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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10409901 #
Numero do processo: 10980.011200/2007-30
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Dec 20 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu May 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2003 RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO EM SENTIDO DIVERSO DA DO PARADIGMA. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não há, no acordão recorrido, fundamentação em sentido diverso daquela que constou do acórdão paradigmático de interesse do recorrente.
Numero da decisão: 9202-011.113
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício).
Nome do relator: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
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PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO EM SENTIDO DIVERSO DA DO PARADIGMA. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não há, no acordão recorrido, fundamentação em sentido diverso daquela que constou do acórdão paradigmático de interesse do recorrente. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício). Relatório Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo. Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança do Imposto de Renda das Pessoas Físicas em função de Omissão de Rendimentos apurada por meio de Acréscimo Patrimonial a Descoberto. O relatório fiscal encontra-se às fls. 217/223. Impugnado o lançamento às fls. 233/245, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Curitiba/PR julgou-o procedente em parte às fls. 278/285. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 01 12 00 /2 00 7- 30 Fl. 449DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-011.113 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10980.011200/2007-30 Por sua vez, a 1ª Turma Especial desta Seção deu provimento parcial ao recurso voluntário de fls. 289/302, por meio do acórdão 2801-01.508, apenas para desqualificar a multa de ofício – fls. 304/309. Inconformada, a União interpôs Recurso Especial às fls. 313/324, pleiteado o restabelecimento da multa de 150%. Em 7/6/13 – às fls. 343/345 – foi negado seguimento ao recurso da Fazenda Nacional. Também não conformado, o autuado interpôs Recurso Especial às fls. 362/385, pleiteando, ao final, o seu conhecimento e provimento para que seja reformada a decisão recorrida. Em 19/1/16 - às fls. 399/405 - foi dado seguimento parcial ao recurso do sujeito passivo para que fosse rediscutida a matéria “Documentação em que se baseia a apuração de APD”. Não houve seguimento quanto á matéria “Momento em que ocorreu o acréscimo patrimonial”. Intimado do recurso interposto pela contribuinte em 9/4/16 (processo movimentado em 10/3/16 – fl. 411), a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões tempestivas às fls. 412/417 em 24/3/16 (fl. 418), propugnando seja improvido o recurso do autuado. Mais a frente, às fls. 420/425, o sujeito passivo se insurgiu contra o seguimento apenas parcial de seu recurso, o que motivou a Resolução 9202-000.212 deste Colegiado às fls. 428/431, para o encaminhamento dos autos à Direj/Cojul para a apreciação da aludida peça. Por meio do despacho de fls. 437/439, a Presidente do CARF negou conhecimento ao requerimento e indeferiu o pedido de retificação do exame de admissibilidade. É o relatório. Voto Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator O recorrente tomou ciência do acórdão de recurso voluntário em 17/10/13 (fl. 359) e apresentou seu Recurso Especial tempestivamente em 30/10/13, consoante se extrai do carimbo de fl. 362. Embora não haja questionamentos em contrarrazões quanto ao conhecimento do recurso, mas considerando que a matéria devolvida demandará a apreciação do conjunto probatório, passo à análise dos demais requisitos para a sua admissibilidade. Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse rediscutida a matéria “Documentação em que se baseia a apuração de APD”. O acórdão de recurso voluntário foi assim ementado, naquilo que interessa ao caso: Acórdão de recurso voluntário Meios de prova. Recursos enviados ao exterior. São válidas as informações veiculadas em relatório da Secretaria da Receita Federal, decorrentes de documento pericial emitido pelo Instituto Nacional de Criminalística da Polícia Federal, elaborados a partir das mídias eletrônicas. Sua decisão se deu no seguinte sentido: Fl. 450DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-011.113 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10980.011200/2007-30 Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso para desqualificar a multa de ofício. Vencido o conselheiro Ewan Teles de Aguiar que dava provimento ao recurso. Ausente, momentaneamente, o Conselheiro José Evande Carvalho Araujo. Do conhecimento. O recurso, naquilo que teve seguimento admitido, visou dirimir o alegado dissenso jurisprudencial relativamente a requisito para o aproveitamento de valores constantes em documento encaminhado pela Polícia Federal e Justiça Federal, relativo a transação financeira no exterior, no fluxo mensal de caixa na apuração do APD, como se aplicações fossem. Em sua peça, o recorrente assim estabeleceu a divergência que suscitou: Como se verifica, o dissenso jurisprudencial se estabelece de forma lógica e nítida, porquanto a decisão recorrida entende não ser necessária a identificação objetiva da titularidade da conta bancária movimentada, tanto que simplesmente desprezou toda a argumentação em seu sentido, enquanto o paradigma afirma ser indispensável que isso se proceda sob pena de nulidade ou inadequação absoluta do lançamento, tudo como esmiuçado na parte expositiva do paradigma, do voto condutor da decisão recorrida e nas peças de defesa do recorrente Em concreto, se insurgiu o recorrente contra a análise e conclusão promovidas pela autoridade fiscal em relação ao documento de fl. 27, que retrataria uma transferência financeira feita por LESPAN S/A, no Uruguai, em favor de AVEX GROUP INC, no valor de 32.285,00. Segundo o que consta de fls. 266 e seguintes, o nome do fiscalizado apareceria nesse documento em campo que significaria o “ordenante” da transação. Sobre esse aspecto, o recorrente, após indicar o acórdão de nº 2202-00.401 como representativo da divergência jurisprudencial, trouxe uma série de apontamentos pondo em cheque a pertinência desse documento em relação a ele. Aduziu que: Não há o apontamento inequívoco de que tal valor teria saído de conta bancária de sua titularidade, tampouco prova pericial nesse sentido; Não possui conta no exterior; Não há a tradução do documento, que estaria redigido em língua estrangeira; Nem mesmo a expressão “ordenante”, termo a ele imputado, estaria consignada naquele documento; Que mesmo essa condição de “ordenante” não poderia ser confundida com a de possuidor, proprietário ou detentor desses recursos. Como a origem da transferência seria no Uruguai, pode ser que houvesse uma homônimo seu naquele país; Poderia ter havido o uso indevido de seu nome; Que o próprio BACEN teria afirmado que o atuado nunca movimentou valores em trânsito para o exterior, do exterior ou manteve contas no exterior; e Não seria possível, assim sendo, a prova negativa do fato alegado pelo Fisco. Postas as razões acima, passo à analise do recorrido e do paradigmático indicado, buscando identificar a necessária similitude fática entre os casos envolvidos. Fl. 451DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-011.113 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10980.011200/2007-30 Nesse ponto, o colegiado recorrido entendeu que a força probante dos documentos que instruem os autos é suficiente à manutenção do lançamento. Todavia, não houve enfretamento expresso acerca das teses aqui sustentadas, mormente daquelas que procuravam desvincular o nome constante daqueles documentos da pessoa do recorrente. Note-se que há uma substancial diferença entre deliberar acerca da força probante dos documentos e discutir acerca do alcance dado a eles pela Fiscalização invadindo a esfera patrimonial do então autuado. E veja-se que o próprio recorrente chamou a atenção para essa diferença, bem como para a falta de enfretamento de sua tese, pode-se assim dizer, de “negativa de autoria”, na seguinte passagem por mim destacada: Em momento nenhum o autuado se valeu da argumentação de que os documentos utilizados pela SRFB seriam falsos ou inválidos, mas sempre defendeu que cabia à autoridade lançadora a comprovação de que as contas bancárias, ou ao menos uma delas seria de sua propriedade e titularidade e que omitiu-se a autoridade fazendária de comprovar esse comezinho princípio processual de prova de ser efetivamente a pessoa envolvida ou beneficiária da operação. Para isso confirmar transcreve, sem inovações, seus argumentos de defesa trazidos na impugnação e reproduzidos no Recurso Voluntário (RV), e que, conforme já mencionado não foram sequer apreciados pela decisão recorrida, então, foram os seguintes os argumentos expendidos pelo recorrente, litteris: [...] Para melhor esclarecer, confira-se o voto condutor da decisão recorrida, que em que pese tenha adotado os fundamentos da decisão de primeira instância como razões de decidir, não as incorporou textualmente no decisum: O contribuinte discute, essencialmente, a validade dos documentos em que se baseia a autoridade lançadora para apurar o APD. Ora, no caso, o interessado foi identificado como ordenante de remessas ao exterior, consoante documentos encaminhados à Secretaria da Receita Federal pela Polícia Federal, em decorrência de uma operação mais abrangente desencadeada por autoridades públicas nacionais, no combate à transferência ilícita de recursos ao e do exterior, e aos crimes correlacionados, destacando-se o crime de lavagem de dinheiro. O fato do documento ter sido extraído de mídias eletrônicas, diferentemente do que parece crer o contribuinte, não invalida as informações relevantes para fins de apuração do fato gerador do IRPF. E assim é porque todas as cautelas relativas à obtenção e perícia das referidas mídias foram tomadas pelas autoridades envolvidas na elucidação dos fatos investigados pela Polícia Federal. Portanto, administrativamente, os documentos que lastreiam a autuação têm força probante suficiente para demonstrar a ocorrência dos fatos narrados, e dar sustentação à infração que foi imputada ao contribuinte. Assim, não há reparos a serem feitos nas considerações minuciosamente tecidas pela autoridade julgadora de primeira instância, no item "da força probatória dos documentos", cujos fundamentos inclusive adoto como razão de decidir. Passando ao paradigma, é de se notar que lá efetivamente houve o enfretamento da temática atinente à negativa de autoria em situação onde o autuado teria figurado como beneficiário de várias ordens de pagamento no exterior. Tratando-se de documentação recebida pelo Fisco no âmbito da conhecida operação Beacon Hill, entendeu o colegiado que a Fiscalização deveria aprofundar nas investigações de modo a demonstrar a efetiva titularidade da conta e dos rendimentos então tributados. Veja-se os seguinte fragmento do voto condutor: Embora os elementos colhidos pela fiscalização em confronto com os constantes da declaração de rendimentos, autorizem a conclusão de que, na espécie, possa ter ocorrido Fl. 452DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-011.113 - CSRF/2ª Turma Processo nº 10980.011200/2007-30 ocultação de rendimentos percebidos pelo autuado. Porém, o método de apuração baseado apenas em suposta titularidade de transferências bancárias no exterior, não oferece adequação técnica e consistência material de ordem a afastar a conjectura de simples presunção, com vista à identificação e quantificação do fato gerador, em particular, embora possam induzir omissão de rendimentos, no entanto, não são em si mesmo, exigíveis em hipótese de incidência, para efeito de imposto de renda, particularmente em se tratando de rendimento com vista à "omissão de rendimentos” quando o fato gerador deve oferecer consistência suficiente em ordem a afastar a conjectura ou a simples presunção, para segurança do contribuinte e observância dos princípios de legalidade e da tipicidade. A fiscalização deve, em casos como o presente, aprofundar suas investigações, procurando demonstrar que o contribuinte possuía conta bancária no exterior e que os recursos movimentados lhe pertenciam. Não basta delegar esta comprovação para o contribuinte, pois este ânus de prova cabe a autoridade lançadora. Embora o fato de constar o nome do contribuinte nas listagens de transferência de recursos possa ser um valioso indicio de omissão de rendimentos, não é suficiente, por si só, para amparar o lançamento de omissão de rendimentos, tendo em vista o disposto na lei que a ocorrência do fato gerador deve ser demonstrado e comprovado. Nesse contexto, uma vez que a divergência jurisprudencial a ser dirimida deve ser evidenciada entre os julgados recorrido e paradigma, tenho que no recurso em análise a mesma não restou demonstrada, na medida em que não houve o necessário e suficiente enfrentamento do tema pelo colegiado recorrido, sequer a interposição de embargos de declaração por parte do sujeito passivo que tendessem a buscar expressa manifestação acerca da matéria. Vale dizer, não há no recorrido fundamentação em sentido diverso daquela que constou do acórdão paradigmático de interesse do recorrente. Pelo exposto, VOTO por NÃO CONHECER do recurso. (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti Fl. 453DF CARF MF Original

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10413595 #
Numero do processo: 10980.722648/2009-44
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Apr 04 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2007 DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. NÃO COMPROVAÇÃO. Quando devidamente comprovados poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes.
Numero da decisão: 2201-011.703
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente).
Nome do relator: THIAGO ALVARES FEITAL
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DESPESAS MÉDICAS. NÃO COMPROVAÇÃO. Quando devidamente comprovados poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 72 26 48 /2 00 9- 44 Fl. 62DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2201-011.703 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.722648/2009-44 Por meio da notificação de lançamento de fls. 06/09, exige-se R$ 1.571,91 de imposto suplementar, R$ 1.178,93 de multa de ofício e acréscimos legais, em decorrência da revisão da declaração de rendimentos correspondente ao exercício 2007, ano-calendário 2006. O lançamento, conforme descrição dos fatos e enquadramentos legais de fl. 08, constatou dedução indevida de despesas médicas, de R$ 24.782,82, sendo R$ 1.000,00, R$ 150,00, R$ 2.640,00 e R$ 410,00 referentes aos profissionais Luiz Henrique A. Calomeno, João Adriano de Barros, Vinicius Milani Budel e Jefferson José Smoralex, respectivamente, por falta de comprovação documental; e R$ 1.250,00, R$ 1.560,00 e R$ 17.772,82, das pessoas jurídicas Oncorad Serviços Médicos Especializados S/S, Clínica de Anestesiologia Curitiba Ltda e Oncoville Atendimento Oncológico Integral Ltda, respectivamente, por se referirem a tratamento de paciente que não foi indicado como dependente na declaração de ajuste anual. Regularmente cientificada do lançamento em 07/05/2009 (fl. 40), a interessada ingressou, em 05/06/2009, com a impugnação de fls. 02/03, instruída com os anexos de fls. 10/31. Em relação às despesas médicas glosadas por falta de comprovação documental, faz demonstrativo onde indica os cheques que teriam sido usados para o pagamento de tais gastos. Das despesas médicas glosadas por serem referentes a dependente não declarado, diz que se trata de despesas pagas por ela e relativas à filha Tatiana Salles de Carvalho, estudante, desempregada e sem recursos para pagar seu tratamento. Diz que, por lapso, não a relacionou em sua declaração, mas ela detinha condições legais para ser sua dependente, porque estava incapacitada física ou mentalmente para o trabalho no período de tratamento da doença, de outubro de 2005 a dezembro de 2006. Requer o acolhimento da impugnação e cancelamento do débito fiscal . A decisão de primeira instância manteve o lançamento do crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2007 DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÃO. COMPROVAÇÃO. A dedução de despesas médicas na declaração de ajuste anual do contribuinte está condicionada à comprovação hábil e idônea dos gastos efetuados e se restringe aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Cientificado da decisão de primeira instância em 16/04/2012, o sujeito passivo interpôs, em 16/05/2012, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que sua filha, apesar de possuir mais de 24 anos no ano- calendário em questão, estava desempregada e sem recursos para custear seu tratamento de neoplasia maligna, podendo ser considerada sua dependente por esta razão. Devendo a legislação constitucional ser interpretada à luz dos princípios constitucionais. Aduz, ainda, que todos os recibos por ela apresentados estão adequados às determinações legais. É o relatório. Fl. 63DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2201-011.703 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.722648/2009-44 Voto Conselheiro(a) Thiago Alvares Feital - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre a dedução de despesas médicas, no valor de R$ 24.782,82. Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do artigo 114, §12, I da Portaria MF n.º 1.634/2023, reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: A impugnação atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto n.º 70.235, de 06 março de 1972, e dela se toma conhecimento. Da Glosa de Despesas Médicas A contribuinte requer o restabelecimento das deduções das despesas médicas, parte com fulcro em indicação de cheques com os quais teria pago os gastos e o restante com o reconhecimento de que a paciente tomadora dos serviços é sua dependente. Para análise dos argumentos e documentos trazidos, transcreve-se, inicialmente, o artigo 80, seu parágrafo e incisos, do Regulamento do Imposto de Renda - RIR/1999, cuja base legal é o art. 8º da Lei 9.250, de 1995, que regulamenta a dedução de despesas médicas: Art.80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, inciso II, alínea "a"). §1º O disposto neste artigo (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, §2º): I- aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País, destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza; II- restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; III- limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento; IV- não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou cobertas por contrato de seguro; V- no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário. (Grifou-se). Pela legislação transcrita, quando não é apresentada comprovação documental (recibo, nota fiscal, etc), é possível a prova da despesa médica mediante o pagamento com cheque nominativo ao profissional. Fl. 64DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2201-011.703 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.722648/2009-44 No entanto, a mera indicação de números de cheques e os correspondentes saques ou compensações, no extrato bancário, não são suficientes à comprovação, uma vez que isso não constitui prova inequívoca de que tais cheques são nominativos e nem que foram os profissionais prestadores dos serviços os destinatários de tais pagamentos. Para a prova pretendida, necessária se faz a apresentação de cópia dos cheques, o que não logrou fazer a impugnante. É de se manter, pois, as glosas de R$ 1.000,00, R$ 150,00, R$ 2.640,00 e R$ 410,00 referentes aos profissionais Luiz Henrique A. Calomeno, João Adriano de Barros, Vinicius Milani Budel e Jefferson José Smoralex, respectivamente, por falta de comprovação documental. Quanto às despesas médicas de R$ 1.250,00, R$ 1.560,00 e R$ 17.772,82, pagas às pessoas jurídicas Oncorad Serviços Médicos Especializados S/S, Clínica de Anestesiologia Curitiba Ltda e Oncoville Atendimento Oncológico Integral Ltda, respectivamente, referem-se a serviços prestados à sua filha Tatiana Salles de Carvalho, que completou 26 anos em 2006, ano-calendário a que se refere o lançamento. Pugna por se considerá-la dependente, para fins tributários, em razão da doença da qual estava se tratando. Não há como reconhecer razão à contribuinte. Por ter mais de 24 anos no início do ano-calendário a que se refere o lançamento, a única hipótese prevista pela legislação tributária para o reconhecimento da dependência da filha seria a existência de incapacidade física ou mental para o trabalho. No entanto, a constatação da existência de uma doença, por si só, não é suficiente à comprovação da incapacidade física ou mental exigida pela norma tributária. É preciso que essa condição esteja fundamentada em laudo oficial para que possa ser oposta à Fazenda Pública. De outra parte, está comprovado nos autos, pelos documentos de fls. 30/31, que a doença não representou óbice algum, de natureza física ou mental, para que a filha Tatiana Salles de Carvalho, no período de março de 2006 a maio de 2007, quando estava em tratamento, frequentasse o Curso de Especialização em Cultura, Arte e Saberes Contemporâneos, da Universidade Positivo, onde obteve o título de especialista. Esse fato é suficiente para se afirmar que a capacidade laborativa da filha era plena, não podendo a contribuinte fruir do benefício fiscal decorrente da aplicação da norma tributária invocada. Assim, é de se manter as glosas das despesas médicas cujo paciente foi sua filha Tatiana, por não ser sua dependente, para fins do imposto de renda da pessoa física. […] Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, nego- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital Fl. 65DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2201-011.703 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.722648/2009-44 Fl. 66DF CARF MF Original

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Numero do processo: 15465.000085/2011-05
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 29 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. São tributáveis os rendimentos pagos ao contribuinte por pessoas físicas ou jurídicas e por ele omitidos na declaração de ajuste anual. Deve-se instruir os autos com elementos de prova que fundamentem as alegações de defesa de maneira a não deixar dúvida sobre o que se pretende demonstrar. Afasta-se a autuação quando o conjunto probatório carreado aos autos se presta a demonstrar a inocorrência de omissão de rendimentos, em conformidade com a legislação de regência.
Numero da decisão: 2201-011.554
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente).
Nome do relator: THIAGO ALVARES FEITAL
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2008 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS. CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. São tributáveis os rendimentos pagos ao contribuinte por pessoas físicas ou jurídicas e por ele omitidos na declaração de ajuste anual. Deve-se instruir os autos com elementos de prova que fundamentem as alegações de defesa de maneira a não deixar dúvida sobre o que se pretende demonstrar. Afasta-se a autuação quando o conjunto probatório carreado aos autos se presta a demonstrar a inocorrência de omissão de rendimentos, em conformidade com a legislação de regência.

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CONJUNTO PROBATÓRIO SUFICIENTE. São tributáveis os rendimentos pagos ao contribuinte por pessoas físicas ou jurídicas e por ele omitidos na declaração de ajuste anual. Deve-se instruir os autos com elementos de prova que fundamentem as alegações de defesa de maneira a não deixar dúvida sobre o que se pretende demonstrar. Afasta-se a autuação quando o conjunto probatório carreado aos autos se presta a demonstrar a inocorrência de omissão de rendimentos, em conformidade com a legislação de regência. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 46 5. 00 00 85 /2 01 1- 05 Fl. 73DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2201-011.554 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15465.000085/2011-05 Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Trata o presente processo de lançamento formalizado pela Notificação de fls. 04/07, lavrada pela DRF/RIO DE JANEIRO I/RJ em 22/12/2010, decorrente da revisão efetuada pela Autoridade Fiscal lançadora na Declaração de Ajuste Anual IRPF/2009, apresentada pelo sujeito passivo acima identificado, que apurou: - Omissão de rendimentos de Pessoa Jurídica, decorrentes de ação trabalhista – assim discriminada: “Da análise das informações e documentos apresentados pelo contribuinte, e/ou das informações constantes dos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, constatou-se omissão de rendimentos tributáveis recebidos acumuladamente em virtude de processo judicial trabalhista, no valor de R$ 49.979,93, auferidos pelo titular e/ou dependentes. Na apuração da imposto devido, foi compensado o Imposto Retido na Fonte (IRRF) sobre os rendimentos omitidos no valor de R$ 684,82. Assim complementada pela Autoridade Fiscal autuante: Omissão de rendimento de ação trabalhista. Resultando, em conseqüência, a apuração de imposto de renda pessoa física suplementar (código 2904), na importância de R$ 12.073,14, acrescido de multa de ofício, no valor de R$ 9.054,85, além de juros de mora, no valor de R$ 1.837,53, calculados até dezembro de 2010. O sujeito passivo apresenta impugnação, fls. 2, na qual contesta o lançamento efetuado, apresentando elementos os quais, no seu entender, comprovam o direito perquirido. Aduz que recebeu, através do processo judicial trabalhista nº 00371-2004-003-01-007, a quantia de R$ 50.000,00 em 10 parcelas, sendo 4 parcelas no ano-calendário de 2007 e o restante no ano-calendário de 2008, tal qual informado em sua DAA/2009. Apresenta cópia de partes do processo trabalhista, fls. 09/14. A decisão de primeira instância manteve parcialmente o lançamento do crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2009 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA DECORRENTES DE AÇÃO TRABALHISTA. Acórdão dispensado de ementa, conforme Portaria SRF nº 1.364, de 10 de novembro de 2004. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Cientificado da decisão de primeira instância em 15/10/2014, o sujeito passivo interpôs, em 12/11/2014, Recurso Voluntário, alegando a improcedência parcial da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, discordar do lançamento e juntando aos autos extratos bancários relativos ao período de 01/09/2008 a 31/12/2008 e 01/10/2009 a 30/06/2009. Fl. 74DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2201-011.554 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15465.000085/2011-05 É o relatório. Voto Conselheiro(a) Thiago Alvares Feital - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre a Omissão de rendimentos de Pessoa Jurídica, decorrentes de ação trabalhista, no valor de R$ 49.979,93. O recorrente junta ao seu sucinto recurso extratos bancários relativos ao período de 01/09/2008 a 31/12/2008 e 01/10/2009 a 30/06/2009 (fls. 59-67), no qual se verificam os seguintes lançamentos, totalizando : R$ 25.000,00 em 2008 e R$ 25.000,00 em 2009: 2008 11/09: R$ 5.000,00 30/09: R$ 5.000,00 27/10: R$ 5.000,00 01/12: R$ 5.000,00 30/12: R$ 5.000,00 2009 26/01: R$ 5.000,00 02/03: R$ 5.000,00 02/04: R$ 5.000,00 07/05: R$ 5.000,00 16/06: R$ 5.000,00 Tendo em vista que o presente processo refere-se ao ano-calendário de 2008, considerando que o recorrente demonstrou ter recebido apenas parte dos valores naquele ano, deve-se rever o lançamento para excluir as parcelas recebidas em 2009. Fl. 75DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2201-011.554 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 15465.000085/2011-05 Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dou- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital Fl. 76DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16327.721021/2014-23
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. DESATENDIMENTO DE PRESSUPOSTOS REGIMENTAIS. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigmas. Matéria tratada como mero obiter dictum na decisão paradigmática RECURSO ESPECIAL. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. PERDA DE OBJETO SUPERVENIENTE. APLICAÇÃO DO § 3º, DO ART. 133, DO RICARF. Não se conhece do recurso especial quando o sujeito passivo dele expressamente desiste, importando a perda de seu objeto. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS DESPROPORCIONAIS. AUSÊNCIA DE LIMITE LEGAL. NÃO INCIDÊNCIA.
Numero da decisão: 9202-011.136
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual do ano calendário 2010, e no mérito, negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões o conselheiro Mario Hermes Soares Campos. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte em razão de sua desistência. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício).
Nome do relator: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual do ano calendário 2010, e no mérito, negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões o conselheiro Mario Hermes Soares Campos. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte em razão de sua desistência. (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício).

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A. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. DESATENDIMENTO DE PRESSUPOSTOS REGIMENTAIS. NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigmas. Matéria tratada como mero obiter dictum na decisão paradigmática RECURSO ESPECIAL. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. PERDA DE OBJETO SUPERVENIENTE. APLICAÇÃO DO § 3º, DO ART. 133, DO RICARF. Não se conhece do recurso especial quando o sujeito passivo dele expressamente desiste, importando a perda de seu objeto. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS DESPROPORCIONAIS. AUSÊNCIA DE LIMITE LEGAL. NÃO INCIDÊNCIA. O fato de a PLR ser paga em montante superior ao salário anual do empregado não deve servir de fundamento, isoladamente, para a manutenção do lançamento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual do ano calendário 2010, e no mérito, negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões o conselheiro Mario Hermes Soares Campos. Acordam ainda, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte em razão de sua desistência. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 10 21 /2 01 4- 23 Fl. 4749DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 (documento assinado digitalmente) Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício (documento assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauricio Nogueira Righetti, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício). Relatório Trata-se de Recursos Especiais interpostos pela Fazenda Nacional e pelo Sujeito Passivo. Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança das contribuições sociais previdenciárias devidas pela empresa, aí incluído o GIL/RAT (debcad 51.032.921-7) e daquelas devidas a terceiros (debcad 51.032.922-5), incidentes sobre (a) as remunerações pagas aos segurados empregados a título de "Participação nos Lucros ou Resultados" em desacordo com a legislação específica; (b) as remunerações pagas aos contribuintes individuais (diretores e conselheiros) a propósito de "Participação nos Lucros de Administradores"; e (c) as remunerações pagas aos segurados empregados a título de Prêmios. O Relatório Fiscal do Processo encontra às fls. 1728/1784. O lançamento foi impugnado às fls. 1802/1858. Por sua vez, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo/SP julgou-o procedente às fls. 2768/2810. O autuado apresentou Recurso Voluntário às fls. 2822/2910, contrarrazoado pela Fazenda Nacional às fls. 2989/3026. De sua vez, a 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara desta Seção deu parcial provimento ao recurso por meio do acórdão 2401-004.987 às fls. 3027/3070. Irresignada, a União interpôs Recurso Especial às fls. 3072/3122, pugnando pela sua admissão e provimento para reformar o acórdão recorrido, restabelecendo-se o lançamento, nos termos da decisão de primeira instância. Cientificado do acórdão de recurso voluntário, o contribuinte interpôs Embargos de Declaração às fls. 972/982, suscitando contradição e omissão no acórdão combatido, mas que foram rejeitados pelo Presidente da Turma às fls. 1174/1180. Em 4/12/17 - às fls. 3126/3136 - foi dado seguimento parcial ao recurso da Fazenda Nacional para que fossem rediscutidas as matérias “PLR - Pagamento com base em mais de um acordo” e “PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual. Não houve seguimento quanto à matéria “PLR - Pagamentos a diretores estatutários.” Cientificado do REsp da União em 15/2/19 (fl.4525), o sujeito passivo apresentou suas contrarrazões tempestivas em 1/3/19 (fl. 4526) às fls. 4528/4549, propugnado pelo não conhecimento e, sucessivamente, pelo desprovimento do recurso especial da Fazenda Nacional. Fl. 4750DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 Na mesma oportunidade, o contribuinte apresentou seu Recurso Especial às fls. 4553/4572, propugnando, ao final, pelo seu conhecimento e provimento para declarar improcedente o lançamento. Na sequência, em 12/6/19 - às fls. 4660/4672 - foi dado seguimento parcial ao recurso do sujeito passivo para que fosse rediscutida a matéria “PLR - Momento das assinaturas dos acordos”. Não foi dado seguimento quanto à matéria “Pagamentos efetuados a título de prêmio” Inconformado, o autuado interpôs Agravo às fls. 4680/4689, que foi rejeitado pela Presidente da CSRF às fls. 4707/4714. Intimada do recurso interposto pelo contribuinte em 27/12/19 (processo movimentado em 27/11/19 – fl.4728), a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões tempestivas às fls. 4729/4738 em 12/12/19 (fl.4739), propugnando pelo seu desprovimento. É o relatório. Voto Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator. A Fazenda Nacional tomou ciência do acórdão recorrido em 25/10/17 (processo movimentado em 25/9/17 – fl.3071) e apresentou seu recurso tempestivamente em 8/11/17 (fl. 3123). Passo, com isso e mais a frente, à analise dos demais pressupostos para o seu conhecimento. De sua vez, o sujeito passivo tomou ciência do acórdão de recurso voluntário em 15/2/19 (fl. 4525) e apresentou seu recurso, também tempestivamente, em 1/3/19 (fl. 4551). Passo, com isso, à análise dos demais pressupostos para o seu conhecimento. Como já relatado, os recursos tiveram seu seguimento admitidos para que fossem rediscutidas as matérias “PLR - Pagamento com base em mais de um acordo” e “PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual””, por parte da Fazenda Nacional; e “PLR - Momento das assinaturas dos acordos”, por parte do sujeito passivo. O acórdão de recurso voluntário apresentou a seguinte ementa, naquilo que interessa ao caso: PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS COM BASE EM MAIS DE UM INSTRUMENTO DE NEGOCIAÇÃO COLETIVA. POSSIBILIDADE. É compatível com a Lei nº 10.101, de 2000, a existência de pagamentos de Participação nos Lucros ou Resultados, relativos ao mesmo período de apuração, com base em convenção e acordo coletivo, ainda que não prevista a compensação de valores entre os instrumentos de negociação coletiva. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PRAZO PARA ASSINATURA DO AJUSTE ENTRE AS PARTES. ASSINATURA DO ACORDO DURANTE O PERÍODO DE APURAÇÃO. FLEXIBILIZAÇÃO. ANÁLISE DO CASO CONCRETO. É da essência do instituto da participação nos lucros ou resultados que a assinatura do termo de ajuste preceda os fatos que se propõe a regular, incentivando, desse modo, o alcance de lucros ou resultados pactuados previamente. Nada obstante, a prévia pactuação dos termos do acordo, antes de iniciado o período de aferição, é prática limitada pelo mundo real, o que impõe certa flexibilidade na análise dos fatos, para não Fl. 4751DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 chegar ao ponto de inviabilizar a aplicação do instituto. A possibilidade de flexibilização demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto e, em qualquer hipótese, o instrumento negocial deve estar assinado com antecedência razoável ao término do período de apuração a que se referem os lucros ou resultados. No caso em apreço, os acordos coletivos foram assinados no mês de julho do ano calendário de apuração, não restando comprovado nos autos o início das negociações sindicais em momento anterior à assinatura do acordo, atestando o seu alongamento durante alguns meses, tampouco que os segurados empregados tinham amplo conhecimento das regras que estavam sendo discutidas, de sorte a já incentivar a produtividade, o que impõe considerar os instrumentos de negociação em desconformidade com os preceitos legais relativos à matéria. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS EM VALORES DESPROPORCIONAIS ENTRE OS EMPREGADOS DA EMPRESA. PAGAMENTO EM MONTANTE SUPERIOR AO SALÁRIO ANUAL. A Lei nº 10.101, de 2000, não contemplou a necessidade de pagamentos equânimes entre todos os funcionários da empresa, para fins de gozo do benefício fiscal, tampouco determinou um valor máximo a ser pago a título de Participação nos Lucros ou Resultados. O pagamento da participação em valor superior ao salário anual do trabalhador só ganha relevância, para fins tributários, na hipótese de demonstração pela fiscalização da sua utilização como substituição ou complementação da remuneração devida ao segurado empregado, ou quando em desacordo com as próprias regras do Programa de Participação nos Lucros ou Resultados.. Por outro lado, a decisão se deu no seguinte sentido: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso. No mérito, por voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso para: a) excluir da base de cálculo do lançamento os valores referentes à participação nos lucros ou resultados pagos aos segurados empregados no âmbito das Convenções Coletivas de Trabalho (2009 a 2012) e do Plano Próprio de 2010; e b) excluir os valores da participação nos lucros ou resultados a diretores empregados (levantamento "PA"). Vencidas em primeira votação as conselheiras Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez e Miriam Denise Xavier Lazarini, que davam provimento parcial em menor extensão, para excluir apenas os valores descritos no item 'a'. Vencido em primeira votação o conselheiro Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, que negava provimento ao recurso. Vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato, Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa, que davam provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Cleberson Alex Friess.. Antes de passarmos aos recursos, impõe-se resumir o caso. Nos termos do Relatório Fiscal de e-fls. 1.728 a 1.784, constituem fatos geradores das contribuições lançadas a) remunerações pagas aos segurados empregados a título Prêmios e de Participação nos Lucros ou Resultados em desacordo com a legislação específica; (b) remunerações pagas aos diretores estatutários a propósito de “Participação nos Lucros de Administradores”. No acórdão recorrido, foi dado provimento parcial ao recurso para excluir do lançamento os pagamentos relacionados às rubricas "PLR de Empregados", pagos com base nas Convenções Coletivas de 2009 a 2012 e no Acordo Coletivo de 2010, bem como os pagamentos de "PLR dos Administradores". O Recurso Especial da Fazenda obteve seguimento parcial, admitindo-se a rediscussão quanto às matérias: - PLR - Pagamento com base em mais de um acordo; e Fl. 4752DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 - PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual. REsp da Fazenda Nacional Do conhecimento. PLR - Pagamento com base em mais de um acordo Em sede de Contrarrazões, a Contribuinte postula o não conhecimento do apelo, ao argumento de que a matéria não teria sido tratada no paradigmático – acórdão 9202-005.211. Passa-se agora a verificar o Recurso Especial no que tange a sua admissibilidade. Verifica-se que no recorrido entendeu-se que seria compatível com a Lei 10.101, de 2000, a existência de pagamentos de PLR, relativos ao mesmo período de apuração, com base em convenção e acordo coletivo. Confira-se do voto condutor: É de se convir, com apoio na redação transcrita, que o legislador ordinário ao fazer alusão a planos mantidos espontaneamente pela empresa pretendeu referir-se à participação oriunda da comissão escolhida entre as partes (inciso I) em contraposição às obrigações surgidas das convenções ou acordos coletivos de trabalho firmados pelas partes (inciso II). Em outros dizeres, a opção pela comissão paritária eleita pelo empregador e seus empregados, integrada por um representante da categoria sindical, não tem o condão de inviabilizar a utilização simultânea pelos interessados da via da convenção ou do acordo coletivo. Inclusive, nessa situação, o legislador ordinário expressamente admitiu a possibilidade de compensação entre valores pagos em decorrência de planos espontâneos mantidos pela empresa, constituindo, no entanto, tal procedimento uma faculdade do empregador, na medida em que o dispositivo de lei utilizou a expressão "poderão ser compensados". Ocorre, com a devida vênia, que é distinta a hipótese trazida nos autos. A despeito da denominação "Planos Próprios", os ajustes não foram objeto de negociação mediante comissão paritária escolhida pela empresa e seus empregados. A natureza jurídica dos instrumentos é de acordo coletivo de trabalho para participação nos resultados, dado que negociados diretamente entre o sindicato dos empregados e as instituições financeiras (fls. 370/434). Mesmo assim, não vislumbro obstáculo à coexistência de convenção coletiva e acordo coletivo para disciplinar o pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados, em face do prescrito na Lei nº 10.101, de 2000. (grifei.) Para comprovar a divergência foi indicado como paradigma o Acórdão 9202- 005.211, do qual a recorrente trouxe o seguinte excerto: A ausência do sindicato também foi alvo de confirmação pelo voto vencedor do acórdão recorrido, contudo, interpretou o redator que, em existindo também acordos ou convenções coletivas simultaneamente, acabaria por suprir tal falta. Ora, peço vênia, para dizer ser incabível tal interpretação, em especial, quando aplicável aos presentes autos. Primeiro, assim como já enfrentado no acórdão paradigma Acórdão nº 2401-02.250 de 20/01/2012, inclusive de minha relatoria na Câmara Baixa, não há de se estender dar interpretação, onde a lei deixa claro as formas de formalização dos acordos de participação nos lucros. A lei 10.101 descreve expressamente que a PLR será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante UM dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo. Ou seja, ao contrário do entendimento do redator do voto vencedor, para estar de acordo com a lei, e portanto desvinculado do salário, as partes de comum acordo devem escolher apenas um dos instrumentos. Fl. 4753DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 Nos termos do art. 2º da Lei 10.101/2000, duas são as possibilidades legais de legitimar a participação nos lucros e resultados de forma a afastar a sua natureza salarial: - Comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria; (grifo nosso) - Convenção ou acordo coletivo de trabalho. Dessa forma, os empregados e empregadores de comum acordo poderiam eleger qualquer dos mecanismos descritos no dispositivo legal para atribuir legitimidade ao acordo proposto. Portanto, não está em consonância com a lei, o pagamento baseado em dois acordos, independente de estarem os dois acordos nos estritos limites da lei (o que não é o caso dos autos). Dessa forma, simples fato de existirem dois acordos para pagamento concomitantemente, já implicaria descumprimento da lei o que autorizaria o lançamento das contribuições. De forma alguma, a existência de um convalida o outro, posto que a empresa deveria escolher ou a comissão, com participação de um representante do sindicato, ou um dos instrumentos de negociação coletiva. Apenas para rechaçar qualquer argumentação de que a empresa não poderia deixar de cumprir os termos dos supostos acordos e convenções coletivas, extensível a todos os empregados da categoria, entendo que é possível atender as duas questões, sem estar em dissonância com a lei. Analisando a legislação afeta às negociações coletivas, é de se concluir que não existe óbice a que uma empresa firme convenção coletiva (que é mais abrangente), e mesmo tempo acordo com a comissão de empregados com a participação do representante do sindicato (que é mais específico), contudo são dois instrumentos distintos com rito próprio de validade, mas não e possível efetuar o pagamento com base nos dois acordos. Tanto que, se existirem dois instrumentos normativos vigente ao mesmo tempo, sobre a mesma matéria, prevalecerá o que for, na sua totalidade, mais favorável ao empregado, descrito como “teoria do Conglobamento”. (diga-se, não obrigando o empregador a cumprir os dois instrumentos, desde que abranjam os mesmos institutos). Inclusive para corroborar dita assertiva, transcrevo o art. 620 da CLT. (grifos da Recorrente) Com razão a recorrida. De fato, a matéria apreciada no paradigma, qual seja: “possibilidade de as Convenções Coletivas superarem os vícios reconhecidamente existentes na negociação e no acordo entabulado com os empregados” é deveras distinta da aqui questionada, comportando inclusive distintos dispositivos legais, sendo certo que a menção ao ponto que interessa a recorrente – é dizer, a temática da concomitância entre planos – só foi levada à discussão como reforço argumentativo em contraponto à defesa do então lá sujeito passivo. Explico: Ocorre que lá pretendeu-se suprir a ausência da participação sindical no acordo proveniente de Comissão Paritária, pela participação própria dos ACT ou CCT. E, para se refutar tal pretensão, houve-se a necessidade fosse assentada a tese segundo a qual “não está em consonância com a lei, o pagamento baseado em dois acordos, independente de estarem os dois acordos nos estritos limites da lei”. Vale dizer, não há dúvidas, mínimas que sejam, que se aquele colegiado houvesse analisado o caso sob exame, teria concluído em favor da tese defendida pela Fazenda Nacional. Diante do exposto, encaminho por não conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto a essa matéria. PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual Fl. 4754DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 O Contribuinte pede o não conhecimento do apelo da Fazenda Nacional, posto que não teria atacado todos os fundamentos adotados pelo recorrido para afastar a acusação do Fisco quanto à irregularidade decorrente da desproporcionalidade entre o salário e a PLR. Esse argumento do Recorrido não merece acolhida. Verifica-se que na decisão atacada prevaleceu a interpretação de que os valores de PLR em relação ao salário, por si só, não devem ser tomados como causa de irregularidade no pagamento, cabendo ao Fisco a demonstração de que o suposto excesso estaria em desconformidade com o que foi pactuado. Confira-se: De fato, os exemplos citados pela recorrente, aliados a outros bem claros nas referidas planilhas, atestam que o AFRFB cometeu algum erro formal na validação das planilhas que foram acostadas ao presente processo, ou simplesmente fez análise absolutamente rasa, simplória e descabida dos dados obtidos na contabilidade da recorrente. Situação idêntica foi verificada no mencionado Acórdão 2401004.795, onde reproduzo o seguinte trecho da fundamentação lá acostada: Nem mesmo de maneira implícita a Lei nº 10.101, de 2000, estabeleceu a necessidade de pagamentos equânimes entre todos os funcionários da empresa, para fins de gozo do benefício fiscal, tampouco determinou valor máximo a ser pago a título de Participação nos Lucros ou Resultados. Haja vista que a Lei nº 10.101, de 2000, não instituiu um percentual limitador para a relação entre participação e salário, o recebimento de valores a título de PLR superiores ao valor da remuneração só estará em descompasso com a legislação de regência quando comprovada pela fiscalização a utilização dos pagamentos como forma de substituição ou complementação da salário do trabalhador. Para o fim comprovar que as parcelas pagas estão em desacordo com a lei específica, passando a integrar o salário-de-contribuição, é tarefa da fiscalização certificar que os próprios instrumentos de negociação foram originalmente formulados em desarmonia com a legislação de regência, no que tange à metodologia prevista para o cálculo dos valores devidos aos trabalhadores a título de Participação nos Lucros ou Resultados, caracterizando pagamentos de natureza remuneratória. Outra possibilidade para dar relevância tributária à participação em montante superior ao salário anual do trabalhador, seria o agente fazendário evidenciar que as quantias pagas aos empregados não guardavam correspondência com os valores previamente estipulados no Programa de Participação de Lucros ou Resultados, representando o montante excedente aos limites acordados pelas partes remuneração submetida à incidência da tributação. (...) Ao contrário do raciocínio simplista da autoridade fiscal, a conclusão no sentido da utilização da participação como substituto ou complemento da remuneração do empregado não deve estar baseada unicamente no aspecto matemático da relação participação/salário anual. É necessário comprovar que o pagamento, na forma efetuada, transformou o valor em parcela salarial. Em resumo, na minha avaliação o agente lançador priorizou uma análise subjetiva dos dados obtidos na documentação da empresa e deixou de aprofundar a auditoria fiscal para efetivamente demonstrar, por meio de linguagem de provas, a existência de pagamentos camuflados de remuneração, se fosse o caso. O só fato de existir desproporção entre os pagamentos a título de Participação nos Lucros ou Resultados para o conjunto de empregados, tendo em conta o comparativo com o respectivo salário anual, não tem o condão de fazer incidir sobre os valores pagos as contribuições previdenciárias. Para fins de incidência da tributação, é vital a fiscalização convencer o julgador administrativo que os valores estão sendo disponibilizados pela empresa aos Fl. 4755DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 segurados empregados a título salarial, razão pela qual possui natureza remuneratória. Os idênticos fundamentos lá lançados, aos quais me filiei, se aplicam ao presente caso, idêntico nas razões de fato e de direito, razão pelas quais aqui os utilizo para afastar a conclusão fiscal de desnaturar os pagamentos a título de PLR em virtude de desproporções apuradas em comparação aos salários dos empregados. (grifei) Nesse sentido, nota-se que não foram adotados dois fundamentos no recorrido quanto a essa questão, verifica-se da citação adotada como fundamento do paradigma que prevaleceu o entendimento de que não se pode considerar pagamentos de PLR irregular apenas com base na desproporção entre esse e o salário do trabalhador. Afirma-se ainda não haver similitude fática entre o recorrido e os paradigmas indicados, haja vista que nesses a relação PLR/Salário eram bem superiores de que a verificada na decisão atacada. Não se deve acatar também esta alegação. A verificação da divergência não reside na questão fática envolvida, mas na interpretação da norma jurídica. Para esta matéria cabe na análise quanto à admissibilidade do apelo analisar se a houve divergência na aplicação da lei ou se os diferentes resultados nos julgamentos decorreram apenas da configuração fática de cada caso. No recorrido, conforme visto acima, entendeu-se que somente cabe a acusação de substituição da remuneração por PLR, caso o Fisco demonstre discrepância entre o valor da PLR pago e o valor calculado conforme as regras acordadas. No paradigma 2301-003.731, observa-se que o posicionamento adotado foi em outra direção, consoante se observa de sua ementa, a seguir destacada: PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. VALOR SUPERIOR A DOZE SALÁRIOS MENSAIS. CARÁTER SUBSTITUTIVO DESTE VEDADO PELA NORMA REGULAMENTADORA. Os valores pagos a título de Participação nos Lucros ou Resultados que sejam equivalentes a mais de doze vezes o salário mensal, ou seja, ao salário anual, assumem a feição de contraprestação pelo trabalho, de remuneração, portanto, pois o expressivo montante evidencia que o salário foi substituído pelo pagamento intitulado de Participação nos Lucros ou Resultados. Nesses casos, a parcela, por ter verdadeira natureza remuneratória e estar em ofensa ao art. 3º da Lei 10.101/2000, deve compor a base de cálculo da contribuição previdenciária. (...) A questão que agora enfrentamos diz respeito à existência de um limite ao pagamento da PLR. Parece-nos que a interpretação do caput do art. 3º da Lei 10.101/2000 esclarece a dúvida. A norma regulamentadora de tal dispositivo determina que a PLR “não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado”. Ou seja, não pode a verba paga a título de PLR tomar uma feição de parcela que remunere a prestação do trabalho. Para tanto, os indícios colhidos na situação fática devem ser cuidadosamente analisados. O principal indício de que a empresa está usando a PLR como substituição do salário é a elevada proporção entre PLR e salário. É certo que a lei não estabelece tal limite, mas essa não é situação inédita no direito tributário. Nossas leis tributárias estão repletas de conceitos indeterminados que suscitou a atuação do hermeneuta. Como exemplo, temos a determinação do valor de tributo que torna a exação confiscatória. A Corte Constitucional brasileira no ADI 551 debateu a respeito da configuração de uma Fl. 4756DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 situação de confisco tributário. Naquela ocasião, o Ministro Sepúlveda da Pertence afirmou que não sabia “a que altura um tributo ou uma multa se torna confiscatório; mas uma multa de duas vezes o valor do tributo, por mero retardamento da satisfação, ou de cinco vezes, em caso de sonegação, certamente sei que é confiscatório e desproporcional”. Em outra ocasião, na ADI 520, o Ministro Celso de Mello reconheceu que a vedação ao confisco é uma “cláusula aberta veiculadora de um conceito jurídico indeterminado, mas o excesso de poder estatal na fixação do tributo pode ser verificado pelo juiz diante do caso concreto”. Nos casos referidos, a Corte Constitucional tratava de afastar por inconstitucionalidade norma validamente inserida em nosso ordenamento, o que é vedado para este Tribunal Administrativo. No entanto, o raciocínio utilizado pelos Ministros pode ser utilizado num caso de aplicação de limite não previsto expressamente em lei, mas decorrente de interpretação fundada na finalidade da lei, como é o caso do limite para a PLR. Assim, se não sabemos qual valor torna uma PLR substitutiva do salário, podemos, in casu, concluir que uma parcela paga a título de PLR que seja equivalente a mais de doze vezes o salário mensal, ou equivalente ao salário anual, certamente já assumiu a feição de contraprestação pelo trabalho, de remuneração, portanto, pois certamente o trabalhador só substituiria seu salário por valor equivalente ou maior. Nesses casos a parcela, por ter verdadeira natureza remuneratória e estar em ofensa ao art. 3º da Lei 10.101/2000, deve compor a base de cálculo da contribuição previdenciária. (grifei) Como se vê, o paradigma, diferentemente do recorrido adota o entendimento de que apenas a verificação da desproporcionalidade entre a PLR e salário representa afronta às normas de regência não havendo necessidade do Fisco de demonstrar que os pagamentos tenham se dado em desconformidade com o acordado entre empresa e empregados. De se concluir, então, que o paradigma indicado é hábil a comprovar a divergência para essa matéria. Todavia, conforme se observa de fls. 202 e ss, os valores expressivos, tidos por desproporcionais pelo Fisco, estão relacionados aos acordos de Plano Próprio de 2010, 2011 e 2012; Nesse sentido, tendo em vista que a tributação dos valores atinentes aos planos de 2011 e 2012 restou mantida pela decisão recorrida e, com a desistência do REsp do sujeito passivo, agora de forma definitiva, tenho que o apelo em análise, por questão de utilidade, deve restringir-se ao Plano Próprio de 2010. Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial da Fazenda Nacional admitindo-se o seguimento dessa matéria em relação à PLR de Plano Próprio de 2010. Passemos a apreciação do mérito do apelo. PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual Segundo a acusação fiscal, não se compatibiliza com a norma de regência uma distribuição de forma tão desigual entre os empregados ou a distribuição de valores tão significativos, se comparados com o salário normal dos trabalhadores. Segundo o Fisco, a PLR não admite critérios subjetivos de distribuição, haja vista que visa o incentivo da produtividade e não premiar determinados colaboradores em detrimento de outros, a não ser por critérios objetivos de aferição. O Colegiado recorrido entendeu que a Lei 10.101 não estabelece qualquer limite entre a PLR e a remuneração normal do trabalhador, além de que o Fisco não teria demonstrado que o valor teria sido distribuído em desconformidade com as regras pactuadas. Fl. 4757DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 Na análise dessa matéria, vamos nos valer do que dispõe o “caput” do art. 3⁰ da Lei 10.101: Art. 3.⁰ A participação de que trata o art. 2.⁰ não substitui ou complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade. Faço registrar, de plano, que não comungo do entendimento segundo o qual referido dispositivo veicularia norma de cunho meramente declaratório. Ao revés, vejo-o como verdadeiro comando que deve ser observado pelo instituidor dos planos de PLR que pretende distribuir fora do campo de incidência da exação. Não obstante, é bem verdade que a lei não estipula um limite máximo, em termos absolutos ou relativos, para o pagamento da PLR. E tal fato é inclusive reconhecido pela Administração Tributária por meio da Nota Cosit nº 89/2012, que assim fez constar nos parágrafos a diante colacionados e por mim destacados: 29. A título de exemplo, casos julgados no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais dão conta de alguns bancários recebendo PLR cujo montante supera seu salário anual. O que chama a atenção, neste caso, é o fato de que estes trabalhadores, quando afastados do trabalho por doença ou aposentadoria, receberão benefício previdenciário em valores inferiores à metade dos rendimentos que recebiam na ativa. 30. Não deixa de ser louvável a iniciativa do empregador conferir aos seus empregados participação nos lucro ou resultado da empresa, mas esta medida não pode voltar-se contra o interesse dos trabalhadores. 31. Diante desta realidade, sugere-se seja estudada uma proposta de lei limitando a PLR a um percentual máximo em relação ao salário, apenas para efeito de não incidência de contribuição previdenciária, com a finalidade de evitar graves prejuízos aos direitos previdenciários dos empregados e aos recursos para o RGPS. 32. No caso, a PLR continuaria não tendo natureza remuneratória para efeitos trabalhistas, como por exemplo, não se incorporar ao salário para efeito de proteção quanto à sua irredutibilidade, um dos pontos que mais estimula a empresa a conceder a PLR. Nesse contexto, tenho que qualquer consideração acerca da vultosidade dos valores distribuídos quando comparados aos salários pagos aos respectivos empregados deve ser tecida no intuito de corroborar uma outra irregularidade apontada, como se deu originalmente no caso dos autos, e não de forma isolada a justificar a tributação da verba. Dito de outra forma, a temática da desproporcionalidade dos pagamentos deve constar dos relatórios fiscais como mais um elemento de convencimento do julgador de que os valores estão sendo distribuídos em substituição ou complementação da remuneração, valendo-se apenas e tão somente das vestes de uma PLR a que alude a alínea “j” do § 9º do artigo 28 da Lei 8.212/91, a exemplo, dentre outros, dos acordos firmados anteriormente ao período a que se referem os lucros ou resultados a serem distribuídos, dos pagamentos que não observaram a periodicidade legal, dos acordos eivados de vício na representação sindical, dos pagamentos calcados em mais de um instrumento, quando não há compensação entre eles nos casos admitidos na lei. Do racional acima, penso que a chancela a essa pretensa irregularidade, nesta instância especial, estará condicionada à manutenção, até aqui, de uma outra irregularidade apontada no mesmo REsp, sem o que, o plano deve ser considerado hígido. Com efeito, considerando que a matéria “PLR - Pagamento com base em mais de um acordo” não foi conhecida por este colegiado, esvaziando, assim sendo, o apelo da Fl. 4758DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 União, tenho que a negativa de provimento do recurso quanto a esta matéria remanescente é medida que se impõe. Nego provimento ao recurso no tocante a esta matéria. REsp do sujeito passivo: Como já relatado, o apelo do sujeito passivo foi admitido para que fosse rediscutida a matéria “PLR - Momento das assinaturas dos acordos”. Não obstante, por meio do petitório de fl.4745, anexado aos autos em 22/2/24, o então recorrente desistiu de seu recurso nos seguintes termos: ... vem, respeitosamente, por razões exclusivamente gerenciais, desistir de seu recurso especial, ressalvando o seu direito de discutir perante o Poder Judiciário eventuais créditos tributários que remanesçam após o encerramento do presente processo administrativo. Destarte, à luz do que dispõe o § 3º do artigo 133 do RICARF 1 , forçoso reconhecer a renúncia do autuado ao direito sobre o qual se fundou seu recurso, ocasionando, por assim ser, sua perda de objeto. Nesse rumo, VOTO por CONHECER parcialmente do recurso da Fazenda Nacional, apenas em relação à matéria “PLR - Pagamentos em montante superior ao salário anual” do ano calendário 2010, e no mérito NEGAR-LHE provimento e NÃO CONHECER o do sujeito passivo em razão de sua desistência. (assinado digitalmente) Mauricio Nogueira Righetti 1 Art. 133. O recorrente poderá, em qualquer fase processual, desistir do recurso em tramitação. § 1º A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do processo. § 2º O pedido de parcelamento, a confissão irretratável de dívida, a extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda Nacional, de ação judicial com o mesmo objeto, importa a desistência do recurso. § 3º No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão irretratável de dívida e de extinção sem ressalva de débito, estará configurada renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso interposto pelo sujeito passivo, inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente. § 4º Quando houver decisão desfavorável ao sujeito passivo, total ou parcial, sem recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento: I - se a desistência for parcial, os autos serão encaminhados à unidade de origem para que, depois de apartados, retornem ao CARF para seguimento quanto à parcela da decisão que não foi objeto de desistência; e II - se a desistência for total, os autos serão encaminhados à unidade de origem para as providências de sua alçada, sem retorno ao CARF. § 5º Quando houver decisão favorável ao sujeito passivo, total ou parcial, com recurso da Fazenda Nacional pendente de julgamento, e a desistência for total, o Presidente de Câmara declarará a definitividade do crédito tributário, tornando-se insubsistentes todas as decisões que lhe forem favoráveis. § 6º Após iniciado o julgamento, a definitividade do crédito tributário, e a insubsistência de eventuais decisões favoráveis ao sujeito passivo, serão declaradas pelo Colegiado. Fl. 4759DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9202-011.136 - CSRF/2ª Turma Processo nº 16327.721021/2014-23 Fl. 4760DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16561.720178/2017-10
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 12 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 29 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2012, 2013, 2014 DECADÊNCIA. Súmula CARF nº 114: O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173,I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. PRESUNÇÃO LEGAL. EXASPERAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO INDEVIDA. INADEQUAÇÃO DOS FATOS A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL. Diante da impossibilidade de ter sido utilizado o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 como fundamento para a aplicação da exasperação da base de cálculo presumida e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF, bem como da impossibilidade de ter o fisco se baseado na Lei n. 9.613/1998, na Instrução CVM n. 301/1999 e na Circular BACEN n. 3.461/2009, como meios de também justificar a necessidade de identificação do beneficiário final (pessoa natural controladora), beneficiária dos pagamentos, configurado está o vício material. IRRF. ADMINISTRADORA DE FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÃO. RESPONSABILIDADE PELA RETENÇÃO E RECOLHIMENTO. Consoante disposição do art. 25 da IN RFB n. 1.022, que dispõe sobre o imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos e ganhos líquidos auferidos nos mercados financeiro e de capitais, ressalvada a responsabilidade do próprio contribuinte pelo pagamento do imposto de que trata o § 1º, a instituição administradora do fundo é responsável pela retenção e recolhimento do imposto até o 3º (terceiro) dia útil subsequente ao decêndio de ocorrência dos fatos geradores. MULTA QUALIFICADA. FALTA DE CONSTATAÇÃO DE SONEGAÇÃO, FRAUDE E CONLUIO. INAPLICABILIDADE. Descabe a aplicação da multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, quando não constatada na autuação em julgamento a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964.
Numero da decisão: 1301-006.806
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em conhecer o recurso e, no mérito, em negar-lhe provimento, nos termos do voto do Relator. (documento assinado digitalmente) Rafael Taranto Malheiros - Presidente (documento assinado digitalmente) José Eduardo Dornelas Souza - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Marcelo Jose Luz de Macedo, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).
Nome do relator: JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2012, 2013, 2014 DECADÊNCIA. Súmula CARF nº 114: O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173,I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. PRESUNÇÃO LEGAL. EXASPERAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO INDEVIDA. INADEQUAÇÃO DOS FATOS A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL. Diante da impossibilidade de ter sido utilizado o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 como fundamento para a aplicação da exasperação da base de cálculo presumida e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF, bem como da impossibilidade de ter o fisco se baseado na Lei n. 9.613/1998, na Instrução CVM n. 301/1999 e na Circular BACEN n. 3.461/2009, como meios de também justificar a necessidade de identificação do beneficiário final (pessoa natural controladora), beneficiária dos pagamentos, configurado está o vício material. IRRF. ADMINISTRADORA DE FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÃO. RESPONSABILIDADE PELA RETENÇÃO E RECOLHIMENTO. Consoante disposição do art. 25 da IN RFB n. 1.022, que dispõe sobre o imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos e ganhos líquidos auferidos nos mercados financeiro e de capitais, ressalvada a responsabilidade do próprio contribuinte pelo pagamento do imposto de que trata o § 1º, a instituição administradora do fundo é responsável pela retenção e recolhimento do imposto até o 3º (terceiro) dia útil subsequente ao decêndio de ocorrência dos fatos geradores. MULTA QUALIFICADA. FALTA DE CONSTATAÇÃO DE SONEGAÇÃO, FRAUDE E CONLUIO. INAPLICABILIDADE. Descabe a aplicação da multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, quando não constatada na autuação em julgamento a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 78 /2 01 7- 10 Fl. 15282DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, em conhecer o recurso e, no mérito, em negar-lhe provimento, nos termos do voto do Relator. (documento assinado digitalmente) Rafael Taranto Malheiros - Presidente (documento assinado digitalmente) José Eduardo Dornelas Souza - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Marcelo Jose Luz de Macedo, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso de Ofício contra o acórdão nº 101-013.160, proferido pela 11ª Turma da DRJ/01, que, ao apreciar a Impugnação apresentada, entendeu, por unanimidade de votos, julgá-la procedente, para tornar nulo por vício material o auto de infração discutido nestes autos, por ofensa ao art. 142 do CTN. Por bem descrever o ocorrido, valho-me do relatório elaborado por ocasião do julgamento do processo em primeira instância, a seguir transcrito, complementando-o ao final: A contribuinte supra identificada teve contra si lavrado o auto de infração - AI relativo ao IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF (Auto de Infração - AI às fls. 1.379 a 1.388), em decorrência da Infração: IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE PAGAMENTOS A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO, conforme Termo de Verificação Fiscal, pelos fatos ocorridos durante os anos-calendário de 2012 a 2014, isso de acordo com a "Descrição dos Fatos" constante no AI. O procedimento de fiscalização está pormenorizado em Termo de Verificação Fiscal, parte integrante do AI, às fls. 1389 a 1501. Os valores lançados no Auto de Infração, incluídos as multas e os juros moratórios incidentes até a data de encerramento da ação fiscal, referem-se a fatos geradores ocorridos nos anos-calendário de 2012 a 2014 e constam do quadro a seguir. I) DA AUTUAÇÃO Do Termo de Verificação Fiscal - TVF, documento de 113 laudas, de fls. às fls. 1389 a 1501, parte integrante do auto de infração, extraem-se, em resumo, as seguintes informações: Preliminarmente, o TVF descreve o contexto da fiscalização. Dessa parte extraem-se os seguintes excertos, de interesse para esta análise: Fl. 15283DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 INTRODUÇÃO ... Cumpre informar, ainda, que a presente fiscalização esteve amparada pelo TDPF nº 08.1.85.00-2015-00103-1, voltado inicialmente à validação dos benefícios contidos no caput do art. 3º da Lei nº 11.312, de 27/06/2006, e aplicados aos rendimentos auferidos por beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, individuais ou coletivos, representados tributariamente, no presente caso, pelo Itaú Unibanco. Visando à coleta de elementos necessários para a plena caracterização não apenas da infração fiscal aqui exposta, mas também de todos os sujeitos passivos das obrigações tributárias dela decorrentes, foram instaurados procedimentos fiscais de diligência em face das duas pessoas jurídicas listadas no quadro abaixo, às quais foi imputada responsabilidade tributária solidária pelos créditos tributários ora constituídos. Os procedimentos de diligência foram amparados nos TDPF a seguir enumerados: Em resumo, durante os procedimentos fiscais que visavam inicialmente verificar os desinvestimentos em favor de investidores não-residentes e a fruição do benefício fiscal de alíquota zero incidente sobre os rendimentos auferidos por eles nas aplicações em fundos de investimento de que trata o art. 2º da Lei nº 11.312/2006, constatamos que o contribuinte em epígrafe, embora intimado a comprovar desde o início do procedimento fiscal quem eram os BENEFICIÁRIOS FINAIS das aplicações efetuadas no Brasil, não logrou êxito em comprovar adequadamente quem eram esses investidores beneficiários. De acordo com as normas e condições estabelecidas pelo Conselho Monetário Nacional e os artigos 128 do Código Tributário Nacional e 780 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 3.000, de 26/03/1999) o investimento estrangeiro somente poderá ser realizado no País por intermédio de representante legal, previamente designado dentre as instituições autorizadas pelo Poder Executivo a prestar tal serviço e que será responsável pelo cumprimento das obrigações tributárias decorrentes das operações que realizar por conta e ordem do representado. Durante os procedimentos de diligência e de fiscalização, o Itaú Unibanco, na condição de responsável legal/tributário destes beneficiários, além de não os identificar completamente, deixou de apresentar a cadeia, ou as cadeias, de beneficiários que estavam acima dos mesmos, não possibilitando a identificação dos reais beneficiários, conforme abaixo exemplificado: ...Transcreve quadro. Suponhamos que o investidor 1, estabelecido em Delaware – EUA seja formado pela associação de outros 03 (três) investidores. Não bastaria que a fiscalizada o identificasse, posto que este não corresponde ao real titular do investimento e ao real beneficiário do desinvestimento. Conforme prevê a legislação brasileira, também é necessária a identificação das pessoas ligadas e a comprovação de forma inequívoca do(s) real(is) proprietário(s) dos recursos. Em apertada síntese, sem o cumprimento pela fiscalizada da plena identificação dos beneficiários, não haveria como validar que 1, 2, 3 e 4 não seriam pessoas ligadas, no esquema hipotético acima, conforme determina a legislação. Para tanto, seria imprescindível a identificação não apenas dos cotistas Investidores não-residentes (Resolução CMN nº 2689, de 26/01/2000), mas também de toda a cadeia que porventura esteja acima destes, possibilitando a identificação dos reais beneficiários para verificar o atendimento do previsto na Fl. 15284DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 legislação (§§ 1º e 2º do art. 3º da Lei 11.312/2006). Do contrário, ou seja, não sendo possível identificar toda a estrutura, impossível a concessão do benefício fiscal em comento. Entende-se o beneficiário final como a pessoa física ou jurídica não constituída com o único ou principal objetivo de economia tributária que aufira esses valores por sua própria conta e não como agente, administrador fiduciário ou mandatário por conta de terceiro, ou seja, a pessoa física ou jurídica dotada de capacidade contributiva e que atua em proveito próprio. Além do mais, na maioria dos casos, a fiscalizada apresentou como residência ou domicílio no exterior dos investidores, endereços situados no estado americano de Delaware ou nas Ilhas Cayman, e que, pelas características, seguramente, como se verá no decorrer deste Termo, não correspondem a endereços onde se possa desenvolver quaisquer atividades econômicas ou financeiras e portanto foram considerados por esta auditoria fiscal como endereços fictícios. Da mesma forma, diligências fiscais efetuadas no Itaú DTVM e no Pátria Investimentos, esta última, administradora dos Fundos de Investimento em Participações buscados por estes não residentes e, portanto, também responsável pelo cumprimento das obrigações tributárias dos mesmos, resultaram infrutíferas ao não disponibilizar novos dados e informações que possibilitassem a esta autoridade fiscal identificar os reais beneficiários dos investimentos, e, quando aplicável, validar a fruição, pelos referidos investidores não-residentes, do favor fiscal que a Lei nº 11.312/06 faculta (alíquota zero do IRRF). Durante a ação fiscal, constatou-se que a fiscalizada ao não identificar os reais beneficiários, baseando-se exclusivamente nas informações prestadas, e não validadas, pelos investidores não residentes, impossibilitou que a autoridade fiscal aplicasse o arcabouço legal maior que determina a identificação de qualquer sujeito passivo, não excluindo os não residentes, nos termos do art.145, § 1º da Constituição Federal, do art. 142 do CTN e da Lei nº 8.981, de 20/01/1995. Ou seja, para fins tributários não se trata apenas de estar corretamente cadastrado ou não em algum lugar. Ainda em relação à não identificação do real beneficiário, convém realçar que a fiscalizada também desconsiderou a Lei nº 9.613, de 03/03/1998 que trata, entre os seus assuntos, da lavagem de dinheiro, a Instrução CVM nº 301, de 16/04/1999 e a Circular Bacen nº 3.461, de 24/07/2009, que dispõe sobre a identificação e o cadastro de clientes de instituições financeiras. Portanto, a inobservância pela fiscalizada destas normas jurídicas, além de impossibilitar a competente identificação das pessoas envolvidas e dos verdadeiros titulares dos investimentos, impediu a devida verificação de regularidade das operações. Em assim sendo, e apurada a existência de pagamentos em relação aos quais não seja possível a identificação dos beneficiários, é legalmente autorizada a incidência de imposto de renda exclusivamente na fonte, com base na presunção de se tratar de pagamento de rendimento tributável, sujeito a uma alíquota diferenciada, em face das circunstâncias indicativas de irregularidade na identificação do terceiro beneficiado. Convém destacar que, nos termos da norma jurídica esculpida no art. 61 da Lei nº 8.981/95, a identificação do real beneficiário de quaisquer pagamentos é um dos requisitos necessários para se admitir a regularidade do cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes. “Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.” Fl. 15285DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Em não o fazendo, resta legítima a incidência de IRRF devido pela fonte pagadora na qualidade de responsável tributário, nos termos do art. 128 do CTN. O que será demonstrado neste Termo é que a postura de representar “alguém que não conhece quem é” adotada pela fiscalizada, impediu a correta identificação dos reais investidores, o que impacta, inclusive, a verificação se, de fato, os mesmos são não residentes no país, tendo como contrapartida grave lesão à Fazenda Nacional. O objeto principal da presente autuação corresponde à apuração do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, incidente sobre os pagamentos efetuados pela fiscalizada a beneficiários não identificados e cujas bases de cálculo foram reajustadas por força do disposto no artigo 61 da Lei nº 8.981/95, vez que meros registros bancários (ou meras contas bancárias) travestidos de empresas estabelecidas e/ou localizadas no exterior (offshores) não têm o condão de escudar o contribuinte das obrigações tributárias que lhes são imputadas. Nos Itens 2 e 3 deste Termo, consta a caracterização da fiscalizada e a descrição da operação em análise. Nos itens 4 e 5 trataremos do desenvolvimento da ação fiscal, da análise dos documentos apresentados, das pesquisas efetuadas por esta auditoria fiscal, das diligências fiscais efetuadas e os resultados obtidos, levando-se ainda em conta todas as particularidades que conduziram às conclusões de que os contratos de câmbio se prestaram a efetuar pagamentos a beneficiários não identificados. No Item 6 será apresentado o montante dos pagamentos e das bases de cálculos recompostas, os tributos lançados e a qualificação da multa de ofício ao patamar de 150% em razão da ação intencional da fiscalizada e dos diligenciados de evadir-se do pagamento dos tributos devidos. Já nos Itens 7 e 8, será caracterizada a responsabilidade tributária solidária dos diligenciados Itaú DTVM e Pátria Investimentos, pelos créditos tributários constituídos e quais foram os processos lavrados na presente ação fiscal. Essa é a breve síntese da presente autuação. A seguir, passamos a descrever e a comprovar cada um dos seus elementos. DA CARACTERIZAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA FISCALIZADA Consiste a fiscalizada em uma sociedade anônima de capital fechado, registrada na JUCESP sob NIRE nº 35.300.023.978, em 22/08/1944, cuja última denominação social é ITAÚ UNIBANCO S.A. Conforme a consolidação do Estatuto Social constante na AGE de 17/11/2016, registrada na JUCESP sob nº 108.742/17-9, em 03/03/2017, a fiscalizada tem por objeto social: “(...) a atividade bancária em todas as modalidades autorizadas, inclusive a de operações de câmbio (Art. 2º); ... DA OPERAÇÃO ECONÔMICA ANALISADA A operação econômica analisada nesta auditoria fiscal teve como ênfase inicial a identificação dos beneficiários finais dos cotistas de fundos de investimento em participações, não residentes no país, com vistas à delineação do grau de aderência das transações por eles praticadas aos ditames legais. Entende-se o beneficiário final como a pessoa física ou jurídica que, em última instância, de forma direta ou indireta, possui, controla ou influencia significativamente uma determinada entidade, ou seja, a pessoa física ou jurídica dotada de capacidade contributiva e que atua em proveito próprio. Fl. 15286DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Nesse sentido, o conhecimento desse relacionamento por parte da administração tributária e aduaneira, bem como pelas demais autoridades de fiscalização, controle e de persecução penal, é fundamental para a devida responsabilização e penalização de comportamentos à margem das leis. De acordo com o parágrafo 1º do art. 1º da Resolução CMN nº 2.689/2000, temos que a comprovação do endereço também é outro aspecto fundamental na identificação do investidor não residente: “Parágrafo 1º Para fins do disposto nesta Resolução, consideram-se investidor não residente, individual ou coletivo, as pessoas físicas ou jurídicas, os fundos ou outras entidades de investimento coletivo, com residência, sede ou domicílio no exterior.” (Grifamos). Como visto acima, no caso de investidores não residentes que não sejam pessoas físicas, a indicação do endereço de sua sede ou domicílio é fundamental para a comprovação de estarem estabelecidos fora do território nacional e de que não se situam em paraísos fiscais ou países ou dependências que não tributam a renda ou que a tributam à alíquota inferior a 20% (vinte por cento) ou, ainda, cuja legislação interna não permita acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas ou à sua titularidade. Forçoso concluir então, que nas operações realizadas no Brasil, para a identificação plena do investidor não residente, é necessário saber com precisão e sem sombra de dúvidas onde se situa seu estabelecimento principal, qual o endereço de sua sede ou domicílio no exterior e quem são seus beneficiários efetivos, dados estes que deverão estar em conformidade com a legislação pátria. Melhor detalhado nas próximas páginas, constatou-se que os investidores não residentes se apresentam como sociedades domiciliadas no exterior (partnerships), sendo a maioria delas com endereços no estado americano de Delaware e com controladores situados nas Ilhas Cayman. Para os investidores “domiciliados” em Delaware, por exemplo, o endereço fornecido foi o mesmo: 1209, Orange Street, Wilmington, New Castle County, Delaware, Código Postal 19801. Em verificações na internet, o endereço informado é o utilizado pela CORPORATION TRUST CENTER, que é operada pela CT CORPORATION, empresa especializada na prestação de serviços de “Agente Registrado” para empresas offshores. Em 2012, foi o endereço legal de nada menos do que 285.000 empresas distintas. Amplamente divulgado na imprensa, o Estado de Delaware é um dos mais procurados para fundos de investimentos (private equity), criados para investimento em companhias no Brasil ou para a constituição de subsidiárias de empresas brasileiras que injetam recursos no país. Já as Ilhas Cayman constam na lista de países ou dependências com tributação favorecida editada pela Receita Federal do Brasil, os chamados “paraísos fiscais”. Em pesquisas realizadas apurou-se que estes investidores ostensivos, os quais a fiscalizada entende estarem identificados, são na verdade meros intermediários dentro de uma vasta cadeia de empresas interpostas. Claro que a mera apresentação de uma cadeia de sociedades intermediárias (Delaware, Cayman, Reino Unido, etc.) não substitui a identificação do beneficiário, usufruidor final. Assim, na hipótese de não atendimento pela fiscalizada de uma intimação de identificação do beneficiário final ou de mera apresentação de uma cadeia de outras sociedades intermediárias no seu quadro de sócios ou de quotistas, deve se considerar o beneficiário não identificado. A não identificação plena dos reais detentores dos ativos possibilita a ocorrência de inúmeras irregularidades. A título de exemplo, citamos: Fl. 15287DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 i) Planejamento Tributário abusivo, tendo Fundos de Investimento como veículo; ii) Dupla não tributação (nem no país da fonte, nem no país do "residente"); iii) Incompatibilidade entre patrimônio declarado e o patrimônio investido em Fundos de Investimento; iv) Integralização de cotas com ativos sem a apuração do tributo devido, nos casos de ocorrência deganho de capital. A possibilidade da ocorrência das irregularidades apontadas acima assim se justifica: resta notório que investidores do mundo inteiro (brasileiros ou não) constituem fundo em paraíso fiscal (ex. Cayman) que passa a ser sócio de uma sociedade nos EUA, na maioria das vezes uma “LP – Limited Partnership ou LLC – Limited Liability Company” que, em determinadas situações, como se verá, optará por um regime tributário diferenciado (sociedade fiscalmente transparente) que visa a redução dos efeitos da bitributação. No entanto, se esses membros (quotistas/proprietários) são não residentes nos EUA e não há fato gerador nos EUA das operações da sociedade fiscalmente transparente, não há qualquer tributação naquele país. Aqui no Brasil, essas sociedades, por intermédio de representação entregue a pessoa jurídica autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil, passa a investir no mercado financeiro nacional, aí incluído o Fundo de Investimento em Participações – FIP. Entretanto, o Brasil não enxerga a sociedade fiscalmente transparente desta forma, mas sim como uma entidade domiciliada nos EUA (daí o caráter híbrido que gera a dupla não tributação). Ou seja, o Brasil não enxerga que os beneficiários efetivos possam estar em país de tributação mais favorecida ou mesmo que sejam residentes no Brasil, o que lhes impediria o gozo da alíquota zero sobre o ganho de capital, amortização e rendimentos das quotas do FIP. No decorrer dos trabalhos, constatou-se que nem a fiscalizada, e tampouco os diligenciados, demonstraram verdadeiro interesse na identificação destes investidores não residentes, haja vista a postura adotada de apenas apresentar os dados cadastrais simplificados constantes nos formulários de identificação estabelecidos pela Resolução CMN nº 2.689/2000. Esta postura permaneceu inalterada até mesmo por ocasião das remessas de recursos financeiros ao exterior. Inicialmente, para uma melhor compreensão, traçaremos uma visão teórica, a partir da análise de alguns normativos que dispõem sobre as aplicações do investidor não residente nos mercados financeiro e de capitais e sua completa identificação. Da legislação específica e seus principais aspectos Em consonância com o texto constitucional, a legislação brasileira não distingue os nacionais dos estrangeiros. A discriminação se dá entre os residentes e os não-residentes, independentemente da nacionalidade. Não-residentes são as pessoas que não têm domicílio no País, as que têm domicílio aqui, mas se ausentam do País por mais de 180 dias no ano, as que trabalham no Brasil com visto de trabalho temporário, dentre outras hipóteses expressamente previstas em lei. De acordo com as normas estabelecidas pelo Conselho Monetário Nacional, os investidores não residentes estão autorizados a investir seus recursos nos mesmos produtos do mercado financeiro e de capitais disponíveis aos investidores brasileiros. O critério utilizado para classificar o investidor como não residente ou brasileiro não é o da nacionalidade, mas sim o do país de residência. Ou seja, são Fl. 15288DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 considerados investidores residentes as pessoas físicas ou jurídicas domiciliadas ou com sede no Brasil. Consequentemente, são investidores não residentes as pessoas físicas ou jurídicas domiciliadas ou com sede no exterior. Para investir em nosso País, como se trata de não-residente, o investidor estrangeiro deverá percorrer as seguintes etapas: Na seqüência o TVF descreve os passos necessários para o não-residente investir no País e posteriormente continua nos seguintes termos: Do Cadastro Simplificado de Investidor Não Residente Nas instituições financeiras o cadastro de investidores não residentes, assim como dos investidores residentes, deve possuir o conteúdo mínimo determinado em normas específicas. No caso dos investidores não residentes existem duas alternativas possíveis, descritas a seguir. Segundo a Instrução CVM nº 505/2011, os investidores não residentes podem ter seu cadastro de clientes seguindo as regras gerais – cadastro completo– ou, no âmbito do mercado de valores mobiliários, visando flexibilizar as regras de investimentos externos, simplificar e agilizar o processo de cadastramento do investidor estrangeiro no Brasil, o cadastro simplificado. De modo que, o cadastro de forma simplificada, adotando para tanto as normas estabelecidas pelas bolsas de valores e entidades administradoras de mercados de balcão organizado, previamente aprovadas pela CVM, é facultado apenas nestas situações, e assim mesmo, mediante a garantia de ser possível a obtenção do cadastro completo quando necessário ou exigido por autoridades de fiscalização ou controle. Para a adoção da forma simplificada de cadastramento, o investidor não residente deverá ser cliente de instituição intermediária estrangeira, na qual deverá estar devidamente cadastrado na forma da legislação aplicável no país de origem daquela instituição. Além disso, o intermediário estrangeiro deverá assumir, perante o intermediário local, a obrigação de apresentar, sempre que solicitado, e devidamente atualizadas, todas as informações exigidas pela CVM sobre cadastramento de investidores no âmbito do mercado de valores mobiliários e outras informações exigidas por órgãos públicos brasileiros com poderes de fiscalização. Para a adoção do cadastro simplificado, o país de origem da instituição intermediária estrangeira não pode ser avaliado como país de alto risco em matéria de lavagem de dinheiro e financiamento ao terrorismo, nem tampouco ser considerado como um país não-cooperante com os organismos internacionais no combate a esses ilícitos. Além disso é exigido que o órgão regulador do mercado de capitais do país de origem da instituição intermediária estrangeira tenha celebrado com a CVM acordo de cooperação mútua que permita o intercâmbio de informações financeiras de investidores. A instituição intermediária local deverá estabelecer critérios que lhe permitam avaliar o grau de confiabilidade da instituição intermediária estrangeira, adotando medidas que lhe assegurem que as informações cadastrais do cliente serão, sempre que solicitadas, prontamente disponibilizadas pela instituição estrangeira. A corretora local deverá, também, se certificar de que a instituição estrangeira adota práticas adequadas de identificação e cadastramento de clientes, de acordo com a legislação aplicável no país em que aquela instituição esteja localizada. Especificamente, no que diz respeito ao cadastro simplificado do Investidor Não Residente, convém destacar que o intuito do Conselho Monetário Nacional, a partir da edição da Resolução CMN nº 2.689/00, quando foram regulamentados diversos aspectos operacionais, destacando-se o que tratou de aspectos relativos à identificação de tais investidores (Vide Anexo desta resolução), foi o de Fl. 15289DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 estimular aplicações de investidores não-residentes nos mercados financeiro e de capitais. Entretanto, este ato não elimina a cautela necessária e razoável das instituições financeiras no que tange à identificação e ao conhecimento de seus clientes investidores não residentes, tampouco supera a condição e a necessidade prévias de aprovação dos dados reportados pelo investidor não-residente conforme previsto nos artigos 9º, 10 e 11 da Lei 9.613/98, que dispõe sobre os crimes de lavagem ou ocultação de bens, direitos e valores. Dos Tipos de Contas O investidor não residente pode adotar as seguintes condições para ingresso no País: a) Titular de Conta Própria; ou b) Titular de Conta Coletiva (“ônibus”); e/ou c) Participante de Conta Coletiva (“passageiro”). O registro de titular de conta própria permite ao investidor operar apenas em seu próprio nome. O registro de titular de conta coletiva autoriza o titular da conta a operar tanto em nome próprio como por conta de outros investidores não residentes, admitidos como participantes da conta coletiva e conhecidos no mercado como “passageiros”. Finalmente, o registro de participante de conta coletiva (“passageiro”) é dado ao cliente do titular da conta coletiva anteriormente descrita e conhecido no mercado como “ônibus”. Além de investir recursos próprios, o titular de conta coletiva tem a possibilidade de trazer clientes, auferindo receitas pelos serviços prestados aos participantes clientes e rateando entre os participantes os custos incorridos. O investidor não residente pode ser titular e participar de uma ou mais contas. O titular de conta coletiva pode operar recursos próprios nessa conta, desde que tenha sido solicitado, em seu nome, registro para esse fim. O número do registro atribuído pela CVM (Código SIE-CVM) deve constar de todas as operações realizadas em nome de cada investidor participante de conta coletiva ou titular de conta própria, permitindo assim: a) A identificação dos investidores nas operações realizadas; e b) A segregação entre as ordens do titular e de cada um dos participantes da conta. Da análise da Resolução CMN nº 2.689/2000, se observa que a identificação simplificada do investidor não residente no âmbito do mercado de valores mobiliários, mediante certas garantias, também se justifica pelo fato dos investidores coletivos estarem sujeitos à fiscalização, na maioria das vezes, por autoridade governamental competente ou órgão reconhecido pela Comissão de Valores Mobiliários (item 5, “a” a “f”, do Anexo da resolução). Por fim, não podem ser titulares de contas coletivas os investidores pessoas jurídicas constituídas no exterior não enquadrados nas categorias anteriores ou as pessoa físicas residentes no exterior (item 5, “h” e “i”). Do Registro no Banco Central Os recursos ingressados no País nos termos da Resolução CMN nº 2689/2000 sujeitam-se a registro no Banco Central, efetuado de forma declaratória e por meio eletrônico. O representante do investidor não residente será o responsável pelo registro destas operações. O Registro Declaratório Eletrônico – RDE inicial e suas atualizações constitui requisito obrigatório para quaisquer movimentações com o exterior e deve ser providenciado antes delas. O número do RDE deve constar no campo Fl. 15290DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 apropriado do contrato de câmbio em todas as operações realizadas em nome do investidor não residente. O RDE é necessário nas aplicações, resgates, rendimentos, ganhos de capital, transferências e outras movimentações decorrentes dos investimentos efetuados nos termos da Resolução CMN nº 2689/2000. Nas remessas ao exterior a título de rendimento, retorno e ganho de capital, o banco interveniente é responsável pela verificação dos documentos a serem apresentados pelo custodiante ou representante do investidor não residente, os quais devem comprovar a distribuição de rendimentos, a propriedade e a venda dos ativos que os geraram ou foram alienados e o recolhimento dos tributos devidos. ... DO DESENVOLVIMENTO DA AÇÃO FISCAL Em 26/05/2015, demos início ao procedimento fiscal através da lavratura do Termo de Início de Ação Fiscal que, encaminhado por via postal com Aviso de Recebimento – AR, foi recebido pelo contribuinte em 02/06/2015. Posteriormente, a fiscalizada tomou ciência postal dos Termos de Intimação Fiscal nº.s 02 a 05, respectivamente em 28/08/2015, 23/11/2015, 15/02/2016, 15/04/2016 e 13/05/2016. Para as intimações nºs 06 a 19, a fiscalizada tomou ciência eletrônica em 01/07/2016, 01/08/2016, 11/11/2016, 21/12/2016, 08/05/2017, 26/06/2017, 16/08/2017, 28/09/2017, 10/11/2017, 20/11/2017, 29/11/201705/12/2017, 07/12/2017 e 12/12/2017. Atendendo às intimações a fiscalizada apresentou, entre outros documentos, cópias dos contratos de Representação e de Custódia celebrados com os investidores não residentes titulares das contas coletivas (“ônibus”) e, em relação àqueles integrantes das contas coletivas (“passageiros”), dos formulários de registro de investidor não residente de que trata o Anexo da Resolução CMN nº 2.689/2000, dos contratos de câmbio, dos extratos bancários e dos demonstrativos de caixas. Em relação aos questionamentos para a identificação dos reais beneficiários ...Transcreve conteúdo da intimação para identificação dos reais beneficiários. Em atendimento à intimação para a identificação dos reais beneficiários, a fiscalizada, amparando-se em estudo legal por ela elaborado, emitiu arrazoado afirmando não ser a responsável tributária pelo recolhimento do IRRF e repelindo a obrigatoriedade da identificação dos reais beneficiários dos investidores, conforme resposta abaixo transcrita: ...Transcreve conteúdo da resposta da Interessada concernete à identificação dos reais beneficiários. Como visto acima, a fiscalizada alega não possuir responsabilidade tributária pelo recolhimento do IRRF sobre rendimentos distribuídos por FIPs e não se vê obrigada a prestar informações a respeito dos reais beneficiários dos investidores. Nesse ponto, é bom que se mencione que a fiscalizada assinou um contrato de representação com cada um dos investidores estrangeiros aqui analisados onde, além de assumir espontaneamente a representação legal, assumiu a representação tributária dos mesmos aqui no Brasil. Na legislação pátria, o representante legal é aquele a quem a norma jurídica confere poderes para administrar bens alheios. Nesses casos, o poder de representação decorre diretamente da lei, que estabelece a extensão do âmbito da representação, os casos em que é necessária, o poder de administrar e quais as situações em que se permite dispor dos direitos do representado. Já a Fl. 15291DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 representação convencional ou voluntária tem por objetivo permitir o auxílio de uma pessoa na defesa ou administração de interesses alheios, como no caso de suprir a ausência do investidor estrangeiro em solo brasileiro. Representação é a atuação jurídica em nome de outrem. O representante é uma projeção da personalidade jurídica do representado, muito embora não se confundam. Na representação, quem pratica o ato é o representante enquanto que quem fica vinculado ao negócio jurídico é o representado. É na Lei nº 10.406, de 10/01/2002, conhecida como o Novo Código Civil, que encontramos as definições de representação e representante legal: ...Transcreve excertos da legislação citada. A representação é a relação jurídica pela qual certa pessoa se obriga diretamente perante terceiro, por meio de ato praticado em seu nome por um representante. Entretanto, para que esta situação ocorra, é necessário, primeiramente, que o ordenamento jurídico a permita e, em segundo lugar, que os requisitos desse mesmo ordenamento tenham sido cumpridos. De acordo com a cláusula 2 do “CONTRATO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE REPRESENTAÇÃO” celebrado com o investidor estrangeiro Patria Finance, em 03/06/2011, ao qual os demais investidores “passageiros” aderiram, observa-se a responsabilidade tributária aceita pela fiscalizada, vejamos: ...Colaciona excertos do Contrato citado. De maneira que, conforme o contrato acima, além da responsabilidade pelos dados cadastrais, a vontade exarada pelo representado era de que a representação ocorresse inclusive tributariamente, até porque o mesmo não se encontra estabelecido no país. Assim, conforme estipulação contratual, cabe à fiscalizada exercer os direitos e as obrigações daqueles a quem representa. Há um princípio básico em direito das obrigações: o "pacta sunt servanda", ou a "força obrigatória dos contratos". Ou seja, desde que o pactuado entre as partes contratantes não esteja vedado por lei e não haja defeitos no negócio jurídico, o contrato "faz lei entre as partes" e o cumprimento das obrigações assumidas é plenamente exigível entre os contratantes. A manifestação de vontade do representante, no limite de seus poderes, vincula o representado, de tal sorte que aquele fica vinculado às manifestações de vontade exaradas pelo representante, nos limites dos poderes que lhe foram outorgados. A manifestação da vontade do representante ao efetivar um negócio em nome do representado, nos limites dos poderes que lhe foram conferidos, produz efeitos jurídicos relativamente ao representado, que adquirirá os direitos dele decorrentes ou assumirá as obrigações que dele advierem. Logo, uma vez realizado o negócio pelo representante, os direitos serão adquiridos pelo representado, incorporando-se em seu patrimônio, igualmente os deveres contraídos em nome do representado devem ser por ele cumpridos, e por eles responde o seu acervo patrimonial. Ainda nos termos do art. 118, como os negócios jurídicos realizados pelo representante são assumidos pelo representado, aquele terá o dever de provar àqueles com quem vier a tratar em nome do representado, não só a sua qualidade, mas também a extensão dos poderes que lhe foram conferidos. Assim, sem que o terceiro tenha plena ciência da representação, sua extensão e qualidade, seja ela voluntária ou legal, o dito representante responderá perante este terceiro pela prática de atos que excederem os poderes outorgados. Atendendo exigência contida no art. 79 da Lei nº 8.981/1995 e de acordo com os contratos de representação apresentados, a fiscalizada declarou espontaneamente ser a representante tributária dos investidores não residentes. ... Fl. 15292DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 No presente caso, atendendo as determinações legais para que os investidores não residentes pudessem investir no país e conforme os contratos de representação apresentados, a fiscalizada aceitou espontaneamente ser a represente legal dos mesmos assim como declarou em cada um dos contratos de representação (do investidor da conta coletiva – Patria Finance – e dos investidores “passageiros”) sua condição de representante tributário. Dando continuidade o TVF descreve novo questionamento da intimação e a resposta da Fiscalizada, continuando nos seguintes termos: Como visto acima, a fiscalizada, embora representando o Patria Finance e cada um dos investidores passageiros, alega não ter as cópias dos documentos que embasaram as aplicações nos investimentos das carteiras, empurrando para o Patria Finance, o representado domiciliado no exterior, a obrigatoriedade de atender este questionamento. Aceitar tal argumentação é algo completamente descabido. A previsão legal da representação tem por objetivo óbvio o de trazer para pessoa sujeita às leis brasileiras obrigações que não poderiam ser impostas ao investidor não residente, como a de responder diretamente a questionamentos feitos por autoridades brasileiras. Já para os esclarecimentos de que “b) Tendo em vista que as operações cambiais foram superiores às entradas constantes dos extratos bancários, informar qual o critério utilizado para o rateio dos contratos de câmbio nas aplicações” informou apenas quem foram os investidores beneficiados e quais valores caberiam a cada um, sem explicar o critério de rateio utilizado. Este fato demonstra que embora a fiscalizada seja a representante destes investidores desconhece questões básicas, tais como, por que uma entrada de câmbio no valor de R$ 69.000.000,00, foi dividida entre os investidores A, B e C em vez de A, F e G, por exemplo. Em nova intimação para identificar os beneficiários finais “1. De acordo com as leis, normas e regulamentos de combate à lavagem de dinheiro brasileiros, em relação aos Investidores Não Residentes (INR), constantes da planilha abaixo, apresentar: a) dados cadastrais atualizados; b) endereço completo da sede ou domicílio; c) cadeia de participação societária, até alcançar os seus proprietários e/ou beneficiários finais”. ...Colaciona planilha com relação de Investidores Não Residentes. A fiscalizada elaborou a planilha reproduzida (em parte) abaixo, onde se verifica que os endereços informados são os constantes dos Formulários de Investidores Não Residentes e das respectivas inscrições do CNPJ. ...Colaciona planilha com relação de Investidores Não Residentes. Melhor detalhado no item “4.1 Do Contrato de Representação”, o endereço “1209 Orange St” é onde está localizado o escritório de registro autorizado THE CORPORATION TRUST COMPANY. Com exceção dos investidores Renewable Energy, Brazil Clean Energy, Cash Management, Brazil RE Opportunities e Brazilian RE Opportunities III, todos os outros estão com o cadastro desatualizado. Os domiciliados em Delaware foram encontrados no escritório de registro MAPLES FIDUCIARY SERVICES (DELAWARE) INC., situado em 4001 Kennett Pike, Suite 302, (City) Wilmington, (County) New Castle, (State) Delaware, (Postal Code) 19807. Fl. 15293DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Em relação à cadeia de participações societárias, a fiscalizada não apresentou nenhuma ligada aos investidores “passageiros” da conta coletiva do Patria Finance. Em 14/12/2017, complementando a resposta à intimação fiscal nº 16 o contribuinte apresentou duas planilhas fornecidas a ele pelo investidor titular da conta coletiva Patria Finance, na tentativa de identificar os beneficiários finais dos investidores “passageiros” e informar o cadastro atualizado dos mesmos. ...Insere planilha. Conforme a planilha acima, os endereços fornecidos são os mesmos apresentados pela fiscalizada e comentados anteriormente. Observa-se nesta planilha que os investidores declaram ser empresas legalmente constituídas fora do Brasil e que o Itaú Unibanco continua como representante legal e tributário dos mesmos. ...Insere planilhas. De acordo com os dados informados acima se observa que a pessoa física ou jurídica dotada de capacidade contributiva e que atua em proveito próprio não foi revelada. A identificação efetuada abrange apenas outras entidades intermediárias, tais como, trusts, fundos estrangeiros de private equity, fundações privadas, sociedades LLC, etc., muitas situadas em paraísos fiscais como Cayman e Ilhas Virgens Britânicas. Veja-se por exemplo o investidor Patria Alphaville: Seus quotistas são a AVIVA INVESTORS REAL ESTATE CAPITAL PARTNERS I-A, LP, EMREF I LIMITED e PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND GENERAL PARTNER II, LTD., que são os mesmos quotistas do BRAZILIAN ALPHAVILLE INVESTMENTS, LP. Todas a comprovar serem apenas veículos fiduciários dentro de uma cadeia de interpostas pessoas sem a identificação dos reais titulares dos ativos. Entende-se o veículo fiduciário “offshore” (ou administrador, gestor de recursos “offshore”) como a entidade que, constituída em um Estado (país ou dependência que detém soberania), negocia ativos e aufere renda fora deste país ou dependência, em proveito de terceiros não residentes, tais como Companhia de Responsabilidade Limitada – Limited Liability Company (LLC) “offshore”, Trust (relação contratual de confiança), Fundações de Interesses Privados, Fundos de Investimentos Fechados e demais entidades offshore (por exemplo, IBC – International Business Company). São entidades meramente constituídas em um Estado para operar fora das fronteiras deste país em proveito de terceiros não residentes no mesmo. Portanto, não são pessoas físicas ou jurídicas devidamente identificadas e que sejam contribuintes residentes no exterior, dotados da necessária capacidade contributiva no seu Estado de constituição e que estejam operando por sua própria conta. Uma remessa para um administrador fiduciário no exterior deve obrigatoriamente ser validada mediante a identificação de seu beneficiário, ou seja, da pessoa física ou jurídica dotada de capacidade contributiva e que seja titular final da renda ou ativo. Um administrador fiduciário no exterior com beneficiário efetivo não identificado pode ser um caso de usufruto indevido de benefício fiscal condicionado, sonegação, evasão de divisas ou lavagem de dinheiro. O contribuinte na hipótese de uma remessa para um administrador fiduciário no exterior é sempre o beneficiário efetivo da entidade, ou seja, quem está sendo acobertado por este veículo fiduciário. Remessa para administrador fiduciário no exterior sem beneficiário efetivo é sempre remessa para beneficiário não identificado. Nesta hipótese, o único sujeito passivo identificado é a fonte Fl. 15294DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 pagadora que opera remessas para o administrador fiduciário. O contribuinte, assim entendido o beneficiário efetivo, é não identificado. De modo que, a correta identificação do investidor não residente, entendido como a pessoa física ou jurídica dotada de capacidade contributiva e que opera por sua própria conta exige a informação pelo veículo fiduciário do seu beneficiário para validação da operação, mormente quando o beneficiário investidor está atuando mediante administrador fiduciário “offshore” (entidade constituída em um Estado para atuar em outro para benefício de terceiro investidor não informado). A revelação de meras camadas sucessivas de administradores fiduciários “offshore” no exterior não caracteriza informação quanto ao beneficiário efetivo usufruidor do investimento. A análise da documentação fornecida revelou que (i) a fiscalizada se baseou única e exclusivamente nas informações constantes do Anexo da Resolução CMN nº 2.689/2000, que vigeu até 30/03/2015 (ii) todas as cadeias de participações societárias não foram apresentadas, e (iii) os pagamentos efetuados e/ou a entrega de recursos foram direcionados a beneficiários que, pelas características, não se enquadram na figura de real beneficiário, fato que impossibilita, inclusive, a verificação de não ocorrência de transferências ou cessões de titularidade, no exterior, de investimentos ou de títulos e valores mobiliários pertencentes a investidor não residente, no País (art. 9º da resolução supra). Em nenhum momento a fiscalizada, e os diligenciados como se verá, tiveram qualquer preocupação em demonstrar que estes investidores estrangeiros possuem substância econômica e que nos endereços fornecidos pode ser encontrado o corpo diretivo que os administra. ... A falta de identificação plena dos beneficiários também pode impedir a constatação da transferência de propriedades dos ativos no exterior, hipótese que ganha força pela pulverização de investidores existentes, haja vista a quantidade de veículos fiduciários que se relacionam com o Patria Finance. Em relação às transferências de posições entre investidores não residentes ocorridas no exterior, se não sabemos quem é de fato o remetente e/ou beneficiário final, como poderemos controlar ou saber se houve a troca ou não dos titulares finais dos ativos? ...Insere Quadro. Como se verá, muitos investidores “domiciliados” em Delaware estão no mesmo endereço (pertencente a uma empresa ou escritório de registro autorizado), integram o mesmo “ônibus” e são representados pela mesma pessoa física brasileira. Seu representante brasileiro, a fiscalizada, apenas “acata” as ordens do Patria Finance. Neste cenário, quais certezas existem de que sejam investidores distintos ou sem ligações entre eles? Como impedir a ocorrência de uma suposta “triangulação” como acima hipoteticamente exposta? Ademais, a falta de identificação plena, no hipotético caso de transferência de propriedade no exterior, no menor dos males, implicaria em indefinida postergação fiscal, problemática menor diante da possibilidade de lavagem de dinheiro e obtenção de vantagens ilegais como estamos acompanhando nos casos da Operação Lava-Jato, uma entre várias operações do gênero em curso no nosso país. Portanto, a identificação de veículos fiduciários “offshore” não pode ser considerada como a identificação do beneficiário efetivo, titular e usufruidor dos recursos financeiros. Vejamos a seguir, os principais aspectos dos contratos de representação, custódia e dos formulários de registro do investidor não residente apresentados Fl. 15295DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 pela fiscalizada. Neste item analisaremos também dados obtidos no site da comissão de valores americana, a SEC. Do Contrato de Representação Para o presente trabalho, transcrevemos abaixo, alguns trechos da tradução juramentada do contrato de representação celebrado entre a fiscalizada e o investidor não residente titular da conta coletiva – Patria Finance: Na continuidade, o TVF transcreve excertos do contrato de representação celebrado entre a fiscalizada e o investidor não residente titular da conta coletiva – Patria Finance. Segue o TVF nos seguintes termos: “Formulário do Agente” Este é o formulário, cujo modelo constitui o Anexo da Resolução CMN nº 2.689/2000, que foi utilizado para o registro na CVM do investidor titular da conta coletiva (“ônibus”), Patria Finance. É o “Formulário do Agente” de que trata a cláusula 1.4 do contrato de representação acima e, portanto, é considerado parte integrante do mesmo. Apresenta-se redigido nas línguas inglesa e portuguesa. ...Colaciona excertos do Formulário do Agente. Assina pelo Agente Luiz Magalhães, na qualidade de diretor do Patria Finance, titular da conta coletiva. Passemos a analisar os dados acima: 1) Observa-se no formulário acima que o “Agente” Patria Finance declara que seu endereço é uma caixa postal nas Ilhas Cayman, e se qualifica como “demais fundos ou entidades de investimento coletivo” cujo controle é exercido por PÁTRIA HOLDINGS LTD. e THE BLACKSTONE GROUP, na proporção de 60% e 40%, respectivamente. 2) Em verificações no site do Registro Geral de empresas das Ilhas Cayman, estas empresas também estão situadas nas Ilhas Cayman. Declara também que “os recursos ingressados no Brasil para investimento são originários de países com tributação favorecida ou cuja alíquota de tributação de renda seja inferior a 20%, listados na regulamentação tributária aplicável, cuja cópia é disponibilizada ao Agente pelo REPRESENTANTE”. 3) Seus diretores são Luiz Magalhães, Otávio Castello Branco, Olímpio Matarazzo e Alexandre Saigh. Estas pessoas físicas também são diretores do Pátria Investimentos que, aliás, tem o seu endereço eletrônico informado como sendo deste investidor. 4) Cabe salientar que o Pátria Investimentos é controlado pelas empresas PÁTRIA INVESTMENTS LTD., situada nas Bermudas, e BLACKSTONE PAT IV HOLDINGS LLC, situada em Delaware. ...Colaciona Organograma do Grupo Econômico Pátria – PATRIA INVEST Resposta ao TIF 01 em 02_09_2016, item 04. 5) Analisando-se o formulário, vê-se que o Itaú Unibanco concordou em ser o representante legal e tributário deste investidor. Já os códigos de registro na CVM e Banco Central (RDE), apesar de obrigatórios, estão em branco. Quem assina o formulário pelo investidor é Luiz Magalhães. 6) Os fatos acima demonstram que o “ônibus” Patria Finance não forneceu corretamente o local onde está estabelecido e onde os seus negócios são conduzidos e, ao se dispor a admitir investidores em sua carteira, prestará os serviços de administrador fiduciário integrante de uma cadeia de empresas interpostas. “Formulário de Investidor” Fl. 15296DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Este é o formulário, cujo modelo constitui o Anexo da Resolução CMN nº 2.689/2000, que foi utilizado para o registro na CVM do investidor (“passageiro”) participante da conta coletiva do Pátria Finance. É o “Formulário de Investidor” de que trata a cláusula 1.3 do contrato de representação acima e, portanto, é considerado parte integrante do mesmo. Apresenta-se redigido nas línguas inglesa e portuguesa. Abaixo reproduzimos as partes mais importantes para esta auditoria fiscal, esclarecendo que para cada investidor não residente participante da conta coletiva existe um formulário individual e com as mesmas características e informações transcritas. Vejamos o celebrado com o investidor Emerging Markets: ...Colaciona excertos do Formulário de Investidor. Dando continuidade, o TVF analisa os dados contidos neste formulário e de outros formulários, agora do investidores: Renewable Energy e Brazilian Equity Investments; para dar continuidade nos seguintes termos: Do Contrato de Custódia Para o presente trabalho, transcrevemos abaixo, alguns trechos da tradução juramentada do contrato de custódia, celebrado entre o diligenciado Itaú DTVM e o investidor não residente titular da conta coletiva – Patria Finance, para a custódia de investimentos de cada investidor não residente, em relação às carteiras de conta coletiva desses investidores estrangeiros: ...Colaciona excertos do Contrato de Custódia. De acordo com os contratos de representação e custódia, o titular da conta coletiva Patria Finance declara ser uma sociedade devidamente constituída sob as leis das Ilhas Cayman, com sede social localizada em Boundary Hall, Cricket Square, PO Box 1111, Grand Cayman, Cayman Islands, KY1-1102. O endereço fornecido é onde funciona a caymaniana PAGET-BROWN TRUST COMPANY LTD., empresa que presta serviços especializados para clientes offshore, corporativos ou individuais, do mundo todo. A indicação de seu endereço como sendo um P.O. Box, ou seja, uma caixa postal no endereço de uma empresa especializada na administração de bens de terceiros offshores, demonstra que este local serve apenas para o recebimento de cartas ou correspondências, não representando assim o local da sede ou domicílio deste investidor, ou seja, não é neste endereço que pode ser encontrado seu corpo diretivo. Os contratos estabelecem que cabe ao Itaú Unibanco, mediante o preenchimento dos Formulários do Investidor, a representação no Brasil dos investidores não residentes, com o consequente registro dos mesmos perante a CVM e o Banco Central, e ao Itaú DTVM a custódia da carteira de investimentos destes investidores. Segundo o contrato de Representação, a fiscalizada poderá “reter ou fazer com que sejam retidos ou, conforme adequado, pagar ou fazer com que sejam pagos, todos os impostos, encargos, tributos e todas as outras obrigações fiscais” devidas por estes investidores. Ainda, conforme contratos, (i) o Patria Finance declara ter conhecimento da legislação e normas aplicadas ao mercado financeiro brasileiro, inclusive em relação as exigências para identificação dos beneficiários finais, e (ii) fornecerá os modelos das assinaturas de todas as pessoas autorizadas por ele. Cabe citar que nos contratos o Patria Finance foi representado por Luiz Magalhães e que, além do próprio Luiz Magalhães, as pessoas autorizadas são Alexandre Saigh, Olímpio Matarazzo e Otávio Castello Branco, todos residentes no Brasil e diretores da diligenciada Pátria Investimentos. Fl. 15297DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Em relação ao endereço eleito pelo Patria Finance para o recebimento de comunicações e relatórios previstos nos contratos é informada a Av. Brig. Faria Lima, 2055, 7o andar, São Paulo – SP, Brasil, à época, endereço do Patria Securatizadora, uma empresa controlada pelo Pátria Investimentos. Os contratos trazem o logo da ANBIMA e a informação de que as prestadoras de serviços tem o compromisso de adotar os padrões mínimos exigidos pelo Regulamento e o Código de Melhores Práticas para Serviços Qualificados para os Mercados de Capital da ANBIMA. Para dar bom entendimento do explanado acima, elaboramos uma planilha demonstrando o resultado de análises semelhantes, desenvolvidas para outros investidores de quem o Itaú Unibanco aceitou ser igualmente o representante legal e tributário: ...Colaciona planilha com relação de investidores. Cumpre informar que os formulários dos investidores acima foram assinados pelos seus general partners (sócios que administram a sociedade) situados em Delaware, e, para o investidor Emerging Markets, conforme documentação apresentada, quem assinou a alteração de sua razão social foram seus controladores em Cayman, PATRIA – BRAZILIAN PRIVATE EQUITY GENERAL PARTNER IV, LTD. e PATRIA – BRAZILIAN PRIVATE EQUITY FUND IV AIV 2, L.P., este último com nome semelhante ao do fundo de investimento existente no Brasil e que tem este investidor como um de seus quotistas: PATRIA – BRAZILIAN PRIVATE EQUITY FUND IV – FIP – CNPJ 13.328.577/0001-79. Pois bem, para os investidores relacionados abaixo, seguimos a mesma lógica da planilha acima, ou seja, pesquisas nos sites da Divisão de Empresas da Secretaria de Estado do governo de Delaware (Division of Corporations) e do Registro Geral de empresas das Ilhas Cayman, os resultados estão apresentados nas planilhas seguintes: ...Colaciona planilhas com relação de investidores. Dando continuidade o TVF analisa os dados pertinentes a investidores , continuando nos seguintes termos: “FORM D” Formulários da “Securities and Exchange Commission – SEC” Os formulários a seguir foram obtidos em consulta pública no site da Comissão de Valores Mobiliários americana, uma agência federal que detém a responsabilidade primária pela aplicação das leis de títulos federais e a regulação do setor de valores mobiliários, as ações da nação e opções de câmbio, e outros mercados de valores eletrônicos nos Estados Unidos. O Formulário “D” (“Form d”), também conhecido como Reg Dex ou Reg D, é um documento exigido pela Comissão de Valores Mobiliários norte-americana (“SEC”) para empresas e fundos que emitem(ofertam) valores mobiliários no mercado de balcão daquele país, trata-se basicamente de ativos mobiliários sem registro nas bolsas de valores norte americanas. O formulário deve ser arquivado no prazo de 15 dias após a primeira venda de valores mobiliários. O Formulário “D” da SEC compreende informações breves sobre a empresa, seus diretores e promotores de ações, o valor e valor dos títulos vendidos e a data da primeira venda. O formulário destina-se a evitar a fraude na negociação dos valores oferecidos, exigindo que informações importantes sobre esses valores sejam facilmente acessíveis aos investidores. Analisando os Formulários “D”, entregues em 2008 e 2015, pelo investidor Patria Brazilian PE Fund III obtemos a informação de que a organização a qual ele está atrelado localiza-se nas Ilhas Cayman, seus patrocinadores (Promoter) são o Pátria Investimentos e o PATRIA – BRAZILIAN PRIVATE EQUITY GENERAL PARTNER III, LTD., situado em 190 Elgin Avenue, George Town, Fl. 15298DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Grand Cayman, Cayman Islands, KY1-9005, representados nas figuras de seus diretores Otávio Castello Branco, Alexandre Saigh, Olímpio Matarazzo e Luiz Magalhães. Releva notar que o investidor Patria Brazilian PE Fund III não informa seu endereço em Delaware. O Formulário “D” Do investidor Patria Brazil RE Fund II informa que a organização a qual ele está atrelado localiza-se nas Ilhas Cayman, seu patrocinador (Promoter) é o PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND GENERAL PARTNER II, LTD., situado na Av. Brigadeiro Faria Lima, 2.05538, 7º, São Paulo, Brasil, local principal dos seus negócios, e seus diretores são Otávio Castello Branco, Alexandre Saigh, Olímpio Matarazzo e Luiz Magalhães. Releva notar que o investidor Patria Brazil RE Fund II não informa seu endereço em Delaware e o seu patrocinador foi encontrado registrado em Cayman. No quadro abaixo listamos outros investidores "passageiros" que apresentaram o Formulário "D". O raciocínio é o mesmo acima: ...Colaciona quadro. Diante do exposto, podemos verificar que os investidores identificados pela fiscalizada e pelos diligenciados são, seguramente, meros intermediários, participantes de uma longa cadeia de participações societárias e não tivemos sucesso na obtenção dos beneficiários finais. Ilustramos no organograma abaixo, o modelo desta cadeia de participações societárias onde são apresentadas pela fiscalizada e diligenciados apenas uma ou duas camadas de intermediários, as demais foram obtidas através de pesquisas na internet, e a conclusão obtida é a de que não foi possível identificar os reais beneficiários dos ativos: ...Colaciona Organograma Analisemos a situação fática: Quem assina pelos investidores não residentes, seja o titular da conta coletiva (“ônibus”) - Patria Finance – que além de indicar um domicílio de fachada está estabelecido em paraíso fiscal – sejam os integrantes desta conta (“passageiros”), na esmagadora das vezes é Luiz Magalhães, diretor do Patria Investimentos, administradora brasileira dos FIP’s (onde os investidores não residentes investiram seus recursos). Além da identificação do administrador brasileiro e da fiscalizada como Representante Legal e Tributário do investidor não residente, não foi possível identificar satisfatoriamente, em nenhum dos casos, nenhuma outra pessoa física ou jurídica, que dirá então, as pessoas físicas ou jurídicas dotadas de capacidade contributiva e que atuam em proveito próprio, os titulares finais dos ativos e seus respectivos domicílios. O modelo do Anexo prevê para identificação do investidor não residente que seja informado seu endereço completo inclusive eletrônico. Para satisfazer estas obrigações, os investidores Patria Finance e seus “passageiros” informam como domicílio no exterior os endereços de empresas especializadas na prestação de registro de offshores. Quando informam algum endereço eletrônico, fornecem o da administradora brasileira Pátria Investimentos: Funds.Operations@patriainvestimentos.com.br. De modo que, o formulário por si só, prova que ali não estão contidos os dados dos reais beneficiários ou investidores. O que se encontra são apenas “cascas”, “empresas intermediárias” que informam que os seus endereços são uma caixa postal ou uma pasta em algum agente existente em Cayman ou Delaware. Fl. 15299DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Veja-se que no caso dos investidores estabelecidos nos Estados Unidos e que apresentaram o Formulário “D” à SEC em nenhum momento declararam que estavam domiciliados em Delaware, pelo contrário, informaram que estavam em Cayman ou no Brasil. Como é notório, as Ilhas Cayman e o estado americano de Delaware são mundialmente conhecidos como lugares onde a transparência da informação é limitada e, portanto, usualmente utilizados para dificultar o rastreamento de contribuintes. Neste ponto, embora o investidor pessoa jurídica seja “estrangeiro”, para operar e ser reconhecido como tal no Brasil, ele deve proporcionar condições de similitude com aqueles investidores alcançados pela legislação pátria, digamos, um arm's length principle. Para se verificar se os endereços informados podem ser aceitos como prova de satisfação de indicação de domicílio, é mister trazer à tona o conceito de estabelecimento. O conceito coloquial para o termo empresa se relaciona com o conceito de estabelecimento contido no art. 1.142 da Lei nº 10.406, de 10/01/2002 (Código Civil): “Art. 1.142. Considera-se estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária.” De modo que, o complexo de bens corpóreos e incorpóreos organizado pelo empresário ou pela sociedade empresária para o desenvolvimento da empresa denomina-se estabelecimento empresarial ou simplesmente estabelecimento. Apesar dos termos “estabelecimento” e “complexo” remeterem-se à bens materiais, quando se lê o termo “bens” na norma legal, é preciso informar que não somente os bens materiais integram o estabelecimento de uma atividade empresarial. De outra banda, verifica-se que a legislação quis, sutilmente através deste artigo, conceituar empresa como sendo a atividade do empresário, quando o artigo se refere ao “exercício da empresa”. Os bens materiais serão o próprio imóvel onde se situa a empresa, bem como sua mobília, seus maquinários, utensílios, ferramentas, estoques, mercadorias, bem como outros itens materiais necessários ao desenvolvimento da sua atividade. Já no campo dos bens imateriais se encontram a marca, o ponto comercial, os softwares de computador, as propriedades intelectuais (marcas, patentes, desenhos industriais), e outros bens e direitos de propriedade ou sob o uso da atividade. ... Vale também destacar que, atualmente, é plenamente possível e aceitável que existam estabelecimentos exclusivamente virtuais, a partir do qual a empresa desenvolve suas atividades, também se encaixando no referido conceito do artigo 1.142 do Código Civil, entretanto, é bom que se diga, a indicação de endereço de um agente registrado ou de um contador, por exemplo, não é prova de revelação de domicílio. Nestas condições, como admitir que o endereço de uma empresa de registro nos Estados Unidos, onde o investidor passageiro é apenas uma pasta, se tanto, possa ser considerada como comprovação de localização da sede ou domicílio deste investidor? Como admitir que uma caixa postal possa ser considerada como a sede ou o domicílio no exterior do investidor Patria Finance? Como admitir que a Fl. 15300DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 informação do endereço de agente registrado para inúmeros investidores seja considerada condição satisfativa à indicação da sede ou domicílio? O que pode ser administrado a partir destes endereços informados? Qual a atividade econômica substantiva exercida pela pessoa jurídica neste tipo de endereço? Como endereço desta natureza pode revelar a presença física e significativa de sua cúpula diretiva vez que até a existência de um representante local ou de funcionários de escalão inferior, por si só, não constituem identificação de sua sede? Como este endereço faz prova de que não está afiliado a um grupo financeiro regulado sujeito a supervisão efetiva e consolidada? Como ele comprova a capacidade operacional apropriada para os seus fins, evidenciada, entre outros fatores, pela existência de empregados próprios qualificados em número suficiente e de instalações físicas adequadas para o exercício da gestão e efetiva tomada de decisões relativas aos objetivos sociais da empresa? Em resumo, qual a qualidade efetiva de informação desta natureza? Onde está presente a administração de fato e de direito do investidor não residente? Nas respostas apresentadas, fiscalizada e diligenciados não se deram ao trabalho de demonstrar. É evidente que nesta situação, não sendo informada toda a estrutura jurídica utilizada pelo contribuinte, restará caracterizada a simulação relativa, por interposição fictícia de pessoa, cabendo ao Fisco, como representante do Estado promover a desconsideração da entidade interposta, utilizando como fundamento o inciso I, do § 1º do artigo 167 do Código Civil: ...Transcreve o artigo citado. De fato, estamos diante da ocorrência do “wholly artificial arrangement” ou arranjo totalmente artificial, expressão que tem sido utilizada em vários países membros da União Europeia com o intuito de desconsiderar planejamentos tributários que envolvam atos e negócios jurídicos adotados com exclusivo propósito de evitar a incidência tributária e camuflar os reais objetivos ou, no presente caso, ocultar os reais beneficiários. No caso das operações em Delaware, esclareça-se que, diferentemente do Brasil, nos Estados Unidos a legislação societária é estadual e não federal. Algumas modalidades de sociedades existentes lá e não existentes aqui, seja pela característica da legislação estadual a que estão submetidas, seja porque não têm patrimônio e não conduzem negócios dentro dos Estados Unidos, são consideradas isentas, não precisando apresentar nenhum tipo de balanço ou declaração de renda. Estas empresas são conhecidas como sociedades fiscalmente transparentes. Quando seus sócios são residentes nos Estados Unidos, assumem pessoalmente, na proporção que lhes caiba, a carga tributária devida. O problema surge quando seus proprietários não residem lá e acabam se ocultado do regime fiscal a que estariam submetidos na condição de não transparentes. Tais entidades são normalmente utilizadas em planejamentos tributários no comércio exterior. Seja em situações internacionais em que se aplicam os tratados contra a dupla tributação, seja naquelas em que não há tal possibilidade, por inexistência de um acordo entre os países envolvidos. Também podem ser utilizadas para proteção patrimonial, planejamentos sucessórios, etc. Cumpre destacar, também, que têm a sua utilização visando a sonegação fiscal e o acobertamento dos reais beneficiários de capitais não declarados. A legislação que rege estas empresas existe em diversos países além dos Estados Unidos, como a França, a Suíça, Itália, Bélgica, Holanda, e em jurisdições como as Bahamas, Barbados, Ilhas Cayman, Chipre, Jérsei, Ilha de Man e Névis. O registro de empresas offshore nas Ilhas Cayman, por exemplo, é muito procurado devido à semelhança entre a legislação aplicada nestas ilhas com aquela utilizada em Delaware. Fl. 15301DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 General Partnerships (GP), Limited Partnerships (LP), Limited Liability Partnerships (LLP) e Limited Liability Companies (LLC) são consideradas empresas transparentes quando não conduzem negócios nem possuem membros residindo na localidade onde estão registradas. Na seqüência o TVF define cada tipo de empresa antes citada para posteriormente continuar nos seguintes termos: Releva notar que a Receita Federal do Brasil considerou regime fiscal privilegiado o regime aplicável às pessoas jurídicas constituídas nos Estados Unidos sob a forma de Limited Liability Companies estaduais, cuja participação seja composta de não residentes, não sujeitas ao imposto de renda americano (Art. 2º, VII, da IN RFB nº 1037, de 04/06/2010). ... Enquanto que no Brasil os lucros e dividendos são isentos de serem tributados, nos demais países a regra geral é que a tributação das sociedades ocorra em duas camadas. A primeira camada seriam os impostos incidentes sobre os lucros das sociedades. A segunda ocorreria quando os lucros/dividendos fossem distribuídos aos seus acionistas. Naqueles países em que a legislação contempla sociedades fiscalmente transparentes, seus proprietários são autorizados a transferir a sua parcela de prejuízos e lucros diretamente à sua declaração de imposto de renda. Isto significa dizer que apenas os acionistas são tributados. Entretanto, quando se trata destas sociedades, pertencente a sócios estrangeiros, que não realizem suas atividades no país onde se encontram estabelecidas, estas estariam dispensadas da dupla camada de tributação e da apresentação da declaração fiscal anual. Nesse caso, a tributação que incidiria sobre os ganhos dos proprietários/acionistas estrangeiros ocorreria em seus domicílios fiscais. Isto significa dizer que o sócio estrangeiro recolheria os tributos incidentes sobre os lucros delas no seu país de origem, daí a necessidade da correta identificação do beneficiário efetivo. Dos Contratos de Câmbio Em relação aos contratos de câmbio, para verificar a origem e o destino final dos numerários, intimamos o contribuinte a proceder a identificação de toda a cadeia de participação societária dos investidores não residentes, até alcançar os seus proprietários e/ou beneficiários finais. Em relação aos contratos de câmbio – operação venda, elaboramos a planilha abaixo: ...Colaciona planilha. Para os contratos de câmbio acima cruzamos os valores informados com as datas constantes nas contas-correntes individuais dos investidores. Para o investidor Brazilian Equity Investments, embora o mesmo esteja situado nas Ilhas Virgens Britânicas, a remessa de recursos foi efetuada para os Estados Unidos. No caso do investidor Renewable Energy, localizado no Reino Unido, a remessa foi para os Estados Unidos. Já os contratos nºs 112218770 e 123635424 (Patria Properties I); 119994706 e 124011867 (Brazilian RE Investments); 119994707 e 124011878 (Patria Brazil RE Fund II), apresentam no campo “Recebedor no Exterior” a informação “PATRIA FINANCE LP”. Do Resultado da Auditoria Fiscal Como vimos anteriormente, em determinadas situações, a legislação brasileira oferece benefícios fiscais que incluem alíquota zero ou redução de alíquota de Imposto de Renda para os investidores não residentes no Brasil e não domiciliados em paraísos fiscais que aplicam nos mercados financeiro e de capitais. Fl. 15302DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 A presente fiscalização foi instaurada a fim de se verificar a adequação do contribuinte a esta legislação, no que diz respeito à identificação do real destinatário da operação, aos pagamentos efetuados e/ou a remessa de recursos ao exterior, nos anos-calendário de 2012 a 2014, bem como comprovar, mediante documentação hábil e idônea, se os investidores, de fato, se enquadram como efetivos titulares dos ativos e não são residentes no Brasil. Pelos dados disponibilizados verificamos que tanto fiscalizada como diligenciados não comprovam qualquer atividade operacional dos investidores, os quais estão localizados em endereços pertencentes a empresas especializadas na prestação de serviços de registros de offshores. Estes investidores possuem um comando centralizado na pessoa jurídica do “agente” Patria Finance, com sede nos escritórios de outra pessoa jurídica: PAGET-BROWN TRUST COMPANY LTD, localizada em Boundary Hall, Cricket Square, PO Box 1111, Grand Cayman KY1-1102, Ilhas Cayman, ou seja, um endereço de fachada em país de tributação favorecida. Em virtude do Itaú Unibanco não ter disponibilizado informações a respeito dos efetivos beneficiários das remessas que realizou, ficamos impossibilitados de proceder as verificações adequadas às transações efetuadas, constatando, assim, em relação aos pagamentos realizados e/ou aos recursos entregues a beneficiário no exterior, um ambiente propício à interposição de pessoas na administração de contas bancárias ali mantidas, à sonegação fiscal, evasão de divisas e lavagem de dinheiro. É um paradoxo, em razão dos altos valores envolvidos nessas operações, a dificuldade geral que existe em identificar quem são os verdadeiros investidores. É aceitável que a fiscalizada tenha se comprometido a representar alguém que desconheça? Que tenha remetido vultosos recursos a quem não saiba quem é? Concluindo-se pela máxima “A instituição financeira não pode representar alguém que não sabe quem é” e que vai totalmente contra a obrigação de conhecer o seu cliente (know your customer). Ora, conforme disposições legais, é necessário descobrir o real titular e beneficiário do numerário remetido para fora do país, objetivo somente alcançado através da obtenção da comprovação completa e perfeitamente identificável do recebedor final dos valores. Do exposto, mostra-se conveniente discorrer sobre a figura do beneficiário final e sua identificação. A obrigatoriedade da plena identificação dos investidores para investir no Brasil não é matéria nova na legislação brasileira. Na Lei nº 4.131, de 03/09/1962, editada para disciplinar a aplicação do capital estrangeiro e as remessas de valores para o exterior, já verificávamos a necessidade de identificação do titular dos ativos sob pena de responsabilização do agente financeiro: ...Transcreve excerto da lei citada. Com o advento da Lei nº 8.021, de 12/04/1990, cujo principal objetivo foi a vedação de títulos ao portador, a identificação do beneficiário final no Brasil passou a ser uma exigência legal. Ou seja, ficou estabelecido que nenhum pagamento ou resgate, relativo a qualquer título, valor mobiliário ou investimento seria efetuado para um beneficiário não identificado, e que nenhum título, valor mobiliário ou pagamento seria emitido ou realizado ao portador. ...Transcreve excerto da lei citada. Na mesma esteira, a Lei nº 9.069, de 29/06/1995, determinou aos estabelecimentos financeiros a necessidade de identificação clara, precisa e plena de qualquer cliente ou beneficiário, aí incluído o investidor não residente: Fl. 15303DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 ...Transcreve excertos da lei citada. Em 1998, com a edição da Lei nº 9.613, de 03/03/1998, que veio dispor sobre os crimes de "lavagem" ou ocultação de bens, direitos e valores, impôs-se novos mecanismos de controle ao sistema financeiro nacional, principalmente com relação à atualização cadastral e identificação dos reais beneficiários: ...Transcreve excertos da lei citada. Sendo assim, é correto afirmar que nas operações financeiras realizadas no Brasil, a obrigatoriedade de identificação do beneficiário final se impõe como regra há tempos. Portanto, já existe por parte dos representantes de investidores não residentes (Instituições Financeiras) o dever da identificação dos beneficiários finais – aqueles que são os reais detentores dos ativos. Em função deste dever é que existem os processos de “due diligence” de investidores não residentes, mais conhecidos pelo termo Processos CDD - “Customer Due Diligence”. Na mesma linha, posicionou-se a CVM e o BACEN. A Instrução CVM nº 301, de 16/04/1999, editada em função da lei acima, entre outros assuntos, tratou da identificação, do cadastro e do registro das operações, mormente os decorrentes de entidades constituídas em países que não aplicam ou aplicam insuficientemente as recomendações do GAFI: ...Transcreve excertos da Instrução CVM citada. Por sua vez, a Instrução CVM nº 387, de 28/04/2003, estabeleceu que as corretoras sejam obrigadas a manter o devido registro de seus clientes e fornecer às bolsas e entidades de compensação informações precisas dos clientes. No mesmo sentido as Instruções CVM nº 325, de 27/01/2000, e 505, de 27/09/2011, que revogou a Instrução CVM nº 387/2003, determinam que as mesmas regras sejam aplicadas aos investidores estrangeiros. Seguindo as recomendações do Grupo de Ação Financeira contra a Lavagem de Dinheiro e o Financiamento do Terrorismo (GAFI) criado pelo G7 para promover políticas nacionais e nternacionais de prevenção contra esses tipos de crime, do qual o Brasil é membro pleno desde 2000, a Diretoria Colegiada do Banco Central editou as Circulares nºs 3.461 e 3.462 com o objetivo de aprimorar as normas já em vigor para a prevenção e combate à lavagem de dinheiro e o financiamento do terrorismo (Lei nº 9.613, de 3 de março de 1998). As novas regras contidas nas circulares ampliaram as exigências de identificação de clientes bancários e consolidaram e aprimoraram dispositivos anteriormente presentes em normativos editados a partir de 1988. A Circular BACEN nº 3.461, de 24/07/2009, por exemplo, determina que as informações relativas a cliente pessoa natural devem abranger as pessoas naturais autorizadas a representá-la, já as informações cadastrais relativas a cliente pessoa jurídica devem abranger as pessoas naturais autorizadas a representá-la, bem como a cadeia de participação societária, até alcançar a pessoa natural caracterizada como beneficiário final: ...Transcreve excertos da Circular Bacen citada. Como se vê, excetuam-se do disposto no § 2º acima, as pessoas jurídicas constituídas sob a forma de companhia aberta ou entidade sem fins lucrativos, para as quais as informações cadastrais devem abranger as pessoas naturais autorizadas a representá-las, bem como seus controladores, administradores e diretores, se houver. Reforçando tal diploma, o BACEN, por intermédio da Carta-Circular nº 3.430, de 11/02/2010, determinou que devem ser reunidas informações que permitam conhecer a estrutura de propriedade e controle, identificando a cadeia de controle societário até a(s) pessoa(s) natural(is) que detém(êm), em última instância, o controle sobre o cliente pessoa jurídica. Fl. 15304DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Assim, temos que, se a identificação quando pessoa física e jurídica nacional alcança as pessoas físicas autorizadas a representá-las o que dirá quando a pessoa jurídica é estrangeira! Se estas verificações devem ser aplicadas nos clientes nacionais, soa óbvia a necessidade de mais cautela em relação àqueles que estão situados fora do país e movimentam grandes recursos financeiros. Frequentemente, empresas offshores têm sido apontadas, em recentes investigações de lavagem de dinheiro, corrupção e blindagem patrimonial, como meio de ocultação da origem ilícita de capitais remetidos ilegalmente, ou mesmo para o recebimento de valores relativos a atos ilícitos praticados no país. As jurisdições onde frequentemente estão sediadas favorecem sobremaneira a ocultação do real proprietário dos bens e valores movimentados. Nesses casos, o anonimato é a garantia da impunidade. A falta de informações quanto ao real beneficiário dessas pessoas jurídicas impossibilita a responsabilidade penal ou fiscal dessa pessoa natural. Como efeito colateral, a falta de informação acaba de certa forma colocando sob um mesmo prisma empresas legitimamente constituídas para fins lícitos, e estas eminentemente criadas para a consecução de atos ilícitos. A identificação de beneficiários finais de pessoas jurídicas e de arranjos legais, especialmente os localizados fora do país, tem se revelado um importante desafio para a prevenção e combate à sonegação fiscal, à corrupção e à lavagem de dinheiro em âmbito mundial. Do ponto de vista internacional, a preocupação com a identificação do beneficiário efetivo também remonta há vários anos. O tema tem sido intensamente debatido nos fóruns internacionais tributários, de prevenção e combate à lavagem de dinheiro e à corrupção, e de transparência, capitaneado, muitas vezes pelo GAFI, organismo internacional vinculado à OCDE, seguindo na mesma linha, outros organismos internacionais ligados ao G20. Consistente com essa tendência, a Estratégia Nacional de Combate à Corrupção e à Lavagem de Dinheiro – ENCCLA tem se preocupado com a questão desde suas primeiras edições: pelo menos seis metas/ações abordaram o assunto de alguma forma, em 2004, 2005, 2007, 2010, 2014 e 2015. Pode-se considerar que sob o ponto de vista preventivo o país evoluiu no que foi possível, com uma regulamentação razoavelmente harmônica e consistente entre todos os reguladores, e bem avaliada pelo GAFI, a qual prevê que as instituições financeiras devem realizar diligências no sentido de conhecer seus clientes, identificando “a cadeia de participação societária, até alcançar a pessoa natural caracterizada como beneficiário final”, bem como a necessidade de se conhecer os beneficiários finais das movimentações bancárias. Recomendações do GAFI O Grupo de Ação Financeira contra a Lavagem de Dinheiro e o Financiamento do Terrorismo é uma entidade intergovernamental criada em 1989 por membros pertencentes ao Grupo dos Sete (G7) que é composto por Alemanha, Canadá, Estados Unidos, França, Reino Unido, Itália e Japão. No entanto a União Europeia também está representada no G7. A função do GAFI é definir padrões e promover a efetiva implementação de medidas legais, regulatórias e operacionais para combater a lavagem de dinheiro, o financiamento do terrorismo e o financiamento da proliferação, além de outras ameaças à integridade do sistema financeiro internacional relacionadas a esses crimes. Em colaboração com outros atores internacionais, o GAFI também trabalha para identificar vulnerabilidades nacionais com o objetivo de proteger o sistema financeiro internacional do uso indevido. Fl. 15305DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 As Recomendações do GAFI estabelecem um sistema abrangente e consistente de medidas que os países devem adotar para combater a lavagem de dinheiro e o financiamento do terrorismo, bem como do financiamento da proliferação de armas de destruição em massa. Os cuidados que as instituições financeiras devem ter em relação ao cadastro de seus clientes estão dispostos na “Recomendação nº 10” abaixo, que trata das medidas de DDC (devida diligência acerca do cliente) exigidas para identificar corretamente o cliente e o real beneficiário. Vejamos alguns trechos das recomendações publicadas em fevereiro de 2012: ...Transcreve excertos da Recomendações do GAFI citada. Aqui também encontramos, no glossário geral, a definição de real beneficiário: “Real beneficiário Real beneficiário refere-se à pessoa(s) física(s) que efetivamente possua(m) ou controle(m) um cliente e/ou a pessoa física em nome de quem a transação esteja sendo conduzida. Isso inclui também as pessoas que exercem o controle efetivo final de uma pessoa jurídica ou de outra estrutura jurídica.” Da conclusão Preliminarmente, sendo o lançamento tributário resultado da atividade vinculada da Administração Pública, deve a autoridade fiscal demonstrar com clareza o fato tributável, observando todos os requisitos de constituição do crédito tributário, na forma do art. 142 do CTN: ...Transcreve o artigo citado. Assim, a autoridade fiscal ao lavrar auto de infração não pode se utilizar de meras presunções e indícios da forma que lhe apetecer, pois, o lançamento representa título jurídico, que confere à Fazenda Pública a exigibilidade do crédito tributário, razão pela qual há que se demonstrar com clareza o fato tributável, por meio de provas, não podendo, por exemplo, o contribuinte não residente ser simplesmente presumido a partir de uma simples conta bancária personalizada no exterior, sob pena de ser o lançamento considerado inválido. Neste diapasão, vale a pena destacar que a correta identificação do contribuinte não pode se limitar a uma mera consulta de dados cadastrais internos ou de terceiros para verificar a existência ou não de um registro qualquer. Trata-se de identificar o contribuinte, tanto o residente quanto o não residente, enquanto titular de capacidade contributiva substancial, nos termos do § 1º do art. 145 da Constituição Federal: ...Transcreve o artigo citado. A apresentação de uma empresa offshore, estabelecida em endereço de empresa estrangeira especializada na prestação de serviços de agente registrado, constituída sob a forma de LP, LLP ou LLC, a demonstrar ausência de qualquer atividade no país de sua constituição, aliada à ausência da identificação de seus reais investidores, não pode ser aceita como satisfativa às necessidades legais para apresentação dos seus beneficiários finais. Como visto, as únicas pessoas físicas identificadas foram os diretores da administradora dos fundos de investimentos – Pátria Investimentos. Em relação aos investidores não residentes, a única identificação providenciada foi de elo intermediário, sem substância econômica, da cadeia societária. E que, em razão da estrutura jurídica que adotam, necessariamente não revestem o papel de efetivo beneficiário. Os investidores não residentes acabam sendo clientes da fiscalizada vez que aportam e retiram recursos, possuem conta-corrente, etc., logo, embora o cadastro de investidor residente no exterior, para fins de CVM, seja simplificado, Fl. 15306DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 este fato não desobriga a fiscalizada de tomar, no mínimo, os mesmos cuidados que aplica aos demais clientes pessoas jurídicas. (Não soa crível para esta autoridade fiscal que para estes se adote cadastro e verificações simplificadas nem que seja suficiente, para uma pessoa não natural que a ela se apresente, apenas o fornecimento dos dados de seu representante ostensivo, sem qualquer preocupação com relação a quem são seus controladores de fato e reais beneficiários). A manutenção de cadastro simplificado diz respeito às condições mínimas necessárias para o fornecimento de dados dos investidores não residentes em relação ao dia a dia junto às operações controladas pela CVM. Claro que a fiscalizada está obrigada a obedecer aos demais arcabouços legais quanto à identificação dos seus clientes e contidas na legislação que visam combater e prevenir a lavagem de dinheiro, ou seja, independentemente de procedimentos simplificados adotados pela CVM para suas finalidades peculiares, as instituições financeiras estão obrigadas a observar a Lei, conforme dispositivos mencionados (Lei nº 4.131, de 03/09/1962, Lei nº 8.021, de 12/04/1990, Lei nº 9.069, de 29/06/1995, Lei nº 9.613, de 03/03/1998). Como fartamente demonstrado, tanto o Itaú Unibanco como os diligenciados não conseguiram identificar os reais beneficiários dos ativos, fornecendo para alguns, inclusive, endereços desatualizados. Nestas condições, em não o fazendo, relativamente às remessas de valores ao exterior, com base na presunção de rendimento tributável de que trata o art. 61 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, eis que não identificado o beneficiário, a fiscalizada resume-se à condição de titular/ordenante das remessas. Todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, está sujeito à incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%. ...Transcreve o artigo citado. Para evitar o disposto no art. 61 acima, a sociedade intermediária destinatária imediata da remessa/pagamento deve ser validada pelo contribuinte/fonte pagadora mediante a identificação daquele beneficiário que usufrui do pagamento através deste destinatário imediato no exterior. Quando estiver demonstrado que o destinatário imediato do pagamento ou da remessa ao exterior é uma sociedade intermediária a aplicação do caput do artigo é certa, na hipótese da não identificação do seu beneficiário pela fonte pagadora. Claro que a mera apresentação de uma cadeia de sociedades intermediárias (Delaware, Cayman, Bermudas. etc.) não substitui a identificação do beneficiário, usufruidor final. Assim, na hipótese de não atendimento pela fonte pagadora de uma intimação de identificação do beneficiário final ou de mera apresentação de uma cadeia de outras sociedades intermediárias no seu quadro de sócios ou de quotistas, deve se considerar o beneficiário não identificado. Finalmente, resta fazer uma breve avaliação do art. 61 da Lei 8.981/95: O artigo é uma norma especial destinada a impedir que o terceiro, beneficiário/destinatário final, evite a sua tributação enquanto contribuinte devidamente identificado. Nesta interpretação, o artigo em questão criou uma presunção do auferimento de renda pelo contribuinte anônimo e atribuindo à fonte pagadora a responsabilidade pelo recolhimento do imposto, na condição de substituta. Essa interpretação é, sem dúvida, a mais adequada, pois a fonte pagadora que faz esse tipo de remessa conhece o contribuinte encoberto, apenas não pretende apontá-lo. Ao tomar essa atitude, impede que o terceiro seja alcançado, o que resulta em ofensa ao princípio da capacidade contributiva. Daí a razão final da fonte pagadora que efetua esse pagamento ser responsabilizada pelo recolhimento do imposto de tributação exclusiva na fonte. Fl. 15307DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Visto que o artigo criou uma presunção legal de auferimento de renda pelo beneficiário anônimo, a primeira condição para a correta aplicação do artigo exige a demonstração pelo fisco de um pagamento efetivamente realizado a este destinatário imediato, a segunda condição é a demonstração que este destinatário imediato é uma sociedade intermediária, representada por administradores fiduciários e com quadro de sócios/quotistas/beneficiários finais desconhecido. A cadeia de investidores fiduciários no exterior apresentada pela fonte pagadora não permite a identificação dos seus beneficiários. Este cenário é potencialmente perigoso, podendo levar ao cometimento de abusos de benefícios fiscais, sonegação e lavagem de dinheiro. A fonte pagadora deve arcar com as consequências da não identificação do contribuinte investidor a partir do exterior. Adicionalmente, sendo a fonte pagadora responsável uma instituição financeira de porte, espera-se que esta instituição esteja cercada de todos os altos padrões de governança corporativa, entre os quais a transparência de suas operações, perante seus clientes, acionistas e autoridades, e não dificulte a identificação dos beneficiários de entidades offshore espalhadas pelo mundo. A jurisprudência do CARF é tranquila na matéria: Cabe ao Fisco provar a existência do pagamento. E de forma direta, não podendo ser presumido (vide 1º Conselho de Contribuintes / 4a. Câmara / ACÓRDÃO 104-20.071 em 08/07/2004. Publicado no DOU em: 06.10.2004). Assim, demonstrado que o destinatário imediato no exterior trata-se de mera conta bancária offshore operada remotamente, travestida de empresa no exterior (apenas constituído mas sem substância econômica no local) e sem a identificação de seus beneficiários efetivos estamos sim diante de uma remessa ao exterior para beneficiário não identificado. Por último, é apenas depois de proceder a devida identificação dos beneficiários investidores não residentes no Brasil que poderíamos passar para a etapa seguinte, ou seja, a questões como determinar se os benefícios fiscais destinados a certos investidores não residentes e não domiciliados em paraísos fiscais são aplicáveis ao caso ou não. Quando apenas o destinatário imediato da remessa é identificado, mas não o seu beneficiário, não há que se falar na aplicação de quaisquer benefícios fiscais destinados a determinadas categorias de beneficiários no exterior. DAS DILIGÊNCIAS Inicialmente, é bom que se informe que no intuito de validar o benefício fiscal (alíquota zero do IRRF) proporcionado a investidores não-residentes detentores de cotas de FIP, tanto a fiscalizada como o diligenciado Pátria Investimentos já foram objetos de diligências fiscais anteriores à desenvolvida por esta autoridade fiscal, ocasião em que a fiscalização não obteve sucesso na identificação de toda a cadeia societária destes investidores não residentes e seus beneficiários finais. Segue abaixo um breve relato das mesmas: MPF Diligência – 08.185.00-2014-00105-4 (Pátria Investimentos) O Pátria Investimentos, na condição de administrador de Fundos de Investimentos em Participações – FIP, foi intimado53 a disponibilizar dados e informações de todos os Fundos de Investimentos em Participações – FIP que possuem investidores não-residentes como cotistas. Neste item é feito relato das ocorrências da Diligência à Pátria Investimentos. Como conclusão o TVF traz o seguinte: Como visto, em sua resposta, o contribuinte manteve a conduta de não apresentar as pessoas ligadas, bem como qualquer outra documentação que Fl. 15308DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 justificasse o benefício fiscal da Lei nº 11.312/2006, bem como pelo teor da correspondência emitida pelo Patria Finance conclui-se que em virtude da existência de investidores indiretos, os “passageiros” não são os beneficiários efetivos dos investimentos e não foram identificados. MPF Diligência – 08.1.85.00-2014-00275-1 (Itaú Unibanco) O Itaú Unibanco, na condição de responsável tributário e custodiante dos investidores não residentes detentores de cotas de Fundos de Investimento em Participações administrados pelo Pátria Investimentos e, portanto, responsável pelo cumprimento das obrigações tributárias dos mesmos, foi intimado e reintimado a disponibilizar dados e informações que possibilitassem à autoridade fiscal validar a fruição, pelos referidos investidores não-residentes, do favor fiscal que a Lei nº 11.312/06 faculta (alíquota zero do IRRF). Assim, também a ele foi solicitada a identificação de toda a cadeia que porventura esteja acima dos investidores, possibilitando a identificação dos reais beneficiários. Neste item é feito relato das ocorrências da Diligência ao Itaú Unibanco. Como conclusão o TVF traz o seguinte: Como visto, nas diligências efetuadas acima, não se logrou êxito em identificar os reais beneficiários que estão por trás destes investidores, daí a motivação inicial para o desencadeamento da presente ação fiscal de fiscalização. Neste tópico, entretanto, vamos nos ater apenas aos resultados obtidos nas diligências. A fim de validar os benefícios contidos no caput do art. 3º da Lei nº 11.312, de 27/06/2006, e visando a coleta de documentos subsidiários a presente ação fiscal, diligenciamos nas empresas abaixo. Os resultados obtidos serão tratados no presente capítulo. MPF Diligência – 08.1.85.00-2016-00116-7 (Pátria Investimentos) O Pátria Investimentos, atua na condição de administrador dos Fundos de Investimentos em Participações – FIP, a quem foram endereçados os Termos de Intimação Fiscal nº.s 01 a 05, recebidos respectivamente em 12/08/2016, 09/09/2016, 20/12/2016, 29/11/2017 e 11/12/2017. Neste item é feito relato das ocorrências da Diligência à Pátria Investimentos. Como conclusão o TVF traz o seguinte: Como visto, a diligenciada esclarece que os investidores constantes da intimação são veículos coletivos de investimentos estrangeiros no Brasil e que não há legislação ordinária ou tributária que disponha sobre o conceito de “beneficiário final”. Já a planilha apresentada é a mesma fornecida pelo Itaú Unibanco em 14/12/2017, em resposta ao TIF nº 16, e analisada anteriormente. MPF Diligência – 08.1.85.00-2016-00117-5 (Itaú DTVM) O Itaú DTVM atua como custodiante da carteira de investimentos dos investidores não residentes, a quem foram endereçados os Termos de Intimação Fiscal nº.s 01 a 05, recebidos respectivamente em 26/09/2016, 22/12/2016, 29/11/2017, 07/12/2017 e 13/12/2017. Neste item é feito relato das ocorrências da Diligência à Itaú DTVM. Como conclusão o TVF traz o seguinte: A diligenciada informou em planilha os mesmos endereços constantes dos Formulários de Investidores Não Residentes e das respectivas inscrições do CNPJ. Analisando-se a planilha verificase que a mesma é semelhante àquela apresentada pela fiscalizada na mesma data e já analisada no capítulo “4. DO Fl. 15309DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 DESENVOLVIMENTO DA AÇÃO FISCAL” e solicitou prazo adicional de 05 (cinco) dias para atendimento ao item “c) cadeia de participação societária, até alcançar o seus proprietários e/ou beneficiários finais”. Em 11/12/2017, requerendo prazo adicional, ao atender em parte o item “c”, juntou a mesma documentação apresentada pela fiscalizada – correspondência emitida em 18/06/2015 pela ETON PARK CAPITAL MANAGEMENT, L.P., gestora de investimento dos fundos controladores do investidor SECOR, LLC, e que não tem ligação com o presente auto de infração. Dos Resultados obtidos nas diligências Em vista das respostas apresentadas pelos diligenciados, nota-se que apesar do tempo decorrido e das concessões de prazo adicionais, a identificação das cadeias societárias não foram apresentadas nem tampouco as pessoas físicas ou jurídicas dotadas de capacidade contributiva e que operam por sua própria conta – os reais proprietários dos ativos. Em nenhum momento se observa que os diligenciados realmente demonstraram interesse em identificar os reais beneficiários, pelo contrário, buscaram adiar ou encobrir as informações claramente solicitadas. No caso do investidor Patria Finance, um dos atores dos quais se buscava identificar seus efetivos beneficiários, acaba ao final, respondendo que é ele quem, em última instância, administra os investidores “passageiros” e os orientará a atender o solicitado pela autoridade brasileira. Ele, que apresenta como prova de endereço um escritório de registro em Cayman! DA INFRAÇÃO Nos termos do artigo 61, caput, e parágrafos 2º e 3º da Lei n° 8.981, de 20/01/1985, foi efetuada a tributação dos valores constantes nos contratos de câmbio, operação de venda, exclusivamente na fonte a alíquota de 35%, sobre a base de cálculo reajustada, conforme demonstrado na planilha em anexo. Resumidamente, de acordo com a planilha, as bases de cálculos reajustadas estão assim quantificadas: ...Colaciona planilha demonstrativa das bases de cálculos reajustadas. Do Fato Gerador Fato gerador é uma expressão jurídico-contábil, que representa um fato ou conjunto de fatos a que o legislador vincula o nascimento da obrigação jurídica de pagar um tributo determinado. É o fato gerador que gera a obrigação tributária, para que como tal, possa ser imposta ao contribuinte. De acordo com os art. 114 a 116 da Lei nº 5.172/66 (Código Tributário Nacional), fato gerador é a situação de fato, definida na lei de forma abstrata, que, ao se verificar as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios, faz com que ocorra o nascimento da obrigação tributária principal ou acessória. ...Transcreve os artigos citados. Do IRRF Com o advento da Lei nº 8.383, de 30/12/1991, o lançamento do IRRF passou a corresponder à modalidade de lançamento por homologação. De modo que, não havendo pagamento antecipado de IRRF, o prazo para a Fazenda ública constituir o crédito tributário decai após 5 (cinco) anos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, conforme dispõe o artigo 173, inciso I, do Código Tributário Nacional – CTN. Fl. 15310DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Conforme o artigo 61 e parágrafo 2º da Lei nº 8.981, de 20/01/1995, o Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, considera-se vencido no dia do pagamento ou crédito das referidas importâncias. Em vista dos ajustes efetuados, resumidamente, de acordo com a planilha, o IRRF lançado no presente auto encontra-se demonstrado na coluna “IRRF Apurado”: Da multa qualificada Em face dos lançamentos de ofício do IRRF decorrentes da não identificação dos reais beneficiários caracterizada em itens precedentes, cumpre o exame da multa de ofício incidente sobre os créditos tributários ora constituídos. A Lei nº 9.430, de 27/12/1996 (com redação atualmente dada pela Lei nº 11.488, de 15/06/2007) constitui o diploma legal que dispõe acerca das multas aplicáveis nos casos de lançamento de ofício. Na situação em comento, há que se destacar a previsão contida no seu artigo 44, inciso I, combinado com o § 1º: ...Transcreve o artigo citado. Como visto, o artigo acima nos remete aos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30/11/1964, e que têm a seguinte redação: ...Transcreve os artigos citados. Nesses termos, o que qualifica o agir do sujeito passivo como sonegação ou fraude é o dolo. Significa, portanto, que basta evidenciar o dolo para que se justifique a qualificação da multa de ofício. Genericamente, o dolo se presta a provocar o erro na formação da vontade. Citando a doutrina: ...Transcreve excertos de doutrina. Portanto, pode-se concluir que a definição de fraude, que é o dolo em sentido mais restrito, que dá suporte à qualificação da multa, no caso em exame, implicou num conjunto de ações tendentes a provocar a emissão de um juízo errôneo por parte da autoridade fiscal quando diante das análises retro mencionadas. Diante das informações reunidas no curso deste procedimento fiscal – como já detalhadamente antes exposto –, resta inafastável concluir pela subsunção dos fatos caracterizadores da infração ora apontada à norma que veicula a exasperação da multa de ofício aplicável sobre créditos tributários objeto de lançamento de ofício. A fiscalizada, ao formalizar seus registros de forma a dar uma aparência de correção às operações financeiras envolvendo os investidores não residentes em comento, pretendeu induzir a fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias, é inoponível à Fazenda. Fl. 15311DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Transcrevemos abaixo, ilustrativa decisão do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF que bem se coaduna com o caso dos autos: ...Transcreve excerto de Acórdão do CARF. O patamar de 150% é destinado a apenar as condutas ilícitas intencionalmente praticadas pelos sujeitos passivos tributários. Essa sanção deve ser aplicada em razão do elemento subjetivo da prática delitiva – do querer praticá-la –, aspecto volitivo do ilícito exaustiva e inequivocamente caracterizado pelos fatos descritos ao longo do presente termo. Aliás, aqui, vale repisar que a fiscalizada não só identificou apenas empresas offshore, sem substância econômica, para ilicitamente reduzir a tributação do IRRF, mas também se valeu do ardil de ocultar os reais beneficiários ao acordar com terceiros (Pátria Investimentos e Itaú DTVM) a identificação apenas do elo intermediário imediato e nada mais. DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA Conforme já explicado no presente Termo, coube a fiscalizada representar legal e tributariamente os investidores não residentes que aderiram à conta coletiva do Patria Finance, e ao Itaú DTVM, custodiar os ativos destes investidores que foram investidos em FIP's nacionais administrados pelo Pátria Investimentos, este último pertencente ao mesmo grupo econômico do Patria Finance. Vimos nos itens “4. DO DESENVOLVIMENTO DA AÇÃO FISCAL” e “5. DAS DILIGÊNCIAS FISCAIS”, os motivos pelos quais esta auditoria fiscal considerou os valores constantes nos contratos de câmbio venda como pagamentos a beneficiários não identificados e como os comportamentos adotados pela fiscalizada e diligenciados mostraram-se orquestrados de forma a impedir a identificação destes beneficiários. Em consequência, Itaú DTVM e Pátria Investimentos passam a ser responsáveis solidários pelos créditos tributários lançados neste auto de infração, conforme previsto no Código Tributário Nacional: Dispõe o artigo 124: “Art. 124. São solidariamente obrigadas: I – as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;” O dicionário Houaiss da Língua Portuguesa define solidariedade como o compromisso pelo qual as pessoas se obrigam umas às outras e cada uma delas a todas. É o laço ou ligação mútua entre duas ou muitas coisas ou pessoas, dependentes umas das outras. Maria Helena Diniz, em seu Dicionário Jurídico, 2ª Ed., Editora Saraiva, assim define solidariedade: ...Transcreve excerto de doutrina. Os referidos conceitos “ligação mútua”, “todas por uma ou uma por todas”, “mutualidade de interesses”, “comunhão de atitudes” se aplicam perfeitamente ao caso examinado. É a caracterização do interesse comum entre a fiscalizada, Itaú DTVM e Pátria Investimentos. Conforme relatado, a operação engendrada para se submeter a uma tributação mais amena somente foi possível com a aquiescência de Itaú DTVM e Pátria Investimentos. O ganho tributário obtido com o esquema arquitetado beneficiou diretamente os três contribuintes envolvidos. O interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal implica que as pessoas solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu azo à ocorrência do fato imponível. Fl. 15312DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Rubens Gomes de Souza (Compêndio de Legislação Tributária, Edições Financeiras, 3ª Edição) ensina que é solidária a pessoa que realiza conjuntamente com outra, ou outras pessoas, a situação que constitui o fato gerador, ou que, em comum com outras pessoas, esteja em relação econômica com o ato, fato ou negócio que dá origem à tributação. É a pessoa que tira uma vantagem econômica do ato, fato ou negócio tributário. Na valiosa obra de Leandro Paulsen, Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência, Editora Livraria do Advogado, 11ª Edição, 2009, o ilustre jurista faz menção a um artigo de Carlos Jorge Sampaio Costa (RDT nº 4, p.300ss) sobre solidariedade passiva e o interesse comum no fato gerador. Carlos Jorge ensina que solidariedade está condicionada à comprovação do interesse imediato e comum de seus membros nos resultados decorrentes do fato gerador, e/ou da fraude ou conluio entre os componentes do grupo. Segundo ele, há interesse comum imediato em decorrência do resultado do fato gerador quando mais de uma pessoa se beneficia diretamente com sua ocorrência. Na fraude ou conluio, o interesse comum se evidencia pelo próprio ajuste entre as partes, almejando a sonegação. A solidariedade passiva no pagamento de tributos por aqueles que agiram fraudulentamente é pacífica. No mesmo sentido, Luiz Antonio Caldeira Miretti, em Comentários ao Código Tributário Nacional, vol. 2, coord. Ives Gandra da Silva Martins, Editora Saraiva, 1998, revela que não há necessidade de previsão específica, na lei que regular determinado tributo, para apontar os devedores solidários, pois a disposição do CTN é de caráter geral, aplicando-se aos tributos existentes no sistema tributário nacional. Hugo de Brito Machado, em seu Curso de Direito Tributário, Editora Malheiros, 1997, ensina que haverá responsabilidade solidária “mesmo que a lei específica do tributo em questão não o diga”. Além disso, há de se ressaltar que esta norma é aplicável a todos os tributos. Com base nessas considerações, podemos afirmar que Itaú DTVM e Pátria Investimentos praticaram atos jurídicos que resultaram na obtenção de benefícios tributários indevidos para eles e para a fiscalizada. Não há dúvidas da existência de relação econômica deles com o fato que deu origem à ocorrência do fato gerador, sendo, portanto, solidariamente obrigados ao pagamento de tributo e demais consectários legais, de acordo com os artigos do CTN. Esta conclusão está respaldada em diversas decisões administrativas proferidas pelo Conselho de Contribuintes (atual CARF), dentre as quais colacionamos a seguinte: ...Transcreve excerto de Acórdão do CARF. No caso em questão, é indiscutível que Itaú DTVM e Pátria Investimentos tinham interesse comum na situação já discutida neste Termo e que constitui fato gerador dos tributos aqui lançados. Assim, a responsabilidade tributária solidária imputada a todos eles pelos créditos tributários ora constituídos, portanto, deve ser fundamentada no artigo 124, inciso I, do CTN. Em consequência, Itaú DTVM e Pátria Investimentos – além da própria autuada – serão cientificados por via postal e com prova de recebimento (AR) em seus respectivos domicílios tributários, nos termos do art. 23, inciso II, do Decreto nº 70.235/72, de todos os principais documentos produzidos pela autoridade fiscal no curso do procedimento, notadamente deste Termo e do correspondente e inseparável auto de infração de IRRF. Cumpre salientar que nos termos do art. 2º, § 2º, da Portaria RFB nº 2.284, de 29/11/2010, não foi exigido Termo de Procedimento Fiscal de fiscalização (TDPF-F) para Itaú DTVM e Pátria Investimentos, razão pela qual a ação fiscal firmou-se apenas no TDPF-F nº 08.1.85.00-2015-00103- 1, que tem como interessado a fiscalizada. Fl. 15313DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 É facultada ao autuado e aos responsáveis solidários a apresentação de impugnação contra as exigências fiscais, no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data da ciência das autuações, nos termos dos artigos 5º, 15, 16 e 17 do Decreto nº 70.235, de 06/03/1972 e alterações posteriores. Em conformidade com o art. 3º, parágrafo único, da Portaria RFB nº 2.284, de 29/11/2010, o prazo para impugnação é contado, para cada sujeito passivo, a partir da data em que tiver sido cientificado do lançamento. DOS PROCESSOS FORMALIZADOS Em face das constatações acima discorridas, foi lavrado o pertinente Auto de Infração de IRRF, formalizados no processo administrativo sob nº 16561- 720.178/2017-10, abarcando os anoscalendário de 2012 a 2014. Acompanha o presente, mídia digital (“CD/DVD”) contendo os documentos informados no rodapé deste Termo. Tais documentos também estão anexados no processo administrativo acima informado Ademais, em face do disposto na Portaria RFB nº 2.439, de 21 de dezembro de 2010, e alterações introduzidas pela Portaria RFB nº 3.182, de 29 de julho de 2011, foi formalizada a Representação Fiscal para Fins Penais através do processo administrativo sob nº 16561- 720.180/2017-81. E para constar e surtir efeitos legais, lavro o presente Termo, que é assinado digitalmente por mim, Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, sendo que uma mídia digital (“CD/DVD”) – contendo não só tal arquivo digitalmente assinado, mas também o auto de infração de IRRF também digitalmente assinado – é dirigida ao autuado e a cada um dos 02 (dois) responsáveis tributários solidários por via postal com Aviso de Recebimento (AR) aos seus respectivos domicílios tributários, para ciência e demais providências. ... A ciência do Contribuinte, relativamente ao auto de infração, ocorreu em 20 de dezembro de 2017, conforme Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento Parcial do Procedimento Fiscal, anexo às fls. 1503/1504. Quanto ao Sujeito Passivo por Responsabilidade Tributária, ITAU DISTRIBUIDORA DE TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS S.A., CNPJ no 33.311.713/0001-25, a ciência também se deu em 20 de dezembro de 2017, conforme Termo de Ciência de Lançamentos e Encerramento Parcial do Procedimento Fiscal, anexo às fls. 1540/1542. Já quanto ao Sujeito Passivo por Responsabilidade Tributária, PATRIA INVESTIMENTOS LTDA., CNPJ no 12.461.756/0001-17, a ciência se deu em 22 de dezembro de 2017, conforme Aviso de Recebimento dos Correios, anexo às fls. 1574. A impugnação da Contribuinte, com documentos anexos, foi apresentada em 18/01/2018, data confirmada pelo "Termo de Solicitação de Juntada", às fls. 1578. O Responsabilizado solidariamente ITAU DISTRIBUIDORA DE TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS S.A. também apresentou impugnação em 18/01/2018 ("Termo de Solicitação de Juntada", às fls. 3958), anexa a partir das fls. 3961. Na data de 23/01/2018, o Responsabilizado solidariamente PÁTRIA INVESTIMENTOS LTDA. apresentou impugnação (anexa a partir das fls. 5135), data confirmada pelo "Termo de Solicitação de Juntada", às fls. 5128. A Unidade de origem se manifestou em Despacho, às fls. 6250, pela tempestividade das impugnações da Contribuinte e dos dois Sujeitos solidários. II) DA IMPUGNAÇÃO DA CONTRIBUINTE A Contribuinte apresentou impugnação, com documentos anexos, em 18/01/2018, data confirmada pelo "Termo de Solicitação de Juntada", às fls. 1578. As alegações desse documento de 177 laudas, firmado por procurador devidamente autorizado, anexo Fl. 15314DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 às fls. 2212/2388, em síntese, podem ser retratadas pelos trechos a seguir, transcritos, integralmente, da referida impugnação: ... II. ESCLARECIMENTOS INICIAIS (A) Contexto Fático que permeia a presente Impugnação ... 10. Todas as três empresas indicadas no TVF como sujeitos passivos do suposto débito tributário sempre se colocaram à disposição da Fiscalização, atendendo a todos os termos de diligência e de fiscalização tempestivamente e da melhor forma possível. Diferentemente do que faz crer o TVF, todas as empresas jamais se esquivaram em dar as informações pertinentes e/ou solicitadas, tendo alocado relevante quantidade de mão de obra, tempo, e dedicação de várias equipes internas e externas para atender a cada uma das solicitações recebidas. 11. Aliás, é importante que se diga que o Pátria entregou a lista dos investidores dos fundos de investimentos por ele geridos, não havendo a mais remota justificativa para se tentar caracterizar as 15 (quinze) transferências objeto deste Processo Administrativo como “pagamentos a beneficiário não identificados”. Vale notar que essa informação sobre os investidores foi apresentada tempestivamente pelo Pátria e, mesmo assim, não foi analisada, tendo sido totalmente desconsiderada pelas Autoridades Fiscais quando da lavratura do Auto de Infração. 12. E mais: ao longo do procedimento de diligência e fiscalização, o Pátria apresentou toda a contabilidade dos fundos por ele geridos e/ou administrados, identificando claramente a natureza das distribuições feitas pelos referidos fundos de investimento. Essas informações segregavam as amortizações de capital (devoluções de capital) das distribuições de rendimentos e ganhos gerados por esses fundos. Essa informação também foi solenemente ignorada pela Fiscalização. 13. Portanto, o contexto fático no qual se inserem os fatos que serão narrados ao longo desta Impugnação é formado por empresas líderes em seus mercados, respeitadas e cumpridoras das normas vigentes no Brasil e no exterior, que sempre forneceram as informações solicitadas pela Fiscalização. 14. Há mais um ponto importante: o Grupo Itaú e Grupo Pátria são partes independentes sem nenhuma vinculação societária ou econômica. Ambas as partes agiram sempre de boa-fé, cada qual exercendo seu papel e a sua função dentro da indústria de private equity. Nenhuma empresa tem qualquer participação na remuneração da outra empresa, de modo que o pagamento ou não do IRF não alterava em nada o nível de remuneração da Requerente. Suas atividades sempre foram prestadas de forma transparente e correta, buscando respeitar todas as regras tributárias e regulatórias vigentes. 15. Essa mesma transparência e correção pautará a presente Impugnação, deixando cristalina a lisura e retidão de todos os procedimentos adotados pelas três empresas citadas no TVF. Restará comprovado que a autuação feita nos termos propostos pela Fiscalização é absolutamente ilegal, exagerada e desconectada da realidade dos fatos existentes, devendo ser integralmente cancelada. (B) Breve Sumário do Contexto Fático ... 20. Os Investidores Estrangeiros abriram suas contas através de uma conta coletiva de investimentos detida pela Patria Finance Ltd, empresa do Grupo Pátria, localizada nas Ilhas Cayman (“Patria Finance”) (Doc. nº 5). Esse mecanismo de conta coletiva (omnibus account) não altera o fato de que os Fl. 15315DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 investidores e titulares dos ativos investidos são, de fato e de direito, cada um dos Investidores Estrangeiros, nos respectivos negócios realizados. 21. Ao longo dos anos, os Investidores Estrangeiros transferiram recursos de contas bancárias no exterior para as Contas de Depósito 2.689 mantidas junto à Requerente. Esses recursos foram utilizados para aplicação primordialmente Fundos de Investimento em Participações (“FIPs”) administrados pelo Grupo Pátria, além de algumas aplicações nos mercados financeiro e de capitais. 22. Posteriormente, os Investidores Estrangeiros resgataram as aplicações financeiras efetuadas nos FIPs e em outras aplicações financeiras, com transferência de recursos para as Contas de Depósito 2.689. Esses recursos financeiros depositados nas Contas de Depósito 2.689 foram posteriormente transferidos para contas bancárias mantidas no exterior (Doc. nº 6 a 20). 23. A estrutura adotada para investimento no Brasil e movimentação financeira foi absolutamente legítima, revestida de propósitos econômicos e atendendo às normas tributárias e à regulamentação emitida pela CVM e pelo BACEN. 24. No entendimento da Fiscalização, contudo, a Requerente - Itaú Unibanco - seria o responsável tributário dos Investidores Estrangeiros e teria a obrigação de identificar a cadeia dos “reais beneficiários” dos recursos mantidos nas Contas de Depósito 2.689 e transferidos para contas no exterior. 25. Em razão da suposta ausência de identificação dos “reais beneficiários”, as autoridades fiscais entenderam que 15 (quinze) transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 detidas pelos Investidores Estrangeiros para contas bancárias mantidas pelos mesmos Investidores Estrangeiros no exterior seriam equivalentes a pagamentos de recursos a “beneficiários não identificados”, o que justificaria a imposição de IRF à alíquota de 35%, nos termos previstos no caput do artigo 61 da Lei 8.981, de 20.1.1995 (“Lei 8.981/95”). 26. Confira-se trecho do TVF que discrimina as 15 operações específicas contestadas pela Fiscalização, bem como a capitulação legal da acusação: ... 28. Antes de qualquer esclarecimento adicional, a Requerente entende essencial destacar que os recursos e investimentos mantidos nessas Contas de Depósito 2.689 pertencem aos próprios Investidores Estrangeiros. Portanto, eventuais transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 para outras contas mantidas pelos mesmos Investidores Estrangeiros, no Brasil ou no exterior, constituem meras transferências bancárias entre contas de mesma titularidade. 29. As autoridades fiscais entenderam que essas simples transferências bancárias constituiriam “pagamentos” efetuados pela Requerente, que teria a obrigação de identificar o beneficiário de tais recursos. Por evidente que esse entendimento não deve prevalecer, uma vez que transferências de recursos entre contas de mesma titularidade não constitui “pagamentos” e não pode dar origem a fato gerador de obrigação tributária relativa ao Imposto sobre a Renda. 30. O motivo é muito simples: não existe pagamento ou renda auferida nas transferências de recursos entre contas bancárias do mesmo contribuinte. Pretender tributar de forma gravosa o capital de investidores estrangeiros (diversos deles vinculados a órgãos estatais de países independentes e soberanos) constitui verdadeiro confisco de capital estrangeiro – o que pode gerar, inclusive, incidentes de caráter diplomático. 31. Ademais, as Autoridades Fiscais presumiram que 100% das transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 constituem rendimentos auferidos pelos Investidores Estrangeiros, o que não é verdade. A quase totalidade dos valores transferidos ao exterior constitui apenas retorno parcial de Fl. 15316DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 capital investido (devolução do principal dos recursos aplicados no País), de forma que não podem estar sujeitos à incidência de Imposto de Renda. 32. A Requerente também comprovará que esta sociedade e também o Pátria identificaram de forma correta e precisa os beneficiários das transferências bancárias efetuadas a partir do Brasil, nos termos da regulamentação vigente ao tempo das operações. 33. Vale destacar que a Requerente não tem obrigação legal e/ou informações suficientes para analisar a natureza das operações, o valor de eventual ganho ou perda de capital, bem como a cadeia completa de investidores estrangeiros. No caso dos fundos de investimento, em especial, a Requerente sequer possui acesso às informações sobre os valores, datas e características da amortização e resgate de cotas, não sendo possível a verificação da ocorrência do fato gerador do tributo e do eventual ganho ou perda de capital. 34.No entanto, tendo em vista as gravosas alegações da Fiscalização, a Requerente envidou os melhores esforços para obtenção de informações adicionais junto aos seus clientes e aos responsáveis tributários solidários. 35.Contudo, antes de adentrar nas nulidades e razões de mérito que determinam o integral cancelamento deste Auto de Infração, a Requerente demonstrará que o Auto de Infração identificou de forma incorreta o sujeito passivo principal no lançamento fiscal, uma vez que esta sociedade jamais poderia ter sido indicada como contribuinte no presente processo administrativo. III. NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO (A) A Qualificação da Requerente como Sujeito Passivo pelo TVF ... (B) Impossibilidade de atribuição de responsabilidade tributária à requerente (B.1) Responsável Legal x Responsável Tributário 42. Conforme exposto, a Fiscalização pretende atribuir à Requerente a responsabilidade tributária pelo recolhimento do IRF que, no seu entendimento, incidiria sobre as transferências efetuadas aos Investidores Estrangeiros após o resgate dos recursos aplicados em Conta de Depósito 2.689. Assim, inicialmente, faz-se necessário compreender os conceitos de “responsável legal” e “responsável tributário” aplicáveis ao presente caso. 43. À época dos fatos contestados neste Auto Infração, os investidores estrangeiros que pretendessem investir no mercado financeiro e de capitais brasileiro estavam obrigados a observar os requisitos previstos na Resolução 2.689/00, com a abertura de uma Conta de Depósito 2.689 mantida por instituição financeira local: ... 44. Como se pode notar, o investidor estrangeiro em Conta de Depósito 2.689 deve constituir um representante legal no Brasil, que será responsável pelo cumprimento de determinadas obrigações regulatórias previstas na legislação específica. Este responsável legal, todavia, não se confunde com o responsável tributário, figura definida exclusivamente em lei tributária específica. 45. De fato, conforme determina o artigo 121 do Código Tributário Nacional (“CTN”), o sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo, podendo este ser (A) o contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador, ou então (B) o responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. Fl. 15317DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 46. No caso concreto, o Contribuinte será aquele que tem relação pessoal e direta com a disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza (os Investidores Estrangeiros). O Responsável Tributário, por sua vez, será aquele que, mesmo não realizando o fato gerador da obrigação, ocupará a condição de responsável pelo recolhimento em função de determinação expressa em Lei, satisfazendo o crédito tributário em favor do Contribuinte. 47. No caso específico de operações realizadas no mercado financeiro e de capitais, a regra de responsabilidade está prevista no artigo 16 da Medida Provisória no 2.189-49, de 23.08.2001 (“MP 2.189-49/01”): ... 48. Os dispositivos indicados acima são muito claros. No caso de investimentos realizados no mercado financeiro e de capitais, a responsabilidade pelo pagamento do imposto de renda é da fonte pagadora dos rendimentos e ganhos. Apenas para operações em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, quando o regime previsto no caput do referido artigo 16 acima transcrito não for aplicável, é que o responsável tributário poderia ser responsabilizado pelo recolhimento do IRF. 49. Essa regra geral de responsabilidade é completada por outros dispositivos específicos, conforme será explorado abaixo. Não obstante, esse dispositivo já serve para demonstrar o total descabimento da aplicação de responsabilidade à Requerente, que não é a fonte pagadora de qualquer valor aos Investidores Estrangeiros. Como será visto acima, não há regra impondo a responsabilidade tributária à Requerente (representante legal) no caso destes autos. (B.2) A insuficiência da fundamentação legal do auto de infração 50. Conforme mencionado, sendo a Requerente enquadrada (pela Fiscalização) como responsável tributária para o recolhimento do IRF em questão sobre os ganhos auferidos pelos investidores estrangeiros (contribuintes), deveria a Fiscalização ter indicado o dispositivo de lei que expressamente colocaria a Requerente nessa condição de responsável tributária. 51. Todavia, tal fundamentação não foi realizada pela Fiscalização. Isso porque, conforme exposto acima, o Auto de Infração se valeu de dispositivos genéricos previstos na legislação que não são suficientes para qualificar a Requerente como sujeito passivo da obrigação tributária. Como se verá adiante, foram utilizados dispositivos genéricos e extremamente vagos, os quais não têm qualquer aplicação às operações realizadas no mercado financeiro. Não houve a identificação de conduta específica que pudesse ligar de modo claro, objetivo e necessário a Requerente a determinado fato tributável, na qualidade de responsável tributário. 52. Inicialmente, a Fiscalização faz referência ao artigo 128 do CTN, o qual dispõe sobre a atribuição de responsabilidade tributária a terceiro quando assim determinar expressamente a lei: ... 53. Como se pode notar, o Artigo 128 do CTN é uma “norma em branco”, sendo desprovida de efeitos se não acompanhada de uma lei que expressamente atribua a responsabilidade a terceiro. Nesse sentido, para que fosse caracterizada a responsabilidade tributária da Requerente, deveria a Fiscalização ter citado lei que expressamente atribuísse essa responsabilidade. 54. Assim, visando estabelecer alguma conexão com dispositivos de lei que pudessem preencher a “lacuna” deixada pelo artigo 128 do CTN, a Fiscalização utilizou o raciocínio de que essa responsabilidade decorreria de uma obrigação contratual firmada pela sociedade com cada um dos investidores estrangeiros, na Fl. 15318DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 qual a Requerente teria assumido a representação tributária desses investidores no Brasil. 55. Com base nessa obrigação contratual assumida pela Requerente, a Fiscalização argumenta que a sociedade estaria então vinculada ao cumprimento das obrigações de recolhimento de IRF em nome dos investidores, tendo por fundamento os artigos 115 a 118 do Código Civil de 2002, que tratam da representação contratual para fins civis. ... 57. Com efeito, esse entendimento, todavia, não tem qualquer aplicabilidade aos presentes fatos, uma vez que os dispositivos citados no TVF regulam apenas relações cíveis entre particulares e não possuem qualquer relação com a determinação do sujeito passivo de uma relação tributária. As operações analisadas nestes autos são altamente complexas e há um regime jurídico tributário específico para cada uma das situações ocorridas, o qual afasta qualquer responsabilidade da Requerente sobre tributos incidentes nas operações de investidores não residentes. 58. Ademais, é necessário ressaltar que as eventuais obrigações que decorram da relação contratual privada estabelecida entre a Requerente e os investidores em nada devem afetar a relação Fisco-Contribuinte, que é ditada por uma legislação tributária específica. As convenções firmadas entre particulares – como é o caso dos contratos de representação – não têm o condão de alterar o sujeito passivo de uma obrigação tributária, conforme determina de forma expressa o artigo 123 do CTN: ... 59. Assim, nota-se que ao tentar atribuir a responsabilidade tributária à Requerente com base em uma obrigação contratual, a Fiscalização – ao invés de indicar um dispositivo de lei que suporta a sua pretensão – elegeu na verdade uma situação jurídica na qual o próprio CTN impede a alteração da relação jurídica tributária (determinação de responsabilidade tributária por meio de convenções particulares). 60. Com base nesses primeiros esclarecimentos, já é possível constatar que é absurda a tentativa de se imputar responsabilidade tributária à Requerente, uma vez que: a) a Requerente não é o contribuinte, já que não participa diretamente (e sequer indiretamente) do fato gerador (acréscimo patrimonial); b) tampouco é responsável pela obrigação, uma vez que, como visto, a Fiscalização não conseguiu indicar dispositivos de lei que expressamente coloquem a Requerente nessa posição, não fazendo o necessário cotejamento dos fatos e dispositivos de lei que de forma clara, objetiva e necessária poderiam justificar a imputação de responsabilidade tributária à Requerente, e c) é vedada a atribuição de responsabilidade tributária através de convenção particular, conforme determina expressamente o artigo 123 do CTN. 61. Assim, desde já, é possível concluir que a Fiscalização indicou dispositivos que simplesmente não podem ser aplicados ao caso concreto, o que gera a incorreta capitulação legal do presente auto de infração e, consequentemente, a nulidade do lançamento fiscal. A esse respeito, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”) já se manifestou por diversas vezes pela nulidade de autos de infração eivados de vícios na fundamentação: ... (B.3) A responsabilidade tributária nas operações com fundos de investimento: a legislação específica aplicável aos presentes fatos Fl. 15319DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 62. Afastados os dispositivos de lei invocados pela Fiscalização, faz-se necessário analisar o regime jurídico tributário específico que regulamenta as operações em fundos de investimento, que corresponde às operações de No. 1 a 8; 10; 13, 14 e 15 (efetuadas por seis dos oito Investidores Estrangeiros). Apenas as operações de No. 9, 11 e 12 é que foram efetuadas nos mercados financeiros e de capitais, sem aplicação em fundos de investimentos. 63. Para isso, é inicialmente importante ter em mente quais são as partes envolvidas em uma estrutura desse tipo, conforme graficamente representado a seguir: ... 65. No presente caso, a Requerente figura como representante legal e tributário dos Investidores Estrangeiros na estrutura discutida. Cumpre frisar que tanto a Resolução 2.689/00 quanto a mais recente Resolução BACEN nº 4.373/14 sempre reforçaram a inexistência de correlação do representante tributário da conta depósito com a figura do responsável tributário definido em lei: ... 66. Como se pode notar, a legislação faz uma distinção absolutamente clara entre representante legal e responsável tributário, determinando que este último deverá ser previsto em legislação tributária específica aplicável ao caso concreto, e que ambos não são necessariamente os mesmos. Ou seja, há situações em que o representante legal não é o responsável tributário no caso concreto. 67. No caso específico do IRF, o regime jurídico do sujeito passivo é regulamentado pelo artigo 45 do CTN, o qual define o contribuinte como aquele que se apresenta como titular da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou de proventos de qualquer natureza. Nesse caso, poderá haver também a atribuição de responsabilidade tributária a terceiro: ... 68. Assim, no caso específico de investimentos estrangeiros no Brasil, ainda que os contribuintes sejam os próprios Investidores Estrangeiros, a lei designa como responsáveis tributários terceiros relacionados ao fato gerador, tendo em vista as grandes dificuldades impostas à operacionalização do pagamento por esses não residentes. Os responsáveis tributários nesses casos são, em regra, as fontes pagadoras dos rendimentos. 69. Com efeito, diversas são as previsões normativas que designam a fonte pagadora como responsável tributário pelo recolhimento. Confira-se: ... 70. Dessa forma, conforme determina a legislação específica, o responsável tributário pelo recolhimento do IRF devido nas operações com fundos de investimento é aquele que efetua o pagamento das remessas destinadas aos Investidores Estrangeiros. 71. Ocorre que, como esse responsável deve ter uma capacidade jurídica própria para cumprir o seu papel de responsável tributário – o que não ocorre com os fundos de investimento, entidades não revestidas de personalidade jurídica – o efetivo responsável tributário nessa relação é o administrador do fundo de investimento, que fica com o encargo de efetuar o recolhimento dos tributos devidos. 72. Especificamente sobre a sistemática de recolhimento de impostos nas operações no mercado financeiro ou de capitais, deve-se destacar as disposições contidas na Lei nº 9.532, de 10.12.1997 (“Lei 9.532/97”), a qual atribui de forma expressa a responsabilidade do administrador do fundo: ... Fl. 15320DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 73. A Lei 9.532/97 atribui ao administrador, inclusive, algumas faculdades como por exemplo efetuar a compensação de eventuais perdas apuradas no resgate de cotas com ganhos auferidos em operações posteriores. Dessa forma, resta claro que somente o administrador do fundo detém os meios necessários para controlar as transações relativas à retenção e recolhimento de tributos, bem como é o único a dispor de controle geral das finanças do FIP. Confira-se o Artigo 28, §4º da Lei 9.532/97: ... 74. No mesmo sentido, o artigo o artigo 4º da Lei nº 9.779, de 19.1.1999 (“Lei nº 9.779/99”), que, dentre outros temas dispõe sobre a tributação dos Fundos de Investimento Imobiliário e dos rendimentos auferidos em aplicação ou operação financeira de renda fixa ou variável, estabelece de forma expressa que a instituição administradora do fundo será a responsável tributária pelo recolhimento dos tributos incidentes sobre o resgate dos recursos investidos: ... 75. Portanto, no que diz respeito aos investimentos financeiros sujeitos à metodologia de recolhimento do IRF, a fonte pagadora é, como regra geral, o responsável pela retenção e recolhimento do imposto devido na qualidade de responsável tributário. No entanto, em operações específicas com fundos de investimento (entes despersonalizados), a lei atribui à administradora do Fundo a qualidade de responsável tributária. Esse é o regime jurídico aplicável a grande parte dos fatos ora analisados. 76. E a jurisprudência do CARF sobre o assunto confirma esse entendimento, estabelecendo que o administrador do fundo é o efetivo responsável tributário pelo recolhimento do imposto devido nas operações com investidores estrangeiros: ... 77. Conforme precisamente determinou o Acórdão acima, a instituição administradora do Fundo de Investimento Imobiliário é responsável pelo cumprimento das obrigações tributárias do Fundo, inclusive acessórias. Trata-se de uma situação jurídica na qual a lei atribui de forma específica responsabilidade tributária a terceiro, imputando ao administrador do fundo a obrigação pelo recolhimento do crédito tributário. 78. Nesse mesmo sentido, o Acórdão 1402-002.320 do CARF, de 4.10.2016 manteve o entendimento de que o administrador do fundo de investimento tem responsabilidade tributária atribuída por lei sobre os pagamentos efetuados pelo fundo aos seus investidores: ... “Portanto, é a instituição administradora a responsável pela gerência de toda a atividade do fundo e, exceto em relação à responsabilidade da fonte pagadora pela retenção do imposto sobre os rendimentos de que trata o art. 16 da Lei nº 8.668/93, responde também pelo cumprimento das demais obrigações tributárias, inclusive acessórias, do fundo, nos termos do art. 4º da Lei nº 9.779/99. (...) 79. Por todo o exposto, considerando que: (A) O representante legal só é responsável tributário nas hipóteses em que a lei assim expressamente definir, (B) não foi apontado pela Fiscalização qualquer dispositivo de lei que atribuísse a responsabilidade tributária à Requerente nas operações específicas analisadas nestes autos, (C) a Requerente não praticou ou teve qualquer relação com o fato gerador e, por fim, que (D) há regra específica na Lei 9.532/97 que atribui ao administrador a responsabilidade pela retenção e recolhimento dos tributos devidos nas operações com fundos de investimento, pode-se concluir que apenas Fl. 15321DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 o administrador dos fundos analisados neste processo teria a condição de responsável tributário sobre os rendimentos auferidos por esses investidores, sendo incabível a responsabilização de outras entidades para esse fim. (B.4) A responsabilidade tributária nas operações no mercado financeiro e de capitais 80. Dois dos oito Investidores Estrangeiros realizaram operações no mercado financeiro e de capitais em geral. 81. Conforme será detalhado abaixo na descrição das etapas do investimento estrangeiro, a Etapa nº 3 é o momento em que pode eventualmente ocorrer algum fato gerador do IRF. Isso porque é exatamente nas operações específicas do mercado financeiro e de capitais que ocorrem o resgate, a alienação ou o auferimento de rendimentos que podem estar sujeitos ao IRF. 82. Quando a Fiscalização pretende imputar responsabilidade tributária para a Requerente, deveria verificar se em cada uma das operações realizadas no mercado financeiro e de capitais havia, ou não, uma fonte pagadora específica, responsável pelo recolhimento do IRF devido pelo investidor não residente. ... 86. Quem deve recolher o imposto é aquele que a lei indicar. E a lei indica a fonte pagadora como a responsável pelo recolhimento do IRF para as aplicações no mercado financeiro e de capitais realizadas pelos Investidores Estrangeiros. Confira-se mais uma vez o parágrafo primeiro do artigo 16 da Medida Provisória 2.189-49/01: ... 87. Apenas para algumas operações muito específicas, quando não for aplicável o regime previsto no artigo 16 da Medida Provisória acima transcrita, é que os parágrafos 2o e 3o do mesmo artigo 16 estabelece a responsabilidade tributária do representante legal (i.e. operações em bolsa de valores). Note-se, todavia, que mesmo neste caso, as autoridades fiscais precisariam ter identificado com precisão qual operação e qual ganho estaria sendo considerado para que a Requerente pudesse ser considerada como sujeito passivo da obrigação tributária. (C) O ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO E A NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO 88. Pelo exposto acima, a Requerente tem por certo que a Fiscalização cometeu grave equívoco ao enquadrar a Requerente – mero representante legal e custodiante da Conta de Depósito 2.689 – como responsável tributário pelo recolhimento do IRF discutido nestes autos. 89. Na verdade, existe previsão legal expressa determinando que apenas a fonte pagadora terá a condição de responsável tributário sobre os rendimentos auferidos por esses investidores, sendo incabível a responsabilização de outras entidades para esse fim. Reitere-se, a Requerente não é fonte pagadora de nada. A Requerente é simples depositária dos valores, não figurando juridicamente como fonte pagadora de rendimentos e/ou ganhos aos Investidores Estrangeiros. 90. Nesse sentido, ao colocar a Requerente no polo passivo da presente obrigação tributária, a Fiscalização cometeu evidente erro na identificação do sujeito passivo, restando demonstrada a absoluta nulidade da presente exigência fiscal. Nesses casos, o CARF e a Câmara Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”) vem atestando a nulidade do lançamento fiscal e cancelando as autuações, conforme é possível extrair de diversos precedentes recentes: ... (D) SÍNTESE CONCLUSIVA QUANTO AO ERRO NA INDICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO Fl. 15322DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 93. A Requerente demonstrou que o presente Auto de Infração é nulo de pleno direito pelos motivos que podem ser sintetizados conforme abaixo: ... IV. AS DEMAIS NULIDADES DO LANÇAMENTO FISCAL (A) Nulidade do Auto de Infração: O erro na aplicação do Direito 94. À época dos fatos contestados neste Auto Infração, os investidores estrangeiros que pretendessem investir no mercado financeiro e de capitais brasileiro estavam obrigados a observar os requisitos previstos na Resolução 2.689/00, com a abertura de uma Conta de Depósito 2.689 mantida por instituição financeira local. 95. Assim, os recursos financeiros que um investidor estrangeiro pretendesse investir no Brasil eram transferidos para uma Conta de Depósito 2.689 e, posteriormente, eram aplicados em ativos financeiros disponíveis no mercado financeiro e de capitais brasileiros. No que interessa à presente discussão, o processo de investimento no Brasil por investidores não residentes pode ser dividido em quatro etapas principais: ... 96. Conforme mencionado no TVF, as Autoridades Fiscais iniciaram o procedimento fiscal com o objetivo de validar “os benefícios contidos no caput do art. 3º da Lei 11.312/06 e aplicados aos rendimentos auferidos por beneficiários residentes ou domiciliados no exterior”. Ou seja, as Autoridades Fiscais iniciaram a Fiscalização para verificar se os Investidores Estrangeiros possuem direito aos benefícios tributários no momento do resgate/amortização de cotas dos FIPs (Etapa nº 3 mencionada acima). 97. As Autoridades Fiscais afirmam que não tiveram êxito em comprovar adequadamente quem eram os investidores beneficiários dos FIPs, de forma que a Requerente teria efetuado pagamentos a “beneficiários não identificados”, o que justificaria a exigência de IRF à alíquota de 35% nos termos do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95. Confira-se os seguintes trechos do TVF: ... 98. Em outras palavras, as Autoridades Fiscais entenderam que as transferências de recursos da Conta de Depósito 2.689 para a conta de mesma titularidade dos Investidores Estrangeiros (Etapa nº 4 descrita acima) seria equivalente a um pagamento efetuado por pessoas jurídicas a beneficiário não identificado. 99. Por evidente que existe grave erro na interpretação dos fatos e do direito aplicável por parte das Autoridades Fiscais, uma vez que foi presumida a existência de renda em transferência de recursos entre contas bancárias de mesmo contribuinte. Veja: a Requerente não é titular dos recursos e nem possui qualquer obrigação de pagar nada a ninguém, e, nessa condição, não efetua o pagamento a ninguém na Etapa nº 4. Os recursos estão apenas depositados na Conta de Depósito 2.689 aberta em nome do Investidor Estrangeiro. 100. Eventuais impactos tributários somente poderiam ser verificados na Etapa nº 3, quando o Investidor Estrangeiro liquida/resgata as suas aplicações financeiras no Brasil. É nesse momento que deve ser examinada a existência de efetivo ganho ou perda de capital, com a tributação aplicável nos termos da lei, pela pessoa responsável por tal pagamento, conforme a natureza do respectivo ganho. 101. Nesse contexto, a Autoridade Fiscal deveria examinar se houve ou não ganho de capital tributável no momento da amortização/resgate de cotas dos FIPs, com aplicação das regras previstas no Artigos 2º da Lei 11.312/06 (caso o beneficiário dos rendimentos não tenha direito à alíquota zero) ou no Artigo 3º Fl. 15323DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 da Lei 11.312/06 (caso o beneficiário dos rendimentos tenha direito à aplicação da alíquota zero). O mesmo ocorre em relação a outros investimentos no mercado financeiro e de capitais. Quando o Investidor Estrangeiro vende ações, títulos ou quaisquer outros direitos é que deveria ser verificada a existência ou não ganho de capital ou rendimento tributável, momento em que o imposto de renda precisaria ser pago e eventualmente recolhido pelo Representante Tributário, caso não pudesse ser aplicada a alíquota zero ou isenção específica para cada tipo de investimento. 102. Na hipótese de não comprovação do beneficiário de eventual ganho de capital ou rendimento auferido no resgate/amortização de cotas do FIP ou de outras aplicações financeiras (Etapa nº 3), a Fiscalização deveria, quando muito, exigir a tributação incidente para cotistas dos fundos de investimentos que não fazem jus aos benefícios fiscais de alíquota zero de IRF ou a tributação do IRF sobre outros ganhos realizados pelos Investidores Estrangeiros nas operações em geral realizadas no mercado financeiro e de capitais. 103. No lugar de aplicar o direito correto à situação que potencialmente constitui o fato gerador da obrigação tributária (resgate/amortização de cotas do FIP e resgate ou alienação de outros investimentos no mercado financeiro e de capitais), a Fiscalização pretendeu presumir que uma simples transferência de recursos entre o mesmo titular (Etapa nº 4) corresponderia ao pagamento de um rendimento em benefício dos Investidores. 104. Note-se que exclusivamente em relação às operações de câmbio 111514158, 111161822, e 121746314 (operações 9, 11, e 12), por não se tratar de investimento efetuado em FIPs, a Fiscalização sequer mencionou: (A) qual seria o fundamento da eventual tributação; e (B) qual seria a natureza do ganho ou rendimento (se existente) a ser tributado. Note que para se impor um auto de infração a um contribuinte ou responsável, no mínimo, deve-se indicar de modo claro e objetivo, qual é o fato gerador que se pretende tributar. A Fiscalização elegeu o momento da transferência ao exterior, indicando a operação de câmbio como sendo o fato gerador do IRF, quando, na verdade, deveria ter identificado cada uma das operações, suas datas, valores, base de cálculo, alíquota aplicável, etc., para que pudesse minimamente exigir qualquer tributo da Requerente. Este erro de direito é incorrigível e fulmina integralmente a validade do auto de infração. 105. Por conta disso, há erro na aplicação do direito, fato que implica a integral nulidade do presente Auto de Infração. 106. Vale destacar que o STJ possui entendimento consolidado, em sede de recurso repetitivo, que a existência de um “erro de direito” macula o Auto de Infração de nulidade insanável, que não pode sequer ser objeto de revisão pela Autoridade Fiscal: ... 107. O presente caso não é um caso de “pagamento efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado”. Isto porque, no momento da transferência de recursos da Conta de Depósito 2.689 de titularidade dos Investidores Estrangeiros para a conta corrente dos mesmos Investidores Estrangeiros no exterior (Etapa nº 4), a Requerente atua exclusivamente na qualidade de representante legal e custodiante da Conta de Depósito 2.689, não podendo ser considerado como uma fonte brasileira que efetua o pagamento de renda em favor de beneficiário no exterior. Grifado no original 108. No lugar de aplicar as regras específicas que tratam do ganho auferido na amortização/resgate de cotas do FIP ou de ganhos auferidos no resgate ou alienação de aplicações financeiras (Etapa nº 3), as Autoridades Fiscais aplicaram dispositivo legal que não possui nenhuma conexão com a realidade dos fatos ocorridos. Frise-se: o caput do artigo 61 da Lei 8.981/95 jamais poderia Fl. 15324DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 ser aplicado nas transferências de recursos entre contas de mesma titularidade (Etapa nº 4). 109. O “erro de direito” cometido pela Fiscalização guarda uma gravidade tão relevante que a jurisprudência vinculante do STJ (em sede de Recursos Repetitivos) dispõe que não é possível modificar o Auto de Infração caso constatada a existência de “erro de direito”. Dessa forma, a única conclusão possível é que o presente Auto de Infração é integralmente nulo, devendo ser imediatamente cancelado. Grifado no original (B) Nulidade do Auto de Infração: Erro na Determinação do Fato Gerador 110. As Autoridades Fiscais elegeram 15 operações de câmbio como o fato gerador do IRF. Ocorre que, como bem demonstrado acima, as quinze operações de câmbio indicadas pela D. Fiscalização relacionam-se apenas com a Etapa 4 do investimento feito pelos Investidores Estrangeiros. 111. Ora, como amplamente explicado acima, os Investidores Estrangeiros realizam investimentos preponderantemente em FIPs, existindo também outras operações realizadas nos mercados financeiros e de capitais. 112. A incidência do IRF relaciona-se com o auferimento de renda, ou seja, com a verificação de que o Investidor Estrangeiro auferiu em determinada operação algum ganho, rendimento ou acréscimo patrimonial. 113. O momento em que o Investidor Estrangeiro aufere essa renda é necessariamente o momento em que ocorre o resgate, a alienação ou a liquidação das referidas aplicações financeiras. Esses fatos ocorrem necessariamente na Etapa nº 3 do investimento feito pelo não-residente. 114. A D. Fiscalização escolheu fatos que ocorreram na Etapa nº 4 da estrutura descrita acima, qual seja, a transferência de recursos aos Investidores Estrangeiros. Ocorre que esse fato do mundo fenomênico não é fato tributável pelo IRF. 115. Em verdade, as operações de câmbio elegidas pelas Autoridades Fiscais podem ser fato gerador do Imposto sobre Operações Financeiras, na modalidade Câmbio (“IOF/Câmbio”), mas não fato gerador do IRF. 116. Fato gerador do IRF ocorre apenas quando o Investidor Estrangeiro resgata, aliena ou liquida de qualquer forma as operações financeiras realizadas no mercado financeiro e de capitais (ações, fundos de investimento, títulos de dívida, etc.). 117. Assim, é evidente que a D. Fiscalização errou o fato gerador tributável. Esse erro de fato gerador implicou também o erro de sujeito passivo como descrito acima. De fato, como o fato gerador já tinha ocorrido antes da Etapa nº 4 (transferência de recursos ao exterior), o sujeito passivo da obrigação tributária era a fonte pagadora do ganho, rendimento ou renda auferida. 118. Note-se que a argumentação pela nulidade do presente Auto de Infração é inafastável: só se tem renda tributável quando ocorre o resgate, alienação ou liquidação de uma aplicação financeira ou de um ativo financeiro. Quando a autoridade busca tributar um evento posterior ao suposto fato gerador, o faz errado e ao arrepio da lei. ... 124. Porque errou a data do fato gerador, errou também a pessoa responsável pelo recolhimento do suposto imposto. Do mesmo modo, errou a base de cálculo, pois não verificou qual foi o ganho em cada operação. Também errou a alíquota, porque os ganhos possuem naturezas jurídicas distintas. 125. Aplicando-se esse raciocínio ao caso em análise, temos que a D. Fiscalização buscou tributar apenas a transferência de recursos ao exterior (Etapa Fl. 15325DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 nº 4), sem verificar as operações específicas (Etapa nº 3) que poderiam gerar eventual ocorrência do fato gerador do IRF. 126. O fato do mundo fenomênico que ele tentou tributar não é fato tributável pelo IRF. Quando muito poderia ser pelo IOF-Câmbio, mas nunca pelo IRF. O erro de fato gerador é patente e impõe o cancelamento integral do presente Auto de Infração. (C) NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO: ERRO NA DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO 127. No presente caso, existiu grave erro na aplicação do direito, uma vez que as Autoridades Fiscais pretenderam tratar simples transferências de recursos entre contas bancárias de mesma titularidade (Etapa nº 4 descrita acima) como rendimento auferido pelos Investidores Estrangeiros. 128. Muito embora a Requerente não tenha acesso ao detalhamento dos valores e das operações realizadas, tendo em vista as gravosas alegações da Fiscalização, envidou os melhores esforços para obter informações junto aos responsáveis solidários e aos seus clientes. 129. Ainda que se possa admitir que os valores constituem rendimento em benefício dos Investidores Estrangeiros, o que se admite apenas para fins de argumentação, será demonstrado que o Auto de Infração está fundamentado na presunção de que 100% dos valores transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 constituem renda dos Investidores Estrangeiros. 130. Conforme será demonstrado abaixo: (A) o lançamento com fundamento em simples presunções não pode ser admitido, em especial quando as autoridades fiscais possuem plenas condições de quantificar a base de cálculo tributável; e (B) a quase integralidade dos recursos transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 ao exterior constitui retorno de capital e não rendimentos auferidos no Brasil. (C.1) A impossibilidade de lavratura do Auto de Infração com base em simples presunções 131. Nos termos do Artigo 43 do CTN, o Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica: (A) de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; ou (B) de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no item anterior. 132. Como é notório, a existência de renda pressupõe a existência de um acréscimo patrimonial para o contribuinte (na forma de rendimentos, juros, ganho de capital, etc.). Sem acréscimo patrimonial não há renda; e sem renda não há a incidência do Imposto de Renda. 133. A transferência de recursos entre contas bancárias de um mesmo contribuinte (Etapa nº 4 descrita acima) não resulta em acréscimo patrimonial, razão pela qual este Auto de Infração é integralmente nulo. 134. Não obstante, ainda que se entenda que os Investidores Estrangeiros auferiram alguma renda com relação aos investimentos efetuados por meio da Conta de Depósito 2.689, é certo que essa renda seria passível de tributação apenas no momento do resgate de tais investimentos (Etapa nº 3), isto é, anteriormente ao depósito dos recursos na Conta de Depósito 2.689. 135. Como será comprovado no decorrer desta Impugnação, os valores originalmente transferidos para a Conta de Depósito 2.689 (Etapa nº 1) e posteriormente remetidos ao exterior (Etapa nº 4) constituem (em sua quase totalidade) simples retornos de capital – o que em nenhuma hipótese caracteriza o auferimento de renda. Fl. 15326DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 136. No presente caso, as autoridades fiscais presumiram que 100% dos recursos transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 constituem renda tributável dos Investidores Estrangeiros. Confira-se o trecho abaixo do TVF: ... 137. No lugar de investigar se os valores transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 constituíam apenas retorno do principal do capital dos Investidores Estrangeiros ou se também envolviam a transferência de rendimentos, a Fiscalização considerou que a transferência de recursos entre contas da mesma titularidade seriam passíveis de tributação pelo Imposto de Renda, presumindo que 100% dos valores transferidos constituíam rendas auferidas no Brasil, invertendo o ônus da prova para o contribuinte. Ou seja, a Fiscalização deixou de realizar seu trabalho de análise das operações e simplesmente optou por presumir (sem base em lei) que os valores transferidos ao exterior constituem rendas tributáveis. 138. É incontestável que as infrações de natureza tributária não podem ser baseadas simplesmente em presunções ou indícios, como pretende a Fiscalização no presente caso. Apenas em situações específicas previstas em Lei é que fica autorizado o lançamento com base em presunção de omissão de receitas, com inversão do ônus da prova para o contribuinte – o que certamente não é a hipótese destes Autos. 139. A gravidade da presunção adotada pela Fiscalização é ainda mais evidente em situação como a do presente caso, na qual era absolutamente factível identificar e quantificar o montante da suposta renda auferida pelos Investidores Estrangeiros nos investimentos efetuados a partir da Conta de Depósito 2.689, visto que a Fiscalização possui todos os dados necessários para a realização destes cálculos. 140. A própria legislação tributária que trata da tributação de FIPs (que não foi usada como fundamento legal para lavratura deste Auto de Infração) estabelece expressamente que eventual tributação apenas incide sobre a “diferença positiva entre o valor de resgate e o custo de aquisição das cotas”. O mesmo ocorre para investimentos no mercado financeiro e de capitais, que expressamente menciona que apenas “rendimentos” e “ganhos líquidos” auferidos pelos investidores não-residente podem ser objeto de tributação, quando aplicável. 141. Portanto, não poderiam as Autoridades Fiscais presumir que 100% dos valores transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 constituíam renda auferida pelos Investidores Estrangeiros. Essa presunção indiscutivelmente acarreta na absoluta nulidade da presente autuação, especialmente quando os fatos, os cálculos e a contabilidade dos fundos foi disponibilizada para as autoridades fiscais. (C.2) O erro na apuração da base de cálculo: a quase totalidade das remessas correspondem a retorno de capital 142. A Fiscalização presumiu que 15 operações de câmbio constituíam pagamentos efetuados a beneficiários supostamente não identificados. Essas operações de câmbio foram efetuadas para transferência de recursos mantidos na Conta de Depósito 2.689 por 8 Investidores Estrangeiros. A Requerente demonstrará nessa Impugnação a procedência, o histórico e os valores que subsidiam cada uma dessa operações de câmbio. 143. A análise detalhada demonstrará de forma inquestionável que 98,4% dos valores transferidos a partir das Contas de Depósito 2.689 correspondem a retorno do capital investido no Brasil – e não a rendimentos auferidos pelos Investidores Estrangeiros. 144. Além de uma análise global dos valores investidos por cada um dos Investidores Estrangeiros, a Requerente demonstrará também a quebra de valores Fl. 15327DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 de ganho e de retorno de capital para cada câmbio específico, tendo em vista a natureza dos investimentos efetuados no País. Importante destacar que a Requerente não possui estas informações, tendo buscado os dados junto aos responsáveis solidários e seus clientes. 145. É evidente que a exigência de Imposto de Renda sobre valores que correspondem a retorno de capital não pode ser admitida. A conclusão é intuitiva e não comporta interpretação em sentido contrário: devolução de principal do capital investido não é acréscimo patrimonial. Devolução de principal do capital investido não é renda. 146. A consequência da desastrosa lavratura deste Auto de Infração é a incidência de IRF à alíquota efetiva de 53,8% (após o reajuste realizado na base de cálculo) sobre o retorno do capital originalmente aportado pelos Investidores Estrangeiros no País. Não existe outra denominação a ser conferida ao agressivo posicionamento adotado pela Fiscalização: trata-se de verdadeiro CONFISCO do patrimônio dos Investidores Estrangeiros. 147. Portanto, o Auto de Infração cometeu grave equívoco na quantificação do montante potencialmente tributável e deve ser considerado integralmente nulo, conforme orienta a jurisprudência do próprio CARF: ... (D) NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO: ERRO NA DETERMINAÇÃO DA ALÍQUOTA APLICÁVEL 148. O Auto de Infração foi lavrado para exigência de IRF sobre as transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 para contas bancárias mantidas pelos Investidores Estrangeiros no exterior (Etapa nº 4 mencionada acima). Já foi demonstrado que a transferência de recursos entre contas bancárias de mesma titularidade não configura “rendimento” e não pode estar sujeita à incidência de IRF. 149. Caso as Autoridades Fiscais pretendessem exigir qualquer valor a título de IRF, deveriam examinar o tratamento tributário de cada uma das aplicações financeiras conduzidas pelos Investidores Estrangeiros a partir da Conta de Depósito 2.689. 150. No caso de investimentos realizados nos FIPs, dois tratamentos tributários distintos poderiam ser verificados: · O Investidor Estrangeiro atende aos requisitos para aplicação do benefício fiscal de IRF: nessa hipótese, aplica-se o disposto no Artigo 3º da Lei 11.312/06, com incidência de IRF à alíquota zero sobre os ganhos de capital auferidos pelo Investidor Estrangeiro. · O Investidor Estrangeiro não atende aos requisitos para aplicação do benefício fiscal de IRF: já neste segundo cenário, aplicar-se-ia a regra geral prevista no Artigo 2º da Lei 11.312/06, com incidência de IRF à alíquota de 15% sobre os ganhos auferidos pelo investidor estrangeiro. 151. Portanto, no caso de aplicações financeiras efetuadas pelos Investidores Estrangeiros no FIP, apenas duas alíquotas de IRF podem ser aplicadas: a alíquota zero (no caso de Investidores Estrangeiros que cumprem os requisitos do benefício fiscal) ou a alíquota de 15% (no caso de todos os demais Investidores Estrangeiros). 152. Se as Autoridades Fiscais concluíram que não houve confirmação do atendimento aos requisitos para aplicação da alíquota zero de IRF nos investimentos efetuados no FIP, na pior das hipóteses deveriam ter aplicado a regra geral que prevê a alíquota de 15% sobre o ganho auferido no resgate das cotas – e nunca presumir o pagamento a beneficiário não identificado sujeito ao IRF à alíquota de 35% (carga tributária efetiva de 53,8%). Fl. 15328DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 153. A consequência do não preenchimento aos requisitos para a concessão do benefício fiscal é a aplicação da alíquota genérica (15%) sobre os ganhos auferidos pelo Investidor Estrangeiro. No presente caso, as Autoridades Fiscais ignoraram o tratamento tributário aplicável às aplicações efetuadas pelos Investidores Estrangeiros e simplesmente presumiram que as transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 configuraram pagamento a beneficiário não identificado. 154. Se existe alguma irregularidade no gozo dos benefícios tributários previstos na Lei 11.312/06, as Autoridades Fiscais deveriam – quando muito – impor a alíquota genérica aplicável no resgate de aplicações financeiras no FIP (15%). Para o ganho auferido em outras modalidades de aplicações financeiras (investimentos em bolsa de valores ou títulos públicos, por exemplo), deveria ser aplicável a respectiva alíquota prevista na legislação tributária. 155. O que não pode ser admitido é conferir às aplicações financeiras efetuadas no Brasil um tratamento tributário muito mais gravoso do que o que seria admitido na hipótese de os Investidores Estrangeiros não gozarem de determinados benefícios fiscais. Se uma determinada entidade não faz jus a uma isenção específica, a consequência é a aplicação da regra de tributação genérica – e nunca a imposição de um tratamento tributário excessivamente mais gravoso. 156. No caso de investimentos realizados no mercado financeiro e de capitais, dois tratamentos tributários distintos poderiam ser verificados: · O Investidor Estrangeiro atende aos requisitos para aplicação do tratamento específico de IRF (isenção dos ganhos de capital, tributação à alíquota de 15% para rendimentos em geral, e tributação à alíquota de 10% para operações de swap): nessa hipótese, aplica-se o disposto no 16 da Medida Provisória 2.189-49/01. · O Investidor Estrangeiro não atende aos requisitos para aplicação do tratamento específico de IRF (isenção dos ganhos de capital, tributação à alíquota de 15% para rendimentos, e tributação à alíquota de 10% para operações de swap): neste segundo cenário, a mesma regra aplicável às pessoas físicas deveria ser aplicada para tributação dessas operações, devendo ser aplicada cada uma das alíquota específicas para cada tipo de ganho. 157. Ora, mesmo no caso do mercado financeiro e de capitais, as autoridades fiscais precisariam ter identificado cada uma das operações que poderiam ter ensejado o reconhecimento de um ganho de capital, rendimento ou ganho em operação de swap para, se fosse o caso, aplicar a alíquota cabível. 158. De se notar que o parágrafo 2o do artigo 16 da Medida Provisória 2.189- 49/01 é muito claro ao estabelecer que a reponsabilidade pelo pagamento do imposto devido pelo investidor não residente é da fonte pagadora de cada rendimento. A responsabilidade do representante tributário se aplica apenas para operações em bolsa de valores ou outros casos específicos previstos na legislação, quando o artigo 16 da Medida Provisória 2.189-49/01 não for aplicável. Vale destacar que os investimentos, no presente caso, foram efetuados preponderantemente em FIPs. 159. Nada disso foi feito no caso concreto desses autos. Não houve a necessária identificação das operações da Etapa nº 3 que pudessem justificar a incidência do IRF com a correta alíquota aplicável e, mais importante, identificar quem seria o eventual responsável pelo recolhimento do imposto. 160. Por evidente que o erro a aplicação da alíquota configura vício formal que macula o presente Auto de Infração de nulidade, conforme reconhecido pela jurisprudência do CARF: ... Fl. 15329DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 161. Dessa forma, tendo em vista o erro formal na aplicação da alíquota, o presente Auto de Infração é nulo de pleno direito. (E) OUTRAS NULIDADES 162. O Auto de Infração possui outras duas graves nulidades que devem resultar no seu integral e imediato cancelamento. 163. Em primeiro lugar, vale destacar que o Pátria entregou, nos autos do TDPF nº 08.1.85.00-2016-00116-7, a lista de investidores dos seus fundos de private equity em procedimento de fiscalização, fato que foi ignorado pelas Autoridades Fiscais no presente TVF. Apesar de a obrigação não estar prevista em Lei e ser absolutamente irrelevante para o deslinde da discussão, o Pátria apresentou de boa-fé a lista de todos os record owners. 164. Assim, ainda que os Investidores Estrangeiros não fossem considerados como “reais beneficiários” das Contas de Depósito 2.689, fato que somente é admitido para argumentar, as Autoridades Fiscais tinham à sua disposição a lista de todos os investidores institucionais estrangeiros que aplicaram recursos em fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria. 165. A desconsideração dos documentos apresentados pelo Pátria e a imposição das gravosas penalidades previstas neste Auto de Infração, além de um total abuso, resultam na integral nulidade deste lançamento tributário. 166. Outra nulidade do procedimento de Fiscalização decorre do fato de as Autoridades Fiscais não terem utilizado os mecanismos internacionais de troca de informações tributárias para a obtenção de informações fiscais das entidades constituídas no exterior. 167. Por exemplo, as Autoridades Fiscais poderiam ter se utilizado do tratado de troca de informações fiscais entre Brasil e Estados Unidos da América (Foreign Accont Tax Compliance Act), introduzido no ordenamento jurídico brasileiro por meio do Decreto nº 8.506, de 24.8.2015 (“FATCA”), para solicitar as informações pertinentes sobre os investidores indicados na lista de record owners que foi disponibilizada para a Fiscalização. Dentre os record owners indicados existiam entidades localizadas nos Estados Unidos. Mas as autoridades fiscais optaram por não buscar a informação completa, preferindo presumir que os beneficiários não foram identificados. 168. Ademais, a Fiscalização poderia ter se valido de outros tratados e mecanismos de cooperação internacional para a obtenção de informações acerca de sociedades e investidores estrangeiros. ... 171. A Autoridade Fiscal sabidamente possuía meios e instrumentos específicos para obtenção de informações sobre a cadeia societária junto a jurisdições estrangeiras – tanto que o fez para solicitação de informações sobre a Patria Finance. Sendo assim, não pode ser admitida a simples presunção de que a cadeia de investimentos não foi apresentada. 172. Ao atribuir a responsabilidade tributária à Requerente pela ausência de identificação da cadeia societária, as Autoridades Fiscais acabavam por transferir a sua responsabilidade funcional de fiscalizar e diligenciar à instituição financeira privada, que não possui poder de polícia para solicitar informações que nunca foram exigidas na legislação de regência. 173. Portanto, o procedimento de fiscalização foi absolutamente defeituoso, uma vez que ignorou informações relevantes fornecidas no curso da fiscalização e deixou de utilizar os mecanismos de troca de informações e cooperação internacional existentes. Esse procedimento de fiscalização defeituoso resulta na total nulidade deste Auto de Infração, que deve ser integralmente cancelado. Fl. 15330DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 V. A DECADÊNCIA: FATOS GERADORES OCORRIDOS DURANTE NO ANO DE 2012 ESTÃO FULMINADOS PELA DECADÊNCIA 174. A Requerente esclarece que os valores exigidos pelas Autoridades Fiscais sobre remessas efetuadas antes de 22.12.2012 (mais de cinco anos antes da lavratura do Auto de Infração) estão integralmente abrangidos pela decadência, nos termos do artigo 150, § 4º, do CTN. Portanto, duas remessas ao exterior efetuadas em Novembro de 2012 não poderiam ser objeto de autuação fiscal: 175. O artigo 150, § 4º, do CTN, é claro ao afirmar que, em se tratando de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, como é o caso do IRF, a Fazenda possui o prazo de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador, para questionar o recolhimento do tributo efetuado pelo contribuinte: ... 176. No presente caso, o Auto de Infração tem por objeto as remessas realizadas por meio de contratos de câmbio celebrados entre Novembro de 2012 e Outubro de 2014. Contudo, a autuação foi lavrada apenas em 20.12.2017, isto é, mais de 5 anos após a ocorrência dos fatos geradores relativos ao mês de Novembro de 2012. 177. Se as Autoridades Fiscais não se pronunciaram acerca dos supostos débitos do IRF discutidos nos 5 (cinco) anos posteriores à ocorrência dos fatos geradores, resta extinto o crédito tributário, sendo a presente autuação nula de pleno direito. 178. É inquestionável a caracterização do IRF como um tributo sujeito ao lançamento por homologação, reconhecido, inclusive, pelas Autoridades Fiscais no presente Auto de Infração. Além disso, o suposto fato gerador do IRF é diário e verificado na data da efetiva remessa ao exterior. Conforme reconhecido pela RFB em diversas Soluções de Consulta, o fato gerador do IRF nas remessas ao exterior ocorre na data do seu efetivo pagamento: ... 179. Portanto, uma vez que os supostos fatos geradores do IRF relativo aos referidos contratos de câmbio (nºs 109371804 e 109371813) se aperfeiçoaram há mais de 5 (cinco) anos, operou-se a decadência e consequente homologação tácita do lançamento tributário. 180. E não se venha afirmar que não houve “princípio de pagamento” do IRF, de forma que a regra de decadência aplicável deveria ser a do Artigo 173, I, do CTN. Isso porque a Requerente foi contribuinte do IRF no ano-calendário de 2012, conforme demonstram as declarações entregues às Autoridades Fiscais (DCTFs, DIRFs, etc...) e os seguintes comprovantes de recolhimento de IRF para os períodos questionados (ano-calendário de 2012 – Doc. nº 22): ... 181. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) é cristalina ao afirmar que havendo pagamento do tributo, ainda que não integral, estará ele sujeito à regra do Artigo 150, § 4º, do CTN: ... 182. Portanto, não restam dúvidas de que se operou a decadência dos supostos fatos geradores de IRF ocorridos em Novembro de 2012, sendo o Auto de Infração nulo por mais esse motivo. Fl. 15331DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 VI. O AUTO DE INFRAÇÃO 183. As Autoridades Fiscais entenderam que as transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 para contas mantidas no exterior pelos Investidores Estrangeiros corresponderiam a um pagamento efetuado a beneficiário não identificado, o que justificaria a imposição do IRF à alíquota de 35%, com reajustamento da base de cálculo (o que leva a alíquota efetiva de IRF ao patamar de 53,8%), acrescido de multa de 150% e juros calculados conforme a taxa SELIC. 184. No entendimento da Fiscalização, a Requerente deveria ter identificado os beneficiários finais das remessas de recursos a partir das Contas de Depósito 2.689, uma vez que: (A) as entidades constituídas em Delaware (Investidores Estrangeiros titulares das Contas de Depósito 2.689) são desprovidas de substância econômica e foram constituídas com o único propósito de gerar benefícios fiscais; e (B) as normas fiscais e regulatórias determinam que a Requerente identifique toda a cadeia de investidores até o nível do beneficiário final. 185. Importante destacar que o escopo do Auto de Infração é específico e delimitado: (A) existe o questionamento de 15 operações de câmbio para transferência de recursos ao exterior, efetuadas para 8 investidores estrangeiros; e (B) a única alegação é que não houve a identificação dos beneficiários finais de tais transferências. As autoridades fiscais não questionam em nenhum momento a origem ou a causa da operação, limitando-se a aplicar o disposto no caput do artigo 61 da Lei 8.981/95: ... 186. Conforme será visto de forma detalhada ao longo da presente Impugnação, o presente Auto de Infração não merece prosperar e deve ser integralmente cancelado. VII. OS FATOS (A) A ESTRUTURAÇÃO DOS INVESTIMENTOS DE INVESTIDORES ESTRANGEIROS 187. As operações aqui analisadas relacionam-se com investimentos feitos no mercado financeiro e de capitais, mas primordialmente em FIPs. Dentre os fatos relevantes, há dois grupos: (i) primordialmente, investimentos em fundos de investimentos relacionados com a estrutura de private equities; e (ii) residualmente, apenas para as operações No 10, 11 e 12, investimentos em ativos líquidos do mercado financeiro de capital (ações, títulos públicos, títulos de dívidas privadas etc.). As informações disponibilizadas neste capítulo foram obtidas junto aos clientes da Requerente e dos demais sujeitos passivos solidários. 188. As aplicações em geral no mercado financeiro e de capitais não comporta maiores dúvidas. Basicamente, são os Investidores Estrangeiros adquirindo os mais variados títulos mobiliários (ações, títulos de dívida públicos, títulos de dívida privados, operações de swap, etc.). 189. Por questões gerenciais, empresariais e simplificação das estruturas, é comum que os investidores estrangeiros canalizem seus investimentos em sociedades de propósito específico, normalmente localizados em jurisdições de alto grau de confiabilidade e com baixa burocracia. 190. Não por outra razão, como será melhor explicado abaixo, é comum os investidores do mercado financeiro e de capitais optarem por fazer seus investimentos via empresas localizadas no Estado de Delaware, nos Estados Unidos da América. 191. No caso em análise, as três operações de câmbio relacionadas com os investimentos no mercado financeiro e de capitais foram feitas por empresas Fl. 15332DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 situadas em Delaware. Tais empresas realizaram variados investimentos, e tiveram seus ganhos e rendimentos devidamente submetidos ao tratamento tributável aplicável no momento em que alienaram, liquidaram ou resgataram seus investimentos. 192. Já as atividades private equity demandam uma explicação mais detalhada. As atividades de private equity consistem na captação de recursos junto a diversos investidores institucionais (hedge funds, fundos soberanos, fundos de pensão, etc.) para a compra de participações societárias que, por razões econômicas, operacionais ou técnicas, possuam grande expectativa de valorização. ... A partir desse ponto, a Impugnante passa a discorrer sobre os objetivos e as atividades das firmas de private equity, para na sequência dar continuidade nas suas argumentações nos seguintes termos: 202. Portanto, ao estruturar os investimentos realizados pelos fundos de private equity, as gestoras devem: (A) adotar a estrutura que atenda aos interesses da mais variada gama possível de investidores internacionais; e (B) dentre as possíveis jurisdições, o Estado de Delaware (EUA) acaba por ser uma das mais recomendadas. 203. Esse esclarecimento inicial é muito relevante ao presente caso, uma vez que as Autoridades Fiscais desconsideram a existência dos Investidores Estrangeiros (Delaware), sob a alegação que eles teriam sido interpostos com o único objetivo de gerar benefícios fiscais no Brasil. 204. Como será demonstrado a seguir, a suposta acusação feita pelas Autoridades Fiscais não se sustenta a partir da análise dos fatos efetivamente aplicáveis ao caso. (B) AS REMESSAS AO EXTERIOR QUESTIONADAS PELA AUTORIDADE FISCAL 205. As Autoridades Fiscais entenderam que as transferências de recursos das Contas de Depósito 2.689 para contas correntes mantidas pelos Investidores Estrangeiros no exterior constituíam rendimentos pagos a “beneficiários não identificados”, sujeitas à incidência de IRF à alíquota de 35%. 206. As remessas efetuadas ao exterior estão instrumentalizadas em 15 contratos de câmbio distintos, relacionados na tabela abaixo e segregadas pelo seu respectivo beneficiário (a ordem apresentada não segue a ordem das operações originalmente apresentadas no TVF): ... 207. As operações de câmbio descritas acima foram efetuadas por 8 Investidores Estrangeiros distintos e todas elas correspondem à transferência de recursos mantidos na Conta de Depósito 2.689 para outras contas bancárias de mesma titularidade no exterior. A origem dos recursos remetidos ao exterior pode ser sumarizada na lista abaixo: ... Na sequência, a Impugnação passa a descrever a origem dos recursos das 15 operações de câmbio descritas acima, que foram efetuadas por 8 Investidores Estrangeiros distintos. Dando continuidade, a impugnante traz o seguinte: 208. Ao longo desta Impugnação será demonstrado que: (A) as operações de câmbio não constituem fato gerador do IRF; e (B) ainda que pudesse ser exigido qualquer valor a título de IRF, os beneficiários de todas as operações de câmbio foram identificados. Fl. 15333DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 209. Para cada conjunto de operações de câmbio, a Requerente demonstrará a origem dos recursos, as operações que geraram as operações de câmbio, a destinação do recurso em benefício dos Investidores Estrangeiros e, mesmo que não exigido pela legislação vigente, será também demonstrada a cadeia de investimento até o nível de cada um dos investidores institucionais dos fundos de private equity, o que já havia sido informado no procedimento de Fiscalização. (D) TRANSFERÊNCIAS Nº 1 A 8 | RECURSOS UTILIZADOS PARA APLICAÇÃO FINANCEIRA NO PÁTRIA RE II FIP (D.1) Esclarecimentos sobre as operações de câmbio | Transferências nº 1 a 8 O Pátria RE II FIP | Histórico e Captação 210. O Pátria RE II FIP foi constituído com o propósito de canalizar os recursos captados no exterior por fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria. Esses recursos foram captados com investidores no exterior com o objetivo de desenvolver atividades imobiliárias no mercado brasileiro, em especial nas modalidades de (A) buil-to-suit, operações em que o proprietário constrói instalações conforme indicações solicitadas pelo futuro locatário, e (B) sale/leaseback, operações em que é adquirida propriedade condicionada a sua locação ao alienante. 211. Os fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria captaram valores relevantes junto a investidores estrangeiros. Esses recursos foram aportados no Pátria RE II FIP e utilizados no desenvolvimento das atividades imobiliárias. 212. Ao longo do histórico do Pátria RE II FIP, foram efetuados os seguintes investimentos principais em ativos imobiliários: ... Nesse ponto, a Impugnação traz a relação de participações do fundo, para na sequência dar continuidade da seguinte forma: 213. Portanto, os fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria investiram volume significativo de recursos no mercado imobiliário brasileiro por meio do Pátria RE II FIP, gerando empregos e colaborando com o desenvolvimento da economia nacional. 214. Cumpre destacar que, conforme atestam os boletins de subscrição do Pátria RE II FIP, cada Investidor Estrangeiro realizou a efetiva subscrição e integralização das cotas do FIP (custo fiscal), no mínimo, pelo valor de R$ 185.624.648,88 (Doc. nº 24 e 25). 215. Esse deve ser considerado como o custo de aquisição válido para fins de apuração de eventuais rendimentos auferidos pelo Investidor Estrangeiro. Portanto, ainda que qualquer valor fosse devido a título de IRF no presente caso, é evidente que a tributação apenas poderia incidir sobre valores de amortização de cotas que superassem o custo de aquisição. 216. Os valores amortizados até o valor do custo de aquisição constituem mero retorno de principal do capital e não podem estar sujeitos à tributação por não consistirem em acréscimo patrimonial (renda). Nesse sentido, os documentos e informações juntados pela Requerente afastam qualquer dúvida que a I. DRJ possa ter quanto à regularidade das operações de câmbio contestadas pela Fiscalização. O Pátria RE II FIP | A estrutura de investimentos adotada ... 217. A estrutura de investimentos adotada pelos fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria tinha o objetivo de garantir flexibilidade e segurança jurídica à maior gama de investidores possível, além de buscar atender às Fl. 15334DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 restrições regulatórias e de políticas de investimento aplicáveis em cada uma das jurisdições locais. Nesse ponto, a Impugnação passa a discorrer sobre a estrutura de investimentos adotada pelo fundo Pátria RE II FIP, além de explicitar as formas de atuação normalmente adotadas pelos fundos FIP, para concluir: 226. Os Record Owners correspondem ao último nível da cadeia de investidores do Pátria RE II FIP. Por evidente que os investidores institucionais que investem nos fundos de private equity podem manter estruturas complexas de investimento e também podem aportar seus recursos através de entidades offshore pertencentes ao seu grupo econômico. 227. Na perspectiva da Requerente, contudo, as entidades cotistas dos Feeder Funds (Record Owners) devem ser consideradas como o último nível de investidores para todos os fins de direito. 228. A Requerente demonstrará em detalhes a estrutura de investimentos em cada um dos níveis, com a juntada dos documentos que comprovam a titularidade de cada um dos ativos. As informações disponibilizadas neste capítulo foram obtidas junto aos clientes da Requerente e dos demais sujeitos passivos solidários. Nível nº 1: os Master Funds (Investidores Estrangeiros) 229. Os Investidores Estrangeiros são duas entidades constituídas conforme a legislação de Delaware (EUA). O Brazilian Real Estate Investments LP (“Master Fund I”) e o Patria Brazil RE Fund II, L.P. (“Master Fund II”), são empresas constituídas em 3.6.2009. 230. Conforme determinado pela legislação de Delaware, a administração das sociedades sob a forma de Limited Partnerships (LPs) é efetuada pelo seu respectivo General Partner. O General Partner do Master Fund I é a empresa Pátria Real Estate Investments GP LLC e o General Partner do Master Fund II é a empresa Pátria Brazil RE Fund II GP LLC. 231. Portanto, é decorrência lógica que as entidades sob a forma de LPs não tenham empregados ou localização física própria, uma vez que a sua gestão é efetuada por terceiros. 232. A substância das entidades constituídas em Delaware está na reputação da jurisdição, que possui um sistema legal sólido e um poder judiciário eficiente e confiável. A constituição das empresas em Delaware é necessária para dar segurança jurídica e garantias aos investidores estrangeiros que decidem aportar recursos nos fundos de private equity, conforme reconhecido pelas próprias Autoridades Fiscais no TVF: ... 233. Conforme será demonstrado, portanto, os Investidores Estrangeiros não foram constituídos com o propósito de gerar economia fiscal no Brasil, sendo considerados os efetivos titulares e beneficiários das Contas de Depósito 2.689 e das cotas do Pátria RE II FIP. Nível nº 2: os Feeder Funds 234. Vale destacar que os Master Funds correspondem ao veículo coletivo de investimento no exterior que congrega os recursos recebidos dos investidores institucionais estrangeiros. 235. Conforme será demonstrado em maiores detalhes, mesmo que sejam aplicadas por analogia algumas normas que tratam do conceito de “beneficiário efetivo” (editadas posteriormente aos fatos geradores e com escopo totalmente Fl. 15335DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 distinto), a última entidade que deve ser identificada para as Autoridades Fiscais é o “veículo coletivo de investimento”, no caso específico, os Master Funds. 236. Os Feeder Funds são dois fundos de investimento constituídos nas Ilhas Cayman e denominados Patria Brazil Real Estate Fund II AIV 1, L.P. (“Feeder Fund I”) e Pátria Brazil Real Estate Fund II, LP (“Feeder Fund II”). As entidades são constituídas para receber os recursos dos investidores dos fundos de private equity e, ato contínuo, aportar os recursos nos Master Funds. Nível nº 3: os Record Owners 237. Os Record Owners (ou Proprietários Registrados) correspondem às entidades dos investidores dos fundos de private equity, que aportam recursos nos Feeder Funds. 238. Como já mencionado, os Record Owners correspondem ao último nível da cadeia de investidores do Pátria RE II FIP. No presente caso, os Record Owners que aportaram recursos nos Feeder Funds são as seguintes entidades: ... A Impugnação colaciona Tabela contendo as entidades que correspondem ao último nível da cadeia de investidores do Pátria RE II FIP, na qual consta a numeração dos devidos documentos comprobatórios anexos aos autos, dando continuidade como a seguir: 239. Essas são as entidades estrangeiras que decidiram investir nos fundos de private equity detidos pelo Grupo Pátria. Vale destacar que as entidades estrangeiras (hedge funds, fundos de pensão, fundos soberano, etc.) também possuem estruturas de investimento complexas, sendo que foram devidamente identificadas as entidades estrangeiras que aportavam recursos nos fundos de private equity no exterior. 240. De forma a demonstrar a pulverização dos investidores e as suas mais distintas naturezas, a Requerente entende pertinente destacar e esclarecer a natureza e origem de alguns dos Record Owners: ... 242. Portanto, os Record Owners que aplicam seus recursos nos Feeder Funds são empresas pertencentes a entidades estatais, fundos de pensão e grupos econômicos de elevadíssima reputação, que confiam na capacidade e na ética do Grupo Pátria na gestão de fundos de private equity. 243. Vale desde já destacar que nenhum dos Record Owners detém participação direta ou indireta superior a 25% e/ou que caracterize influência significativa na gestão do fundo de investimentos. Este fato demonstra que os investimentos indiretos são altamente pulverizados. 244. Diferentemente do que afirma a Fiscalização, a Requerente e o Pátria Investimentos não possuíam nenhum interesse em cometer uma fraude fiscal e ocultar as entidades que investiam nos fundos de private equity geridos pelo Grupo Pátria. Muito pelo contrário, apesar de a informação ser irrelevante para fins tributários, a lista de investidores estrangeiros só corrobora a seriedade e o compromisso contínuo da Requerente com a ética e a transparência. As operações de câmbio de entrada de recursos e os investimentos no Pátria RE II FIP 245. A Requerente demonstra abaixo todas as operações de câmbio para ingresso de recursos no País dos Investidores Estrangeiros Pátria Brazil RE Fund II LP e Brazilian Real Estate Investments LP (Doc. nº 48 e 49). Esses recursos foram transferidos de contas bancárias mantidas no exterior para a Conta de Depósito 2.689 aberta junto ao Itaú Unibanco no Brasil. Fl. 15336DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 246. O valor total investido corresponde ao custo de aquisição válido para fins fiscais para cada um dos Investidores Estrangeiros no Pátria FIP RE II (Doc. nº 50). Portanto, ainda que qualquer valor fosse devido a título de IRF no presente caso, é evidente que a tributação apenas poderia incidir sobre valores de amortização de cotas que superassem o custo de aquisição. 247. Os valores amortizados até o valor do custo de aquisição constituem retorno de principal do capital e não podem estar sujeitos à tributação. Pretender tributar o retorno de principal do capital constitui confisco de capital estrangeiro! (D.2) Transferência nº 1: CONTRATO DE CÂMBIO 109371813 : R$ 8.500.00,00 ... 248. A transferência realizada no dia 27.11.2012, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.3) Transferência nº 2: CONTRATO DE CÂMBIO 113677963 : R$ 46.188.689,96 ... 249. A transferência realizada no dia 22.05.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.4) Transferência nº 3: CONTRATO DE CÂMBIO 119994707 : R$ 13.908.082,06 ... 250. A transferência realizada no dia 10.02.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.5) Transferência nº4: CONTRATO DE CÂMBIO 124011878 : R$ 11.146.025,51 ... 251. A transferência realizada no dia 06.10.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.6) Transferência nº 5: CONTRATO DE CÂMBIO 109371804 : R$ 8.500.000,00 ... 252. A transferência realizada no dia 27.11.2012, tem as seguintes características essenciais: ... Fl. 15337DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.7) Transferência nº 6: CONTRATO DE CÂMBIO 113677345 : R$ 46.188.689,96 ... 253. A transferência realizada no dia 22.05.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.8) Transferência nº 7: CONTRATO DE CÂMBIO 119994706 : R$ 13.908.082,06 ... 254. A transferência realizada no dia 10.02.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.9) Transferência nº 8: CONTRATO DE CÂMBIO 124011867 : R$ 11.146.025,50 .. 255. A transferência realizada no dia 06.10.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (D.10) Conclusão 256. Os documentos e informações trazidos pela Requerente afastam todas as dúvidas quanto à regularidade da operação e confirmam que as operações de câmbio contestadas pela Fiscalização nº 1 a 8: A. Possuem origem em transações válidas e que não geraram nenhum ganho de capital tributável; B. Foram efetuadas no contexto de estrutura de investimento efetiva e revestida de robustos propósitos econômicos e negociais; C. Foram efetuadas para beneficiários identificados: os Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware Pátria Brazil RE Fund II LP e Brazilian Real Estate Investments LP; e D. Mesmo que não requerido pela legislação tributária, houve a correta identificação dos investidores finais, que aportaram recursos em cada um dos Feeder Funds. (E) TRANSFERÊNCIA Nº 9 | BRAZILIAN REAL ESTATE OPPORTUNITIES LP (E.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio 257. Importante ressaltar que o Investidor Estrangeiro Brazilian Real Estate Opportunities LP (Doc. nº 79) não realizou nenhum investimento nos mercados Fl. 15338DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 financeiro e de capitais brasileiros, tendo encerrado sua Conta de Depósito 2.689 logo após a abertura, em razão de captação de recursos estrangeiros insuficientes para realização de investimentos no país. 258. Dessa forma, o Brazilian Real Estate Opportunities LP transferiu recursos ao Brasil exclusivamente para pagamento das despesas com a abertura da Conta de Depósito 2.689, conforme comprova o contrato de câmbio juntado ao processo. 259. Após o pagamento das despesas e custos, a Conta de Depósito 2.689 sobrou com um saldo de R$ 4.507,79. Como o Investidor Estrangeiro não precisaria mais dos recursos no Brasil no curto prazo, decidiu retornar os recursos para uma conta bancária de sua titularidade no exterior. 260. Esse câmbio de retorno de um recurso transferido ao Brasil foi tratado pelas Autoridades Fiscais como um pagamento a beneficiário não identificado. Por evidente que esse entendimento não pode prevalecer, uma vez que esse montante não constitui renda do não residente. Além disso, os valores retornaram ao próprio investidor original. 261. O questionamento da Fiscalização quanto ao retorno de um recurso financeiro transferido ao Brasil reforça todos os argumentos acima quanto à nulidade pelo erro na interpretação dos fatos e do direito aplicável! O raciocínio tortuoso da Fiscalização resultaria no confisco de valores depositados em contas de depósito de InvestidoresEstrangeiros! (E.2) Transferência nº 9: CONTRATO DE CÂMBIO 111514158: R$ 4.507,79 ... 262. A transferência realizada no dia 22.02.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (F) TRANSFERÊNCIA Nº 10 | BRAZIL CLEAN ENERGY INVESTIMENTS LLC (F.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio 263. A transferência de recursos em questão decorreu de contrato de compra e venda celebrado pelo Investidor Estrangeiro Brazil Clean Energy Investments LLC (Doc. nº 80) com a Tera Capital Gestão de Recursos Ltda. (atual denominação da PIP Administração de Recursos Ltda.). Pelo instrumento de cessão, em 23.12.2011, o investidor estrangeiro realizou a alienação de parcela das quotas que detinha no Pátria Energia Renovável Fundo de Investimento em Participações em Infraestrutura Multiestratégia em mercado de balcão organizado (CETIP) pelo valor total de R$ 271.443,62. 264. Posteriormente, em 17.5.2012, o investidor estrangeiro celebrou novo instrumento de cessão com a PIP pelo qual alienou outra parcela de cotas que detinha no FIP Infra. A nova alienação das cotas também foi realizada em mercado de balcão organizado (CETIP). Dessa forma, ao todo a Clean Energy recebeu o valor total de R$ 296.130,93 em contraprestação pelas cotas transferidas. 265. Sendo assim, tendo em vista que a Brazil Clean Energy Investments LLC recebeu a integralidade do preço de alienação através de sua Conta de Depósito 2.689, resta demonstrado que os recursos que posteriormente viriam a ser transferidos para conta bancária detida pelo investidor estrangeiro no exterior foram gerados a partir da alienação de cotas do FIP Infra. Fl. 15339DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 266. Em outras palavras, com a disponibilidade adquirida pela sociedade estrangeira em decorrência da mencionada alienação, o valor em questão foi transferido da Conta de Custódia 2.689 para conta bancária de titularidade do próprio Investidor Estrangeiro no exterior. 267. Considerando que o valor de alienação das das cotas correspondeu ao custo originalmente aplicado pelo investidor estrangeiro no fundo, tal transação não resultou no reconhecimento de nenhum rendimento passível de tributação pelo Imposto de Renda. Assim, a transferência da Conta de Depósito 2.689 em questão decorreu de mero retorno do valor de principal originalmente investido, sem incabível a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95 sobre valores que não correspondem a efetivo acréscimo patrimonial (renda). (F.2) Transferência nº 10: CONTRATO DE CÂMBIO 114924955 : R$ 280.000,00 ... 268. A transferência realizada no dia 12.07.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (G) TRANSFERÊNCIA Nº 11 | BRAZILIAN EQUITY INVESTMENT LTD. (G.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio 269. O Investidor Estrangeiro Brazilian Equity Investments Ltd (Doc. nº 84) realizou diversos investimentos no mercado financeiro e de capitais, concentrando sua carteira de investimentos em aplicações financeiras de fundos de investimentos constituídos na forma de condomínios abertos. 270. Apesar do investidor ter auferido ganhos e/ou perdas decorrentes das diversas operações de resgate realizadas durante o seu período de investimento, a Requerente destaca que tais aplicações financeiras estavam sujeitas à tributação automática bianual (comê cotas). Sendo assim, toda a rentabilidade que eventualmente tenha sido reconhecida pelos fundos de investimento objeto de investimento já teria sido integralmente oferecida à tributação antes mesmo do investidor ter realizado suas operações de resgate. 271. Portanto, mesmo que o investidor tenha auferido rendimentos em determinados resgates de cotas, o valor que era creditado em sua Conta de Depósito 2.689 já consistia nos proventos líquidos de tributação pelo Imposto de Renda. Nesse contexto, a aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95 sobre tais valores consiste em verdadeiro confisco, uma vez que já teriam sido oferecidos à tributação durante o período de investimento. (G.2) Transferência nº 11: CONTRATO DE CÂMBIO 111161822 : R$ 170.356,22 ... 272. A transferência realizada no dia 06.02.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (H) TRANSFERÊNCIA Nº 12 | CASH MANAGEMENT LLC (H.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio Fl. 15340DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 273. Inicialmente, cabe esclarecer que o Investidor Estrangeiro Cash Management LLC (Doc. nº 85) não realizou investimentos em FIPs. O investidor estrangeiro Cash Management LLC realizou diversas aplicações no mercado financeiro e de capitais brasileiro, tendo obtido ganho e/ou perdas nas mais diversas operações. 274. Vale destacar que a carteira de investimento do investidor estrangeiro era constituída, quase que exclusivamente, de títulos públicos nacionais. Dessa forma, mesmo que tenha sido distribuído qualquer rendimento à Cash Management LLC durante seu período de aplicação, tais valores são expressamente isentos de tributação nos termos do art. 1º da Lei 11.312/06: ... 275. Nesse contexto, considerando que (A) todos os rendimentos decorrentes de títulos públicos distribuídos para investidores estrangeiros a partir de 2006 estão isentos de tributação e (B) em decorrência do prazo de decadência, as Autoridades Fiscais apenas poderiam exigir o Imposto de Renda sobre eventuais rendimentos auferidos a partir de janeiro 2013, tem-se que não existiriam rendimentos sujeito à tributação nas operações realizadas pela Cash Management com títulos públicos. 276. Portanto, resta comprovado que os recursos depositados na Conta de Depósito 2.689 da Cash Management, e posteriormente transferidos para o exterior, nunca estiveram sujeito à tributação pelo Imposto de Renda. A aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95, conforme pretendido pelas Autoridades Fiscais, na realidade, corresponderia à tributação de valores expressamente isentos por legislação mais específica. (H.2) Transferência nº 12: CONTRATO DE CÂMBIO 121746314 : R$ 15.667.400,00 ... 277. A transferência realizada no dia 07.05.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (I) TRANSFERÊNCIAS Nº 13 E 14 | PATRIA PROPERTIES LLC (I.1) Esclarecimentos sobre as operação de câmbio 278. As transferências de nº 13 e 14 referem-se ao retorno do valor de principal originalmente aplicados pelo Investidor Estrangeiro Patria Properties LLC para a subscrição e integralização das quotas do Pátria RE FIP I. 279. Inicialmente, cumpre destacar que o Pátria RE FIP I foi constituído com o propósito de realizar investimentos em títulos patrimoniais (ações ou valores mobiliários conversíveis em ações) de sociedades abertas ou fechadas que explorassem atividades imobiliárias (Doc. nº 86). 280. Como forma de implementar os investimentos pretendidos, o Grupo Pátria captou montante relevante de recursos junto a investidores estrangeiros e brasileiros. Esses recursos foram aportados no Pátria RE I FIP e utilizados para a aplicação em entidades que desenvolvessem atividades imobiliárias. 281. Especificamente a respeito da aplicação financeira realizada pelo Investidor Estrangeiro, note-se que o Patria Properties LLC realizou a subscrição das cotas durante o processo de quarta emissão cotas implementada pelo FIP. Nesse momento, o Investidor Estrangeiro subscreveu 14.057 cotas do Pátria RE FIP I, comprometendo-se a integralizar o valor total de R$ 15.439.224,81 conforme demonstram o boletim e instrumento de subscrição abaixo: Fl. 15341DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 ... 282. Ao longo do histórico do Pátria RE I FIP, foram efetuados os seguintes investimentos principais em ativos imobiliários: ... Nesse ponto, a Impugnação traz a relação de investimentos do fundo, para na sequência dar continuidade da seguinte forma: 283. Importante destacar que: (A) os valores constituem mera transferência de recursos entre contas de mesma titularidade; e (B) eventual ganho auferido na amortização de cotas do FIP estava sujeito à alíquota zero do IRF, nos termos da Lei 11.312/06. (I.2) Transferência nº 13: CONTRATO DE CÂMBIO 112218770 : R$ 3.173.092,35 ... 284. A transferência realizada no dia 25.03.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (I.3) Transferência nº 14: CONTRATO DE CÂMBIO 123635424 : R$ 113.650,00 ... 285. A transferência realizada no dia 05.08.2014, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (J) TRANSFERÊNCIA Nº 15 | RENEWABLE INV BRAZIL LLP (J.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio 286. A transferência de nº 15 refere-se ao retorno de parcela do valor de principal originalmente aplicado pelo Investidor Estrangeiro Renewable Inv Brazil LLP (Doc. nº 94 e 95) para a subscrição e integralização das quotas do Pátria Energia – Fundo de Investimento em Participações (Pátria Energia FIP). Os valores correspondem integralmente a retorno de principal do capital – sem nenhum pagamento a título de rendimentos. 287. O Pátria Energia FIP foi veículo de investimento constituído pelo Grupo Pátria para a realização de investimentos financeiros em ações, ou valores mobiliários conversíveis em ações, emitidos por sociedades que desenvolvessem atividades relacionadas com o setor de energia brasileiro (Doc. nº 96). Nesse sentido, segue abaixo lista de alguns dos investimentos efetuados pelo fundo: ... Nesse ponto, a Impugnação traz a relação de investimentos do fundo, para, na sequência, dar continuidade da seguinte forma: 288. Especificamente a respeito do investimento realizado pela Renewable Inv Brazil LLP, a sociedade estrangeira subscreveu cotas do Pátria Energia FIP durante diversos processos de emissão do FIP. Conforme pode ser observado pelos boletins de subscrição, o Investidor Estrangeiro subscreveu o total de 58.746 cotas do fundo, comprometendo-se a integralizar o valor total de R$ 61.048.343,16: Fl. 15342DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 ... A Impugnação colaciona os Boletins de Subscrição em questão, para, na sequência, dar continuidade da seguinte forma: 289. Como forma de demonstrar a efetiva integralização das cotas do FIP subscritas e, portanto, o valor total da aplicação financeira (custo fiscal) realizada pelo Investidor Estrangeiro, a Requerente aproveita para juntar recibos e notificações de integralização do capital do Pátria Energia FIP relacionados com a aplicação financeira da Renewable Inc Brazil LLP no valor total de R$ 57.755.798,70 (Doc. nº 100 a 107). 290. Esse é o custo de aquisição válido e que deve ser considerado para fins fiscais para a aplicação do Investidor Estrangeiro. Portanto, ainda que qualquer valor fosse devido a título de IRF no presente caso, é evidente que a tributação apenas poderia incidir sobre valores de amortização de cotas que superassem o custo de aquisição. 291. Portanto, os valores amortizados até o valor do custo de aquisição constituem mero retorno de principal do capital e não podem estar sujeitos à tributação por não consistirem em acréscimo patrimonial (renda). Nesse sentido, os documentos e informações juntados pela Requerente afastam qualquer dúvida que a I. DRJ possa ter quanto à regularidade das operações de câmbio contestadas pela Fiscalização. (J.2) Transferência nº 15: CONTRATO DE CÂMBIO 115312127 : R$ 51.700.000,00 ... 292. A transferência realizada no dia 25.07.2013, tem as seguintes características essenciais: ... A Impugnação passa a descrever as características essenciais do Contrato de câmbio em questão, citando também sua documentação comprobatória. (K) SÍNTESE CONCLUSIVA DOS FATOS RELATIVOS AOS BENEFICIÁRIOS (K.1) Esclarecimentos sobre a operação de câmbio 293. De tudo que foi exposto até o momento, resta claro que: (i) Todos os investidores foram devidamente identificados até mesmo além do requerido pela legislação tributária em vigor. Note-se que os investidores de primeiro nível já eram de pleno conhecimento das autoridades fiscais e estes são os únicos investidores relevantes, uma vez que a Lei não exige que seja identificada toda a cadeia de investimentos. Não se trata aqui de qualquer ocultação de parte ou de beneficiário de qualquer transferência bancária. (ii) Fica evidente que se está diante de estruturas reais de investimentos, estruturadas de modo a atender aos requisitos legais do Brasil e do exterior, não tendo sido criada apenas para gerar algum benefício fiscal que tais investidores não teriam direito, (iii) Apenas com os fatos que já eram de conhecimento das autoridades fiscais e, ainda mais, com o detalhamento feito agora, resta claro que, só pelos fatos, o auto de infração objeto do presente Processo Administrativo já deve ser integralmente cancelado. 294. Apesar de já existirem razões preliminares e factuais suficiente para cancelar integralmente a exação em comento, a Requerente passa a seguir a expor as razões de Direito que impõem o imediato e integral cancelamento do crédito tributário indevidamente constituído pelas Autoridades Fiscais. Fl. 15343DF CARF MF Original Fl. 63 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 VIII. O DIREITO | IMPOSSIBILIDADE JURÍDICA DE APLICAÇÃO DO IRRF DE 35% (A) A DELIMITAÇÃO DA APLICAÇÃO DO CAPUT DO ARTIGO 61 DA LEI 8.981/95 295. O Auto de Infração foi lavrado para exigência de valores a título de IRF, à alíquota de 35%, sobre as transferências de recursos de Contas de Depósito 2.689 para contas bancárias mantidas no exterior pelos Investidores Estrangeiros. 296. No entendimento da Fiscalização, essas simples transferências de recursos constituem pagamentos efetuados pelo Requerente para beneficiários não identificados. A fundamentação utilizada pelas Autoridades Fiscais é o caput do artigo 61 da Lei 8.981/95: ... 297. A redação do dispositivo deixa claro que existem duas hipóteses para a aplicação do IRF à alíquota de 35%: a. Primeira Hipótese: No caso de pagamento a beneficiário não identificado; ou b. Segunda Hipótese: No caso de pagamento ou entrega de recursos sem comprovação da operação ou a sua causa. 298. A Primeira Hipótese ocorre quando existe o pagamento a beneficiário não identificado. O legislador utiliza apenas o termo “pagamento”, que possui definição específica no ordenamento jurídico. 299. Já a Segunda Hipótese ocorre quando existe o “pagamento ou entrega de recursos” sem comprovação da operação ou a sua causa. Nesse caso, o legislador amplia o leque de operações que podem estar sujeitas ao IRF de 35%: tanto as operações caracterizadas como “pagamento” como a “entrega de recursos”. 300. No presente caso, o Auto de Infração exige a incidência de IRF em razão de um suposto pagamento a beneficiário não identificado (Primeira Hipótese), sem enhum questionamento sobre a comprovação da operação ou a sua causa (Segunda Hipótese). Confira o seguinte trecho do TVF, que efetivamente limita o escopo de aplicação do caput do Artigo 61 da Lei 8.891/95: ... 301. A Requerente ressalta que, em nenhum trecho do Termo de Verificação Fiscal, as Autoridades Fiscais questionam: (A) a efetividade das operações de investimento realizadas pelos Investidores Estrangeiros; (B) a causa para realização das transferências questionadas; ou (C) a não indicação do parágrafo primeiro do referido artigo 61 da Lei 8.981/95 como fundamento da autuação fiscal. Dessa forma, o lançamento tributário foi lavrado exclusivamente com fundamento na Primeira Hipótese de aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95: o suposto “pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado”. (B) OS REQUISITOS ESPECÍFICOS PARA APLICAÇÃO DO CAPUT DO ARTIGO 61 DA LEI 8.981/95 302. A leitura do caput do Artigo 61 da Lei 8.981/95 demonstra que existem dois requisitos principais para que o dispositivo possa ser aplicado a uma determinada situação específica: • Primeiro Requisito | Pagamento: a transferência de recursos deve ser caracterizada como um efetivo pagamento; • Segundo Requisito | Identificação do Beneficiário: não é possível identificar o beneficiário do pagamento efetuado pela pessoa jurídica. Fl. 15344DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 303. Ao menos esses dois principais requisitos previstos no caput do Artigo 61 da Lei 8.981/95 devem ser atendidos para que o Auto de Infração possa ser julgado procedente. Como será demonstrado, contudo, no presente caso não existe atendimento a NENHUM dos dois requisitos essenciais previstos em lei para que se pudesse permitir minimamente a exigência de IRF à alíquota de 35%. 304. Além disso, há ainda um terceiro elemento importante: a verificação da existência de renda. De fato, como bem apontado pelo TVF, a aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/05 baseia-se em uma presunção (e não ficção) jurídica, o que comporta a prova em contrário pelo contribuinte. Conforme será demonstrado, este terceiro elemento (existência de renda) também não se verifica no caso concreto, uma vez que há prova inequívoca (já juntada ao longo do processo de diligência e fiscalização) de que não houve ganho em cerca de 98,4% dos valores transferidos ao exterior. (C) O PRIMEIRO REQUISITO NÃO FOI ATENDIDO : NÃO HOUVE PAGAMENTO (C.1) A natureza das operações realizadas 305. Nos termos da então vigente Resolução 2.689/00, os ativos financeiros, os valores mobiliários e as demais operações financeiras realizadas por Investidores Estrangeiros devem, de acordo com a sua natureza: (A) ser registrados, custodiados ou mantidos em conta de depósito em instituição ou entidade autorizada à prestação desses serviços pelo Bacen ou pela CVM; ou (B) estar devidamente registrados em sistemas de registro, liquidação e custódia reconhecidos pelo Bacen ou autorizados pela CVM. 306. Os Investidores Estrangeiros (Delaware) contrataram justamente a Requerente para a prestação de serviços de abertura de conta de depósito (as Contas de Depósito 2.689) e custódia de ativos financeiros ou valores mobiliários. No que interessa ao presente caso, conforme já mencionado acima, o fluxo de investimento no Brasil pelos Investidores Estrangeiros seguiu quatro etapas principais: (A) Etapa nº 1 | Ingresso de Recursos no Brasil: os investidores transferiram os recursos mantidos em contas bancárias no exterior para a Conta de Depósito 2.689 aberta no Brasil junto à Requerente; (B) Etapa nº 2 | Aplicação no mercado financeiro e de capitais: os recursos transferidos para a Conta de Depósito 2.689 são aplicados no mercado financeiro e de capitais (ações, debêntures, certificados de depósito, FIPs, etc...). Os ativos financeiros são mantidos sob a custódia da Requerente; (C) Etapa nº 3 | Liquidação/resgate da aplicação financeira: o investidor não residente determina a liquidação/resgate da aplicação financeira. Nesse momento, o ativo financeiro é novamente convertido em caixa pela instituição custodiante e transferido para a Conta de Depósito 2.689 mantida junto à Requerente; (D) Etapa nº 4 | Transferência de Recursos da Conta de Depósito 2.689 para contas mantidas no exterior: por fim, o investidor estrangeiro transfere a disponibilidade de caixa mantida na Conta de Depósito 2989 junto à Requerente para outra conta bancária de sua titularidade no exterior. 307. Portanto, os negócios jurídicos firmados pelos Investidores Estrangeiros com a Requerente e o Itaú DTVM possuem, respectivamente, a natureza de: (A) um Contrato de Depósito, para os recursos depositados na Conta de Depósito 2.689 (Etapas nº 1 e 4); e (B) um Contrato de Custódia, para os ativos financeiros detidos no Brasil (Etapas nº 2 e 3). 308. No contexto dos contratos de depósito e de custódia, a Requerente ou o Itaú DTVM, em nenhum momento, tornam-se titulares ou proprietários dos Fl. 15345DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 recursos financeiros ou dos ativos dos Investidores Estrangeiros. Os valores não são transferidos para a esfera patrimonial da Requerente ou do Itaú DTVM, uma vez que a Requerente presta serviço típico de instituição financeira ao manter os recursos financeiros em contas de depósito, enquanto o Itaú DTVM apenas mantêm a guarda de ativos financeiros sob sua custódia. 309. Se os valores e os ativos não pertencem à Requerente nem ao Itaú DTVM, é evidente que a transferência dos recursos não pode ser considerada um “pagamento” em benefício do Investidor Estrangeiro. As operações contestadas pela Fiscalização constituem simples transferência de recursos financeiros da Conta de Depósito 2.689 (mantidos em depósito com a Requerente) para uma conta de depósito no exterior (mantida com outra instituição financeira estrangeira). Os contratos de depósito (Etapas nº 1 e 4) 310. Nos termos do Artigo 627 do Código Civil, o contrato de depósito é caracterizado pelo recebimento de um bem móvel pelo depositário – a Requerente, que deverá guarda-lo até que o depositante (Investidores Estrangeiros) o reclame. 311. O Código Civil estabelece, ainda, que o depositário (Requerente) é obrigado a ter na guarda e conservação da coisa depositada o cuidado e diligência que costuma com o que lhe pertence, bem como a restituí-la, com todos os frutos e acrescidos, quando o exija o depositante (Artigo 629). 312. A leitura dos dispositivos do Código Civil permite extrair duas conclusões indiscutíveis: (A) os valores mantidos na Conta de Depósito 2.689 não pertencem à Requerente – e sim aos Investidores Estrangeiros; e (B) os frutos e acrescidos (rendimentos ou ganhos provenientes do bem depositado) também pertencem integralmente ao titular da Conta de Depósito 2.689. 313. Portanto, todo o trânsito de recursos dos Investidores Estrangeiros para a Conta de Depósito 2.689 (e vice-versa) correspondem a transferência de recursos de mesma titularidade (e implementada no sistema financeiro entre duas instituições financeiras depositárias, uma no Brasil e outra no Exterior), o que jamais caracteriza a realização de um “pagamento”. Mesmo a parcela dos rendimentos (frutos e acrescidos) auferidos pelos Investidores Estrangeiros na Etapa nº 3 descrita acima, passam a ser caracterizados como meras transferências na Etapa nº 4, quando da transferência de recursos que pertencem ao depositante (Investidores Estrangeiros) para sua conta no exterior, sem nunca transitar na esfera patrimonial do depositário (Requerente). Os contratos de custódia (Etapas nº 2 e 3) 314. Nos termos do Contrato de Custódia, a instituição custodiante se comprometeu a prestar os serviços de (A) guarda, (B) liquidação e (C) repasse dos proventos decorrentes dos ativos adquiridos pelo investidor não-residente no mercado financeiro e de capitais brasileiros: ... 315. A respeito da atividade de custódia, PONTES DE MIRANDA esclarece que uma entidade, ao assumir a obrigação de custodiar determinado ativo em favor de seu depositário, apenas se compromete a manter o ativo depositado da forma como recebeu. Confira-se: ... 316. Ou seja, o ato de jurídico que estabelece o dever de custódia da instituição não tem a finalidade de efetivamente transferir a propriedade dos ativos depositados do patrimônio do investidor para o patrimônio da instituição custodiante. Tal contrato de custódia, tão somente, pretende estabelecer a obrigação da instituição (A) guardar os ativos depositados “no estado em que o Fl. 15346DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 recebeu”, (B) operacionalizar a liquidação física e financeira dos ativos e (C) repassar eventuais proventos associados aos ativos guardados/liquidados. Conclusão sobre a natureza das operações 317. Apenas como forma de esclarecer as transações questionadas pelas Autoridades Fiscais, a Requerente ressalta que a sua natureza é idêntica às operações desenvolvidas pelas instituições financeiras em transações entre contas correntes de titularidade da mesma pessoa física no Brasil. 318. Em tais casos, a instituição financeira presta o serviço de depositária, recebendo o valor depositado e reconhecendo obrigação de restituir seu cliente em mesmo valor conforme sua solicitação. Ou seja, a instituição financeira reconhece o valor depositado como uma “disponibilidade” (ativo) e, em contrapartida, um passivo no mesmo valor correspondente à “depósito à vista”. Dessa forma, o valor depositado pelo correntista não afeta o patrimônio da instituição financeira! ... 321. Nessa hipótese, a operação resulta na alteração da instituição financeira responsável pela guarda do numerário sem que, no entanto, haja modificação do titular patrimonial de tais recursos. Assim, resta claro que tal operação bancária não configura efetivo “pagamento” para fins financeiro e de direto, mas tão somente a operacionalização da vontade do correntista/cliente (efetivo titular do patrimônio) em reorganizar o local em que seus recursos (patrimônio) estão depositados. (C.2) O conceito jurídico de “pagamento” 322. O conceito jurídico e corrente do termo “pagamento” envolve a contraprestação com o objetivo de extinguir uma obrigação. Ou seja, uma simples transferência de recursos financeiros entre contas de um mesmo titular não constitui pagamento do ponto de vista jurídico. Confira-se, nesse sentido, a definição de MARIA HELENA DINIZ sobre o conceito de “pagamento”: ... 323. Nesse mesmo entendimento, PONTES DE MIRANDA ensina que pagamento é a forma pela qual o devedor quita obrigação assumida perante o credor, extinguindo sua obrigação e satisfazendo a pretensão do credor: 324. Sendo assim, para que determinada transferência de ativo de uma pessoa para outra possa ser caracterizada como um “pagamento”, tal transferência deverá ser realizada em decorrência de negócio jurídico que estabeleça uma das partes como credor e outra como devedora. Apenas nesse contexto existiria a obrigação de uma das partes transferir parcela de seu patrimônio para a outra como forma de quitar a obrigação assumida. 325. O Código Civil brasileiro, ao estabelecer a regulamentação sobre a figura jurídica do “pagamento” e seus efeitos, também determinou que o pagamento será forma de adimplemento e extinção de obrigação (dívida) mantida pelo pagador (devedor) ao beneficiário (credor): ... 326. Nesse sentido, o conceito de pagamento está sempre e indissociavelmente vinculado à liquidação de uma obrigação em que uma parte é credora e a outra é devedora. A simples “devolução” de um bem móvel não caracteriza pagamento sob nenhuma perspectiva que se examine. 327. A instituição depositária/custodiante, em momento algum durante sua relação jurídica com o Investidor Estrangeiro, assume a posição de devedora em decorrência do contrato de depósito ou de custódia. O adimplemento de suas obrigações contratuais ocorre com a contínua prestação de serviços de custódia Fl. 15347DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 aos investidores não-residente e nunca com o pagamento de numerário. A Requerente jamais pode ser considerada como fonte pagadora. 328. Vale ressaltar aqui que a administração dos ativos/investimentos que originaram os recursos transferidos para o investidor não-residente foi realizada exclusivamente pelo próprio investidor estrangeiro sem qualquer ingerência da instituição custodiante ou depositário. 329. Conforme é possível observar da simples leitura do contrato de custódia, as funções desempenhadas pela Requerente estavam relacionadas, única e exclusivamente, à operacionalização dos atos necessários para realização dos negócios jurídicos e validação dos valores das operações conforme informações fornecidas dos Investidores Estrangeiros. 330. Juridicamente, Requerente nunca foi proprietária dos ativos depositados/custodiados e jamais foi a “fonte pagadora” dos valores transferidos ao Investidor Estrangeiro. Nos termos do Código Civil, uma determinada pessoa somente pode ser considerada como proprietária caso detenha o direito de usar, gozar e dispor do bem conforme coleciona o artigo 1.228 do Código Civil. ... 333. Portanto, resta demonstrado que a Requerente nunca efetuou um pagamento em benefício dos investidores estrangeiros, uma vez que: (A) a propriedade dos recursos/ativos nunca foi transferida ao seu patrimônio; e (B) os valores foram devolvidos ao Investidor Estrangeiro no contexto do contrato de depósito e custódia. (C.3) O conceito de pagamento no contexto do caput do Artigo 61 da Lei 8.981/95 e a inaplicabilidade ao presente caso 334. O caput do artigo 61 da Lei 8.981/95 estabelece que é condição necessária para sua incidência que a transferência de recursos caracterize um efetivo “pagamento” para o seu beneficiário. Por evidente que o conceito de “pagamento” é o conceito jurídico vinculado à liquidação de obrigações, conforme esclarece RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA: ... 335. Portanto, em vista do exposto, é possível concluir que a natureza dos serviços prestados pela Requerente em benefício dos Investidores Estrangeiros é a de depósito e de custódia. Na qualidade de instituição depositária ou custodiante, a Requerente: (A) não se torna titular dos recursos financeiros depositados na Conta de Depósito 2.689 ou dos ativos custodiados; e (B) não efetua nenhum pagamento em benefício dos Investidores Estrangeiros. 336. Se existe algum pagamento entre as partes, esse pagamento é efetuado pelos Investidores Estrangeiros em benefício da Requerente, em razão dos serviços de depósito e custódia que são prestados. 337. Portanto, a única conclusão possível é que as operações de câmbio contestadas pela Fiscalização e interpretadas como “pagamento a beneficiário não identificado” constituem simples transferências de recursos entre contas de depósito de mesma titularidade. Não há nenhum pagamento de valores em benefício do Investidor Estrangeiro, mas sim simples devolução de recursos depositados. 338. Cumpre ressaltar que o próprio CARF já se posicionou a respeito da impossibilidade de exigência o IRRF, nos termos do caput do art. 61 da Lei 8.981/95, sobre valores que não configurem efetivos pagamentos para fins de direito: ... 339. Assim, a própria jurisprudência administrativa reconhece a existência de pagamento como requisito necessário para a aplicação do caput do art. 61 da Lei Fl. 15348DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 8.981/95 e a impossibilidade das Autoridades Fiscais exigirem o IRF em casos que não consigam demonstrar a realização de efetivo pagamento. 340. Nesse ponto vale um esclarecimento importante: independentemente da entidade que tenha a responsabilidade pelo adimplemento das obrigações tributárias dos investidores estrangeiros, essa responsabilidade é adstrita para as operações que constituam fato gerador da obrigação tributária. A responsabilidade nunca pode ser imposta sobre simples movimentação de recursos financeiros entre contas de mesma titularidade, simplesmente porque não há qualquer pagamento. 341. Pretender caracterizar a Requerente como fonte pagadora de rendimentos em benefício dos Investidores Estrangeiros é verdadeiro absurdo jurídico que deve ser corrigido por esta I. DRJ, com o integral cancelamento deste Auto de Infração. (D) O SEGUNDO REQUISITO NÃO FOI ATENDIDO: AS TRANSFERÊNCIAS DE RECURSOS FORAM EFETUADAS A BENEFICIÁRIOS IDENTIFICADOS (D.1) A Colocação da questão 342. Caso entenda-se que foi atendido o primeiro requisito (pagamento efetuado pela Requerente) para aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95, o que se admite apenas para fins de argumentação, será demonstrado que a Requerente identificou os beneficiários dos recursos remetidos ao exterior, sob qualquer perspectiva que se examine. 343. Em primeiro lugar, será demonstrado que a legislação vigente reconhece os Investidores Estrangeiros (domiciliados em Delaware ou em outras jurisdições) como beneficiários das Contas de Depósito 2.689 e dos recursos provenientes dos FIPs. As empresas constituídas em Delaware e/ou outras jurisdições estão revestidas de substância necessária ao desempenho de suas funções e não podem ser desconsideradas para fins tributários. 344. Não existia ao tempo das operações aqui analisadas nenhuma norma tributária que determinasse a obrigatoriedade de identificação de toda a “cadeia de investimentos” ou que permita a desconsideração da existência de entidades legitimamente constituídas no exterior. As normas que existiam ao tempo dos fatos aqui discutidos e que faziam referência ao conceito de “beneficiário efetivo” não eram aplicáveis ao caso e, ainda que o fossem, reconheceriam expressamente que os Investidores Estrangeiros eram os beneficiários dos recursos transferidos a partir do Brasil. 345. Em segundo lugar, foi demonstrado que a Requerente e o Pátria identificaram a cadeia de investimentos acima dos Investidores Estrangeiros, nos estritos termos previstos na legislação esparsa sobre o tema (que não é aplicável para fins tributários). 346. Caso entenda-se que os Investidores Estrangeiros (Delaware e em outras jurisdições) devam ser desconsiderados para fins fiscais, é inquestionável que os beneficiários dos rendimentos são uma das seguintes entidades estrangeiras: (A) os veículos coletivos de investimento (sócios dos Investidores Estrangeiros) que recebem os aportes financeiros dos cotistas dos fundos de private equity; ou (B) as entidades estrangeiras pertencentes aos cotistas dos fundos de private equity, que aportam os recursos nos fundos de private equity. 347. Todas essas entidades foram devidamente identificadas, o que resulta na inaplicabilidade do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95 ao caso em análise. (D.2) As contradições da Fiscalização: a impossibilidade de desconsideração da estrutura conforme o próprio termo de verificação fiscal 348. As Autoridades Fiscais adotaram a teoria da substância sobre a forma para desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros e concluir que as Fl. 15349DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 remessas foram efetuadas pela Requerente para beneficiários não identificados. Confira-se o seguinte trecho do Termo de Verificação Fiscal: ... 349. A Requerente comprovará em detalhes as razões e de direito que demonstram a integral improcedência da desconsideração da existência dos Investidores Estrangeiros. Inicialmente, contudo, cumpre demonstrar que as próprias alegações das Autoridades Fiscais são suficientes para o integral cancelamento deste Auto de Infração. 350. Em primeiro lugar, as próprias Autoridades Fiscais reconhecem que a legislação brasileira não permite a desconsideração dos Investidores Estrangeiros. Apesar de os Investidores Estrangeiros serem transparentes fiscais nos Estados Unidos, a Fiscalização reconhece que eles são dotados de personalidade jurídica e legítimos titulares de direitos e obrigações: ... 351. As próprias Autoridades Tributárias afirmam que o ordenamento jurídico brasileiro reconhece os Investidores Estrangeiros como entidades domiciliadas nos EUA. Ou seja, a Fiscalização reconhece a existência e validade das pessoas jurídicas estrangeiras, sendo as legítimas titulares das cotas dos FIPs. 352. A contradição é patente e ressalta uma verdade inquestionável: este Auto de Infração está fundamentado na tentativa ilegal de desconsiderar a existência de uma entidade domiciliada nos Estados Unidos. Se o Brasil enxerga os Investidores Estrangeiros “como uma entidade domiciliada nos EUA”, as Autoridades Fiscais não possuem legitimidade e embasamento legal para desconsiderar a sua existência. 353. Em segundo lugar, como visto acima, o Auto de Infração está fundamentado na premissa que a estrutura caracteriza um “arranjo totalmente artificial”, de forma que devem ser “desconsiderados planejamentos tributários que envolvam atos e negócios jurídicos adotados com exclusivo propósito de evitar a incidência tributária e camuflar os (...) beneficiários reais”. 354. De acordo com a teoria da substância sobre a forma, como destacado pela Fiscalização, a desconsideração de atos e negócios jurídicos somente pode ser efetuada em caso de estruturas que tenham o “exclusivo propósito” de evitar a incidência tributária. Estruturas que sejam revestidas de propósitos econômicos negociais não podem ser desconsideradas pela Fiscalização, ainda que tenham como consequência a geração de benefícios tributários. 355. No presente caso, como será demonstrado, os Investidores Estrangeiros foram constituídos em Delaware (em quase sua totalidade) em razão de benefícios jurídicos, econômicos e negociais propiciados pelo Estado Americano – e não em decorrência de benefícios fiscais a serem aproveitados no Brasil. No relatório fiscal, a própria Autoridade Tributária reconhece que existem diversas razões jurídicas e econômicas para a constituição de sociedades que congreguem investidores em Delaware: ... 356. Portanto, a estruturação de investimentos a partir do Estado de Delaware não é efetuada com o propósito exclusivo de economia tributária. Os investidores decidem por constituir entidades em Delaware em razão do acesso a sistemas legislativos e tribunais confiáveis, bem como de toda a infraestrutura governamental disponível. ALÉM DISSO, existem benefícios em termos de confidencialidade e neutralidade fiscal (para os fins da tributação incidente nos Estados Unidos). 357. As Autoridades Fiscais reconhecem, portanto, que a instalação de uma entidade em Delaware decorre de diversos fatores jurídicos e econômicos – tendo como consequência uma economia tributária (nos Estados Unidos) e uma Fl. 15350DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 suposta confidencialidade da estrutura acionária (o que não é verdadeiro, conforme será demonstrado). 358. A constituição e manutenção dos Investidores Estrangeiros em Delaware não é, portanto, orientada pelo propósito exclusivo de economia tributária. Esse reconhecimento por parte das autoridades fiscais é suficiente para afastar a aplicação da teoria da substância sobre a forma e as alegações de “planejamento tributário abusivo” e de “arranjo totalmente artificial”. 359. Ao reconhecer que existem diversas razões jurídicas e econômicas para que os investimentos sejam estruturados a partir do Estado de Delaware, as Autoridades Fiscais não deixam qualquer dúvida que: (A) os Investidores Estrangeiros foram legitimamente constituídos e não podem ser desconsiderados; e (B) como consequência, a Requerente identificou corretamente o titular e beneficiário da Conta de Depósito 2.689. 360. Apesar de as próprias Autoridades Fiscais terem reconhecido expressamente a legitimidade da estrutura adotada, a Requerente entende pertinente detalhar as razões de direito que impedem a desconsideração dos Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware. (D.3) A LEGITIMIDADE DA ESTRUTURA DE INVESTIMENTO | A RAZÃO JURÍDICA E ECONÔMICA PARA CONSTITUIÇÃO DOS FIPS 361. Antes de adentrar nas razões de direito que reconhecem a impossibilidade de desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros, a Requerente demonstrará que a estrutura de investimento adotada está revestida de amplos propósitos econômicos e negociais, conforme reconhecido pela própria Autoridade Fiscal. 362. Nesse contexto, a Requerente demonstrará abaixo a legitimidade da constituição dos FIPs e realização de investimentos a partir desses veículos locais. 363. Os FIPs são veículos de investimento instituídos por Lei, regulamentados pela CVM e comumente utilizados na indústria de private equity. Essa modalidade de fundo de investimento tem fomentado e dinamizado as operações com empresas de capital fechado no Brasil. ... Nesse ponto, a Impugnação passa a discorrer sobre legitimidade da constituição dos FIPs e a esclarecer sobre a realização de investimentos a partir desses veículos locais, além de trazer dados a respeito da atuação das mesmas no país. Seguem alguns excertos, a esse respeito, do documento impugnatório: 366. A vasta adoção dos FIPs na aquisição de investimentos no País é motivada por diversos motivos de ordem jurídica, econômica e tributária. ... 370. Por fim, do ponto de vista tributário, a legislação estabelece expressamente que o patrimônio do FIP não está sujeito a tributação. Por isso, todas as operações realizadas pelo fundo ficam isentas de impostos até o momento da sua efetiva distribuição em benefício dos cotistas. ... 372. Além disso, a legislação fiscal brasileira confere o benefício tributário de menor tributação nos rendimentos auferidos por investidores não-residentes que aportem recursos no FIP – caso determinados requisitos específicos previstos em Lei sejam atendidos. 373. Portanto, a realização de investimentos através do FIP é consistente com a prática de mercado e possui nítidas vantagens do ponto de vista jurídico, econômico e tributário. Não se trata de uma entidade interposta com o propósito Fl. 15351DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 de gozar de um benefício ilegítimo, mas sim de uma estrutura autorizada pela legislação brasileira e que confere vantagens das mais distintas naturezas. (D.4) A RAZÃO JURÍDICA E ECONÔMICA PARA O INVESTIMENTO A PARTIR DAS EMPRESAS LOCALIZADAS EM DELAWARE Os critérios utilizados para a seleção da jurisdição estrangeira 374. As Autoridades Fiscais tentam construir a tese que os Investidores Estrangeiros estão domiciliados em Delaware com o único objetivo de gerar vantagens tributárias no Brasil e de ocultar o real beneficiário da renda. Essa alegação decorre de uma equivocada compreensão da indústria de private equity e das estruturas de investimento utilizadas em escala global. 375. A atividade de private equity envolve a captação de recursos com múltiplos investidores que podem ter as mais variadas naturezas: fundos de pensão (que possuem elevado volume de recursos sob gestão, com o objetivo de gerar rendas de aposentadoria para os seus beneficiários); hedge funds (fundos de investimento que captam recursos junto a investidores individuais ou institucionais, administrados por empresas de gestão profissionais); ultra high- net-worth individuals (UHNW – pessoas físicas com elevado patrimônio pessoal); fundos soberanos (fundos que utilizam parte das reservas internacionais de países estrangeiros), dentre outros. ... Na sequência, a Impugnação passa a informar sobre os critérios utilizados para seleção da jurisdição estrangeira, para dar continuidade nos seguintes termos: 378. Portanto, não é qualquer jurisdição que pode ser adotada para a realização de investimentos por fundos de private equity. Tanto é assim que as estruturas envolvendo a constituição de empresas offshore são utilizadas pela indústria de private equity em todo o mundo, independentemente de benefícios fiscais nas jurisdições locais. Os motivos jurídicos, econômicos e de mercado para a constituição das empresas em Delaware 379. Uma das jurisdições com maior reputação na indústria de private equity é o Estado Americano de Delaware. ... Nesse ponto, a Impugnação passa a detalhar os motivos jurídicos, econômicos e de mercado para a constituição das empresas em Delaware, para concluir nos seguintes termos: 383. A transparência, segurança jurídica e reputação de Delaware são tão relevantes que o acionista aceita pagar um prêmio para investimentos efetuadas a partir desse Estado Americano. Estruturar o investimento a partir de Delaware é um ativo intangível que nenhuma outra jurisdição offshore pode oferecer. 384. Importante destacar que o ativo intangível decorrente da constituição em Delaware não está no seu caráter transparente ou em vantagens tributárias para os investidores estrangeiros (algo que outras jurisdições também oferecem) mas sim na reputação e credibilidade do arcabouço jurídico e do poder judiciário. 385. Os fundos de private equity não decidem estruturar os seus investimentos a partir de Delaware em razão de benefícios tributários na jurisdição local – mas sim na capacidade que a estrutura tem de atrair investidores de inúmeras jurisdições, atendendo aos mais variados requisitos de compliance. 386. Apesar da vasta adoção da estrutura em Delaware em escala global, dissociada de interesses tributários, a Fiscalização constrói o seu raciocínio com base no absurdo fundamento que a constituição de empresas em Delaware tem o Fl. 15352DF CARF MF Original Fl. 72 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 objetivo de gerar benefícios fiscais indevidos no Brasil: “o Estado de Delaware é um dos mais procurados para fundos de investimentos (private equity) criados para investimentos em companhias no Brasil ou para a constituição de subsidiárias de empresas brasileiras que injetam recursos no país”. 387. E segue para afirmar, de forma absurda e sem comprovação, que a adoção dessa estrutura “têm a sua utilização visando a sonegação fiscal e o acobertamento dos reais beneficiários dos capitais não declarados”. 388. Por evidente que as alegações da Fiscalização carecem de sentido e estão amparadas em uma visão precária do mercado financeiro e internacional global. A estruturação dos investimentos através de empresas em Delaware são essenciais não só em razão de benefícios tributários brasileiros – mas sim em decorrência de ser uma jurisdição que confere todas as garantias jurídicas e comerciais para a comunhão de investimentos das mais diversas origens. 389. Na perspectiva dos fundos de private equity que investem em ativos brasileiros, seria muito mais desejável congregar todos os investidores em um único veículo no Brasil, notadamente nos FIPs. Entretanto, a congregação dos investidores em um único veículo brasileiro não é factível, uma vez que: (A) os investidores não confiam no sistema jurídico e na celeridade do poder judiciário para a resolução de controvérsias (vide como um bom exemplo, o presente auto de infração: como algum investidor pode confiar em uma jurisdição que tenta cobrar imposto (53%), multa (150%) e juros sobre o total do principal investido, sem sequer segregar o que seria principal do que seria rendimento, o que representa verdadeiro confisco!); (B) o sistema regulatório brasileiro é complexo, não sendo adequado para congregar dezenas/centenas de investidores; (C) o Brasil não é um país consistentemente classificado como uma jurisdição com “grau de investimento” (investment grade), estando fora das políticas de investimento de uma série de fundos e investidores estrangeiros. 390. Por esse motivo, é essencial que os investimentos sejam efetuados a partir de estruturas conhecidas e viáveis na perspectiva dos mais diversos tipos de investidores. Esse objetivo é atingido com excelência através de empresas/fundos constituídos no Estado de Delaware. O regime jurídico das entidades constituídas em Delaware 391. Como já demonstrado, as operações contestadas pela Fiscalização constituem transferência de recursos entre contas bancárias de mesma titularidade (transferência da Conta de Depósito 2.689 para a conta bancária dos Investidores Estrangeiros mantida no exterior). As transferências foram efetuadas entre contas bancárias mantidas por 8 Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware. 392. Esses investidores estrangeiros foram constituídos sob a forma de Limited Partnership (“LPs”) ou Limited Liability Companies (“LLC”). 393. As LPs são entidades constituídas em conformidade com o Delaware Revised Uniform Limited Partnership Act (“DRULPA”) e possuem como sócios: (A) um ou mais “General Partner”, pessoa ou entidade responsável pelas obrigações das LPs; e (B) um ou mais “Limited Partners”, sócios investidores que possuem responsabilidade limitada ao capital contribuído à LP. ... 398. Vale destacar que todos os Investidores Estrangeiros possuem contas bancárias, escriturações individuais para fins de custódia, administração profissional com comitê de investimentos, etc. Portanto, as entidades são efetivamente constituídas em Delaware, com existência real e efetiva. (D.5) A IMPOSSIBILIDADE DE DESCONSIDERAÇÃO DOS INVESTIDORES ESTRANGEIROS (DELAWARE) As infundadas alegações da Fiscalização Fl. 15353DF CARF MF Original Fl. 73 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 399. No Termo de Verificação Fiscal, as Autoridades Fiscais destacaram por diversas vezes que as entidades domiciliadas em Delaware estão constituídas em locais que “não correspondem a endereços onde se possa desenvolver quaisquer atividades econômicas ou financeiras”. Como consequência, foram considerados pela auditoria fiscal “como endereços fictícios”. 400. Para subsidiar o seu argumento, as Autoridades Fiscais afirmam que o Artigo 1.142 do Código Civil define estabelecimento como “todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária”, de forma que o endereço de uma caixa postal não pode “ser considerada como a sede ou domicílio no exterior do investidor”. 401. A Fiscalização toma emprestado o conceito da lei brasileira para definir se as entidades estrangeiras existem e podem ser consideradas como efetivas titulares de direitos e obrigações. Ao concluir que os Investidores Estrangeiros (Delaware) não possuem um endereço de fato e capacidade operacional, as Autoridades Fiscais concluem que foi “caracterizada a simulação relativa, por interposição fictícia de pessoa, cabendo ao Fisco, como representante do Estado promover a desconsideração da entidade interposta”. Confira-se o seguinte trecho do Termo de Verificação Fiscal: ... 402. Além disso, as Autoridades Fiscais usam como argumento para desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros o fato que as entidades são transparentes do ponto de vista fiscal – ou seja, em situações específicas, os lucros auferidos pelas entidades em Delaware são reconhecidos diretamente no patrimônio dos seus acionistas, sem nenhuma tributação nos Estados Unidos. 403. Como será visto abaixo, os argumentos das autoridades fiscais não podem prevalecer, em razão de quatro razões principais. Primeira Razão: a correta interpretação do ordenamento jurídico-tributário não permite desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros (Delaware) 404. Do ponto de vista jurídico-tributário, os Investidores Estrangeiros são os titulares das Contas de Depósito 2.689 e são os proprietários das cotas do FIP e dos outros investimentos nos mercados financeiro e de capitais. As autoridades fiscais se apegam a uma interpretação equivocada da legislação para desconsiderar a existência e validade dos Investidores Estrangeiros. 405. O instituto da “propriedade” e os direitos inerentes à condição de “proprietário” são questões que competem à esfera do direito privado, sem que a sua definição, conteúdo e alcance possam ser modificados pela legislação tributária, conforme determina o Artigo 110 do CTN: ... 406. Ao examinar a entidade que figura como titular de uma conta bancária ou proprietária de cotas de um FIP (e dos demais investimentos), deve-se levar em conta a definição, o conteúdo e o alcance de institutos de direito privado. No campo do direito internacional privado, as normas que definem a vigência da lei no espaço estão inseridas na Lei de Introdução ao Código Civil (“LICC”). 407. O seu Artigo 7º expressamente reconhece a aplicação das leis do país de residência, para disciplinar a personalidade jurídica: ... 408. Como se vê, o próprio direito brasileiro assegura prevalência da legislação do país de residência (no caso, Delaware, nos Estados Unidos) como sendo aquela competente para determinar o início e o fim da personalidade jurídica. 409. Nos termos do Artigo 8º da LICC, “para qualificar os bens e regular as relações a eles concernentes, aplicar-se-á a lei do país em que estiverem Fl. 15354DF CARF MF Original Fl. 74 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 situados” e, além disso, o Artigo 11 estabelece que “as organizações destinadas a fins de interesse coletivo, como as sociedades e as fundações, obedecem à lei do Estado em que se constituírem”. ... 416. Conclui-se que a Requerente identificou de forma precisa os beneficiários estrangeiros, transferindo os recursos da Conta de Depósito 2.689 para outra conta bancária de titularidade dos mesmos Investidores Estrangeiros. Não houve descumprimento da legislação tributária ou ausência de identificação dos beneficiários dos recursos. Segunda Razão: a incorreta aplicação por analogia do Artigo 1.142 do Código Civil 417. A Fiscalização toma emprestado o conceito de “estabelecimento” previsto na lei brasileira para definir se as entidades estrangeiras existem e podem ser consideradas como efetivas titulares de direitos e obrigações. No entendimento do Fisco, o conceito de estabelecimento pressupõe a existência de um endereço específico, sem que possa ser aceita a “indicação do endereço de um agente registrado ou de um contador”. 418. A utilização do conceito do Artigo 1.142 do Código Civil se mostra inadequado em razão de três motivos principais: ... A Impugnação passa a descrever os motivos em questão, para dar continuidade, nos seguintes termos: 419. Ademais, conforme será visto abaixo, os Fundos de Investimento e as holdings constituídas no exterior não possuem, por definição, escritório próprio para o desenvolvimento de suas atividades. Terceira Razão: a substância econômica dos Investidores Estrangeiros (Delaware) não depende da existência de instalações físicas 420. A instalação das entidades em Delaware em endereços compartilhados com outras LPs ou LLCs é comum e usual em estruturas dessa natureza. 421. É evidente que as empresas americanas constituídas em Delaware (mais de 50% das empresas de capital aberto no País) não possuem as instalações físicas para o desenvolvimento de suas atividades nesse Estado. Nem por isso a sua existência e validade é contestada pelas autoridades tributárias e regulatórias americanas (que costumam estabelecer requisitos de compliance muito mais rígidos que as autoridades de outras jurisdições). 422. Isso porque, conforme visto acima: (A) a gestão dessas entidades é efetuada, por determinação legal, pelo General Partner ou pelo Manager, que são prestadores de serviços; e (B) a substância econômica das entidades em Delaware não está nas suas instalações físicas, mas sim na capacidade de agregar múltiplos investidores em uma localidade que possua um sistema jurídico sólido, um poder judiciário eficiente e flexibilidade no fluxo de capital, centralizando vultosos valores a serem investidos nos mais diversos negócios e mercados. 423. Apesar de pecar nas suas conclusões, as Autoridades Fiscais concordaram expressamente com o fato de que a constituição de empresas em Delaware não é efetuada com o único propósito de economia tributária. Confira- se o seguinte trecho do TVF: ... 424. Portanto, sendo expressamente reconhecido pelas Autoridades Fiscais que os Investidores Estrangeiros (Delaware) são constituídos por motivos que extrapolam a economia fiscal, a sua existência e validade não pode ser desconsiderada. A substância econômica dos Investidores Estrangeiros Fl. 15355DF CARF MF Original Fl. 75 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 (Delaware) está na capacidade de agregar investidores em uma estrutura eficiente do ponto de vista jurídico e econômico, inclusive na perspectiva de economia fiscal nas jurisdições de origem dos investidores – sem qualquer relação com o tratamento tributário no Brasil. Quarta Razão: o fato de as entidades serem transparentes no exterior é irrelevante para fins tributários brasileiros 425. Outra alegação das Autoridades Fiscais é que as entidades em Delaware são transparentes do ponto de vista fiscal – ou seja, em situações específicas, os lucros auferidos pelas entidades em Delaware são reconhecidos diretamente no patrimônio dos seus acionistas, sem nenhuma tributação nos Estados Unidos. 426. Apesar de as Autoridades Fiscais não terem especificado em que medida a transparência fiscal das empresas em Delaware impacta o tratamento tributário no Brasil, a Requerente entende pertinente efetuar alguns esclarecimentos importantes a respeito desse tema. 427. Em primeiro lugar, a transparência fiscal (ausência de tributação sobre a renda no Estado de Delaware) não confere nenhum benefício ao investidor estrangeiro com relação aos investimentos efetuados no Brasil. Isso porque a renda será tributada no Brasil independentemente de a entidade ser transparente do ponto de vista fiscal no exterior. 428. A transparência fiscal serve unicamente ao propósito de permitir que os investidores estrangeiros sejam tributados nas suas jurisdições de origem, sem que o Governo dos Estados Unidos (e não o Governo Brasileiro) imponha tributação sobre a renda auferida no exterior. Na perspectiva da tributação brasileira, a “transparência fiscal” não confere nenhuma vantagem tributária. 429. Em segundo lugar, é importante reiterar que “transparência fiscal” não muda o fato que as entidades estrangeiras possuem personalidade jurídica. Ou seja, as entidades são entidades cujo patrimônio não se confunde com os seus sócios. A transparência fiscal não desloca a titularidade da Conta de Depósito 2.689 ou das cotas do FIP para o sócio da entidade transparente. 430. A transparência fiscal serve tão somente para que os rendimentos da entidade em Delaware não sejam tributados nos Estados Unidos – mas apenas na pessoa dos seus sócios. As entidades permanecem com a sua personalidade jurídica intocada, sem nenhum reflexo direitos e obrigações assumidos perante terceiros, nem na tributação aplicável no Brasil. 431. Em terceiro lugar, deve-se notar que essas entidades não são “transparentes” fiscalmente nos Estados Unidos. Por exemplo, quando investem nos Estados Unidos, essas entidades são tributadas regularmente. O que existe é um regime tributário específico, que exclui da tributação americana determinados ganhos e rendimentos em algumas situações. 432. Note-se que a própria legislação brasileira reconhece a legitimidade do tratamento fiscal americano. Tanto isso é verdade que a IN 1.037/00 trata as entidades de Delaware como sociedades sujeitas a regime fiscal privilegiado, mas não um paraíso fiscal. 433. Portanto, a interpretação dada pela Fiscalização é contrária à lei, à sua regulamentação e à própria interpretação dada pela RFB em recente solução de consulta. Quinta Razão: a desconsideração da personalidade jurídica deve seguir procedimentos específicos previstos na legislação brasileira 434. Caso fosse possível às Autoridades Fiscais brasileiras ignorar a legislação estrangeira de regência das sociedades constituídas no exterior, o que se admite apenas para fins de argumentação, ainda assim não seria possível simplesmente desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros, tendo em Fl. 15356DF CARF MF Original Fl. 76 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 vista que a legislação nacional possui hipóteses legais específicas para desconsideração da personalidade jurídica. 435. Nos termos do Artigo 50 do Código Civil, a única maneira que uma entidade jurídica regularmente constituída pode eventualmente ser desconsiderada para todos os fins de direito seria nos termos do art. 50 do CC/02: ... 436. O texto do art. 50 do Código Civil é muito claro: somente caberá ao Poder Judiciário, e nunca ao Poder Executivo, desconsiderar a personalidade jurídica de pessoas jurídicas formalmente reconhecidas pelo direito brasileiro. 437. Ademais, segundo a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”), tal desconsideração só seria feita se houver desvio de finalidade da utilização da sociedade ou se houver confusão patrimonial entre os sócios e a sociedade. Confira-se o trecho do REsp 1.412.997 sobre o tema: ... 438. A constituição dos Investidores Estrangeiros, como já demonstrado e reconhecido pelas próprias Autoridades Fiscais foi efetuada em decorrência de razões jurídicas e econômicas legítimas, sem que exista qualquer desvio de finalidade, confusão patrimonial ou benefício tributário indevido. Portanto, seria impossível desconsiderar a personalidade jurídica dos Investidores Estrangeiros (Delaware) para fins fiscais, devendo ser reconhecida a regularidade dos atos e negócios jurídicos por eles celebrados. A conclusão sobre a substância econômica dos Investidores Estrangeiros 439. Vale destacar que a Requerente não pretende aqui aplicar de forma indistinta o princípio da legalidade estrita com o objetivo de conferir validade a estruturas que envolvam a interposição fraudulenta de entidades estrangeiras. O que se pretende é tão somente a aplicação da legislação tributária a uma estrutura válida e legitimamente constituída, sobre a qual não recai nenhuma alegação consistente de fraude, dolo ou simulação. ... 442. A estrutura em Delaware gera segurança jurídica e garante que os gestores de fundos de private equity consigam captar recursos junto a investidores com as mais diversas características e jurisdições. Sendo assim, a existência dos Investidores Estrangeiros e a titularidade das Contas de Depósito 2.689 não podem ser desconsideradas pela Fiscalização. 443. Por esse motivo, é inquestionável que a Requerente identificou de forma correta os titulares das Contas de Depósito 2.689 no momento da transferência dos recursos entre contas de mesma titularidade. Os Investidores Estrangeiros são os verdadeiros titulares e beneficiários da conta bancária, sem que se possa falar em “pagamentos efetuados e beneficiários não identificados”. (D.6) AS REGRAS DE TRIBUTAÇÃO DE INVESTIMENTOS APLICÁVEIS A INVESTIDORES NÃO RESIDENTES 444. O Auto de Infração pretende exigir valores de IRF na transferência de recursos da Conta de Depósito 2.689 para outra conta bancária de titularidade dos mesmos investidores não residentes (Investidores Estrangeiros). No entendimento da fiscalização, essas transferências de recursos seriam equivalentes a “pagamentos efetuados a beneficiários não identificados”. 445. De plano, verifica-se que a consequência a que chegou a Fiscalização está muito distante do objetivo fixado no começo da fiscalização. Ora, a consequência possível daquele objetivo seria apenas e tão somente a tributação das distribuições dos FIPs, quando não verificados os pressupostos previstos na Fl. 15357DF CARF MF Original Fl. 77 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Lei 11.312/06 para que a alíquota zero fosse aplicada. Nesse caso, dever-se-ia aplicar a alíquota de 15% sobre o eventual ganho realizado. 446. Nunca deveria ter sido aplicado o IRF de 35%, como se fosse pagamento a beneficiário não identificado. O beneficiário foi identificado. Se a isenção deveria ou não ser aplicada, esse é o único ponto que a D. Fiscalização poderia, no limite, ter discutido. 447. As normas tributárias estabelecem o tratamento tributário aplicável sobre os ganhos auferidos em operações específicas realizadas no mercado financeiro e de capitais, mas nunca sobre o câmbio de retorno de recursos ao exterior para outra conta bancária mantida pelo investidor não residente. 448. No presente caso, a grande maioria das operações de câmbio para transferência de recursos entre contas bancárias detidas pelos Investidores Estrangeiros decorrem de investimentos efetuados em FIPs, que possuem norma especial de tributação, o que por si só deveria afastar a aplicação do Artigo 61, caput, da Lei 8.981/95. 449. Ao regulamentar o tratamento tributário conferido a investidores estrangeiros, a legislação não determina – em nenhum momento – a obrigatoriedade de abertura de toda a cadeia de acionistas e/ou a identificação de um suposto “beneficiário final”. 450. Diferentemente do que afirma a Fiscalização, a legislação simplesmente estabelece que os rendimentos auferidos nas aplicações em FIPs por beneficiários residentes ou domiciliados no exterior estão sujeitos à alíquota zero do IRF, desde que determinadas condições específicas sejam verificadas. Confira-se o teor do dispositivo: ... 451. O dispositivo acima utiliza expressões de “beneficiário” e “cotista titular”, deixando claro que sempre se está diante da análise do primeiro nível de investidores. Não há aqui qualquer obrigação de abertura de toda a cadeia de investidores. 452. O legislador optou pelo uso da expressão específica e determinada “beneficiário residente ou domiciliado no exterior” - e não da expressão “beneficiário efetivo” ou “beneficiário final”, utilizada por outros dispositivos esparsos da legislação e pela regulamentação da CVM e do Bacen. Vale destacar que, por ser uma norma que concede benefícios fiscais, a sua interpretação deve ser restritiva, nos termos do Artigo 111 do CTN. 453. Ao regulamentar a Lei 11.312/06, as próprias Autoridades Fiscais garantiram o benefício de alíquota zero do IRF nos pagamentos efetuados a “beneficiário residente ou domiciliado no exterior”, sem exigir a identificação da cadeia de investimentos e/ou a identificação de um suposto beneficiário final (Artigo 95 da IN 1.585/15). 454. A lei não possui palavras inúteis, de forma que essa distinção é essencial e não pode ser desconsiderada pelo intérprete: o uso do termo “beneficiário final” é feito de forma expressa pelo legislador em determinadas situações muito específicas e determinadas. Já no caso de rendimentos auferidos em aplicações em FIPs, a Lei 11.312/06 é expressa ao garantir a aplicação da alíquota zero sempre que o pagamento for efetuado ao investidor residente ou domiciliado no exterior. 455. Portanto, resta evidente que a única norma aplicável a grande maioria dos casos em análise no presente processo administrativo (investimento em cotas de FIPs) exige a identificação do “beneficiário dos rendimentos”, assim entendidos os Investidores Estrangeiros (entidades titulares das Contas de Depósito 2.689 e cotistas do FIP), cuja existência não pode ser desconsiderada para fins tributários. Fl. 15358DF CARF MF Original Fl. 78 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 456. Vale notar que, se por alguma razão, as autoridades fiscais acreditam que, para a aplicação da alíquota zero, dever-se-ia abrir toda a cadeia de investidores, é claro que a consequência de não se abrir toda a cadeia seria a simples tributação da renda à alíquota de 15%. Mas jamais teria como consequência a imposição da alíquota de 35% reajustada sobre a devolução do investimento feito. Isso é um completo absurdo lógico, jurídico e econômico. 457. Ademais, vale destacar que os Investidores Estrangeiros também realizaram investimentos variados no mercado financeiro e de capitais. Cada investimento específico continha valores, tratamento fiscal e contrapartes próprias. 458. Assim, em relação à parcela de investimentos em outros ativos financeiros que não cotas de fundos de investimento, continua a ser totalmente equivocada a tentativa das autoridades fiscais em atribuírem um tratamento único de IRF de 35%, para diversas operações que possuíam tratamentos muito diferenciados. 459. Aliás, como já foi dito acima, a D. Fiscalização errou o fato gerador, pegando como ponto de partida transferências feitas entre contas de um mesmo titular (Etapa nº 4 dos investimentos de não-residentes), acabou por incorrer em diversos erros. 460. O mais gritante é que cada tipo de investimento possui regras muito específicas, que deveriam, por óbvio, ter sido verificadas. Confira-se por exemplo algumas situações: ... 461. O que está explicado acima é muito importante. As regras de tributação de não residentes indica tratamentos muito específicos. Esses tratamentos devem ser observados pelas Autoridades Fiscais. 462. A D. Fiscalização não teve o interesse, a vontade ou o trabalho de aplicar corretamente a legislação que seria aplicável caso as isenções não pudessem ser aplicadas, o que se admite apenas a título de argumentação. 463. Ao invés de aplicar o tratamento tributário para cada uma das aplicações financeiras, ele optou pelo trabalho simplista e totalmente ilegal, equivocado e desconectado dos fatos, de fazer a tributação apenas pelo saldo das transferências entre contas correntes, pela alíquota absurda de 35% (reajustada), como se fossem pagamentos a beneficiários não identificados. 464. O beneficiário sempre foi identificado. A Fiscalização pode até não gostar do beneficiário que foi identificado, mas jamais poderia dizer que não tinha sido identificado. 465. Portanto, se alguma norma pudesse ser aplicada, a norma aplicável seria aquela específica referente aos investimentos detidos por residentes no exterior, mas jamais a regra prevista no caput do artigo 61 da Lei 8.981/95. (D.7) AS NORMAS TRIBUTÁRIAS QUE TRATAM DA IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO EFETIVO : A INAPLICABILIDADE AO PRESENTE CASO Não existe nenhuma norma tributária que trate de identificação do “beneficiário final” nas aplicações financeiras efetuadas pelos Investidores Estrangeiros 466. Ao longo do TVF, as Autoridades Fiscais relacionam uma série de normas que supostamente determinariam a obrigação de a Requerente identificar toda a cadeia de investidores até o nível do denominado “beneficiário final”. 467. Vale destacar que as Autoridades Tributárias não foram capazes de identificar uma única norma que fosse aplicável às aplicações financeiras efetuadas pelos Investidores Estrangeiros. Pelo contrário, para estruturar o seu Fl. 15359DF CARF MF Original Fl. 79 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 tortuoso raciocínio, as Autoridades Fiscais tiveram que tomar emprestados determinados conceitos que se aplicam a situações distintas e que em nada se relacionam ao apresente caso. 468. A Requerente demonstrará abaixo que a única norma tributária mencionada ela Fiscalização e que traz o conceito de “beneficiário final” é o Artigo 26 da Lei 12.249, de 11.6.2010 (“Lei 12.249/10”), que trata da dedutibilidade de despesas remetidas por pessoas jurídicas brasileiras ao exterior, sendo inaplicável ao presente caso. 469. Além disso, será esclarecido que mesmo as regras tributárias editadas posteriormente aos fatos geradores seriam inaplicáveis ao presente caso, uma vez que (i) foram editadas posteriormente aos fatos geradores aqui discutidos e (ii) possuem escopo específico e determinado. A conclusão que se chega, portanto, é que a Requerente observou todas as regras tributárias aplicáveis, com a identificação correta dos beneficiários finais das transferências de recursos a partir da Conta de Depósito 2.689: os Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware. A única norma tributária vigente à época dos fatos geradores: o Artigo 26 da Lei 12.249/10 possui escopo específico e limitado 470. As autoridades fiscais tomam emprestado o conceito de “beneficiário final” previsto no Artigo 26 da Lei 12.249/10 para afirmar que a Requerente estaria obrigado a identificar toda a cadeia de investimentos acima dos Investidores Estrangeiros. Confira-se a redação do dispositivo legal: ... 471. A simples leitura do dispositivo legal é suficiente para afastar a sua aplicação no caso concreto. Entretanto, a Requerente demonstrará que nenhum dos pressupostos de aplicação do Artigo 26 da Lei 12.249/10 foi verificado no presente caso, uma vez que: • A norma trata de dedutibilidade de despesas e não da tributação de rendimentos. Conforme já demonstrado à exaustão, a Fiscalização não questiona em nenhum momento a dedutibilidade de despesas por parte da Requerente, mas sim a tributação de supostas transferências a Investidores Estrangeiros. A norma prevista no Artigo 26 da Lei 12.249/10 não se aplica para a situação discutida nestes Autos. • Os valores transferidos pela Requerente não constituem despesas da instituição financeira. a sociedade não incorre em despesas junto aos Investidores Estrangeiros. Pelo contrário, as operações questionadas constituem meras transferências de recursos entre um mesmo investidor. Não houve renda ou pagamento. Além de o presente caso não discutir a dedutibilidade de despesas, a situação que supostamente configura o fato gerador do IRF sequer é qualificada como uma despesa para fins contábeis e tributários. • Os Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware constituem os beneficiários efetivos do rendimento: o parágrafo 1º do normativo define como “efetivo beneficiário” a pessoa física ou jurídica “não constituída com o único ou principal objetivo de economia tributária”. A Requerente demonstrou que as sociedades em Delaware foram constituídas em virtude de sólidas razões econômicas e empresariais (sistema jurídico sólido, atratividade para os investidores estrangeiros, reputação da jurisdição, etc.), sem qualquer vínculo com eventual benefício tributário no Brasil. 472. Vale reiterar que as próprias Autoridades Fiscais concordam que a constituição das empresas em Delaware não se dá com o objetivo de economia tributária no Brasil, conforme pode ser extraído do próprio TVF: ... Fl. 15360DF CARF MF Original Fl. 80 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 475. E aqui foi demonstrado à exaustão que a estruturação de investimentos em Delaware por empresas de “private equity” se dá primordialmente em razão de questões de governança, facilidade de fluxo de capitais, segurança jurídica, etc.; matérias que estão completamente dissociadas da economia tributária. Portanto, sob qualquer perspectiva que se examine, o Artigo 26 da Lei 12.249/10 não é aplicável ao presente caso. Tudo que foi dito aqui se aplica ao investimento realizado pelo único Investidor Estrangeiro situado no Reino Unido e não em Delaware. Outras normas editadas posteriormente aos fatos geradores: a inaplicabilidade ao presente caso 476. Após os fatos geradores discutidos neste Auto de Infração foram editadas outras normas tributárias que tratam: (A) da prestação de informações econômico-financeiras de investidores, para fins tributários; e (B) da identificação de investidores estrangeiros e do conceito de “beneficiário final”. 477. A Requerente demonstrará abaixo que, mesmo nos dias de hoje, nenhum desses normativos determinaria a demonstração de toda a cadeia de investidores acima dos Investidores Estrangeiros, conforme exigido pelas Autoridades Fiscais. ... A Impugnação passa a discorrer sobre as normas editadas posteriormente aos fatos geradores, especificamente sobre: AS REGRAS DO FATCA; E-FINANCEIRA; IN 1.634/16 – A IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO FINAL PARA FINS DE CADASTRO NO CNPJ. (D.8) AD ARGUMENTANDUM: FORAM IDENTIFICADOS OS BENEFICIÁRIOS EFETIVOS DA RENDA 497. De tudo que foi exposto até o momento, restou claro que todos os 8 Investidores Estrangeiros foram totalmente identificados. Assim, não é possível se falar em pagamento a beneficiário não identificado. 498. Todos os Investidores Estrangeiros localizados nos Estados Unidos devem necessariamente ser considerados como os investidores reais das Contas de Depósito 2.689. Esses investidores de primeiro nível foram regularmente constituídos e possuem justificativa econômica para existir, tal como demonstrado acima. 499. Caso, ad argumentandum, ainda assim, venha a se desconsiderar os Investidores Estrangeiros (investidores nível 1), então a rigor, dever-se-ia olhar os investidores de último nível, aplicando-se a alíquota eventualmente aplicável a estes investidores. Apenas para deixar claro, as autoridades fiscais sempre tiveram essa informação. 500. Vale lembrar, todavia, que mesmo a única norma citada pela D. Fiscalização para definir o beneficiário efetivo, se aplicável, seria favorável ao contribuinte. Isso porque, referida norma reconhece que os veículos coletivos de investimento tal como os Investidores Estrangeiros (investidores nível 1 – Master Funds) é que devem ser considerados como beneficiários efetivos da renda. 501. De fato, quando examinada a regulamentação do artigo 26 da Lei 12.249/10 editada pela RFB (regra que trata da dedutibilidade de despesas e que é inaplicável ao presente caso), verifica-se que as próprias Autoridades Fiscais entendem que os veículos coletivos de investimento (tal como os Master Funds) atendem à necessidade de comprovação do efetivo beneficiário da entidade estrangeira. Veja-se o art. 11 da Instrução Normativa nº 1.154, de 12.5.2011 (“IN 1.154/11”): ... Fl. 15361DF CARF MF Original Fl. 81 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 502. Portanto, conforme o entendimento da própria RFB, o requisito de identificação do beneficiário final fica atendido com a identificação das “entidades coletivas de investimento”, tal como é o caso dos Master Funds. 503. Tanto é assim que a própria IN 1.634/16 – editada posteriormente aos fatos geradores discutidos neste Auto de Infração e com propósitos meramente cadastrais – estabelece que a identificação do beneficiário deve ser efetuada até que se chegue a um veículo coletivo de investimento. 504. Confira-se a redação do Artigo 8º da IN 1.634/16 estabeleceu o que segue: ... 505. Nos termos da definição prevista na IN 1.634/16, as informações quanto aos beneficiários devem ser fornecidas até o nível do “veículo coletivo de investimentos”. Portanto, com a identificação dos Master Funds (veículos de investimento coletivo), resta comprovado que a Requerente comprovou corretamente o beneficiário dos rendimentos ficando afastada a aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95. 506. E não se argumente que o limite de 100 investidores deveria ser observado ao caso em análise. Isso porque (i) essa regra é posterior aos fatos aqui discutidos e (ii) essa regra não serve para definir a aplicação da alíquota zero aos rendimentos e ganhos auferidos pelos cotistas dos FIPs ou investidores em geral do mercado financeiro. 507. Todavia, essa regra é relevante para demonstrar que quando existe uma pulverização de investidores, como no caso destes autos, estes veículos coletivos são os beneficiários finais dos recursos para fins fiscais e tributários. E por isso, as entidades situadas em Delaware devem necessariamente ser reconhecidas como beneficiários finais para fins do deslinde do presente caso. O mesmo se aplica para o único Investidor Estrangeiro situado no Reino Unido. (E) O TERCEIRO ELEMENTO NÃO FOI ATENDIDO : NÃO EXISTE RENDA 508. Nos termos do Artigo 43 do CTN, o Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica: (A) de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; ou (B) de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no item anterior. 509. Sendo assim, a existência de renda pressupõe a existência de um acréscimo patrimonial para o contribuinte (na forma de rendimentos, juros, ganho de capital, etc.). Como já mencionado: sem acréscimo patrimonial não há renda; e sem renda não há a incidência do Imposto de Renda! 510. Portanto, não há que se falar em aplicação do Artigo 61 da Lei 8.981/95 e do IRF se as operações contestadas não constituem renda auferida pelo beneficiário. Os ensinamentos de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA são precisos neste ponto: ... 511. No presente caso, as operações de câmbio de transferência de recursos das Contas de Depósito 2.689 para contas mantidas no exterior pelos Investidores Estrangeiros não constituem renda. Essa análise é efetuada sob duas perspectivas distintas: • Quando examinada a natureza da operação, a transferência de recursos entre contas bancárias de um mesmo contribuinte (Etapa nº 4 descrita acima) não resulta em acréscimo patrimonial. Trata-se da simples transferência de custódia de recursos de uma instituição financeira brasileira (Itaú Unibanco) para uma instituição financeira estrangeira. Fl. 15362DF CARF MF Original Fl. 82 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 • Quando examinado o histórico dos investimentos efetuados, verifica-se que os valores constituem simples retorno de capital, conforme fartamente demonstrado, o que jamais justificaria a incidência de imposto de renda. Não pode existir renda se os Investidores Estrangeiros não auferiram rendimentos/ganhos no Brasil. 512. Portanto, tendo em vista a inexistência de renda dos Investidores Estrangeiros para a quase totalidade das transferências, o Artigo 61 da Lei 8.981/95 não pode ser aplicado, devendo o presente Auto de Infração ser integralmente cancelado. (F) CONCLUSÃO EM RELAÇÃO À NÃO APLICAÇÃO DO CAPUT DO ARTIGO 61 DA LEI 8.981/95 513. A regra tributária que estabelece a obrigação de recolhimento de IRF à alíquota de 35% sobre os pagamentos efetuados a beneficiários não identificados (caput do artigo 61 da Lei 8.981/95 ) sequer pode começar a ser aplicada ao presente caso, uma vez que: (A) não existe pagamento efetuado pela Requerente em benefício dos Investidores Estrangeiros, mas simples transferência de recursos entre contas bancárias de mesma titularidade (os recursos saem da Conta de Depósito 2.689 e são transferidos para conta bancária mantida no exterior); (B) não existe rendimento transferido pela Requerente para beneficiário não identificado, já que todo os Investidores Estrangeiros, foram devidamente identificados, em todos os níveis de investimento; e (C) praticamente todas as operações de câmbio referem-se a retorno de capital investido no Brasil, tendo sido provado que não há renda tributável no Brasil, o que afasta a regra autorizadora da aplicação do caput do artigo 61 da Lei 8.981/95. 514. Em relação aos beneficiários das transferências, primeiramente, a Requerente comprovou que os titulares das Contas de Depósito 2.689 e beneficiários de todos as transferências efetuados a partir do Brasil são os Investidores Estrangeiros domiciliados em Delaware. Isso porque: A Impugnação passa a relacionar seus argumentos já anteriormente colocados, fazendo uma espécie de consolidação das suas argumentações anteriores. Na sequência, a Impugnação traz os seguintes argumentos: 515. Por fim, ad argumentandum, a Requerente e o Pátria identificaram todos os cotistas dos fundos de private equity no exterior. Como houve a identificação desse terceiro nível de investidores, as autoridades fiscais poderiam, apenas para argumentar e se assim entendessem, ter utilizado de seus instrumentos legais para realizar, por via de troca de informações, as confirmações necessárias para ampliar a profundidade das informações. 516. Tudo que foi exposto para os investidores em Delaware e para os investimentos em FIPs é, mutatis mutante, aplicável aos investidores de Delaware quando investem em outros ativos dos mercados financeiro e de capitais ou para investidores do Reino Unido. 517. Apesar de já ter sido demonstrado que todas as normas tributárias foram observadas pela Requerente, pelo Pátria e pela Itaú DTVM, a Requerente entende pertinente demonstrar que todas as outras normas mencionadas pela Fiscalização editadas pela CVM e pelo BACEN também não foram desrespeitadas. 518. Isso é importante uma vez que todas as três empresas indicadas no polo passivo desse Processo Administrativo sempre primaram pelo cumprimento das regras de BACEN e CVM no regular exercício de suas atividades, sendo absurdas e desconectadas da realidade as acusações feitas ao longo do TVF. É o que se demonstrará a seguir. IX. O DIREITO | O REGIME REGULATÓRIO APLICÁVEL PARA IDENTIFICAÇÃO DO INVESTIDOR ESTRANGEIRO Fl. 15363DF CARF MF Original Fl. 83 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 (A) A IRRELEVÂNCIA DAS NORMAS DA CVM E DO BACEN PARA FINS TRIBUTÁRIOS BRASILEIROS 519. Foi demonstrado que o Requerente observou todas as normas previstas no ordenamento jurídico-tributário sobre a tributação de investidores não residentes e a sua identificação para fins fiscais no Brasil. 520. No entanto, a Fiscalização indicou uma série de dispositivos regulatórios emitidos pela CVM e pelo BACEN com a pretensão de demonstrar que o Requerente não teria identificado os beneficiários finais de aplicações financeiras. 521. No entendimento das Autoridades Fiscais, a CVM e o BACEN determinariam a obrigatoriedade da identificação não apenas dos cotistas investidores, mas também de toda a cadeia que esteja acima destas entidades, de forma a possibilitar a verificação dos reais beneficiários dos recursos investidos. 522. Para fundamentar tal pretensão, a Autoridade Fiscal indica as disposições contidas nas Instruções CVM nºs. 301/1999, 387/2003, 325/2000 e 505/2011, na Circular BACEN nº 3.461/2009 e na Carta-Circular BACEN nº 3.430/2010 e até na Lei nº 9.613/1998, que trata dos crimes de lavagem ou ocultação de bens, direitos e valores. Confira-se alguns trechos do relatório fiscal: ... 523. Como se pode notar, a Autoridade Fiscal se valeu de todas essas normas regulatórias, emitidas por órgãos administrativos e com competências extra tributárias, para chegar à conclusão de que os verdadeiros titulares dos investimentos (reais beneficiários) não teriam sido identificados, nos seguintes termos: ... 524. No entanto, a Requerente esclarece que essa conclusão apresentada no TVF é absolutamente equivocada na medida em que todos esses normativos, instruções e circulares apresentadas no TVF para fundamentar a pretensão fiscal simplesmente não afetam ou alteram a tributação da renda do investidor estrangeiro. 525. Na verdade, a discussão é muito mais simples e reside meramente no fato de que a tributação da renda de não residentes é disciplinada por um regime jurídico-tributário específico, hipótese em que, inegavelmente, não se inserem os normativos evocados pelas Autoridades Fiscais. 526. De fato, deve-se notar que todos os dispositivos colacionados no relatório fiscal tratam de questões formais específicas para o controle de operações no mercado financeiro brasileiro pelas Autoridades regulatórias, sem que haja qualquer questão tributária ou até conceitual (interpretativa) que possa impactar a renda dos investidores não residentes. 527. Independentemente do cumprimento, por parte da instituição financeira brasileira, de eventuais requisitos disciplinados por essas normas, o regime jurídico-tributário do investidor não residente permanecerá inalterado no caso concreto, de forma que, a despeito dessas regras, (1) não há qualquer pagamento ao beneficiário não identificado e (2) os recursos transferidos não constituem renda tributável, mas meras transferências entre um mesmo titular. 528. Essas são as premissas do caso concreto determinadas pelo regime tributário aplicável aos presentes fatos, as quais não podem ser modificadas por questões meramente formais/procedimentais eventualmente estabelecidas em normas regulatórias. Todas as regras evocadas no TVF são, portanto, absolutamente irrelevantes para fins de incidência tributária. Fl. 15364DF CARF MF Original Fl. 84 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 529. E é justamente em função desse racional que o próprio CARF já se manifestou no sentido da impossibilidade de equiparação de dispositivos meramente regulatórios ao status de norma tributária, uma vez que tais atos são elaborados para fins próprios das instituições que os editam e não têm o condão de alterar uma relação jurídico tributária estabelecida em Lei. 530. A esse respeito, note-se o voto proferido pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior nos Acórdãos nºs 1302-001.184, de 8.10.2013, e 1302-001.150, de 7.8.2013: ... 531. A análise feita pelo CARF nos Acórdãos acima é relevante na medida em que reforça a necessidade de observância do regime jurídico-tributário previsto em Lei. Assim, se não houver uma norma tributária específica para fundamentar a pretensão fiscal, será necessário o cancelamento do auto de infração por ausência de base legal, conforme precisamente pontuou o I. Conselheiro relator: ... 532. Nesse mesmo sentido, o Acórdão CARF nº 1101-00.354, proferido em 2.9.2010, estabeleceu que os atos normativos emitidos por órgãos regulatórios, tais como a CVM e o BACEN, são atos meramente administrativos e que não geram quaisquer efeitos fiscais, devendo prevalecer a norma tributária específica ao caso concreto. Confira-se: ... 533. O Acórdão acima estabeleceu duas premissas essenciais no que se refere à aplicação de atos normativos regulatórios ao direito tributário: (1) as instruções proferidas pela CVM e demais órgãos regulatórios têm um caráter meramente administrativo e infralegal, de forma que (2) a aplicação de tais atos não pode produzir quaisquer efeitos fiscais e tampouco prevalecer sobre lei tributária específica. 534. Por fim, também cabe destacar que a CSRF, proferiu recentemente o Acórdão nº 9101-002.539, de 20.1.2017, no qual firmou-se o entendimento (a exemplo dos precedentes acima) de que as normas tributárias prevalecem sobre instruções ou atos publicados por órgãos reguladores. No caso, a Autoridade Fiscal pretendeu glosar despesas de amortização fiscal de ágio do contribuinte com base em dispositivos regulatórios emitidos pela CVM sobre a matéria, sendo tal pretensão categoricamente afastada pela CSRF: ... 535. Como se pode notar, trata-se de um importante precedente da CSRF, uniformizando o entendimento de que dispositivos emitidos por órgãos regulatórios (CVM, BACEN e outros) não têm o condão de alterar o conteúdo e a interpretação conferidos pela norma tributária específica. 536. Portanto, trazendo as conclusões e premissas estabelecidas pela jurisprudência do CARF ao caso analisado nestes autos, não há dúvidas de que todas as instruções, circulares, atos interpretativos e demais normas emitidas por órgãos regulatórios colacionados no auto de infração para fundamentar a suposta infração cometida pela Requerente não podem produzir quaisquer efeitos tributários. 537. E isso fica ainda mais evidente quando se tem em mente que (1) de acordo com as normas tributárias aplicáveis ao caso concreto, não há qualquer renda tributável pelos investidores estrangeiros (por se tratar de uma mera transferência de recursos entre contas), e que (2) não existe nenhuma norma tributária que trate de identificação do real titular do investimento ou real beneficiário do desinvestimento. Fl. 15365DF CARF MF Original Fl. 85 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 538. Ou seja, se as normas tributárias específicas que regulamentam os presentes fatos não permitem a manutenção do presente lançamento fiscal, não pode se admitir a aplicação de determinados dispositivos regulatórios para fundamentar a suposta infração indicada no lançamento fiscal. 539. Dessa forma, pode-se concluir que, na perspectiva do investidor não residente, o cumprimento de eventuais requisitos formais exigidos por atos regulatórios é absolutamente irrelevante para fins tributários, de forma que os dispositivos mencionados no TVF não produzem quaisquer efeitos fiscais e tampouco podem representar fato gerador de obrigação tributária. (B) AS AUTORIDADE FISCAIS NÃO POSSUEM COMPETÊNCIA PARA CONTESTAR QUESTÕES OBJETO DE INSPEÇÃO DE OUTRO ÓRGÃO REGULADOR 540. Além de já ter sido demonstrado que o regime regulatório trazido pela Autoridade Fiscal para tentar justificar a suposta infração cometida pela Requerente é irrelevante para fins tributários, deve-se também ressaltar que o TVF procurou abordar uma matéria de competência exclusiva da CVM e do BACEN, fazendo interpretações próprias de dispositivos editados por órgãos de natureza meramente administrativa e procurado atribuir efeitos tributários a partir dessas interpretações. 541. Assim, tendo em vista que a legislação fiscal não impõe qualquer exigência que trate de identificação do “beneficiário final” do investimento, a Autoridade Fiscal decidiu fundamentar a sua autuação fiscal com base em questões regulatórias que não são de sua competência, o que por si só já é suficiente para determinar o cancelamento deste Auto de Infração. 542. Nesse contexto, cumpre esclarecer que a CVM foi criada por meio da Lei nº 6.385, de 7.12.1976 (“Lei 6.385/76”) e tem como uma de suas competências regulamentar e fiscalizar as companhias abertas, com o objetivo de proteger os titulares de valores mobiliários e os investidores do mercado contra “atos ilegais de administradores e acionistas controladores de companhias abertas” (Artigo 4.º). 543. Além disso, a Lei 6.385/76 também atribuiu à CVM a competência específica para regular e fiscalizar as operações em fundos e sociedades de investimento. Confira-se abaixo os dispositivos específicos da Lei 6.385/76: ... 544. Ademais, existe um órgão específico na CVM – a Superintendência de Relações com Investidores Institucionais (“SIN”), que é responsável por coordenar, supervisionar e fiscalizar os registros de fundos de investimento e dos próprios investidores não residentes: ... 547. Por esse motivo, não é razoável admitir que a CVM não teria fiscalizado as operações realizadas pelos investidores não residentes que investem em cotas de FIPs ou em outros ativos do mercado financeiro e de capitais. A Autarquia tem competências específicas delimitadas por Lei para regulamentar estruturas análogas à presente e um rigoroso processo de controle e fiscalização. 548. Nesse mesmo racional, ao regulamentar a política e as instituições monetárias nacionais, a Lei 4.595, de 31.12.1964 (“Lei 4.595/64”) delegou a competência para fiscalização de operações financeiras ao BACEN. Confira-se: ... 549. No exercício dessa função, o BACEN exerce uma importante supervisão e fiscalização de instituições financeiras e de controle das políticas monetária, cambial, de crédito e de relações financeiras com o exterior. Assim, também não é razoável admitir que o BACEN não teria fiscalizado as operações realizadas Fl. 15366DF CARF MF Original Fl. 86 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 pelos investidores não residentes que investem em cotas de FIPs e em outros ativos do mercado financeiro brasileiro. 550. Do acima exposto, é possível concluir que a competência para regulamentação e fiscalização de instituições financeiras e operações com valores mobiliários (derivativos, ações, fundos de investimento, etc.) é exclusiva do BACEN e da CVM. Trata-se de competência delegada por leis específicas editadas pelo Congresso Nacional, em obediência à competência privativa da União para legislar sobre essas matérias. 551. Somente estes órgãos têm o poder de verificar se as operações com fundos de investimento atendem aos pressupostos legais e possuem validade jurídica. No presente caso, todas as operações realizadas foram devidamente aprovadas e levadas a conhecimento do BACEN e da CVM Todas as partes envolvidas são regularmente fiscalizados por estas autarquias. As operações realizadas pela Requerente são, portanto, consideradas legítimas e não podem ser contestadas pelas Autoridades Fiscais, por absoluta incompetência funcional. 552. Na verdade, cabe à Autoridade Fiscal verificar se a legislação tributária está sendo efetivamente observada no que diz respeito aos impactos fiscais das operações realizadas. Entretanto, não é atribuição da RFB desconsiderar a natureza de operações legítimas e devidamente fiscalizados pelo BACEN e pela CVM. Tampouco pode a Fiscalização pretender indicar qual é o procedimento mais adequado a ser adotado por instituições financeiras. 553. A falta de legitimidade ativa da Fiscalização para contestar a matéria discutida nestes autos é tão evidente que, caso fossem consideradas procedentes as suas alegações, o que se admite apenas para fins de argumentação, as potenciais consequências dessa interpretação seriam exclusivamente de natureza não tributária, uma vez que – conforme demonstrado anteriormente, nenhuma das normas regulatórias indicadas no relatório fiscal têm o condão de alterar a natureza jurídica dos valores discutidos nestes autos, isto é, valores que não caracterizam renda do investidor estrangeiro, mas meras transferências de um mesmo titular. 554. Portanto, as Autoridades Fiscais não podem realizar interpretações arbitrárias e distorcidas de dispositivos específicos emitidos por órgãos reguladores sem possuir a capacidade e atribuição técnicas para esse tipo de atividade, de forma que (1) as operações em análise, que não foram questionadas por autoridades regulatórias, devem ser consideradas legítimas e não podem ser contestadas pelas autoridades fiscais, (2) de forma que a presente discussão deve se restringir à análise do regime jurídico-tributário aplicável aos fatos objeto do lançamento fiscal. 555. Ainda que não se entenda dessa forma, a Requerente passará a demonstrar, de boa-fé, que todos os requisitos regulatórios exigidos para a identificação do Investidor Estrangeiro e do beneficiário efetivo dos recursos foram devidamente atendidos no caso concreto, restando inequívoca a necessidade de cancelamento do presente auto de infração. (C) A OBSERVÂNCIA DAS REGRAS EDITADAS PELO BACEN E PELA CVM 556. As normas editadas pelo Bacen e pela CVM são absolutamente irrelevantes para fins de determinação do tratamento tributário aplicável a determinado investidor estrangeiro. Não obstante, ainda que não se entenda dessa forma, a Requerente passará a demonstrar, de boa-fé, que todos os requisitos regulatórios exigidos para a identificação do investidor estrangeiro e do beneficiário efetivo dos recursos foram devidamente atendidos no caso concreto, restando inequívoca a necessidade de cancelamento do presente auto de infração. Fl. 15367DF CARF MF Original Fl. 87 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 557. No que diz respeito às regras editadas pelo Bacen, o TVF faz referência aos seguintes normativos específicos: (A) a Circular 3.461/09; e a Carta Circular 3.430/10. O escopo específico de cada uma das circulares editadas pelo Bacen pode ser verificado a partir da ementa de cada uma das normas: ... 558. Portanto, essas duas regras mencionadas pela Fiscalização possuem um escopo específico e limitado: estabelecer procedimentos a serem adotados na prevenção e combate aos crimes previstos na Lei 9.613/98, que trata dos crimes de “lavagem” ou “ocultação de bens, direitos e valores”. 559. No entendimento da Fiscalização, o Itaú teria deixado de cumprir com requisitos específicos previstos na Circular 3.461/09, na Circular 3.430/10 e na Lei 9.613/98, uma vez que essas normas determinariam a obrigação de as instituições financeiras identificarem “os beneficiários finais das operações”. 560. Antes de adentrar nos motivos pelos quais o Itaú Unibanco atendeu a todos os requisitos previstos na normatização do Bacen, vale esclarecer que o controle dos capitais estrangeiros e a fiscalização de instituições financeiras no âmbito do cumprimento da regulação aplicável a investimento estrangeiro cabe única e exclusivamente ao BACEN. 561. Nesse contexto, a Lei nº 4.131, de 3.9.1962 (“Lei 4.131/62”), disciplina a aplicação do capital estrangeiro e institui no BACEN (anteriormente a SUMOC) um serviço especial de registro de capitais estrangeiros, qualquer que seja sua forma de ingresso no País, bem como de operações financeiras com o exterior. 562. No contexto da Lei 9.613/98 (que trata dos crimes de lavagem de dinheiro e ocultação de bens), foi estabelecido que as instituições financeiras deverão, nos termos da regulamentação editada pelo Bacen: (i) identificar seus clientes e manter seu cadastro atualizado e (ii) manter registro das transações realizadas acima de determinado limite financeiro. 563. Portanto, no uso da sua competência legal, o Conselho Monetário Nacional (“CMN”) e o BACEN optaram por regular as matérias de sua competência relativas ao investimento estrangeiro e à prevenção à lavagem de dinheiro de maneira ambivalente. Isso significa que a regulação sobre a matéria endereçou, ao mesmo tempo, as competências relacionadas (i) à legislação relativa a investimento estrangeiro e (ii) à prevenção à lavagem de dinheiro, nos termos da Lei 9.613/98. 564. A opção regulatória pela junção de tais competências representa a consciência do Banco Central e do CMN em tratar o investidor não-residente de maneira autônoma, uma vez que se trata de situação com especificidades que impedem que o tratamento a ele dispensado seja idêntico ao de um cliente domiciliado e residente no Brasil. 565. À época dos supostos fatos geradores discutidos neste processo administrativo, a regulamentação do investimento estrangeiro e das questões relacionadas à prevenção de lavagem de dinheiro eram reguladas por meio de três dispositivos específicos: (i) a Resolução nº 2.689/00, (ii) a Circular nº 2.963, de 26 de janeiro de 2000 (“Circular 2.963/00”) e (iii) a Circular nº 2.975, de 29 de março de 2000 (“Circular 2.975/00”). 566. Portanto, eram esses normativos que regulavam os requisitos específicos que deveriam ser atendidos pelos investidores estrangeiros que desejassem investir no mercado financeiro e de capitais (investimentos em portfólio) – sob qualquer perspectiva que se examine. 567. Essa modalidade de investimentos possui um módulo próprio no sistema de registro declaratório eletrônico do Bacen (RDE), no sistema denominado SISBACEN (RDEPortfolio). Fl. 15368DF CARF MF Original Fl. 88 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 568. A particularidade do módulo RDE-Portfolio é que o investidor estrangeiro necessita de alguma estrutura local para realizar as diversas operações a que a regulamentação lhe faculta acesso (i.e. todas as modalidades de investimentos no mercado financeiro e de capitais), assim evitando a perda de agilidade com diversas operações de câmbio. A regulamentação foi de suma importância para possibilitar o acesso de investidores estrangeiros ao mercado de capitais brasileiros e seu crescimento exponencial a partir dos anos 2000. 569. Tendo em vista essa necessidade específica, a Resolução 2.689/00, principal regulação sobre investimentos em portfólio à época dos fatos, estabelecia que, previamente ao início de suas operações, o investidor não residente deveria atender aos seguintes critérios: ... 570. O Anexo 2.689, por sua vez, continha as informações básicas acerca do investidor não residente, quais sejam: (i) seu nome ou denominação social, endereço, país de origem (no caso de pessoa física) ou de constituição (no caso de pessoa jurídica) e qualificação; (ii) a qualificação, a natureza jurídica o ramo de atividade e o endereço na internet de seu representante local e seu co- representante local, caso o representante local não seja instituição financeira; (iii) a qualificação, a natureza jurídica o ramo de atividade e o endereço na internet de seu representante para efeitos fiscais, (iv) a condição tributária do investidor no Brasil, especificamente em relação a eventuais isenções de tributação quanto a (a) ganho de capital e (b) rendimentos, e (v) sua condição em relação a conta, especificamente se (a) titular de conta própria, (b) titular de conta coletiva ou (c) participante de conta coletiva devidamente especificada. 571. Ou seja: para investir no mercado financeiro e no mercado de capitais brasileiros ao amparo da Resolução 2.689/00, era permitido aos investidores não- residentes remeter moeda estrangeira para o Brasil, convertendo tais valores em moeda corrente nacional mediante a contratação de operação de câmbio oficial com banco local autorizado a operar em câmbio. O investimento local era realizado no Brasil com o montante de moeda corrente nacional oriundo de tal operação de câmbio, tendo à disposição todas as modalidades de investimentos nos mercados financeiro e de capitais (inclusive ações e fundos de investimentos) a que brasileiros teriam acesso. 572. Investimentos estrangeiros realizados de acordo com a Resolução 2.689/00 também eram sujeitos a registro no Bacen, na sistemática do RDE- Portfolio. A Circular 2.975/00, por sua vez, estabeleceu as condições para o RDE no Módulo RDEPortfólio, competente para o registro de operações realizadas sob as regras da Resolução 2.689/00. Os recursos ingressados no País devem ser registrados utilizando as seguintes transações do SISBACEN, cujas telas com as informações requeridas encontram-se destacadas: ... 573. O registro deveria ser feito pelo representante legal do investidor não residente no Brasil. Uma vez concluído o processo no módulo apropriado do RDE, o investidor recebia um número de RDE que era utilizado (i) para preenchimento do Anexo 2.689 e (ii) em todas as operações de câmbio realizadas em nome do investidor não residente com relação a seus investimentos ao amparo da Resolução 2.689/00. 574. Portanto, pode-se concluir que o Bacen regulamentou de forma detalhada e exaustiva os requisitos que devem ser cumpridos para a abertura de contas bancárias de investidor não residente e cadastro nos sistemas do Bacen. As exigências instituídas pelo Bacen aos investidores não residentes atendiam integralmente às previsões legais das Lei 4.131/62, 4.595/64 e 9.613/98, adequando as regras impostas a instituições financeiras às particularidades do investimento estrangeiro no mercado financeiro e de capitais. Fl. 15369DF CARF MF Original Fl. 89 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 575. Justamente em decorrência das particularidades do investimento sob a Resolução 2.689, em nenhum momento era solicitada na regulação qualquer informação em relação à cadeia de participação societária acima dos investidores não residentes cadastrados junto ao BACEN. Portanto, verifica-se que o Itaú Unibanco cumpriu integralmente os requisitos regulatórios no cadastro dos Investidores Estrangeiros, não sendo requerida a discriminação das complexas cadeias de investimentos no exterior. 576. Além disso, importa reiterar que o Itaú Unibanco e o Pátria Investimentos também cumpriram integralmente com os requisitos previstos nas regulamentação da CVM no que diz respeito à identificação e cadastro dos investidores estrangeiros. 577. Em primeiro lugar, vale destacar que o Itaú Unibanco e o Pátria Investimentos atenderam integralmente os requisitos da ICVM 301, conforme sumarizado abaixo: ... (F) como visto, portanto, a identificação da cadeia de beneficiários e/ou do beneficiário final deve ser efetuada sempre que houver a identificação de potenciais operações suspeitas. No presente caso, o Itaú Unibanco abriu contas de depósito em benefício de entidades constituídas pelo Grupo Pátria, um dos maiores gestores de fundos de private equity do Brasil. Os recursos foram e são utilizados no desenvolvimento de atividades lícitas e são provenientes de captações de recursos legitimamente efetuadas no exterior. Sob qualquer perspectiva que se examine, não existe indício de nenhuma irregularidade que obrigue a abertura de toda a cadeia de investimentos acima dos Investidores Estrangeiros. 578. Vale destacar que a ICVM 325 (vigente à época dos fatos geradores) tratava especificamente das regras de registro de investidor não residente perante a CVM, nos termos estabelecidos na Resolução 2.689/00. A norma trazia requisitos específicos para cadastro de investidores estrangeiros, bem como a lista de documentos que deveriam ser apresentados por cada uma das entidades. 579. Em nenhum momento, contudo, a norma exige informações detalhadas com discriminação da cadeia de investidores e/ou dos supostos beneficiários finais. Portanto, verifica-se que os Investidores Estrangeiros, o Itaú Unibanco e o Pátria investimentos cumpriram integralmente com os requisitos previstos na ICVM 325, que é regra mais específica e editada posteriormente à ICVM 301. 580. Portanto, muito embora a questão seja absolutamente irrelevante para o deslinde deste processo administrativo, restou demonstrado que todos os requisitos previstos nas normas regulatórias foram devidamente atendidos, sem que exista nenhuma irregularidade no processo de cadastro e identificação do investidor estrangeiro. (D) AS NORMAS INTERNACIONAIS E A COMPLEXIDADE DO TEMA (D.1) OS DESAFIOS NA ESFERA INTERNACIONAL: DISCUSSÃO CONTEMPORÂNEA SOBRE AS POSSÍVEIS MUDANÇAS LEGISLATIVAS PARA IDENTIFICAÇÃO DE BENEFICIÁRIO EFETIVO 581. No TVF, além da indicação de uma série de dispositivos regulatórios que não alteram o regime jurídico-tributário aplicável ás presentes operações, a Fiscalização também pretendeu demonstrar a suposta infração com base em atuais discussões no cenário internacional acerca de mudanças legislativas nas regras de identificação de beneficiário efetivo. 582. A esse respeito, a Autoridade Fiscal argumenta que a identificação de beneficiários finais de pessoas jurídicas tem sido um tema recorrente nas discussões internacionais para a prevenção e combate à sonegação fiscal, à corrupção e à lavagem de dinheiro, o que, no seu entendimento, corresponderia a Fl. 15370DF CARF MF Original Fl. 90 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 mais um motivo para justificar a suposta infração imputada à Requerente no auto de infração. Confira-se alguns trechos do TVF nesse sentido: ... 583. No entanto, ainda que de fato exista uma série de discussões em âmbito internacional acerca de novas regras de controle de beneficiários finais de pessoas jurídicas e entidades offshore, deve-se destacar que o assunto ainda é objeto de debate, sem que tenha havido qualquer definição ou elaboração de acordo/tratado internacional sobre o tema. 584. Ademais, deve-se destacar que além de o Brasil não ser membro da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Económico – “ODCE”, a Convenção sobre Assistência Mútua Administrativa em Matéria Tributária, internalizada pelo Brasil e que prevê a troca automática de informações entre as jurisdições signatárias e o intercâmbio de informações no contexto do “Common Reporting Standard” – CRS, somente produzirá efeitos a partir do ano de 2018, com dados referentes ao ano-calendário de 2017, não sendo aplicável portanto aos presentes fatos geradores. 585. Dessa forma, o que se percebe é que a Autoridade Fiscal pretende utilizar meros debates internacionais para tentar reforçar o seu entendimento de que haveria uma infração pela falta de identificação de um beneficiário efetivo na estrutura analisada nestes autos. Nada mais absurdo. (D.2) O GAFI, O ENCCLA E A LITERATURA INTERNACIONAL: INAPLICABILIDADE PARA FINS TRIBUTÁRIOS 586. A Fiscalização também fez referência a determinadas ações e recomendações editadas pelo Grupo de Ação Financeira Internacional - “GAFI” e pela Estratégia Nacional de Combate à Corrupção e à Lavagem de Dinheiro – “ENCCLA”, tratando da identificação de beneficiários efetivos em estruturas de movimentação financeira de recursos. 587. No entanto, é necessário esclarecer desde já que as ações e pronunciamentos mencionados no TVF não têm efeito de norma tributária. Assim como ocorreu na transcrição de atos e normativos de órgãos regulatórios pelo TVF, aqui também se pretende aplicar meras ações e recomendações de instituições administrativas como se normas tributárias fossem, o que não pode ser admitido. 588. A esse respeito, vale notar que o ENCCLA é uma rede de articulação para o arranjo e discussões em conjunto com uma diversidade de órgãos dos Poderes Executivo, Legislativo e Judiciário das esferas federal e estadual e municipal, bem como do Ministério Público, para a formulação de políticas públicas voltadas ao combate de determinados tipos criminais. Os trabalhos do ENCCLA são concretizados por meio de Ações, elaboradas e pactuadas pelos seus membros. 589. O GAFI, por sua vez, é uma organização intergovernamental cujo propósito é desenvolver e promover políticas nacionais e internacionais de combate à lavagem de dinheiro e ao financiamento do terrorismo, que elabora políticas visando reformas legislativas e regulatórias nessas áreas. Os trabalhos do GAFI são concretizados por meio de Recomendações publicadas pelo órgão. 590. Como se pode notar, esses dois institutos têm o objetivo de provocar discussões em determinadas matérias e incentivas a criações de novas políticas e reformas legislativas no combate aos crimes de natureza financeira, emitindo Ações, Recomendações e pareceres sobre o tema. 591. Todavia, ao contrário do que pretende demonstrar a Autoridade Fiscal, a competência atribuída a estes órgãos não pode ser confundida com o poder de editar normas tributárias e tampouco justificar a lavratura de auto de infração. Os fatos analisados nestes autos são regulados por um regime jurídico-tributário Fl. 15371DF CARF MF Original Fl. 91 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 específico e definido em Lei, sendo inadmissível que tal regime seja alterado ou interpretado à luz de meros pronunciamentos e discussões emitidos por órgãos administrativos e sem competência tributária. 592. Portanto, em observância ao princípio da legalidade tributária, todos as discussões internacionais, Ações e pronunciamentos administrativos relacionados pela Fiscalização no TVF são, na verdade, irrelevantes para a discussão de mérito travada nestes autos. X. A INEXISTÊNCIA DE DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO | A INAPLICABILIDADE DA MULTA DE OFÍCIO (A) AS ALEGAÇÕES DA FISCALIZAÇÃO: A DELIMITAÇÃO DO ESCOPO 593. Ainda que fosse admitida a exigência do principal nesta autuação, o que se admite apenas para argumentar, deve-se ressaltar que não pode ser aplicada a multa qualificada de 150%. Ao contrário do que equivocadamente supõe a Fiscalização, não ocorreu nenhuma conduta fraudulenta por parte da Requerente neste caso. 594. As Autoridades Fiscais qualificaram a multa de ofício em razão da existência de uma suposta fraude, uma vez que a Requerente formalizou os “seus registros de forma a dar uma aparência de correção às operações financeiras envolvendo os investidores não residentes”, induzindo “a fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias, é inoponível à Fazenda”. As Autoridades Fiscais concluem afirmando o que segue: ... 595. No presente caso, vale destacar que as Autoridades Fiscais atribuem a conduta fraudulenta à suposta fonte pagadora dos rendimentos (a Requerente - Itaú Unibanco) e não ao efetivo beneficiário dos rendimentos. Ou seja, a conduta que justifica a majoração da multa para o patamar de 150% é a inexistência de identificação dos beneficiários dos rendimentos no exterior. 596. Nesse contexto, ainda que se entenda que qualquer valor é devido pela Requerente a título de principal, será demonstrado abaixo que a multa de ofício de 150% não deve ser aplicada. (B) OS MOTIVOS QUE DETERMINAM O CANCELAMENTO DA MULTA DE OFÍCIO 597. As Autoridades Fiscais alegam que a Requerente praticou fraude fiscal, conforme previsto no Artigo 72 da Lei 4.502, de 30.11.1964 (“Lei 4.502/64”): ... 598. O conceito de fraude se baseia essencialmente na prática de ato lesivo a interesses de terceiros, com a clara intenção de frustrar regras e deveres legais. 599. A caracterização da fraude ainda depende da comprovação da intenção dolosa de mascarar ou disfarçar a ocorrência do fato gerador. Desse modo, a fraude se constata nos casos em que o contribuinte se vale de meios muitas vezes ilícitos para evitar a tributação ou reduzir o montante devido, como ocorre nos casos de falsificação de documentos, declarações falsas, contabilização de notas fiscais em duplicidade etc. 600. Para se indagar sobre o intuito de fraude, ou seja, o elemento doloso, deve-se examinar se o contribuinte teria conhecimento do ilícito e a vontade de enganar, que a doutrina penalista chama de “elemento intelectivo e volitivo”. Por elemento intelectivo entende-se o conhecimento do agente das circunstâncias caracterizadoras do ilícito e, em consequência, do valor tutelado pela norma. O elemento volitivo significa a vontade de realizar a conduta contraposta pela norma penal. Fl. 15372DF CARF MF Original Fl. 92 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 601. No presente caso, sob qualquer perspectiva que se examine, é impossível que exista uma intenção dolosa por parte a Requerente, do Pátria ou do Itaú DTVM. Essa inexistência de conduta dolosa é justificada por três razões principais. 602. A primeira razão é que não existe NENHUMA norma no ordenamento jurídico-tributário que determine a obrigatoriedade de a Requerente, o Pátria ou o Itaú DTVM identificarem toda a cadeia de investidores acima dos titulares das Contas de Depósito 2.689. A única regra tributária vigente à época dos fatos que trata do conceito de beneficiário final é o Artigo 26 da Lei 12.249/10, que trata especificadamente da dedutibilidade de despesas pagas por pessoas jurídicas brasileiras. 603. Assim, as partes não podem ter o “intuito doloso” de ocultar o real beneficiário de determinado investimento se a conduta não está prevista na legislação. A intenção de ocultar os supostos “beneficiários finais” apenas poderia existir se a legislação tributária estabelecesse a obrigatoriedade de identificação dos beneficiários finais e houvesse um arranjo comprovadamente doloso para que as informações não fossem fornecidas às Autoridades Fiscais. 604. No presente caso, as únicas normas vigentes à época dos fatos e mencionadas pela Fiscalização são as regras da CVM e do BACEN. Ainda que existisse alguma inobservância às normas emitidas pelos órgãos reguladores, o que se admite apenas para fins de argumentação, é evidente que o não atendimento a essas normas não constitui uma fraude fiscal que justifique a aplicação de multa qualificada de 150%. 605. Assim, não se pode arguir a existência de fraude ou dolo no presente caso. Quando muito, se as Autoridades Fiscais entenderem que existe uma obrigatoriedade de identificação dos beneficiários finais, seria possível falar em “erro de proibição”: ou seja, a Requerente, o Pátria e o itaú DTVM não tinham conhecimento da suposta ilicitude dos atos praticados. 606. Na hipótese de o lançamento tributário ser julgado procedente, é inquestionável que a discussão trata de mera divergência de interpretação da legislação tributária – e jamais de uma vedação expressa prevista na legislação. Portanto, eventual irregularidade tributária, se existente, não era conhecida pelas partes envolvidas neste processo administrativo. É nesse sentido que tem decidido a jurisprudência administrativa: ... 607. A segunda razão que demonstra a inexistência de dolo ou fraude no presente caso é que as partes não tinham nenhum interesse – direto ou indireto – na suposta situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária. 608. O presente Auto de Infração exige a incidência de IRF sobre a transferência de recursos financeiros entre contas pertencentes ao mesmo titular. Trata-se de uma operação que não gera nenhum benefício aos Investidores Estrangeiros – e muito menos à Requerente e aos responsáveis solidários por essa autuação. 609. Não existe nenhum interesse das partes gerar uma fraude fiscal com relação às remessas efetuadas ao exterior (operações de câmbio contestadas pela Fiscalização). Se não há interesse e benefício para as partes, é evidente que não existe o intuito volitivo de praticar a conduta dolosa. 610. Nesse ponto vale fazer um esclarecimento importante: o Auto de Infração não entende que houve conduta dolosa dos Investidores Estrangeiros, cuja responsabilidade tributária recai sobre a Requerente (e em caráter solidário para o Pátria e o Itaú DTVM). Pelo contrário, o Auto de Infração entende que a fraude fiscal foi praticada pela Requerente, juntamente com os responsáveis solidários, com o objetivo de beneficiar os Investidores Estrangeiros. Fl. 15373DF CARF MF Original Fl. 93 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 611. O tortuoso raciocínio da Fiscalização pressupõe que a maior instituição financeira privada do Brasil (Itaú Unibanco - Requerente) teria praticado determinadas condutas dolosas para gerar benefícios tributários em benefício de terceiros. Tal alegação, além de não comprovada, carece de uma análise razoável dos fatos e do direito aplicável. 612. A terceira razão que afasta toda alegação de fraude é que não existe nenhuma conduta fraudulenta comprovada pela Fiscalização. O Auto de Infração está fundamentado na equivocada conclusão que a impossibilidade de obtenção de informações sobre os beneficiários finais decorre de uma conduta dolosa. 613. Contudo, as Autoridades Fiscais pecam ao não descrever e comprovar quais foram as condutas dolosas e fraudulentas praticadas com o intuito de ocultar o suposto beneficiário final dos rendimentos. O antigo Conselho de Contribuintes chegou a editar a Súmula nº 14, no sentido de que a multa qualificada de 150% somente pode ser aplicada em caso de “comprovação do evidente intuito de fraude”, in verbis: ... 614. Para que as Autoridades Fiscais possam realizar a grave alegação de fraude fiscal, seria absolutamente necessária a comprovação do o intuito de fraude: quais os atos fraudulentos praticados; qual era a intenção do contribuinte; como os objetivos foram atendidos 615. Nada disso aconteceu no presente caso! A alegação das Autoridades Fiscais para a majoração da multa está resumida em uma única frase: “vale repisar que a fiscalizada não só identificou apenas empresas offshore, sem substância econômica, para ilicitamente reduzir a tributação do IRRF, mas também se valeu do ardil de ocultar os reais beneficiários ao acordar com terceiros (Pátria Investimentos e Itaú DTVM) a identificação apenas do elo intermediário imediato e nada mais”. 616. Não há no presente caso a comprovação do intuito de fraude e dos atos praticados pelos sujeitos passivos do lançamento fiscal. Portanto, é inquestionável que a multa qualificada não deve ser aplicada. (C) A ABUSIVIDADE DA MULTA APLICADA 617. Por fim, mesmo já tendo a Requerente demostrado a total improcedência da multa de 150% aplicada pela Fiscalização, deve-se ressaltar também que nos casos específicos em que há a exigência de IRF nos termos do artigo 61 da Lei nº 8.981/95, a aplicação dessa multa qualificada é ainda mais desproporcional. 618. De fato, como a própria legislação tributária prevê que nas hipóteses de pagamentos efetuados sem causa ou a beneficiários não identificados o IRF será devido à uma alíquota majorada de 35%, com reajustamento da base de cálculo, não é razoável que tal tributação seja combinada com a aplicação de uma multa de ofício qualificada de 150%. 619. Por esse motivo, ao analisar casos análogos ao presente (cobrança de IRRF à alíquota de 35% por suposto pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado) o CARF já afasta a aplicação da multa qualificada de 150%, como se verifica pelas decisões transcritas abaixo: ... 620. Conforme determinaram os precedentes acima, a tributação na fonte nos termos do artigo 61 da Lei nº 8.981/95 tem como objeto a falta de recolhimento do IRF, e não a omissão na indicação do beneficiário. Por esse motivo, nesses casos específicos deve ser aplicada apenas a multa de ofício no percentual de 75%. 621. Ademais, considerando todas as particularidades do caso concreto da Requerente já examinadas nesta impugnação, fica ainda mais evidente que a Fl. 15374DF CARF MF Original Fl. 94 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 multa qualificada de 150%, aplicada de forma conjunta com um imposto cujo impacto efetivo para a Requerente é de 53,8%, além de indevida é nitidamente confiscatória, em prejuízo do disposto nos artigos 3º do CTN e 150 da CF. 622. Isso porque, na prática, as Autoridades Fiscais pretendem impor à Requerente uma carga tributária total de 134,50% sobre uma operação absolutamente legítima e na qual sequer existiram rendimentos passíveis de tributação na perspectiva dos investidores não-residentes. ... 625. Com base nessas premissas, é também certo que a carga tributária total de 134,50% sobre os valores discutidos nestes autos caracteriza verdadeiro confisco, na medida em que expropria o seu patrimônio, em violação ao artigo 150, inciso IV, da CF. 626. Nesse sentido, vale destacar a decisão abaixo do Supremo Tribunal Federal (“STF”), que, definitivamente, vedou a imposição de multas que superem o montante exigido a título de imposto: ... 627. Nesse mesmo sentido, vale frisar que o STF negou provimento ao Agravo Regimental interposto pela União Federal no Recurso Extraordinário nº 523.471, reconhecendo (i) que o princípio constitucional da vedação ao confisco se aplica às multas, e não apenas aos tributos, e (ii) a abusividade de uma multa de 60%. A multa do caso concreto, aliás, é muito inferior ao percentual aplicado no presente caso. Confira-se a ementa desse julgado: ... 628. Frise-se, ainda que o STF reconheceu a repercussão geral dos limites da multa fiscal qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio, tendo em vista a vedação constitucional ao efeito confiscatório (RE nº 736.090 – tema 863). 629. Dessa forma, resta demonstrada a total improcedência da multa qualificada de 150% imposta pela Fiscalização e o seu caráter nitidamente confiscatório (que produz à Requerente um impacto de 134,50% sobre os valores discutidos nestes), sendo certo que tal penalidade deve, no mínimo, ser reduzida ao percentual de 75%. XI. A INAPLICABILIDADE DA MULTA DE OFÍCIO, DOS JUROS SELIC E DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO 630. Muito embora já tenha sido demonstrada a total improcedência da presente infração, será também demonstrado nos próximos parágrafos (considerando uma remota hipótese de manutenção da exigência fiscal) que a multa de ofício imposta pela Fiscalização e os juros de mora calculados sobre a multa são improcedentes e não guardam qualquer razoabilidade com os fatos ora analisados. (A) A MULTA DE 75% TAMBÉM NÃO PODE SER APLICADA 631.A Requerente considera que há exagero cometido na exigência de uma multa de ofício de 75% sobre o pretenso débito em questão. A esse respeito, importa primeiramente notar as disposições do artigo 142 do CTN: ... 632. Como se vê, o texto legal contido no CTN sobre a atividade de lançamento do crédito tributário pela autoridade administrativa deixa claro que, apenas se e quando for o caso, a autoridade administrativa deverá propor a aplicação da penalidade cabível. Fl. 15375DF CARF MF Original Fl. 95 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 633. No caso destes autos, contudo, a Requerente demonstrou que todos os requisitos exigidos em normas tributárias foram devidamente atendidos e todas as operações foram levadas a conhecimento das autoridades regulatórias competentes. Dessa forma, não seria justo atribuir-lhe uma penalidade de 75% sobre o valor do suposto crédito tributário ora discutido, que ultrapassa os limites da razoabilidade e proporcionalidade, devendo ser prontamente reduzida. Confira-se decisão da 2ª Turma do Supremo Tribunal Federal (“STF”) a esse respeito: ... 634. Portanto, resta demonstrado que, ainda que a presente autuação pudesse ser considerada procedente, o que se admite para fins de argumentação, a multa de 75% aplicada pela Fiscalização se configura desproporcional à suposta infração cometida, devendo ser reduzida para um valor mais justo e adequado à sua conduta. (B) IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO 635. Por fim, a Recorrente pede vênia para destacar que, mesmo na hipótese de serem mantidos quaisquer valores a título de multa– o que também se coloca somente para argumentar -, a atualização desses valores não poderá ser feita com a incidência de juros pela taxa SELIC, já que o E. CARF se manifestou diversas vezes no sentido de que tais multas não são atualizáveis: ... 636. Do mesmo modo, a E. CSRF pacificou no julgamento do Recurso de Divergência nº 202-131.351 a questão acerca da ilegalidade da incidência dos juros moratórios (seja a taxa SELIC ou o percentual de 1% ao mês) sobre a multa. Confira-se: ... 637. Inclusive, em sessão realizada em 8.12.2014, o Pleno da E. CSRF rejeitou proposta de Súmula que autorizaria a aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício (4ª Proposta de Enunciado de Súmula prevista pela Portaria nº 23, de 21.11.2014), o que deixa evidente a impossibilidade de cobrança de quaisquer multas com atualização por tal índice. XII. CONCLUSÃO 638. Essa Impugnação é tempestiva e deve ser integralmente apreciada e acolhida, em conjunto com a Impugnação apresentada pelo sujeito passivo principal do presente Auto de Infração. (A) O ESCOPO DO AUTO DE INFRAÇÃO E O CONTEÚDO FÁTICO A partir deste ponto, Impugnação passa a fazer consolidação e reiterar os argumentos constantes em todo o seu conteúdo, para finalizar, com o seguinte Pedido, in verbis: (E) O PEDIDO 665. Em vista do exposto, a Requerente pleiteia seja dado INTEGRAL PROVIMENTO à presente Impugnação para que seja cancelado o Auto de Infração em discussão (principal, multa e juros), com o consequente arquivamento do processo administrativo. 147. A Requerente protesta ainda pela juntada posterior de documentos, nos termos do artigo 16, § 4°, alínea “a” do Decreto 70.235/72, bem como do princípio da verdade material que orienta o processo administrativo fiscal. A Requerente esclarece, ainda, que outros documentos juntados pelos sujeitos passivos solidários em suas respectivas Impugnações deverão ser considerados como parte integrante desta Impugnação. Fl. 15376DF CARF MF Original Fl. 96 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Quanto às impugnações dos Interessados relacionados pela Autoridade Fiscal como Sujeitos passivos solidários, constata-se que os responsáveis solidários: ITAU DISTRIBUIDORA DE TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS S.A. também apresentou impugnação em 18/01/2018, anexa fls. 3961 a 4139 (179 laudas), e o responsabilizado solidariamente PÁTRIA INVESTIMENTOS LTDA. apresentou impugnação em 23/01/2018, anexa das fls. 5135 a 5313 ((179 laudas). Verifica-se que tais impugnações repetem ou reiteram a maior parte das questões já relatadas na impugnação do responsável Itaú Unibanco S/A. Ressalte-se as inovações quanto aos questionamentos dos motivos e fundamentos de responsabilização solidária. Tais questionamentos podem ser sintetizados pelos parágrafos, extraídos da impugnação da PÁTRIA INVESTIMENTOS LTDA., colacionados a seguir, in verbis: 38. No entendimento da Fiscalização, o comportamento da Requerente teria sido supostamente orquestrado com o Itaú Unibanco e com o Itaú DTVM “de forma a impedir a identificação” dos beneficiários finais das remessas efetuadas a partir das Contas de Depósito 2.689. Ademais, a Fiscalização alega também, sem nenhuma comprovação ou argumentação mais elaborada, que “o ganho tributário obtido com o esquema arquitetado beneficiou diretamente os três contribuintes envolvidos”. 39. A Requerente demonstrará abaixo que o Termo de Sujeição Passiva Solidária deve ser integralmente cancelado, uma vez que: (A) decorre de uma interpretação incorreta do conteúdo e extensão da norma prevista no Artigo 124, inciso I, do CTN; e (B) ainda que essa norma fosse aplicável, a Requerente não possui nenhum interesse comum com o Itaú Unibanco (responsável tributário principal da obrigação tributária). (B.2) A Interpretação incorreta do Artigo 124, inciso I, do CTN pelas Autoridades Fiscais 40. O Artigo 124, I, do CTN, estabelece a responsabilidade solidária entre as pessoas que tenham “interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária”. Ocorre que a regra contida no CTN foi aplicada de forma equivocada no presente caso. 41. A inaplicabilidade de norma no presente caso decorre de dois fundamentos principais: (A) não existe fato gerador da obrigação tributária; e (B) o dispositivo do CTN somente pode ser aplicado para entidades que estejam no mesmo polo da relação jurídica – e jamais para a inclusão de terceiros na relação jurídico-tributária. ... 55. Após o resgate ou amortização das cotas dos FIPs, os Investidores Estrangeiros podem: (A) utilizar os recursos da Conta de Depósito 2.689 para aplicação nos mercados financeiro e de capitais; ou (B) transferir os recursos para conta de sua própria titularidade no exterior. O administrador do FIP não participa mais da relação jurídica e não tem qualquer relação com o suposto fato gerador da obrigação tributária (operação de câmbio para o exterior). 56. Assim, o Itaú Unibanco e a Requerente não estão no mesmo polo jurídico da suposta situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária (operação de câmbio para o exterior). Nesse momento, a Requerente não possui qualquer relação jurídica com o Itaú Unibanco e os Investidores Estrangeiros. 57. Vale destacar que o Itaú Unibanco, na qualidade de representante dos investidores estrangeiros, possui relação de prestação de serviços apenas com a Patria Finance, entidade titular da conta coletiva de investimentos (omnibus account), conforme mencionado no parágrafo 20 acima. Não existe relação jurídica ou comercial entre o Itaú Unibanco e a Requerente que justifique qualquer atribuição direta ou indireta de “interesse comum”. ... Fl. 15377DF CARF MF Original Fl. 97 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 (C) SÍNTESE CONCLUSIVA QUANTO À INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 124, INCISO I DO CTN 96. A Requerente demonstrou que o artigo 124, inciso I do CTN não é aplicável ao caso, uma vez que: (A) A operação contestada pela Fiscalização constitui uma mera movimentação de recursos entre o mesmo contribuinte, o que não caracteriza fato gerador de imposto de renda. O raciocínio das Autoridades Fiscais acarreta em nulidade do Auto de Infração por erro na determinação do sujeito passivo principal (Itaú Unibanco). Além disso, se não existe fato gerador da obrigação tributária, é evidente que não pode ser atribuída responsabilidade solidária para a Requerente; (B) O dispositivo deve ser aplicado em situações muito específicas e delimitadas, sempre que duas pessoas estiverem no mesmo polo da situação que constitui o fato jurídico-tributário. O artigo 124, I do CTN não permite a inclusão de um terceiro no polo passivo da obrigação tributária; (C) assumindo que a situação que constitui o fato gerador do IRF é a transferência de recursos da Conta de Depósito 2.689 para contas no exterior dos Investidores Estrangeiros, não há que se falar em responsabilidade tributária solidária da Requerente. A situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária não é de interesse da Requerente – até porque a sociedade não participa ou tem qualquer ingerência na transferência de recursos ao exterior; D) a comprovação dessa alegação fica ainda mais evidente pelo fato de as Autoridades Fiscais terem exigido indevidamente o recolhimento do IRF em operações de câmbio de retorno de recursos que nunca transitaram pelos FIPs administrados pela Requerente; (E) ainda que a Requerente estivesse no mesmo polo da relação jurídico- tributária que constitui o fato gerador da obrigação tributária e/ou que existisse algum interesse comum direto ou indireto com o Itaú Unibanco, o que se admite apenas para fins argumentativos, é evidente que esse suposto interesse comum deveria ter sido demonstrado pela Fiscalização, o que não ocorreu no presente caso; e (F) quando examinadas em detalhe, todas as fontes de doutrina e jurisprudência mencionadas pela Fiscalização possuem interpretação que resulta no imediato e integral cancelamento do Termo de Responsabilidade Tributária. A jurisprudência do CARF e do STJ é uníssona no sentido de afastar a responsabilidade tributária quando duas partes não estão no mesmo polo da situação jurídica que constitui o fato gerador da obrigação tributária. Quando da análise das controvérsias suscitadas pelas Impugnantes, esta 11a Turma da DRJ01 (à época ainda como 2a Turma da DRJ/Campo Grande/MS) achou por bem encaminhar os autos à Unidade de origem para realização de diligência, objetivando que fossem melhor esclarecidas as alegações da Impugnante, além de analisada a farta documentação apresentada junto com a impugnação, a bem da verdade material, nos termos do Despacho de diligência no 3.018 - 2ª Turma da DRJ/CGE, datado de 25 de maio de 2018, anexo às fls. 6253/6255. Vale citar parte esclarecedora do citado Despacho de Diligência, in verbis (grifou- se): 9. Na situação posta, entendo ser fundamental o retorno dos autos à Autoridade lançadora para que a mesma verifique as argumentações e documentos acostados pela Impugnante, analisando e se manifestando, pelo menos, sobre as seguintes questões: A- analisando a documentação apresentada com a impugnação, é possível considerar atendida a condição de identificação do beneficiário final do pagamento, para atendimento à Lei nº 11.312/2006?; Fl. 15378DF CARF MF Original Fl. 98 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 B- sobre as demonstrações das características das transferências, as quais serviram de base de cálculo para o lançamento do AI, a documentação apresentada comprovaria as afirmações da Interessada sobre o fato das mesmas serem retorno do principal do capital?; e C- manifestar-se sobre a afirmação da Impugnante de que nunca efetuou pagamento a beneficiário no exterior, mas que e os valores foram devolvidos ao Investidor Estrangeiro no contexto do contrato de depósito e custódia. Sobre o assunto, analisar se no decorrer da Fiscalização, ou se com a documentação apresentada na impugnação, a Autuada teria comprovado tal afirmação?. ... 11. Esclareço ser necessário tais análises pela Fiscalização, considerando-se a mesma ter realizado exaustivo, minucioso e demorado trabalho de verificação na Autuada e nos Diligenciados em questão, considerando, ainda, que a farta documentação juntada só foi apresentada nesta fase de julgamento. 12. Para atender a esta diligência, proponho a elaboração de Relatório Fiscal com as conclusões da Autoridade Fiscal, do qual a Autuada deve ter ciência, com a abertura de prazo, para que, em desejando, possa aditar sua Impugnação. 13. Sendo assim, não obstante a excelente qualidade do trabalho realizado, levando-se em conta o já descrito, além da necessidade do atendimento do princípio da verdade material, proponho que os autos retornem à DEMAC - São Paulo para as providências antes solicitadas. Após analisar os esclarecimentos e documentação presentadas pela Autuada, a Delegacia de Operações Especiais de Fiscalização da Receita Federal em São Paulo – SP – DEOPE -SP emitiu o Relatório de Diligência Fiscal, datado de 19/04/2021, às fls. 14.371/14.505, juntando a este documentação comprobatória. Verifica-se que os itens “Do Resultado da Auditoria Fiscal”, "Respostas aos Questionamentos da 2a Turma da DRJ/Campo Grande/MS” e conclusão” “Da Conclusão” do Relatório de Diligência Fiscal resumem, em síntese o resultado do trabalho de análise da Fiscalização em resposta às argüições da Delegacia de Julgamento. Dessa forma traz-se a seguir excertos constantes dos itens citados de modo a sintetisar o teor do concluído na Análise da Autoridade autuante, in verbis: 4 – DO RESULTADO DA AUDITORIA FISCAL 358. Como visto, a autuada solidária Pátria Investimentos comprovou documentalmente todas as cadeias societárias dos investimentos relacionados aos Investidores Ostensivos apontados no presente processo, bem como os correspondentes beneficiários finais. 359. Entretanto, como já relatado no TVF, vimos que os Investidores Ostensivos estão estabelecidos em endereços de empresas especializadas na prestação de serviços de agente registrado, o que demonstra a ausência de qualquer atividade econômica ou financeira nestes domicílios. 360. E não se diga que podemos estar diante de holdings puras, afinal, este tipo de sociedade não se localiza em endereços de contadores ou advogados, mas sim naqueles pertencentes aos seus grupos empresariais, se utilizando, inclusive, de mão de obra a eles ligadas. 361. Portanto, não é correto afirmar que a “substância das entidades constituídas em Delaware está na reputação da jurisdição, que possui um sistema legal sólido e um poder judiciário eficiente e confiável”, como alegado pelas autuadas, pois estas, são substâncias externas, do local, alheias às entidades. 362. Por exemplo, um agente financeiro que apresenta como endereço aquele ocupado pelo escritório de seu contador, na Avenida Paulista, centro financeiro de São Paulo, não prova que seja este o local onde o agente financeiro exerce as suas atividades, pelo contrário! Fl. 15379DF CARF MF Original Fl. 99 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 363. Afinal, a substância econômica da entidade deve ser intrínseca, e não circunstanciada apenas por atos formais tais como, cadastros e peças societárias sem motivação negocial. 364. Posto isso, vejamos os pontos principais dos resultados obtidos por esta auditoria fiscal nos documentos apresentados: 1) Quanto ao Pátria Brazil RE Fund II: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II, LP, seu único cotista e administrador; b) denominado como feeder fund ou fundo alimentador pela autuada, o real investidor é o veículo de investimento coletivo PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II, L.P., haja vista congregar os recursos captados via contratos de subscrições de participações e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Pátria Brazil RE Fund II LP; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 11% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 2) Quanto ao Brazilian RE Investments: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II AIV 1, LP, seu único cotista e administrador; b) denominado como feeder fund ou fundo alimentador pela autuada, o real investidor é o veículo de investimento coletivo PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II AIV 1, L.P., haja vista congregar os recursos captados via contratos de subscrições de participações e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Brazilian RE Investments; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 11% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 3) Quanto ao Brazilian RE Opportunities: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II AIV 2, LP, seu único cotista e administrador; b) denominado como feeder fund ou fundo alimentador pela autuada, o real investidor é o veículo de investimento coletivo PATRIA BRAZIL REAL ESTATE FUND II AIV 2, L.P., haja vista congregar os recursos captados via contratos de subscrições de participações e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Brazilian RE Opportunities; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 11% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 4) Quanto ao Brazil Clean Energy: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PÁTRIA HOLDINGS LIMITED, seu único cotista e administrador; b) denominado como Investidor de Segundo Nível pela autuada, o real investidor é a empresa PÁTRIA HOLDINGS LIMITED, haja vista congregar os recursos captados juntos aos investidores nacionais e estrangeiros, e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Brazil Clean Energy; Fl. 15380DF CARF MF Original Fl. 100 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 98% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 5) Quanto ao Brazilian Equity Investments: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira Equity), seu único acionista; b) denominado como Investidor de Segundo Nível pela autuada, o real investidor é a empresa PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira Equity), haja vista congregar os recursos captados juntos aos investidores nacionais e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Brazilian Equity Investments; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 100% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 6) Quanto ao Cash Management: a) Cash Management e PATRIA CASH MANAGEMENT FUND são empresas intermediárias, interpostas entre os investimentos no Brasil e o Pátria Finance, seu controlador; b) o real investidor é a empresa Pátria Finance, haja vista congregar os recursos captados juntos aos investidores nacionais e estrangeiros, e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Cash Management; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 57,82% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 7) Quanto ao Pátria Properties I: a) é uma empresa intermediária, interposta entre os investimentos no Brasil e o PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira RE I Class A), seu único quotista; b) denominado como Investidor de Segundo Nível pela autuada, o real investidor é a empresa PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira RE I Class A), haja vista congregar os recursos captados juntos aos investidores nacionais e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Pátria Properties I; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; d) 100% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 8) Quanto ao Renewable Energy: a) Renewable Energy e RENEWABLE ENERGY LTD. são empresas intermediárias, interpostas entre os investimentos no Brasil e o PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira Energy), seu controlador; b) denominado como Investidor de Segundo Nível pela autuada, o real investidor é a empresa PÁTRIA INVESTMENTS SEGREGATED PORTFOLIO COMPANY (Carteira Energy), haja vista congregar os recursos captados juntos aos investidores nacionais e deter a totalidade dos interesses políticos e econômicos do Renewable Energy; c) os seus Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados pelo Pátria Investimentos, em 10/09/2018; Fl. 15381DF CARF MF Original Fl. 101 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 d) 53% dos Beneficiários Finais são residentes no Brasil; 5 – RESPOSTAS AOS QUESTIONAMENTOS DA 2ª TURMA DA DRJ/CAMPO GRANDE/MS 365. A 2ª Turma da DRJ/Campo Grande/MS solicita o pronunciamento desta autoridade fiscal nos seguintes quesitos: Pergunta: A- analisando a documentação apresentada com a impugnação, é possível considerar atendida a condição de identificação do beneficiário final do pagamento, para atendimento á Lei nº 11.312/2006?; Resposta a A: 366. Sim. Durante a ação fiscal, e por ocasião das impugnações apresentadas em 18/01/2018 e 23/01/2018, as autuadas não comprovaram quem são os beneficiários finais dos investimentos efetuados no Brasil pelos 8 (oito) Investidores Ostensivos relacionados no tópico “4 – DO RESULTADO DA AUDITORIA FISCAL”, acima. 367. Entretanto, com as apresentações das Petições complementares do Pátria Investimentos, de 10/09/2018 e 18/09/2018, acompanhadas de vasta documentação, os Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados. Pergunta: B- sobre as demonstrações das características das transferências, as quais serviram de base de cálculo para o lançamento do AI, a documentação apresentada comprovaria as afirmações da Interessada sobre o fato das mesmas serem retorno do principal do capital?; e Resposta a B: 368. Conforme relatado no TVF, embora a ação fiscal em comento tenha sido inicialmente desencadeada para verificar os desinvestimentos em favor de investidores não-residentes e a fruição do benefício fiscal de alíquota zero incidente sobre os rendimentos auferidos por eles nas aplicações em fundos de investimento de que trata o art. 2º da Lei nº 11.312/2006, constatamos que os contribuintes autuados, embora intimados a comprovar desde o início dos procedimentos fiscais quem eram os BENEFICIÁRIOS FINAIS das aplicações efetuadas no Brasil, não lograram êxito em comprovar adequadamente quem eram esses investidores beneficiários. 369. Portanto, as condutas adotadas pelas autuadas, além de impossibilitar a competente identificação das pessoas envolvidas e dos verdadeiros titulares dos investimentos, impediu a devida verificação de regularidade das operações. 370. Em assim sendo, em face das circunstâncias indicativas de irregularidades, e apurada a existência de pagamentos em relação aos quais não seja possível a identificação dos beneficiários, é legalmente autorizada a incidência de imposto de renda exclusivamente na fonte, com base na presunção de se tratar de pagamento de rendimento tributável, sujeito a uma alíquota diferenciada, nos termos da norma jurídica esculpida no art. 61 da Lei nº 8.981/95. 371. Como explicita o TVF, o objeto principal da presente autuação corresponde à apuração do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, incidente sobre os pagamentos efetuados pela fiscalizada a beneficiários não identificados e cujas bases de cálculo foram reajustadas por força do disposto no artigo 61 da Lei nº 8.981/95. 372. O presente processo não trata de imposto de renda na fonte incidente sobre bases de cálculos apuradoras de ganhos de capital decorrentes de Fl. 15382DF CARF MF Original Fl. 102 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 desinvestimentos, infração que ocasionaria a adoção de sistemática diferente da ora em comento, tais como base de cálculo, alíquota de imposto de renda, data do fato gerador, entre outros, como bem demonstrado pelas autuadas em suas impugnações. Pergunta: C- manifestar-se sobre a afirmação da Impugnante de que nunca efetuou pagamento a beneficiário no exterior, mas que e os valores foram devolvidos ao Investidor Estrangeiro no contexto do contrato de depósito e custódia. Sobre o assunto, analisar se no decorrer da Fiscalização, ou se com a documentação apresentada na impugnação, a Autuada teria comprovado tal afirmação? Resposta a C 373. Como fartamente relatado, a autuada é o sujeito passivo principal da obrigação por ser a representante legal e tributária dos investidores não revelados à época da autuação, ou seja, nas operações cambiais analisadas, a autuada se apresenta como ordenante dos pagamentos e ao mesmo tempo faz às vezes desses investidores, haja vista a representação assumida, vale dizer, desconhecendo-se o beneficiário, a responsabilidade tributária recai sobre a autuada nos termos do artigo 61 da Lei nº 8.981/95 e artigo 128 do CTN. 374. Os fatos dos documentos e informações apresentados demonstrarem valores creditados em favor dos Investidores Ostensivos e terem sido objeto de escrituração contábil em contas pertencentes ao grupo contábil “Compensação” não são suficientes, por si sós, para afastar a sujeição passiva por responsabilidade imputada à autuada. É que num primeiro momento, as representações legal e tributária não interferem no dia a dia da classificação econômico-financeira dada pela autuada e no registro contábil contemporâneo aos fatos examinados. 375. Nesse sentido, para comprovar tanto as operações quanto os agentes envolvidos não basta uma roupagem jurídica, os registros contábeis e fiscais de forma a dar uma aparência de correção, tampouco a apresentação de documentos pertinentes apenas aos Investidores Ostensivos. É indispensável que o contribuinte comprove de forma inequívoca, com documentos hábeis e idôneos, além da efetividade da operação o real beneficiário. 376. Em virtude do informado anteriormente, com as petições complementares do Pátria Investimentos, os Beneficiários Finais, assim como as cadeias societárias a eles atreladas, foram identificados. 4 – DA CONCLUSÃO 377. Diante das informações acima, no que mais interessa ao presente, concluo que os documentos e informações trazidos em sede de impugnação e petições complementares identificaram satisfatoriamente os Beneficiários Finais. 378. Á vista do relatado, considero atendida a presente diligência fiscal. 379. Antes do retorno dos autos à DRJ, o presente relatório fiscal será cientificado à autuada, com a abertura de prazo de 30 (trinta) dias, para que, em desejando, possa aditar sua Impugnação, em contraposição às verificações da presente diligência fiscal. Cientificada desse Relatório de Diligência Fiscal, a Interessada e seus Solidários apresentaram Petição-Manifestação ao Relatório de Diligência, e outros documentos, anexos a partir das fls. 14.524. Em resumo, as Impugnantes fazem uma análise do conteúdo e das conclusões do Relatório de Diligência. Segue o que consta em síntese nas Petições apresentadas, conforme o conteúdo do item “Conclusões e Pedidos" (que é comum às manifestações), in verbis: V. CONCLUSÕES E O PEDIDO Fl. 15383DF CARF MF Original Fl. 103 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 119. A partir das ponderações feitas pela EFIS3 da DEOPE/SPO no Relatório de Diligência, é possível concluir que: a. As Autoridades Fiscais concluíram que a Requerente e os demais sujeitos passivos autuados “identificaram satisfatoriamente os Beneficiários Finais” em razão dos “documentos e informações trazidos em sede de impugnação e petições complementares” (item 4 do Relatório de Diligência – DA CONCLUSÃO); e b. Considerando que o presente processo trata única e exclusivamente sobre “aapuração do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, incidente sobre os pagamentos efetuados pela fiscalizada a beneficiários não identificados e cujas bases de cálculo foram reajustadas por força do disposto no artigo 61 da Lei nº 8.981/95” (item 3.5 do Relatório de Diligência), a identificação dos beneficiários indiretos dos Record Owners é razão mais do que suficiente para que este I. DRJ/GCE cancele por completo o Auto de Infração ora combatido; c. Ao se demonstrar toda a estrutura societária de investimento dos Record Owners, a Requerente comprovou que não haveria motivos para se “esconder” os supostos “reais investidores”, o que comprova que a única justificativa para qualificar a conduta da Requerente e dos outros sujeitos passivos responsabilizados como dolosa, simulada ou fraudulenta (intenção de “esconder” os supostos “investidores reais”) não corresponde à realidade. Portanto, não há justificativas para que esta I. DRJ/GCE não aplique o ADI 5/19, uma vez que a estrutura societária estrangeira é lícita e não merece , sob nenhuma circunstância, ser desconsiderada; d. A separação entre os conceitos de “beneficiário final” (investidores indiretos dos Record Owners) e “real investidor” (entidades intermediárias situadas nas Ilhas Cayman) não encontra respaldo algum na legislação tributária e, ainda, representa clara tentativa das Autoridades Fiscais em alterar o critério jurídico inicialmente adotado para deslegitimar a cadeia de investimento offshore, o que jamais poderá ser aceito por força do artigo 146 do CTN; e. Por fim, as convenientes conclusões intermediárias de que os “reais investidores” seriam as entidades do segundo nível sediadas em jurisdições classificadas como países de tributação favorecida para fins da legislação tributária brasileira, representa tentativa das Autoridades Fiscais em reputar regime tributário mais gravoso às remessas de câmbio que foram questionadas. Além de absolutamente arbitrária, tal desqualificação seletiva de entidades legalmente constituídas no exterior sequer implicaria quaisquer efeitos desfavoráveis ao contexto do presente processo administrativo, que visa, única e exclusivamente, a exigência do IRF sobre “pagamentos a beneficiários não identificados” com base no artigo 61 da Lei 8.981/95 e que, ao fim e ao cabo, foram identificados pela Requerente. 120. Nesse contexto, a Requerente pleiteia seja dado INTEGRAL PROVIMENTO a sua Impugnação para que seja cancelado o Auto de Infração em discussão(principal, multa e juros), com o consequente arquivamento do processo administrativo. 121. A Requerente reafirma todos os argumentos de fato e de Direito aduzidos ao longo da Impugnação, sendo que todas as considerações desta Manifestação devem ser lidas à luz dos documentos já apresentados, bem como dos argumentos de Direito que foram exaustivamente desenvolvidos em sua defesa administrativa. A presente Manifestação apenas corrobora todos os argumentos de fato e de Direito anteriormente apresentados, que estão em linha com a conclusão da própria Fiscalização de que os beneficiários indiretos da estrutura de investimento estrangeira foram “satisfatoriamente” identificados. Fl. 15384DF CARF MF Original Fl. 104 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 147. A Requerente protesta ainda pela juntada posterior de documentos, nos termos do artigo 16, § 4º, alínea “a” do Decreto 70.235/72, bem como do princípio da verdade material que orienta o processo administrativo fiscal. É o relatório. Na sequência, foi proferido o acórdão recorrido, que deu provimento à Impugnação apresentada, nos seguintes termos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Ano-calendário: 2012, 2013, 2014 DECADÊNCIA. Súmula CARF nº 114: O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da operação ou da causa, submete- se ao prazo decadencial previsto no art. 173,I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. PRESUNÇÃO LEGAL. EXASPERAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO INDEVIDA. INADEQUAÇÃO DOS FATOS A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL. Diante da impossibilidade de ter sido utilizado o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 como fundamento para a aplicação da exasperação da base de cálculo presumida e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF, bem como da impossibilidade de ter o fisco se baseado na Lei n. 9.613/1998, na Instrução CVM n. 301/1999 e na Circular BACEN n. 3.461/2009, como meios de também justificar a necessidade de identificação do beneficiário final (pessoa natural controladora), beneficiária dos pagamentos, configurado está o vício material. IRRF. ADMINISTRADORA DE FUNDO DE INVESTIMENTO EM PARTICIPAÇÃO. RESPONSABILIDADE PELA RETENÇÃO E RECOLHIMENTO. Consoante disposição do art. 25 da IN RFB n. 1.022, que dispõe sobre o imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos e ganhos líquidos auferidos nos mercados financeiro e de capitais, ressalvada a responsabilidade do próprio contribuinte pelo pagamento do imposto de que trata o § 1º, a instituição administradora do fundo é responsável pela retenção e recolhimento do imposto até o 3º (terceiro) dia útil subsequente ao decêndio de ocorrência dos fatos geradores. MULTA QUALIFICADA. FALTA DE CONSTATAÇÃO DE SONEGAÇÃO, FRAUDE E CONLUIO. INAPLICABILIDADE. Descabe a aplicação da multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, quando não constatada na autuação em julgamento a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. Impugnação Procedente Crédito Tributário Exonerado Ciente do acórdão recorrido, não houve apresentação de Recurso Voluntário, sendo objeto de julgamento apenas o Recurso de Ofício interposto, em razão da exoneração integral do crédito tributário constituído. O autos foram remetidos ao CARF e requeridos pela Fazenda Nacional para elaboração de razões de recurso de ofício. Na sequência, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN), através de sua Procuradora, apresentou razões do Recurso de Oficio, pugnando por seu provimento. É o Relatório. Fl. 15385DF CARF MF Original Fl. 105 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Voto Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Relator. DO RECURSO DE OFÍCIO Quanto à admissibilidade do recurso de ofício, deve-se ressaltar que a Portaria ME nº 2, de 17 de janeiro de 2023, estabeleceu novo limite para interposição de recurso de ofício pelas Turmas de Julgamento das Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ). Confira-se: Art. 1º O Presidente de Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). No caso em tela, a decisão recorrida afastou integralmente o crédito tributário constituído, cujos valores exigidos superam o limite de quinze milhões de reais, estabelecido pela norma em referência. Portanto, conheço do recurso de ofício. O exame de mérito diz respeito ao lançamento de ofício do IRRF face aos pagamentos a beneficiários não identificados, nos termos do artigo 61 e parágrafos 2º da Lei nº 8.981, de 20/01/95. Trata-se do Imposto de Renda exclusivo na fonte, à alíquota de 35%, considerando-se líquido o pagamento, ou seja, incidente sobre a base de cálculo reajustada, conforme informa o TVF em questão. A decisão recorrida acolheu os argumentos do Contribuinte, destinados ao cancelamento integral do débito, o que motivou a interposição do presente recurso de ofício. Em sede de Impugnação, resumidamente, alega o contribuinte que nunca foi efetuado qualquer pagamento a beneficiários não identificados, nos fatos discutidos no presente processo. Em sua ótica, houve mera transferência de recursos entre contas de custódia e depósito, de titularidade de um mesmo investidor estrangeiro devidamente identificado. Aduz que, dentre as diversas atividades econômicas exploradas pelo Grupo Itaú Unibanco, o Recorrido é sociedade que se dedica à prestação de serviço de representação legal de investidores estrangeiros, bem como de registro e manutenção dos recursos dos investidores estrangeiros em contas de depósito de numerário e de ativos financeiros (Contas 2.689), cujas contas eram regulamentadas pela Resolução CMN 2.689, de 26.1.2000, vigente à época dos fatos. Neste contexto, alega que os Investidores Estrangeiros 1 abriram Contas 2.689 junto ao Contribuinte, para aplicação no mercado financeiro e de capitais brasileiro, e que ao 1 São eles: (i) Pátria Brazil RE Fund II LP (CNPJ nº 14145562000138); (ii) Brazilian Real Estate Investments LP (CNPJ nº 14145557000125); (iii) Brazilian Real Estate Opportunities LP (CNPJ nº 14145557000125); (iv) Brazil Clean Energy Investments LLC (CNPJ nº 13905250000112); (v) Brazilian Equity Investments Ltd. (CNPJ nº 141455540000191); (vi) Cash Management LLC (CNPJ nº 19609537000181); (vii) Patria Properties I, LLC (CNPJ nº 07060026000174); e (viii) Renewable Inv Brazil LLP (CNPJ nº 14145563000182) Fl. 15386DF CARF MF Original Fl. 106 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 longo dos anos, transferiu recursos de contas bancárias no exterior para a citada Conta de depósito 2.689. Estes recursos, continua, foram utilizados para aplicação no mercado financeiro e de capitais brasileiro, mediante a aquisição de ativos financeiros, e que, durante o período, o investidor estrangeiro também realizou o resgate de suas aplicações financeiras, além de receber os rendimentos decorrentes de suas aplicações. Aduz que estes recursos financeiros depositados nas Contas 2.689 foram posteriormente transferidos, como retorno de capital, para contas bancárias mantidas pelo investidor estrangeiro no exterior, por meio de quinze operações de câmbio distintas, ao longo do período de 2012 a 2014. A autoridade fiscal, contudo, ao se deparar com estes fatos, entendeu que o recorrido teria a obrigação de identificar a cadeia dos “reais beneficiários” dos recursos mantidos na referida Conta 2.689 e transferidos para contas no exterior, e em razão, na sua compreensão, de que as transferências destes recursos para conta bancária no exterior de titularidade dos Investidores Estrangeiros, seriam equivalentes a um pagamento de recursos a beneficiário não identificado, lavrou o presente lançamento de IRRF à alíquota de 35% sobre o valor reajustado das operações e câmbio, nos termos previstos no caput do artigo 61 da Lei nº 8.981/95, acrescido de multa de ofício de 150% e juros SELIC. Segundo a fiscalização, a multa foi majorada para o percentual de 150%, sob o entendimento de que o recorrido teria cometido fraude, em conluio, ao formalizar “seus registros de forma a dar uma aparência de correção às operações financeiras envolvendo os investidores não residentes”, e “não só identificou apenas offshore, sem substância econômica, para ilicitamente reduzir a tributação do IRRF, mas também se valeu do ardil de ocultar os reais beneficiários através da identificação apenas do elo intermediário imediato e nada mais”. Submetida a lide à julgamento, a DRJ reconheceu a nulidade da exigência fiscal por vício material e ofensa ao artigo 142 do CTN. Encaminhados os autos ao CARF, houve requerimento pela Fazenda Nacional para elaboração de razões de recurso de ofício. As razões de recurso apresentadas pela PGFN, foram assim segregadas: i) A autoridade fiscal teria fundamentado o lançamento tanto na suposta simulação do investidor estrangeiro, quanto na falta de identificação dos beneficiários dos recursos emitidos ao exterior; ii) com intuito de reformar o julgamento, a PGFN aborda três temas: a) inexistência de erros quanto ao fato gerador, base de cálculo e sujeito passivo do tributo; b) caracterização das remessas ao exterior como pagamentos ao investidor; c) omissão da decisão recorrida quanto à alegação de que o investidor estrangeiro era simulado; d) classificação do recorrido como “fonte” dos pagamentos efetuados ao investidor estrangeiro e, por consequência, a materialização da hipótese de incidência do art. 61 da Lei nº 8.981/95; e, e) adequação do procedimento de desconsideração do investidor estrangeiro. Ao final, a PGFN pleiteia o provimento do recurso de ofício e a reforma da decisão recorrida. Isso posto, passo à analise: Fl. 15387DF CARF MF Original Fl. 107 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Antes de abordar as razões que sustentam o Recurso de Ofício, consigno o que considero ser matéria incontroversa. De acordo com os autos, as Autoridades Fiscais, em fiscalização, consideraram obrigatória a identificação não apenas dos investidores estrangeiros, mas também de toda a cadeia societária acima da entidade. Porém, em diligência solicitada pela DRJ, que culminou com Relatório das próprias Autoridades Fiscais, verifico expresso reconhecimento por parte das referidas Autoridades de que diante dos documentos e informações trazidos no decorrer do presente processo administrativo fiscal, houve a identificação correta dos beneficiários finais, sendo este fato, destacado pela DRJ, em seu decisium, quando concluiu pela nulidade da autuação. Confira- se trecho a seguir, retirado do acórdão recorrido: Por fim, constata-se que no Relatório de Diligência Fiscal, datado de 19/04/2021, às fls. 14.371/14.505, a Autoridade de Origem conclui que ocorreu a identificação os Beneficiários Finais, vide o seguinte excerto in verbis: 377. Diante das informações acima, no que mais interessa ao presente, concluo que os documentos e informações trazidos em sede de impugnação e petições complementares identificaram satisfatoriamente os Beneficiários Finais. GN Tal conclusão corrobora o resultado deste Voto no sentido do cancelamento do lançamento e dos créditos constituídos pelo mesmo. Assim, de acordo com a DRJ, apesar de ter fundamentada a sua conclusão de nulidade da autuação em razão de inexistência de pagamento, compreendeu que a identificação dos beneficiários corrobora sua conclusão de que o Auto de Infração em comento é nulo. Dito isso, passa-se a análise da lide. A discussão reside na verificação se ocorreu (ou não) os considerados pagamentos a beneficiários não identificados. Ao analisar o ponto, a DRJ inicia com a citação do próprio dispositivo que fundamenta a existência fiscal, qual seja, o art. 61 da Lei nº 8.981, de 1995: Motivou o lançamento de IRRF, os considerados pagamentos a beneficiário não identificado. Vale citar o que disciplina o art. 61 da Lei n.º 8.981, de 1995, motivação e base legal principal do AI: Art. 61. Fica sujeito à incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais. § 1º A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese de que trata o § 2º, do art. 74. da Lei nº 8.383, de 1991. § 2º Considera-se vencido o imposto de renda na fonte no dia do pagamento da referida importância. § 3º O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto. O caput do art. 61 da Lei nº 8.981, de 1995, instituiu a tributação exclusiva na fonte sobre rendimentos pagos a beneficiários não identificados. Igualmente, o seu §1º aplica a mesma tributação quando não for comprovada a operação ou a sua causa. (...) Quanto ao que prevê a legislação citada, no caso de beneficiários não identificados há que existir um pagamento, o que para existência da cobrança do IRRF também forçosamente tem que haver uma renda a ser tributada, por óbvio.” Grifou-se Fl. 15388DF CARF MF Original Fl. 108 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Da leitura, observa-se, desde logo, duas premissas que devem ser destacadas neste voto, com as quais concordo. Primeira, lendo o dispositivo transcrito acima, extrai-se que a exigência do IRF à alíquota de 35% pressupõe, antes de mais nada, a existência de pagamento. E, a segunda, por se tratar o IRRF de uma modalidade do Imposto de Renda, o pagamento em questão deve constituir manifestação de renda, passível de tributação. Nesse sentido, a DRJ tratou de explicar, de forma pormenorizada, que as transferências, discutidas neste processo (i) não se qualificam como pagamento; e (i) não denotam qualquer manifestação de renda. São eles, em essência, os principais fundamentos adotados pela DRJ para a declaração de nulidade da exigência fiscal. Veja-se: “Portanto, em face de todo exposto, entendo que a Fiscalizada não pode ter realizado um “pagamento”, se os valores transferidos não pertenciam ao seu patrimônio, mas que a mesma atuava apenas na transferência de recursos mantidos na Conta de Depósito 2.689 para outras contas bancárias de mesma titularidade no exterior. No caso, concluo que não há sentido em se admitir que um suposto devedor (a Impugnante) realize um “pagamento” a um suposto credor (os investidores) com recursos financeiros do próprio suposto credor (os valores de depósitos das contas 2.689).” Com efeito, de acordo com os autos, há quatro principais etapas de fluxo de recurso nos investimentos realizados por investidores estrangeiros no mercado financeiro e de capitais brasileiro, quais sejam: (A) Etapa nº 1 | Ingresso de recursos no Brasil: os Investidores Estrangeiros transferiram os recursos mantidos em contas bancárias no exterior para a Conta de Depósito 2.689, mantida no Brasil junto às instituições financeiras; (B) Etapa nº 2 | Aplicação no mercado financeiro e de capitais: os recursos transferidos para a Conta de Depósito 2.689 foram aplicados em ativos oferecidos no mercado financeiro e de capitais brasileiro. Nessa etapa, ocorre a substituição de disponibilidades em caixa por ativos financeiros específicos, que foram mantidos sob custódia das instituições financeiras; (C) Etapa nº 3 | Liquidação/resgate da aplicação financeira: os Investidores Estrangeiros solicitaram a liquidação/resgate de suas aplicações financeiras. Nesse momento, os ativos financeiros foram novamente convertidos em caixa pela instituição custodiante e transferidos para a Conta de Depósito 2.689 mantida junto ao Recorrido e ao Itaú DTVM; e (D) Etapa nº 4 | Transferência de Recursos da Conta de Depósito 2.689 para contas mantidas no exterior: por fim, os Investidores Estrangeiros transferiram a disponibilidade de caixa mantida na Conta de Depósito 2.689 junto ao Recorrido e ao Itaú DTVM para outra conta bancária de sua titularidade no exterior. Conclui-se daí, que os negócios jurídicos firmados pelo Investidor Estrangeiro como o Recorrido e o Itaú DTVM possuem, respectivamente, a natureza de (A) um Contrato de Depósito, para os recursos depositados na Conta de Depósito 2.689 (Etapas nº 1 e 4); e (B) um Contrato de Custódia, para os ativos financeiros detidos no Brasil (Etapas nº 2 e 3). No contexto dos contratos de depósito e de custódia, em nenhum momento o Recorrido ou os coobrigados se tornaram titular ou proprietário dos recursos financeiros ou dos ativos detidos pelos Investidores Estrangeiros. Em nenhum momento algum os valores ou ativos foram transferidos para a esfera patrimonial do Recorrido ou do Itaú DTVM, que prestam o serviço típico de instituição financeira ao manter os recursos financeiros em contas de depósito e os ativos financeiros sob sua custódia. Fl. 15389DF CARF MF Original Fl. 109 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Assim, de fato, se os valores e os ativos não pertencem ao Recorrido ou aos demais coobrigados, é evidente que a transferência desses valores ao exterior não pode ser considerada um “pagamento” em benefício dos Investidores Estrangeiros. Até porque, também não há qualquer obrigação contraída pelo Recorrido que viesse a ser quitada mediante “pagamento”, com a entrega dos recursos (transferências cambiais) para os investidores Estrangeiros. Como ressaltado pela DRJ, o conceito de pagamento está sempre vinculado à noção de adimplemento de uma obrigação, em que uma parte é credora e a outra é devedora. Quer dizer, em termos amplos, no Direito Civil Brasileiro, o pagamento nada mais é do que uma forma de extinção de obrigações: “Carlos Roberto Gonçalves ressalta que embora a palavra “pagamento” na língua portuguesa seja utilizada, geralmente, para tratar da solução de dívidas em dinheiro, no sentido jurídico, trabalhado pelo Código Civil, ela significa o adimplemento da obrigação, de qualquer espécie, a exemplo de uma obra de arte entregue por um artista ou do pagamento do preço de um carro a seu vendedor. Portanto, o pagamento no direito civil representa, segundo Gonçalves, a realização, de forma voluntária, da prestação debitória, feita tanto pelo devedor como por terceiro, interessado ou não na extinção da obrigação.” Logo, mostra-se inconcebível que as transferências de recursos entre contas de mesma titularidade sejam equiparadas a pagamentos. Não houve, de fato, qualquer valor pago pelo Recorrido, pelo Itaú DTVM ou mesmo pelo Pátria aos Investidores Estrangeiros, tal como também não havia qualquer obrigação a ser extinta mediante pagamento de qualquer valor. A DRJ ainda reconheceu que essas transferências não guardam qualquer relação direta com o conceito de renda, de tal forma que o momento e o valor de cada transferência cambial não poderiam, em hipótese alguma, terem sido adotados pelas Autoridades Fiscais como substrato para a apuração e exigência do IRRF. “Outrossim, o momento e os valores da transferência de recursos entre contas correntes da mesma titularidade também não podem ser classificadas como momento e os valores totais transferidos para aferição de renda (acréscimos patrimoniais), no âmbito de cobrança e apuração de base de cálculo do imposto de renda, como ocorreu no lançamento em análise.” Compreendo que esse fator é o ponto central da discussão. A incidência do IRRF pressupõe o auferimento de renda, ou seja, a verificação de que os Investidores Estrangeiros auferiram algum ganho, rendimento ou acréscimo patrimonial em determinada operação. Ocorre que os Investidores Estrangeiros somente poderiam ter auferido renda passível de tributação nos momentos em que promoveram o resgate, a alienação ou a liquidação das aplicações financeiras mantidas na Conta de Custódia 2.689. Ou seja, a renda só poderia ser verificada na Etapa nº 3 do investimento realizado pelo não-residente, conforme indicado acima. É essa etapa, e somente ela, o evento relevante para fins tributários. Nesse instante que é verificado eventual ganho ou perda de capital por parte do Investidor não residente. A legislação tributária estabelece regras específicas para fins de apuração dos tributos devidos no momento da liquidação ou resgate de aplicações efetuadas no mercado financeiro e de capitais, cuja responsabilidade pela tributação varia e acordo com cada tipo de investimento. Ainda assim, as Autoridades Fiscais elencaram fatos que ocorreram na Etapa nº 4 do investimento estrangeiro, qual seja, a transferência de recursos entre contas bancárias do mesmo titular (Investidores Estrangeiros) como forma de “pagamento” em que os investidores não residentes teriam auferido “renda”. Exatamente esse o equívoco insanável cometido pelas Fl. 15390DF CARF MF Original Fl. 110 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Autoridades Fiscais e que, no meu entender, foi corretamente verificado pela DRJ para cancelamento do Auto de Infração. As transferências bancárias são completamente irrelevantes para efeitos de Imposto de Renda. Não há, de fato, qualquer manifestação de renda na mera transferência de recursos entre contas de um mesmo titular. Não é possível admitir, tal como pretendido pelas Autoridades Fiscais, que recursos já pertencentes ao seu patrimônio (Investidor Estrangeiro já detinha direito sobre o dinheiro), possa ser considerado como um “pagamento” da pessoa para si mesma. É evidente que apenas as operações de resgate, liquidação e/ou alienação de aplicações financeiras poderiam ter acarretado na obtenção de renda pelos Investidores Estrangeiros. Tais negócios jurídicos poderiam ter sido fiscalizados pelas Autoridades Fiscais para análise do tratamento tributário aplicado pelos responsáveis tributários sobre eventual renda auferida. Outro aspecto da decisão da DRJ a ser destacado é o reconhecimento da inexistência de norma tributária que determinasse a identificação do “beneficiário final” nas aplicações financeiras efetuadas pelos Investidores Estrangeiros. Tampouco havia qualquer norma tributária que fixasse um tratamento tributário diferenciado para os casos em que não fossem identificados os beneficiários finais. Vale recordar que no entendimento das Autoridades Fiscais, as normas da CVM, do BACEN e até a Lei nº 9.616, de 3.3.1998 (que trata dos crimes de lavagem ou ocultação de bens, direitos e valores), determinariam a obrigatoriedade da identificação não apenas dos investidores estrangeiros diretos (Investidores Estrangeiros), mas também de toda a cadeia societária acima da entidade, de forma a possibilitar a verificação dos reais beneficiários dos recursos investidos. As Autoridades Fiscais se valeram de todas essas normas regulatórias, emitidas por órgãos administrativos e com competências extra tributárias, para chegar à conclusão de que os verdadeiros titulares dos investimentos (reais beneficiários) não teriam sido identificados, e que esse fator autorizaria incidência do IRF, com base na presunção de pagamento de rendimentos tributáveis, nos termos do artigo 61 da Lei 8.981/95, conforme trecho abaixo, do Termo de Verificação Fiscal (“TVF”): “Portanto, a inobservância pela fiscalizada destas normas jurídicas, além de impossibilitar a competente identificação das pessoas envolvidas e dos verdadeiros titulares dos investimentos, impediu a devida verificação de regularidade das operações. Em assim sendo, e apurada a existência de pagamentos em relação aos quais não seja possível a identificação dos beneficiários, é legalmente autorizada a incidência de imposto de renda exclusivamente na fonte, com base na presunção de se tratar de pagamento de rendimento tributável, sujeito a uma alíquota diferenciada, em face das circunstâncias indicativas de irregularidade na identificação do terceiro beneficiado.” A esse respeito, a DRJ colacionou precedente recente da jurisprudência administrativa (Acórdão no 12-109.509 da 4ª Turma da DRJ/Rio de Janeiro, julgado em 12.8.2019), no qual a exigência fiscal teve desfecho similar ao do presente processo administrativo (reconhecimento de nulidade do lançamento por vício material, nos termos do artigo 142 do CTN). Fl. 15391DF CARF MF Original Fl. 111 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Vale dizer, assim como neste processo administrativo, no precedente citado acima, as Autoridades Fiscais também buscavam verificar, por vias oblíquas e supondo uma ausência de identificação de beneficiário, o atendimento dos requisitos previstos na Lei 11.312/06 para efeitos da aplicação da alíquota zero sobre rendimentos auferidos no momento do resgate/amortização de cotas de fundos de investimento em participações por investidores estrangeiros: “17. O fisco analisou, dentre outras questões, das hipóteses relativas aos benefícios fiscais trazidas pela Lei n. 11.312/2006, que estabeleceu regime de tributação mais vantajoso para investidores não residentes que investissem no mercado financeiro e de capitais. A Lei n. 11.312/2006 estabeleceu regras de tributação nas aplicações financeiras realizadas por investidores qualificados em determinados fundos de investimento, dentre os quais se inclui o FIP, reduzindo a zero a alíquota do IR Fonte sobre os rendimentos auferidos por investidores estrangeiros, desde que atendidas certas condições.” (não destacado no original) De forma muito similar ao que feito neste processo administrativo, naquele caso as Autoridades Fiscais alegaram que a Lei 9.613/98, a Instrução CVM 301/99, Circular BACEN 3.461/09, entre outros atos normativos, supostamente exigiriam a identificação dos beneficiários finais de recursos remetidos ao exterior para quotistas de FIP. Por considerar que o sujeito passivo supostamente não teria identificado os beneficiários finais do cotista estrangeiro do FIP, as Autoridades Fiscais compreenderam que seria cabível a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95, em razão dos supostos pagamentos destinados a beneficiários não identificados. Em razão da similaridade dos fatos e acusações discutidos naquele caso, as conclusões do Acórdão nº 12-109.509 foram adotadas como razões de decidir pela DRJ no presente processo administrativo. Dessa forma, cumpre também salientar alguns aspectos relevantes abortados no Acórdão nº 12-109.509: “IRRF. LEI Nº 11.312/06. BENEFÍCIO FISCAL. LEI N. 8.981/1995. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO DO PAGAMENTO. PRESUNÇÃO LEGAL. IMPROCEDÊNCIA. A análise da aplicação dos requisitos da Lei n. 11.312/06, referentes a quotistas de Fundos de Investimento em Participações, residentes no exterior, deve objetivar a desconsideração ou não do benefício fiscal da alíquota zero do IRRF; por sua vez, o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 não exige a identificação do beneficiário final, pessoa natural, do pagamento efetuado ao quotista não residente. Assim, para a aplicação da presunção legal prevista no art. 61 da Lei n. 8.981/1995 não se identificando o beneficiário final, pessoa natural, descabe a exasperação da base de cálculo e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF Tampouco a Lei n. 9.613/1998, a Instrução CVM n. 301/1999 e a Circular BACEN n. 3.461/2009 devem servir de fundamento para justificar a necessidade de identificação do beneficiário final, pessoa natural, beneficiária dos pagamentos, vez que são normas voltadas a criação de ilícitos contra o sistema financeiro nacional, cujos regulamentos fixam meios de controle para evitar a utilização do SFN para a consecução dos referidos ilícitos, não servindo de justificativa para aplicação da exasperação da BC do IRRF, sob o fundamento da presunção legal (...) PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. PRESUNÇÃO LEGAL. EXASPERAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO INDEVIDA. INADEQUAÇÃO DOS FATOS A LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL. Diante da impossibilidade de ter sido utilizado o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 como fundamento para a aplicação da exasperação da base de cálculo presumida e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF, bem como da impossibilidade de ter o fisco se baseado na Lei n. 9.613/1998, na Instrução CVM n. 301/1999 e na Circular BACEN n. 3.461/2009, como meios de também justificar a necessidade de Fl. 15392DF CARF MF Original Fl. 112 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 identificação do beneficiário final (pessoa natural controladora), beneficiária dos pagamentos, configurado está o vício material. (...) 44. Afirma o fisco terem existido três quotistas sobre os quais não foi possível identificar os reais beneficiários dos pagamentos referentes ao GMT FIP, tal assertiva encontra-se no TVF a partir do item 14 (fl. 692 e ss), tendo o fisco utilizado os seguintes dispositivos legais e normativos como fundamentos da obrigação de identificação profunda dos titulares dos investimentos: arts. 9 e 10 da Lei n. 9.613/1998, arts. 3º, 3º-A e 6º da Instrução CVM n. 301/1999, art. 1º e 2º da Circular BACEN n. 3.461/2009 e, item 5 da Carta-Circular BACEN n. 3.430/2010, já que tais dispositivos tratam da identificação e do cadastro dos clientes de instituições financeiras. (...) 46. Note-se que, não obstante a supra mencionada lei [Lei 9.613/98] identificar, de fato, a figura da Interessada como responsável pela identificação completa dos quotistas-clientes, o objetivo da norma, prima face, não se adequa a questões primordialmente tributárias, visto que dispõe sobre crimes financeiros, como lavagem ou ocultação de bens, direitos e valores, e propor mecanismos de controle e prevenção da utilização do sistema financeiro para a prática dos citados ilícitos, além de criar o COAF. (...) 47. A Instrução CVM n. 301/1999, por sua vez, complementa, em seus arts. 3º, 3º-A e 6º, pormenorizadamente, as disposições da referida Lei, estabelecendo as informações necessárias para a identificação dos clientes pessoas jurídicas (no Brasil e no Exterior), verbis: (...) 48. A Circular BACEN n. 3.461/2009, de sua sorte, conforme previsão dos arts. 1º e 2º, complementa, dentro de sua área de competência, as medidas de controle a serem tomadas pelas instituições financeiras como reforço da necessidade de identificação cadastral de seus clientes, de modo a permitir identificar os beneficiários finais das operações financeiras; todavia, ressalte-se, a referida norma também encontra-se voltada à mens legis da Lei n. 9.613/98, litteris: (...) 49. Resta, ainda, o item 5 da Carta-Circular BACEN n. 3.430/2010, também utilizada pelo fisco, que prevê, em cumprimento ao §2º do art. 2º da Circular BACEN n. 3.461/2009, acima referida, o seguinte: (...) 50. Tomando-se por base as normas supra mencionadas, está claro, a meu pensar, que a necessidade de as pessoas referidas no art. 9º da lei n. 9.613/1998 identificarem seus clientes, de forma profunda e retroativa, ao ponto de se chegar a pessoa natural controladora da pessoa jurídica cliente está coadunada tão somente ao objetivo da norma legal primária, pois o estabelecimento de critérios de segurança institucional objetiva dificultar a realização de ilícitos financeiros, em nada afetando ou determinando, prima face, a incidência do IR sobre os pagamentos efetuados. (...) DA NULIDADE POR VÍCIO MATERIAL 90. Ficou constatado nos presentes autos que o que motivou o fisco a efetuar o lançamento foi a falta da correta identificação (no seu entender) do beneficiário dos pagamentos efetuados, e não quanto ao cumprimento dos requisitos objetivos relacionados a obtenção do benefício fiscal, previstos no art. 3º da Lei n. 11.312/2006, conforme parte final do relatório, extraída do TVF, abaixo colacionada: (...) 91. Diante da impossibilidade de ter sido utilizado o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 como fundamento para a aplicação da exasperação da base de cálculo presumida e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF, bem como da impossibilidade de ter o fisco se baseado na Lei n. 9.613/1998, na Instrução CVM n. 301/1999 e na Circular BACEN n. 3.461/2009, como meios de também justificar a necessidade de identificação do beneficiário final (pessoa natural controladora), beneficiária dos pagamentos, configurado está o vício material. Fl. 15393DF CARF MF Original Fl. 113 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 92. Destarte, a desconformidade da correta adequação dos fatos a legislação aplicável, com a consequente má formação da base de cálculo exacerbada, fere os preceitos do art. 142 do CTN, verbis: (...) CONCLUSÃO 93. Por todo o exposto, voto por Dar Provimento à Impugnação para tornar Nulo por vício material o Auto de Infração de fls. 702/703, que constituiu crédito tributário de IRRF, por ofensa ao art. 142 do CTN.” A decisão acima merece destaque duas principais conclusões adotadas para a razão de decidir. A primeira conclusão é que o artigo 61 da Lei 8.981/95 não exige a identificação de beneficiário final. O artigo se refere tão somente ao beneficiário dos pagamentos, sem estabelecer qualquer nível de identificação (beneficiário direto, beneficiário indireto, “beneficiário final”, etc.). Assim, na falta de qualquer exigência específica nesse sentido, não há margem para aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95 naqueles casos em que for devidamente identificado o beneficiário direto dos “pagamentos”. Em que pese este entendimento, compreendo inexistir controvérsia sobre a correta identificação dos beneficiários finais. Mesmo considerando o entendimento das Autoridades Fiscais, restou reconhecido pelas próprias Autoridades, que diante dos documentos e informações trazidos no decorrer do presente processo administrativo fiscal, houve a identificação correta dos beneficiários finais. A segunda conclusão é que as disposições contidas nas Instruções CVM nºs. 301/99, 387/03, 325/00 e 505/11, na Circular BACEN 3.461/09 e na Carta-Circular BACEN 3.430/10 e na Lei 9.613/1998 não podem ser utilizadas como fundamento para exigência de identificação de beneficiários finais. Essas normas são voltadas à prevenção de ilícitos contra o sistema financeiro nacional, e não justificam a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95. Em outras palavras, havendo a identificação do beneficiário direto dos recursos remetidos ao exterior, torna-se impossível a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95, sendo irrelevante para fins tributários o exposto nas normas da CVM, do BACEN e também na Lei 9.613/98. É de se destacar, por relevância, que esta Turma analisou caso semelhante, quando do julgamento do processo nº 10872.720029/2018-33, de Relatoria do Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, e, mediante o acórdão nº 1301-006.703, decidiu por negar provimento ao Recurso de Ofício, em conformidade com a ementa a seguir transcrita: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2013 IRRF. LEI N° 11.312/06. BENEFÍCIO FISCAL. LEI N. 8.981/1995. IDENTIFICAÇÃO DO BENEFICIÁRIO DO PAGAMENTO. PRESUNÇÃO LEGAL. IMPROCEDÊNCIA. A análise da aplicação dos requisitos da Lei n. 11.312/06, referentes a quotistas de Fundos de Investimento em Participações, residentes no exterior, deve objetivar a desconsideração ou não do benefício fiscal da alíquota zero do IRRF; por sua vez, o art. 61 da Lei n. 8.981/1995 não exige a identificação do beneficiário final, pessoa natural, do pagamento efetuado ao quotista não residente. Assim, para a aplicação da presunção legal prevista no art. 61 da Lei n. 8.981/1995 não se identificando o beneficiário final, pessoa natural, descabe a exasperação da base de cálculo e incidência da alíquota de 35% para a exigência do IRRF; Tampouco a Lei n. 9.613/1998, a Instrução CVM n. 301/1999 e a Circular BACEN n. 3.461/2009 devem servir de fundamento para justificar a necessidade de identificação do beneficiário final, pessoa natural, beneficiária dos pagamentos, vez que são normas Fl. 15394DF CARF MF Original Fl. 114 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 voltadas a criação de ilícitos contra o sistema financeiro nacional, cujos regulamentos fixam meios de controle para evitar a utilização do SFN para a consecução dos referidos ilícitos, não servindo de justificativa para aplicação da exasperação da BC do IRRF, sob o fundamento da presunção legal citada; LEI ESPECIAL. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais. A Lei n. 11.312/2006 deve ser considerada a norma especial, frente à Lei n. 8.981/1995. A semelhança entre os casos é inegável. Tanto o é que a própria DRJ, ao julgar a Impugnação do Recorrido, reconheceu a similaridade entre os casos, tendo inclusive citado a decisão de primeira instância proferida pela 4ª Turma da DRJ/RJ no Caso Dynamo (Acórdão nº 12-109.509), em sua fundamentação, conforme visto acima. Com efeito, o entendimento adotado por esta C. Turma no Caso Dynamo é perfeitamente aplicável ao presente caso, e acarreta a mesma conclusão: a exigência fiscal é nula por vício material. Portanto, tendo em vista o exposto, pautando-se, inclusive, no citado acórdão nº 12-109.509, confirmado por esta Turma, por unanimidade de votos, através do acórdão nº 1301- 006.703, conforme mencionado acima, há evidente ofensa ao artigo 142 do CTN, não havendo, portanto, reparos à decisão da DRJ, que declarou a nulidade do Auto de Infração por vício material. Por fim, há ainda um outro ponto a ser analisado: a arguição de omissão suscitada pela PGFN, em petição de razões ao Recurso de Ofício. Quanto ao ponto, a PGFN, assim se manifestou: “Segundo o entendimento adotado, a prévia exclusão das entidades interpostas era essencial para determinar quais os patrimônios estavam envolvidos na operação e, pois, os dispositivos legais aplicáveis no caso concreto, posicionamento esse que se alinha à remansosa jurisprudência do CARF sobre interposição de pessoas. Deve-se reconhecer, pois, que, para aceitar que as entidades eram existentes, seria necessário que a DRJ desconstituísse os elementos de convicção coligidos no auto de infração no sentido de que os INRs eram meras interpostas pessoas. A decisão recorrida, entretanto, não se debruçou sobre o ponto. Decidiu que os recursos transitaram pelo patrimônio da mesma entidade para negar- lhes o caráter de pagamento sem antes examinar quem efetivamente recebeu as quantias. Caracteriza-se, portanto, omissão na parte do julgamento que negou a ocorrência de pagamento no caso em apreço, pois deixou de apreciar questão que era prejudicial à definição da natureza das remessas. Registre, em homenagem à clareza, que não se pretende impor à autoridade julgadora o entendimento da fiscalização. A DRJ poderia alcançar conclusão diversa da fiscalização quanto à materialidade das entidades que compunham a cadeia de investimentos e decidir por não excluí-las da estrutura, o exame da matéria era essencial. Todavia, fosse para corroborar ou desconstituir as razões da autuação, a decisão deveria ser expressa no exame do tema, pois prejudicial à classificação das remessas. Assim, por mais essa razão, merece reparos a decisão recorrida.” Fl. 15395DF CARF MF Original Fl. 115 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 Na sequência, a PGFN alega que a suposta simulação dos Investidores Estrangeiros autorizaria, por si só, a aplicação do artigo 61 da Lei 8.981/95, em razão (i) da não identificação do beneficiário direto dos recursos remetidos ao exterior; e (ii) da demonstração de ilícito civil. Por essas razões, pleiteia, como pedido subsidiário, que “se reconheça a omissão do julgado a quo em relação à fundamentação do lançamento concernente à ausência de materialidade das sociedades constituídas na jurisdição de Delaware, estado-membro dos EUA, aliada ao exame da cadeia de investidores que é formada apenas por entidades situadas em paraíso fiscal ou no Brasil, determinando-se o retorno do feito para que DRJ julgue o auto de infração quanto a essa fundamentação, a fim de que se possa avaliar a caracterização do pressuposto do pagamento a "beneficiário não identificado” previsto no art. 61 da Lei n.º 8.981/95”. Ao contrário do que sustenta, compreendo que este tema não passou despercebido pela decisão recorrida, que dele se cuidou. Veja-se que no Termo de Verificação Fiscal, a Autoridade Fiscal adotou a teoria da substância sobre a forma para desconsiderar a existência dos Investidores Estrangeiros e concluir que as remessas foram efetuadas pelo Recorrido para beneficiário não identificado. Ou seja, a Autoridade Fiscal concluiu que a estrutura societária era um arranjo simulado. Confira-se: “É evidente que nesta situação, não sendo informada toda a estrutura jurídica utilizada pelo contribuinte, restará caracterizada a simulação relativa, por interposição fictícia de pessoa, cabendo ao Fisco, como representante do Estado promover a desconsideração da personalidade jurídica (...). De fato, estamos diante da ocorrência do ‘wholly artificial arrangement’ ou arranjo totalmente artificial, expressão que tem sido utilizada em vários países membros da União Europeia com o intuito de desconsiderar planejamentos tributários que envolvam atos e negócios jurídicos adotados com exclusivo propósito de evitar a incidência tributária e camuflar os reais objetivos ou, no presente caso, ocultar os reais beneficiários.” (Termo de Verificação Fiscal, não destacado no original) Posteriormente, essa simulação e a suposta fraude daí decorrente foram adotadas pela Autoridade Fiscal para justificar a qualificação da multa de ofício. Alega que a empresa Recorrida “formalizou seus registros de forma a dar uma aparência de correção às operações financeiras” (i.e., simulação dos Investidores Estrangeiros como real investidor); e “pretendeu induzir a fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias, é inoponível à Fazenda” (i.e., suposta fraude). Confira-se: “Diante das informações reunidas no curso deste procedimento fiscal – como já detalhadamente antes exposto –, resta inafastável concluir pela subsunção dos fatos caracterizadores da infração ora apontada à norma que veicula a exasperação da multa de ofício aplicável sobre créditos tributários objeto de lançamento de ofício. A fiscalizada, ao formalizar seus registros de forma a dar uma aparência de correção às operações financeiras envolvendo o investidor não residente em comento, pretendeu induzir a fiscalização a avalizar uma operação que, nessas circunstâncias, é inoponível à Fazenda. (...) O patamar de 150% é destinado a apenar as condutas ilícitas intencionalmente praticadas pelos sujeitos passivos tributários. Essa sanção deve ser aplicada em razão do elemento subjetivo da prática delitiva – do querer praticá-la –, aspecto volitivo do ilícito exaustiva e inequivocamente caracterizado pelos fatos descritos ao longo do presente termo. Aliás, aqui, vale repisar que a fiscalizada não só identificou apenas empresas offshore, sem substância econômica, para ilicitamente reduzir a tributação do IRRF, mas também se valeu do ardil de ocultar os reais beneficiários através da Fl. 15396DF CARF MF Original Fl. 116 do Acórdão n.º 1301-006.806 - 1ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16561.720178/2017-10 identificação apenas do elo intermediário imediato e nada mais.” (Termo de Verificação Fiscal, não destacado no original) Portanto, a simulação do real investidor estrangeiro e o suposto ilícito fiscal foram adotados pela Autoridade Fiscal como fundamento (i) tanto para a autuação fiscal em si (falta de identificação do beneficiário dos recursos remetidos ao exterior); quanto (ii) para a qualificação da multa (fraude em razão da simulação dos Investidores Estrangeiros enquanto beneficiário dos recursos remetidos ao exterior). Assim, com estes fundamentos, nega-se provimento ao recurso de ofício. CONCLUSÃO Assim, diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso de ofício, confirmando a decisão da DRJ, que declarou nulo por vício material o Auto de Infração questionado nestes autos, por ofensa ao art. 142 do CTN. (documento assinado digitalmente) José Eduardo Dornelas Souza Fl. 15397DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16004.001175/2010-14
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 29 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2005, 2006, 2007 DEDUÇÃO DE DESPESA MÉDICA. PLANO DE SAÚDE. Pode ser deduzido na apuração do imposto de renda o total dos valores das prestações mensais pagas para participação em planos de saúde que assegurem direitos de atendimento ou ressarcimento de despesas de natureza médica, odontológica ou hospitalar, prestado por empresas domiciliadas no Brasil, apenas em benefício próprio ou de seus dependentes relacionados na Declaração de Ajuste Anual.
Numero da decisão: 2201-011.547
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente).
Nome do relator: THIAGO ALVARES FEITAL
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PLANO DE SAÚDE. Pode ser deduzido na apuração do imposto de renda o total dos valores das prestações mensais pagas para participação em planos de saúde que assegurem direitos de atendimento ou ressarcimento de despesas de natureza médica, odontológica ou hospitalar, prestado por empresas domiciliadas no Brasil, apenas em benefício próprio ou de seus dependentes relacionados na Declaração de Ajuste Anual. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital - Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos, Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente). Relatório Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Trata-se de IMPUGNAÇÃO parcial (fl. 46) apresentada em face de AUTO DE INFRAÇÃO lavrado no âmbito da DRF/São José do Rio Preto (fls. 30 a 38), por meio AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 00 4. 00 11 75 /2 01 0- 14 Fl. 77DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2201-011.547 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16004.001175/2010-14 do qual está sendo exigido o IRPF, no valor de R$ 7.421,69, acompanhado da multa de 75% e dos juros de mora correspondentes. Conforme descrição dos fatos e enquadramento legal constantes do AUTO DE INFRAÇÃO (fls. 30 a 38) e do Termo de Constatação Fiscal (fls. 39 a 41), que é parte integrante do primeiro, foi apurada a seguinte infração, em relação aos exercícios de 2006, 2007, 2008, 2009, anos-calendário de 2005, 2006, 2007 e 2008: DEDUÇÃO DA BASE DE CALCULO PLEITEADA INDEVIDAMENTE (AJUSTE ANUAL) - DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS MÉDICAS Glosa de deduções com despesas médicas, sujeitas a MULTA DE OFÍCIO DE 75%, pleiteadas indevidamente, conforme demonstrado no TERMO DE CONSTATAÇÃO FISCAL , o qual é parte integrante do presente Auto de Infração. Fato Gerador Valor Tributável Multa(%) 31/12/2005 R$ 4.984,43 75,00 31/12/2006 R$ 5.677,19 75,00 31/12/2007 R$ 6.982,80 75,00 31/12/2008 R$ 9.343,56 75,00 O Termo de Constatação Fiscal (fls. 39 a 41) apresenta uma detalhada descrição do procedimento fiscal e dos fatos apurados. A seguir, são transcritos os seus trechos principais: “2. Analisando as DIRPF(s) - Declarações do Imposto de Renda Pessoa Fica do contribuinte acima citado, referente ao(s) anos-calendário de 2005, 2006, 2007 e 2008, exercícios financeiros de 2006, 2007, 2008 e 2009, constatamos dedução como despesas médicas do(s) estabelecimento(s) abaixo relacionado(s): 3. Em procedimento fiscal levado a efeito junto 6 São Domingos Saúde - Assistência Médica Ltda., CNPJ n 2 00.636.975/0001-00, a diligenciada, regularmente intimada, apresentou Declaração, cuja cópia se encontra em anexo ao presente processo, em que declara para os devidos fins de direito que de acordo com pesquisas em seus sistemas de controle e cadastro, foram encontrados registro de pagamento efetuado pelo(a) Sr(a). LUIS MARCOS MANFRIN, CPF 042.208.328-31, referente aos seguintes usuários do plano de saúde, nos seguintes termos: 3.1 Observamos, no entanto, que nas declarações do IRPF do contribuinte, ora sob análise, somente consta como dependente a Sra. Neide Genaro Manfrin. 3.2 Além do mencionado no item anterior, verificamos também que o Sr. Luis Manfrin apresentou declaração em separado ( Modelo Simplificado) para todos os anos- calendários em questão. Fl. 78DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2201-011.547 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16004.001175/2010-14 3.3 Assim, serão considerados somente os pagamentos informados pelo plano de saúde em nome da Sra. Neide Genaro Manfrin, conforme demonstrado na tabela abaixo (item 5). 4. Face ao acima exposto, verifica-se que o contribuinte fiscalizado declarou valores a titulo de despesas médicas com o plano de saúde de forma indevida, já que incluiu despesas que se referem a pessoa que não consta como dependente na sua declaração do imposto de renda. ..... 5. Assim, com base no artigo 142 do CTN (Lei 5.172/66), parágrafo 1 2 do Artigo 73 e artigo 926 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) e Instrução Normativa SRF 579/2005, esta fiscalização glosará a diferença entre os valores declarados e os valores efetivamente pagos a titulo de Despesas Médicas com Plano(s) de Saúde, passíveis de serem deduzidos na declaração do IRPF, conforme demonstrado abaixo: .....” Em sua IMPUGNAÇÃO (fl. 46), o contribuinte alega, em suma, que: - nas declarações de ajuste referentes aos anos-calendário de 2005 a 2008, teriam sido informados os valores de pagamento com despesas médicas (plano de saúde) de acordo com o extrato fornecido pela prestadora São Domingos Saúde Assistência Médica, que incluiriam as quantias pagas por seu pai, Luiz Manfrin, que sempre declarara em separado; - até então desconheceria que o valor pago por seu pai estaria incluso no montante indicado no informe fornecido pela empresa do plano de saúde; - teria sido autuado sem ser intimado a dar explicações, abrangendo a glosa todo o valor declarado correspondente a despesas médicas pagas em relação à dependente Neide Genaro Manfrin, sua mãe; - contestaria o auto de infração e solicitaria que seja considerado o valor pago referente às despesas médicas (plano de saúde) referente à sua mãe e dependente, Neide Genaro Manfrin, conforme declaração fornecida pela empresa de plano de saúde, São Domingos Saúde Assistência Médica, juntada. É o relatório. A decisão de primeira instância manteve parcialmente o lançamento do crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009 DEDUÇÃO DE DESPESA MÉDICA. PLANO DE SAÚDE. Fl. 79DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2201-011.547 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16004.001175/2010-14 Pode ser deduzido na apuração do imposto de renda o total dos valores das prestações mensais pagas para participação em planos de saúde que assegurem direitos de atendimento ou ressarcimento de despesas de natureza médica, odontológica ou hospitalar, prestado por empresas domiciliadas no Brasil, apenas em benefício próprio ou de seus dependentes relacionados na Declaração de Ajuste Anual. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. A parcela do procedimento fiscal correspondente à parte não litigiosa configura-se definitivamente constituída na esfera administrativa. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Cientificado da decisão de primeira instância em 10/06/2014, o sujeito passivo interpôs, em 25/06/2014, Recurso Voluntário, alegando a improcedência parcial da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que: a) as despesas médicas de dependente estão comprovadas nos autos b) os documentos apresentados comprovam que o(a) recorrente arcou com as despesas com plano de saúde É o relatório. Voto Conselheiro(a) Thiago Alvares Feital - Relator(a) O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre a dedução de despesas com plano de saúde. Argumenta o recorrente que o pagamento do plano de saúde referentes aos anos calendários de 2005, 2006 e 2007, cuja glosa foi integralmente mantida na decisão de origem, foram por ele suportadas, a despeito do plano ter sido contratado formalmente por Luiz Manfrin. Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 57, § 3º do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09/06/2015, com a redação dada pela Portaria MF nº 329, de 04/06/2017, reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: A impugnação, protocolada em 08/11/2010 (fl. 46), é tempestiva, uma vez que a ciência do lançamento ocorreu em 11/10/2010 (fl. 45). Além disso, reúne os demais requisitos de admissibilidade, devendo, portanto, ser conhecida. Como foi relatado, o contribuinte se insurge apenas em relação aos valores pagos ao plano de saúde em benefício de sua mãe, afirmando mesmo que não sabia que o valor pago por seu pai, que apresenta declaração separada, comporia o montante indicado no informe do plano de saúde, no qual teria se apoiado para preencher sua declaração de ajuste. Nos termos do art. 58 do Decreto nº 7.574, de 2011 (art. 17 do Decreto nº 70.235, de 1972), a parcela do procedimento fiscal correspondente à parte não litigiosa configura- Fl. 80DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2201-011.547 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16004.001175/2010-14 se definitivamente constituída na esfera administrativa, não cabendo a sua apreciação por este órgão colegiado. Em relação à argumentação do contribuinte de que não teria sido previamente intimado a prestar informações em relação ao valor objeto da glosa, cabe observar que o procedimento de fiscalização tem natureza inquisitorial, constituindo fase prévia ao processo fiscal propriamente dito, uma vez que a fase litigiosa só é instaurada com a impugnação tempestiva da exigência, nos termos art. 14 do Decreto 70.235/72. De fato, a garantia dada ao contribuinte correspondente ao exercício do contraditório e da ampla defesa surge com a instauração do litígio. Tais garantias foram respeitadas a partir da oportunidade de apresentação da impugnação, quando o contribuinte pôde apresentar suas alegações e provas. Aliás, verifica-se que o lançamento em questão atende integralmente aos preceitos de ordem pública expressos no art. 142 do Código Tributário Nacional e apresenta os requisitos do art. 10 do Decreto nº 70.235/1972. Ressalte-se especialmente que o auto contém o enquadramento legal completo e uma descrição dos fatos clara, permitindo ao contribuinte conhecer a infração que lhe foi atribuída. Ademais, ele pôde impugnar livremente o lançamento, garantindo-se plenamente no presente processo o direito ao contraditório e à ampla defesa. Nesse sentido, não se observa qualquer óbice à validade do auto de infração. Quanto ao mérito, vale ressaltar que são dedutíveis da base de cálculo do IRPF os pagamentos efetuados pelos contribuintes a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes indicados na declaração de ajuste (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, inciso II, alínea "a"), desde que devidamente comprovados (art. 73, do RIR/1999). Pode ser deduzido ainda o total dos valores das prestações mensais pagas para participação em planos de saúde que assegurem direitos de atendimento ou ressarcimento de despesas de natureza médica, odontológica ou hospitalar, prestado por empresas domiciliadas no Brasil, em benefício próprio ou de seus dependentes relacionados na declaração de ajuste anual. Observa-se que o contribuinte apresenta na fase impugnatória, nova declaração da empresa São Domingos Saúde – Assistência Médica Ltda datada de 27/10/2010 (fls. 48/49), em substituição à declaração da mesma empresa datada de 10/08/2010 (fl. 29), que havia sido apresentada ao autuante no curso da fiscalização. O referido documento de fls. 18/49 traz valores diferentes dos indicados no documento de fl. 29 e informa que o responsável pelos pagamentos pelo plano de saúde nos anos- calendário de 2005, 2006 e 2007 foi Luiz Manfrin (025.727.568-11). Informa ainda que o contribuinte, Luis Marcos Manfrin (042.208.328-31), foi responsável apenas pelos pagamentos efetuados no ano-calendário de 2008, em benefício de Luiz Manfrin (R$ 4.683,66) e de Neide Genaro Manfrin (R$ 4.659,90) Confirma-se que Luiz Manfrin (025.727.568-11) não foi indicado como depedente nas declarações de ajuste objeto da autuação (fls. 05, 10, 18 e 23) e que, além disso, apresentou declaração em separado. Deste modo, não cabe a dedução de despesas médicas pagas por ele e/ou em benefício dele na declaração de ajuste do contribuinte autuado. Assim, os valores dedutíveis devem se limitar aos dispêndios com o plano de saúde feitos pelo contribuinte em benefício dele próprio e de sua única dependente indicada na declaração de ajuste (Neide Genaro Manfrin; 315.870.618-05; fls. 05, 10, 18 e 23). Por conseguinte, deve ser restabelecida apenas a parcela da dedução referente ao exercício 2009/ano-calendário 2008 no valor de R$ 4.501,69, correspondente à diferença entre o valor de R$ 4.659,90 (fl. 49) e o valor de R$ 158, 21, já acatado pelo atuante (fl. 41). Fl. 81DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2201-011.547 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16004.001175/2010-14 Deste modo, devem ser mantidas integralmente as glosas referentes aos anos-calendário de 2005, 2006 e 2007 e deve ser reduzida a glosa referente ao ano-calendário de 2008 para o valor de R$ 5.000,08, correspondente à diferença entre o valor de R$ 9.501,77 - deduzido pelo contribuinte na DIRPF EX 2009/AC2008 (fl. 26) - e o valor comprovado no julgamento, de R$ 4.501,69. Exercício / Ano-Calendário Auto de Infração Resultado do Julgamento Glosa IRPF Suplementar Glosa IRPF Suplementar 2006/2005 4.984,43 1.370,72 4.984,43 1.370,72 2007/2006 5.677,19 1.561,22 5.677,19 1.561,22 2008/2007 6.982,80 1.920,27 6.982,80 1.920,27 2009/2008 9.343,56 2.569,48 5.000,08 1.375,02 Total - 7.421,69 - 6.227,23 Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, nego- lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Thiago Alvares Feital Fl. 82DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13401.000877/2002-08
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Jun 14 00:00:00 UTC 2005
Data da publicação: Tue Jun 14 00:00:00 UTC 2005
Ementa: NORMAS PROCESSUAIS. RENÚNCIA À VIA ADMINISTRATIVA. O ajuizamento de qualquer modalidade de ação judicial anterior, concomitante ou posterior ao procedimento fiscal, importa em renúncia à apreciação da mesma matéria na esfera administrativa, e o apelo eventualmente interposto pelo sujeito passivo não deve ser conhecido pelos órgãos de julgamento da instância não jurisdicional, devendo ser analisados apenas os aspectos do lançamento não discutidos judicialmente. J UROS DE MORA. Decorrem de lei e, por terem natureza compensatória, são devidos em relação ao crédito não integralmente pago no vencimento, seja qual for o motivo determinante da falta de recolhimento no prazo legal. TAXA SELIC. A cobrança dos encargos moratórios deve ser feita com base na variação acumulada da SELIC, como determinado por lei. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI, COMPETÊNCIA DAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. Às instâncias administrativas não competem apreciar vícios de inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação vigente. Recurso negado.
Numero da decisão: 204-00.230
Decisão: ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Matéria: Cofins - ação fiscal (todas)
Nome do relator: HENRIQUE PINHEIRO TORRES
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Recorrida : DRJ — Recife -PE NORMAS PROCESSUAIS. RENÚNCIA À VIA ADMINISTRATIVA. O ajuizamento de qualquer modalidade de ação judicial anterior, concomitante ou posterior ao procedimento fiscal, importa em renúncia à MIN. DA FAZENDA - 2 CC apreciação da mesma matéria na esfera administrativa, e o COvn:PE sFOGINAL apelo eventualmente interposto pelo sujeito passivo não deve BRASILIA 44 ser conhecido pelos órgãos de julgamento da instância não • / jurisdicional, devendo ser analisados apenas os aspectos do vire: lançamento não discutidos judicialmente. JUROS DE MORA. Decorrem de lei e, por terem natureza compensatória, são devidos em relação ao crédito não integralmente pago no vencimento, seja qual for o motivo determinante da falta de recolhimento no prazo legal. TAXA SELIC. A cobrança dos encargos moratórios deve ser feita com base na variação acumulada da SELIC, como determinado por lei. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI, COMPETÊNCIA DAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. Às instâncias administrativas não competem apreciar vícios de inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação vigente. Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por: SUAPE TÊXTIL S/A. ACORDAM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Sala das Sessões, em 14 de junho de 2005. f r.-ret.< enrique Pinheiro Torres Presidente e Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiro Jorge Freire, Flávio de Sá Munhoz, Nayra Bastos Manatta, Rodrigo Bemardes de Carvalho, Júlio César Alves Ramos, Sandra Barbon Lewis e Adriene Maria de Miranda. Imp/fclb 1 a CC-MF Ministério da Fazenda a .1%-tál. DA FAZENDA 2° CC x9r1 RIGINAL Fl. fr---;.,it Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE -•.' BRASÍLIA /06- Processo n2 : 13401.000877/2002-08 VISTO Recurso n' : 129.287 Acórdão : 204-00.230 • RELATÓRIO Por bem relatar os fatos em tela, adoto e transcrevo o Relatório da Delegacia da Receita Federal de Julgamento: Contra a empresa acima identificada foi lavrado o Auto de Infração de fls. 5/6 do presente processo, para exigência do crédito tributário referente ao período mensal de 01/0611999 a 31/12/2000, adiante especificado: CONTRIBUIÇÃO VALOR (EM REAL) CONFINS 1.050.302,17 JUROS DE MORA 406.990,01 TOTAL DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 1.457.292,18 2. De acordo com o autuante, o referido Auto é decorrente da diferença entre o valor escriturado e o declarado/pago da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, cuja exigibilidade está suspensa por força da Medida Liminar concedida e sentença no Mandado de Segurança n° 99.7153-0, expedida pelo Sr. Juiz Federal da Ir Vara - PE,fls. 81/89. 3. Inconformada com a autuação, a contribuinte, por seu procurador, instrumento, de fl. 334, apresentou a impugnação de fls. 319/331 e anexou cópia dos documentos, de fls. 332/525, onde requer seja julgado improcedente a ação fiscal e determinado o arquivamento do auto de infração e excluídos os juros de mora com base na variação da taxa SELIC, e, por afirmar, em síntese, que: 3.1 - o auto de infração ora impugnado foi lavrado, com o fito de prevenir a decadência, sob o fundamento de que a Requerente não teria recolhido, no período de junho de 1999 a dezembro de 2000, a COFINS, na forma estabelecida pela Lei n°9.718/98. O auto de infração engloba os valores apurados posteriormente ao advento da Lei n°9.718/98 e da concessão de medida liminar, nos autos do Mandado de Segurança n` 99.7153-0, impetrado pela Requerente, que lhe assegurou o recolhimento da COFINS com base na alíquota de 2% utilizada como base de cálculo o faturamento, excluídas outras receitas; 3.2 - relativamente ao alargamento da base de cálculo da COFINS registre-se que a disposição contida no art. 195, inciso I, da Constituição Federal estabelece como única fonte de financiamento da seguridade social as contribuições sociais dos empregadores, incidentes exclusivamente sobre folha de salários, faturamento e lucro. É' claramente forçado o entendimento albergado pela Lei n°9.718/98, de que 'faturamento" deve ser entendido como "receita bruta", para fins de incidência da contribuição social em exame, uma vez que o conceito de receita bruta é muito menos abrangente do que o conceito de faturamento. Tal exigência, como já se pode perceber, mostra-se totalmente incompatível com o ordenamento jurídico vigente por ocasião da edição da Lei n° 9.718/98; 3.3 - Às fls. 325/330, um último ponto a questionar é o fato de o auto de infração ter acrescido aos valores das diferenças apuradas a título da COFINS, juros calculados pela taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos 2 V CC-MF Ministério da Fazenda‘r, Fl. "Y l Segundo Conselho de Contribuintes MUS. DA FAZENDA - 2" CC CONFERE,ÇOI .1.. M O IGI L Processo n9 13401.000877/2002-08 BRASILIA :4/1 Recurso 10 : 129.287 Acórdão n9 204-00.230 VISTO federais, acumulada mensalmente (Leis n° 9.065/95 e 9.250/95), o que caracteriza um excesso de exação. A Delegacia da Receita Federal de Julgamento sintetizou o entendimento adotado por meio da seguinte ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/06/1999 a 31/12/2000 Ementa: OPÇÃO PELA VIA JUDICIAL. RENÚNCIA À ESFERA ADMINISTRATIVA. Tendo o contribuinte optado pela discussão da matéria perante o Poder Judiciário, há renúncia às instâncias administrativas, não mais cabendo, nestas esferas, a discussão da matéria de mérito, debatida no âmbito da ação judicial. PROCESSO ADMINI,S7RATIVO FISCAL. ATIVIDADE VINCULADA. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. JUROS DE MORA. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário, por força de medida liminar em mandado de segurança, em data anterior ao do inicio da ação fiscal, impede a exigência de multa. No entanto, são devidos os juros por representar remuneração do capital que permaneceu à disposição da empresa, e não guardam natureza de sanção. JUROS DE MORA. Na imposição de juros de mora deve-se aplicar a legislação que rege a matéria. Lançamento Procedente Não conformada com o entendimento proferido pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento, a contribuinte recorreu a este Conselho solicitando a reforma da decisão de primeira instância. É o relatório. 3 e b, 2° CC-MF Ministério da Fazenda Fl. y fr lê Segundo Conselho de Contribuintes MIN. CA FA7Flo04 - 21:1 CC (a..;‘),‘ CONFERE (CO?, O ORIGINAL BRASLIA -1, 6 Processo n9 : 13401.000877/2002-08 Recurso n' : 129.287 VISTO Acórdão n : 204-00.230 VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR HENRIQUE PINHEIRO TORRES O recurso encontra-se revestido das formalidades legais cabíveis, merecendo ser apreciado. A teor do relatado, versa o presente processo sobre lançamento de oficio efetuado para constituir o crédito tributário relativo a Contribuição para o Financiamento dá Seguridade Social — Cofins, pertinente à diferença entre os valores escriturados e os declarados e pagos, cuja exigibilidade encontrava-se com a exigibilidade suspensa por força de liminar concedida nos autos do Processo 99.7153-0, iniciado na 10' Vara da Justiça Federal em Pernambuco. Diante do provimento jurisdicional, o crédito tributário foi constituído de oficio com a exigibilidade suspensa. A decisão recorrida manteve integralmente a exigência fiscal e declarou a renúncia tácita à via administrativa em razão de haver o sujeito passivo procurado a tutela jurisdicional. Inicialmente cabe esclarecer que estando o sujeito passivo acobertado por medida judicial que lhe proteja contra a exigência fiscal, não pode o Fisco exigir-lhe o tributo, mas isso não impede o órgão fazendário de exercer seu dever de oficio consistente em apurar a ocorrência do fato gerador, em determinar a matéria tributável, em calcular o montante do tributo devido e em identificar o sujeito passivo. O tributo apurado ficará com a exigibilidade suspensa até cessar o impedimento judicial. Assim agindo, a autoridade fiscal não viola qualquer provimento jurisdicional que tenha conferido ao contribuinte o direito de não se ver compelido a pagar esse ou aquele tributo. Merece aqui ser lembrado que o judiciário já apascentou o entendimento de não poder o juiz impedir a autoridade administrativa de proceder ao lançamento, pois até aí não vai o poder de cautela do magistrado, o que este pode fazer é manter suspensa a exigibilidade do crédito. Justamente o que ocorreu no caso em análise, pois a autoridade jurisdicional deu a liminar suspendendo a exigibilidade do crédito tributário, mas não impediu o Fisco de exercer seu oficio. • De outro lado, ciosa da obrigatoriedade de constituir o crédito tributário para prevenir a decadência e, ao mesmo tempo, em não descumprir a decisão mandamental, a Fiscalização lavrou o auto de infração, mas manteve a exigibilidade do crédito suspensa. Nunca é demais lembrar que a possibilidade de efetuar lançamento para prevenir a decadência, referente à matéria em discussão na esfera judicial, é expressamente prevista no artigo 63 da Lei n° 9.430, com a redação dada pelo artigo 70 da MP n° 2.158/2.001. Estando, pois, a matéria sub judice, foi perfeitamente lícita a constituição do crédito tributário, por meio de lançamento de oficio, para prevenir os efeitos da decadência, devendo permanecer suspensa a exigibilidade do crédito enquanto viger os efeitos da citada medida judicial. Quanto à aplicação da renúncia à via administrativa, entendo não merecer reparo a decisão a guo, pois a submissão da mesma matéria ao Poder Judiciário impede os órgãos judicantes administrativos de discuti-las, já que a procura da tutela jurisdicional tomar completamente estéril a discussão em outras vias. a 4 b. MIN. CA FAZENDA . 2n 2° CGMF ia Ministério da Fazenda °I" s C OIRIGINAL CC Fl. Segundo Conselho de Contribuintes ONFEREMM BRASÍLIA 91.111/ Processo n' : 13401.000877/2002-08 vi o Recurso n' : 129.287 Acórdão n: 204-00.230 Da análise dos autos, verifica-se que, de fato, o sujeito passivo procurou tutela jurisdicional para resguardá-lo da exação pertinente à contribuição para a Cotins, que veio a se constituir, justamente, no objeto destes autos. Muito embora o termo "renúncia" sugira que a ação judicial tenha sido interposta posteriormente ao procedimento fiscal, na essência, com o devido respeito dos que defendem o contrário, as conclusões são as mesmas, porquanto, após iniciada a ação judicial, o julgador administrativo vê-se impedido de manifestar-se sobre o apelo interposto pelo contribuinte, vez que a questão passou a ser examinada pelo Poder Judiciário, detentor, com exclusividade, da prerrogativa constitucional de controle jurisdicional dos atos administrativos. • Neste sentido é a jurisprudência mansa e pacífica do Segundo Conselho de Contribuintes e, também, da Câmara Superior de Recursos Fiscais que têm aplicado a renúncia à via administrativa quando o sujeito passivo procura provimento jurisdicional pertinente a matéria objeto do processo fiscal. Outro entendimento não caberia, pois a ordem constitucional vigente ingressou o Brasil na jurisdição una, como se pode perceber do inciso XXXV do artigo 50 da Carta Política da República: "a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça de direito". Com isso, o Poder Judiciário exerce o primado sobre o "dizer o direito" e suas decisões imperam sobre qualquer outra proferida por órgãos não jurisdicionais. Por conseguinte, os conflitos intersubjetivos de interesses podem ser submetidos ao crivo judicial a qualquer momento, independentemente da apreciação de instâncias "julgadoras" administrativas. A tripartição dos poderes confere ao Judiciário exercer o controle supremo e autônomo dos atos administrativos; supremo porque pode revê-los, para cassá-los ou anulá-los; autônomo porque a parte interessada não está obrigada a recorrer às instâncias administrativas antes de ingressar em juízo. De fato, não existem no ordenamento jurídico nacional princípios ou dispositivos legais que permitam a discussão paralela em instâncias diversas (administrativas ou judiciais ou uma de cada natureza), de questões idênticas. Diante disso, a conclusão lógica é que a opção pela via judicial, por qualquer modalidade de ação, antes ou concomitante à esfera administrativa, toma completamente estéril a discussão no âmbito não jurisdicional. Na verdade, como bem ressaltou o Conselheiro Marcos Vinícius Neder de Lima, no voto proferido no julgamento do Recurso n° 102.234 (Acórdão n° 202-09.648), "tal opção acarreta em renúncia ao direito subjetivo de ver apreciada administrativamente a impugnação do lançamento do tributo com relação a mesma matéria sub judice.". Por oportuno, cabe citar o § 2° do art. 1° do Decreto-Lei n° 1.737/1.979, que, ao disciplinar os depósitos de interesse da Administração Pública efetuados na Caixa Econômica Federal, assim estabelece:, 5 1.14h4 CC-MF •"*. Ministério da Fazenda AsIrtt. 04 FR,70n104 2'. CC Fl. tr'' Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE RIM BRAS:LIA 1,..4 072/4 ot Processo n' : 13401.000877/2002-08 Recurso n9 : 129.287 VISTO Acórdão n 204-00.230 Art. I° omissis 2°A propositura, pelo contribuinte, de ação anulatária ou declaratária da nulidade do crédito da Fazenda Nacional importa em renúncia ao direito de recorrer na esfera administrativa e desistência do recurso interposto. Ao seu turno, o parágrafo único do art. 38 da Lei n° 6.830/1980 que disciplina a cobrança judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública, prevê expressamente que a propositura de ação judicial por parte do contribuinte importa em renúncia à esfera administrativa, verbis: Art. 38. Omissis Parágrafo único. A propositura, pelo contribuinte, da ação prevista neste artigo importa em renúncia ao poder de recorrer na esfera administrativa e desistência do recurso acaso interposto. A norma expressa nesses dispositivos legais é exatamente no sentido de vedar-se a discussão paralela, de mesma matéria, nas duas instâncias, até porque, como a Judicial prepondera sobre a administrativa, o ingresso em juízo toma inócuo qualquer pronunciamento administrativo. Esse é o entendimento dado pela exposição de motivo n° 223 da Lei n° 6.830/1980, assim explicitado: "Portanto, desde que a parte ingressa em juizo contra o mérito da decisão administrativa — contra o título materializado da obrigação — essa opção pela via superior e autônoma importa em desistência de qualquer eventual recurso porventura interposto na instância inferior.". Por derradeiro, cabe ressaltar que o pressuposto para configurar a renúncia à esfera administrativa é o simples fato de o sujeito passivo haver propostos ação judicial versando sobre a mesma matéria que deu origem ao processo administrativo. In casu, é irrelevante o tipo de ação ou o momento de sua propositura, pois, qualquer que seja a hipótese, se admitisse a concomitância de processos judiciais e administrativos, estar-se-ia violando o princípio constitucional da unicidade de jurisdição. Por essas razões é que a exigência fiscal pertinente à contribuição para a Cotins, por coincidir com o objeto de ação judicial, tomou-se definitiva na esfera administrativa, nos termos postos no lançamento fiscal, eis que a opção pelo Poder Judiciário importa em renúncia à esfera administrativa, além do que, a decisão judicial tem efeito substitutivo e prevalente sobre a não jurisdicional. Em relação à exigência de juros moratórios sobre crédito tributário cuja exigibilidade esteja suspensa, entendo ser cabível, pois a teor do artigo 161 do CTN, o crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta. Ora, se vier a ser reformada a medida judicial, então favorável ao sujeito passivo, restará configurada a falta de pagamento da contribuição na data de seus vencimentos e, por conseguinte, o fato gerador dos juros moratórios. Veja-se que a natureza dos juros de mora não é de sanção, mas simplesmente compensatória. Daí, para se concretizar a hipótese de incidência desses acréscimos legais, basta 6 • " n 22 CGMF Ministério da Fazenda DA FAZEN9A - Segundo Conselho de Contribuintes CONFERE Agi OtOIGINAL ERASILUS 1.11 g 7J 05- Processo n9 : 13401.000877/2002-08 Recurso n9 129.287 VISTO Acórdão n9 204-00.230 que o sujeito passivo não satisfaça, por qualquer motivo, a obrigação tributária no prazo legal. Os juros serão devidos inclusive durante o período em que a cobrança do tributo houver sido suspensa por decisão administrativa ou judicial, conforme previsto no art. 5° do Decreto-Lei n° 1.736/1979. Aqui vale também a observação de que, em caso de procedência da ação judicial impetrada pela autuada, os juros, por serem acessórios, seguem a mesma sorte do principal. Daí, se a contribuição não for devida, também não serão devidos os juros moratórios, pois nesse caso, não haverá mora a ser compensada. Em relação à impossibilidade de se utilizar a SELIC como taxa de juros moratórios, é indubitável ser o lançamento tributário atividade administrativa plenamente vinculada e obrigatória, o que restringe o proceder da autoridade fiscal aos estreitos termos da lei. Por conseguinte, não fica ao alvedrio dos agentes do Fisco estipular os percentuais dos encargos legais a serem exigidos do sujeito passivo, pois a própria lei já os especificam. No caso presente, os juros foram calculados em percentual equivalente à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, conforme determinação dada pelo § 3° do artigo 61 da Lei n°9.430/1996. . . Desse modo, como a fluência dos juros moratórios, a partir do vencimento dos tributos e contribuições, decorre de expressa disposição legal, não se pode imputar vício ao ato de lançamento no qual formalizou-se o crédito tributário inadimplido com os acréscimos determinados por lei. Quanto à suposta ilegalidade ou inconstitucionalidade da aplicação da taxa SELIC como índice dos juros de mora, alegada pela recorrente, é de se observar que à autoridade administrativa não compete a apreciação da constitucionalidade ou legalidade das normas tributárias. Assim, como os dispositivos legais relativos aos juros de mora objeto da presente lide não foram julgados inconstitucionais, tampouco tiveram sua execução suspensa pelo STF, não se pode negar-lhe vigência, agindo, pois, corretamente, o Fisco ao aplicar-lhes ao lançamento. Com essas considerações, nego provimento ao recurso. Sala das Sessões, em 14 de junho de 2005 HENRIQUE PINHEIROCRES 7 Page 1 _0024000.PDF Page 1 _0024100.PDF Page 1 _0024200.PDF Page 1 _0024300.PDF Page 1 _0024400.PDF Page 1 _0024500.PDF Page 1

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Numero do processo: 10730.743467/2021-90
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 27 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu May 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS Data do fato gerador: 25/06/2010 DECADÊNCIA. REVISÃO ADUANEIRA. CABIMENTO São de cinco anos, contados da data de registro da declaração de importação, o prazo da Fazenda Nacional para a apuração da regularidade do pagamento do imposto ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador, a teor do art. 54 do Decreto-Lei nº 37, de 1966. DECADÊNCIA. TRIBUTOS E MULTAS. CABIMENTO. Há que se reconhecer a impossibilidade de impor multa aduaneira, relativamente à declaração de importação registrada até 5 (cinco) anos anterior a data da ciência do lançamento fiscal, por ter ocorrido a decadência. Quanto aos tributos o instituto da decadência opera no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Conforme o estabelecido nos artigos 138 e 139 do Decreto Lei 37/66.
Numero da decisão: 3302-014.049
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício. (documento assinado digitalmente) Flavio Jose Passos Coelho - Presidente (documento assinado digitalmente) José Renato Pereira de Deus – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto.
Nome do relator: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
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ementa_s : ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS Data do fato gerador: 25/06/2010 DECADÊNCIA. REVISÃO ADUANEIRA. CABIMENTO São de cinco anos, contados da data de registro da declaração de importação, o prazo da Fazenda Nacional para a apuração da regularidade do pagamento do imposto ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador, a teor do art. 54 do Decreto-Lei nº 37, de 1966. DECADÊNCIA. TRIBUTOS E MULTAS. CABIMENTO. Há que se reconhecer a impossibilidade de impor multa aduaneira, relativamente à declaração de importação registrada até 5 (cinco) anos anterior a data da ciência do lançamento fiscal, por ter ocorrido a decadência. Quanto aos tributos o instituto da decadência opera no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Conforme o estabelecido nos artigos 138 e 139 do Decreto Lei 37/66.

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REVISÃO ADUANEIRA. CABIMENTO São de cinco anos, contados da data de registro da declaração de importação, o prazo da Fazenda Nacional para a apuração da regularidade do pagamento do imposto ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador, a teor do art. 54 do Decreto-Lei nº 37, de 1966. DECADÊNCIA. TRIBUTOS E MULTAS. CABIMENTO. Há que se reconhecer a impossibilidade de impor multa aduaneira, relativamente à declaração de importação registrada até 5 (cinco) anos anterior a data da ciência do lançamento fiscal, por ter ocorrido a decadência. Quanto aos tributos o instituto da decadência opera no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Conforme o estabelecido nos artigos 138 e 139 do Decreto Lei 37/66. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício. (documento assinado digitalmente) Flavio Jose Passos Coelho - Presidente (documento assinado digitalmente) José Renato Pereira de Deus – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Francisca Elizabeth Barreto (suplente convocado(a)), Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Celso Jose Ferreira de Oliveira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Francisca Elizabeth Barreto. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 73 0. 74 34 67 /2 02 1- 90 Fl. 711DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3302-014.049 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10730.743467/2021-90 Relatório O acórdão nº 107-016.153, datado de 26 de agosto de 2022, emitido pela 4ª Turma da DRJ07, refere-se a um recurso de ofício relativo a um auto de infração originado de uma revisão aduaneira conduzida pela DRF/NITERÓI/SAANA. Esta revisão identificou uma fraude na importação realizada por meio da Declaração de Importação (DI) nº 10/1067829-0, efetuada em 25/06/2010, sob o regime aduaneiro especial do Repetro, utilizado para atividades de pesquisa e exploração de petróleo e gás natural. A fraude resultou na emissão de autos de infração para o Imposto de Importação (II), PIS/PASEP - Importação, COFINS - Importação, com acréscimos de juros de mora e uma multa de ofício de 150%, além de uma multa aduaneira de 10% sobre o valor aduaneiro. A seguir, farei o resumo do relatório do acórdão. A fiscalização revisou a concessão do regime aduaneiro suspensivo de Admissão Temporária concedido à empresa importadora BRASDRIL SOCIEDADE DE PERFURAÇÕES LTDA para a importação da sonda OCEAN VALOR sob o regime aduaneiro especial da admissão temporária - Repetro. Foi constatado que documentos apresentados pelo importador à Receita Federal do Brasil não são idôneos, incluindo fatura proforma e licença de importação, indicando informações inverídicas sobre o proprietário da embarcação. A empresa BRASDRIL SOCIEDADE DE PERFURAÇÃO LTDA não pode ser considerada a beneficiária da importação da embarcação OCEAN VALOR, e a empresa DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV também não pode se tornar beneficiária de um regime suspensivo no Brasil. A revisão aduaneira das importações encontra respaldo legal, assim como a aplicação de uma multa aduaneira de 10% sobre o valor aduaneiro devido ao descumprimento de condições estabelecidas para o regime aduaneiro especial de admissão temporária. Com base no contrato de afretamento da sonda OCEAN VALOR entre a Petrobras e a empresa estrangeira DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV, onde o importador foi considerado solidário, a DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV é considerada solidária à BRASDRIL nas infrações que resultaram na constituição do crédito tributário. A empresa BRASDRIL apresentou impugnação contestando a autuação fiscal, alegando a decadência do direito de revisão aduaneira e lançamento dos tributos devidos na importação da embarcação OCEAN VALOR. Destaca-se que a impugnante, uma empresa brasileira, foi contratada pela PETROBRAS para serviços de perfuração de poços de petróleo e gás, enquanto a importação da embarcação foi conduzida pela empresa estrangeira DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV sob o regime de admissão temporária em REPETRO. A defesa argumenta que a inclusão da DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV como fretadora da embarcação nos documentos de importação está em conformidade com a legislação do REPETRO, já que ela foi contratada pela PETROBRAS para afretar a embarcação. Além disso, ressalta que a propriedade da embarcação pertencia à Fl. 712DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3302-014.049 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10730.743467/2021-90 DIAMOND OFFSHORE DRILLING LTD na época da importação, sendo transferida para a DIAMOND OFFSHORE LIMITED em 2013. A impugnante sustenta que agiu de acordo com a legislação ao se habilitar no regime REPETRO para importar a embarcação, uma vez que o contrato firmado com a PETROBRAS para prestação de serviços de perfuração a qualifica como pessoa jurídica contratada, conforme previsto na IN RFB n.º 1.415/13. Destaca-se ainda que a execução simultânea dos contratos entre a PETROBRAS e a Impugnante para prestação de serviços e entre a PETROBRAS e a DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS BV para afretamento da embarcação está em conformidade com as normas vigentes. Quanto às multas aplicadas, a impugnante argumenta que não houve irregularidades na concessão do regime REPETRO nem fraude na importação da embarcação, solicitando a revogação integral dos Autos de Infração ou, ao menos, o afastamento das multas e acréscimos moratórios com base no CTN. A DIAMOND OFFSHORE NETHERLANDS B.V. também contesta a autuação, alegando falta de responsabilidade direta na importação da embarcação e considerando o montante cobrado exorbitante, especialmente após mais de dez anos do desembaraço aduaneiro da embarcação. Por fim, a Impugnante solicita o julgamento procedente de seu pedido para afastar a responsabilidade solidária indevidamente imposta pelo Fiscal e se associa aos pedidos da BRASDRIL. Adicionalmente, a BRASDRIL protocolou petição solicitando o sobrestamento da remessa dos autos ao Ministério Público Federal até a decisão final administrativa. Nos termos do art. 34, I, do Decreto nº 70.235/1972, a decisão da 4ª Turma da DRJ07, foi submetida ao recurso de ofício. Eis o relatório. Voto Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator. Como relatado acima, trata de recurso de ofício interposto por força do disposto no art. 34, I, do Decreto nº 70.235/1972, e levando em consideração ultrapassar o limite de alçada previsto na Portaria MF nº 2/2023, passa a ser apreciado. Pois bem. Não vejo reparo a ser feio na decisão recorrida, motivo pelo qual utilizo seu conteúdo para trazer minhas razões de decidir. Preliminar de Decadência: A Autoridade Fiscal constituíra crédito tributário referente ao II – Imposto de Importação, PIS-importação, COFINS-importação e multa aduaneira, decorrente da revisão aduaneira da concessão do regime suspensivo de Admissão Temporária – Repetro à empresa Fl. 713DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3302-014.049 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10730.743467/2021-90 BRASDRIL para a importação da embarcação/plataforma OCEAN VALOR, através da Declaração de Importação (DI) nº 10/1067829-0, registrada em 25/06/2010. O Fisco constatara que a referida importação fora instruída com documentação inidônea, tendo sido prestadas informações inverídicas quanto ao real exportador no exterior e ao real proprietário da embarcação/plataforma. A auditoria fiscal também concluíra, com base na legislação de regência do benefício fiscal e na documentação analisada, que a BRASDRIL não satisfazia as condições para se beneficiar do referido regime suspensivo. Nesse contexto, esclarece-se que o procedimento de revisão aduaneira para a apuração da regularidade do pagamento dos tributos incidentes na operação de comércio exterior, de benefício fiscal, e da exatidão das informações prestadas pelo importador, deve ser concluído no prazo de 5 anos do registro da respectiva declaração de importação, nos termos do art. 54 do Decreto-Lei nº 37, de 1966. Considerando que a conclusão da revisão aduaneira ocorreu com a ciência das autuações fiscais por parte do sujeito passivo e do responsável solidário, respectivamente, em 30/11/2021 e 27/12/2021, constata-se que nesses dias já se encontrava expirado o prazo de 5 anos para conclusão da revisão da DI nº 10/1067829-0, registrada em 25/06/2010, que serviu de base para a presente autuação fiscal. Ou seja, a revisão da referida DI deveria ter sido concluída até 25/06/2015. No caso dos tributos sujeitos ao regime do lançamento por homologação, a decadência do direito de constituir o crédito tributário se rege pelo artigo 150, § 4º do Código Tributário Nacional. Esse prazo será de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador, exceto em casos de fraude, dolo ou simulação. Se o pagamento do tributo não for antecipado, ou se existir quaisquer das hipóteses previstas no parágrafo 4º, do art. 150 do Código Tributário Nacional, já não será o caso de decadência prevista neste artigo, e sim, a homologação do lançamento passa a ser regida pelo art. 173, Inciso I do mesmo diploma legal. "Art. 173 - O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue- se após 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.” No caso em tela, afirma a fiscalização que ocorreu fraude, o que teria o condão de transferir a regência do instituto da decadência do art. 150 para o art. 173, Inciso I do Código Tributário Nacional. Além disso, a importação foi realizada com suspensão do pagamento de tributos, sob amparo do benefício fiscal do Repetro, não havendo pagamento antecipado, o que também remete ao prazo art. 173, Inciso I do Código Tributário Nacional. O instituto da Decadência, enquanto norma impositiva para que a Fazenda deixe de constituir o crédito tributário do II - imposto de importação e de suas penalidades vem prescrita nos artigos 138 e 139 do Decreto-Lei 37/66 nos seguintes termos: Art.138 - O direito de exigir o tributo extingue-se em 5 (cinco) anos, a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ter sido lançado. Fl. 714DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3302-014.049 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10730.743467/2021-90 Parágrafo único. Tratando-se de exigência de diferença de tributo, contar-se-á o prazo a partir do pagamento efetuado. Art.139 - No mesmo prazo do artigo anterior se extingue o direito de impor penalidade, a contar da data da infração. Nestes termos, depreende-se que o Fisco tem o prazo fatal de cinco anos para constituir o lançamento, quanto aos tributos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ter sido lançado, quanto à multa aduaneira, contados a partir da data da ocorrência do fato tipificado como infração. Nos regimes suspensivos, como nos casos de Admissão Temporária, Drawback e outros, o início da contagem da decadência se dá com o final da suspensão, pois só a partir desta data é que os tributos poderão ser cobrados. No entanto, nos casos em que o regime suspensivo é desconstituído, não existindo deste o seu princípio, caso em questão, a data de início da contagem do prazo decadencial se dá a partir da data em que o Fisco poderia tê-lo desconstituído. No caso concreto, o Fisco poderia desconstituir o regime suspensivo ainda em 2010, logo após o desembaraço da DI nº 10/1067829-0, registrada em 25/06/2010, com o início do procedimento de revisão aduaneira. Assim, para os tributos II, PIS-importação e COFINS-importação, e multa proporcional de ofício, o termo inicial de contagem do prazo é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderiam ter sido lançados, que no presente caso ocorreu em 01/01/2011 e se esgotou em 01/01/2016. No caso da multa aduaneira aplicada (10%), o termo inicial de contagem do prazo ocorreu na data de ocorrência do fato gerador, que no caso coincide com o registro da DI, em 25/06/2010, e se esgotou em 26/06/2015. Considerando que a conclusão da revisão aduaneira ocorreu com as ciências das autuações fiscais por parte do sujeito passivo e do responsável solidário, respectivamente, nos dias 30/11/2021 e 27/12/2021, entendo ter expirado no caso concreto o prazo para realização do procedimento fiscal de Revisão Aduaneira, em relação à DI nº 10/1067829-0, e ter decaído o direito de o Fisco constituir o crédito tributário relativo aos tributos e multas lançados, importando consequente nulidade das autuações fiscais. Desta forma, considerando o acima exposto, voto por negar provimento ao recurso de ofício. Eis o meu voto. (documento assinado digitalmente) José Renato Pereira de Deus, Relator. Fl. 715DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3302-014.049 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10730.743467/2021-90 Fl. 716DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11080.900914/2017-01
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 28 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu May 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma empresa.
Numero da decisão: 3302-013.772
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter a glosa de fretes na remessa e retorno de leite cru e na remessa ou transferência de produtos não acabados entre estabelecimentos da recorrente. Vencido o Conselheiro José Renato Pereira de Deus, que votou por reverter também a glosa de fretes na remessa ou transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da recorrente. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.770, de 28 de setembro de 2023, prolatado no julgamento do processo 11080.900911/2017-69, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: José Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Celso José Ferreira de Oliveira, Mariel Orsi Gameiro, Flávio Jose Passos Coelho (Presidente).
Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO
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CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos administrativos e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou limitação de creditamento prevista em lei. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma empresa. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter a glosa de fretes na remessa e retorno de leite cru e na remessa ou transferência de produtos não acabados entre estabelecimentos da recorrente. Vencido o Conselheiro José Renato Pereira de Deus, que votou por reverter também a glosa de fretes na remessa ou transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da recorrente. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.770, de 28 de setembro de 2023, prolatado no julgamento do processo 11080.900911/2017-69, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 90 09 14 /2 01 7- 01 Fl. 3254DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: José Renato Pereira de Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Celso José Ferreira de Oliveira, Mariel Orsi Gameiro, Flávio Jose Passos Coelho (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão que manteve a glosa dos créditos apurados pela Recorrente, relacionados a: a) Fretes de transferência entre filiais; b) Fretes de remessa e de retorno em geral; c) Créditos sobre aquisições de bens sujeitos à alíquota zero; d) Fretes nas compras de bens não sujeitos à tributação; e) Pallets de madeira e despesas correlatas; f) Serviços de armazenagem em geral não destinados a operações de venda; g) Serviços de carga e descarga; h) Serviços de movimentação e separação de mercadorias; i) Diferença no percentual aplicado indevidamente pelo contribuinte relativo aos fretes relacionados a créditos presumidos; j) Despesas administrativas assim discriminadas: serviço de acompanhamento de fornecedor; reembolso de despesas de alimentação; despesas de viagem e hotelaria; despesas de hospedagem e diárias; terceirização de refeição; passagens aéreas; despesas com locomoção; serviços administrativos de gestão de risco; serviços de cópias de chaves; serviços de impressão; serviços de gravação de fitas; serviços de elaboração de laudos; serviços de mudança de funcionários; impostos e taxas; manutenção de condicionadores de ar; manutenção de bebedouros; manutenção de geladeiras; manutenção de máquinas de lavar; manutenção de impressoras; quilometragem; taxas condominiais; treinamentos; vales-alimentação; vales- refeição; pedágios; e devolução de compra de material de uso e consumo; k) Serviços de despachantes aduaneiros. Fl. 3255DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Verifiquemos a ementa abaixo: Assunto: Contribuição para o PIS-Pasep/COFINS Período de apuração: (...) CONCEITO DE INSUMOS. RESP Nº 1.221.170 DO STJ. O conceito de insumos para fins de creditamento do PIS e da Cofins deve se fundamentar no REsp nº 1.221.170 do STJ, o qual foi tratado no Parecer Normativo COSIT/RFB nº 05. AQUISIÇÃO DE INSUMO. BEM SUJEITO À ALÍQUOTA ZERO. Não gera direito a crédito a aquisição de insumo tributado à alíquota zero, uma vez que não há previsão legal específica para a apuração de créditos em relação às operações em que não ocorreram pagamento das contribuições. AQUISIÇÕES SEM CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. Não confere direito a crédito a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. FRETES. ARMAZENAGEM. OPERAÇÕES DE VENDA. OUTRAS OPERAÇÕES. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam direito a crédito. DESPESAS ADMINISTRATIVAS. As despesas da pessoa jurídica com atividades diversas da produção de bens e da prestação de serviços não representam aquisição de insumos geradores de créditos das contribuições, como ocorre com as despesas havidas no setor administrativo da pessoa jurídica. Em sede recursal, a Recorrente, de forma resumida, reproduz suas razões de defesa, pleiteando a reversão da glosa em relação aos seguintes itens: (i) Frete: a) Transporte de Leite Cru - Remessa e Retorno para Industrialização; Serviço de Higienização; b) Frete de Transferência entre filiais; c) Frete de bens para revenda e devolução de venda de produtos acabados; d) FRETES REMESSA E RETORNO – frete de compra de pallets, remessa e retorno de pallet, remessa e retorno de armazenagem, devolução de vendas de produtos lácteos, remessa e retorno de mercadoria remetida para conserto, frete de reentrega e frete de carreto; (ii) Serviços de Armazenagem: a) PALLETS E SERVIÇOS DE TRANSPORTE - pallets de madeira, pallet de plástico, madeiras para pallets, serviço de carga e descarga, serviço de transbordo, serviço de Fl. 3256DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 movimentação de saída paletizada, serviço de aluguel de paleteira manual, serviços de locação de transporte de pallets manual; b) Armazenagem de produtos acabados frigorificados; (iii) Despesas Administrativas gerais: a) Serviços em geral - serviço de manutenção de equipamento informático, serviço de manutenção de geradores, serviço de mão de obra operacional terceirizada, serviço de planejamento e execução; (iv) Materiais Não incluídos no conceito de insumos – cadeados, estantes, papel toalha, soda líquida e soda cáustica, solvente água sanitária, detergentes, etc. Em 03 de setembro de 2021, a Recorrente apresentou discordância com as compensações de ofício realizadas pela unidade de origem e pleiteou imediato prosseguimento dos Processos de Ressarcimento em epígrafe. Foi efetuada a emissão das Ordens Bancárias de ressarcimento dos créditos reconhecidos no âmbito da DRJ em favor da Contribuinte, devidamente corrigidos pela Taxa Selic, a incidir a partir do 361º dia do protocolo dos Pedidos de Ressarcimento, nos termos do disposto no artigo 97-A da IN RFB nº 1.717/2017, em cumprimento à decisão proferida no Mandado de Segurança nº 5070894-45.2016.4.04.7100. Este é o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto ao mérito, exceto quanto aos fretes na remessa ou transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da recorrente, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: O recurso voluntário é tempestivo, uma vez que foi apresentado dentro do prazo de 30 (trinta) dias, conforme previsto no Decreto nº 70.235/72. O cerne do litígio envolve o conceito de insumo para fins da apuração de crédito de PIS/COFINS no regime não cumulativo, conforme estabelecido nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Este conceito já está sedimentado junto ao CARF/CSRF e foi pacificado pelo STJ (REsp n. 1.221.170/PR – Tema 779/780) em julgamento sob a sistemática de repetição de temas. Além disso, a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela Procuradoria-Geral da Fl. 3257DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Fazenda Nacional no final de setembro de 2018, deve ser observada pela Administração Pública, conforme o art. 19 da Lei 10.522/2002. Conforme mencionado anteriormente, a decisão recorrida manteve a glosa dos créditos apurados pela Recorrente relacionados a diversos bens e serviços que não se enquadram no conceito de insumos para fins de creditamento. Neste recurso, a Recorrente, de forma resumida, reproduz suas razões de defesa, pleiteando a reversão da glosa em relação aos bens e serviços já mencionados, os quais serão devidamente analisados, levando em consideração a atividade desenvolvida pela contribuinte, que atua no ramo de laticínios, produzindo e processando laticínios em geral, como leite UHT, queijo, iogurte, requeijão e manteigas. Feitas estas considerações iniciais, passamos à análise dos itens cuja glosa foi suscitada pela Recorrente. (i) Frete: a) Transporte de Leite Cru - Remessa e Retorno para Industrialização; Serviço de Higienização. Nos termos da decisão recorrida, os fundamentos para a manutenção da glosa do frete em questão partem do entendimento de que, não sendo uma operação de venda, ou seja, aquela entendida como a transferência efetiva de propriedade, não existe direito ao crédito, independentemente da operação envolver o envio de insumos para a produção. Vejamos: Como a possibilidade de creditamento em decorrência de dispêndios com frete e armazenagem tem previsão específica na lei, somente se faz admissível o creditamento com base no art. 3º, IX, da Lei nº 10.833, de 2003, sobre os valores pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e relativos a armazenagem de produtos industrializados pelo depositante e destinados à venda, desde que o ônus dessas despesas de armazenagem seja por ele suportado, o mesmo se dando na hipótese de frete na operação de venda do produto industrializado. Observe-se que transferências de mercadorias entre matriz e filiais, ou entre filiais para comercialização ou industrialização, possuem natureza diversa da venda (transferência de propriedade), uma vez que continuam em propriedade da empresa. Como a transferência de mercadorias não se trata de venda de mercadorias com mudança de propriedade, não há que se falar em tributação pelas contribuições. Conseqüentemente, não geram crédito de PIS e COFINS os recebimentos de mercadorias em transferência. E havendo despesas de fretes nessas transferências, esses valores não darão direito a crédito de PIS e Cofins, pois não decorrerão de venda. Além dos fundamentos utilizados para manter a glosa, a decisão recorrida também sustentou que as despesas com frete fazem parte do custo da mercadoria e, portanto, devem seguir o mesmo regime de tributação que a mercadoria transportada. Fl. 3258DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 No entanto, ao contrário do que foi decidido, o direito ao crédito pelo serviço de transporte (frete) não está condicionado à tributação do bem transportado. Não há qualquer exigência nesse sentido na legislação. A restrição ao crédito se aplica apenas aos bens ou serviços não tributados ou sujeitos à alíquota zero, conforme previsto no artigo 3º, §2º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, e não se estende aos serviços tributados que possam estar relacionados a eles, como é o caso: "Art. 3º (...) § 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)" (grifei) Conforme evidenciado pela fiscalização, a questão em discussão não diz respeito à natureza da operação sujeita ao crédito, mas sim à alegada impossibilidade de aproveitamento do crédito devido ao fato de o bem transportado estar sujeito à alíquota zero ou não estar sujeito à tributação devido à sua aquisição junto a pessoa física, ou ainda devido à suspensão das contribuições ao PIS/Cofins. No entanto, essa restrição não está prevista na Lei. Nesse sentido, podemos citar outros acórdãos deste Egrégio Conselho: "(...) CRÉDITOS. FRETE DE BENS QUE CONFIGURAM INSUMOS. SERVIÇO DE TRANSPORTE QUE CONFIGURA INSUMO, INDEPENDENTE DO BEM TRANSPORTADO ESTAR SUJEITO À CONTRIBUIÇÃO. O frete de um produto que configure insumo é, em si mesmo, um serviço aplicado como insumo na produção. O direito de crédito pelo serviço de transporte não é condicionado a que o produto transportado esteja sujeito à incidência das contribuições. Recurso Voluntário Provido em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte" (Processo n.º 13971.005212/200994 Sessão de 20/08/2014. Relator Alexandre Kern. Acórdão n.º 3403003.164. Voto Vencedor do Conselheiro Ivan Allegretti. Maioria grifei) *** "Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005 (...) COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS VINCULADOS A AQUISIÇÕES DE BENS COM ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. É possível o creditamento em relação a serviços sujeitos a tributação (transporte, carga e descarga) efetuados em/com bens não sujeitos a tributação pela contribuição." (Processo n.º 10950.003052/200656. Sessão de 19/03/2013. Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.º 3403001.938. Maioria grifei) O Ilustre Conselheiro Relator, Rosaldo Trevisan, em seu voto no julgamento do último acórdão mencionado acima, apresentou argumentos substanciais para justificar a aceitação do crédito em análise: Fl. 3259DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 "A fiscalização não reconhece o crédito por ausência de amparo normativo, e afirma que o frete e as referidas despesas integram o custo de aquisição do bem, sujeito à alíquota zero (por força do art. 1o da Lei no 10.925/2004), o que inibe o creditamento, conforme a vedação estabelecida pelo inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 (em relação à Contribuição para o PIS/Pasep), e pelo inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (em relação à Cofins): (...) Contudo, é de se observar que o comando transcrito impede o creditamento em relação a bens não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Não trata o dispositivo de serviços sujeitos a tributação efetuados em/com bens não sujeitos a tributação (o que é o caso do presente processo). Improcedente assim a subsunção efetuada pelo julgador a quo no sentido de que o fato de o produto não ser tributado “contaminaria” também os serviços a ele associados. Veja-se que é possível um bem não sujeito ao pagamento das contribuições ser objeto de uma operação de transporte tributada. E que o dispositivo legal citado não trata desse assunto" (grifei). E no presente caso, a prestação de serviço de frete para o transporte de leite cru, seja remessa ou retorno para industrialização, faz parte do processo produtivo da Recorrente, sendo, portanto, admitida a tomada de crédito das contribuições incidentes sobre o serviço de frete. Em relação aos serviços de higienização, contratados de empresas especializadas para o transporte de leite cru, constatou-se que a decisão recorrida não se pronunciou quanto à manutenção da glosa, presumindo, assim, que houve sua reversão. Portanto, deixo de me pronunciar sobre o pedido de reversão da glosa sobre serviços de higienização. Nesses termos, determino a reversão da glosa relativa aos fretes na remessa e retorno de leite cru. b) Frete de bens para revenda e devolução de venda de produtos acabados Em relação aos dispêndios abordados neste tópico, observa-se que a decisão recorrida não os incluiu no tópico conclusivo, presumindo, portanto, que a glosa foi revertida. Além disso, nos fundamentos do voto recorrido, não houve manifestação para justificar a manutenção da glosa. Portanto, opto por não analisar os argumentos apresentados pela Recorrente. c) FRETES REMESSA E RETORNO – frete de compra de pallets, remessa e retorno de pallets, remessa e retorno de armazenagem, devolução de vendas de produtos lácteos, remessa e retorno de mercadoria remetida para conserto, frete de reentrega e frete de carreto Em relação aos itens glosados pela fiscalização, a Recorrente se pronunciou da seguinte forma: “...quanto aos fretes de reentrega, de carreto, de mercadoria remetida para conserto, de devolução de compras e de devolução de vendas, verifica-se que o Fl. 3260DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 direito creditório da Manifestante está absolutamente assegurado pelo simples fato das compras e das vendas terem sido corretamente tributadas. Por fim, em relação aos fretes de compras de pallets, de remessas e retorno de pallets e de mercadorias remetidas para conserto, há que se evidenciar que as condições de armazenamento e transporte dos alimentos nos estabelecimentos industrializados estão regulamentadas pelas legislações federais6 De acordo com a ANVISA, o estabelecimento no qual sejam realizadas algumas das atividades de produção/industrialização, fracionamento, armazenamento e transportes de alimentos industrializados devem propiciar condições tais que impeçam a contaminação e/ou a proliferação de micro-organismos e protejam contra a alteração do produto e danos aos recipientes ou embalagens. Assim, as aquisições e remessas e retornos de embalagens e vasilhames, se encaixam exatamente neste contexto, ou seja, tratam-se de itens essenciais a atividade social desenvolvida pela Manifestante Referidas embalagens devem retornar ao estabelecimento de origem ou a outro pertencente ao mesmo titular, após cumprirem sua finalidade. Tudo para cumprir as determinações legais, a fim de poder encerrar o ciclo produtivo da sua atividade econômica, qual seja, a produção e comercialização de produtos lácteos. Da mesma forma, resta evidente a natureza de insumo de tais despesas, de forma que os fretes aqui referenciados devem ser considerados no montante da base de cálculo do PIS. Apesar dos argumentos apresentados pela Recorrente, não se vislumbra o direito ao crédito dos itens anteriormente relacionados, pois eles não se enquadram no conceito de insumo. Explico. A Recorrente afirma que “aos fretes de reentrega, de carreto, de mercadoria remetida para conserto, de devolução de compras e de devolução de vendas, verifica-se que o direito creditório da Manifestante está absolutamente assegurado pelo simples fato das compras e das vendas terem sido corretamente tributadas”. No entanto, não especifica concretamente o que seriam os serviços de reentrega, de carreto ou de mercadoria para conserto e qual sua relação com o processo produtivo. Quanto aos demais itens, a Recorrente afirma que “em relação aos fretes de compras de pallets, de remessas e retorno de pallets e de mercadorias remetidas para conserto, há que se evidenciar que as condições de armazenamento e transporte dos alimentos nos estabelecimentos industrializados estão regulamentadas pelas legislações federais”. De fato, o acondicionamento correto de mercadorias, incluindo o transporte de alimentos, deve ser feito dentro das condições exigidas pelos órgãos reguladores. Entretanto, as despesas com a aquisição dessas mercadorias, que não incorporam o bem produzido e retornam ao patrimônio da Recorrente, servindo apenas como meio de transporte ao destinatário final após o processo produtivo, não são passíveis de creditamento. O mesmo critério se aplica à remessa e retorno de embalagens e vasilhames. Fl. 3261DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Dessa forma, mantêm-se as glosas dos fretes remessa e retorno. (ii) Serviços de Armazenagem: a) PALLETS E SERVIÇOS DE TRANSPORTE - pallets de madeira, pallet de plástico, madeiras para pallets, serviço de carga e descarga, serviço de transbordo, serviço de movimentação de saída paletizada, serviço de aluguel de paleteira manual, serviços de locação de transporte de pallets manual. Especificamente em relação à aquisição de pallets, a DRJ os tratou como sendo produtos de embalagens para transporte e não como embalagens de apresentação, admitindo-se que somente para a última hipótese o crédito seria passível de apuração: Além do mais, o próprio contribuinte admite que tais embalagens (pallets) são utilizados para transporte do produto final, devendo-se destacar que embalagens de produtos acabados não geram direito a crédito nos termos do item 56 do Parecer Normativo: 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. (gn) A única possibilidade de creditamento seria para embalagens de apresentação o que não é o caso dos pallets em questão. A Recorrente, por sua vez, cita legislações federais da Anvisa e da Secretaria da Agricultura e Abastecimento. Discorre sobre a atividade de estocagem, argumentando que a aquisição de pallets não é uma escolha para a movimentação de cargas e o acondicionamento do leite, mas sim uma exigência da Anvisa. Aponta que os pallets utilizados no transporte do produto final não retornam à empresa e poderiam ser classificados como embalagens. Conclui que a aquisição de pallets consiste em despesa obrigatória visando propiciar segurança e manter a integridade do produto. De fato, tratando-se de transporte de produtos alimentícios, deve haver todo cuidado e observância às normas que regulamentam esse tipo de atividade, a fim de evitar a exposição do produto ao contato com impurezas. Contudo, os pallets que desempenham a função de embalagem no transporte do produto devem ser indissociáveis do produto final e não retornar ao remetente da mercadoria para gerar créditos das contribuições. No presente caso, não obstante a Recorrente tenha afirmado que os referidos pallets não incorporam a embalagem como um todo e não retornam à sua propriedade, o fato é que, linhas atrás, a Recorrente afirmou o contrário quando tratou dos créditos de fretes na aquisição de pallets: Fl. 3262DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Assim, as aquisições e remessas e retornos de embalagens e vasilhames, se encaixam exatamente neste contexto, ou seja, tratam-se de itens essenciais a atividade social desenvolvida pela Manifestante Referidas embalagens devem retornar ao estabelecimento de origem ou a outro pertencente ao mesmo titular, após cumprirem sua finalidade. Tudo para cumprir as determinações legais, a fim de poder encerrar o ciclo produtivo da sua atividade econômica, qual seja, a produção e comercialização de produtos lácteos. Nesse caso, em que há o retorno dos pallets, o creditamento das contribuições deve ser feito por meio da amortização dos bens que compõem o ativo imobilizado, não da forma como pretende a Recorrente. Portanto, mantêm-se as glosas relativas às aquisições de pallets utilizados para transporte. Quanto aos serviços de transporte interno de produtos acabados, entendo que a decisão recorrida agiu corretamente ao manter as glosas, uma vez que se trata de serviços pós-produção que não geram créditos de PIS/COFINS, como segue: O interessado quer créditos de serviços de carga e descarga de mercadorias em geral, assim como da movimentação cross docking e dos serviços de movimentação e de separação de mercadorias (picking docking), colocando que tais serviços seriam intrínsecos aos já comentados serviços de fretes e de armazenagens. Quer ainda se creditar dos impostos e taxas envolvidas em tais serviços. De mesma forma que no tópico anterior, o conceito de insumo para fins de apuração do PIS e da Cofins não abrange esses tipos de serviços. Tais tipos de despesas não foram abrangidos pelo REsp nº 1.221.170 do STJ, continuando a se caracterizar como itens que não geram créditos das contribuições. Reproduzimos diversas decisões administrativas nesse sentido: Acórdão DRJ06 nº 106-2770, de 25/09/2020 MOVIMENTAÇÃO E TRANSPORTE. TOMADA DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Na importação de insumos, o contribuinte poderá descontar créditos apurados com base no valor aduaneiro dos bens importados, na forma da Lei nº 10.865/2004. Por absoluta ausência de previsão legal, não geram direito à tomada de créditos os gastos não incluídos no valor aduaneiro, tais como armazenagem, frete interno, serviços aduaneiros, carga e descarga, transbordo e arqueação, ainda que tais dispêndios possam compor o custo desses bens ou serem necessários à sua recepção pela importadora. (gn) DRJ/POR nº 14-107176, de 28/05/2020 A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como carga e descarga, transferências entre estabelecimentos próprios, dispêndios relacionados a logística, não ensejam direito a crédito. (gn) Fl. 3263DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Acórdão DRJ/POR nº 14-107871, de 22/06/2020 Os custos e despesas incorridos com movimentação de mercadorias no armazém ou no embarque, não geram créditos no regime da não cumulatividade. (gn) DRJ/CTA, Acórdão 6-66840, 26/06/2019 SERVIÇOS DE DESESTIVA. SERVIÇOS ADUANEIROS. No regime de apuração não cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins não é admitido o desconto de créditos em relação aos dispêndios com serviços aduaneiros e serviços de desestiva por falta de previsão legal. (gn) Em síntese, o conceito normativo de frete e de armazenagem não alcança o transporte interno e externo que se encontre dissociado da operação de venda (do bem produzido) em si mesma considerada. Por esses motivos, a glosa dos serviços de transporte de carga e descarga dos produtos acabados deve ser mantida. b) Armazenagem de produtos acabados frigorificados Embora a Recorrente tenha separado esse tópico do anterior, o item em questão está relacionado aos serviços de transporte de produtos para o armazém, cuja glosa foi mantida conforme explicado anteriormente. Portanto, seguindo o entendimento expresso no tópico anterior, a glosa dos serviços de armazenagem deve ser mantida. iii) Despesas Administrativas gerais: a) Serviços em geral - serviço de manutenção de equipamento informático, serviço de manutenção de geradores, serviço de mão de obra operacional terceirizada, serviço de planejamento e execução A Recorrente solicita a reversão da glosa com base nos seguintes argumentos: Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS e COFINS há possibilidade de creditamento, na modalidade aquisição de insumos, em relação aos dispêndios com partes e peças de reposição; com os serviços de manutenção, montagem e desmontagem, empregados em máquinas; equipamentos, veículos e logística estratégica empregada a fim de promover a produção de bens ou a prestação de serviços. Na prestação de serviço de manutenção de máquinas e equipamentos, também se inclui no conceito de despesas passíveis de creditamento as horas técnicas trabalhadas, os gastos com mão de obra operacional terceirizada, planejamento e execução do serviço. Além disso, para que haja a efetiva produção e comercialização das mercadorias da Recorrente, outros itens, que não apenas aqueles que passam a integrá-lo, tornam-se indispensáveis, notadamente considerando a conhecida globalização do mercado, que impõe a empresas que se atualizem, modernizem e acompanhem as rápidas demandas, ee forma que despesas com manutenção de Fl. 3264DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 equipamento informático tornam-se essenciais à obtenção de êxito na atividade social dos contribuintes. Ademais, o frete pago na remessa de peças, quando a prestação de serviço de manutenção exige a sua troca, compõe o custo do bem a ser utilizado como insumo na prestação de serviço, podendo, portanto, ser utilizado como crédito a ser descontado da contribuição para o PIS e COFINS. Oportuno ressaltar que as máquinas e equipamentos que foram objeto dos serviços de manutenção, estão todos inclusos no processo produtivo da empresa, de modo que todos são maquinários essenciais e necessários na produção de laticínios. E mais, importante deixar claro que não se trata de aumento de vida útil das máquinas e equipamentos, mas sim de manutenção necessária para o seu efetivo funcionamento. Por essas razões, a glosa dos serviços de transporte de carga e descarga dos produtos acabados deve ser mantida. b) Armazenagem de produtos acabados frigorificados Embora a Recorrente tenha separado esse tópico do anterior, o item em questão está relacionado aos serviços de transporte de produtos para o armazém, cuja glosa foi mantida conforme explicado anteriormente Portanto, seguindo o entendimento expresso no tópico anterior, a glosa dos serviços de armazenagem deve ser mantida. iv) Despesas Administrativas gerais: a) Serviços em geral - serviço de manutenção de equipamento informático, serviço de manutenção de geradores, serviço de mão de obra operacional terceirizada, serviço de planejamento e execução A Recorrente solicita a reversão da glosa com base nos seguintes argumentos: Apesar dos argumentos apresentados pela Recorrente, suas alegações são genéricas e não conseguem comprovar o direito alegado. Isso ocorre porque a Recorrente não demonstrou quais materiais e peças foram usados para a manutenção de máquinas e equipamentos, qual a função dos maquinários e quais serviços foram realizados. O mesmo se aplica ao pedido de crédito para as horas técnicas trabalhadas, os gastos com mão de obra operacional terceirizada e o planejamento e execução do serviço. Portanto, a glosa tratada neste tópico deve ser mantida. v) Materiais Não incluídos no conceito de insumos – cadeados, estantes, papel toalha, soda líquida e soda cáustica, solvente água sanitária, detergentes, etc. Embora os produtos mencionados pela Recorrente possam gerar créditos de PIS/COFINS, a simples menção desses produtos, sem a efetiva Fl. 3265DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 demonstração de seu uso no processo produtivo, combinada com a demonstração de sua essencialidade ou relevância, impede o direito ao crédito, uma vez que o ônus da prova em processos creditórios recai sobre o contribuinte. Portanto, não basta alegar que houve gastos com esses produtos para que o direito ao crédito seja concedido, sendo necessário comprovar efetivamente o uso desses bens e serviços no processo produtivo, o que não foi feito em relação aos itens analisados. Assim, a glosa deve ser mantida. Por fim, este Conselho não tem competência para se pronunciar sobre a discordância em relação às compensações de ofício realizadas pela unidade de origem, nem para determinar o imediato ressarcimento do crédito já admitido, pois essa é uma questão que está atualmente sub judice e é de responsabilidade exclusiva do órgão de origem. Portanto, voto por dar parcial provimento para reverter a glosa de fretes na remessa e retorno de leite cru e na remessa/transferência de produtos não acabados entre estabelecimentos da Recorrente. Quanto aos fretes na remessa ou transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da recorrente, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Não obstante as bem lançadas razões do Conselheiro José Renato Pereira de Deus, relator, decano dessa egrégia turma de julgamento, a quem todos rendemos a nossa admiração, pedimos vênia para discordar, exclusivamente, em relação ao ponto em que, no seu voto, manifesta o entendimento de que deveria ser revertida a glosa referente à tomada de créditos das Contribuições Sociais não cumulativas sobre o valor dos gastos com fretes de transporte de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte. Em seu voto, o ponto de discordância diz respeito ao item (i). Frete, letra b) Frete de Transferência entre filiais. Explicamo-nos. Os valores pagos a título de fretes relativos às transferências de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte não se enquadram no conceito de insumo e tampouco se poderia dizer que a transferência de produtos acabados seria considerada operação de venda. De fato, ao menos em regra, não é possível afirmar que despesa ocorrida após o processo produtivo, isto é, depois de o produto estar acabado, possa configurar dispêndio consistente em custo de produção, ou seja, dispêndio que funcione como insumo para o processo produtivo. Da mesma forma, não havendo transferência de propriedade, isto é, de titularidade do bem produzido, não se pode dizer configurada uma operação de venda. Fl. 3266DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Ora, não se tratando os fretes de transporte de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte de bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de serviços e tampouco de operações de venda, não podem ser descontados do valor apurado, na forma do artigo 2º da Lei nº 10.637, de 2002, para determinação do valor da contribuição para o PIS/PASEP. E nem se diga que os fretes relativos às transferências de produtos acabados entre estabelecimento do sujeito passivo atenderiam aos critérios da essencialidade e da relevância, conforme o estabelecido pelo STJ no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR. Segundo o que foi acordado em tal julgado, e levando em consideração o voto da Ministra Regina Helena Costa (fls. 79 e 80 do mencionado Resp), o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”. Ora, evidentemente, o que produz a recorrente não depende intrínseca e fundamentalmente dos fretes entre seus estabelecimentos; os tais fretes tampouco constituem elemento estrutural e inseparável de seu processo produtivo e a sua falta não priva de qualidade, quantidade ou suficiência, seja o processo, seja o produto. Não atendem, portanto, o critério da essencialidade os fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte. Não sendo indispensáveis à elaboração dos produtos da recorrente, restaria saber se os tais fretes relativos às transferências de produtos acabados integrariam o processo de produção, seja por singularidades de sua cadeia produtiva, seja por imposição legal. Não há nos autos nada que comprove haver algo de singular na cadeia produtiva da recorrente que leve à conclusão de que os fretes em questão integrariam o seu processo de produção. Da mesma forma, não há imposição legal que possa tornar a transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos da recorrente algo integrante de seu processo produtivo. Donde se conclui não atenderem ao critério da relevância. Não é outro de outro modo que entende a Receita Federal. Tanto antes, quanto depois de firmado o entendimento pelo Superior Tribunal de Justiça, por meio de sua Primeira Seção, quanto à definição do conceito de insumos, na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, estabelecida no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR. Antes, através da Solução de Divergência Cosit nº 11, de 27 de setembro de Fl. 3267DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 2007. Depois, segundo o entendimento exarado no Parecer Normativo nº 5, de 17 de dezembro de 2018. Vejamos: Parecer Normativo Cosit nº 5, de 17 de dezembro de 2018 [...] 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo- se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente6, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. 57. Nada obstante, deve-se salientar que, por vezes, a legislação específica de alguns setores exige a adoção pelas pessoas jurídicas de medidas posteriores à finalização da produção do bem e anteriores a sua efetiva disponibilização à venda, como ocorre no caso de exigência de testes de qualidade a serem realizados por terceiros (por exemplo o Instituto Nacional de Metrologia, Qualidade e Tecnologia – Inmetro), aposição de selos, lacres, marcas, etc., pela própria pessoa jurídica ou por terceiro. 58. Nesses casos, considerando o quanto comentado na seção anterior acerca da ampliação do conceito de insumos na legislação das contribuições efetuada pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em relação aos bens e serviços exigidos da pessoa jurídica pela legislação específica de sua área de atuação, conclui-se que tais itens são considerados insumos desde que sejam exigidos para que o bem ou serviço possa ser disponibilizado à venda ou à prestação. 59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados insumos bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de bens e serviços que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em suas atividades, a permissão de creditamento pela aquisição de insumos estende-se aos itens exigidos para que o bem produzido ou o serviço prestado possa ser disponibilizado para venda, ainda que já esteja finalizada a produção ou prestação. 60. Nesses termos, como exemplo da regra geral de vedação de creditamento em relação a bens ou serviços utilizados após a finalização da produção do bem ou da prestação do serviço, citam-se os dispêndios da pessoa jurídica relacionados à garantia de adequação do produto vendido ou do serviço prestado. Deveras, essa vedação de creditamento incide mesmo que a garantia de adequação seja exigida por legislação específica, vez que a circunstância geradora dos dispêndios ocorre após a venda do produto ou a prestação do serviço. Fl. 3268DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 61. Diferentemente, exemplificando a regra específica relativa a bens e serviços exigidos por legislação específica, cita-se o caso abordado na Solução de Consulta Cosit nº 12, de 26 de março de 2008 (ementa publicada no Diário Oficial da União de 22/4/2008), na qual se analisou caso concreto em que o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento exigia que pessoas jurídicas produtoras de vacinas de uso veterinário levassem o produto já finalizado até estabelecimento específico localizado em uma única cidade do país para receberem selo de qualidade e só então poderem ser comercializadas. Aplicando- se as disposições deste Parecer Normativo à espécie, concluir-se-ia que: a) os dispêndios da pessoa jurídica com a realização dos testes, compra e instalação dos selos permitiriam a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos, visto serem exigidos pela legislação específica para que o produto possa ser comercializado; b) os dispêndios da pessoa jurídica com o transporte do produto até o local de realização dos testes também se enquadrariam na modalidade de creditamento em voga, pois se trata de item absolutamente necessário para que se possa cumprir a exigência de instalação dos selos. Esta e outras das Turmas Ordinárias da Terceira Seção têm adotado o entendimento aqui exposto e disso são exemplos os seguintes acórdãos entre diversos outros: 3302-010.164; 3302-010.167; 3302-010.173; 3302- 010.174; 3302-013.322; 3302-013.323, 3401-006.919, 3401-006.906; 3401-006.910. Por todos, reproduzimos as ementa dos Acórdãos nº 3302-010.164 e nº 3302-013.323: Acórdão nº 3302-010.164 [...] ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012 CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. DESCABIMENTO. A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na legislação de regência Lei nº 10.637, de 2002 e Lei nº 10.833, de 2003, não contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo, inadmissível a tomada de tais créditos. ....................... ......... Acórdão nº 3302-013.323 [...] ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005 PIS E COFINS. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170. STJ. O conceito de insumo, instituto disposto pelo inciso II, artigo 3º, das Leis 10.637 e 10.833, afere sua configuração, de modo a permitir o crédito, desde que enquadrado como essencial ou relevante ao processo produtivo do contribuinte, conforme entendimento fincado no Resp 1.221.170/STj, julgado sob a égide dos recursos repetitivos. GLOSA DE EMBALAGENS E FRETE NA AQUISIÇÃO DE Fl. 3269DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO. ITENS ESSENCIAIS AO PROCESSO PRODUTIVO. As embalagens utilizadas para armazenamento, deslocamento e entrega da mercadoria produzida - dentre outras peculiaridades da logística na cadeia comercial, devem ser consideradas como insumos, porque essenciais ao processo produtivo no caso do contribuinte, que produz gelatinas para usos cosméticos, alimentícios e farmacêuticos, impossibilitado o transporte via granel. Além disso, o frete na aquisição de insumos tem como base entendimento pacífico neste Tribunal pela possibilidade de creditamento das contribuições, porque essenciais, tendo em vista que são responsáveis pela logística do insumo que será utilizado na produção. CRÉDITO DE PIS E COFINS. ENERGIA ELETRICA. POSSIBILIDADE PELA LEI 10.833 E 10.637. O permissivo legal é expresso quando afirma que há possibilidade do contribuinte se utilizar de créditos de energia elétrica, ainda que a destempo nos meses subsequentes, por força do artigo 3º, parágrafo 4º, das Leis 10.637 e 10.833. FRETE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO MESMO CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE. CRÉDITO DE PIS E COFINS. Não é permitido o creditamento das contribuições nos fretes das operações realizadas com produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo contribuinte. CONCEITO DE INSUMO. ANÁLISES LABORATORIAIS DE QUALIDADE DO PRODUTO. São consideradas como essenciais as análises laboratoriais realizadas nas etapas do processo produtivo do contribuinte em questão, por se tratar de gelatina destinada à produção dos segmentos alimentício, farmacêutico e coméstico, de modo que, não há como estabelecer e manter a qualidade técnica e sanitária do produto sem respectivo serviço. Não se poderia deixar de apontar que as decisões mencionadas não foram unânimes 1 . Ademais, há decisões, também tomadas por maioria, em sentido contrário, isto é, de que haveria direito ao creditamento dos valores relativos aos fretes na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. A Câmara Superior de Recursos Fiscais também tem adotado o mesmo entendimento e disso são exemplos os acórdãos nº 9303-013.585, 9303- 013.588, 9303-013.589, 9303-013.675, 9303-013.779, 9303-013.781, 1 Nos exemplos cuja ementa foi reproduzida, as decisões foram da seguinte forma: Decisão Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acórdão 3302-010.164 [...] Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator. Vencidos os conselheiros Raphael Madeira Abad (relator), Jorge Lima Abud e José Renato Pereira de Deus. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Denise Madalena Green. ................. ........ Acórdão 3302-013.323 [...] Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao recurso voluntário, nos seguintes termos: (a) por unanimidade de votos, pela reversão das glosas relativas às embalagens e ao frete nas operações de aquisição de insumos; às despesas com energia elétrica; e ao ativo imobilizado; (b) por maioria de votos, pela manutenção das glosas quanto ao armazenamento e frete na operação de venda, vencido o Conselheiro José Renato Pereira de Deus, que votou pela reversão dessas glosas. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-013.320, de 28 de junho de 2023, prolatado no julgamento do processo 10925.905137/2010-64, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fl. 3270DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 9303-013.784, 9303-013.785, 9303-013.777 dos quais reproduzimos abaixo a ementa do Acórdão nº 9303-013.785, Relatora Conselheira Erika Costa Camargos Autran, que havendo ficado vencida, teve como redator designado do voto vencedor o Conselheiro Rosaldo Trevisan: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008 CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos. Entretanto, do mesmo modo que tem ocorrido nas turmas ordinárias, a CSRF tem decidido de maneira não unânime, ora decidindo pelo direito o creditamento, ora decidindo por impossibilidade de que se mantenha o creditamento. Com o devido respeito a todas as decisões que vêm sendo prolatadas, não vemos razão para que permaneçam vacilando entre a possibilidade e a impossibilidade de creditamento. Isso porque há orientação jurisprudencial firme e pacífica do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que os fretes — salvo na hipótese do inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833, de 2003 que, por força do inciso II, do artigo 15 da mesma lei, deve ser aplicada às contribuições para o PIS/PASEP — ficaram de fora do conjunto daquelas despesas incorridas que gerariam direito ao creditamento. Neste sentido, espelham melhor a posição do colegiado, no julgamento atual quanto ao tema, o votos vencedores da Conselheira Denise Madalena Green, desta turma ordinária, no Acórdão nº 3302-010.164 e do Conselheiro Rosaldo Trevisan, da Câmara Superior de Recursos Fiscais, no já mencionado Acórdão nº 9303-013.785, cujos fundamentos agregamos a este voto como razões de decidir. Vejamos parte do que diz em seu voto, no acórdão supra referido, a Conselheira Denise Madalena Green: Não é possível atribuir ao frete entre estabelecimentos de produtos acabados a natureza jurídica do crédito de insumo, pois, nesse caso, não existe mais processo de produção e sim processo de logística, através do qual a empresa definirá o melhor meio de escoar sua produção. Portanto, ficam prejudicados os Fl. 3271DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 argumentos para sustentar o crédito sobre fretes de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa. Além do mais, como exaustivamente tratado acima, as despesas de frete somente geram crédito quando relacionadas à operação de venda e desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor. Não se reconhece o direito ao creditamento de despesas concernentes às operações de transferências internas das mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa, pois tais operações não estão intrinsecamente ligadas às operações de venda. Nessa linha, mostra-se acertada a conclusão de que a recorrente não tem direito de ter reconhecido o aproveitamento com relação aos valores de fretes decorrentes do transporte interno de mercadorias entre os seus estabelecimentos e/ou centros de distribuição e logística (fretes de transferência/intercompany) de mercadorias destinadas à venda. Dito isto, após minuciosa pesquisa jurisprudencial, verifiquei que o Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência dominante no sentido que as operações de venda não incluem os fretes sobre os produtos acabados. Segue um resumo da pesquisa jurisprudencial: RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. DANO MORAL NÃO CONFIGURADO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. APLICAÇÃO DA SÚMULA 284/STF. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. REQUISITO DE ADMISSIBILIDADE NÃO PREENCHIDO. AUSÊNCIA DE PARTICULARIZAÇÃO DO DISPOSITIVO DE LEI FEDERAL. SÚMULA 284/STF. RECURSO NÃO PROVIDO. 1. "É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao art. 535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se, na hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF". (AgInt no AREsp 1031163/RJ, Rel. Ministro RAUL ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em 20/06/2017, DJe 29/06/2017) 2. A falta de particularização do dispositivo de lei federal objeto de divergência jurisprudencial consubstancia deficiência bastante a inviabilizar a abertura da instância especial. Incidência da Súmula 284/STF. 3. Agravo interno a que se nega provimento" (STJ, AgInt no AREsp 1.198.768/SC, Rel. Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA, DJe de 05/03/2018). RIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NºS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho da atividade empresarial. 2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes. 3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica" (AgRg no REsp nº 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013) . 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RECURSO ESPECIAL Nº 1.386.141 - AL (2013/0170725-4), Rel. Ministro Olindo Menezes, DJe de 14/12/2015). (grifou- se) Fl. 3272DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 [...] E mantém-se, aqui, o entendimento externado nos julgados acima, com a convicção de inexistência de supedâneo legal para a tomada de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, na não-cumulatividade, em relação a fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, devendo ser mantidas as glosas correspondentes. E o Conselheiro Rosaldo Trevisan em seu voto vencedor, no Acórdão nº 9303-013.785, no sentido que a Conselheira Denise Madalena Green, afirma que não existe fundamento legal para o creditamento pretendido pela recorrente em relação às transferências entre os seus estabelecimentos. Seja porque não se enquadram no conceito de insumos, seja porque não se podem considerar, e não são, fretes sobre operação de venda, a reclamar incidência do inciso IX do artigo 3º, combinado com inciso II do artigo 15, ambos da Lei n 10.833, de 2003. Reproduz-se em parte: Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os créditos da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema 779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes, no próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do acórdão proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14 ocorrências para a palavra “frete”. Uma das alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de que atua no ramo de alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre esse tema, dispôs o voto- vogal do Min. Mauro Campbell Marques: (...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes “custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais “custos” e “despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso). Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena Costa, esclarece o Min. Mauro Campbell Marques: (...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos “custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. (grifo nosso) Fl. 3273DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 [...] É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (na dicção do texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra “pronto e acabado”. [...] Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ, os fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei no 10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II: (“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso. Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos inequivocamente não constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já foi decidida de forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259). E, ao contrário da CSRF, de jurisprudência inconstante e até titubeante em relação ao assunto, o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao tema aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se registra em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa: TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo Civil de 1973. II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade. III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa. IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição de ementas. V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4º, do Código de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso. VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo nosso) Fl. 3274DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total consonância com o que foi decidido no Tema 779: “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE. DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA. 1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da sociedade empresária. Precedentes. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido pelo TRF da 3ª Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista, varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”. 3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo nosso) “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO NO CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão, não há que se falar em nulidade do acórdão. 2. A 1a. Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo. 3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019). 4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n. 848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em 14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso) “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA Nº 7 DO STJ. DESPESAS COM FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO. DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE Fl. 3275DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 CRÉDITO. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. (...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes (desembargador Convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/06/2015. (...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020) (grifo nosso) [...] Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ aqui colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação ao inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não incluem os fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o entendimento pacifico, assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II), é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de uma mesma empresa, ou centros de distribuição, por nenhum desses incisos, o que implica o não reconhecimento do crédito, no caso em análise. Enfim, por todo o exposto, e levando em conta o que o houve de convergência no colegiado com o voto do relator, voto no sentido de se conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dar parcial provimento para reverter a glosa de fretes na remessa e retorno de leite cru e na remessa ou transferência de produtos não acabados entre estabelecimentos da recorrente, mantida a glosa em relação aos fretes na remessa ou transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da recorrente. Fl. 3276DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3302-013.772 - 3ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11080.900914/2017-01 Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter a glosa de fretes na remessa e retorno de leite cru e na remessa ou transferência de produtos não acabados entre estabelecimentos da recorrente. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente Redator Fl. 3277DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13851.721540/2012-01
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 22 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Apr 29 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Exercício: 2019 RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. REGIME DE COMPETÊNCIA. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE) Nº 614.406/RS. REPERCUSSÃO GERAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. A decisão definitiva de mérito no RE nº 614.406/RS, proferida pelo STF na sistemática da repercussão geral, deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. O imposto de renda deve ser apurado com base nas tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram tais rendimentos tributáveis, calculado de forma mensal, e não pelo montante global pago extemporaneamente. JUROS DE MORA SOBRE VERBAS PAGAS A DESTEMPO. NÃO INCIDÊNCIA. RE Nº 855.091/RS. RECEBIDO NA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL - TEMA 808. Nos termos da decisão do STF no RE nº 855.091/RS, “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita, o qual, tendo sido julgado sob o rito do art. 543-B do CPC, é de observância obrigatória, devendo ser excluída da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora das parcelas de natureza remuneratória pagas a destempo. NOTIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO. FORMALIDADES LEGAIS. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. INCONSTITUCIONALIDADE E LEGALIDADE. SUMULA CARF Nº 2. A notificação de lançamento lavrada de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto, apresentando adequada motivação jurídica e fática, goza dos pressupostos de liquidez e certeza, podendo ser exigida nos termos da lei. Corretamente seguido o Processo Administrativo Fiscal, não há que se falar em nulidade. Arguições de ilegalidade e inconstitucionalidade da legislação tributária não são apreciadas pelas Autoridades Administrativas. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Numero da decisão: 2003-006.571
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência).  (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (suplente convocado(a)), Cleber Ferreira Nunes Leite, Wilderson Botto, Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente).
Nome do relator: RICARDO CHIAVEGATTO DE LIMA
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REGIME DE COMPETÊNCIA. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). RECURSO EXTRAORDINÁRIO (RE) Nº 614.406/RS. REPERCUSSÃO GERAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA. A decisão definitiva de mérito no RE nº 614.406/RS, proferida pelo STF na sistemática da repercussão geral, deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. O imposto de renda deve ser apurado com base nas tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram tais rendimentos tributáveis, calculado de forma mensal, e não pelo montante global pago extemporaneamente. JUROS DE MORA SOBRE VERBAS PAGAS A DESTEMPO. NÃO INCIDÊNCIA. RE Nº 855.091/RS. RECEBIDO NA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL - TEMA 808. Nos termos da decisão do STF no RE nº 855.091/RS, “não incide imposto de renda sobre os juros de mora devidos pelo atraso no pagamento de remuneração por exercício de emprego, cargo ou função” e tem sua aplicação ampla e irrestrita, o qual, tendo sido julgado sob o rito do art. 543-B do CPC, é de observância obrigatória, devendo ser excluída da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora das parcelas de natureza remuneratória pagas a destempo. NOTIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO. FORMALIDADES LEGAIS. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. INCONSTITUCIONALIDADE E LEGALIDADE. SUMULA CARF Nº 2. A notificação de lançamento lavrada de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto, apresentando adequada motivação jurídica e fática, goza dos pressupostos de liquidez e certeza, podendo ser exigida nos termos da lei. Corretamente seguido o Processo Administrativo Fiscal, não há que se falar em nulidade. Arguições de ilegalidade e inconstitucionalidade da legislação tributária não são apreciadas pelas Autoridades Administrativas. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 85 1. 72 15 40 /2 01 2- 01 Fl. 113DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência). (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Presidente e Relator(a) Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de Oliveira (suplente convocado(a)), Cleber Ferreira Nunes Leite, Wilderson Botto, Ricardo Chiavegatto de Lima (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 90 e ss.), interposto contra o Acórdão de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 71 e ss.) que considerou, por unanimidade de votos, improcedente a Impugnação do contribuinte apresentada diante de Notificação de Lançamento (e-fls. 22 e ss.), lavrada pela constatação de Omissão de Rendimentos. Por retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: Contra o sujeito passivo acima identificado, foi lavrada a Notificação de Lançamento de fls. 22 a 25, relativa ao Imposto de Renda Pessoa Física, exercício 2010, ano-calendário 2009, formalizando a exigência de imposto suplementar no valor de R$30.712,91, acrescido de multa de ofício e juros de mora. O lançamento reporta-se aos dados informados na declaração de ajuste anual do sujeito passivo, entre os quais foram alterados os rendimentos tributáveis de R$22.611,76 para R$180.653,01 e imposto retido na fonte de R$0,00 para R$7.441,23. Conforme consta da descrição dos fatos da notificação de lançamento a infração decorreu de omissão de rendimentos recebidos a título de benefícios ou resgates de planos de seguro de vida (VGBL). Ainda na descrição dos fatos, na especificação da infração é informado que se trata de omissão de rendimento pago pela Caixa Econômica Federal referente a ação contra o INSS, deduzidos honorários advocatícios de R$90.000,00, sendo o valor tributável de R$158.041,25. (ora grifado) Na declaração apresentada, foi apurado saldo de imposto a pagar de R$65,57. Ocorrida a ciência em 05/11/2012, fl. 42, o sujeito passivo apresenta, em 03/12/2012, a impugnação de fls. 2 a 18, instruída com os documentos de fls. 19 a 40, na qual alega, em síntese, que: - consta da descrição dos fatos que o contribuinte recebeu rendimentos a título de benefícios ou resgates de palnos de seguro de vida (VGBL). O contribuinte não recebeu nenhum benefício nem resgatou qualquer plano de Seguro de Vida - VGBL, sendo nula Fl. 114DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 a notificação de lançamento, por evidente capitulação equivocada do enquadramento legal; - a notificação de lançamento lavrada apresenta flagrante inconstitucionalidade e ilegalidade, por ofensa ao art. 153, inciso III, da Constituição Federal, ao considerar como omissão de receitas os valores recebidos em ação judicial. O § 1º do artigo 145 da Constituição, determina que os impostos, sempre que possível, serão graduados pela capacidade contributiva. O Código Tributário Nacional, por sua vez, em seu art. 43, incisos I e II, preceitua que referido imposto tem como hipótese de incidência a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda. Renda representa um acréscimo no patrimônio; - os valores recebidos pelo impugnante na ação judicial não podem ser considerados em sua totalidade, mas sim nos valores mensais dos quais teria direito ao seu tempo, tendo em vista a revisão judicial dos valores que deixou de receber mês a mês; - os proventos, mesmo que revistos, não seriam tributáveis no mês em que implementados, também não devem ser quando recebidos acumuladamente; - basta analisar o cálculo de liquidação dos recebimentos na ação judicial para se notar que mesmo após as correções, os valores recebidos mensalmente pelo impugnante seriam beneficiados pela isenção, não havendo imposto a recolher; - o pagamento deve observar a legislação vigente à época do benefício e as alíquotas e faixas de isenção previstas para recolhimento do imposto, afinal, o impugnante não pode ser prejudicado em face de conduta ilegal alheia, principalmente quando é a própria União (INSS), relativo ao não pagamento dos valores em momento oportuno; - a própria União reconhece a procedência das alegações, uma vez que dispensou a Procuradoria da Fazenda Nacional de contestar e recorrer das ações judiciais que versarem sobre esta matéria, conforme despacho do Ministro da Fazenda publicado no DOU em 13/05/2009 e Ato Declaratório da PGFN n° 1/2009; - de outra parte, os valores recebidos a título de juros moratórios (R$ 68.727,82) na ação judicial não são passíveis de incidência do imposto sobre a renda, isso porque os juros moratórios têm caráter indenizatório, além de serem considerados sanção por ato ilícito, sobre a qual jamais pode existir incidência tributária de acordo com o art. 3º do Código Tributário Nacional. Assim, o impugnante tem direito a restituição também dos valores pagos indevidamente de imposto sobre a renda sobre os valores recebidos a título de juros; - cumpre ressaltar acerca da aplicação dos arts. 543-B e 543-C do Código de Processo Civil, os quais permitem que os recursos especiais e extraordinários com teses idênticas possam ser resolvidos já nas instâncias anteriores, não havendo necessidade de análise pelo STJ e STF, como é o caso, por exemplo, da presente demanda; - a cobrança de juros moratórios com base na taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia (Selic) é ilegal e inconstitucional. Não pode o fisco exigir o pagamento de juros de mora sobre tributos vencidos, calculados a partir de taxas de juros de natureza remuneratória. A utilização da Selic, que tem natureza remuneratória, viola o art. 161, § 1º da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional – CTN; - a multa aplicada ofende aos princípios da razoabilidade ou proporcionalidade (art. 5°, inciso LIV) e da proibição do confisco (art. 150, inciso IV), previstos na Constituição Federal; - não procede a incidência de juros sobre a multa de ofício lançada, na medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor por ficar privado do uso de seu capital, eles devem incidir somente sobre o que não foi passado aos cofres públicos, que diz respeito tão somente à obrigação principal. - não existe previsão legal para a incidência dos juros sobre a multa, o que contraria o disposto no art. 97, V, do CTN, bem como o disposto no art. 5º, inciso II, da Constituição Federal, de 1988. Fl. 115DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 Ao longo da peça impugnatória, cita doutrina e jurisprudência administrativa e judicial que entende virem ao encontro de seus argumentos e, por fim, requer que: - seja acolhida a impugnação, julgando-se improcedente o lançamento tributário; - seja reconhecida a inaplicabilidade da Taxa SELIC, bem como, acaso superado o entendimento acima, seja reconhecido o caráter confiscatório da multa aplicada no percentual de 75%, devendo a mesma ser redimensionada para 20% de conformidade com o art. 61, § 2o, da Lei n. 9.430/96, retificando-se o auto de infração lavrado; - seja o patrono do impugnante devidamente intimado, para que possa sustentar oralmente as suas razões, sob pena de cerceamento do direito de defesa, nos termos do art. 5º, LV, da Constituição Federal de 1988. O Acórdão guerreado foi exarado com a seguinte ementa; Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2010 NULIDADE. Os casos de nulidade são os descritos no ait. 59 do Decreto n° 70.235. de 6 de marco de 1972. RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. o lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. TAXA SELIC. Os juros incidentes sobre a multa de ofício não são objeto do lançamento. De todo modo. tem-se que a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, após o seu vencimento, está prevista nos artigos 43 e 61. § 3°. da Lei n° 9.430. de 1996. e, nos termos da legislação em vigor, os juros serão equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia - SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente. Cientificado da decisão de primeira instância em 28/05/2015 (e-fl. 89), o sujeito passivo interpôs, em 08/06/2015 (e-fls. 106/111), Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que: a) impossibilidade de incidência de juros moratórios, calculados à taxa SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício b) incidência de juros de mora à taxa de 1% ao mês, nos termos do art. 161, §1º, do CTN c) a multa aplicada pela autoridade fiscal possui caráter confiscatório d) a tributação dos rendimentos recebidos acumuladamente em ação judicial deve ser feita sobre as tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se referem tais rendimentos, mês a mês, e não sobre o montante global e) não incide imposto de renda sobre os juros moratórios incidentes sobre rendimentos recebidos acumuladamente f) nulidade do lançamento por erro no enquadramento legal É o relatório. Fl. 116DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 Voto Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço O litígio recai sobre omissão de rendimentos recebidos acumuladamente no valor de R$158.041,25. Destaque-se que os argumentos preliminares e meritórios se confundem na peça recursal e, dessa forma, serão analisados em conjunto. Inicie-se apontando que, em relação à Jurisprudência e à Doutrina trazidas aos autos, é de se observar o disposto no artigo 506 da Lei 13.105/2015, o novo Código de Processo Civil, o qual estabelece que “a sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não prejudicando terceiros". Não sendo parte nos litígios objetos dos Acórdãos, o interessado não pode usufruir dos efeitos das sentenças ali prolatadas, posto que os efeitos são "inter partes” e não "erga omnes”. E mais, tais Decisões, e mesmo a excelsa Doutrina apresentada, não são normas complementares como as tratadas o art. 100 do CTN, motivo pelo qual não vinculam as decisões das Instâncias Julgadoras Administrativas. Quanto à nulidade alegada do lançamento ou da Decisão guerreada em virtude de erro de preenchimento na descrição dos fatos da Notificação, cabe ressaltar que, discriminando atos nulos, os artigos 59 e 60 do Decreto n° 70.235, de 06 de março de 1972 e alterações posteriores, determinam: Art. 59. São nulos: I- os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa." "Art. 60 As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litigio. Vê-se que as razões de nulidade alegadas não se enquadram em nenhum dos itens nem do Acórdão de Primeira Instância. Quanto à multa de ofício, insculpida no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96, com as alterações introduzidas pelo art. 14 da Lei nº 11.488/07, citado na notificação de lançamento, , tal penalidade foi corretamente aplicada, pela constatação da ocorrência de uma das infrações contempladas no referido dispositivo legal, a de declaração inexata, tornando perfeitamente cabível a aplicação da multa de 75% sobre o imposto apurado na peça fiscal. No que tange aos protestos do impugnante pela exigência dos juros moratórios, preceitua o art. 61, § 3º, da Lei nº 9.430/96, citado no auto de infração (na fl. 13), que sobre os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, com ocorrência dos respectivos fatos geradores a partir de 1º de janeiro de 1997, incidem juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais, a partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. Fl. 117DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 Nesse sentido dispõe a Súmula CARF nº 4 que “a partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.” Complemente-se destacando que arguições de ofensa a princípios de legalidade e inconstitucionalidade da legislação tributária não são apreciadas pelas Autoridades Administrativas de qualquer instância, pois as mesmas não tem competência para examinar a legitimidade de normas inseridas no ordenamento jurídico nacional. Com efeito, a apreciação de assuntos desse tipo acha-se reservada ao Poder Judiciário, pelo que qualquer discussão quanto aos aspectos da validade das normas jurídicas deve ser submetida ao crivo deste Poder. Destaque-se aqui a Súmula CARF nº 2, bastante elucidativa sobre tal questão: Súmula CARF nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Mas realmente urge na espécie a aplicação do regime de competência para o cálculo mensal do imposto devido, mediante utilização das tabelas progressivas e alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter sido adimplidos, ao teor da decisão proferida no RE nº 614.406/RS – que declarou a inconstitucionalidade do art. 12 da Lei nº 7.713/88, que determinava, para a cobrança do imposto incidente sobre rendimentos recebidos de forma acumulada, a aplicação da alíquota vigente no momento do pagamento sobre o total recebido – cuja decisão definitiva do STF no aludido feito, recebido na sistemática da repercussão geral, é de observância obrigatória pelo CARF, ao teor do art. 99 do RICARF. Indene de dúvida que os aludidos rendimentos decorreram de demanda judicial (fls. 35 e ss.), cuja tributação incidente correta deverá ser apurada mensalmente com base nas tabelas dos meses que se referem os rendimentos recebidos, ao teor do entendimento editado pelo STF, Desse modo, com razão o contribuinte neste quesito, e a unidade da RFB encarregada da liquidação e execução deste acórdão deverá manter a incidência do imposto de renda no mês de recebimento, porém o cálculo deve considerar as tabelas e alíquotas das épocas próprias a que se refiram tais rendimentos, realizando-se a apuração de forma mensal, e não pelo montante global pago extemporaneamente. No que tange aos juros moratórios aplicados na conta de liquidação judicial elaborada (e-fls. 55 e ss.), também merece acolhida a pretensão recursal. De fato, ancorado na recentíssima decisão proferida no RE nº 855.091/RS, julgado na sistemática da repercussão geral (Tema: 808) – portanto e observância obrigatória ao CARF, ser excluído da base de cálculo a parcela a ele correspondente das verbas de natureza remuneratória pagas a destempo, cabendo portanto a aplicação do Parecer PGFN SEI nº 10167/2021/ME, acerca dos fundamentos lançados no julgado proferido. Fl. 118DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2003-006.571 - 2ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 13851.721540/2012-01 Conclusão Isso posto, voto em dar provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar o recálculo do imposto devido sobre os valores recebidos na ação judicial trabalhista excluindo da base de cálculo a parcela correspondente aos juros de mora sobre os valores apurados, bem como aplicar as tabelas e alíquotas vigentes à época em que os rendimentos deveriam ter sido pagos (regime de competência). (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto De Lima Fl. 119DF CARF MF Original

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