: Serviços de suporte de vendas e de comunicação corporativa Fl. 2599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 30 APÊNDICE D: Serviços de suporte APÊNDICE E: Suporte de serviços profissionais 38. Já os contratos com a SOFTWARE AG ESPANA, para os quais não foram apresentadas as traduções juramentadas, verificamos que se tratam da contratação da prestação de serviços realizados no Brasil por profissionais da sócia espanhola. 39. Esses serviços devem ser enquadrados como de assistência técnica, científica administrativa ou semelhante do artigo 354 do RIR/99, o qual dispõe sobre os requisitos para a dedutibilidade dessas despesas. Esse artigo impõe diversas condições para que seja autorizada essa dedução, conforme abaixo (grifos nossos). Art. 354. As importâncias pagas a pessoas jurídicas ou físicas domiciliadas no exterior a título de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, quer fixas, quer como porcentagem da receita ou do lucro, somente poderão ser deduzidas como despesas operacionais guando satisfizerem aos seguintes requisitos (Lei no. 4.506, de 1964, art. 52): I - constarem de contrato registrado no Banco Central do Brasil; II - corresponderem a serviços efetivamente prestados à empresa através de técnicos, desenhos ou instruções enviadas ao País, ou estudos técnicos realizados no exterior por conta da empresa; III - o montante anual dos pagamentos não exceder ao limite fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda, de conformidade com a legislação específica. § 1o As despesas de assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes somente poderão ser deduzidas nos cinco primeiros anos de funcionamento da empresa ou da introdução do processo especial de produção, quando demonstrada sua necessidade, podendo esse prazo ser prorrogado até mais cinco anos por autorização do Conselho Monetário Nacional (Lei n° 4.131, de 1962, art. 12, § 3º); § 2o Não serão dedutíveis as despesas referidas neste artigo, quando pagas ou creditadas (Lei n° 4.506, de 1964, art. 52, parágrafo único: I - pela filial de empresa com sede no exterior, em benefício da sua matriz; II - pela sociedade com sede no Brasil a pessoa domiciliada no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, o controle de seu capital com direito a voto. §3° O disposto no inciso II do parágrafo anterior não se aplica às despesas decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, venham a ser assinados, averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI e registrados no Banco Central do Brasil, observados os Fl. 2600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 31 limites e condições estabelecidos pela legislação em vigor (Lei n° 8.383, de 1991, art. 50). Por sua vez, o recorrente defende que há uma distinção entre assistência técnica e serviço técnico, afirmando que a assistência técnica é caracterizada pela transferência de tecnologia e citando o artigo 17 da Instrução Normativa RFB 1.455/2014 e algumas decisões deste CARF, conforme a seguinte transcrição (fls. 2244): O artigo 17 da Instrução Normativa n° 1.455/2014, conceitua "serviços técnicos" e "assistência técnica", diferenciando-os nos seguintes termos: "Art. 17. II - considera-se: a) serviço técnico a execução de serviço que dependa de conhecimentos técnicos especializados ou que envolva assistência administrativa ou prestação de consultoria, realizado por profissionais independentes ou com vínculo empregatício ou, ainda, decorrente de estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico; e b) assistência técnica a assessoria permanente prestada pela cedente de processo ou fórmula secreta à concessionária, mediante técnicos, desenhos, estudos, instruções enviadas ao País e outros serviços semelhantes, os quais possibilitem a efetiva utilização do processo ou fórmula cedido". A partir das definições acima, é possível extrair que, nos termos da referida Instrução Normativa, "serviços técnicos" constituem a execução de um fazer que visa um determinado resultado contratado, e que pressupõem a utilização de conhecimentos técnicos e especializados do prestador; e, em contraste, "assistência técnica" constitui assessoria e transmissão de todos os conhecimentos necessários para utilização do processo ou fórmula cedido pela própria prestadora de assistência. Entendo que assiste razão ao recorrente quando defende a diferença entre assistência técnica e serviço técnico. Contudo, não assiste razão ao recorrente quando exige a ocorrência de transferência de tecnologia para que a assistência técnica seja caracterizada. De fato, o conceito normativo apontado pressupõe que a tecnologia contida no objeto do negócio é secreta à concessionaria, o que torna necessário um acompanhamento técnico permanente da cedente, ou seja, a assistência técnica em tela é um complemento do negócio realizado, ainda que não haja transferência de tecnologia. Portanto, também caracteriza a assistência técnica a existência de previsão dessa prestação no contrato objeto do negócio, na espécie, os contratos contidos nas fls. 93 e 104 dos autos. A leitura desses documentos deixa claro que os pagamentos em tela são a remuneração de uma prestação continuada das sócias da empresa autuada, que complementam o Fl. 2601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 32 licenciamento dos softwares distribuídos no Brasil por esta, sem a qual a empresa autuada não poderia realizar o negócio contratado. Veja-se o objeto do referido contrato (fls. 104): 1. SERVIÇOS ENTRE SOCIEDADES As Partes reconhecem que regulamentos fiscais internacionais exigem e permitem uma cobrança cruzada de taxas de gestão, incluindo encargos administrativos ocorridos por meio das tarefas abrangidas pela SOFTWARE AG em benefício ou em nome da Subsidiária, ou por meio de tarefas abrangidas pela Subsidiária em benefício ou em nome da Software AG ou de outras subsidiárias do grupo da Software AG. Nenhum custo será cobrado por serviços prestados pela SOFTWARE AG exclusivamente em virtude de sua participação de capital (atividades de acionista). 1.1. Serviços na Sede: 1.1.1. Encargos de Gestão: Com base nas tarefas a serem realizadas pela SOFTWARE AG em nome e em representação da Subsidiária, as Partes concordam com a taxa de gestão anual pagável para a SOFTWARE AG pela Subsidiária, conforme for estabelecida no Apêndice A do presente instrumento. 1.1.2. Serviços de Informações Globais: A SOFTWARE AG deverá prestar para a Subsidiária os serviços de informações, conforme forem estabelecidos no Apêndice B do presente instrumento. A Subsidiária concorda em pagar, em relação aos referidos serviços, as taxas estabelecidas no Apêndice B. 1.1.3. Serviços de Suporte de Vendas e de Comunicação Corporativa: A SOFTWARE AG deverá prestar para a Subsidiária os serviços de suporte de vendas e de comunicação corporativa, conforme forem estabelecidos no Apêndice C do presente instrumento. A Subsidiária concorda em pagar, em relação aos referidos serviços, as porcentagens e taxas estabelecidas no Apêndice C. 1.1.4. Serviços de Suporte Global: A SOFTWARE AG deverá prestar para a Subsidiária os serviços de suporte, conforme forem estabelecidos no Apêndice D do presente instrumento. A Subsidiária concorda em pagar, em relação aos referidos termos, as porcentagens e taxas estabelecidas no Apêndice D. 1.1.5. Serviços Profissionais: A Software AG deverá prestar para a subsidiária serviços para projetos de serviços profissionais locais. A Subsidiária concorda em pagar, em relação aos referidos serviços, as porcentagens e taxas estabelecidas no Apêndice E. 1.2. Serviços da Subsidiária: A Subsidiária concorda que as taxas e método de alocação estabelecido nas seções 1.1.1 a 1.1.4 acima também deverão ser aplicáveis a serviços prestados pela Subsidiária em benefício ou em nome da Software AG ou de outras subsidiárias do grupo da Software AG. Fl. 2602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 33 1.3. Dependendo da natureza do serviço prestado, além das taxas estabelecidas no presente instrumento, IVA aplicável poderá ser cobrado. 1.4. Todas as taxas estabelecidas na presente seção 1 deverão ser revisadas no início de cada ano e aditadas de forma correspondente para refletir o atual status de serviços prestados e taxas e valores aplicáveis em relação ao respectivo ano. As taxas revisadas por serviços prestados serão publicadas, de forma correspondente, na Intranet. Portanto, entendo que assiste razão à fiscalização quando classificou tais prestações como assistência técnica. Considerando que o contribuinte não cumpriu os requisitos legais para que tais despesas com assistência técnica fosse dedutível tributariamente, está correta a glosa laborada pela fiscalização. O recorrente se esforça em esclarecer a natureza dos quatro tipos de prestações contratadas (manutenção, serviços, hosting e reembolso). Apreciando as considerações feitas para cada um desses tipos de assistência, verifico que as despesas com manutenção, serviços, hosting e reembolso estão diretamente relacionados ao objeto dos contratos supracitados, de forma que possuem a natureza de assistência técnica, considerando a sua essencialidade e complementariedade para a realização do negócio concedido à empresa autuada por suas controladoras estrangeiras, qual seja, a distribuição no Brasil de seus softwares. Tais argumentos afastam-se ainda mais de seu objetivo quando adotam o pressuposto de que tais softwares são “softwares de prateleira”, o que já foi afastado anteriormente e é reforçado aqui quando se observa a complexidade do vínculo técnico e jurídico existente entre a fornecedora do software e os seus clientes nacionais, com a necessária intermediação da empresa autuada. O recorrente ainda afirma que um parte das despesas incluídas na base de cálculo da exigência já havia sido tributada pelo contribuinte, por meio de adição na apuração do respectivo lucro real, pelo que não pode ser novamente tributada no presente lançamento de ofício, conforme o seguinte excerto (fls. 2277): Adicionalmente, com relação à fatura n° 2101013320, a Recorrente informa que a despesa correspondente no valor de R$ 50.241,35 não foi deduzida da apuração do imposto de renda, tendo sido adicionada, conforme se infere da planilha apresentada na Impugnação (Doc. 19 da Impugnação), em que constam as adições efetuadas pela Recorrente em sua ECF, o que corrobora a indevida inversão do ônus da prova promovida pela fiscalização, bem como do que decorre o cancelamento da autuação, ao menos nesse particular. Verificando a planilha supracitada (fls. 1879), constato que ela não prova a alegada adição na apuração do lucro real. Ademais, as dez linhas que fazem referência à fatura apontada totalizam um valor muito inferior ao requerido pelo recorrente. Diante da ausência de prova do fato aventado, entendo que o pedido deve ser afastado. Fl. 2603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 34 Com isso, entendo que devem ser mantidas as glosas de dedução das despesas caracterizadas pela fiscalização como assistência técnica prestada pelas controladoras do contribuinte. 5 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA PRESTADA POR OUTRAS EMPRESAS A fiscalização também glosou a dedução de várias despesas referentes a pagamentos feitos pelo contribuinte para outras empresas que não são as sócias da empresa autuada, apresentando a seguinte motivação (fls. 1461): 52. Além das remessas enviadas para pagamentos a título de assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes para as controladoras da empresa brasileira, também foram remetidos R$ 3.559.861,07 para diversas outras empresas, sendo algumas não pertencentes ao grupo econômico. [...] 55. Em atendimento ao Termo de Início de Procedimento Fiscal, foram apresentados diversos contratos referentes a esses serviços, porém, sem a devida tradução juramentada. 56. Da análise desses documentos pudemos constatar que, a grande maioria, trata-se de contratação de serviços prestados por profissionais de outras empresas do grupo, para executar serviços temporariamente para a fiscalizada no Brasil. Apenas dois contratos apresentados (Interlem Management Consulting e Read Tech Corporation) foram celebrados com empresas que não pertencem ao grupo econômico. 57. Assim como no caso dos pagamentos para as empresas controladoras, relatado no item B, esses serviços devem ser enquadrados como de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante do artigo 354 do RIR/99. 58. Considerando que não houve o registro desses contratos no Banco Central do Brasil e que os serviços foram prestados após 10 anos de funcionamento da empresa, essas despesas, no montante de R$ 2.692.454,58, estão sendo glosadas, por não atenderem às condições de dedutibilidade estabelecidas no inciso I do caput, e parágrafo 1° do artigo 354. No presente Recurso Voluntário, o recorrente apresenta alguns contratos referidos, agora traduzidos ao vernáculo (fls. 2500) e traz argumentos semelhantes aos apresentados anteriormente, relativos à glosa de despesas com as suas sócias, no sentido de que tais despesas são relativas á serviços técnicos e não à assistência técnica. Apreciando os argumentos trazidos, entendo que as relações aqui tratadas são equivalentes àquelas tratadas anteriormente, quando o contribuinte contratou com empresas Fl. 2604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 35 detentoras de direitos autorais, a menos que, agora, tais empresas não são suas sócias, embora sejam, em sua maioria, do mesmo grupo econômico. Considerando que a situação fática é equivalente, a acusação fiscal é equivalente e a defesa é equivalente entendo que o julgamento também deve ser equivalente, ou seja, por manter a glosa das deduções em razão de serem oriundas despesa de assistência técnica e em razão de o contribuinte não ter satisfeito as condições legais para que tais despesas sejam dedutíveis. 6 DESPESAS FINANCEIRAS – VARIAÇÃO CAMBIAL PASSIVA O recorrente afirma que houve remessas maiores do que os valores faturados, em razão da variação cambial entra a data do faturamento e a data da remessa. Afirma que a fiscalização não considerou tais variações cambiais dedutíveis, conforme o seguinte excerto (fls. 2294): Como já delineado nos fatos, a Recorrente, em 29/01/2020, (1) explicou as divergências entre os valores registrados como despesas com as remessas efetuadas ao exterior e aqueles registrados nas contas de despesas, nos casos em que houve variação cambial, incluindo tais informações na planilha modelo fornecida pela Autoridade Fiscal, e (II) juntou notas de crédito que demonstravam o porquê da diferença entre as invoices de "maintenance fee" de 2016 (fls. 1430 a 1439 do AIIM). A fiscalização ignorou tais informações e deixou de considerar como dedutíveis despesas financeiras decorrentes da variação cambial passiva. Em outras palavras, nos casos em que houve um período entre a data de contabilização da despesa (e sua dedução) e o momento da remessa de valores para o exterior, a Recorrente incorreu em despesas financeiras devido à variação cambial dos valores das obrigações, despesas estas cuja dedutibilidade não foi acatada pela fiscalização. Essa questão foi expressamente abordada no Relatório Fiscal, conforme o seguinte excerto (fls. 1462): 61. Assim, após a exclusão dos valores referentes às despesas que foram adicionadas ao lucro líquido (conforme relação apresentada pelo contribuinte em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal 02) e dos valores que foram contabilizados no ano de 2015, intimamos ao contribuinte, por meio do Termo de Intimação Fiscal 04, a completar e/ou corrigir a planilha anexa ao Termo, de forma que ficasse demonstrado o valor efetivamente deduzido do resultado para apuração do lucro real, inclusive com as remessas efetuadas posteriormente, cujas despesas foram registradas em 2016. Fl. 2605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 36 62. Dessa forma, as despesas que estão sendo glosadas nesse Auto de Infração, correspondem aos valores informados pelo contribuinte na coluna "valor total da despesa" da planilha apresentada em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal 04. Segue abaixo o quadro resumo da glosa e em anexo planilha demonstrativa de todas as despesas glosadas. Verifico que o contribuinte faltou com a verdade quando afirmou que a fiscalização “deixou de considerar como dedutíveis despesas financeiras decorrentes da variação cambial passiva”. Conforme apontado no Relatório Fiscal, o valor glosado foi aquele faturado pelo contribuinte e não o valor da remessa ao exterior. Uma vez que a despesa pela variação cambial corresponde à diferença entre o valor da remessa ao exterior (maior) e o valor faturado (menor), e o valor glosado foi o valor faturado (menor), é seguro afirmar que a dedução da despesa com a variação cambial não foi glosada pela fiscalização. Com isso, afasto o presente argumento do recorrente. 7 MULTA ISOLADA - ESTIMATIVAS O recorrente requer a exoneração da multa isolada exigida em razão do pagamento a menor das estimativas mensais, considerando as glosas de despesa efetuadas pela fiscalização, alegando que essa multa isolada não pode ser exigida cumulativamente com a multa de ofício exigida em decorrência do pagamento a maior do tributo apurado ao final do exercício, também considerando as glosas de despesa efetuadas pela fiscalização, conforme o seguinte excerto (fls. 2292): Em suma, as antecipações mensais por estimativa são absorvidas pelo fato gerador do IRPJ e da CSLL, apurados ao final do ano-calendário. É o princípio da consunção e a proibição de penalizar duplamente o mesmo evento. A aplicação cumulativa da multa isolada de 50% com a multa de ofício, neste caso, de 150%, resulta, portanto, em uma inaceitável dupla penalidade relacionada ao não recolhimento de tributos sobre o mesmo fato gerador. Assim como ocorre com os créditos tributários em si, em que a antecipação por estimativa é abrangida pelo montante apurado ao final do ano, a multa isolada também é absorvida pela aplicação da multa de ofício, não se admitindo a sua aplicação cumulativa. Fl. 2606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 37 A exigência de multa de ofício e multa isolada configura, assim, inadmissível bis in idem, pois consiste na imposição de mais de uma punição pela prática de um único ato por parte da pessoa punida. Entendo que não assiste razão ao recorrente, pois não há a aludida possibilidade de absorção da multa isolada pela multa de ofício. A antecipação do tributo é uma obrigação acessória, exigível mesmo quando não há tributo a recolher na apuração no final do exercício. Ela não se confunde com a obrigação principal de pagar o tributo, sendo incomparáveis as suas bases de cálculo e, mais claramente, sendo inconfundíveis as condutas sancionadas. Embora possa haver, eventualmente, uma coincidência numérica, não se confundem as naturezas jurídicas tributárias das duas sanções. Uma prova disso é que a multa isolada incide sobre o valor não antecipado mês a mês, enquanto a multa de ofício incide sobre o valor não recolhido relativo a todo o ano calendário. Assim, se o contribuinte deixa de antecipar três parcelas, deverá existir um lançamento de multa isolada para cada um dos meses, enquanto o reflexo sobre a apuração anual implicará um lançamento de multa de ofício pela soma dos três, pelo menos. Ademais se o contribuinte não antecipa a parcela de um mês, mas não a deduz da apuração anual, a base de cálculo da multa isolada será uma e a base de cálculo da multa de ofício será outra. Da mesma forma, se além das antecipações não realizadas, o contribuinte faz outras deduções indevidas, a base de cálculo da multa de ofício será maior que a soma das bases de cálculo das multas isoladas. Por último, são diferentes as matrizes legais de cada exação, inclusive com indicação de condutas e alíquotas divergentes. A jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais orienta o acolhimento da exigência simultânea das duas multas, embora as decisões venham sendo tomadas pelo voto de qualidade. Por exemplo, veja-se o Acórdão nº 9101-003.913, de 4 de dezembro de 2018, o qual adotou a seguinte ementa: ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores à Lei n° 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou redução, é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de pagamento do mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período- base de incidência. Por fim, verifico que a multa isolada está sendo exigida com fundamento no artigo 44, inciso II, alínea "b", da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007 (fls. 1470). Com isso, é forçoso concluir que a Súmula CARF nº 105 não alcança essa multa, uma vez que a referida súmula está expressamente voltada Fl. 2607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 38 para as multas exigidas com fundamento no artigo 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, dispositivo legal diverso daquele utilizado na espécie. Diante dessas razões, entendo que deve ser mantida a exigência da multa isolada. 8 CONCLUSÃO Diante das razões acima expostas, voto por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Neudson Cavalcante Albuquerque DECLARAÇÃO DE VOTO Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto Com a devida vênia ao voto do ilustre conselheiro relator, apresento aqui declaração de voto ressaltando os pontos de minha discordância. 1 DA DEDUTIBILIDADE COM ROYALTIES PAGOS A SÓCIOS Inicialmente, entendo ser necessária uma exposição dos fatos em ordem cronológica, ainda que de maneira sintética, pois o encadeamento das operações é deveras relevante e não está devidamente esclarecido no recurso voluntário em análise. Quanto à violação do disposto no inciso "d", do parágrafo único do artigo 71, da Lei 4506/1964, pagamento à sócio no exterior, a partir da análise do referido dispositivo legal, nota-se que a indedutibilidade se aplica aos royalties pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes. Aqui surge a dúvida se a vedação se aplicaria tão somente aos sócios pessoas físicas ou também se aplicaria aos sócios pessoas jurídicas. A dúvida surge em virtude do artigo também se referir a figura dos dirigentes de empresa, que serão sempre pessoas físicas, bem como aos parentes ou dependentes, cujo conteúdo semântico somente se aplica às pessoas físicas. O texto legal do artigo 71 da Lei n. 4.506/64 foi repetido na íntegra em versões anteriores do Regulamento do Imposto de Renda, a bem saber: o Decreto nº 58.400/1966 (RIR/1966), o Decreto nº 76.186/1975 (RIR/1975) e o Decreto nº 85.450/1980 (RIR/1980). Somente com a edição do Decreto nº 1.041/1994 (RIR/1994) é que surge o detalhamento de que a expressão sócios se refere a pessoas físicas ou jurídicas, conforme abaixo: Fl. 2608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 39 Art. 292. Não são dedutíveis (Lei n° 4.506/64, art. 71, parágrafo único): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; (grifos nossos) E desde então os regulamentos posteriores têm seguido esse detalhamento, tal qual se observa abaixo: Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999) Art. 353. Não são dedutíveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; (grifos nossos) Decreto nº 9.580/2018 (RIR/2018) Art. 363. Não são dedutíveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único, alíneas “c” ao “g”): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou a dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; (grifos nossos) Essa evolução normativa é relevante para identificarmos o momento em que houve a inclusão do detalhamento de que a indedutibilidade se aplica a sócios pessoas físicas ou jurídicas, de forma que seria possível discutir se o ato infralegal foi além ou não do dever de regulamentar uma lei. Mas voltando ao texto legal que continua vigente até hoje, é importante observar que José Luiz Bulhões Pedreira já havia tecido comentários à referida indedutibilidade no seguinte sentido: 9.50 (13) RESTRIÇÕES RELATIVAS AO BENEFICIÁRIO – Em função das relações entre fonte pagadora e o beneficiário do rendimento, a lei contém as seguintes restrições à dedutibilidade dos royalties: I – não são dedutíveis os royalties pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes (L 4.506, art. 71, par. ún., RIR, art. 74, par. ún., c). A restrição somente existe quando o beneficiário é pessoa física (v. § 7.40 (11); (BULHÕES PEDREIRA, José Luiz. Imposto de Renda. Rio de Janeiro: APEC, 1969. p. 9-19). Dessa forma, a época dos primeiros anos de vigência da Lei n. 4.506/64, o principal doutrinador de imposto de renda entendia que aquela restrição somente se aplicava aos sócios pessoas físicas. Para tanto, ele fazia referência ao item § 7.40 (11) de sua obra, que se refere à distribuição disfarçada de lucros, que seria aplicável tão somente aos recursos pagos pela pessoa jurídica a pessoa física. Trago aqui trecho do referido item demonstrando o pensamento do autor citado: Fl. 2609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 40 7.40 (11) (...) A redação da lei mostra que a sua intenção é conceituar distribuição disfarçada apenas quando o adquirente do bem é pessoa física, o que se explica pelo objetivo da lei, que é coibir modalidade de evasão do imposto. Se o adquirente é outra pessoa jurídica, ainda que tenha pago pelo bem preço notoriamente inferior ao de mercado não haverá evasão do imposto, pois quando o adquirente revender o bem pelo valor de mercado ficará sujeito ao imposto que deixou de ser pago na transação anterior. De outro lado, a conceituação de distribuições disfarçadas entre pessoas jurídicas poderia constituir fonte inesgotável de conflitos entre a administração do imposto e os contribuintes, e de insegurança para este, pois razões comerciais legítimas podem justificar que uma empresa aliene bens a outra por valor inferior ao de mercado. Não havendo, no caso, a forma de evasão do imposto que se verifica quando o adquirente do bem é pessoa física, não se justificava estender a conceituação de distribuição disfarçada às operações entre pessoas jurídicas. (BULHÕES PEDREIRA, José Luiz. Imposto de Renda. Rio de Janeiro: APEC, 1969. p. 7-35). Assim, ao fazer referência ao item de distribuição disfarçada de lucros, Bulhões Pedreira assinala que esta não deveria se aplicar a transações entre pessoas jurídicas, sendo que o mesmo raciocínio se aplica à indedutibilidade dos royalties pagos a sócios pessoas jurídicas. Ao também analisar o alcance da indedutibilidade dos royalties pagos aos sócios, Denis Borges Barbosa pontua que: Além das condições já citadas, não é dedutível o pagamento de royalties feito a sócios ou dirigentes da empresa, seus parentes e de dependentes (Lei 4.506/64, art. 71, parágrafo único). Uma controvérsia quanto a este ponto tem sido mantida entre a doutrina e o Fisco: tal vedação (que alcança qualquer royalty, inclusive os que não se refiram à propriedade industrial) atinge os sócios pessoas físicas, somente, ou também as pessoas jurídicas? Entendia a doutrina que a negativa da dedutibilidade consistia uma presunção absoluta de que tal pagamento era uma distribuição disfarçada de lucros; como, à época, a mesma doutrina defendia a tese da inaplicabilidade dos dispositivos que preveem a distribuição disfarçada de lucros às pessoas jurídicas, o corolário era que o dispositivo era adequado somente às pessoas físicas. O entendimento era fortalecido pela redação da alínea, que fala de “dependentes e parentes”, acessórios impossíveis na pessoa jurídica. Fl. 2610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 41 Em contrário, porém, havia o pronunciamento oficial expresso no PNCST 102/75. Com a nova regulamentação do instituto da distribuição disfarçada de lucros, com o Dec.-lei 1.598/77, o problema tomou outra forma. O art. 60, §3º, daquele diploma legal explicita que somente pessoas físicas ou, em caso de acionista controlador sediado no exterior, pessoa jurídica, são submetidas ao regime de distribuição disfarçada de lucro. É de se entender, assim, que a interpretação do PNCST 102/75, no que toca ao ponto, esteja superada. São vedados, somente, os pagamentos de royalties a sócios, dirigentes, seus parentes e dependentes, pessoas físicas. Pode-se entender, igualmente, que é vedado o pagamento de royalties a acionista controlador sito no exterior, mesmo fora dos casos previstos no art. 71, parágrafo único, da Lei 4.506/64, como consequência de novo regime legal; como nota Bulhões Pedreira, a noção de acionista controlador, no caso, é o do art. 243 da Lei das S/A. (BARBOSA, Denis Borges. Tributação da Propriedade Industrial e do Comércio de Tecnologia. São Paulo: RT, 1984. p. 28-29). Como se observa, o referido autor assevera que o dispositivo normativo seria aplicável tão somente aos sócios pessoas físicas, ainda que tenha havido alteração nas regras de distribuição disfarçada de lucros. Da conjugação dos atos normativos consubstanciados nos regulamentos de imposto renda vigentes até 1994 e da doutrina especializada, verifica-se que a indedutibilidade se aplicava tão somente aos sócios pessoas físicas. Por outro lado, havia o entendimento em sentido diverso previsto no Parecer Normativo CST 102/1975 e nas redações dos regulamentos do imposto de renda editados a partir de 1994. Tal assunto foi objeto do Acórdão 89.04.19593-4/RS, de 30.10.1990, da 3ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4), no qual se decidiu a indedutibilidade dos royalties pagos aos sócios não se aplica a sócios pessoas jurídicas. O referido acórdão recebeu a seguinte ementa: 1. DIREITO TRIBUTARIO. IMPOSTO DE RENDA. 2. EMBARGOS A EXECUÇÃO FISCAL. INDEDUTIBILIDADE DE DESPESAS A TITULO DE 'ROYALTIES', PAGAS PELA EMBARGANTE A SUA CONTROLADORA PELA PERMISSÃO DO USO DA MARCA 'ADUBOS TREVO'. 3. IMPOSSIBILIDADE DE REVISÃO DOS LANÇAMENTOS, COM BASE NA MUDANÇA DOS CRITERIOS JURIDICO- FISCAIS ADOTADOS QUANDO DA CONSTITUIÇÃO DOS CREDITOS TRIBUTARIOS (CTN, ART-146). INAPLICABILIDADE DO ART-176, PARAGRAFO-1, ALINEA-C DO RIR/75 A SOCIO PESSOA JURIDICA. 'BIS IN Fl. 2611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 42 IDEM'. 4. APELAÇÃO PROVIDA. (TRF4, AC 89.04.19593-4, TERCEIRA TURMA, Relator GILSON LANGARO DIPP, DJ 12/12/1990) Embora se trate de precedente bastante citado nas principais obras em que são feitas anotações e comentários ao Regulamento de Imposto de Renda, é importante destacar que há casos recentes julgados no mesmo sentido. A título de ilustração, merece citação o agravo de instrumento julgado no Tribunal Regional Federal da 3ª Região (TRF3), processo de n° 5001394- 39.2017.4.03.0000, cujo julgamento se deu pela 3ª Turma do TRF3 em 08/03/2018, cuja ementa é a seguinte: TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. AÇÃO CAUTELAR. IMPOSTO DE RENDA. ROYALTIES PAGOS A SÓCIO PESSOA JURÍDICA. APURAÇÃO DE LUCRO REAL. DEDUÇÃO. ARTIGO 71 DA LEI 4.506/64. ARTIGO 353, I, DO RIR/99. 1. Consta dos autos que a autora, ora agravada, foi autuada pela dedução supostamente indevida de valores pagos a título de royalties à sua sócia majoritária BMC Software INC., domiciliada nos Estados Unidos da América, quando da apuração do lucro real para fins de imposto de renda do ano-calendário 2011, o que gerou uma diminuição do tributo a ser pago. Os pagamentos feitos pela agravada referem-se à remuneração por licença de software (programa de computador) em favor de sua sócia majoritária BMC Software INC., nos termos do contrato de distribuição celebrado entre ambas, no qual a última, domiciliada nos Estados Unidos da América, outorgou à primeira, ora agravada, o direito e a licença para comercializar e distribuir, aos clientes no Brasil, os produtos existentes e futuros desenvolvidos pela empresa estrangeira. 2. Entendo plausível o entendimento da Juíza a quo, no sentido de que a vedação de dedução de royalties pagos à pessoa jurídica, prevista no artigo 353, I, do RIR/99, de fato, não parece ter amparo legal. Isso porque o artigo 71, da Lei 4.506/64, que prevê as hipóteses de vedação de dedução de despesas com royalties para efeito de apuração de lucro real sujeito ao imposto de renda, não dispõe acerca de royalties pagos a sócios pessoas jurídicas. Desse modo, é possível concluir que o artigo 353 do RIR/99 trouxe inovação não prevista em lei. 3. Como se sabe, geralmente os provimentos cautelares visam assegurar o resultado útil de um processo principal, razão pela qual a ação cautelar serve ao ângulo prático e à eficácia do provimento de conhecimento, mas com esse não se confunde, apesar de com ele manter relação de Fl. 2612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 43 dependência e instrumentalidade. Diferente da tutela antecipada (prevista nos artigos 273 e 461 do antigo Código de Processo Civil, hoje tutela de urgência prevista no artigo 300, do estatuto processual vigente), e da liminar em mandado de segurança, que exigem requisitos como verossimilhança, relevante fundamento jurídico, e ainda a urgência da medida, distintos do periculum in mora e do fumus boni iuris em sua intensidade. 4. A ação cautelar geralmente não comporta satisfatividade, prestando apenas para a proteção de eventuais direitos com a garantia do bem jurídico litigioso. O fumus boni iuris deve se ater à apreciação da plausibilidade dos fundamentos de mérito apontados. O periculum in mora diz respeito à probabilidade da ocorrência de fatos prejudiciais à efetividade da tutela jurisdicional, aspecto que deve ser estimado a partir de juízo de valor quanto a esses fatos se darem antes da entrega da prestação jurisdicional no processo de conhecimento ou executivo. 5. Destarte, presente a plausibilidade do direito e o periculum in mora, este ante a necessidade de a autuada efetuar o pagamento de tributo que entende indevido no valor de mais de 40 milhões de reais e, portanto, ver- se desprovida da disponibilidade imediata dos recursos, é devida a manutenção da antecipação da tutela concedida. 6. Agravo desprovido. A melhor interpretação da Lei n.º 4.506/64 indica que a restrição contida no art. 71, parágrafo único, alínea d, é aplicável tão somente aos pagamentos de “royalties” recebidos por pessoas físicas sócias ou dirigentes de empresas, bem como aos parentes ou dependentes de sócio ou dirigente, já que não há que se falar, evidentemente, em parentes e dependentes de pessoa jurídica. Ademais, caso a intenção do legislador fosse vincular a expressão “parentes e dependentes” exclusivamente aos dirigentes de empresas, deveria tê-lo feito expressamente, bastaria, para tanto, ter dito que não seriam dedutíveis os “royalties” pagos aos dirigentes de empresa, seus parentes e dependentes, e aos sócios. No entanto, assim não o fez, o que indica que essa não era sua intenção. Não teria sentido, inclusive, afastar a dedutibilidade de “royalties” pagos a parentes e dependentes de dirigentes e não adotar a mesma medida em relação aos parentes e dependentes de sócios. Cumpre frisar, ainda, que se o artigo 71, parágrafo único, alínea d, da Lei n.º 4.506/64 realmente afastasse a possibilidade de dedução do pagamento de “royalties” pagos ao sócio pessoa jurídica a norma contida no artigo 71, parágrafo único, alínea e, item 2, estaria abrangida na exclusão anterior, sendo totalmente desnecessária. E uma das regras básicas de Fl. 2613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 44 Hermenêutica é a de que a lei não contém palavras inúteis, só estando adequada a interpretação que encontrar um significado útil e efetivo para cada expressão contida na norma. Como inclusive já tive a oportunidade de mencionar no artigo “Carf analisa a dedutibilidade dos royalties pagos a sócios”, publicado em 1º de fevereiro de 2023, na coluna “Direto do CARF” da revista eletrônica “Consultor Jurídico” (Conjur): “o entendimento de que a indedutibilidade das despesas com royalties somente se aplica aos sócios pessoas físicas preponderou nos Acórdãos 107-01.025 (de 22/3/94), 108-06.226 (de 14/9/00), 108-06.240 (de 15/9/00) e CSRF/01-04.629 (de 12/8/03), todos do século passado, nos quais entendeu-se que a menção a ‘sócios, pessoas físicas ou jurídicas’ teria sido uma inovação do regulamento do imposto de renda sem que haja base legal”. Assim sendo, a inclusão das sócias pessoas jurídicas na vedação pode ser considerada como ilegal, tal como já decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF): “ROYALTIES PAGOS A SÓCIO PESSOA JURÍDICA – DEDUTIBILIDADE FISCAL – Na vigência do art. 71 da Lei 4.506/64, a vedação constante do art. 71, parágrafo único, letra 'd' não se estende aos pagamentos efetuados a sócio pessoa jurídica. (...).” (MF/Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), Acórdão Número CSRF/01-04.629, Relator Cândido Rodrigues Neuber, Data da Sessão 12/08/2003) Na mesma linha, merece ser citada a doutrina de Rafael Marchetti Marcondes sobre Tributação dos Royalties: Em outras palavras o referido dispositivo (RIR/99) acabou estendendo a indedutibilidade das quantias pagas aos sócios de empresas pessoas físicas, aos sócios de empresas pessoas jurídicas. E, esse entendimento, foi endossado pelas autoridades fiscais. No entanto, se analisando com cautela o texto do artigo 71 da Lei 4.506/1964, observa-se que, quando é dito “os royalties pagos a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes e dependentes”, a expressão “a seus parentes e dependentes” é ampla e está se referindo tanto aos sócios quanto aos dirigentes de empresas. Assim, como não há que falar de parentes e dependentes em relação a pessoas jurídicas, resta claro que o artigo 71 da Lei 4.506/1964 veda, tão somente, a dedução dos pagamentos de royalties feitos a sócios pessoas físicas. Caso a intenção do legislador fosse ter vinculado a expressão “parentes e dependentes” a apenas aos dirigentes de empresas, deveria tê-lo feito expressamente. (...) Fl. 2614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 45 Ademais, a vedação à dedutibilidade dos royalties pagos aos sócios, pelo simples fato de ser uma proibição, há de ser interpretada restritivamente, como aplicável somente às pessoas físicas. E mais, considerando-se que a expressão “parentes e dependentes” está atrelada apenas aos dirigentes, e não também aos sócios das empresas, estar-se-á, sem qualquer motivo razoável, criando uma distinção indevida entre os parentes e dependentes dos dirigentes e os parentes e dependentes dos sócios. Isso porque os parentes e os dependentes de um dirigente não poderiam deduzir da base de cálculo do imposto os gastos com royalties, enquanto os parentes e dependentes de um sócio da empresa poderiam fazê-lo sem qualquer restrição legal. (...) Se o artigo 71, parágrafo único, alínea d, da Lei 4.506/1964 considerasse indedutíveis todos os royalties pagos aos sócios de empresas, sejam eles pessoas físicas ou jurídicas, a norma contida no artigo 71, parágrafo único, alínea e, item 2, dessa mesma lei seria mera repetição, sendo completamente supérflua. (MARCONDES, Rafael Marchetti. A Tributação dos Royalties. São Paulo: Quartier Latin, 2012. p. 94-98.). Ainda merece ser destacada outra questão decorrente da indedutibilidade de royalties pagos a sócios pessoas jurídicas é a definição do que deve se considerar como sócio. A indedutibilidade alcançaria tão somente o sócio com participação direta no capital social ou qualquer entidade que possua um vínculo indireto. Nessa linha, o entendimento manifestado na Solução de Consulta Cosit nº 182/19 é de que a indedutibilidade dos royalties pagos a sócios somente alcançaria os sócios com participação direta, conforme abaixo: "22. Do exposto, soluciona-se a presente consulta respondendo-se à consulente que o fato dos pagamentos a título de royalties pelo direito de distribuição comercialização de softwares serem realizados a controladores indiretos pertencentes ao mesmo grupo econômico, não implica, por si, a indedutibilidade prevista na alínea 'd' do parágrafo único do art. 71 da Lei nº 4.506. de 1964. O termo 'sócios' do aludido dispositivo legal se refere a pessoas físicas ou jurídicas, domiciliadas no País ou no exterior, que detenham participação societária na pessoa jurídica". Desse modo, o próprio entendimento da Receita Federal do Brasil manifestado por meio da referida Solução de Consulta já seria o bastante para afastar a indedutibilidade dos royalties que tenham sido pagos a outras pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico, mas que não possuam quotas da Recorrente, o que acontece com parte das despesas que foram objeto da autuação fiscal aqui discutida. Fl. 2615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 46 Ainda que tenham partido do pressuposto da abrangência de sócio pessoa jurídica, nos Acórdãos 1302-002.695 (de 9/4/18), 1301-004.374 (de 11/2/20) e 1401-006.203 (de 20/9/22), entendeu-se que somente seria indedutível o royalty pago a sócio que possua participação direta no capital social da pessoa jurídica, seguindo-se o entendimento da Solução de Consulta Cosit nº 182/19. Dessa forma, ao estabelecer a expressão “sócios, pessoas físicas ou jurídicas”, os Regulamentos de Imposto de Renda editados a partir de 1994 extrapolaram o conteúdo normativo da Lei n.º 4.506/64, seja por interpretação gramatical (uma vez que pessoa jurídica não possui “parentes e dependentes”), teleológica (a doutrina contemporânea à Lei n. 4.506/64 assinalava que a indedutibilidade somente alcançava os pagamentos a pessoas físicas por ser uma regra que visava a distribuição disfarçada de lucro) e histórica (a evolução dos regulamentos do imposto de renda evidencia uma alteração de conteúdo) Diante de todo o exposto, entendo que o artigo 71 da Lei n. 4.506/64 estabeleceu a indedutibilidade dos royalties pagos tão somente aos sócios pessoas físicas, visto que: (i) a própria redação do referido dispositivo legal se refere aos parentes e dependentes, o que somente faz sentido se estivermos nos referindo a sócios pessoas físicas; (ii) a doutrina da época demonstra que o dispositivo normativo deveria ser interpretado à luz das normas de distribuição disfarçada de lucros; (iii) os regulamentos do imposto de renda vigentes até o ano de 1994 repetiam o texto legal, sendo que somente a partir do Regulamento do Imposto de Renda de 1994 é que surgiu a expressão “pessoas físicas ou jurídicas” após o vocábulo “sócios”, o que pode ser interpretado como uma inovação regulamentar não amparada por lei; (iv) a Lei 4.506/1964 passou por dezenas de alterações legislativas em diferentes décadas (década de 60, 70, 80, 90 e de 2010), sem que houvesse acréscimo do entendimento manifestado pelas autoridades fiscais no Parecer Normativo CST 102/1975 e do texto constante dos regulamentos do imposto de renda editados desde o RIR/1994, o que mostra que o legislador tributário não quis alterar o texto original; (v) ainda que haja precedentes administrativos em sentidos diferentes, há importantes precedentes judiciais de décadas diferentes contendo a interpretação de que a indedutibilidade deve ser aplicada tão somente aos royalties pagos a sócios pessoas físicas, não alcançando os royalties pagos a sócios pessoas jurídicas. Ante o exposto, entendo que a despesa relativa aos royalties pagos a sócios no exterior não é indedutível para fins de IRPJ. Vale ressaltar que a interpretação jurídica aqui contida decorre do texto legal da Lei n.º 4.506/64 e possui amparo no artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72, norma que rege o processo administrativo tributário. Ao regular o processo administrativo fiscal, o artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72 (que possui força de lei) determinou que: “no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade”. Fl. 2616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 47 Tal dispositivo legal é de fundamental importância, uma vez que o controle de constitucionalidade de leis se dá no Brasil tão somente no âmbito do Poder Judiciário, seja por meio do controle difuso, seja por meio do controle concentrado. Não cabe assim a um órgão do Poder Executivo, tais quais os órgãos de revisão de lançamento tributário, fazer o controle de constitucionalidade de uma lei. A impossibilidade de afastamento de lei sob fundamento de inconstitucionalidade constava expressamente nos Regimentos Internos do CARF. A título de ilustração, o Regimento Interno, instituído pela Portaria MF n. 343/15, que vigorou entre 2015 a 2023 estabelecia em seu artigo 62 que: “fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade”. Nessa linha, inclusive dispõe a Súmula CARF n. 2 no sentido de que: “o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”. Ocorre que tal tradicional afastamento de aplicação de lei sofreu uma ampliação com a publicação do atual Regimento Interno do CARF em dezembro de 2023, por meio da Portaria MF n. 1.364/23. Segundo o artigo 98 do atual Regimento Interno do CARF: “fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto”. Assim, diferentemente do artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72 e do artigo 62 do antigo RICARF, foi suprimida a expressão “sob fundamento de inconstitucionalidade” no artigo que cuida do mesmo tema no atual RICARF, isto é, o artigo 98. Em que pese tal alteração normativa específica possa ter decorrido de um esquecimento, julgo fundamental que o artigo 98 do atual RICARF seja revisto, de modo a abranger a expressão “sob fundamento de inconstitucionalidade”, sob pena de desvirtuamento da própria função do CARF. Ao tratar sobre a função e os principais aspectos do processo administrativo em sentido lato, Celso Antônio Bandeira de Mello assevera que o processo administrativo é meio de garantia dos administrados ante as prerrogativas públicas1. Desse modo, o referido autor aponta que o processo administrativo possui as seguintes finalidades: (i) resguardar os direitos dos administrados frente ao poder estatal, garantindo a possibilidade de que o administrado seja ouvido antes do proferimento da decisão que o afeta; e (ii) permitir uma atuação administrativa mais bem fundamentada e responsável, uma vez que a Administração tomará as suas decisões com base também em informações trazidas pelos administrados2. Embora o processo administrativo tenha sido objeto de diversas leis esparsas nos âmbitos de cada um dos entes federados, merece realce a edição da Lei n. 9.784/99, que teve por finalidade consolidar e regular o processo administrativo na seara federal. 1 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. 14ª ed. São Paulo: Malheiros, 2002. p. 428. 2 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. 14ª ed. São Paulo: Malheiros, 2002. pp. 439- 440. Fl. 2617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 48 O intento da referida lei se mostra expresso em seu artigo 1º, que dispõe que se trata de norma de proteção dos direitos dos administrados e ao melhor cumprimento dos fins da Administração3. Merece destaque ainda o artigo 53 da Lei n. 9.784/99, que estabelece que a Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, de modo que o controle da legalidade dos atos administrativos é característica fundamental de qualquer processo administrativo. De igual modo, o artigo 56 da Lei n. 9.784/99 dispõe que das decisões administrativas cabe recurso, em face de razões de legalidade e de mérito, o que demonstra, mais uma vez, que a análise da legalidade é a razão de ser do processo administrativo. Com relação especificamente ao processo administrativo tributário, vale notar que ele tem por objetivo garantir a lisura dos lançamentos tributários, bem como garantir que a autoridade fiscal tenha ciência de todos os elementos de fato que auxiliam na determinação de todos os critérios da regra de matriz de incidência tributária. Ao avaliar a importância do processo administrativo tributário, Fábio Fanucchi asseverava que o processo administrativo tributário evita que cheguem ao Poder Judiciário diversos casos que poderiam ser resolvidos entre as partes, exonerando total ou parcialmente o crédito tributário, quer seja em virtude da existência de defeitos insanáveis no lançamento tributário, quer seja em razão de diferenças de interpretação acerca da legislação tributária4. Ainda tecendo vantagens sobre o processo administrativo tributário, Fábio Fanucchi cita as seguintes características: (i) especialização técnica dos julgadores; (ii) independência dos julgadores em relação aos agentes fiscais que procederam ao lançamento; (iii) livre convencimento dos julgadores; (iv) duplo grau de “jurisdição” com mais de uma instância administrativa; e (v) oportunidade para prévia discussão da matéria e formação de provas, que podem inclusive vir a ser aproveitadas em futuro litígio judicial5. Outra característica fundamental do processo administrativo tributário é que ele se distancia do culto ao formalismo, tão presente no processo judicial6. Geraldo Ataliba destaca que o informalismo presente no processo administrativo tem por objetivo a realização do direito material, isto é, o que interessa é a aplicação da lei, de modo que o contribuinte deve ter o direito de se defender da maneira mais ampla e irrestrita, sem nenhum tipo de cerceamento7. Ao ampliar o disposto no artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72 e permitir que um decreto não possa ser afastado, ainda que seja manifestamente ilegal, o atual Regimento do CARF parte do pressuposto de infalibilidade presidencial e contraria a lógica de controle de legalidade dos atos administrativos pelo próprio Poder Executivo. 3 Lei n. 9.784/99: “Art. 1o Esta Lei estabelece normas básicas sobre o processo administrativo no âmbito da Administração Federal direta e indireta, visando, em especial, à proteção dos direitos dos administrados e ao melhor cumprimento dos fins da Administração”. 4 FANUCCHI, Fábio. Processo Administrativo Tributário. In: PRADE, Péricles Luiz M. CARVALHO, Célio B. de. Novo Processo Tributário. São Paulo: Resenha Tributária, 1975. pp. 40-41. 5 FANUCCHI, Fábio. Processo Administrativo Tributário. In: PRADE, Péricles Luiz M. CARVALHO, Célio B. de. Novo Processo Tributário. São Paulo: Resenha Tributária, 1975. pp. 40-41. 6 BOTALLO, Eduardo Domingos. A Prova no Processo Administrativo Tributário Federal. In: ROCHA, Valdir de Oliveira. Processo Administrativo Fiscal. 6º Volume. São Paulo: Dialética, 2002. p. 13. 7 ATALIBA, Geraldo. Princípios de Procedimento Tributário. In: PRADE, Péricles Luiz M. CARVALHO, Célio B. de. Novo Processo Tributário. São Paulo: Resenha Tributária, 1975. pp. 33-34. Fl. 2618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 49 Se o artigo 98 do atual Regimento Interno do CARF passar a ser interpretado de forma literal, as vantagens anteriormente elencadas relacionadas com o processo administrativo fiscal acabam por ser em grande parte neutralizadas, o que acarretará um aumento da judicialização dos processos tributários em casos que poderiam ser muito mais facilmente resolvidos administrativamente. Em complemento às considerações aqui trazidas até então, tive a oportunidade de atuar durante seis anos como conselheiro julgador do Conselho Municipal de Tributos da cidade de São Paulo. Diferentemente do processo administrativo tributário federal, o Poder Legislativo municipal paulistano deliberou e votou a Lei n. 14.107/05, que prevê no parágrafo único de seu artigo 53 que: “não compete ao Conselho Municipal de Tributos afastar a aplicação da legislação tributária por inconstitucionalidade ou ilegalidade”. Dessa forma, houve deliberação e aprovação pelos representantes políticos dos cidadãos paulistanos de que não é possível afastar a aplicação da legislação tributária (termo que inclui atos infralegais dos mais diversos) sob fundamento de ilegalidade (além do já tradicional fundamento de inconstitucionalidade). Tal dispositivo legal foi reafirmado no atual Regimento Interno do Conselho Municipal de Tributos, instituído pela Portaria SF n. 213/21, sendo que o artigo 7º do referido regimento interno estabelece que não compete ao Conselho Municipal de Tributos: “afastar a aplicação da legislação tributária por inconstitucionalidade ou ilegalidade”. Ademais, tanto a Lei n. 14.107/05 quanto o Regimento Interno do Conselho Municipal de Tributos dispõem que “cabe pedido de reforma, dirigido ao Presidente do Conselho, em face de decisão contrária à Fazenda Municipal, proferida em recurso ordinário, que afastar a aplicação da legislação tributária por inconstitucionalidade ou ilegalidade”. Ainda que eu particularmente entenda que a instituição de um dispositivo legal vedando o afastamento da aplicação da legislação tributária por ilegalidade possa tornar extremamente ineficiente o processo administrativo tributário enquanto meio de solução de controvérsias tributárias, no caso do Conselho Municipal de Tributos de São Paulo, tal disposição veio por lei, ou seja, por meio do Poder Legislativo, o que é muito mais legítimo do que uma ampliação das vedações de afastamento de Decreto por ato do Ministério da Fazenda. Diante de todo o exposto, entendo que a vedação constante no artigo 98 do atual RICARF deve ser alterada para que seja especificada que tal vedação somente alcança o afastamento sob fundamento de inconstitucionalidade, sob pena de estarmos ampliando no âmbito do Poder Executivo o alcance da vedação prevista no artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72 e tornando menos eficiente o processo administrativo tributário. 2 CONCLUSÃO Diante do exposto, o meu voto é no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário exonerando o IRPJ relativo às despesas de royalties pagos a sócios. Assinado Digitalmente Fl. 2619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 50 Alexandre Evaristo Pinto Conselheiro Lucas Issa Halah. Divergi do voto do relator por razões que já acompanhei por ocasião da prolação do Acórdão 1201-006.308, de 08/04/2024, bem representadas neste Acórdão na Declaração de Voto do Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto. Trago, adicionalmente, algumas considerações para elucidar minha divergência acerca da distinção entre serviços técnicos e de assistência técnica encampada pelo Relator em seu item 4. Pesquisando a literatura acerca do tema, verificamos que parcela da Doutrina nacional distingue ambos, com amparo na Doutrina internacional, sem deixar de reconhecer a confusão gerada pela legislação 8. Segundo essa corrente, na prestação de serviços técnicos o profissional seria remunerado para prestar o serviço, mas não para ensinar o tomador do serviço a realizar a tarefa (ex: para consertar uma máquina). Nos serviços técnicos, o tomador pode aprender algo assistindo ao trabalho do prestador, mas não é objeto do contrato essa transferência de saber, e o tomador não receberá autorização para explorar patentes e segredos do negócio, de maneira que precisará contratar novamente o prestador se precisar que o mesmo serviço seja realizado novamente. Por sua vez, a assistência técnica pressupõe a transferência de tecnologia, implicando o fornecimento de algum know-how, ou seja, implica que o prestador ensine algum método ou sistema, contribuindo com a capacitação dos técnicos do tomador de serviços, sem, contudo, implicar a outorga de uma licença propriamente dita. Reconhece-se ser comum a celebração de contratos mistos, em que o contratado realiza o serviço técnico e contribui de alguma forma com a capacitação dos tomadores, de maneira que a assistência técnica se efetive juntamente com a prestação de serviços técnicos, por não bastar a revelação de “segredos de negócio”, sendo necessário algum ensinamento prático, o aprendizado prático junto aos técnicos do prestador do serviço que o executam. Por sua vez, a regulamentação técnica do tema pelo INPI trata os “serviços técnicos” e de “assistência técnica” sob terminologias também causadoras de confusão9, apontadas como a provável origem da previsão ampla contida no art. 6º do Decreto-lei nº 1.418/75 equiparando a tributação das remessas feitas ao exterior a título de prestação de serviços técnicos assim como de assistência técnica, científica, administrativa e semelhante10, 8 LEONARDOS. Gabriel Francos. Tributação da transferência de tecnologia. Rio de Janeiro: Forense, 1997, pp. 95 e 96. 9 LEONARDOS. Gabriel Francos. Tributação da transferência de tecnologia. Rio de Janeiro: Forense, 1997, p. 96. 10 “Art. 6º O imposto de 25% de que trata o artigo 77 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958, incide sobre os rendimentos de serviços técnicos e de assistência técnica, administrativa e semelhantes derivados do Brasil e Fl. 2620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 51 equiparação também verificada em determinados protocolos de tratados destinados a evitar a dupla tributação ao versarem sobre o artigo 12 da Convenção Modelo da OCDE. Há, contudo, na Doutrina pátria quem não vislumbre essa distinção entre assistência técnica e serviços técnicos, chamando de “licença de know-how” o contrato pelo qual se ministram informações “secretas” (fornecimento dos meios) e contrato de assistência técnica o contrato pelo qual se busca um fazer com vinculação a um resultado predeterminado (obrigação de resultado). Haveria, assim, na assistência técnica a simples prestação de serviço, sem nota distintiva com relação à prestação dos serviços técnicos. É a posição de Fran Martins analisada de maneira bastante didática na obra de Denis Borges Barbosa11. Bulhões Pedreira não parece divergir quanto à existência de certa confusão conceitual entre serviços técnicos e assistência técnica, decorrente da ampla acepção da palavra “serviço”, colocando-a na origem da interpretação das autoridades fiscais pela qual serviços de engenharia prestados no exterior deveriam ser tributados como prestação de assistência técnica.12 Denis Borges Barbosa também conclui ser a jurisprudência administrativa e judicial da época confusa, não definido de maneira distintiva serviços técnicos e assistência técnica. A confusão não parece completamente sanada pela legislação mais recente. Nesse sentido, muito embora a Lei nº 10.168/00 tenha delimitado como contratos que implicam a transferência de tecnologia os contratos de “relativos à exploração de patentes ou de uso de marcas e os de fornecimento de tecnologia e prestação de assistência técnica.”13 (g.n.), sofreu alterações em 2001 para prever que a CIDE Royalties incidisse também sobre as remessas por remuneração de serviços técnicos. Vejamos o parágrafo 2º do artigo 2º: “§ 2º A partir de 1º de janeiro de 2002, a contribuição de que trata o caput deste artigo passa a ser devida também pelas pessoas jurídicas signatárias de contratos que tenham por objeto serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem assim pelas pessoas jurídicas que pagarem, creditarem, entregarem, empregarem ou remeterem royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior. (Redação da pela Lei nº 10.332, de 2001)” Verificamos, portanto, esforço legislativo para atribuir os mesmos efeitos a ambos os conceitos, seja na legislação que trata da CIDE Royalties, seja nos tratados internacionais e seus recebidos por pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior, independentemente da forma de pagamento e do local e data em que a operação tenha sido contratada, os serviços executados ou a assistência prestada.” 11 BARBOSA. Denis Borges, Tributação da propriedade industrial e do comércio de tecnologia. São Paulo: RT. 1984. p.51. 12 BARBOSA. Denis Borges, Tributação da propriedade industrial e do comércio de tecnologia. São Paulo: RT. 1984. p.50. 13 Lei nº 10.168/00, art. 2º, § 1º. Fl. 2621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 52 respectivos protocolos relativos ao artigo 12. Ao mesmo tempo, contudo, identificamos no próprio, § 1º do artigo 2º Lei nº 10.168/00 a delimitação de que os contratos de assistência técnica implicam a transferência de tecnologia. O Recorrente defende que os serviços contratados não seriam assistência técnica, pois não implicariam a transferência de algum nível de tecnologia. O voto do Relator concordou com existência de distinção entre serviços técnicos e de assistência técnica, mas entendeu a remuneração em questão indedutível pois decorrente de contratos que entende subsumíveis à categoria “assistência técnica”. O relator entendeu que muito embora os contratos em questão não envolvessem a transferência de tecnologia, estariam associados a contratos que pressupõem que a tecnologia contida no objeto do negócio é secreta à concessionaria, o que torna necessário um acompanhamento técnico permanente da cedente, de maneira que a remuneração seria por “assistência técnica”, ainda que não haja transferência de tecnologia. Verifica-se que o Relator encampou a nota distintiva do caráter permanente dos serviços contratados, prevista pela Instrução Normativa n° 1.455/2014, para caracterizá-los como serviços de assistência técnica, e expressamente afastou a nota distintiva defendida pelo Patrono e prevista pelo § 1º do artigo 2º Lei nº 10.168/00 ao asseverar que “não assiste razão ao recorrente quando exige a ocorrência de transferência de tecnologia para que a assistência técnica seja caracterizada”. Instrução Normativa n° 1.455/2014: "Art. 17. (...) II - considera-se: a) serviço técnico a execução de serviço que dependa de conhecimentos técnicos especializados ou que envolva assistência administrativa ou prestação de consultoria, realizado por profissionais independentes ou com vínculo empregatício ou, ainda, decorrente de estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico; e b) assistência técnica a assessoria permanente prestada pela cedente de processo ou fórmula secreta à concessionária, mediante técnicos, desenhos, estudos, instruções enviadas ao País e outros serviços semelhantes, os quais possibilitem a efetiva utilização do processo ou fórmula cedido". Em que pesem as bem estruturadas razões do relator, podemos constatar que a distinção calcada no caráter permanente ou pontual da atuação, prevista pela Instrução Normativa não encontra amparo direto em qualquer distinção legal, e ainda destoa tanto da corrente que não vislumbra distinção entre serviços técnicos e de assistência técnica, quanto Fl. 2622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1201-007.051 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 19515.720139/2020-53 53 daquela que os distingue vislumbrando nestes últimos a existência da transferência de tecnologia por envolver a cessão de um know how. A distinção trazida pela Instrução Normativa, além disso também contraria a previsão legal do § 1º do artigo 2º Lei nº 10.168/00, seja por eleger elemento distintivo novo e diverso, seja por prescindir da nota diferenciadora eleita pela lei (a transferência de tecnologia). Por fim, penso, divergindo do relator, que o caráter permanente de uma contratação de serviços técnicos não permite sua transmutação em serviços de assistência técnica, vale dizer, o caráter pontual ou permanente da contratação não é nota distintiva da natureza dos serviços contratados. Aplicando o direito aos fatos, analisando o contrato em análise, de fls. 104, não verificamos indícios de que a contratação envolva a transferência de algum saber, do contratado ao contratante, razão pela qual não se configura a transferência de tecnologia que caracteriza a contratação e assistência técnica. Pelo exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Lucas Issa Halah Fl. 2623DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 1 NULIDADES DA DECISÃO RECORRIDA 1.1 Exame de questões atinentes aos “License Fees” 1.2 Exame de questões atinentes aos serviços técnicos/assistências técnicas 1.3 outros vícios do acórdão 2 NULIDADE Do lançamento tributário 3 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE ROYALTy para sócios 4 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE assistência técnica prestada pela controladora 5 DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS DE PAGAMENTO DE assistência técnica prestada por outras empresas 6 DESPESAS FINANCEIRAS – variação cambial passiva 7 Multa isolada - estimativas 8 Conclusão Declaração de Voto 1 Da DEDUTIBILIDADE COM ROYALTIES PAGOS A SÓCIOS 2 CONCLUSÃO

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Numero do processo: 10882.900430/2009-45
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Fri Jun 03 00:00:00 UTC 2011
Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. NULIDADE. Não cabe à Administração suprir, por meio de diligências, mesmo em seus arquivos internos, má instrução probatória realizada pelo contribuinte. Sua denegação, pois, não constitui cerceamento do direito de defesa que possa determinar a nulidade da decisão nos termos dos arts. 59 e 60 do Decreto 70.235/72. PIS e COFINS. RECEITAS DE VENDAS A EMPRESAS SEDIADAS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. INCIDÊNCIA. Até julho de 2004 não existe norma que desonere as receitas provenientes de vendas a empresas sediadas na Zona Franca de Manaus das contribuições PIS e COFINS, a isso não bastando o art. 4º do decreto-lei nº288/67.
Numero da decisão: 3402-001.240
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Os conselheiros João Carlos Cassuli Jr, Fernando Luiz da Gama Lobo d’Eça e Gustavo Junqueira Carneiro Leão votaram pelas conclusões.
Nome do relator: JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS
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SHERWIN WILLIAMS DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA  Recorrida  DRJ CAMPINAS    NORMAS PROCESSUAIS. NULIDADE. Não cabe à Administração suprir,  por  meio  de  diligências,  mesmo  em  seus  arquivos  internos,  má  instrução  probatória  realizada  pelo  contribuinte.  Sua  denegação,  pois,  não  constitui  cerceamento do direito de defesa que possa determinar a nulidade da decisão  nos termos dos arts. 59 e 60 do Decreto 70.235/72.  PIS e COFINS. RECEITAS DE VENDAS A EMPRESAS SEDIADAS NA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  INCIDÊNCIA.  Até  julho  de  2004  não  existe  norma  que  desonere  as  receitas  provenientes  de  vendas  a  empresas  sediadas na Zona Franca de Manaus das contribuições PIS e COFINS,  a isso  não bastando o art. 4º do decreto­lei nº288/67.    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso nos termos do voto do relator. Os conselheiros João Carlos Cassuli Jr,  Fernando  Luiz  da  Gama  Lobo  d’Eça  e  Gustavo  Junqueira  Carneiro  Leão  votaram  pelas  conclusões.  NAYRA BASTOS MANATTA ­ Presidente.     JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS ­ Relator.    EDITADO EM: 22/06/2011  Participou,  ainda,    da  sessão  de  julgamento  a  Conselheira  Sílvia  de  Brito  Oliveira.        Fl. 75DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     2 Relatório  A  empresa  acima  transmitiu  eletronicamente  diversos  PerdComp  comunicando compensações com direito creditório de PIS e COFINS que entende terem sido  recolhidos indevidamente nos períodos de apuração compreendidos entre 2000 e 2005.  As declarações eletrônicas foram examinadas inicialmente pela DRF Osasco,  que  considerou  inexistente o  direito  creditório  ao  constatar  que  ele  correspondia  exatamente  aos  valores  das    contribuições  espontaneamente  confessadas  pela  empresa  em  suas  DCTF.  Foram,  por  isso,  expedidos  despachos  decisórios  simplificados  não  homologatórios  das  compensações comunicadas.  Tais despachos foram objeto de manifestações de inconformidade em que a  empresa procurou  justificar o  seu direito pela  afirmação de que  teria  efetuado  recolhimentos  das contribuições  sobre  receitas obtidas  com a venda de produtos para empresas  sediadas na  Zona Franca de Manaus (ZFM) que ela entende serem isentas de ambas as contribuições em  todo o período. Reconheceu não  ter  retificado as DCTF anteriormente à entrega das Dcomp,  mas informou que estava procedendo a isso.  A empresa anexou diversos documentos à manifestação de  inconformidade.  Para  a  maioria  dos  processos,  mas  não  a  totalidade,  entre  eles  se  encontra  planilha  demonstrativa do valor pretendido, em que é discriminada, por nota fiscal, a receita obtida com  aquelas vendas. Mesmo nos processos em que consta tal  planilha,  ela  não veio acompanhada  dos próprios documentos fiscais ou livros fiscais ou contábeis.   Analisadas pela DRJ Campinas, as manifestações não foram acolhidas, ainda  que  tenha  sido  reconhecido que  a empresa  àquela  altura  já  retificara  as DCTF, pondo­as  em  conformidade  com  as  compensações  pretendidas.  Para  não  reconhecer  o  direito  creditório,  a  DRJ  ratificou o entendimento administrativo, objeto do Parecer PGFN nº 1789/2002, de que  até o período de apuração dezembro de 2000 não há qualquer ato que conceda isenção a tais  vendas  ou  qualquer  outra  forma  de  desoneração.  No  entender  da  administração,  apenas  no  período compreendido entre 22 de dezembro de 2000 e 25 de julho de 2004 há isenção quando  as vendas para a ZFM se enquadrem, ademais, nas disposições dos incisos IV, VI, VIII ou IX  da Medida Provisória 2037 e suas reedições. A partir de 26 de julho de 2004, passou a haver  desoneração, sob a forma de redução a zero das alíquotas, para toda e qualquer venda realizada  para aquela região, mesmo que não enquadrada nas disposições acima.  Destarte,  para os  recolhimentos  relativos  a  fatos geradores ocorridos  até  21  de dezembro de 2000 afirmou não haver o direito alegado. Para os recolhimentos relativos ao  período compreendido entre 22 de dezembro de 2000 e 26 julho de 2004 afirmou que caberia à  empresa provar que as vendas se enquadram nas disposições acima o que, sozinha, a planilha  untada (quando presente) não consegue fazer. Para recolhimentos posteriores, a julho de 2004  afirmou não ter a empresa juntado qualquer elemento comprobatório de seu direito, como lhe  competia, nem mesmo a mencionada planilha.  Os  recursos,  todos  ofertados  tempestivamente,  requerem  preliminarmente  a  nulidade  da  decisão  porque  teria  inovado  nos  fundamentos  do  despacho  decisório,  que  em  nenhum momento analisou o fundamento do pedido nem requereu esclarecimentos adicionais,  limitando­se a denegá­lo porque condizente com  confissão de dívida anterior. Também porque  a DRJ não analisou, com base nas informações de que dispõe internamente, a procedência do  pedido ao menos naqueles meses em que reconhece possível o direito alegado, o que também  Fl. 76DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.900429/2009­11  Acórdão n.º 3402­01.239  S3­C4T2  Fl. 2          3 constituiria cerceamento do seu direito de defesa.  No mérito, defende haver a isenção em todo  o período porque o decreto­lei 288, que criou a ZFM, teria equiparado as vendas para lá a uma  autêntica  exportação para  todos os  efeitos  fiscais  e que  tal  disposição ganhou o  status de  lei  complementar em virtude da edição, na mesma data, do Ato Complementar n 35/67, em que se  estendeu aquela equiparação a todas as zonas francas e áreas de livre comércio. Assim, desde  que reconhecida a isenção das contribuições para a receita de exportações (Lei Complementar  85/2002 e Lei nº 7.714/88) esta  também se aplicaria às vendas à ZFM e não poderia ter sido  revogada  por  lei  ordinária  como  pretendeu  a  Medida  Provisória  2037.  Afirma  que  esse  entendimento  já  seria  assente  no  Poder  Judiciário,  inclusive  objeto  de  decisão  liminar  concedida pelo Ministro Marco Aurélio na ADIn nº 310­1 que questionava tal revogação, o que  teria provocado a ausência do mesmo dispositivo nas reedições daquela MP. Aduz ainda que já  há diversas decisões do STJ reconhecendo a não incidência na hipótese, de que cita exemplo,  pugnando pela sua observância na esfera administrativa em respeito ao decreto 2.346/97.  É o Relatório.      Voto             Conselheiro JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS  Como dito, o recurso é tempestivo e a matéria nele versada é da competência  desta Seção do CARF. Dele conheço, pois.  Começando  pelas  preliminares  levantadas,  que  postulam  o  reconhecimento  da nulidade da decisão atacada, entendo que devam ser rejeitadas.  Isso porque, diferentemente do que afirma a empresa, não houve modificação  de fundamentação entre o despacho decisório e a decisão da DRJ. Com efeito, no momento em  que  apresentou  a  sua  declaração  eletrônica  de  compensação  as  informações  constantes  nos  controles internos da SRF eram suficientes para sua denegação, pois ao recolhimento apontado  correspondia débito reconhecido de mesmo valor.  Considero  perfeitamente  possível  que  a  análise  inicial  a  isso  se  restrinja  especialmente porque, como se sabe, as declarações de compensação não trazem campo para  que  o  declarante  explicite o motivo  de  o  recolhimento  ter  sido  indevido  ou  a maior. Nesses  termos, o primeiro requisito a ser observado é que o contribuinte não possua débito de mesma  magnitude  espontaneamente  confessado  ou  administrativamente  apurado.  Somente  ultrapassado  esse  requisito  é  que  deve  a  Administração  passar  ao  exame  da  liquidez  e  da  certeza do direito postulado, que serão apuradas em confronto com a legislação.   Destarte, é somente com o oferecimento da manifestação de inconformidade,  instauradora  do  litígio,  que  a Administração  terá  a  oportunidade  de  conhecer  os motivos  do  contribuinte, examiná­los e homologar ou não a compensação comunicada. É claro que nada  impede  que  ela  se  antecipe  a  isso  e,  já  no  âmbito  da  DRF,  requeira  do  contribuinte  esclarecimentos adicionais que lhe permitam, inclusive, homologá­la de logo. Não está a isso  Fl. 77DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     4 obrigada, entretanto, principalmente quando se reconhece o imenso número de declarações de  compensação diariamente transmitidas, muitas das quais sem qualquer fundamento.  Nessa ordem de idéias, penso que constitui cerceamento do direito de defesa  a eventual  recusa ao exame de  tais  razões somente porque a DCTF não  tenha sido retificada  previamente à entrega da Dcomp. Igualmente seria o caso se, concordando com a existência do  direito na forma pleiteada, a DRJ o houvesse denegado “por falta de provas” mesmo havendo  no processo planilha que mencionasse notas fiscais das operações.  Nenhuma  das  hipóteses  ocorreu  aqui.  De  fato,  os  processos  foram  implicitamente divididos pela DRJ em três grupos de acordo com o período de apuração a que  compete  o  recolhimento  supostamente  indevido.  Para  aqueles  ocorridos  na  vigência  da MP  1.858­7 (fevereiro de 1999 a 21 de dezembro de 2000) para aquele órgão julgador nada há a  examinar, dado que não reconhecido o próprio direito. Reitero que, para eles,  não há elemento  algum. Quanto ao período posterior, até julho de 2004, o motivo apontado pela empresa é, no  entender do órgão julgador de primeiro grau, insuficiente. Deveras, para a DRJ não basta que  as  vendas  tenham  como  destino  a  ZFM.  Seria  preciso  que,  ademais,  se  enquadrassem  nas  disposições isencionais já mencionadas.  Não considero caber à Administração a instrução probatória em substituição  ao  contribuinte  nem  é  isso  o  que  esta  Casa  tem  reconhecido,  como  postula  o  recurso.  Realmente,  há  decisões  que  determinam  que  a Administração  supra  a  ausência  de  um  dado  documento cuja apresentação deveria ter sido promovida pela parte. Mas tal entendimento não  tem o  alcance pretendido na defesa. Limita­se  ele  aos  casos  em que o próprio documento  já  esteja de  posse  da  administração  e  tenha  sido  difícil  ou  impossível  à parte  sua  apresentação  tempestiva.  Isso  se  dá,  por  exemplo,  com  documentos  tais  como  DARF  e  declarações  entregues.  Nesses  termos,  descabível  indeferir  uma  compensação  que  aponte  com  clareza  o  recolhimento  indevido  (data,  código  de  recolhimento)  simplesmente  porque  a  empresa  não  tenha  juntado  sua  cópia  nos  autos,  o  mesmo  se  passando  com  a  DCTF  ou  a  DIPJ  comprovadamente entregues.  Aqui, diferentemente, o que se tem é a necessidade, no entender da instância  de piso, de apurar se as vendas alegadas se enquadram nas disposições dos incisos IV, VI, VIII  ou IX da MP 2037. Tal apuração passa pela constatação da atividade da empresa compradora e  dos  requisitos  postos  na  legislação:  inscrição  no REB,  ser  comercial  exportadora  inscrita  na  SECEX, ser trading company ou ser ship’s Chandler. Nenhum deles se encontra expresso em  qualquer documento interno em posse da SRF.  Por fim, quanto ao período em que, sem qualquer condição, não deveria  ter  sido recolhido PIS nem COFINS sobre tais vendas – a partir de julho de 2004 – a empresa nada  juntou  nos  autos  que    comprovasse  as  vendas  alegadas.  O  recurso  alega  que  a  DRJ  estaria  obrigada,  ainda  assim,  a  promover  as  diligências  que  pudessem  permitir  a  ela,  recorrente,  apresentar suas provas. Não está.  De  fato,  ausente  por  completo  a  prova quando  primeiramente  se  defende  a  empresa, o máximo que temos admitido é a apresentação da mesma em grau de recurso. Note­ se que, ao fazê­lo, ultrapassa­se a letra fria do decreto 70.235 que a exige, impreterivelmente  no momento da apresentação da “impugnação”. Só o fazemos, pois, em respeito ao princípio  da verdade material, quando o elemento  probante trazido extemporaneamente tem a força de  desconstituir lançamento que houver sido mantido pela sua ausência. Do contrário, estar­se­ia a  afrontar o princípio constitucional da legalidade.  Fl. 78DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.900429/2009­11  Acórdão n.º 3402­01.239  S3­C4T2  Fl. 3          5 Novamente  não  é  o  que  se  passa  aqui.  A  empresa  não  aproveitou  a  oportunidade de coligir e apresentar a prova faltante. Pelo contrário, limita­se a postular que a  decisão seria nula porque não determinara a DRJ as diligências que a poderiam provar.  Ocorre que as diligências previstas no Decreto 70.235 a isso não se destinam.  Deveras,  elas  objetivam  apenas  permitir  a  formação  da  convicção  do  julgador  quando  os  elementos  presentes  nos  autos  não  sejam  suficientes.  Nesse  sentido,  houvesse  a  empresa  trazido aos autos alguma “prova”, a exemplo da planilha elaborada para o outro período, que  constituísse ao menos indício de que as vendas realmente ocorreram, justificar­se­ia um exame  mais detalhado. Como já dito, neste último período nada há.  Rejeito, por isso, as alegações de nulidade contra a decisão atacada e passo ao  mérito.  Vale iniciá­lo reenunciando o criativo entendimento da recorrente:   a)  não  há  necessidade  de  previsão  legal  expressa  concessiva da isenção porque o decreto­lei 288 e o Ato  Complementar 35/67 bastam;  b)  deferida  isenção para exportações em geral,  a vendas  à  ZFM está imediata e automaticamente estendida;  c)  tendo  o  Ato  Complementar  à  Constituição  de  67  a  natureza  de  lei  complementar,  como  pacificado  em  nossos  Tribunais,.  nenhuma  lei  ordinária  o  poderia  revogar;   d)  a  “revogação”  pretendida  somente  vigorou  entre  1º  de  fevereiro de 1999 e 21 de dezembro de 2000, sendo de  rigor  reconhecer  a  isenção,  ao  menos,  nos  períodos  anterior e posterior.  Ainda que criativo, o raciocínio desenvolvido na defesa não merece prosperar  cabendo  a manutenção  da  decisão  recorrida  pelos  motivos  que  se  expõem  em  seguida.  Em  primeiro  lugar,  a  premissa  de  que  o  decreto­lei  288  teria  assegurado  que  todo  e  qualquer  incentivo  direcionado  a  promover  as  exportações  deveria,  imediata  e  automaticamente,  ser  estendido à Zona Franca de Manaus não resiste sequer ao primeiro dos métodos interpretativos  consagradamente admitidos: a literalidade.  É que tal extensão somente caberia se o citado decreto tivesse afirmado que  as  remessas  de  produtos  para  a  Zona  Franca  de  Manaus  são  exportação.  Nesse  caso,  a  equiparação  valeria  mesmo  para  outros  efeitos,  não  fiscais.  Poderia,    para  o  que  interessa,  restringi­la a “todos os efeitos fiscais”. Se o tivesse feito, dúvida não haveria de que qualquer  mudança  posterior  na  legislação  que  viesse  a  afetar  as  exportações,  no  que  tange  a  tributos,  afetaria do mesmo modo e na mesma medida aquela zona.  Mas já foi repetidamente assinalado que o artigo 4º daquele ato legal, embora  traga de fato a expressão acima, apôs a ressalva “constantes da legislação em vigor”. Não vejo  como  essa  restrição  possa  ser  entendida  de modo  diverso  do  que  tem  sido  interpretado  pela  Administração: apenas os incentivos às exportações que já vigiam em 28 de fevereiro de 1967  Fl. 79DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     6 estavam “automaticamente”  estendidos  à  ZFM por  força  desse  comando. E  ponho  a  palavra  entre aspas porque nem mesmo o Poder Executivo – e vale assinalar que estamos falando de  um período de exceção, em que o Poder executivo quase tudo podia – pareceu estar tão seguro  desse automatismo, visto que fez editar, na mesma data, o Ato Complementar 35, cujo artigo 7º  assegurou aquela extensão ao ICM.   Aliás,  da  interpretação  dada  pela  recorrente  a  este  último  ato  também  respeitosamente  ouso  divergir.  Deveras,  pretende  ela  que  ele  teria  alçado  ao  patamar  de  lei  complementar  a  equiparação  já  prevista no  decreto­lei. A meu ver,  porém,  tudo  o  que  faz  é  definir com maior precisão o que se entende por produtos industrializados para efeito da não  incidência de ICM nas exportações já prevista na Constituição de 67. Define­os no parágrafo  1º, recorrendo à tabela do então criado imposto sobre produtos industrializados (tabela anexa à  Lei 4.502). No parágrafo segundo, estende, também para efeito de ICM, aquela imunidade às  vendas  a zonas francas.   Essa  interpretação  me  parece  forçosa  quando  se  sabe  que,  segundo  a  boa  técnica  legislativa,  os  parágrafos  destinam­se  a  expressar  os  “aspectos  complementares  à  norma  enunciada  no  caput  do  artigo  e  as  exceções  à  regra  por  este  estabelecida”  (Lei  Complementar 95/88, art. 11, III). E, ao fazê­lo,  podem impor uma definição restritiva, como  no parágrafo primeiro, ou extensiva, como no segundo. O que  não pode um simples parágrafo  é tratar de matéria distinta da que esteja contida no caput. E não parece haver dúvida de que aí  apenas se cuida da imunidade do ICM.    Assim,  o  ato  legal  nem  previu  imunidade  genérica,  nem  estendeu  ao  IPI  a  imunidade do ICM, como afirma a empresa.   Por não ter ele tratado de nada mais do que a imunidade do ICM, carece de  sentido  a  discussão  se  sua  “revogação”  poderia  ser  promovida  por  lei  ordinária  ou  medida  provisória.  Ademais, mesmo que nos mantenhamos no acanhado método da literalidade,  há  ainda  outros  motivos  para  rejeitar  a  tese  da  empresa.  Deveras,  a  primeira  referência  legislativa a desoneração de receitas de exportação, no que tange às contribuições em comento,  se deu em 1988 com a edição da Lei nº 7.714, cujo artigo 5º  previu a exclusão, para apuração  da base de cálculo do PIS, “do valor da receita de exportação de mercadorias nacionais”. Essa  redação, que poderia agasalhar a pretensão da empresa, só vigeu, no entanto, até 16 de março  de 1995, pois a partir do dia seguinte, com a entrada em vigor da Lei 9.004, foi acrescentado  parágrafo àquele art. 5º expressamente excluindo as vendas à ZFM. Assim, se cogitável, a tese  da  empresa  somente  poderia  valer  até  16  de  março  de  1995,  período  a  que  não  se  refere  qualquer de seus processos.   No  que  tange  à  COFINS  a  situação  é  diversa.  É  que  a  primeira  lei  que  disciplinou a isenção das receitas de exportação fê­lo de forma bem mais precisa. De fato, ali  não se usaram expressões genéricas  tais como “exportação”, mas sim “venda de mercadorias  ou serviços para o exterior realizadas diretamente pelo exportador”. Não me parece duvidoso  que  aí  não  cabe  equiparação  alguma,  somente  quando  a  operação  de  venda  envolve  um  produtor nacional e um cliente no exterior se dá a isenção.  E tanto é assim que o legislador expressamente nomeou as equiparações que  pretendeu  alcançar:  comerciais  exportadoras,  exportação  por  meio  de  cooperativas  e  fornecimento de bordo a embarcações internacionais desde que contra pagamento em divisas.  Essas  extensões  têm  em  comum  o  fato  de  gerarem  divisas  para  o  País.  Nada  há  aí  Fl. 80DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.900429/2009­11  Acórdão n.º 3402­01.239  S3­C4T2  Fl. 4          7 expressamente  sobre  ZFM;  nada  permite  estender  os  conceitos  aí  expressos  às  vendas  para  aquela região.  E  este  fato  nos  leva  adiante  do  método  literal.  É  que  a  Zona  Franca  de  Manaus não é meramente uma área livre de restrições aduaneiras, característica das chamadas  zonas francas comerciais. O que se buscou com a sua criação foi induzir a instalação naquele  distante rincão nacional de empresas de caráter industrial, que gerassem emprego e renda para  a Região Norte. Para  tanto, definiu­se um conjunto de incentivos  fiscais que, à época de sua  criação,  seria  suficiente,  no  entender  dos  seus  formuladores,  para  gerar  aquela  atração.  Tais  incentivos,  e  apenas  eles,  configuram  diferenciação  em  favor  dos  produtos  importados  e  industrializados naquela área e induziram a implantação ali de significativo parque industrial.  Assim,  é  apenas  a  retirada  de  algum  daqueles  incentivos  que  pode  ser  questionada,  não  a  ausência de extensão de outros que aumentariam ainda mais aquele diferencial. Estes podem ou  não ser a ela estendidos conforme entenda útil o legislador por ocasião de sua instituição.   Isso  não  se  dá  automaticamente  com  os  incentivos  genéricos  à  exportação  cujo  objetivo  comum  tem  sido  a  geração  das  divisas  imprescindíveis  ao  pagamento  dos  compromissos  internacionais  durante  tanto  tempo  somente  alcançáveis  por  meio  das  exportações. Por óbvio, a ninguém escapa que vendas à ZFM não geram divisas. Diferentes,  pois, os objetivos, nenhum automatismo se justifica.  Prova  desse  raciocínio  é  que  dois  anos  apenas  após  a  criação  da  ZFM,  inventaram  os  “legisladores  executivos”  de  então  novo  incentivo  à  exportação,  o malsinado  “crédito  prêmio”,  posteriormente  tão  combatido  nos  acordos  de  livre  comércio  a  que  o  País  aderia. Sua  legislação expressamente  incluiu a ZFM. Fê­lo, no entanto, apenas para os casos  em que, após serem “exportados” para lá, fossem dali efetivamente exportados para o exterior  (“reexportados”, na linguagem do dec­lei). Em outras palavras,  já em 1969 dava o executivo  provas  de  que  aquela  extensão  nem  era  automática,  nem  tinha  que  se  dar  sem  qualquer  restrição.   Logo,  ainda  que  se  avance  na  interpretação  da  norma,  ultrapassando  o  método  literal  e  adentrando­se  o  histórico  e  o  teleológico,  se  chega  à  mesma  conclusão:  o  decreto­lei nº 288 apenas determinou a adoção dos incentivos fiscais à exportação já existentes  e  acresceu  incentivos  específicos  voltados  a  promover  o  desenvolvimento  da  região  menos  densamente povoada de nosso território.  Nessa linha de raciocínio, portanto, há de se buscar na legislação específica  do  PIS  e  da  COFINS,  tributos  somente  instituídos  após  a  criação  da  ZFM,  dispositivo  que  preveja alguma forma de desoneração nas vendas àquela região, seja a não incidência, alíquota  zero ou isenção. E como já se disse não há tal ato.  A  conclusão  que  se  impõe,  assim,  é  que  não  havia,  até  o  surgimento  da  Medida  Provisória  1.858  qualquer  benefício  fiscal  que  desonerasse  de  PIS  e  de COFINS  as  receitas  obtidas  com  a  venda  de  produtos  para  empresas  sediadas  na  ZFM.  A  sexta  versão  daquela medida, editada em junho de 1999 mas de efeitos retroativos a fevereiro daquele ano,  veio trazer mais confusão ao assunto.  É que, tendo revogado tanto a Lei nº 7.714 (que já vigia com a redação da Lei  nº 9.004) como a Lei Complementar nº 85/96, trouxe dispositivo que expressamente exclui as  vendas à ZFM. Isso suscitou a discussão se haveria, anteriormente, benefício, ao menos no que  tange à COFINS. Entendo, no entanto, de modo diverso.  Fl. 81DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     8 Como  já  disse,  na  redação  da  Lei  Complementar  85/96  não  havia  como  entender incluída aquela região. Ocorre que o novo dispositivo, além de  acrescer hipóteses de  isenção, voltou a falar genericamente em “exportação de “mercadorias para o exterior” como  fazia a Lei nº 7.714 antes da alteração introduzida pela Lei nº  9.004.  De fato, tem o ato legal a seguinte redação:  Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de  1º  de  fevereiro  de  1999,  são  isentas  da  COFINS  as  receitas:          I  ­  dos  recursos  recebidos  a  título  de  repasse,  oriundos  do  Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito Federal e  dos  Municípios,  pelas  empresas  públicas  e  sociedades  de  economia mista;       II ­ da exportação de mercadorias para o exterior;        III  ­  dos  serviços  prestados  a  pessoa  física  ou  jurídica  residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente  ingresso de divisas;        IV ­ do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou  consumo  de  bordo  em  embarcações  e  aeronaves  em  tráfego  internacional,  quando  o  pagamento  for  efetuado  em  moeda  conversível;       V ­ do transporte internacional de cargas ou passageiros;        VI  ­  auferidas  pelos  estaleiros  navais  brasileiros  nas  atividades de construção, conservação modernização, conversão  e  reparo  de  embarcações  pré­registradas  ou  registradas  no  Registro Especial Brasileiro ­ REB, instituído pela Lei nº 9.432,  de 8 de janeiro de 1997;        VII ­ de frete de mercadorias transportadas entre o País e o  exterior pelas embarcações  registradas no REB, de que  trata o  art. 11 da Lei nº 9.432, de 1997;        VIII  ­  de  vendas  realizadas  pelo  produtor­vendedor  às  empresas comerciais exportadoras nos termos do Decreto­Lei nº  1.248,  de  29  de  novembro  de  1972,  e  alterações  posteriores,  desde  que  destinadas  ao  fim  específico  de  exportação  para  o  exterior;        IX  ­  de  vendas,  com  fim  específico  de  exportação  para  o  exterior,  a  empresas  exportadoras  registradas na Secretaria de  Comércio Exterior do Ministério do Desenvolvimento, Indústria  e Comércio;        X  ­  relativas  às  atividades  próprias  das  entidades  a  que  se  refere o art. 13.        §  1º  São  isentas  da  contribuição  para  o  PIS/PASEP  as  receitas referidas nos incisos I a IX do caput.       §2º  As  isenções  previstas  no  caput  e  no  parágrafo  anterior  não alcançam as receitas de vendas efetuadas.   Fl. 82DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA Processo nº 10882.900429/2009­11  Acórdão n.º 3402­01.239  S3­C4T2  Fl. 5          9      I  ­  a  empresa  estabelecida  na  Zona  Franca  de Manaus,  na  Amazônia  Ocidental  ou  em  área  de  livre  comércio;        II  ­  a  empresa  estabelecida  em  zona  de  processamento  de  exportação;        III  ­  a  estabelecimento  industrial,  para  industrialização  de  produtos destinados a exportação, ao amparo do art. 3º da Lei nº  8.402, de 8 de janeiro de 1992.  É essa redação que torna, a meu ver, necessário o parágrafo segundo: ele está,  sim, voltado a complementar o  inciso  II, definindo o seu alcance. Com efeito, ouso divergir,  data máxima vênia, da conclusão exposta no Parecer PFGN 1789 no sentido de que tal ressalva  se destinava apenas aos comandos insertos nos incisos IV, VI, VIII e IX. A razão para tanto é  que aí se ventilam hipóteses intrinsecamente ligadas ao objetivo que o ato pretende incentivar:  vendas  para  o  exterior  que  trazem  divisas  para  o  país.  Além  delas,  o  recém  criado  REB,  voltado a incentivar o ressurgimento da indústria naval nacional e, por via indireta, diminuir a  necessidade de divisas.   A  interpretação  dada  pela  douta  PGFN  parece  buscar  um  sentido  para  o  comando do parágrafo de modo a não  torná­lo  redundante mas sem  ter de admitir que antes  houvesse  isenção.  Ao  fazê­lo,  no  entanto,  acabou  por  advogar  que  a  lei  traz  um  verdadeiro  desincentivo à ZFM. Realmente, uma cuidadosa leitura do parecer permite ler o artigo, com o  respectivo  parágrafo  segundo,  da  seguinte  forma:  há  isenção  quando  se  vende  com  o  fim  específico  de  exportação,  desde  que  a  empresa  compradora  (trading  ou  simples  exportadora  inscrita na SECEX) NÃO esteja situada na ZFM.   Ora, o objeto da  isenção versada nesses dispositivos   nada tem a ver com a  localização da compradora dentro do território nacional mas com o que ela faz. É a atividade  (exportação  com  conseqüente  ingresso  de  divisas)  que  se  quer  incentivar.  O  que  se  tem  de  decidir é se a mera venda à ZFM, que não gera divisa nenhuma, deve a isso ser equiparado. Foi  isso,  em meu  entender,  que  o  parágrafo  quis  dizer,  especialmente  em  razão  da mudança  na  redação havida entre a Lei Complementar e o novo ato.   Em  conseqüência  desse  parecer,  surgem  decisões  como  as  que  ora  se  examinam: o pedido tinha a ver com venda a ZFM. A decisão abre a possibilidade de que tenha  mesmo havido recolhimento indevido, mas por motivo completamente diverso. E mais, atribui  ao  contribuinte  a  prova  dessa  outra  circunstância,  que  não motivara  o  seu  pedido. Nonsense  completo.  Esse meu  reconhecimento  implica aceitar que o malsinado parágrafo estava  sim se referindo, genericamente, às vendas à ZFM, ou, mais claramente, está ele a dizer que,  para efeito do incentivo de PIS e COFINS,   a mera venda a empresa sediada na ZFM não se  equipara à “exportação de mercadorias para o exterior” de que cuida o inciso II do ato legal em  discussão. Mas, ao fazê­lo, não está revogando dispositivo isentivo anterior: está simplesmente  delimitando­lhe o alcance como compete aos parágrafos.  Tal reconhecimento, deve ficar claro, não implica que após deixar de existir o  parágrafo (a partir de 22 de dezembro de 2000)  tenha passado a existir a  isenção pretendida.  Para que isenção haja, já o disse, é preciso que ato legal a explicite, visto que só o decreto­lei  288 não basta.   Fl. 83DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA     10 Essa  interpretação,  parece­me,  está  em  maior  consonância  com  o  espírito  legisferante,  pois  não  faz  sentido  considerar  que  uma  norma  que  procura  incentivar  as  exportações tenha instituído uma discriminação contra uma região (região, aliás, que sempre se  procurou  incentivar)  em  operações  que  produzem  o mesmo  resultado:  a  geração  de  divisas  internacionais.  A minha conclusão é, assim, de que mesmo entre 1º de fevereiro de 1999 e  21  de  dezembro  de  2000 há,  sim,  isenção  das  contribuições  naquelas  hipóteses,  ainda  que  a  empresa esteja situada na ZFM. Em outras palavras, a localização da empresa não é impeditivo  à fruição do incentivo à exportação, desde que cumprido o que está previsto naqueles incisos.   Mas  tampouco  há  isenção  APENAS  PORQUE  A  COMPRADORA  LÁ  ESTEJA. Nos recursos ora em exame que abrangem aquele período, esse foi o fundamento do  pedido  e  a  ele  deveria  ter­se  restringido  a  DRJ.  Nesses  termos,  só  causa  mais  imbróglio  a  afirmação constante nos acórdãos que o analisam de que “haveria direito” no período de 22 de  dezembro  de  2000  a  25  de  julho  de  2004 mas  não  estava  ele  adequadamente  comprovado.  Simplesmente não há o direito na forma requerida.  E  por  isso  mesmo  não  cabe  a  pretensão  do  contribuinte  de  que  a  Administração  adapte  o  seu  pedido  fazendo  as  pesquisas  internas  que  “permitam”  apurar  se  alguma das empresas por ele listadas na planilha referida se enquadra naquelas disposições.   O máximo que se poderia admitir, dado o teor da decisão, era que, em grau  de recurso, trouxesse a empresa tal prova. Não o fez, porém, limitando­se a postular a nulidade  da decisão porque não determinou aquelas diligências.  Cabe, por isso, manter aquela decisão, vez que o contribuinte não comprovou  o  seu direito  como  lhe  exigem o Decreto 70.235,  a Lei 9.784 e o próprio Código Civil  (art.  333).  Com  tais  considerações,  voto  por  negar  provimento  ao  recurso  do  contribuinte.    JÚLIO  CÉSAR  ALVES  RAMOS  ­  Relator                               Fl. 84DF CARF MF Emitido em 28/07/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS Assinado digitalmente em 22/06/2011 por JULIO CESAR ALVES RAMOS, 06/07/2011 por NAYRA BASTOS MANATTA

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Numero do processo: 15983.000082/2011-12
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Sep 18 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Nov 07 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Data do fato gerador: 01/01/2006, 31/12/2007 ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. CESSÃO DE MÃO-DE- OBRA. RETROAÇÃO DA LEI TRIBUTÁRIA. ARTIGO 106, I, DO CTN. NÃO CARACTERIZAÇÃO. O art. 30 da Lei Complementar nº 187, de 16 de dezembro de 2021, não veicula norma expressamente interpretativa da legislação pretérita, mas regra jurídica que não existia na revogada Lei n° 12.101, de 2009, para se admitir o desenvolvimento de atividade que gere recursos, inclusive com cessão de mão-de-obra.
Numero da decisão: 9202-011.485
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Vencidos os conselheiros Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Leonam Rocha de Medeiros, Fernanda Melo Leal e Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, que não conheciam. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em dar-lhe parcial provimento para afastar a retroatividade da Lei Complementar 187 com retorno dos autos ao colegiado a quo, para analisar, à luz do arcabouço normativo vigente à época dos fatos geradores, observadas as inconstitucionalidades já definitivamente pronunciadas, o descumprimento dos requisitos elencados pela autoridade fiscal como necessários para o gozo da isenção, bem como, as alegações recursais não enfrentadas no acórdão recorrido. Assinado Digitalmente Sheila Aires Cartaxo Gomes – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: SHEILA AIRES CARTAXO GOMES
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CESSÃO DE MÃO-DE- OBRA. RETROAÇÃO DA LEI TRIBUTÁRIA. ARTIGO 106, I, DO CTN. NÃO CARACTERIZAÇÃO. O art. 30 da Lei Complementar nº 187, de 16 de dezembro de 2021, não veicula norma expressamente interpretativa da legislação pretérita, mas regra jurídica que não existia na revogada Lei n° 12.101, de 2009, para se admitir o desenvolvimento de atividade que gere recursos, inclusive com cessão de mão-de-obra. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Vencidos os conselheiros Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Leonam Rocha de Medeiros, Fernanda Melo Leal e Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, que não conheciam. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em dar-lhe parcial provimento para afastar a retroatividade da Lei Complementar 187 com retorno dos autos ao colegiado a quo, para analisar, à luz do arcabouço normativo vigente à época dos fatos geradores, observadas as inconstitucionalidades já definitivamente pronunciadas, o descumprimento dos requisitos elencados pela autoridade fiscal como necessários para o gozo da isenção, bem como, as alegações recursais não enfrentadas no acórdão recorrido. Assinado Digitalmente Sheila Aires Cartaxo Gomes – Relatora Assinado Digitalmente Liziane Angelotti Meira – Presidente Fl. 742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane Angelotti Meira (Presidente). RELATÓRIO Trata-se do lançamento de contribuições devidas à Seguridade Social referentes à parte da empresa e ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho – GILRAT; bem como as devidas a outras entidades e fundos (Salário Educação, INCRA, SESC e SEBRAE), no período de 01/01/2006 a 31/12/2007 De acordo com o Relatório Fiscal (fl. 46/63), o Contribuinte é uma entidade em gozo de isenção que deveria atender os requisitos previstos no art. 55, da Lei nº 8.212/1991 vigente à época dos fatos geradores. No entanto, a auditoria fiscal deparou-se com situação que representaria descumprimento do art. 29, inciso II, da Lei nº 12.101/2009, vigente à época do lançamento e que corresponderia ao inciso V do artigo 55, da Lei nº 8.212/1991, que prevê que a entidade deve aplicar integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais. A Entidade define que suas atividades primordiais seriam: atender adolescentes na faixa etária de 14 a 16 anos incompletos com a finalidade de educar, formar e capacitá-los para sua inserção no mercado de trabalho, integração social e bom convívio familiar. A Entidade firma contratos de cessão de mão de obra desses adolescentes com empresas interessadas que pagam à Entidade pelos serviços prestados pelos aprendizes. Ao verificar os convênios celebrados pela entidade, a auditoria fiscal observou a existência de cláusulas de prazo indeterminado. A auditoria fiscal verificou que os adolescentes cedidos pela Entidade para prestar serviços ao tomador não estão sendo integrados ao mercado de trabalho em razão da cessão de mão de obra pelo simples motivo de que já são empregados da entidade cessionária. Foi observado que o maior beneficiário da isenção previdenciária é a empresa prestadora de serviços, que contrata a mão de obra dos adolescentes que efetivamente prestam serviços a preços menores. A auditoria fiscal conclui que as entidades que realizam cessão remunerada de mão de obra não podem, em regra, serem consideradas beneficentes de assistência social e, portanto, Fl. 743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 3 não fazem jus à isenção prevista no art. 195, § 7º, da Constituição Federal, podendo ser admitida apenas em caráter acidental e com representatividade mínima do total de empregados da entidade. Também se apurou que a Entidade mantém convênio com mais de sessenta empresas na baixada santista e a contratação de serviços da forma realizada pela entidade tem caráter comercial e não assistencial. A Entidade apresentou impugnação (fls. 259/405) que foi considerada improcedente pelo acórdão 05-35.769 - 7ª Turma da DRJ/CPS (fls. 495/515) Inconformada, a Entidade apresentou recurso voluntário (fls. 519/642), ao qual foi dado provimento, de acordo com o acórdão 2301-010.555 (fls. 648/657), conforme se verifica na ementa e parte dispositiva abaixo transcritas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. PROGRAMA DE APRENDIZAGEM. FORMAÇÃO TÉCNICO PROFISSIONAL METÓDICA. CONTRATAÇÃO DE APRENDIZES. IMUNIDADE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. A imunidade de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração prevista no § 7º do art. 195 da Constituição Federal se estende as receitas recebidas nos contratos de cessão de mão-de-obra feitos por entidade beneficente de assistência social a outras tomadoras conveniadas, desde que o valor aferido seja integralmente utilizado na atividade social. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Ao tomar conhecimento da decisão, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial (fl. 659/686), pretendendo rediscutir a matéria: Abrangência da isenção/imunidade sobre as receitas decorrentes de cessão de mão-de-obra por entidade beneficente de assistência social. O Recurso Especial teve seguimento, conforme despacho de 21/09/2023 às folhas 690/699). Das alegações da Fazenda Nacional  O colegiado expressou entendimento segundo o qual após a edição da Lei Complementar nº 187, de 2021, as receitas auferidas nos contratos de cessão de mão-de-obra estão abrangidas pela isenção/imunidade da entidade. Fl. 744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 4  Nos paradigmas, o entendimento foi no sentido de que a cessão de mão-de- obra da forma como promovida pelas entidades desvirtua o seu caráter de entidade beneficente, não fazendo jus à imunidade tributária.  Ambos os paradigmas foram proferidos quando já vigente a Lei Complementar nº 187, de 2021 e, ainda assim, optaram por aplicar a legislação vigente à época dos fatos geradores, afastando a isenção das receitas decorrentes dos contratos de cessão de mão-de-obra firmados pelas autuadas.  A cessão onerosa de mão-de-obra praticada como verdadeira atividade-fim por entidades que se pretendem beneficentes de assistência social, em regra, desvirtua a promoção de assistência social beneficente.  É facultado às entidades beneficentes mesclar a prestação de serviços, fazendo-o gratuitamente aos menos favorecidos e de forma onerosa aos que disponham de meios para obter tais serviços, não há como limitar, a priori, a realização de cessão de mão-de-obra por estas entidades. Contudo, também se revela óbvio que estas atividades extras, alheias às finalidades assistenciais das entidades, não podem assumir proporções, nem formas, que desvirtuem a própria natureza da entidade beneficente.  Na hipótese em testilha, ao fim e ao cabo, a atividade fim da autuada, ao invés de ser a benemerência, transmudou-se na cessão de mão-de-obra desonerada em virtude da imunidade da cota patronal, clara situação em que se distorce o propósito da constitucional de imunidade.  Não se pode perder de vista que é a imunidade das contribuições para a seguridade social que atrai as tomadoras de serviços a contratar com as entidades beneficentes, em prejuízo das demais empresas do ramo de terceirização de serviços que pagam contribuição para a seguridade social e não podem oferecer o mesmo preço, o que subverte a finalidade da regra de imunidade.  No presente caso, a entidade, de forma preponderante, não utilizou os seus recursos no desenvolvimento de seus objetivos institucionais e sim no cumprimento de tarefas inerentes a outras pessoas jurídicas não detentoras da referida imunidade, a partir de formalização de contratos/convênios de prestação de serviços mediante cessão de mão-de-obra, o que, como já dito, viola a determinação legal e impõe o a cassação da imunidade.  Nos termos do Parecer da Consultoria Jurídica do MPAS de nº. 3.272/2004, somente poderão realizar cessão de mão-de-obra, sem que ocorra a suspensão (outrora cancelamento) da “isenção previdenciária”, as entidades que atendam dois critérios, a saber: caráter acidental da cessão onerosa de mão-de-obra em face das atividades desenvolvidas pela entidade beneficente; e mínima representatividade quantitativa de empregados cedidos em relação ao número de empregados da entidade beneficente.  Segundo o parecer, a realização de cessão de mão-de-obra pelas entidades assistenciais tem que ser EVENTUAL, NÃO PREJUDICIAL, TEMPORÁRIA, Fl. 745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 5 SUBSIDIÁRIA, ACIDENTAL. Nada disso ocorreu no caso em tela, como já evidenciado pelo relato da fiscalização em diversas passagens transcritas neste recurso e, destaque-se, em nenhum momento contestado pela entidade recorrida ou mesmo pelo acórdão ora atacado.  Examinadas as atividades efetivamente exercidas pela entidade autuada, a autoridade lançadora demonstra que durante todo o período fiscalizado a entidade cedeu habitualmente mão-de-obra sem atender aos critérios de caráter acidental da cessão onerosa de mão de obra pela entidade beneficente e de mínima representatividade quantitativa de empregados.  Assim, tendo em vista que a contribuinte, por se dedicar precipuamente a atividades que estão fora o campo de atuação traçado pelo legislador constitucional e ordinário, não pode seguir usufruindo da desoneração da cota patronal previdenciária, pugna a Fazenda Nacional pela manutenção do lançamento. A Entidade tomou ciência do Recurso Especial da Fazenda Nacional e do despacho que o conheceu em 07/12/2023 (fl. 704) e, em 14/12/2023 (fl. 706) apresentou contrarrazões (fls. 708/739), sendo, portanto, tempestivas. Das contrarrazões da Entidade  Que a Recorrente indicou os acórdãos paradigma sem instruir o recurso com a “cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados como paradigma”, em cabal afronta às previsões contidas nos §§ 9º e 10 do art. 67 do RICARF, inadmissão que se requer em caráter preliminar  O presente processo administrativo também deve ser imediatamente extinto, uma vez que o contribuinte ajuizou ação declaratória obtendo o reconhecimento de sua imunidade perante o âmbito judicial, atraindo, portanto, previsão contida no parágrafo único do art. 38 da Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980 (“Lei de Execuções Fiscais”).  Referimo-nos ao processo nº 5000199-74.2016.4.03.6104, que tramitou perante a 2ª Vara Federal de Santos/SP, já transitado em julgado conforme certidão de inteiro teor ora anexada, da qual se extrai que o feito transitou em julgado em 22/03/21, não tendo a Fazenda Nacional ingressado no biênio seguinte com nenhuma ação rescisória estabilizando a decisão judicial em questão em definitivo.  Apesar de constar no art. 195, § 7.º da Constituição de 1988 o termo “isenções”, trata-se de imunidade e como tal deve ser tratado o dispositivo constitucional.  Traz considerações a respeito do tipo de lei que seria necessário para tratar as questões relativas à imunidade, para concluir que seria necessário lei complementar. Fl. 746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 6  Por fim, requer que o recurso não seja conhecido e que se reconheça a renúncia da discussão administrativa face a existência de decisão judicial transitada e julgado em favor da Entidade. É o relatório. VOTO Conselheira Sheila Aires Cartaxo Gomes - Relatora Conhecimento O Recurso Especial é tempestivo e deve ser conhecido, eis que demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada. Cumpre afastar a alegação da Entidade de que o recurso não poderia ser admitido em razão de não ter sido instruído com cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados como paradigma, afrontando às previsões contidas nos §§ 9º e 10 do art. 67 do Anexo II do RICARF. É que o próprio § 9º citado pela Entidade prevê que a apresentação do inteiro teor dos paradigmas pode ser substituída pela cópia da publicação em que tenham sido divulgados ou, ainda, com a apresentação de cópia de publicação de até 2 (duas) ementas. Por sua vez, o § 11 permite que as ementas referidas no § 9º podem ser, alternativamente, reproduzidas no recurso, integralmente ou apenas em parte, desde que o trecho omitido não altere a interpretação e o alcance do trecho reproduzido. Tal providência foi efetuada pela Procuradoria que além de trechos dos paradigmas, transcreveu a integralidade das ementas, cumprindo o que foi definido pelo RICARF. De igual modo também deve ser rechaçada a alegação da Entidade de que o processo administrativo deveria ser extinto, face à existência de ação declaratória onde obteve reconhecimento de sua imunidade e que tal decisão teria transitado em julgado. A ação em a que se refere a Entidade compõe os autos do processo 5000199- 74.2016.4.03.6104 que tramitou na 2ª Vara Federal de Santos. Ocorre que o objeto da referida ação é o reconhecimento da imunidade da Entidade da contribuição ao PIS, tão somente. CERTIFICA, a pedido de pessoa interessada, que revendo no sistema processual os autos do processo nº 5000199-74.2016.4.03.6104, PROCEDIMENTO COMUM CÍVEL - PIS (6039), distribuído em 06/05/2016 a 2ª Vara Federal de São Vicente, impetrado por CENTRO DE FORMAÇÃO PROFISSIONAL CAMP - GUARUJÁ, inscrito no CNPJ sob nº 48.707.319/0001-88, contra UNIÃO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL, objetivando provimento jurisdicional que reconheça a imunidade tributária prevista no artigo 195, parágrafo 7º, da Constituição Federal, no que Fl. 747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 7 se refere ao recolhimento de contribuição ao PIS, bem como a restituição dos valores indevidamente recolhidos, deles verificou constar que: em 08/07/2020, foi prolatada sentença com o seguinte dispositivo: “...Ante o exposto, nos termos do artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil, julgo improcedente o pedido. Condeno a parte autora a suportar os honorários advocatícios de sucumbência, devidos na forma do caput do art. 85 do CPC/2015. Fixo-os no patamar mínimo que tratam os incisos I a V do parágrafo 3º desse mesmo artigo, considerando-se como base de cálculo o valor atualizado da causa, nos termos do §4º, III, do mesmo dispositivo, restando suspensa sua exigibilidade, nos termos do parágrafo 3º, do artigo 98 do CPC/15, por tratar-se de beneficiário da Justiça Gratuita. Custas ex lege. P.R.I.” (id. 22464730). Que em 03/08/2020, a impetrante interpôs Recurso de Apelação. (id. 36354520). Que em 31/08/2020, os autos foram remetidos ao E. TRF-3. Que em 11/02/2021, foi proferida a seguinte decisão: "a Quarta Turma, por unanimidade, decidiu dar provimento à apelação a fim de reformar a sentença e julgar procedente o pedido para declarar a imunidade da requerente em relação ao PIS incidente sobre sua folha de pagamento e condenar a União a restituir o montante pago a esse tÍtulo, respeitada a prescrição quinquenal, conforme fundamentação, bem como a verba honorária em percentual mÍnimo previsto pelo § 3º do artigo 85 do CPC dentro da faixa relativa ao valor da condenação a ser apurado na fase de liquidação (§ 4º, inciso IV, do artigo 85 do CPC), nos termos do voto do Juiz Fed. Conv. FERREIRA DA ROCHA (Relator), com quem votaram as Des. Fed. MARLI FERREIRA e MÔNICA NOBRE. Ausente, justificadamente, o Des. Fed. ANDRÉ NABARRETE (substituído pelo Juiz Fed. Conv. FERREIRA DA ROCHA) ". (id. 58160007). Que em 22/03/2021, a r. decisão transitou em julgado. (id. 58160014). Que em 12/08/2021, os autos foram arquivados. Que em 11/09/2023, a impetrante peticionou declarando a inexecução do título judicial, bem como requerendo a expedição de certidão de inteiro teor. Que em 19/09/2023, foi expedida a certidão solicitada. Nada mais, dada e passada nesta cidade de Santos, aos 19/09/2023. Eu, TML – RF 2430, digitei, e eu, MILTON FERREIRA ORNELAS, Diretor do Núcleo de Processamento Eletrônico de Santos e São Vicente, conferi. Diretor do Núcleo de Processamento Eletrônico de Santos e São Vicente Como a Entidade não fez constar no objeto da ação judicial a imunidade das contribuições previdenciárias previstas nos artigos 22 e 23 da Lei nº 8.212/1991, bem como a destinada aos terceiros, tal questão não foi apreciada pela Justiça de tal forma que não há como estender ao presente caso a decisão específica de reconhecimento de imunidade do PIS para tentar desconstituir o lançamento. Conforme relatado, o Recurso Especial visa à rediscussão da seguinte matéria: Abrangência da isenção/imunidade sobre as receitas decorrentes de cessão de mão-de-obra por entidade beneficente de assistência social. Fl. 748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 8 Para demonstrar a divergência, a Fazenda Nacional indica como paradigmas os acórdãos 2201-009.795 e 2201-009.797 que constam do sítio do CARF na Internet e até a data da interposição do Recurso Especial não haviam sido reformados. Acórdão recorrido Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007 ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. PROGRAMA DE APRENDIZAGEM. FORMAÇÃO TÉCNICO PROFISSIONAL METÓDICA. CONTRATAÇÃO DE APRENDIZES. IMUNIDADE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. A imunidade de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração prevista no § 7º do art. 195 da Constituição Federal se estende as receitas recebidas nos contratos de cessão de mão-de-obra feitos por entidade beneficente de assistência social a outras tomadoras conveniadas, desde que o valor aferido seja integralmente utilizado na atividade social. Voto: Nota-se que com a publicação da LC nº 187, de 2021, o que até então era uma questão controversa, passou a constar expressamente da legislação. Agora é claro que as entidades beneficentes podem receber recursos oriundos de cessão de mão-de-obra, sem que tal fato prejudique seu enquadramento. E mais, o artigo 30 permite afirmar que tais receitas, se o escopo é contribuir com sua finalidade social, são alcançadas pela isenção/imunidade, desde que registradas segregadamente das demais e destacadas em notas explicativas (requisitos). Nota-se que houve para o assunto uma clara evolução. Nas legislações anteriores o tema não era tratado de forma expressa e, conforme dispõem o Parecer CJ nº 3.272, de 21/07/2004, era reconhecido que a cessão onerosa de mão-de-obra desvirtuava a promoção de assistência social, inclusive educacional a menores, violando o art. 55, III da Lei nº 8.212, de 1991. O assunto de entidade beneficente que oferece programa de aprendizagem e cede mão-de-obra em troca de reembolso à pessoa jurídica não abrangida pela imunidade foi o tema do Acórdão abaixo ementado, proferido em outubro de 2021: [...] O referido Acórdão destaca que a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil se manifestou sobre o tema em uma ótica diferente da descaracterização da assistência social em razão da cessão de mão de obra, quando aponta a Solução de Consulta COSIT nº 144, de 28 de março de 2019. Nela o argumento é que a imunidade só se aplicara as fases da formação teórica e a experiência prática de formação técnico-profissional. A contratação do aprendiz por terceiros, última Fl. 749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 9 etapa desse processo, não estaria abrangida pela imunidade, uma vez que o beneficiário direto seria o tomador de serviços e não o público alvo da assistência social, em um injustificado privilégio tributário. A Solução de Consulta COSIT nº 144, utilizada como suporte jurídico para a questão, é de 2019 e o Acordão do CARF foi publicado antes da edição da LC nº 187, que é de dezembro de 2021. A explicitação do art. 30 claramente não concorda com o argumento que a receita auferida pela disponibilização de mão-de-obra deveria ser tributada posto constituir uma utilização injustificada de privilégio tributário. Optou o legislador por aceitar que, ainda que o tomador não seja beneficiário da isenção, poderia utilizar-se dela de forma indireta. Resta a questão se a redação do art. 30 da LC 187, de 2021 é uma regra que foi criada a partir de sua publicação, portanto só aplicável a fatos geradores a partir de 2022, ou tornou expresso o que estava oculto na finalidade da lei, retroagindo no tempo. Considerando que houve a mudança no entendimento da situação desde o lançamento do crédito tributário até a prolação da Solução de Consulta COSIT nº 144, de 2019, mas que a publicação dos texto legais anteriores se manteve omissa sobre o tema, o mais factível é que o artigo 30 da LC nº 187 só tornou expresso o entendimento com fim de acabar com as discussões sobre a questão. Assim, os requisitos para verificação se o contribuinte fazia jus a imunidade tributária teriam que ser aferidos com critérios impostos pela legislação a época do fato gerador, contudo, a explicitação de conceitos que até então eram silentes na lei, podem ser feitas com base na legislação atual. Tendo em vista que o preenchimento dos demais requisitos não foi objeto do auto de infração, se restringindo a natureza da receita auferida nos convênio de cessão de mã-ode-obra, conclui-se que tais valores estavam sim abrangidas pela isenção/imunidade. Acórdão paradigma 2201-009.795 Ementa ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2014 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE. ISENÇÃO COTA PATRONAL. Somente fará jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias a entidade beneficente de assistência social que cumprir, cumulativamente, as exigências contidas no art. 14 do CTN. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. CARÁTER NÃO ACIDENTAL. INCOMPATIBILIDADE COM O BENEFÍCIO FISCAL. Fl. 750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 10 O ato de ceder empregados para os quais não há o correspondente recolhimento das contribuições previdenciárias sobre suas respectivas remunerações, acaba por, ao final das contas, ceder a terceiro (não caracterizados como entidades beneficentes de assistência social) um benefício fiscal que não lhe pertence. Por tal razão, não faz jus à imunidade tributária a entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros em caráter não acidental. (...) Voto: Da Cessão de Mão De Obra No presente caso, observa-se que a principal razão que levou a desconsideração da entidade foi relacionada à ocorrência de cessão de mão de obra. Isto porque, com base no Parecer nº 3.272/2004 da Consultoria Jurídica do Ministério da Previdência social (dotado de força vinculante), a fiscalização ponderou que somente poderão realizar cessão de mão-de-obra sem que ocorra a suspensão/perda da isenção, as entidades que atendam a dois critérios: caráter acidental da cessão onerosa de mãode-obra e mínima representatividade quantitativa de empregados cedidos em relação ao número de empregados da entidade beneficente. Neste ponto, argumentou o seguinte (fls. 77/78): [...] Em princípio, afirma que a RECORRENTE é uma entidade que tem como objetivo social integrar pessoas ao mercado de trabalho de acordo com vagas disponíveis com conveniados, desenvolver a educação profissional com a realização de programas de aprendizagem e prestar assistência social e educacional. Contudo, ao analisar os referidos critérios ao caso em pauta, constatou que realiza contratos de cessão de mão-de-obra, de forma contínua, não acidental e/ou pontuais, prestando serviços a terceiros e emitindo notas fiscais/faturas (Vide Anexo 16 – fls. 13141/13150 - págs. 3464/3473 do PDF parte 2). Nos termos da fiscalização, grande parte do quadro de empregados da RECORRENTE, no período auditado, era direcionado para atividade de cessão de mão de obra para terceiros (99,26% da força de trabalho). Além disto, especificamente no que diz respeito a mão de obra em formação (programa menor aprendiz), 99,51% eram cedidos para terceiros. Estes dados apontam que a RECORRENTE não se enquadra nos dois critérios estabelecidos pelo Parecer nº 3.272/2004 CJ/MPS para que possa efetuar a cessão de mão-de-obra sem que ocorra a suspensão/perda de sua imunidade em relação às contribuições previdenciárias. Some-se a isso, demais constatações fáticas observadas pela autoridade fiscal, como a maioria de seus empregados colocados a serviços de cessão onerosa de mão-de-obra possuírem um período de admissão na entidade muito longo (alguns passando dos vinte e sete anos), o que descaracteriza da entidade a função Fl. 751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 11 precípua de somente ser uma formadora de mão de obra de pessoas para inserção no mercado de trabalho na condição de “trainee” (fls. 472/542). Também foi observado que a maioria dos contratantes da RECORRENTE são órgãos públicos da administração direta ou de economia mista, o que era prática comum de alguns governos Estaduais e Municipais. Assim, para a fiscalização, é incompatível a atividade de cessão de mão-de-obra com uma entidade beneficente de assistência social. Ora, numa primeira análise, tomando como base o entendimento do STF, que nem mesmo a Lei ordinária pode estabelecer requisitos determinando o que se entende como “modo beneficente de atuação”, sendo tal matéria de competência exclusiva da lei complementar, poderia se concluir que seria vedado ao Poder Executivo tê-lo feito através de Parecer aprovado pelo Ministro da Previdência Social. Contudo, o ato de ceder empregados para os quais não há o correspondente recolhimento das contribuições previdenciárias sobre suas respectivas remunerações, acaba por, ao final das contas, ceder a terceiro (não caracterizado como entidades beneficentes de assistência social) um benefício fiscal que não lhe pertence, ferindo princípios correspondentes ao livre mercado concorrencial, como bem exposto pela autoridade lançadora no Relatório Fiscal. Ou seja, retirar a tributação da remuneração paga a estes empregados cedidos aos contratantes da RECORRENTE (em sua maioria, órgãos públicos da administração direta ou de economia mista) seria favorecê-los ao arrepio de qualquer norma isentiva, pois não é o contratante (seja empresa privada ou órgão público) quem deveria ser o beneficiário da imunidade das contribuições previdenciárias, mas sim a SELETA. E, além disso, o ato de promover a assistência social por parte da beneficiária passa pela aplicação de suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais. Se seu objetivo é a promoção da integração ao mercado de trabalho, não verifico como ele estaria sendo cumprindo mediante o ato de ceder mão-de-obra a terceiros. Neste sentido, veja-se o entendimento exarado pelo PARECER/CJ N° 3.272: [...] Neste sentido, cito recente precedente de Relatoria do Ilustre Conselheiro Daniel Melo Mendes Bezerra: [...] Transcrevo, abaixo, trechos de precedentes deste CARF sobre o tema: [...] Neste sentido, é preciso avaliar se a atividade desenvolvida pela entidade que se declara beneficente de assistência social é, efetivamente, voltada a cumprir os Fl. 752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 12 objetivos institucionais delineados pela Constituição. Tendo isto em mente, é inadmissível que uma entidade (que se declara filantrópica) deixe de atuar neste campo da assistência social para ter como foco principal e habitual a atividade empresarial de cessão remunerada de mão-de-obra. Nestes termos, não há o cumprimento de qualquer assistência social por parte da entidade, pois, no final das contas, finda com o seu contratante (na maioria das vezes, o Poder Público) gozando de um benefício fiscal, sem qualquer contrapartida, para prestar um serviço, muitas vezes, já lhe é inerente (como nas áreas de saúde e educação, por exemplo). Como relatado pela autoridade fiscal, “99,26% da força de trabalho são de empregados direcionados a cessão de mão-de-obra para terceiros (...) da mão de obra em carácter de formação (menor aprendiz) 99,51%, cedidos a terceiro (fls. 80/81). Tal fato indica a grande volume de mão de obra cedida aos terceiros contratantes, demonstrando que as situações tratavam-se de legítimos contratos onerosos de cessão de mão de obra. Sendo assim, como bem pontuou a autoridade fiscal, o modus operandi da RECORRENTE e sua atuação no mercado de trabalho não difere de nenhuma outra prestadora de serviços, na medida em que ela contrata, treina, remunera e faz a cessão de mão de obra onerosa para as empresas contratantes (públicas ou privadas). Estas, na realidade, acabam sendo as reais beneficiárias das isenções das contribuições para a seguridade social sobre a folha de pagamento. Portanto, por razões lógicas, não faz jus à imunidade tributária a entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros em caráter não acidental. Nestes termos, entendo que agiu com acerto a autoridade fiscal ao considerar a habitual cessão de mão de obra como causa impeditiva para o gozo da imunidade.” (destaques da Recorrente) Acórdão paradigma 2201-009.797 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2013 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE. ISENÇÃO COTA PATRONAL E TERCEIROS. Somente fará jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias e das contribuições devidas a Terceiros a entidade beneficente de assistência social que cumprir, cumulativamente, as exigências contidas no art. 14 do CTN. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. CARÁTER NÃO ACIDENTAL. INCOMPATIBILIDADE COM O BENEFÍCIO FISCAL. O ato de ceder empregados para os quais não há o correspondente recolhimento das contribuições previdenciárias sobre suas respectivas remunerações, acaba Fl. 753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 13 por, ao final das contas, ceder a terceiro (não caracterizados como entidades beneficentes de assistência social) um benefício fiscal que não lhe pertence. Por tal razão, não faz jus à imunidade tributária a entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros em caráter não acidental. (...) Voto: Da Cessão de Mão De Obra No presente caso, observa-se que uma das principais razões que levou a desconsideração da entidade foi relacionada a ocorrência de cessão de mão de obra na prestação dos serviços de saúde. Isto porque a fiscalização constatou que o Termo de Parceria firmado com a Prefeitura Municipal de Uberlândia, objetivando a contratação de todo o pessoal efetivo para atendimento ao público das Unidades de Atendimento Integrado (UAI), do Programa Saúde da Família (PSF), da Vigilância Sanitária, do Centro de Atendimento da Saúde Escolar (CASE) e do Hemocentro, tratava-se, na realidade, de uma cessão de mão de obra (fls. 513/514 – PDF 512/513): [...] Assim, para a fiscalização, é incompatível a atividade de cessão de mão-de-obra com uma entidade beneficente de assistência social. Cumpre ressaltar que, em outros lançamentos oriundos de fiscalizações anteriores (cujos processos estão sob minha relatoria e apreciados nesta mesma sessão de julgamento), tal vedação aplicada pela autoridade fiscal teve como fundamento também o Parecer nº 3.272/2004 da Consultoria Jurídica do Ministério da Previdência Social. Ora, numa primeira análise, tomando como base o entendimento do STF, que nem mesmo a Lei ordinária pode estabelecer requisitos determinando o que se entende como “modo beneficente de atuação”, sendo tal matéria de competência exclusiva da lei complementar, poderia se concluir que seria vedado ao Poder Executivo tê-lo feito através de Parecer aprovado pelo Ministro da Previdência Social. Contudo, o ato de ceder empregados para os quais não há o correspondente recolhimento das contribuições previdenciárias sobre suas respectivas remunerações, acaba por, ao final das contas, ceder a terceiro (não caracterizados como entidades beneficentes de assistência social) um benefício fiscal que não lhe pertence, ferindo princípios correspondentes ao livre mercado concorrencial, como bem exposto pela autoridade fiscal no trecho antes transcrito. Ou seja, retirar a tributação da remuneração paga a estes empregados cedidos à Prefeitura de Uberlândia seria favorecê-la ao arrepio de qualquer norma isentiva, pois não é o Município quem deveria ser o beneficiário da imunidade das contribuições previdenciárias, mas sim a FMMS. Neste sentido, veja-se o entendimento exarado pelo PARECER/CJ N° 3.272: [...] Fl. 754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 14 Neste sentido, cito recente precedente de Relatoria do Ilustre Conselheiro Daniel Melo Mendes Bezerra: [...] Transcrevo, abaixo, trechos de precedentes deste CARF sobre o tema: [...] Neste sentido, é preciso avaliar se a atividade desenvolvida pela entidade que se declara beneficente de assistência social é, efetivamente, voltada a cumprir os objetivos institucionais delineados pela Constituição. Tendo isto em mente, é inadmissível que uma entidade (que se declara filantrópica) deixe de atuar neste campo da assistência social para ter como foco principal e habitual a atividade empresarial de cessão remunerada de mão-de-obra. Sobretudo quando tal cessão é para o Estado/Município, que se aproveita de uma mãode-obra mais barata (visto que isenta da incidência das contribuições sociais) para promover um serviço obrigatório, nos termos do art. 23, II1 , da Constituição, pois é inerente ao Município a prestação da assistência à saúde à população (competência comum). Nestes termos, não há o cumprimento de qualquer assistência social por parte da entidade, pois, no final das contas, finda com o Poder Público gozando de um benefício fiscal, sem qualquer contrapartida, para prestar um serviço que já era obrigado a prestar. Como relatado pela autoridade fiscal, “as despesas da entidade com a folha de pagamento de salários dos trabalhadores que atuam na área de saúde representavam mais de 98% do total dessas despesas” (fl. 527 – PDF 526). Tal fato indica a grande volume de mão de obra cedida ao Município de Uberlândia, demonstrando que a situação tratava-se de um legítimo contrato oneroso de cessão de mão de obra. Portanto, por razões lógicas, não faz jus à imunidade tributária a entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros em caráter não acidental. Nestes termos, entendo que agiu com acerto a autoridade fiscal ao considerar a habitual cessão de mão de obra como causa impeditiva para o gozo da imunidade. Ademais, no presente caso, a fiscalização alegou que a atividade de cessão de mão de obra foi utilizada como um mecanismo para viabilizar a “retirada” de recursos da FMMS em prol do Município de Uberlândia. Tal conduta, em tese, teria o condão de afastar a imunidade por não aplicação da integralidade do resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais, razão pela qual será abordada no tópico adiante. Da Não Aplicação dos Recursos na Manutenção dos Objetivos da Entidade Alega a fiscalização que um dos requisitos para manutenção da imunidade é a destinação integral de todo resultado operacional na manutenção e desenvolvimento dos objetivos institucionais da entidade. Contudo, a despeito desta exigência, desde 2007 que a FMMS “repassou” para o Município de Uberlândia o benefício obtido Fl. 755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 15 com a imunidade das contribuições previdenciárias, sem auferir qualquer vantagem com a parceria realizada. Isto porque o Município efetuava para a entidade, até 2007, os repasses dos valores relativos à isenção, ainda que de forma parcial. Sem os repasses, o beneficiário final da isenção passou a ser, portanto, o Município de Uberlândia, em afronta ao art. 206, §6º, do Decreto nº 3.048/99, o qual estabelece que “a isenção concedida a uma pessoa jurídica não é extensiva e nem abrange outra pessoa jurídica, ainda que esta seja mantida por aquela, ou por ela controlada”. Ademais, independentemente de qualquer norma fiscal, afirmou que não pode o poder público fazer jus a tal isenção uma vez que é inerente ao Estado a prestação da assistência à saúde à população. Assim, no entender a fiscalização, parte dos recursos da entidade não foram aplicados em prol do seu objetivo institucional, na medida em que a entidade deixou de auferir receitas que lhe eram devidas, caso não tivesse efetuado o repasse do benefício obtido com o reconhecimento da imunidade às contribuições destinadas a seguridade social. Merece destaque os seguintes trechos extraídos do Relatório Fiscal (fls. 524/525 – PDF 523/524): [...] Assim, ponderou a autoridade fiscal que a entidade, na prática, teria transferido o favor fiscal à Prefeitura de Uberlândia, uma vez que esta não repassou àquela a integralidade dos valores relativos à isenção da contribuição previdenciária. Com isso, no entender da fiscalização, haveria uma destinação indireta de recursos da FMMS para o Município, pois o acordo permitiu apenas que o município obtivesse uma mão de obra mais barata, mas sem refletir em qualquer vantagem para a FMMS. Como exposto, na ADI 4480, o STF entendeu pela constitucionalidade do inciso II do artigo 29, por este ajustar-se ao inciso II do artigo 14 do CTN (“aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais”). Pois bem, sobre o requisito contido no art. 14, inciso II do CTN, merece destaque o posicionamento de Hugo de Brito Machado em sua obra Comentários ao Código Tributário (Machado, Hugo de Brito Comentários ao Código Tributário Nacional / Hugo de Brito Machado. – 3. ed. – São Paulo : Atlas, 2015. pág 197): [...] Deste trecho, é possível concluir que o intuito da norma é garantir que a maioria dos recursos da instituição sejam aplicados em atividades relacionados a sua razão de existir. Fazendo o paralelo deste entendimento com o caso sob análise, ainda que a cessão-demão de obra fosse permitida, seria imperioso que tal atividade fosse desenvolvida em um contexto que possuísse relação direta com os objetivos Fl. 756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 16 institucionais da entidade sem fins lucrativos. Ou seja, deveria haver intrínseca relação entre o fornecimento de mão de obra e a atividade socioassistencial realizada. A FMMS seria, por exemplo, uma entidade socioassistencial voltada para integração ao mercado de trabalho? Qual a relação entre o expressivo dispêndio efetuado com mão-de-obra e seu objeto social? Ademais, como bem apontou a autoridade lançadora, no período em que tais repasses dos valores correspondentes às isenções eram efetuados pela Prefeitura de Uberlândia (ainda que de forma parcial), a entidade utilizava os recursos financeiros em várias atividades, dentre as quais destacou a aquisição e reforma de imóveis e a liquidação de débito junto ao INSS, conforme quadro de fl. 515/516 (PDF 514/515). Desta forma, ainda que tenha ocorrido repasse até o ano de 2006, a FMMS utilizou tal quantia para investir em seu patrimônio, o que eliminaria o caráter beneficente de assistência social pelo fato de não ter sido aplicado integralmente o recurso nos seus objetivos institucionais. Portanto, considerando que houve dispêndio significativo de recursos em uma atividade não relacionada ao objetivo institucional da entidade, e pelo fato de que, na prática, a entidade transferiu o benefício fiscal à Prefeitura de Uberlândia, entendo que houve violação ao art. 14, inciso II do CTN, circunstância que enseja o afastamento da imunidade as contribuições previdenciárias. Da análise dos acórdãos recorrido e paradigmas, verifica-se a existência de similitude fática necessária para caracterizar a divergência jurisprudencial suscitada. Nos três casos, trata-se de entidades em usufruto de isenção que promoveram cessão de mão de obra, por meio de parcerias, proferidos quando já vigente a Lei Complementar nº 187, de 2021. O acórdão recorrido, afasta os critérios estabelecidos no Parecer CJ nº 3.272, de 21/07/2004 e aplica retroativamente o artigo 30 da Lei Complementar nº 187, de 2021 que define que não há vedação legal para que a entidade beneficente realize cessão de mão de obra e que a receita auferida nos convênios de cessão de mão-de-obra estaria abrangida pela isenção/imunidade. Assim, ainda que o tomador não seja beneficiário da isenção, poderia utilizar- se dela de forma indireta se o escopo é contribuir com sua finalidade social. Note-se que o colegiado expressou entendimento segundo o qual após a edição da Lei Complementar nº 187, de 2021, as receitas auferidas nos contratos de cessão de mão-de-obra estão abrangidas pela isenção/imunidade da entidade. Nos paradigmas, a despeito da edição da Lei Complementar nº 187, de 2021, os colegiados, os colegiados concluíram que não é cabível o benefício da isenção previdenciária se as entidades realizam cessão onerosa de mão-de-obra sem observar os critérios de caráter acidental da cessão pela entidade beneficente e de mínima representatividade quantitativa de empregados, Fl. 757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 17 critérios estes estabelecidos no Parecer CJ/MPS nº 3.272/2004 da Consultoria Jurídica do Ministério da Previdência social. Diante do exposto, tem-se que restou demonstrada a divergência jurisprudencial, razão pela qual, conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Mérito A Recorrente apresenta como ponto divergente a matéria: Abrangência da isenção/imunidade sobre as receitas decorrentes de cessão de mão-de-obra por entidade beneficente de assistência social. No acórdão recorrido, muito embora os fatos geradores tenham ocorrido à época da vigência do art. 55 da Lei nº 8.212/1991, a Relatora entendeu por buscar fundamento na Lei Complementar nº 187/2021 para concluir que a entidade beneficente poderia promover cessão de mão de obra sem que isso a descaracterizasse como isenta. Vejamos os seguintes trechos (destaques no original): Portanto aqui a lide é se restringe a questão se tais receitas gozavam ou não do benefício da isenção/imunidade. Deste modo, é irrelevante se o reconhecimento da necessidade de tributar tais valores levaria ou não a consequência de seu desenquadramento. Com foco neste tópico, é necessário fazer algumas considerações. A legislação que regia o benefício da isenção/imunidade na ocorrência dos fatos geradores era o art. 55 da Lei nº 8.212, de 1991: Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente: I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal; II - seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos; (Redação dada pela Lei nº 9.429, de 26.12.1996). II - seja portadora do Registro e do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social, fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos; (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.187-13, de 2001). III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes; III - promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente a pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e portadores de deficiência; (Redação dada pela Lei nº 9.732, de 1998). Fl. 758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 18 IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores, remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título; V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais apresentando, anualmente ao órgão do INSS competente, relatório circunstanciado de suas atividades. (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97). (...) Com a edição da Lei nº 12.101 de 2009, os requisitos passaram a constar do art. 29: Art. 29. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à isenção do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes requisitos: (Vide ADIN 4480) I – não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos, exceto no caso de associações assistenciais ou fundações, sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão executiva, respeitados como limites máximos os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no caso das fundações; (Redação dada pela Lei nº 13.151, de 2015) II - aplique suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente no território nacional, na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais; III - apresente certidão negativa ou certidão positiva com efeito de negativa de débitos relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e certificado de regularidade do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS; IV - mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas e despesas, bem como a aplicação em gratuidade de forma segregada, em consonância com as normas emanadas do Conselho Federal de Contabilidade; V - não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto; VI - conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado da data da emissão, os documentos que comprovem a origem e a aplicação de seus recursos e os relativos a atos ou operações realizados que impliquem modificação da situação patrimonial; Fl. 759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 19 VII - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; VIII - apresente as demonstrações contábeis e financeiras devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita bruta anual auferida for superior ao limite fixado pela Lei Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006 Alguns dos incisos de ambos os artigos das Leis foram objeto de pedido de declaração de inconstitucionalidade perante o Supremo Tribunal Federal, sob a alegação que a exigência de contrapartidas por parte das entidades beneficentes teria que ocorrer por lei complementar e não lei ordinária. O STF reconheceu o argumento e declarou parcialmente a inconstitucionalidade. Visando solucionar o problema, foi publicada a Lei Complementar nº 187, de 16 de dezembro de 2021, que passou a tratar da questão da isenção/imunidade. Os requisitos gerais são dados no art. 3º e especificamente para entidades de assistência social, são tratados nos arts. 29 e 30: Art. 3º Farão jus à imunidade de que trata o § 7º do art. 195 da Constituição Federal as entidades beneficentes que atuem nas áreas da saúde, da educação e da assistência social, certificadas nos termos desta Lei Complementar, e que atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos: I - não percebam seus dirigentes estatutários, conselheiros, associados, instituidores ou benfeitores remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer forma ou título, em razão das competências, das funções ou das atividades que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos; II - apliquem suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente no território nacional, na manutenção e no desenvolvimento de seus objetivos institucionais; III - apresentem certidão negativa ou certidão positiva com efeito de negativa de débitos relativos aos tributos administrados pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil e pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, bem como comprovação de regularidade do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS); IV - mantenham escrituração contábil regular que registre as receitas e as despesas, bem como o registro em gratuidade, de forma segregada, em consonância com as normas do Conselho Federal de Contabilidade e com a legislação fiscal em vigor; V - não distribuam a seus conselheiros, associados, instituidores ou benfeitores seus resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto, e, na hipótese de prestação de serviços a terceiros, públicos ou privados, com ou sem cessão de mão de obra, não transfiram a esses terceiros os benefícios relativos à imunidade prevista no § 7º do art. 195 da Constituição Federal; Fl. 760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 20 VI - conservem, pelo prazo de 10 (dez) anos, contado da data de emissão, os documentos que comprovem a origem e o registro de seus recursos e os relativos a atos ou a operações realizadas que impliquem modificação da situação patrimonial; VII - apresentem as demonstrações contábeis e financeiras devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade, quando a receita bruta anual auferida for superior ao limite fixado pelo inciso II do caput do art. 3º da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006; e VIII - prevejam, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou extinção, a destinação do eventual patrimônio remanescente a entidades beneficentes certificadas ou a entidades públicas. (...) Art. 29. A certificação ou sua renovação será concedida às entidades beneficentes com atuação na área de assistência social abrangidas pela Lei nº 8.742, de 7 de dezembro de 1993, que executem: I - serviços, programas ou projetos socioassistenciais de atendimento ou de assessoramento ou que atuem na defesa e na garantia dos direitos dos beneficiários da Lei nº 8.742, de 7 de dezembro de 1993; II - serviços, programas ou projetos socioassistenciais com o objetivo de habilitação e de reabilitação da pessoa com deficiência e de promoção da sua inclusão à vida comunitária, no enfrentamento dos limites existentes para as pessoas com deficiência, de forma articulada ou não com ações educacionais ou de saúde; III - programas de aprendizagem de adolescentes, de jovens ou de pessoas com deficiência, prestados com a finalidade de promover a sua integração ao mundo do trabalho nos termos da Lei nº 8.742, de 7 de dezembro de 1993, e do inciso II do caput do art. 430 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), aprovada pelo Decreto-Lei nº 5.452, de 1º de maio de 1943, ou da legislação que lhe for superveniente, observadas as ações protetivas previstas na Lei nº 8.069, de 13 de julho de 1990(Estatuto da Criança e do Adolescente); IV - serviço de acolhimento institucional provisório de pessoas e de seus acompanhantes que estejam em trânsito e sem condições de autossustento durante o tratamento de doenças graves fora da localidade de residência. Parágrafo único. Desde que observado o disposto no caput deste artigo e no art. 35 da Lei nº 10.741, de 1º de outubro de 2003(Estatuto do Idoso), as entidades beneficentes poderão ser certificadas, com a condição de que eventual cobrança de participação do idoso no custeio da entidade ocorra nos termos e nos limites do § 2º do art. 35 da referida Lei. Fl. 761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 21 Art. 30. As entidades beneficentes de assistência social poderão desenvolver atividades que gerem recursos, inclusive por meio de filiais, com ou sem cessão de mão de obra, de modo a contribuir com as finalidades previstas no art. 2º desta Lei Complementar, registradas segregadamente em sua contabilidade e destacadas em suas Notas Explicativas. Art. 31. Constituem requisitos para a certificação de entidade de assistência social: (...) § 4º As entidades que atuem exclusivamente na área certificável de assistência social, ainda que desempenhem eventual atividade de que trata o art. 30 desta Lei Complementar, caso obtenham faturamento anual que ultrapasse o valor fixado em regulamento, deverão apresentar as demonstrações contábeis auditadas, nos termos definidos em regulamento. (...) Nota-se que com a publicação da LC nº 187, de 2021, o que até então era uma questão controversa, passou a constar expressamente da legislação. Agora é claro que as entidades beneficentes podem receber recursos oriundos de cessão de mão-de-obra, sem que tal fato prejudique seu enquadramento. E mais, o artigo 30 permite afirmar que tais receitas, se o escopo é contribuir com sua finalidade social, são alcançadas pela isenção/imunidade, desde que registradas segregadamente das demais e destacadas em notas explicativas (requisitos). Nota-se que houve para o assunto uma clara evolução. Nas legislações anteriores o tema não era tratado de forma expressa e, conforme dispõem o Parecer CJ nº 3.272, de 21/07/2004, era reconhecido que a cessão onerosa de mão-de-obra desvirtuava a promoção de assistência social, inclusive educacional a menores, violando o art. 55, III da Lei nº 8.212, de 1991. O assunto de entidade beneficente que oferece programa de aprendizagem e cede mão-de-obra em troca de reembolso à pessoa jurídica não abrangida pela imunidade foi o tema do Acórdão abaixo ementado, proferido em outubro de 2021: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2014 ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. PROGRAMA DE APRENDIZAGEM. FORMAÇÃO TÉCNICO PROFISSIONAL METÓDICA. CONTRATAÇÃO DE APRENDIZES. REEMBOLSO. IMUNIDADE. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. CARACTERIZAÇÃO. A imunidade de contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração prevista no § 7º do art. 195 da Constituição Federal não se estende ao salário do aprendiz reembolsado por terceiro tomador de seu serviço. Não faz jus à imunidade tributária e entidade que realiza cessão de mão de obra para terceiros Fl. 762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 22 em caráter não acidental. (Acórdão nº 2201- 2ª Sessão de Julgamento – 2ª Câmara – 1ª Turma Ordinária – 04/10/2021) Grifou-se O referido Acórdão destaca que a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil se manifestou sobre o tema em uma ótica diferente da descaracterização da assistência social em razão da cessão de mão de obra, quando aponta a Solução de Consulta COSIT nº 144, de 28 de março de 2019. Nela o argumento é que a imunidade só se aplicara as fases da formação teórica e a experiência prática de formação técnico-profissional. A contratação do aprendiz por terceiros, última etapa desse processo, não estaria abrangida pela imunidade, uma vez que o beneficiário direto seria o tomador de serviços e não o público alvo da assistência social, em um injustificado privilégio tributário. A Solução de Consulta COSIT nº 144, utilizada como suporte jurídico para a questão, é de 2019 e o Acordão do CARF foi publicado antes da edição da LC nº 187, que é de dezembro de 2021. A explicitação do art. 30 claramente não concorda com o argumento que a receita auferida pela disponibilização de mão-de-obra deveria ser tributada posto constituir uma utilização injustificada de privilégio tributário. Optou o legislador por aceitar que, ainda que o tomador não seja beneficiário da isenção, poderia utilizar-se dela de forma indireta. Resta a questão se a redação do art. 30 da LC 187, de 2021 é uma regra que foi criada a partir de sua publicação, portanto só aplicável a fatos geradores a partir de 2022, ou tornou expresso o que estava oculto na finalidade da lei, retroagindo no tempo. Considerando que houve a mudança no entendimento da situação desde o lançamento do crédito tributário até a prolação da Solução de Consulta COSIT nº 144, de 2019, mas que a publicação dos texto legais anteriores se manteve omissa sobre o tema, o mais factível é que o artigo 30 da LC nº 187 só tornou expresso o entendimento com fim de acabar com as discussões sobre a questão. Assim, os requisitos para verificação se o contribuinte fazia jus a imunidade tributária teriam que ser aferidos com critérios impostos pela legislação a época do fato gerador, contudo, a explicitação de conceitos que até então eram silentes na lei, podem ser feitas com base na legislação atual. Como se observa, no acórdão recorrido, entendeu-se por aplicar retroativamente as disposições da Lei Complementar nº 187/2021. O art. 106 do Código Tributário Nacional dispõe o seguinte: Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: Fl. 763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 23 a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Depreende-se de seus argumentos que a Relatora considerou ocorrida a situação prevista no inciso I do art. 106 do CTN, dando ao dispositivo da Lei Complementar 187/2021 um caráter interpretativo, com o qual, diga-se, não concordo, até porque a Lei Complementar nº 187/2001, não deixou expresso esse caráter como determina o CTN. Uma lei interpretativa destina-se a propiciar uma melhor interpretação da lei anterior, sem revogá-la ou modificá-la, mas acima de tudo, buscando complementá-la, no sentido de torná-la mais efetiva, o que não é o caso da Lei Complementar 187, que expressamente revoga a Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009, e dispositivos das Leis n°s 11.096, de 13 de janeiro de 2005, e 12.249, de 11 de junho de 2010; e dá outras providências. Art. 47. Ficam revogados: I - o art. 11 da Lei nº 11.096, de 13 de janeiro de 2005; II - a Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009; e III - o art. 110 da Lei nº 12.249, de 11 de junho de 2010. Art. 48. Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação. Além disso, o Projeto de Lei Complementar 134/2019, que deu origem à Lei Complementar 187/2021, contempla em sua justificativa os seguintes objetivos: a) estabelecer os requisitos para a caracterização e qualificação jurídica das entidades beneficentes de assistência social; b) repartição da competência para aferir o cumprimento dos requisitos previstos na Lei entre os Ministérios da Saúde, da Educação e do Desenvolvimento Social; e c) estabelecer os requisitos e a forma para que as entidades gozem da imunidade das contribuições para a seguridade social. Veja-se que um dos principais objetivos da lei complementar é estabelecer requisitos para que as entidades gozem da imunidade de contribuições sociais e a repartição de competências para aferir o seu cumprimento. Não há nada expresso em seus objetivos no tocante a interpretação de normas anteriores, que inclusive foram revogadas pela Lei Complementar 187. Conforme previsto no art. 40, a lei complementar 187/21 aplica-se aos requerimentos de concessão ou de renovação de certificação apresentados a partir da data de sua publicação, o que reforça ainda mais a impossibilidade de aplicação retroativa do disposto neste normativo. Fl. 764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 24 Art. 40. Aplica-se o disposto nesta Lei Complementar aos requerimentos de concessão ou de renovação de certificação apresentados a partir da data de sua publicação. Ademais, ainda que se aplicasse a LC 187, o permissivo para realização da cessão de mão de obra promovido não é feito sem qualquer requisito, há a necessidade de que essas receitas sejam segregadas das demais na contabilidade e destacadas em notas explicativas, o que não se prova que ocorreu no caso dos autos. Além disso, a LC 187/2021 prevê a realização de cessão de mão de obra condicionada ao fato de o resultado ser integralmente aplicado em seus objetivos institucionais, o que não se verifica, eis que eventual resultado operacional oriundo da isenção concedida acaba por ser repassado ao tomador de serviços não beneficiário da isenção. Cumpre ainda acrescentar, que no caso dos autos também não se aplicaria o disposto no art. 41 da LC 187/21 para extinguir os créditos lançados, pois conforme descrito no Relatório Fiscal de e-fls. 46/63, houve o descumprimento de dispositivos legais que não foram declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal federal. Por fim, importa citar, que a aplicação retroativa da LC 187 já foi rechaçada no recente acórdão 2401-011.404 de lavra do Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, que inclusive menciona o acórdão ora sob rediscussão. Veja-se o seguinte trecho: Nesse contexto, considero que o art. 30 da Lei Complementar nº 187, de 16 de dezembro de 2021, não veicula norma expressamente interpretativa da legislação pretérita, mas regra jurídica que não existia na revogada Lei n° 12.101, de 2009, para se admitir o desenvolvimento de atividade que gere recursos, inclusive com cessão de mão-de-obra, desde que instrumentalizada de modo a contribuir com as finalidades previstas no art. 2º da Lei Complementar nº 187, de 2021, e desde que a atividade seja registrada de forma segregada na contabilidade e destacada em Notas Explicativas, nas quais, por prudência, cabe a ressalva de que não se promoveu uma indevida extensão da imunidade para os tomadores dos serviços dos aprendizes em razão de o lucro obtido ter sido superior ao valor das contribuições não imunes de uma contratação direta de aprendiz pela empresa tomadora dos serviços. Portanto, adoto conclusão diversa da veiculada no Acórdão n° 2301-010.555, de 13 de junho de 2023, por compreender que o disposto no art. 30 da Lei Complementar nº 187, de 16 de dezembro de 2021, não se enquadra na hipótese do art. 106, I, do CTN, não sendo possível sua aplicação retroativa. (g.n.) Considerando que resta afastada a aplicação retroativa da LC 187, e que este foi o único fundamento utilizado pela relatora para exonerar o crédito lançado, os autos devem retornar ao colegiado a quo, para que analisem, à luz do arcabouço normativo vigente à época dos fatos geradores, o descumprimento dos requisitos elencados pela autoridade fiscal como Fl. 765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9202-011.485 – CSRF/2ª TURMA PROCESSO 15983.000082/2011-12 25 necessários para o gozo da isenção, bem como, as alegações recursais não enfrentadas no acórdão recorrido. Conclusão Ante ao exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, dar-lhe parcial provimento para afastar a retroatividade da Lei Complementar 187 com retorno dos autos ao colegiado a quo, para analisar, à luz do arcabouço normativo vigente à época dos fatos geradores, observadas as inconstitucionalidades já definitivamente pronunciadas, o descumprimento dos requisitos elencados pela autoridade fiscal como necessários para o gozo da isenção, bem como, as alegações recursais não enfrentadas no acórdão recorrido. Assinado Digitalmente Sheila Aires Cartaxo Gomes Fl. 766DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10708552 #
Numero do processo: 10930.721843/2015-91
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 19 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Nov 04 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. PRAZO PRESCRICIONAL. TERMO DE INÍCIO DE CONTAGEM. O prazo prescricional para os pedidos de ressarcimento decorrentes da previsão do § 4º, do art. 6º, da Lei nº 10.833/2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao encerramento do trimestre de apuração nos termos da Solução de Divergência COSIT nº 25/2011.
Numero da decisão: 3402-012.266
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 19 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luís Cabral (Presidente). Ausente(s) a(s)Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta.
Nome do relator: JORGE LUIS CABRAL
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PRAZO PRESCRICIONAL. TERMO DE INÍCIO DE CONTAGEM. O prazo prescricional para os pedidos de ressarcimento decorrentes da previsão do § 4º, do art. 6º, da Lei nº 10.833/2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao encerramento do trimestre de apuração nos termos da Solução de Divergência COSIT nº 25/2011. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão recorrido e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Sala de Sessões, em 19 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Jorge Luís Cabral (Presidente). Ausente(s) a(s)Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta. Fl. 121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.266 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721843/2015-91 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 109-013.899, proferido pela 3ª Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento 09, que por unanimidade julgou improcedente a manifestação de inconformidade. Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da Autoridade Julgadora de Primeira Instância: Trata o processo de contestação da contribuinte contra o Despacho Decisório EQUAUD4/SRRF09/RFB nº 22/2021, de 15/03/2021, emitido pela DRF em Londrina/PR, que analisou o Pedido de Ressarcimento, apresentado em formulário, em 06/10/2015, não reconhecendo o direito creditório pleiteado no valor de R$ 212.941,42 de Cofins não cumulativa – Exportação, do 3º trimestre de 2010, em atenção à decisão proferida no recurso de apelação nº 5002432-66.2021.4.04.7001/PR, que determinou que o processo fosse decidido no prazo máximo de 10 (dez) dias, e, em havendo deferimento dos pedidos, determinou-se a incidência da SELIC a partir da data do protocolo do pedido, após o escoamento do prazo de 360 dias contados do protocolo administrativo, abstendo-se a autoridade impetrada de realizar compensação de ofício com débitos cuja exigibilidade esteja suspensa. Consoante Despacho Decisório, o indeferimento foi motivado pelo fato de que o pedido de ressarcimento foi apresentado após cinco anos do encerramento do período de apuração, ultrapassando o prazo prescricional quinquenal estabelecido pelo art. 1º do Decreto nº 20.910, de 1932. Cientificada do Despacho Decisório, em 20/04/2021, a interessada, por intermédio de seu representante legal, ingressou com Manifestação de Inconformidade, ressaltando, inicialmente, a suspensão da exigibilidade de débitos por ocasião da compensação de eventuais glosas efetuadas pela autoridade administrativa. Salienta a tempestividade do seu pedido de ressarcimento, por não existir evidente error in iudicando na declaração de prescrição do direito creditório. Descreve que apurou créditos de Pedido de Ressarcimento do sistema não cumulativo no Mercado Interno, de acordo com o art. 27 da Instrução Normativa nº 1.300/2012, formulou Pedido de Ressarcimento apresentando-o oportunamente na data de 01/10/2015, por meio do programa Pedido de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/DCOMP), mas que o sistema não permitiu o envio das informações e do pedido formulado, devido a existência de erros que impediam a gravação do documento, conforme tela que colaciona, o que motivou o protocolo de forma física, em papel, na data de 06/10/2015. Entende que não poderia estar impedido de transmitir o referido pedido, uma vez que os créditos da contribuição ao PIS/Pasep e à COFINS poderiam ser objeto de ressarcimento se não pudessem ser compensados com débitos da respectiva contribuição, após o encerramento do trimestre-calendário, nos termos do art. 27, da IN RFB 1.300, de 20 de novembro de 2010. Cita, por exemplo, que, para a apuração do 3º trimestre de 2010, estando a contribuinte sujeita à entrega do Dacon (IN RFB nº 1.015, de 05/03/2010) até o 5 dia útil do 2º mês subsequente ao mês de referência, esse seria o prazo para se apurar o valor das contribuições e, consequentemente, o início do lapso temporal para contagem do pedido de restituição e/ou ressarcimento. No caso do trimestre citado, alega que o prazo fatal para a fluência do prazo prescricional seria o dia 05/11/2015, bem como é incontroverso que tentou fazer o protocolo eletrônico no dia 01/10/2015. Diz que a Solução de Divergência Cosit nº 21, de 29 de julho de 2011, citada como fundamento principal no despacho decisório, é inaplicável ao caso concreto, tendo em vista que não há a devida subsunção dos fatos a norma, e que a Solução de Consulta Cosit nº 355, de 13 de julho de 2017, reconhece que, na hipótese de crédito extemporâneo, relativamente aos fatos geradores ocorridos até 31 de dezembro de 2013, o procedimento correto a ser executado é a retificação referente a cada um dos meses em que haja modificação na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, tanto do Demonstrativo de Apuração das Contribuições (Dacon) quanto da Declaração de Débitos e Créditos Federais (DCTF), conforme o art. 10 da Instrução Normativa RFB nº 1.015, de 2010. Expõe Fl. 122DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.266 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721843/2015-91 3 ser esse o caso em questão, pois se enquadra na seguinte exceção “no caso de apropriação extemporânea, o primeiro dia do mês subsequente àquele em que poderia ter havido a apuração (§ 1º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003).” Em sede de Mandado de Segurança nº 5011588-38.2022.4.04.7003/PR, a 1ª Vara Federal de Maringá, Seção Judiciária do Paraná, em 20/08/2022, deferiu tutela de urgência para determinar à autoridade impetrada (SUBSECRETÁRIO DE TRIBUTAÇÃO E CONTENCIOSO DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL - SUTRI) que, no prazo de 90 dias, determine a distribuição e a prolação de decisão nas Manifestações de Inconformidade protocoladas há mais de 360 dias. O processo veio encaminhado para julgamento em 23/08/2022. É o relatório. Assim decidiu a Autoridade Julgadora de Primeira Instância no Acórdão recorrido: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 01/07/2010 a 30/09/2010 RESSARCIMENTO. CRÉDITO NÃO CUMULATIVIDADE. PRAZO PRESCRICIONAL. O termo inicial da contagem do prazo prescricional relativo aos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao ato ou fato do qual se originarem. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido A Recorrente tomou ciência do Acórdão de Primeira Instância no dia 1º de novembro de 2022, e apresentou Recurso Voluntário no dia 17 de novembro de 2022. Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente argumenta o seguinte: I. Suspensão da exigibilidade do crédito. II. Tempestividade do pedido de ressarcimento – entende que o pedido de ressarcimento foi tempestivo e que não teria ocorrido a prescrição do direito creditório, pois pleiteia créditos referentes ao 3º Trimestre de 2010, nos termos do art. 27, da IN RFB nº 1.300/2012, tendo tentado apresentar o pedido de ressarcimento no dia 01/10/2015 por via eletrônica, sem sucesso, e apresentado fisicamente no dia 06/10/2015. III. Nulidade da Decisão de Primeira Instância – por vício de motivação, tendo em vista ter apresentado provas de que tentou apresentar o pedido de forma tempestiva e não teria conseguido por erro do sistema. Por fim apresenta o seguinte pedido: Ante todo o exposto, requer se dignem Vossas Senhorias em RECEBER e CONHECER o presente Recurso Voluntário, dando-lhe TOTAL PROVIMENTO, para o fim de REFORMAR o r. Acórdão proferido pela 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil 09, à fim: a) PRELIMINARMENTE, que seja realizada a manutenção da suspensão da exigibilidade dos valores eventualmente não compensados, nos termos do art. 151, inc. III do CTN; b) NO MÉRITO, requer-se que seja realizada a REFORMA do r. acórdão, ora recorrido, para que se reconheça que os créditos pleiteados não estão fulminados pela prescrição, conforme prevê a Solução de Consulta Cosit nº 355, de 13 de julho de 2017, bem como que a Recorrente foi impossibilitada da transmissão do pedido de ressarcimento por erro da própria Receita Federal; Termos em que, Pede deferimento. Este é o relatório. Fl. 123DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.266 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721843/2015-91 4 VOTO Conselheiro Jorge Luís Cabral, Relator O Recurso Voluntario é tempestivo e reveste-se dos demais requisitos de admissibilidade, de forma que dele tomo conhecimento. Preliminar de Nulidade A Recorrente alega que a Autoridade Julgadora de Primeira Instância teria motivado a sua decisão pela alegação de que o pedido de ressarcimento teria sido apresentado no dia 06 de outubro de 2015, e na verdade a Recorrente teria tentado apresentar o seu pedido de ressarcimento de forma eletrônica, no dia 01 de outubro de 2015, mas por razões de dificuldades técnicas da própria RFB, não teria logrado êxito, sendo obrigada a apresentar fisicamente o referido pedido apenas na data posterior citada no Acórdão da DRJ. A Autoridade Julgadora de Primeira Instância assim abordou a situação: Portanto, conclui-se que o prazo para eventual pedido de ressarcimento de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins é de cinco anos contados a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da apuração do crédito, após o encerramento do trimestre-calendário. No presente caso, em se tratando de pedido de ressarcimento de créditos do sistema da não cumulatividade do 3º trimestre de 2010, inicia-se a contagem do prazo prescricional para o ingresso com pedido de ressarcimento em 1º de outubro de 2010. Uma vez que o pedido foi protocolado na data de 06/10/2015, resta claro que estava prescrito o direito de pleitear o ressarcimento dos créditos de Cofins não cumulativa. Por esse motivo não houve a confirmação de entrega do pedido pelo sistema ao tentar efetuar a transmissão pelo programa Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação (PER/DCOMP), conforme demonstra a cópia da tela juntada pela manifestante: Dessa forma, restando definido que o termo inicial da contagem do prazo prescricional relativo aos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao da sua apuração, não é admissível a aplicação do entendimento da interessada de que o pedido de ressarcimento somente poderia ser efetuado após o encerramento do trimestre-calendário, depois de apurados os valores e entregues todas as obrigações acessórias dele decorrentes, ou seja, o termo inicial para contagem prescricional somente se daria após o prazo a que as pessoas jurídicas estavam sujeitas à entrega do Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (DACON), ou seja, a partir do 5º dia útil do 2º mês subsequente ao mês de referência (IN RFB 1.015, de 05 de março de 2010, revogada pela IN RFB 1.441, de 20 de janeiro de 2014, mantendo, todavia, a obrigação para os fatos geradores corridos até o dia 31 de dezembro de 2013). A Recorrente argumenta que a Autoridade Julgadora de Primeira Instância teria utilizado a data errada da apresentação do pedido, 06/10/2015, repetindo, de fato, os dizeres do próprio Acórdão da DRJ, como destacamos acima. Fl. 124DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.266 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721843/2015-91 5 No entanto, a DRJ faz referência à captura de tela do próprio sistema de apresentação do PER/DCOMP, que a Recorrente traz aos autos, referente ao dia 01/10/2015. Ocorre que a Recorrente defende que o termo de início da contagem do prazo prescricional seria o 5º dia útil do 2º mês seguinte ao encerramento do trimestre de apuração, data coincidente ao prazo para a entrega do DACON relativo ao período, e a Autoridade Julgadora de Primeira Instância deixa bem claro em sua decisão que considera o início do prazo prescricional no primeiro dia do mês seguinte ao encerramento do trimestre de apuração, como podemos constatar através da transcrição acima. De forma que a DRJ considera que o termo final para a contagem do prazo prescricional seria o dia 30/09/2015, logo, já no dia 1º de outubro de 2015, quando a Recorrente teria tentado transmitir o pedido de ressarcimento, o prazo já teria expirado. Podemos também constatar que a mensagem que a Recorrente recebeu do sistema eletrônico não foi de erro do sistema, mas sim de expiração do prazo prescricional, o que coincide com a posição do Acórdão de Primeira Instância A mera discordância da forma de cálculo do prazo prescricional entre a Recorrente e a Autoridade Tributária não importa em nulidade, ainda que o Acórdão pudesse ter incorrido em erro material pela confusão de datas alegada no Recurso Voluntário, em razão do entendimento que ,já na primeira tentativa de transmissão, o prazo prescricional já teria ocorrido. Considero sem razão à Recorrente, e afasto a preliminar de nulidade. Do mérito Toda a questão gira em torno da forma como se deve contar o prazo prescricional para se requerer o ressarcimento de créditos de PIS/COFINS, que não tenham sido aproveitados no seu trimestre de apuração, nos termos do § 2º, do art. 6º, da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. O Despacho Decisório utiliza-se da previsão do art. 1º, do Decreto nº 20.910, de 6 de janeiro de 1932, que determina que as dívidas passivas da União prescrevem em cinco anos, e ainda a Solução de Divergência COSIT nº 21, de 29 de julho de 2011, que acrescenta que o prazo inicia-se no dia seguinte ao encerramento do período de apuração, como podemos constatar pela a Ementa deste ato. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA EXISTÊNCIA E TERMO DE INÍCIO DO PRAZO PRESCRICIONAL DOS CRÉDITOS REFERIDOS NO ART. 3º DA LEI Nº 10.637, DE 30 DE DEZEMBRO DE 2001; E NO ART. 3º DA LEI º 10.833, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003. Os direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, estão sujeitos ao prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro de 1932. Os fatos geradores dos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, têm natureza complexiva e aperfeiçoam-se no último dia do mês da apuração. O termo de início para contagem do prazo prescricional relativo aos direitos creditórios referidos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e no art.3º da Lei nº 10.833, de 2003, é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração; Dispositivos Legais: art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro Fl. 125DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.266 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10930.721843/2015-91 6 de 1932; art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2001; art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Contrariamente, a Recorrente considera que o início do prazo prescricional seria o 5º (quinto) dia útil do segundo mês subsequente após o término do trimestre de apuração, momento de entrega do DACON, e considerando que esta obrigação acessória seria a origem do direito ao crédito. Também argumenta que a referida Solução de Divergência seria inaplicável ao caso concreto, pois a Solução de Consulta COSIT nº 355, de 13 de julho de 2017, que trataria do ressarcimento de crédito escritural, é o documento aplicável. No entanto, ao transcrever trechos deste mesmo documento, repete o mesmo critério da SD COSIT nº 21/2011, utilizada pela Autoridade Tributária em seu Despacho Decisório, qual seja: o prazo prescricional inicia-se no primeiro dia do mês subsequente ao do período de apuração. Sem razão à Recorrente. Como o direito ao ressarcimento surge com a impossibilidade de compensação destes créditos passíveis de ressarcimento, dentro do trimestre de apuração, concordo com o encaminhamento da RFB de que o termo inicial deste prazo é o primeiro dia do mês subsequente. A obrigação tributária do DACON é procedimento operacional para estabelecer a memória de cálculo, tanto do valor a recolher, como dos créditos disponíveis, mas este não é o momento em que se estabelece a certeza do binômio - certeza e liquidez - exigido para o ressarcimento, sendo responsável apenas pela demonstração da liquidez, ainda que pendente da comprovação contábil e documental que pode ainda ser exigida. A certeza dá-se pelo encerramento do trimestre, e a demonstração do valor disponível pelo DACON, de forma que considero correto o entendimento da RFB. O Trimestre em questão seria o 3º Trimestre de 2010, sendo o primeiro dia do mês subsequente, 1º de outubro de 2010, e o dia 30 de setembro de 2015, o último dia do período prescricional, o dia 1º de outubro de 2015 é o primeiro dia do sexto ano da contagem deste prazo. Desta forma, já na primeira tentativa de se transmitir o PER o direito da Recorrente já havia prescrito. Conclusão Diante de todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral Fl. 126DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10860.002691/92-29
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu May 19 00:00:00 UTC 1994
Data da publicação: Thu May 19 00:00:00 UTC 1994
Ementa: IPI - CRÉDITO DO IMPOSTO - Nos termos da própria Constituição, a não-cumulatividade é exercida pelo aproveitamento do "montante cobrado na operação anterior", ou seja, do imposto incidente sobre os insumos adquiridos, o que não ocorre quando tais insumos são desonerados do tributo, em face de isenção. RESSARCIMENTO INDEVIDO - A Lei nº 8.387/91 assegura apenas a manutenção na escrita fiscal dos créditos do I.P.I. incidente sobre matérias-primas, produtos intermediários, material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos remetidos para a Z.F.M., ficando, assim, vedada sua utilização para fins de ressarcimento em espécie. MULTA E JUROS DE MORA - A utilização indevida do crédito do imposto relativo aos insumos empregados nos produtos enviados para a Z.F.M., em face da equiparação à exportação prevista no art. 4º do D.L. nº 288/67, sujeita o infrator, nos termos do art. nº 380 do RIPI/82, à multa de 50% da quantia ressarcida, corrigida monetariamente, além da devolução do respectivo valor acrescido da correção monetária e dos juros de mora. Recurso provido em parte.
Numero da decisão: 203-01.527
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para excluir a TRD no período de 04/02 a 29/07/91. Fez sustentação oral pela Recorrente o advogado Dr. Pedro Aparecido Lino Gonçalves. Ausentes os Conselheiros MAURO WASILEWSKI e TIBERANY FERRAZ DOS SANTOS.
Nome do relator: OSVALDO JOSE DE SOUZA
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SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES _.:94.3, PrWt'gr I-o no 10860.002691/92-29 SessMo de : 19 de maio de 1994 ACORDAI] NI 203-01.527 Recurso no: 93.175 Recorrente: PANASONIC COMPONENTES ELETRONICOS DO BRASIL LTDA. . Recorrida : DRF EM TAUDATE - SP IPI - CREDITO DO IMPOSTO - Nos termos da própria Constituiçao, a nao-cumulatividade é exercida pelo aproveitamento do "montante cobrado na operaçao anterior", ou seja, do imposto incidente sobre os insumos adquiridos, o que nao ocorre quando tais insumos sao desonerados do tributo, em face de isençao. RESSARCIMENTO INDEVIDO - A Lei no I 8.387/91 assegura apenas a manmIçosgg na escrita fiscal dos créditos do I.P.I. incidente sobre matérias-primas, produtos interme~ios„ material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrializaçao de produtos remetidos para a Z.F.M., ficando, assim, vedada sua oflli,a5gg. para fins de ressarcimento em espécie. MULTA E JUROS DE MORA - A utilizaçao indevida do crédito do imposto relativo aos insumos empregados nos produtos enviados para a Z.E.M., em face da eguiparaçao á exportaçao prevista no art. 4g do DA— ng 288/67, sujeita o infrator, nos termos do art. 380 do RIPI/02, A multa de 50% da quantia ressarcida, corrigida monetariamente, além da 'devoluçao do respectivo valor acrescido da correçao monetária e dos iuros de mora. Recurso provido em parte. I Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por PANASONIC COMPONENTES ELETRONICOS DO I BRASIL LTDA. ACORDAM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para excluir a TRD no periodo de 04/02 a 29/07/91. Fez sustentaçao oral pela Recorrente o advogado Dr. Pedro Aparecido Lino Gonçalves. Ausentes os Conselheiros MAURO WASILEWSKI e TIBERANY FERRAZ DOS SANTOS. Sala das Gessffes, em 19 de maio de 1994. • .r.---- ..010• ai,-.teigsr„d,,, OSVALDO ,ILSE. ':),3(_.z.- - Presidente e Redator . I?1 (A 4'ut t"”i-r.,L1. .1f-I W- ,IDA DIN__ bAkkE_KA - 7ocrad7a-Rerrese , Nacional 1 • MINISTÉRIO DA FAZENDA t40. . 14* r SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo no 10860.002691/92-29 A cá rdWo no 203-01.527 VISTA Elvl SE:SSAD DE:: O 7 JUL1994 ci. param a:iicI i Cl presen"L e ,:i it g a me nto„ Os Coo se? :I. he "os RICARDO LEI: 'TE RODR :I: (31.I „ ITIAR vAscONCE:1...1...OS DE A D(*) I:;ER G To Al" NAS EFT:' „ Cl ANS E I...0 I... I SBOA CIALLUCCI e y S E DAS T gel E4ORGES 'TAQUARY ../f c :I O/ 2 ,- , MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES *-17: Pro -._sso no 10860.002691/92-29 Recurso No n 93.175 Acórdão No n 203-01.527 Recorrente: PANASONIC COMPONENTES ELETRONICOS DO BRASIL LTDA. RELATORI O Por bem descrever os fatos em exame no presente processo, adoto e transcrevo, a seguir, o relatório que compMe a decisão recorrida (fls. 54/59)g . "A empresa supra foi, em decorrencia de ação fiscal externa, autuada e intimada a recolher e I.P.I. e os acréscimo% legais consubstanciados no Auto de Infração a fls. 06, sob o fundamento de ter solicitado e obtido indevidamente ressarcimento do I.P.I. incidente sobre as matérias-primas, produtos intermediários, material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos remetidos Ipara a Zona Franca de Manaus, tendo em vista que o art. Ap da Lei no 0.387/91, no qual se estribou o . pedido, permite apenas a manutenção e não a utilização (ressarcimento em espécie) do crédito relativo a esses insumoS, conforme o entendimento expresso pelo Parecer O.. 3.. no 06, de 20.04.92. I Inconformada, impugnou, tempestivamente, o lançamento em tela, aduzindo as razMes de fls. 10/17, onde, em síntese, alega queg a) o teor do art. 22 do D.L. no 1.426/75, embasador do art. 10 11 do RIPI/92, assim como esse dispositivo regulamentar não autorizam o entendimento manifestado no P.M. C.S.T. no 06/92 de que os créditos incentivados do I.P.I. somente poderão ser utilizados pela forma excepcional de ressarcimento em espécie se a ato legal concessório expressamente afirmar ficarem asseguradas, a manutenção e a utilização dos créditos, posto que as normas constantes desses dispositivos legais estabelecem, tão-somente, que os créditos incentivados que forem absorvidos no período de apuração do imposto em que foram escriturados podergo sOr utilizados em outras formas de aproveitamento estabelecidas pelo Ministro da Fazenda, inclusive o ressarcimento em dinheirog , 3 • • lí;"1 MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES -"•-471 • is cesso no 10660.002691/92-29 Acóra no 203-01.527 I: ) sequer sentido lógico possuem as conclusb'es a que se chegou em tal parecer, não só porque a utilização do crédito do imposto ê inerente à sua manutenção, como também porque a simples manutenção do crédito, sem a possibilidade de sua utilização em outras formas de aproveitamento, inclusive ressarcimento em dinheiro, no caso das empresas que remetem a totalidade ou, como no seu próprio, a quase totalidade dos produtos para a Z.F.M., equivaleria a estorno do crédito, posto que esse permaneceria inutilmente na escrita fiscal, o que tornaria inócua a norma legal que tivesse assegurado essa "manutenção", sendo de se ressaltar que, antes da edição do referido Parecer, o Fisco federal, diante da legislação aplicável à matéria, em momento algum deixou de reconhecer o direito à utilização, em outras modalidades de aproveitamento, inclusive mediante o ressarcimento em dinheiro, dos créditos de I.P.I. referentes aos insumos utilizados nos produtos remetidos â 2.F.M., que não tivessem sido absorvidos no período de apuração do imposto, entendimento esse que estava firmado nos Pareceres C.S.T. nos 31 e 46/79 e que foi adotado mesmo durante vários anos sob a vigéncia da Portaria ME no 322/90 citada naquele primeiro Parecer (no 06/92); • c) o quadro legal enseiador do mencionado reconhecimento do direito de utilização, em outras modalidades de aproveitamento, inclusive ressarcimento em dinheiro, permanece inalterado diante dos preceitos contidos na C.F. de 1989, • posto que o art. 42 das 1).. 1.. assegura, pelo prazo de vinte e cinco anos, todos os incentivos fiscais aplicáveis, quando de sua promulgação, • Z.F.M., dentre os quais se inclui, é claro, o referido reconhecimento, consoante disposto no ar t. 7o, parágrafo 12, da Lei no 4.502/64 9 por força da equiparação determinada pelo art. 42 do D.L. no 289/67, sendo, pois, meramente didático ou . reafirmativo de direito o art. 42 da Lei no j 9.397/91g d) não se pode deixar de reconhecer, de outra parte, que, estabelecendo o art. 153, parágrafo 32, inc. III, da C.F./89, que o I.P.I. não incidirá sobre produtos destinados ao exterior, tal regra de imunidade necessita ser interpretada 4 - ,- , -.. 10 MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES . _ 2u. ik 'a Y, NL4F H Froc-tso no 10860.002691/92-29 AcórcrAo no 203-01.527 de forma a nato comportar restriçffes de ordem infra-constituconal nao autorizadas, que desfigurem ou reduzem o seu alcance, devendo, como conseqbencia, ser assegurado o direito à manutençào (e à utilizaç(o, que lhe é inerente) dos créditos do imposto que oneram os insumos trtili .x.wflys na industrializaçao daqueles produtos, pois um entendimento diverso configuraria claramente uma anulaçào parcial de benefício previsto na Carta Magna, iá que não haveria mais imunidade, mas simples redução tributária, o que naÇ) foi previsto pelo legislador constituinte, racioclnio que, tendo em vista a equiparaçao efetivada pelo art. 4p do D.L. no 288/67, deve ser ! acompanhado quando se trata das remessas de produtos industrializados para a 1.F.11.g e) por fim, apenas "ad argumentandum", caso possuísse fundamento o entendimento constante do P.N. CST no 06/92, nao poderia prevalecer a ! exigencia fiscal formulada, posto que, constituindo o ressarcimento em dinheiro dos créditos de IPI de que se cuida prática reiteradamente observada pelo Fisco, se torna incabivel a imposiçao de penalidade bem Como a cobrança de iuros de mora e de correçao monetária, a teor do previsto no art. 100 9 inc. III e parágrafo único, do C.T.N. e se nau fora bastante, como não se trata, no caso, de ressarcimentos enquadrados no subitem 4.2 da InstruçWo Normativa SPE no 125/89, inaplicável se mostra a regra prevista no subitem 7.1 de tal ato, sendo portanto incablvel, também por esse motivo, a cobrança de jLI ros de mora e de correçao monetária, assim como a. imposiçao de multa (a qual sequer é cabivel nos casos do subitem 4.2), e ainda e incablvel, em face do que estabelece o artigo 112 do C.T.N., a multa prevista no art. 390 do RIPI/82, por nao •', tipificado o ilicito fiscal previsto em tal dispositivo regulamentar, iá que. Além de nab ter infringido qualquer norma legal (apenas requereu, de forma regular, os ressarcimentos dos crédit(3s), os ressarcimentos realizados não dizem respeito a produtos exportados. Falando sobre a impugnaçao, em atendimento as normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal, o autor do feito opina pela manutenOio da exigOncia (fls. 53)." 5 4 í ii; MINISTÉRIO DA FAZENDA • . SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Processo no 10860.002691/92-29 AcórdWo no 203-01.527 Ha mencionada decisão, a autoridade julgadora de primeira instáncia manteve a exigOncia constante do auto de infração, cuja ementa destacoE "IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS RESSARCIMENTO INDEVIDO A Lei np 8.387/91 assegura apenas a FEA -Ignsyp na escrita fiscal dos créditos do I.P.I. incidente sobre matérias-primas, produtos intermidiários, material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos remetidos para a 1.F.M., ficando, assim, vedada sua uillizaa para fins de ressarcimento em espécie. MULTA E :JUROS DE MORA A utilizano indevida do crédito do imposto relativo aos insumos empregados nos produtos enviados para a Z.F.M., em face da equiparação à exportação prevista no art. 4p do D .J... no 288/67, sujeita o infrator, nos termos do art. 380 do RIPL/82, à multa de 50% da quantia ressarcida, corrigida monetariamente, além da devolução do respectivo valor acrescido da correção monetária e dos juros de mora." O recurso voluntário foi manifestado dentre do prazo legal (fls. 61/72) alegando as mesmas razffes da peça impugnatória. 1 , E o relatório. • ,6 ,L.,1 fl lèà M MTÉRIO DA FAZENDA MI 4t04 SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 1 ,1;4. -01:4—ft Processo no 10860.002691/92-29 AcórdWo no 203-01.527 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR OSVALDO JOSE DE SOUZA Quanto à norma Constitucional sobre a cumulatividade, ou, melhor dizendo, sobre o princípio da man- cumulatividade, considero fundamental a análise do próprio dispositivo constitucional que, aliás, nao deixa o menor resquício de dúvida quanto â interpretaçao mais adequada de seu conteúdo. Trago ao processo o parecer exarado no Processo ng 10.280.7432/92-14 pelo Auditor Fiscal do Tesouro Nacional Armando Zurita, que nos remete a uma liça° perfeita e acabada sobre o tema. "O IHAR é né=calQ~.~ E um princípio constituído na França, para obter-se a viabilidade da cobrança do imposto sobre o valor agregado "sur ia vaieur ajoutée", • que poderíamos traduzirN pelo valor acrescido. A Emenda Constitucional no 18/65, que modernizou a estrutura do sistema tributário nacional, em 50U art. 11 - já transcrito na impugnaçgo (fls. 13), deu origem ao art. 49 do CTN, Lei 5.172/66, que erigida à condiçao de Lei Complementar, passou a vigorar em 1g/01/1967, estabelecendo as regras cujos destinatários Sab OS agentes públicos e os sujeitos passivos da obrigação tributária, de acordo com os fatos geradores e respectivas obrigaçUes tributárias decorrentes. 1 De nada vale discutir-se neste feito o tratamento legal da nao-cumulatividade do ICM. O fulcro da guest go está no conceito da n4o-. cumulatividade do IPI, tanto na Constituiçao Federal, na lei ordinária e RIPI em vigor. A Lei Maior, CF-88, estabelece claramente queN i "Art. 153 - compete à Unigo instituir impostos sobreN i ............................................ IV - produtos industrializados, também ob- servado o disposto no final do item 54 7 w - , MINISTÉRIO DA FAZENDA '':‘,. Iwr.• .*'4111;-.:1- SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES •~Y. Processo no 10860.002691/92-29 AcórdWo no 203-01.527 Parágrafo 32 - o imposto previsto no inciso IV:: I - será seletivo, em função da essenciali- dade do produtoq; (refrigerante é essen- cial) III - Será nac.) cumulativo, compensado o que for devido em cada operaçáo com o mon-. tante cobrado nos anteriores.,.." I Portanto, a ordem maior contida no comando da norma constitucional DETERMINA a compensaçáo dos débitos pelas saídas COM O MONTANTE COBRADO nas operaOes anteriores. N:NO há que se confundir isençáo que é uma liberalidade do sujeito ativo (Uniao, Estado, Município e Distrito Federal), estabelecida por' lei ordinária e por esta mesma hierarquia revogado, com princípios instituídos na Lei Maior justamente no Capítulo I que trata do Sistema Tributário Nacional. Tsençao é uma das categorias de Técnicas de Tributaçáo„ que opera-se para diante após sua concessab por sujeito ativo da relaçáo jurídica tributária. Este conceito ê o do art. 175 do CTN. Vamos esclarecer a diferença didático-jurídica entre Isenção e Anistia:: esta operar-se para fatos Anteriores e a isençáo opera-se para fatos posteriores. . Isenção e Anistia sáo fontes excludentes do crédito tributário, conforme o art. 175 do CTN. Já o art. 176, parágrafo único do CTN, traz luz sobre o aplicaçáo especial da isençao. "Art. 176 - A isençao,...................... Parágrafo único - A isençáo pode ser restrita a determinada regia° do território . da entidade tributante, em funçao de condiOes a ela peculiares". I 8 e u---, ' e . c • -••• MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES ' 46-ilt :; 4 ',ç';'.:., Processo no 10860.002691/92-29 Acórdão no 203-01.527 Justamente o art. 9p do Decreto-Lei np 288/67, matriz leoa' inserida no RI PI no art. 45, - XXI, criou as condiOes legais para o escoamento da produção industrial da 1.F. Manaus para consumo I interno ou comercialização em qualquer ponto do território nacional. Só que a impugnação não quis reproduzir o parágrafo ónico do art. 176, pois o fato dificultaria colocar a questão da isenção. Mas não ha que derivar o cerne da questão! I Ocorre que o fulcro da questão é a aplicação i Ida Lei Maior, a Constituição Federal. Daí, não ser cansativo relembrar que a não- cumulatividade tem uma só fonte formal original, . justamente a norma embutida no inciso II do parágrafo 32 do art. 153 da Constituição Fede1 .al/88. Lá diz que o IPI será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação o montante cobrado nas operaçMes anterioreS. Sabemos que quaisquer normas precisam de interpretação e integração do mundo jurídica. Até C) silêncio pode ser interpretado. Contudo, a i hierarquia interpretativa disciplinada no art. 108 ; do CTN nos remete aos princípios de Direito Tributário. E de fato, a não-cumulatividade é um principio que impMe 1. i. ao poder de tributar (Seção II do Sistema Tributário Nacional no Capítulo 1 do Titulo VI - DA TRIBUTACNO e DO ORÇAMENTO). Quer dizer. A não-cumulatividade do IPI é um princípio a ser observado, por força constitucional limitadora. Mas a limitação está constitucionalmente limitada ao montante na5 e) por' anteriores. isto é, quando o contribuinte do IPI - caso da autuada soma seus débitos devidos pelas saídas no período de apuração, ele está autorizado a compensar o montante cobrado nas operaçffes industriais anteriores (aquisiOes). Este ê o princípio constitucional que se auto-limitou. , 9 , . . . 4:4,. MINISTÉRIO DA FAZENDA aj.°''.. -. >..11 '. • SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES 'isTinU. Processo no 10860.002691/92-29 Acórdão no 203-01.527 Se a lei ordinária estendesse direitos além dessa auto-limitaçWo seria passível de açUo popular através da Procuradoria Geral Repáblica flagrantemente inconstitucional. jurisprudência alguma sobre o instituto da isenção, que pelo próprio nome diz nWo é preceito constitucional, pois vive no mundo jurídico através do OTNg a Doutrina também n2(o poderA alargar a limitaçWo constitucional, a nWo ser através do ~-Direito, do avesso do Direito. Diferente é o princípio da nWo-cumulatividade que é um dos Princípios Gerais de Direito Tri.buUtrio,, Rui Barbosa Nogueira e tantos outros já esclareceram a exausteão, didaticamente, a questUo. CONC.LUSAO i Qualquer orientaao ou planejamento tributário que pretenda estender ou restringir 1imita0es ao poder de tributar conduz, mesmo 1 involuntariamente ao nWo-Direito, ao ilícito alcançado pela sanç'áo por descumprimento da norma. 1 o IPI n8o foi cobrado na salda da Z.F. de Manaus." O corolário para nós ê claríssimo e a liÇáo definitiva, embora em situaOlo dessemelhante. Obvio está que se o imposto n2ici foi cobrado nas operaOes anteriores, assim n80 há o que se compensar nas operaç8es seguintesu "No que diz respeito à aplicaçãb da TRD, adoto o reiterado entendimento desta Cãmara, no sentido de que a Lei no (3.383/91, pelos seu% artigos SO a 87 9 ao autorizar a compensa0o ou a restituiçào dos valores pagos a título de encargo% da TRD, instituídos pela Lei no 8.177, de 1991 (art. 92), considerou indevidos tais encargos, e ainda, pelo fato da n go aplica0(o retroativa do disposto no art. 30 da lei n2 8.218/91, devem ser excluídos da exigência os valores da TRD relativos ao período de fevereiro de 1991 a 30 de julho de 1991, quando cm 'to foram instituídos os juros de mora equivalentes à TRD, pela Medida Provisória 12 298/91 e Lei no 8.218/91. 10 . , ittiõi .c : . I I tr MINISTÉRIO DA FAZENDA --J -:-., ... . .. .5].=.. SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES'44.P . .L' Ocesso no 10860.002691/92-29 AcOrdWo no 203-01.527 Quanto à multa aplicada, à correção monetária e aos juros de mora, todos devem se exigidos, pela utilização indevida do crédito dos insumos empregados nos produtos enviados à Z.F.M., conforme ficou demonstrado, por força do disposto no art. 380 do RIPI/82, em face da equiparação â exportação prevista no art. 4p do Decreto-lei no 280/67, tantas vezes lembrada pela empresa ao longo de seu arrazoado, sendo certo que todos os acréscimos legais foram calculados em perfeita harmonia com a legislação de regOncia elencada no Demonstrativo a fls. .05. A modalidade de incentivo fiscal em comento ! está prevista no art. Ag da Lei no 8.387/91, que 1assim dispeie "IN VERBIS" "Art. 42 - Será mantido, na escrita do I contribuinte, o crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados - I.P.I., I incidente sobre matérias-primas, produtos in .ton~liárjÁms„ material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos que 'venham a • ser remetidos para a Zona Franca de Manaus." Tendo em vista as várias dúvidas surgidas no ãmbito do antigo Departamento da Receita Federal, Mole Secretaria da Receita Federal, quanto ao alcance do referido dispositivo legal para efeito' de admitir, ou não, o ressarcimento em espécie do credito incentivado do imposto ali tratado, -i'oi editado o Parecer Normativo C.S.T. n2 06, de 28.04.92, o qual, apóc tecer em seu bem elaborado corpo consideraçffes sobre a distinção entre os termos "manutenção" e utilizaçãO, por força das várias "modalidades de aproveitamento" contempladas na legislação de regOncia do tributo, foi assim ementado "IN VERBIS "2 'L crédito incentivado do Imposto sobre Produtos Industrializados " para o qual, por lei, foi assegurada a manutenção na escrita fiscal do contribuinte, somente poderá ser . 1 utilizado mediante dedução do imposto devido I pelas saldas de produtos tributados dos estabelecimentos industriais ou equiparados a industrial." 11 LAb\ ~TEMO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES '''.. 1 '-cesso no 10860.002691/92-29 AcórdWo no 203-01.527 • Infere-se, assim, carecer de sentido a argumentação da interessada com apoio na legislação guindada ao seu arrazoado e também no fato de remeter a quase totalidade de seus produtos à Z.F.M., uma vez que as autoridades administrativas estão obrigadas "ex vi leges" a dar cumprimento a determinaçffes emanadas de órgãos hierarquicamente superiores, que, no caso presente, vtNn expressas através do referido Parecer COT no 06/92, o qual conclui pela inadmissibilidade do ressarcimento em espécie para todos os conb r ibuint.ç .s„ sem fazer qualquer tipo de ressalva," Assim sendo, dou provimento parcial ao recurso . para excluir da tributação a TRD referente ao período entre 04.02.91 a 29.07.91, nos termos do voto. Sala das Sessffes, em 19 de maio de 1994. .40r OSVALDO"c. P. --"SE LC SOL A 12

score : 1.0
4829458 #
Numero do processo: 10980.013270/2002-18
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2007
Data da publicação: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2007
Ementa: MULTA ISOLADA. REVOGAÇÃO. A nova redação do artigo 44 da Lei 9.430, dada pela Medida Provisória nº 351, revogou a aplicação da multa de ofício isolada quando em pagamento de tributo vencido sem o acréscimo da multa moratória. Recurso provido.
Numero da decisão: 204-02.176
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do• Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Esteve presente ao julgamento o Dr. Arnaldo Conceição Júnior.
Matéria: CPMF - ação fiscal- (insuf. na puração e recolhimento)
Nome do relator: NAYRA BASTOS MANATTA
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Segundo Conselho de Contribuintes , umul^tes : ' .•.:. .9.:,..„...;::, , hn de em' Ao • :3# , : do conmg—osidas o u.„...6. ; .-. .‘• • ..,,,, -,.,. to.,segu dono thári0 I .......v.„........-- • Processo n2 : 10980.013270/2002-18 pt5âIL._. g li . tle °boca 41°..?--Recurso n2 : 135.304 - Acórdão n2 : 204-02.176 .. Recorrente : ALL — AMÉRICA LATINA LOGISTICA DO BRASIL S/A. Recorrida : DRJ em Curitiba - PR ,, - RIF - sÉGuNoo CONSELHÓ DE.. C;:3NTi U.d iiN7ES1 O NFE: :?È cem o OP.tGlr,. , MULTA ISOLADA. REVOGAÇÃO. A nova redação do artigo 44 C da Lei 9.430, dada pela Medida Provisória n° 351, revogou a aplicação BraSíli3, _i L..........L.......1.0......._...Ime._ da multa de ofício isolada quando em pagamento de tributo vencido . Luzir,/ f.k.:);:-a.àis1 . Nro ! k., ,..- ! J: rd 1 sem o acréscimo da multa moratória. Marin ¡Recurso provido.• — Vistos, relatados - e-discutidos os presentes autos de recurso interposta por ALL , , AMÉRICA LATINA LOGISTICA DO BRASIL S/A. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do• Segundo Conselho de• ' Contribuintes, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Esteve presente ao julgamento o Dr. Arnaldo Conceição Júnior. Sala das Sessões, em 27 de fevereiro de 2007. , ,„ //7-4-c-, ' 'ff ,7 5 . -,,,-, . Henri—i Tque Pinheiro Torres c 1 - Presidente -.----- Ncafa Ba tosManatta • Re atora . , . . , . . , . . . Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Jorge Freire, Rodrigo Bernardes de . . . Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Leonardo Siade Manzan e Flávio de . Sá Munoz. , 1 , .• • . n , , • ' , ; " Ministério da Faze • ^ Segundo Conselho de Cd • coNFE::‘,.£=. er Esi .O 0R.Iix‘S4, yes • o 1,—r-,...m.,,,„rf,ps-tartN R. .; Processo nn : 10980.013270/2002-18 '1 1 Recurso n9- : 135304 Acórdão 112 : 204-02.176 tvi:árv.) 1 ' Recorrente : ALL — AMÉRICA LATerkrocrffia DO BRASIL S/A. RELATÓRIO • Trata-se de auto de infração visando à cobrança da multa isolada decorrente de falta de recolhimento da multa de mora sobre o valor da CPMF devida e recolhida em atraso, referente aos períodos de apuração de julho/99 a agosto/00. . Segundo informação fiscal a contribuinte contestou a cobrança da CPMF através •de Mandado de Segurança n° 1999.61.00.030161-6/MS, tendo obtido inicialmente a medida - liminar pleiteada. Todavia esta foi posteriormente cassada (fls. 12/20) em 31/07/00, tendo sido • . • ajuizado recurso de apelação contra a decisão que denegou a segurança, ainda pendente de julgamento. Em 06/11/00 a contribuinte encaminhou à DRF em Curitiba - PR pedido de • denúncia espontânea relativo ao débito de CPMF, pleiteando a dispensa da multa moratória no pagamento do débito, tendo sido o pedido indeferido pela autoridade administrativa (fl. 43). Irresignada com a decisão a contribuinte impetrou novo mandado de segurança visando obter provimento jUrisdicional no sentido de obrigar a autoridade administrativa; a aceitar a denúncia espontânea apresentada à DRF em Curitiba - PR (pagamento do tributo sem a multa moratória). Não tendo sido concedida a liminar requerida a contribuinte ingressou com recurso de apelação em 01/04/02. A contribuinte apresentou impugnação alegando: Por ter impetrado, em 29/06/99,- Mandado de segurança contra a incidência da CPMF satisfaz o primeiro requisito estipulado pelo art. 14 da Lei n° 10637/02 para fruição do benefício previsto na lei; O requisito estipulado no § 2° do art. 14 da Lei n° 10637/02 não se aplica ao caso em tela, já que os débitos de sua responsabilidade referem-se unicamente ao período compreendido entre julho de 1999 e agosto de 2000; Tendo havido dispensa de multas moratórias e punitivas para recolhimentos ocorridos até o último dia de janeiro de 2003, no que se refere a tributos instituídos ou majorados por lei após janeiro de 1999 e que tenham sido objeto de ação judicial, leva à conclusão de que a CPMF acrescida de juros e correção monetária recolhida pela contribuinte no ano 2000 implica em subtração da base jurídica que informou o lançamento em análise; em razão da anistia estabelecida pelo art. 14 da Lei n° 10637/02; Protocolou pedido de desistência das duas ações judiciais (MS) nos quais discutia as questões relativas à CPMF, tendo renunciado, .inclusive, ao direito em que se fundaram ás •,: referidas ações judiciais, conforme demonstram cópias das petições anexas; Foi protocolizado requerimento junto à DRF em Curitiba - PR solicitando a fruição do benefício da anistia previsto no art. 14 da Lei n° 10637/02; Cita a Portaria Conjunta SRF/PGFN n° 07/03 para entender que o seu caso se enquadra perfeitamente no art. 14 da Lei n° 10637/02; Inaplicabilidade da multa de ofício tendo em vista o disposto no art. 63 da Lei n° ' 9430/96, cuja previsão é no sentido de que a interposição judicial favorecida com medida liminar iff — • - ;. •,` ' " - , ivíF „ , CC-MF Mnusteno da Fazenda , \•-•-%11,0 14 ;I. t Segundo Conselho de Cántribuint CC,1I r ç'Fl.. r - A Bras2:2 -r . , Processo 112 : 10980.013270/2002:18 Recurso n9 : • 135.304 Acórdão n2 : 204-02.176 interrompe a incidência da multa de mora, desde a concessão da liminar até 30 dias após a data da publicação da decisão judicial que considerar devido o tributo; A sentença que denegou a segurança foi publicada em 31/07/00, mas tendo sido interposto embargos de declaração contra omissão contida na referida sentença, pleiteando , efeitos infrifigentes, restou interrompido o prazo para interposição de recursos e conseqüentemente todos os demais prazos que se iniciariam com a publicação da sentença, inclusive o fixado no art. 63 da Lei n° 9430/96; A decisão que julgou os primeiros embargos de declaração foi publicada apenas em 31/08/00, sendo ela, também, objeto de novos embargos declaratórios, com o que a derradeira decisão foi publicada apenas em 17/10/00, razão pela qual o prazo para recolhimento - - do tributo sem incidência da multa de mora veio a findar-se apenas em 16/11/00, razão pela qual os recolhimentos efetuados pela contribuinte sem a incidência da multa. -cfe-Iiiora, -em 30/08/00 e - 27/10/00, estavam corretos; O lançamento referente à CPMF realizado junto ao banco BBA CREDITANSTALT S/A foi efetuado em 30/08/00, dentro dos trinta dias da publicação da sentença (31/07/00), estando incorreto o lançamento; A expressão "decisão judicial que julgar devido o tributo ou contribuição" implica em decisão definitiva e, no caso em tela, tal decisão sequer foi proferida, razão pela qual entende não haver ainda começado a fruir o prazo previsto no art. 63 da Lei n°9430/96. • A DRJ em Curitiba - PR julgou procedente em parte o lançamento para exonerar a parcela relativa aos recolhimentos efetuados em 30/08/00 por considerá-los efetuados dentro dos • trinta dias estabelecidos no art. 63 da Lei n° 9430/96. Cientificada da decisão em 14/03/06 a contribuinte apresentou recurso voluntário • em 13/04/06, argüindo em sua defesa as mesmas razões da inicial. Segundo informação de fl. 309 a contribuinte apresentou uma "locomotiva" para • arrolamento de bens (fls. 291/293), tendo informado que os bens imóveis constantes de suas declarações de IRPJ, constituem apenas um direito não estando devidamente registrados como de sua propriedade, razão pela qual não podem ser arrolados. É o relatório. OsC) • " „ T F SEj,4 25) „_mF 2 MIAlstério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuinte Fl. i Processo te- ..:: 10980.013270/2002-18 .` Maha"Llzin r "ais • Mat _")1641• Recurso n2 : 135.304 • Acórdão n2 : 204-02.176 , VOTO DA CONSELHEIRA-RELATORA • NAYRA BASTOS MANATTA • O recurso interposto encontra-se revestido das formalidades legais cabíveis . merecendo ser apreciado. A controvérsia travada no presente processo versa sobre dispensa de pagamento de." multa -de-ofício isolada em virtude de-recolhimento em atraso de tributo sem incidência da multa de mora. Esta questão foi 'enfrentada pelo Conselheiro Jorge Freire no julgamento do • Recurso Voluntário n° 128.324, cujo voto proferido na ocasião, adoto como minhas razões de • decidir: • A MP 351, publicada em 22 de janeiro corrente, cujo artigo 14 deu nova redação ao • , artigo 44 da Lei 9.430/96, revogou do mundo jurídico a possibilidade de imposição de • multa de oficio quando o tributo for pago intempestivamente sem o acréscimo de multa • de mora. Ou seja, a multa aplicada que deu azo à exação em análise deixou de ter arrimo legal. Eis 'a nova redação do referido art. 44 da Lei 9.430/96: - Art. 14. O art. 44 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passou a ter a seguinte redação: Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas: 1- de setenta e cinco • por cento sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; - de cinqüenta por cento, exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: . a) na forma do art. 82 da Lei n2 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoafísica; b) na forma do art. 22 desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calenddrio correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 12 O percentual de multa de que trata o inciso I do caput será duplicado nos casos previstos nos aris. 71, 72 - e 73 da Lei n2 4.502, de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. § 2 Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 12 serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo •' marcado, de intimação para: I -prestar esclarecimentos; I , . •, • , ,,;„ „ , rf"--,(:n ' - 41, , Ministério da Fazenda :r ' 1 t CC-MF Segundo Conselho de Contribuintes14 - 11. „ Processo n2 : 10980.013270/2002-18 . • Recurso np. : 135.304 , Acórdão 112 : 204-02.176 II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei ng 8.218, de " • 29 de agosto de 1991; - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38. ~' (NR) 5 Assim, esta revogação se aplica reto ativamente, uma vez ainda não definitivamente julgado o lançamento quando da edição daquela medida provisória, conforme os termos do artigo 106, II, a, do CTN. Verifica-se portanto que não mais há de ser exigida multa de ofício isolada nos casos de pagamento do tributo em atraso sem acréscimo da multa de mora. ----Diante do exposto dou provimento-ao-recurso voluntário-interposto. Sala das Sessões, em 27 de fevereiro de 2007. • NAYRA B4STOS MANATTA, if r, 1 5 ; Page 1 _0043200.PDF Page 1 _0043300.PDF Page 1 _0043400.PDF Page 1 _0043500.PDF Page 1

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Numero do processo: 16327.001874/00-41
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Jan 31 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Mon Jan 31 00:00:00 UTC 2011
Ementa: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF Período de apuração: 04/07/1997 a 31/10/1997 10F. OBTENÇÃO, PELO VENDEDOR, DE CRÉDITOS BANCÁRIOS PARA REALIZAÇÃO DE VENDAS DE VEÍCULOS A PRAZO A PESSOAS FÍSICAS. ALÍQUOTAS. Não restando demonstrada a existência de simulação, nem tendo sido a economia com impostos o único objetivo da forma adotada para o negócio, ou terem sido os beneficiários diretos do financiamento os adquirentes, é incabível a adoção das alíquotas do IOF previstas para concessão de créditos a pessoas físicas, em operações realizadas com pessoas jurídicas. Recurso Especial do Contribuinte Negado.
Numero da decisão: 9303-001.302
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso especial. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Leonardo Siade Manzan, Maria Teresa Martinez López e Susy Gomes Hoffmann. Declararam-se impedidos de votar, em razão da parte, os Conselheiros Nanci Gama e Rodrigo Cardozo Miranda.
Matéria: IOF - ação fiscal- (insuf. na puração e recolhimento)
Nome do relator: JUDITH DO AMARAL MARCONDES ARMANDO
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CRÉDITO, FINANCIAMENTO E INVESTIMENTOS Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF Período de apuração: 04/07/1997 a 31/10/1997 10F. OBTENÇÃO, PELO VENDEDOR, DE CRÉDITOS BANCÁRIOS PARA REALIZAÇÃO DE VENDAS DE VEÍCULOS A PRAZO A PESSOAS FÍSICAS. ALÍQUOTAS. Não restando demonstrada a existência de simulação, nem tendo sido a economia com impostos o único objetivo da forma adotada para o negócio, ou terem sido os beneficiários diretos do financiamento os adquirentes, é incabível a adoção das aliquotas do IOF previstas para concessão de créditos a pessoas físicas, em operações realizadas com pessoas juridicas. Recurso Especial do Contribuinte Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso especial. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Leonardo Siade Manzan, Maria Teresa Martinez López e Susy Gomes Hoffmann. Declararam-se impedidos dc votar, em razão c(iparte, os Conselheiros Nanci Gama e Re o Cardozo Miranda. Judith do Amaral Marcondes Armando - Rela ora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Susy Gomes HonMann, Judith do Amaral Marcondes Armando, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Leonardo Slade Manzan, I lenrique Pinheiro Torres, Rodrigo da Costa Pôssas. Maria Teresa Martinez Lópcz e Caio Marcos Candido. Relatório Por bem descrever os fatos adoto o Relatório do acórdão recorrido: Trata-se de recurso voluntário contra decisão da DRJ em Campinas-SP que julgou procedente auto de infraÇão lavrado contra a contribuinte acima identificada por falta de recolhimento do IOF. Em apertada síntese do núcleo da autuação, extensamente descrita no muito bem elaborado "Termo de Verificação Fiscal" de fls. 12 a 19, a autuada estaria praticando, no entender da Fiscalização, uma operação de financiamento de veiculo automotor a pessoa física disfarçada com a roupagem de uma operação entre pessoas jurídicas fornecimento de capital de giro el loja vendedora. Para tanto, a empresa revendedora de veículos emitia uma Cédula de Crédito Comercial (CCC),a favor da Financeira no exato valor da venda realizada e no momento desta, por meio da qual contratava "para si" financiamento de capital de giro. Ato continuo, promovia um "Aditamento à Cédula de Crédito Comercial" mediante o qual era introduzido na relação "original" o comprador do veículo, na condição de devedor solidário, avalista e garantidor do crédito fornecido. A Fiscalização afirma também que, ao menos em alguns casos, era emitida nota fiscal de venda a vista. Em qualquer caso, porém, constava cláusula de alienação fiduciária do bem vendido em favor da Financeira. Toda a operação, ainda segundo o Fisco, tinha como único objetivo fugir à tributação pelo IOF das operaçães de financiamentos a pessoas físicas, cuja ali quota fora aumentada pelo Governo Federal com base no permissivo constitucional atinente ao IOF e com objetivos de política econômica arrefecer demanda de crédito das pessoas físicas. Surgiu, assim, um diferencial de tributação entre as operações envolvendo exclusivamente pessoas jurídicas e aquelas que tinham como ponta uma pessoa física, a favor das primeiras, que induziu algumas financeiras a elaborar esta espécie de 'planejamento tributário'. A fiscalização pretendeu descaracterizá-lo 'considerando que o conteúdo econômico deve prevalecer sobre a forma jurídica adotada'. Tributou, assim, a diferença entre o IOF devido numa operação típica de financiamento a consumidor e aquele tributo recolhido pela financeira, consoante planilhas elaboradas. 2 Processo n° 16327.001874/00-41 CSRF-T3 Acórdão n.° 9303-01.302 Fl. 509 para fornecimento de capital de giro, sujeito ao IOF nas formas e com a aliquota previstas na legislação. A segunda, urna venda a prazo, promovida pela loja revendedora de veículo ao comprador, cliente seu, utilizando, para tanto, os recursos obtidos junto a financeira. Dados os permissivos legais dos arts 9", 12, 19 e 56 do Decreto-Lei n° 413/69, aplicáveis por expressa disposição do art. 5' da Lei n° 6.840/80 que regula a Cédula de Crédito Comercial, nem a participação de urn terceiro garantidor do crédito, nem a adoção de um aditamento ao contrato original, desfiguram a natureza da relação entre a instituição financeira e a loja, pessoa jurídica, independentemente da destinação dada aos recursos por esta última. 0 mesmo se diga acerca de o pagamento das parcelas ser feito diretamente pelo comprador do veiculo a financeira, ao que, entende, se aplica o art. 930 do Código Civil. Insurge-se ainda contra a pretendida aplicação do Ato Declaratório n° 03/80, que reputa inaplicável, ilegal e inconstitucional. Julgado pela DRI em Campinas SP,.o auto de infração foi mantido, ao repelir o i. julgador todos os argumentos da defesa. Fê-lo a partir da constatação de que: 1. os próprios contratos de compra e venda dos veículos já prevêem que o pagamento das parcelas será feito pelo comprador diretamente a financeira; 2. que é firmado contrato de alienação fiduciária entre o comprador e a financeira, o que descaracterizaria a pretensa segunda operação de venda a prazo como alegado pela defesa. Cita extensamente Fran Martins e Wald frio Bulgarelli para sustentar sua conclusão de que a alienação fiduciária tem de se dar entre o devedor e aquele que lhe fornece o financiamento, portanto, se de fato houvesse uma venda a prazo, a garantia teria de ser dada a favor da loja, nunca em favor da financeira; e 3. que não houve aplicação pelo autuante do Ato Declaratório n° 03/80, nem muito menos se aplicou a doutrina da interpretação econômica do negócio jurídico, para concluir, citando jurisprudência desta Casa, ter, ocorrido o abuso de forma justificador do afastamento dos negócios jurídicos formalmente pactuados na busca dos negócios efetivamente praticados. Não se conformando com aquela decisão, apresenta a empresa o recurso ora em exame no qual: 1. alega que o aditamento é solicitado pelas empresas revendedoras dos veículos que os haviam dado em garantia do empréstimo e objetiva substituir essa garantia original, e incluir o comprador na condição de garante, sem, no entanto, substituir o devedor original; 2. repete toda a argumentação já expendida na impugnação acerca da natureza da cédula de crédito comercial e do seu não desnaturamento em virtude da utilização que seja dada aos recursos transferidos, bem como da inaplicabilidade do Ato Declaratório n° 03/80; 3. discorre sobre a incidência do I0F, também aqui repetindo o que já dissera em Aia sua peça inaugural de defesa no sentido de que somente com a edição da Lei n° 9.779/99 poder-se-ia lidimamente prevê-lo na operação seguinte, qual seja, a venda a prazo feita pela concessionária, se entendida esta como uma operação de crédito; 4. que não há novação da divida nem nova concessão de crédito pela financeira; e 5. conclui com longo arrazoado acerca da figura da elisão fiscal que leva à impossibilidade de aplicação da chamada interpretação econômica da norma tributária tendente a impedir a prática de atos legalmente admitidos tão-somente por neles ver como intuito único o da economia tributciria. É o relatório. A Camara a quo negou provimento ao recurso voluntário. O acórdão foi assim ementado: ELISÃO FISCAL: NÃO OCORRÊNCIA. Para que se possa falar de elisão fiscal há de ser obstada a ocorrência do. fato gerador do tributo e por meio de ato licito. Se o ato praticado, ainda que licito,6 concomitante ou posterior ci ocorrência da hipótese de incidência, não cabe falar em planejamento tributário e devido é o tributo que se tentou evitar. Recurso negado. decisão foram opostos embargos declaratórios pelo sujeito passivo, os quais foram rejeitados por meio de despacho do presidente da Quarta Camara. do Segundo Conselho de Contribuintes, As fls. 414. A sociedade empresária interessada dissentiu da decisão que lhe foi desfavorável e apresentou recurso especial, fls. 418/477, por meio do qual requereu a reforma do acórdão ora fustigado. 0 recurso foi admitido pelo Presidente da Quarta Camara da Terceira Seção de Julgamento do CARF, por meio de despacho As fls. 482. A Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou contrarrazões As fls. 485/493. o Relatório. 4 Processo If 16327.001874/00-41 Acórdão n.° 9303-01.302 CSRF-T3 Fl. 510 Voto Conselheiro Judith do Amaral Marcondes Armando, Relatora Aprecio o Recurso Especial interposto por Financeira Alfa S/A. 0 recurso de divergência apoiou-se no acórdão de n°20178.414. Insurgiu-se a empresa contra a decisão a quo que manteve o lançamento de IOF relativos aos meses de julho a outubro de 1997, por entender que houve planejamento tributário com intuito de reduzir o pagamento de tributos. A recorrente alega que não fez tal planejamento, e que de fato também opera como mutuante de capital. Adoto, por muito elucidativo e coerente, com a devida licença do autor, Conselheiro Júlio Cezar Alves Ramos, o voto condutor da decisão a quo, que transcrevo: 0 recurso é tempestivo e, revestido de todas as formalidades, há de ser conhecido. Urge começar pela repetição de que não há nem na peça de acusação nem na decisão guerreada qualquer utilização do Ato Declaratório n" 03/80, como, aliás, já o afirmou o i. relator de primeiro grau. O relatório deixa patente que tratamos de uma tentativa, em meu entender malsucedida, de planejamento tributário. Deveras, tendo o Governo Federal a época elevado substancialmente o 10F devido nas operações de crédito ao consumidor, sem afetar, porém, o crédito a pessoas jurídicas, buscou-se travestir uma operação de financiamento de veiculo com a roupagem de uma operação de empréstimo de capital de giro. A esta conclusão chego porque a descrição das operações praticadas revela que o primeiro ato é, em verdade, concomitante àquele que configura o fato gerador do financiamento. Sendo vejamos. Para que se pudesse falar de uma efetiva operação anterior de empréstimo da financeira a revenda de veículos seria necessário que o contrato que o configura fosse anterior à venda do veiculo. Em conseqüência, os recursos já estariam na posse da empresa vendedora do veiculo quando esta efetuasse a venda. A leitura do recurso deixa claro, porém, que tal não se deu. Apenas no momento em que se contrata a venda do veiculo é que a empresa emite a Cédula de Crédito Comercial. A simples emissão do titulo, no entanto, não tem o condão de fazer surgir uma relação contratual entre ela e a financeira. Mais do que isso, é preciso que esta a adquira e repasse os recursos àquela. Uma operação com essas características, todavia, não interessava à revenda. E que ela teria de apresentar uma garantia real pelo valor contratado e, pior, começaria a ter 5 encargos desse empréstimo antes mesmo de qualquer venda realizada. Além disso, se a garantia dada recaísse no veiculo, é possível que alguns eventuais compradores desistissem do negócio, mormente se dispostos a pagar a vista. Mesmo os que fossem comprá-lo a prazo, talvez preferissem ver a garantia estabelecida em nome daquele que de fato lhe estava financiando — a revenda — e não deu um terceiro com quem não manteve nenhuma relação contratual. Ademais, como apontou a autoridade lançadora, neste caso a venda teria de ser a prazo. E como a revenda não é autorizada a efetuar financiamento, o prego de 6 venda já teria de embutir os acréscimos decorrentes dessa dilacdo de prazo para pagamento. Sobre este prep majorado incidiriam regularmente todos os tributos sobre a venda. Por um ou por outro motivo, o certo é que a 'operação de empréstimo' entre a financeira e a revenda de veículos não acontece antes da venda. Dessa forma, cai por terra o tão repetido argumento da recorrente de que 'não desfigura o empréstimo lastreado nas CCC a posterior destinação que lhe dê o mutuário'. No caso presente, não há destinaoão 'posterior' ; há quando muito, destinação concomitante. Mas, reconhecemos, isso não constitui ainda motivo para invalidar o suposto empréstimo. De fato, como a atividade da revenda é continua, poderia pelfeitamente surgir uma necessidade de capital de giro após uma determinada venda. Soa estranho, no entanto, por improvável que é, que sempre, a cada venda, no exato valor desta e no exato momento desta, surja tal necessidade. Mas admitamos que assim seja. Abandonemos, pois, a linha de defesa segundo a qual o empréstimo foi anterior. Não foi. Do que resulta isso? No nosso entender, que já não se pode mais falar que a revenda dê como garantia original' os veículos. E isto pela simples razão de que, neste momento, eles já não mais lhe pertenciam. De fato, acabaram de deixar o seu patrimônio mediante venda formalizada. Mas se não havia garantia original da revenda para a .financeira, do mesmo modo não poderia ter havido `substituição' da garantia e do garantidor. Se tal substituição pudesse ocorrer, teria de ser no sentido inverso, isto é, do comprador pela revenda. Não soa razoável admitir que a financeira forneça crédito a uma pessoa jurídica aceitando como garantia 'real' um bem que não mais lhe pertence. De real a garantia não tem mais nada. Segue dai que a alienação fiduciária do veiculo, aceita pelo comprador em nome da financeira, perde todo o sentido. Se ele, comprador, não tem nenhuma relação contratual com ela, financeira; se comprou um veiculo sobre o qual não recaia até então qualquer ônus real, por que iria aceitar que o seu viesse a ser alienado em garantia a alguém? 6 Processo n° 16327.001874/00-41 Acórdão n.° 9303-01.302 A resposta é uma só: a venda se deu com os recursos fornecidos pela financeira ao comprador, em garantia do quê formalizou-se a alienação fiduciária. Tudo como numa normal operação de financiamento, só que pagando menos 10F. É oportuno relembrar que a aceitação do chamada planejamento tributário ou elisão fiscal é matéria que tem há muito dividido os doutrinadores, a ponto de se encontrarem ao mesmo tempo veementes defesas e ataques à chamada doutrina da interpretação econômica ou do propósito negocia! (business purpose). Felizmente, não é necessário aqui adentrar essa movediça seara. É que toda discussão se dá apenas depois de configurado um lídimo planejamento tributário. E se há um ponto em que todo os doutrinadores concordam é que há dois requisitos para que se possa falar, corretamente, em elisão fiscal. E são eles: a licitude do ato praticado e sua anterioridade ao fato gerador do tributo. O extenso recurso elaborado pelos patronos da recorrente esmerou-se em demonstrar que a utilização do instrumento denominado Cédula de Crédito Comercial é perfeitamente legal e poderia ser a forma empregada nesse caso. Mas poder ser não ser. Faltou ao recurso a prova de que a operação foi de fato anterior. Mais do que isso, restou implicitamente acolhido que não o foi. E não sendo anterior, não se pode falar em elisdo fiscal ou planejamento tributário. Repetimos: por que, em última instancia, alguém financiaria a loja, tendo como lastro um bem que já não mais lhe pertence? Resta claro que a mera assinatura, no ato de venda do veiculo, de uma CCC tem o único intuito de fazer parecer que o financiamento é a loja, quando em verdade esta a financeira financiando o comprador. Registro, nesse passo, que a matéria não é nova, já tendo sido apreciada pelo Dr. Jorge Freire na Segunda Camara deste mesmo Conselho. Do voto por ele elaborado se extrai: Em resumo, o mutuário, sob a ótica formal, no negócio jurídico era a concessionária, mas o pagador e garantidor era o comprador do veiculo, o qual era alienado fiduciariamente para garantia do mútuo. O que restou aprovado nos 4.670 empréstimos é que as CCC eram emitidas quando houvesse um comprador para o veiculo, e não o contrario, que seria o próprio fim das CCC, o empréstimo as distribuidoras de veículos. Não fosse assim, não vejo como em todos os casos possa ter havido a coincidência de, sempre, as datas da emissão das CCC serem as mesmas dos aditivos em que se identificava o comprador do veiculo como principal garante CSRF-T3 Fl. 51 I 7 dos empréstimos e a troca da garantia originária pelo veiculo comprado, assim como o respectivo contrato de compra e venda de veiculo automotor alienado e constante do mencionado aditivo. Esses fatos não foram contestados. Inclusive, bem claro nos contratos anexados e seus aditivos, que o aditivo e o contrato de compra e venda do veiculo eram simultâneos a emissão daquelas, havendo substituição da garantia cedular, passando o interveniente garante, leia-se o comprador pessoa fisica do veiculo, a responder como garantidor e principal pagador do empréstimo representado por aquela cártula. 0 Fisco, com base nesses fatos, entendeu que, em verdade, houve um desvirtuamento das CCC, eis que elas eram emitidas na data da venda de determinado veiculo como forma de financiar a venda deste ao consumidor final, já que, a época, o financiamento para pessoa fisica era restrito, quer por seu prazo estreito, quer por sua aliquota dez vezes maior em relação ao financiamento de instituição financeira a pessoas juridicas.Portanto, para a fiscalização, houve um desvirtuamento do fim a que se destinava a emissão daquelas ccirtulas, ou seja, financiamento de capital de giro concessionária de veículos, pois o verdadeiro fim colimado pelas partes, concessionário e instituição financeira, era financiar a venda de veículos ao consumidor final pessoa física. De seu turno, a entidade financeira, em sua articulação recursal, procura acentuar que a emissão das CCC se dá somente por pessoas jurídicas (ou pessoas fisicas que atuem como empresa individual) e adquiridas pelas instituições financeiras, que assim realizam um empréstimo aquelas para fins de financiamento de capital de giro, e que, em suma, a posterior destinaçã o dos recursos na atividade da pessoa jurídica emitente daqueles títulos não pode desnaturar o negócio jurídico, e que, demais disso, ela é alheia ao negócio jurídico entre a concessionária e o comprador do veiculo. A meu sentir o que houver no caso em comento foi um abuso de forma, pois, como a seguir abordaremos, a lei que criou a possibilidade da emissão Cédulas de Crédito Comercial tinha como elemento finalistico o financiamento de capital de 8 giro pela empresa emitente da cártula. Ora, se o escopo da lei é esse, deveria restar provado pela recorrente que, efetivamente, o valor da aquisição das CCC foi utilizado para esse fim e para outro, quando então restaria provada a abusividade da forma. Com a motivação do lançamento, foi invertido o ônus da prova, sendo da recorrente o ônus de demonstrar que, efetivamente, o valor do mútuo foi destinado a empresa para formação de capital de giro e não como forma de financiar a venda de veiculo ao consumidor final, o comprador do automóvel. Por isso que cai por terra sua argumentação de que ela não poderia ter interveniencia na 'posterior destinaoão dos recursos', eis que não há falar-se em futura utilização dos recursos', uma vez que, de fato, a operação foi triangulada e simultânea com o conhecimento disto pelas três partes; o banco, a distribuidora e o comprador do veiculo. Não há, como quer fazer crer a recorrente, uma seqüência de fatos no tempo, pois o fato foi um 8 Processo n° 16327.001874/00-41 CSRF-T3 Acórdão n.° 9303-01.302 Fl. 512 só, a compra e venda do veiculo. 0 que se fez foi uma roupagem deforma. A Lei 6.840/1980, que criou a possibilidade de emissão das CCC, dispôs o seguinte: Art I° As operações de empréstimo concedidas por instituições financeiras a pessoa fisica ou jurídica que se dedique a atividade comercial ou de prestação de serviços poderão ser representadas por Cédula de crédito Comercial e por nota de Crédito comercial. Art 2° A aplicação de crédito de corrente da operação de que trata op artigo anterior poderá ser ajustada em orçamento assinado pelo financiado e autenticado pela instituição financeira, dele devendo constar expressamente qualquer alteração que convencionarem. Parágrafo único. Na hipótese deste artigo, far-se 6, na cédula, menção do orçamento, que a ela ficará vinculado. Art 3° Para os efeitos desta Lei, será dispensada a descrição a que se refere o inciso V do artigo 14 do Decreto-Lei n°413, de 9 de janeiro de 1969, quando a garantia se consistir através de penhor de títulos de crédito, hipótese em que se estabelecerá apenas o valor global. Art 4° A não identificaçã o dos bens objeto da alienação fiduciária cedular não retira a eficácia da garantia, que incidirá sobre outros de mesmo gênero, quantidade e qualidade. Art 5° Aplicam-se ci Cédula de Crédito Comercial e el Nota de Crédito comercial as normas do Decreto-Lei n" 413, de 9 de janeiro 1969, inclusive quanto aos modelos anexos àquele diploma, respeitadas, em cada caso, a respectiva denominação e as disposições desta Lei. Claro está, que o fim buscado,pelo legislador era facilitar a concessão de financiamento de crédito pelas instituições financeiras criando as referidas cártulas que facilitavam a cobrança e garantia do empréstimo concedido, certamente como forma de baratear o custo do dinheiro e aumentar a oferta de crédito. E o objetivo, como bem pontuou a recorrente, era financiamento de capital de giro às empresas comerciais e prestadoras de serviços. Se o objetivo era o financiamento de capital de giro à empresa emitente de ccirtula, por óbvio que o valor do mútuo deveria entrar no caixa da empresa para que se cumprisse o fim previsto pelo legisladorE justamente essa é a questão que leva ao deslinde deste feito. A mim resta claro que houve um acerto entre a entidade financeira e as concessionárias, como meio de burlar a política monetária da época que restringia o acesso a pessoa fisica, que as cártulas seriam emitidas para que, na forma, o negócio 9 jurídico fosse entre aquela e estas, enquanto, de fato, o que se travestia era um financiamento do banco ao comprador pessoa fisica do veiculo. E isso, não foi contestado pela recorrente, e nem poderia, pois provado está que a CCC eram emitidas no ato da compra de determinado veiculo, quando o comprador de veiculo, cuja contratação de sua compra era simultânea, assumia o pagamento e a garantia do valor financiado. Só havia emissão das CCC quando houvesse a compra de veículos. Por isso, despropositada a alegação de que não poderia a posterior destinação dos recursos oriundos do mútuo calcados nas CCC desnaturar o negócio jurídico efetuado entre ela e a concessionária de veículos, porque o que de fato ocorreu é que o suposto financiamento à concessionária nunca existiu. E se tivesse ocorrido, deveria a entidade financeira provar que tais recursos foram, efetivamente, destinados aos cofres da empresa. Prova flied, caso factivelPartilho, in totum, tais considerações e, com base nelas e no que ficou dito antes, apenas duas conclusões podem ser extraídas: a) ou, como afirma o recurso, o empréstimo a revenda ocorreu antes da venda do veiculo, e ele foi dado como garantia. Bastaria, para prová-lo, demonstrar a efetiva entrada dos recursos na revenda em data anterior a alienação do veiculo. b) ou o empréstimo ocorreu depois. Neste caso, não poderia mais ter como garantia o veiculo, que já não mais pertencia a revenda. Por conseguinte, voto por negar provimento ao recurso interposto. É como voto. Judit aral Marcondes Armando 10

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Numero do processo: 19515.001758/2004-25
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed May 22 00:00:00 UTC 2013
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2002 a 31/12/2002 EMBARGOS DECLARATÓRIOS ­ OMISSÃO NA FUNDAMENTAÇÃO ­CRÉDITO PRESUMIDO ­ INCLUSÃO DE PRODUTOS NT NAS RECEITAS DE EXPORTAÇÃO ­ACOLHIMENTO DOS EMBARGOS SEM EFEITOS INFRINGENTES. Diante das manifestas omissão e obscuridade na fundamentação do acórdão quanto à inclusão de produtos NT nas receitas de exportação para fins de cálculo do crédito presumido do IPI, impõe­-se o conhecimento e acolhimento dos Embargos Declaratórios sem efeitos infringentes para que seja aditada a fundamentação e a ementa do Acórdão, mantida a conclusão do acórdão.
Numero da decisão: 3402-002.078
Decisão: ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos os embargos foram conhecidos e acolhidos nos termos do voto do relator.
Nome do relator: FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D'EÇA
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Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP26.0220.15560.NM1G. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     2 de Brito Oliveira, Luiz Carlos Shimoyama (Suplente), Adriana Oliveira e Ribeiro (Suplente) e  Maurício Rabelo de Albuquerque Silva. Ausente o Conseheiro João Carlos Cassuli Júnior.    Relatório  Trata­se  de  Embargos  Declaratórios  (constante  de  arquivo  em  PDF  sem  numeração de páginas do processo físico) interpostos pela PGFN, com fundamento no art. 65  do RICARF por suposta omissão no v. Acórdão nº 3402­001.733 exarado por esta 2ª Turma da  4ª Câmara da 3ª Seção do CARF (constante de arquivo em PDF sem numeração de páginas do  processo físico) de minha relatoria em sede de Recurso Voluntário que, em sessão de 24/04/12,  por unanimidade de votos, houve por bem, dar parcial provimento ao recurso “para admitir a  inclusão dos valores dos insumos adquiridos de pessoa e de cooperativa no cálculo do crédito  presumido do  IPI,  admitir  a  incidência da  taxa Selic no valor  a  ser  ressarcimento de  crédito  presumido do IPI e a inclusão na receita de exportação dos produtos ‘NT’”, aos fundamentos  sintetizados nas seguintes ementa e súmula:  “IPI­CRÉDITO  PRESUMIDO  ­  BASE  DE  CÁLCULO  ­  AQUISIÇÕES  DE  INSUMOS  A  PESSOAS  FÍSICAS  E  SOCIEDADES  COOPERATIVAS  ­  INCLUSÃO­LEI  9.363/96­IN/SRFs  nºs  23/97  e  103/97  ­  RESTRIÇÕES  INDEVIDAS ­ ARTS. 96, 99 E 100 DO CTN.  Incluem­se  na  base  de  cálculo  do  beneficio  as  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem  a  pessoas  físicas  e  a  cooperativas  de  produtores,  ainda que não tenham sofrido a incidência da contribuição para  o PIS e da COFINS. A IN/SRF 23/97 extrapolou a regra prevista  no  art.1º  ,da  Lei  9.363/96  ao  excluir  da  base  de  cálculo  do  benefício  do  crédito  presumido  do  IPI  as  aludidas  aquisições  feitas  de  pessoas  físicase  de  cooperativas  de  produtores,  incidindo em violação ao disposto nos arts. 96, 99 e 100 do CTN.  CRÉDITO  PRESUMIDO  ­  IPI  –  RESSARCIMENTO  ­  CORREÇÃO MONETÁRIA­TAXASELIC.  Incidindo a Taxa SELIC sobre a restituição a partir de 01.01.96  (art.  39,  §4º da Lei nº 9.250/95)  e,  sendo o  ressarcimento uma  espécie  do  gênero  restituição,  a  referida  Taxa  incide  também  sobre o ressarcimento de créditos de IPI. Precedentes da CSRF.  Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.  ACORDAM  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos  deu­se  provimento  parcial  ao  recurso  para  admitir  a  inclusão  dos  valores  dos  insumos  adquiridos  de  pessoa  e  de  cooperativa  no  cálculo  do  crédito  presumido  do  IPI,  admitir  a  incidência da taxa Selic no valor a ser ressarcimento de crédito  presumido  do  IPI  e  a  inclusão  na  receita  de  exportação  dos  produtos  “NT”.  Esteve  presente  a  Drª  Lidelaine  Gioretta  OAB/DF 29843.”  Entende  a  ora  embargante  que  teria  havido  omissão  na  fundamentação  do  voto  condutor  do  v. Acórdão  embargado,  quanto  à  inclusão  de produtos  “NT” na  receita  de  Fl. 1197DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 5 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP26.0220.15560.NM1G. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 19515.001758/2004­25  Acórdão n.º 3402­002.078  S3­C4T2  Fl. 3          3 exportação,  o  que  implica  obscuridade  pela  falta  de  clareza,  de  inteligibilidade  do  acórdão,  estando presentes os  requisitos para a  interposição dos embargos de declaração para sanar os  vícios apontados.  É o relatório.    Voto             Conselheiro FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D'EÇA, Relator  Os  Embargos  Declaratórios  são  tempestivos  e  merecem  ser  conhecidos,  sendo  que  no  mérito  merecem  provimento,  ante  a  efetiva  ocorrência  de  omissão  na  sua  fundamentação quanto  à  inclusão de produtos  “NT” na  receita de  exportação, mantida  a  sua  conclusão do resultado do Julgamentos.  De  fato,  por  equívoco  deste  relator,  da  fundamentação  do  voto  vencedor  constam apenas as considerações em torno da inclusão na base de cálculo do crédito presumido  das  aquisições  de  insumos  a  pessoas  físicas,  omitida  a  fundamentação  sobre  a  inclusão  de  produtos  “NT”  na  receita  de  exportação  razão  pela  qual  impõe­se  o  aditamento  da  fundamentação para conforma­la com a conclusão do Acórdão.  Nessa ordem de ideias, cumpre explicitar que o reconhecimento do direito à  inclusão de produtos “NT” na receita de exportação para fins de cálculo do crédito presumido  se baseou na jurisprudência da CSRF que já assentou que “a Lei n° 9.363/96 não exige para o  gozo  do  incentivo  que o  produto  exportado  seja  tributado  pelo  IPI”,  (cf. Acórdão CSRF/02­ 02.190, da 2ª Turma da CSRF, Proc. nº 13931.000046/99­46, Rec. nº 201­117781, em sessão  de 23/01/06, Rel. Cons Adriene Maria de Miranda), cujos judiciosos fundamentos, por amor à  brevidade transcrevo:  “No que toca à alegação de que o contribuinte não teria direito  ao  crédito  presumido  em  comento,  porquanto  os  produtos  exportados não são tributados pelo IPI, cumpre­se observar que  a  Lei  n°  9.363/96,  em  seu  art.  1°,  concedeu  o  benefício  às  empresas  produtoras/exportadoras  e  não  apenas  às  produtoras/exportadoras  contribuintes  do  IPI.  Note­se  que  nenhuma  restrição  ou  ressalva  foi  feita  pelo  dispositivo  legal  nesse sentido:  "1°  A  empresa  produtora  e  exportadora  de  mercadorias  nacionais  fará  jus  a  crédito  presumido  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  como  ressarcimento  das  contribuições de que tratam as Leis Complementares n a 7, de 7  de setembro de 1970, 8, de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30  de dezembro de 1991, incidentes sobre as respectivas aquisições,  no  mercado  interno,  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  para  utilização  no  processo produtivo." (negritamos)  Tanto  é  assim  que,  em  seu  art.  4°,  prevê  referida  norma  a  possibilidade  de  ressarcimento  em moeda  corrente  na  hipótese  Fl. 1198DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 5 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP26.0220.15560.NM1G. Consulte a página de autenticação no final deste documento.     4 de  comprovada  impossibilidade  de  utilização  do  crédito  presumido em compensação do IPI devido, verbis:  “Art.  4° Em caso de comprovada  impossibilidade de utilização  do  crédito  presumido  em  compensação  do  Imposto  sobre  Produtos Industrializados devido, pelo produtor exportador, nas  operações  de  venda  no  mercado  interno,  far­se­á  o  ressarcimento em moeda corrente."  Dessa forma, é claro que a norma não restringiu o beneficio aos  produtores/exportadores contribuintes do IPI, em virtude do que  é  indevida  a  exclusão  da  ora  recorrida  do  incentivo  fiscal  ao  argumento  de  que  produtora­exportadora  de  produtos  não  tributados pelo IPI.  Ademais,  Ademais,  registre­se  que  nesse  sentido  é  o  entendimento externado por essa Eg. CSRF:  "IPI  ­  CRÉDITO  PRESUMIDO  ­  AQUISIÇÕES  DE  PESSOAS  FÍSICAS  E  COOPERATIVAS  —  INCLUSÃO  NA  BASE  DE  CÁLCULO DO VALOR DO CRÉDITO ­ Não  fazendo a Lei n.°  9.363/96 qualquer restrição quanto à procedência das matérias­ primas,  produtos  intermediários  e  materiais  de  embalagem  adquiridos por  empresas  exportadoras,  para  fins de cálculo do  crédito  presumido  de  IPI concedido  a  estas,  não pode  o Poder  Executivo,  por  meio  de  Instrução  Normativa,  inovar  na  ordem  jurídica, estipulando exclusões da base de cálculo do crédito não  previstas  na  lei.  PRODUTOS  EXPORTADOS  CLASSIFICADOS NA TIPI COM NÃO TRIBUTADOS  – A Lei n° 9.363/96 não exige para o gozo do incentivo  que  o  produto  exportado  seja  industrializado.  TAXA  SELIC  ­  O  Decreto  n°  1.138/97  equipara  os  institutos  da  restituição  e  do  ressarcimento  tributários  e  confere  o  direito  à  utilização  da  Taxa  SELIC.  Recurso  negado."  (CSRF/02­ 01.440,  Rel.  Cons.  Francisco  Mauricio  R.  de  Albuquerque  Silva, d.j. 08/09/2003, negritamos).  Destarte,  deve  ser  reconhecido  o  direito  ao  crédito  presumido,  confirmando­se o v. acórdão que assim procedeu.  Da mesma  forma  a  ementa  do  v. Acórdão  ora  embargado deve  ser  aditada  nos seguintes termos:  “PRODUTOS EXPORTADOS CLASSIFICADOS NA TIPI COM  NÃO TRIBUTADOS – A Lei n° 9.363/96 não exige para o gozo  do incentivo que o produto exportado seja industrializado.   Isto  posto,  uma  vez  suprida  a  manifesta  omissão  na  fundamentação  do  acórdão  quanto  à  fundamentação  da  inclusão  de  produtos  “NT”  na  receita  de  exportação,  impõe­se o conhecimento e acolhimento dos Embargos Declaratórios, sem efeitos infringentes,  para  que  seja  aditada  a  fundamentação  e  a  ementa  do  Acórdão,  mantida  a  conclusão  do  acórdão.  É como voto    Fl. 1199DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 5 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP26.0220.15560.NM1G. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Processo nº 19515.001758/2004­25  Acórdão n.º 3402­002.078  S3­C4T2  Fl. 4          5 Sala das Sessões, em 22 de maio de maio de 2013.     FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D'EÇA                                Fl. 1200DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 5 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP26.0220.15560.NM1G. Consulte a página de autenticação no final deste documento. PÁGINA DE AUTENTICAÇÃO O Ministério da Fazenda garante a integridade e a autenticidade deste documento nos termos do Art. 10, § 1º, da Medida Provisória nº 2.200-2, de 24 de agosto de 2001 e da Lei nº 12.682, de 09 de julho de 2012. Documento produzido eletronicamente com garantia da origem e de seu(s) signatário(s), considerado original para todos efeitos legais. Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001. Histórico de ações sobre o documento: Documento juntado por FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D ECA em 05/06/2013 13:13:27. Documento autenticado digitalmente por FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D ECA em 05/06/2013. Documento assinado digitalmente por: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO em 05/07/2013 e FERNANDO LUIZ DA GAMA LOBO D ECA em 05/06/2013. Esta cópia / impressão foi realizada por MARIA MADALENA SILVA em 26/02/2020. Instrução para localizar e conferir eletronicamente este documento na Internet: EP26.0220.15560.NM1G Código hash do documento, recebido pelo sistema e-Processo, obtido através do algoritmo sha1: EC01276E3B76E9531E1FE945641BA69EAD6931E7 Ministério da Fazenda 1) Acesse o endereço: https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx 2) Entre no menu "Legislação e Processo". 3) Selecione a opção "e-AssinaRFB - Validar e Assinar Documentos Digitais". 4) Digite o código abaixo: 5) O sistema apresentará a cópia do documento eletrônico armazenado nos servidores da Receita Federal do Brasil. página 1 de 1 Página inserida pelo Sistema e-Processo apenas para controle de validação e autenticação do documento do processo nº 19515.001758/2004-25. Por ser página de controle, possui uma numeração independente da numeração constante no processo.

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