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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
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Numero do processo: 16561.720053/2020-87
Data da sessão: Tue Jun 11 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015 ART. 74 DA MP Nº 2.158-35, DE 2001. TRATADO BRASIL-ESPANHA E BRASIL- ÁUSTRIA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas nas Convenções firmadas entre o Brasil, Espanha e Áustria para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015 CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO. DECORRÊNCIA. O decidido em relação ao IRPJ deve ser adotado, no mérito, em relação às exigências de CSLL, haja vista que com ele compartilha os mesmos fundamentos de fato e para o qual não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso. Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2015 MULTA REGULAMENTAR. APRESENTAÇÃO DA ECF COM INCORREÇÕES. INOCORRÊNCIA. Não há como tipificar a postura adotada pela Recorrente que apurou o seu lucro com base na interpretação da aplicação dos tratados internacionais que entende válida, como omissão ou incorreção que enseje na aplicação das penalidades por descumprimento das obrigações acessórias previstas nas condutas previstas nos incisos I e II do § 3° do art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/1977, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014. A interpretação adotada pela Recorrente é razoável e consistente com o que defende, sendo impossível exigir-lhe conduta diversa sob pena de reconhecer a procedência do lançamento fiscal, o qual no mérito trata-se de matéria controvertida tanto neste Conselho quanto no judiciário. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2015 INCONSTITUCIONALIDADE. ARGÜIÇÃO. SÚMULA CARF Nº 2. Às instâncias administrativas não compete apreciar vícios de ilegalidade ou de inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação vigente.
Numero da decisão: 1401-007.001
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por voto de qualidade negar provimento ao recurso voluntário quanto (i) à aplicação dos tratados para evitar a bitributação e (ii) quanto ao ajuste da Base de Cálculo em decorrência da exclusão dos dividendos pagos pelas controladas no exterior. Vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Gustavo de Oliveira Machado e Andressa Paula Senna Lísias. Por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso quanto à compensação do imposto pago no exterior – consolidação vertical. Por maioria de votos, dar provimento ao recurso para afastar a multa regulamentar; vencido o Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves (relator). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva. Julgamento realizado após a edição da Lei nº 14.689/2023, que deverá ser observada quando da execução do acórdão.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES
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TRATADO BRASIL-ESPANHA E BRASIL- ÁUSTRIA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158- 35, de 2001, e as dispostas nas Convenções firmadas entre o Brasil, Espanha e Áustria para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2015 CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO. DECORRÊNCIA. O decidido em relação ao IRPJ deve ser adotado, no mérito, em relação às exigências de CSLL, haja vista que com ele compartilha os mesmos fundamentos de fato e para o qual não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso. Assunto: Obrigações Acessórias Ano-calendário: 2015 MULTA REGULAMENTAR. APRESENTAÇÃO DA ECF COM INCORREÇÕES. INOCORRÊNCIA. Não há como tipificar a postura adotada pela Recorrente que apurou o seu lucro com base na interpretação da aplicação dos tratados internacionais que entende válida, como omissão ou incorreção que enseje na aplicação Fl. 5670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 2 das penalidades por descumprimento das obrigações acessórias previstas nas condutas previstas nos incisos I e II do § 3° do art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/1977, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014. A interpretação adotada pela Recorrente é razoável e consistente com o que defende, sendo impossível exigir-lhe conduta diversa sob pena de reconhecer a procedência do lançamento fiscal, o qual no mérito trata-se de matéria controvertida tanto neste Conselho quanto no judiciário. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2015 INCONSTITUCIONALIDADE. ARGÜIÇÃO. SÚMULA CARF Nº 2. Às instâncias administrativas não compete apreciar vícios de ilegalidade ou de inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação vigente. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por voto de qualidade negar provimento ao recurso voluntário quanto (i) à aplicação dos tratados para evitar a bitributação e (ii) quanto ao ajuste da Base de Cálculo em decorrência da exclusão dos dividendos pagos pelas controladas no exterior. Vencidos os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Gustavo de Oliveira Machado e Andressa Paula Senna Lísias. Por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso quanto à compensação do imposto pago no exterior – consolidação vertical. Por maioria de votos, dar provimento ao recurso para afastar a multa regulamentar; vencido o Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves (relator). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Daniel Ribeiro Silva. Julgamento realizado após a edição da Lei nº 14.689/2023, que deverá ser observada quando da execução do acórdão. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente e Relator (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva – Redator Designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Gustavo de Oliveira Machado (suplente convocado), Andressa Paula Senna Lísias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente). Fl. 5671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 3 RELATÓRIO Trata o presente processo de lançamento de ofício através do qual se está a exigir IRPJ e CSLL, relativos ao ano calendário de 2015, incidentes sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior pelas controladas da Recorrente no respectivo período de apuração, além de multa isolada por conta de erros cometidos nas informações prestadas via ECF. O lançamento foi descrito conforme o Termo de Verificação Fiscal de e-fls. 4.454/4.512, que apontou, segundo o Relatório da decisão recorrida, os seguintes fatos: Trata-se de auto de infração que constituiu crédito tributário referente a imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ) e contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), acrescido de juros de mora e multa de ofício, além de multa isolada por informações inexatas, incorretas ou omitidas na Escrituração Contábil Fiscal (ECF). Foram lançados os seguintes valores originais: 2. As bases do IRPJ e da CSLL foram compensadas com prejuízos fiscais acumulados nos valores de R$36.038.261,28 e R$19.224.266,26, respectivamente. 3. Procedeu-se à auditoria da tributação dos lucros provenientes de participações que a Interessada possuía no exterior no ano de 2015. Segue cronograma das controladas da contribuinte: Fl. 5672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 4 3.1. A Interessada, por sua vez, não incluiu os lucros das controladas localizadas em países que possuíam tratado para evitar dupla tributação com o Brasil pelo seu entendimento de que tais tratados impediriam a tributação sobre bases universais. Foi feita análise jurídica pela possibilidade de tributar o ajuste da equivalência decorrente de lucro no exterior mesmo se existente tratado para evitar dupla tributação, nos termos da Solução de Consulta Interna (SCI) nº 18, de 8 de agosto de 2013, da Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), com a ressalva de que no ano-calendário em tela a matéria já estava regida pela Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014. 3.2. Além disso, foi efetuada auditoria na parcela da equivalência equivalente ao lucro trazida à tributação pelas compensações feitas com imposto pago no exterior e com prejuízos das respectivas controladas, nos termos regulados pela Instrução Normativa (IN) nº 1.520, de 5 de dezembro de 2014: Art. 10. O prejuízo acumulado da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior, referente aos anos-calendário anteriores à 1º de janeiro de 2015 poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que sejam informados na forma e prazo previstos no art. 38. § 1º A pessoa jurídica que fizer a opção prevista na Seção II do Capítulo I poderá utilizar o prejuízo acumulado referente aos anos-calendário anteriores à 1º de janeiro de 2014. § 2º O valor do prejuízo acumulado passível de compensação com lucros futuros será proporcional à participação em cada controlada no exterior. § 3º A compensação do prejuízo acumulado com os lucros futuros da mesma controlada no exterior será efetuada antes de sua conversão em Reais. Fl. 5673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 5 § 4º A compensação de prejuízo acumulado no exterior com lucros futuros da mesma pessoa jurídica não está sujeita ao limite previsto no art. 15 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. Art. 38. O Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior conterá, no mínimo, as seguintes informações: I - identificação de cada controlada, direta ou indireta, ou equiparada; II - o país de domicílio da controlada, direta ou indireta, e da equiparada; III - o resultado negativo, em moeda do país de domicílio e em Reais, da controlada de períodos anteriores a: a) 2014, para os optantes nos termos da Seção II do Capítulo I; e b) 2015, para os demais; IV - o valor do resultado negativo do período em Reais e na moeda do país de domicílio da controlada; V - o resultado negativo acumulado de anos anteriores da própria controlada utilizado na compensação na moeda do país de domicílio; VI - o resultado negativo do período utilizado na consolidação na moeda do país de domicílio; e VII - o saldo de resultado negativo acumulado na moeda do país de domicílio. § 1º Para o aproveitamento dos prejuízos acumulados anteriores previstos na Seção I do Capítulo II, o demonstrativo de que trata o caput deve ser transmitido ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) até 30 de setembro de 2015. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1577, de 31 de julho de 2015) § 2º Para o aproveitamento de resultados negativos apurados a partir de 1º de janeiro de 2015 ou a partir de 1º de janeiro de 2014 para as pessoas jurídicas optantes nos termos da Seção II do Capítulo I, o valor do resultado negativo apurado no período deve ser informado no demonstrativo a ser entregue até a data estabelecida no art. 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.422, de 19 de dezembro de 2013. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1577, de 31 de julho de 2015) § 3º A falta de informação dos estoques de prejuízos acumulados na forma e prazo estabelecidos neste artigo impede o seu aproveitamento para compensação com lucros futuros. Art. 25. A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta, incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real da controladora no Brasil, até o limite do IRPJ e da CSLL incidentes no Brasil sobre as referidas parcelas. § 1º Considera-se imposto sobre a renda pago no exterior o imposto retido na fonte sobre o lucro distribuído para a controladora brasileira. § 2º No caso de consolidação, poderá ser considerado para efeito da dedução prevista no caput o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas, cujos resultados positivos tiverem sido consolidados. § 3º No caso de não haver consolidação, a dedução de que trata o caput será efetuada de forma individualizada, por controlada, direta ou indireta. Fl. 5674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 6 § 4º Na hipótese de os lucros da controlada, direta ou indireta, virem a ser tributados no exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido tributados pela controladora domiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário em que ocorrer a tributação no exterior, e deverá respeitar os limites previstos nos §§ 8º a 11 do art. 30. § 5º Para fins de dedução, o documento relativo ao imposto sobre a renda pago no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto. § 5º-A O reconhecimento do documento pelo Consulado da Embaixada Brasileira de que trata o § 5º pode ser substituído pela apostila de que tratam os Artigos 3º a 6º da Convenção sobre a Eliminação da Exigência de Legalização de Documentos Públicos Estrangeiros, promulgada pelo Decreto nº 8.660, de 29 de janeiro de 2016, no âmbito dos países signatários, a qual deve: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1772, de 21 de dezembro de 2017) I - ser aposta no próprio documento do órgão arrecadador do país em que for devido o imposto ou em folha a ele apensa; e (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1772, de 21 de dezembro de 2017) II - estar acompanhada de tradução para a língua portuguesa realizada por tradutor juramentado. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1772, de 21 de dezembro de 2017) § 6º O disposto neste artigo aplica-se ao resultado obtido por controlada equiparada nos termos do art. 15, filial ou sucursal, no exterior. § 7º O imposto sobre a renda pago no exterior deve ser informado no Demonstrativo de Imposto Pago no Exterior de que trata o art. 40. Coligadas Regime de Competência Art. 26. O imposto sobre a renda pago no país de domicílio da coligada de que trata o art. 19 poderá ser compensado com o que for devido no Brasil. § 1º Para efeito de compensação, considera-se imposto sobre a renda pago no país de domicílio da coligada o tributo que incida sobre lucros, independentemente da denominação oficial adotada e do fato de ser este de competência de unidade da federação do país de origem. § 2º A pessoa jurídica no Brasil deverá comprovar o pagamento mediante apresentação do documento de arrecadação estrangeiro. § 3º O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros que houverem sido computados na determinação do lucro real. § 4º Para efeito de compensação, o tributo será considerado pelo valor efetivamente pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo decorrente de qualquer benefício fiscal. (...) Art. 30. Devem ser observadas as regras contidas nesta Subseção para fins de dedução do imposto sobre a renda pago no exterior de que trata os arts. 25 e 29. § 1º Para efeitos da dedução, considera-se imposto sobre a renda o tributo que incida sobre lucros, independentemente da denominação oficial adotada, do fato de ser este de competência de unidade da federação do país de origem e de o pagamento ser exigido em dinheiro ou outros bens. Fl. 5675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 7 § 3º O tributo pago no exterior a ser deduzido será convertido em Reais tomando-se por base a taxa de câmbio da moeda do país de origem fixada para venda pelo Banco Central do Brasil correspondente à data: I - da disponibilização, na hipótese do imposto retido na fonte sobre o lucro distribuído; e II - do balanço apurado, nos demais casos. § 4º Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o seu valor será convertido em Dólares dos Estados Unidos da América e, em seguida, em Reais. § 5º O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real. § 6º A dedução de que trata o caput será efetuada pela investidora no Brasil de forma individualizada por filial, sucursal, coligada, controlada, direta ou indireta. § 7º Para efeito de dedução, o tributo será considerado pelo valor efetivamente pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo decorrente de qualquer benefício fiscal. § 8º O valor do tributo pago no exterior a ser deduzido não poderá exceder o montante do imposto sobre a renda, inclusive adicional, e CSLL, devidos no Brasil, sobre o valor das parcelas positivas dos resultados, incluído na apuração do lucro real. § 9º Para efeito do disposto no §8º, a pessoa jurídica, no Brasil, deverá calcular o valor: I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal, controlada, direta ou indireta, ou coligada que houverem sido computados na determinação do lucro real; II - do imposto sobre a renda e CSLL devidos sobre o lucro real antes e após a inclusão dos lucros auferidos no exterior. § 10. Efetuados os cálculos na forma do § 9º, o tributo pago no exterior, passível de dedução, não poderá exceder o valor determinado segundo o disposto no inciso I do § 9º, nem à diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro real com e sem a inclusão dos referidos lucros, conforme inciso II do § 9º. § 11. Para fins do disposto nos §§ 9º e 10, o cálculo do valor do tributo pago no exterior passível de dedução deve ser efetuado antes da compensação de prejuízo fiscal acumulado no Brasil relativo a anos-calendário anteriores. § 12. Na hipótese de os lucros da filial, sucursal, coligada e controlada, direta ou indireta, virem a ser tributados no exterior em momento posterior àquele em que tiverem sido tributados pela controladora domiciliada no Brasil, a dedução de que trata este artigo deverá ser efetuada no balanço correspondente ao ano-calendário em que ocorrer a tributação, ou em ano-calendário posterior, e deverá respeitar os limites previstos nos §§ 8º e 13 deste artigo. § 13. O saldo do tributo pago no exterior que exceder o valor passível de dedução do valor do imposto sobre a renda e adicional devidos no Brasil poderá ser deduzido do valor da CSLL, devida em virtude da adição à sua base de cálculo das parcelas positivas dos resultados oriundos do exterior, até o valor devido em decorrência dessa adição. § 14. O tributo pago sobre lucros auferidos no exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro Fl. 5676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 8 real positivo, poderá ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subsequentes. § 15. Para efeito do disposto no § 14, a pessoa jurídica deverá calcular o montante do imposto a compensar em anos-calendário subsequentes e controlar o seu valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur). § 16. O cálculo referido no § 15 será efetuado mediante a multiplicação dos lucros computados no lucro real, considerados individualizadamente por filial, sucursal, coligada ou controlada, pela alíquota de 15% (quinze por cento), se o valor computado não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de 25% (vinte e cinco por cento), se exceder. § 17. Na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior ao total dos lucros, rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo passível de compensação será determinado de conformidade com o disposto no § 16, tendo por base a diferença entre aquele total e o lucro real correspondente. § 18. Caso o tributo pago no exterior seja inferior ao valor determinado na forma dos §§ 16 e 17, somente o valor pago poderá ser compensado. § 19. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o imposto sobre a renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do § 13, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur. Consolidação de Resultados Art. 31. No caso de consolidação, deverá ser considerado para efeito da dedução prevista no art. 30 o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas cujos resultados positivos tiverem sido consolidados. 3.2. O presente procedimento fiscal referiu-se ao ano-calendário 2015, primeiro ano do novo regime de tributação. Conforme art. 10 da IN RFB nº 1.520, de 2014, o prejuízo acumulado anterior a 2015 “poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que sejam informados na forma e prazo previstos no art. 38". Assim, procedeu-se à auditoria detalhada para “verificar se alguma parcela desse estoque já fora utilizada para reduzir o lucro líquido oferecido à tributação em algum período anterior, inclusive nas consolidações chamadas “verticais”, que eram regra antes da vigência da Lei nº 12.973/14, por força do artigo art. 1º, §6º, da Instrução RFB Normativa SRF nº 213/2002, que vigorou até o ano-calendário de 2014 para a fiscalizada”. Tal informação deve se dar por intermédio do Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior na ECF no prazo de 30 de setembro de 2015, corroborada por documentação comprobatória. Colaciona-se informação constante da ECF: Fl. 5677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 9 3.3. Sobre tais prejuízos, a autoridade fiscal dispôs que foram vistas algumas inconsistências em "um total de 34 (trinta e quatro) incorreções, razão pela qual foi lavrado o Termo de Constatação e de Intimação nº 19, em 03/09/2020 (fls. 1027/1051), no qual foram listadas todas as inconsistências detectadas e foi concedido prazo de 20 (vinte) dias para retificação, tendo em vista a possibilidade da redução de 50% (cinquenta por cento) na aplicação da multa prevista no inciso II do caput do artigo 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/76". A Interessada, por sua vez, “apresentou resposta (fls. 1053/1054) na qual comunicou a remessa ao SPED da ECF Retificadora referente ao ano-calendário de 2015, na qual foram corrigidas algumas das inconsistências apontadas”. Mas não foi efetuada retificação de todas as inconsistências acima. Em análise individualizada por parte relacionada, restaram as seguintes dissociações: I – CSN ISLANDS VII CORP Em que pese o somatório dos prejuízos constantes nas demonstrações de resultado apresentadas resultar em um total de US$ 204.835.708,00 ao final de 2014, o saldo informado para o período em ECF foi de US$ 200.016.250,59, sendo este o montante passível de compensação futura, não cabendo mais retificação deste valor para maior, conforme se depreende dos §§ 1º e 3º do artigo 38 da IN 1.520/14, já comentados. II – CSN ISLANDS IX CORP Em que pese o somatório dos prejuízos constantes nas demonstrações de resultado apresentadas resultar em um total de US$ 14.352.016,00 ao final de 2014, o saldo informado para o período em ECF foi de US$ 14.102.978,70, sendo este o montante passível de compensação futura, não cabendo mais retificação deste valor para maior, conforme §§ 1º e 3º do artigo 38 da IN 1.520/14. III – CSN ISLANDS XI CORP Neste caso, o somatório dos prejuízos constantes nas demonstrações de resultado apresentadas (2009 e 2010), após absorção dos resultados positivos apurados nos períodos subseqüentes (2011 a 2014), resulta em um total de US$ 15.916.295,08 ao final de 2014, valor este inferior aos US$ 16.204.885,00 declarados na ECF AC 2015. Assim, tendo em vista que a empresa declarou um estoque de prejuízos superior ao que faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC Fl. 5678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 10 2015. Uma vez intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 1), a fiscalizada procedeu à correspondente retificação. IV – CSN ISLANDS XII CORP Neste caso, o somatório dos prejuízos constantes nas demonstrações de resultado apresentadas resulta em um total de US$ 298.165.040,00 ao final de 2014, valor este inferior aos US$ 325.658.646,65 declarados na ECF AC 2015. Assim, tendo em vista que a empresa declarou um estoque de prejuízos superior ao que faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015. Uma vez intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 2), a fiscalizada procedeu à correspondente retificação. V – CSN STEEL S.L.U e Suas Investidas Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN STEEL nos anos-calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 52.788,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 123.116.000,00, ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 52.788,00. Uma vez intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 3), a fiscalizada procedeu à correspondente retificação. VI – LUSOSIDER PROJECTOS SIDERURGICOS S.A. Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela LUSOSIDER PROJECTOS SIDERURGICOS S.A. nos anos-calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 18.967,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 124.582,00, ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 18.967,00. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 4), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. VII – LUSOSIDER AÇOS PLANOS S.A. Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela LUSOSIDER AÇOS PLANOS S.A. nos anos-calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 7.825.191,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 56.129.081,00, ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 7.825.191,00. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 5), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. VIII – CSN RESOURCES S.A. Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN RESOURCES S.A. nos anos- calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 125.833.703,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 355.62.720,00 ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 125.833.703,00. Embora Fl. 5679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 11 intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 6), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. IX – CSN STEEL HOLDINGS 1, S.L.U. Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN STEEL HOLDINGS 1 nos anos- calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 2.637.000,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 60.845.232,00, ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 2.637.000,00. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 7), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. Retificou apenas em relação ao confronto com a planilha apresentada, reduzindo o saldo para € 59.757.497,00. X – CSN STEEL PRODUCTOS SIDERURGICOS, S.L Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN STEEL PRODUCTOS SIDERURGICOS nos anos-calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 no valor de € 4.740.000,00. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 141.676.156,00, ao qual não faz jus segundo análise da documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado pela fiscalizada para € 4.740.000,00. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 8), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. Retificou apenas em relação ao confronto com a planilha apresentada, reduzindo o saldo para € 138.412.098,00. XI – CSN IBÉRIA, LDA Compulsando a Demonstração de Resultado da CSN IBERIA referente a 2014, verifica-se que a controlada não apurou o prejuízo acima informado, mas um lucro (antes de impostos) de € 15.218.265,33. Na ECF AC 2015 o saldo de prejuízos da controlada foi devidamente zerado, do que se conclui que a fiscalizada reconheceu que cometeu equívoco na ECF do ano anterior. Observa-se que no demonstrativo de consolidação constante no item V consta um lucro de € 11.584.143,00, que corresponde a 76,12% do lucro acima mencionado, proporcional à participação detida pela CSN STEEL na referida controlada, informação que coincide com a que consta na demonstração de resultado da empresa e que, portanto, corrobora com a conclusão aqui exposta. Sendo assim, não houve retificação a ser procedida no Demonstrativo de Prejuízos Acumulados da ECF AC 2015, referente a esta controlada. XII – CSN AMERICAS S.L.U e Suas Investidas Verifica-se, nos demonstrativos de consolidação acima reproduzidos, que a CSN AMERICAS S.L.U. apurou resultado consolidado positivo nos anos-calendário de 2010, 2011, 2012, 2013 e 2014. Observe-se que, neste caso, o resultado é positivo mesmo após a exclusão de dividendos e demais ajustes procedidos pela fiscalizada nas consolidações. (...) Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN AMERICAS nos anos-calendário anteriores a 2015, constatamos que a empresa não possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014. XIII – COMPANHIA SIDERURGICA NACIONAL LLC Fl. 5680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 12 Assim, uma vez verificados os resultados apurados pela CSN LLC, constatamos que a empresa não possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de US$ 97.828.506,00 ao qual não faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado de forma a ZERAR tal campo. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 9), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. Retificou apenas em relação ao confronto com a planilha apresentada, reduzindo o saldo para € 81.987.763,00. XIV – CSN HOLDINGS (UK) LIMITED Compulsando a Demonstração de Resultado da CSN HOLDINGS (UK) LIMITED referente a 2014, confirma-se que a controlada apurou prejuízo de US$ 79.000,00, o qual convertido ao câmbio de 31/12/2014 (taxa de 1,2149) corresponde a € 65.027,00, valor que consta no demonstrativo de consolidação da CSN AMERICAS. Assim, verifica-se que o prejuízo apurado no ano de 2014 já foi absorvido pelos lucros das CSN AMERICAS e suas demais investidas em sua consolidação, não podendo compor o estoque de prejuízos acumulados, ou seja, a fiscalizada não possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 referente à controlada CSN HOLDINGS (UK) LIMITED. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de US$ 79.000,00 ao qual não faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado de forma a ZERAR tal campo. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 10), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. XV – CSN ACQUISITIONS LIMITED Compulsando a Demonstração de Resultado da CSN ACQUISITIONS LIMITED referente a 2014, confirma-se que a controlada apurou prejuízo de US$ 31.000,00, o qual convertido ao câmbio de 31/12/2014 (taxa de 1,2149) corresponde a € 25.517,00, valor que consta no demonstrativo de consolidação da CSN AMERICAS. Assim, verifica-se que o prejuízo apurado no ano de 2014 já foi absorvido pelos lucros das CSN AMERICAS e suas demais investidas em sua consolidação, não podendo compor o estoque de prejuízos acumulados, ou seja, a fiscalizada não possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 referente à CSN ACQUISITIONS LIMITED. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de US$ 31.000,00 ao qual não faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado de forma a ZERAR tal campo. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 11), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. XVI – CSN HANDEL GMBH Assim, verifica-se que todo o prejuízo apurado no ano de 2014 já foi absorvido pelos lucros de suas sócias CSN AMERICAS e CSN MINERALS e das demais investidas nas respectivas consolidações, não podendo compor o estoque de prejuízos acumulados, ou seja, a fiscalizada não possui saldo de prejuízo a compensar ao final de 2014 referente à CSN HANDEL GMBH. Considerando que a fiscalizada declarou em ECF indevidamente o saldo de € 27.572.714,95 ao qual não faz jus segundo a documentação apresentada, restou constatada incorreção no valor declarado na ECF AC 2015, o qual deveria ser retificado de forma a ZERAR tal campo. Embora intimada por meio de Termo de Constatação (incorreção nº 12), a fiscalizada optou por não proceder à correspondente retificação. Fl. 5681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 13 3.4. Como conseqüência, procedeu aos ajustes necessários, conforme conclusão a seguir: 4.2 – Dos Lucros Auferidos no Exterior A seguir apresentamos a relação das 24 controladas estrangeiras e seus respectivos resultados apurados no ano-calendário de 2015: Lucro Líquido Antes do Imposto de Renda em moeda original (com base nas demonstrações financeiras apresentadas) e em Reais (valores informados no registro X350 da ECF AC 2015): Analisando-se o Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) e o Livro de Apuração da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (LACS), Parte A, Registros M300 (Demonstração do Lucro Real, fl.4426) e M350 (Demonstração da Base de Cálculo da CSLL, fl.4428) da ECF AC 2015, verifica-se que foi adicionado, ou seja, oferecido à tributação do IRPJ e da CSLL a título de Lucros Disponibilizados do Exterior (Adições - Código 10), o total de R$ 169.642.496,37. Este valor corresponde ao somatório dos valores de Lucro Líquido antes do Imposto de Renda, convertidos devidamente a partir da moeda de origem de cada país, relativo às controladas CSN Ibéria LDA (R$ 18.502.234,17), Stahlwerk Thueringen Gmbh (R$ 149.159.952,73) e CSN Ásia Limited (R$ 1.980.309,49), conforme declarado no Registro X340 da ECF e constante na documentação apresentada. (...) Sendo assim, é possível concluir que não foram adicionados às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os resultados das demais controladas estrangeiras que apuraram resultado positivo em 2015, o que foi confirmado pela empresa na mesma ocasião, sob a justificativa de que tais empresas estão localizadas em países amparados por tratados/convenções para evitar a dupla tributação da renda (fls. 957/959). A seguir demonstramos os valores não oferecidos á tributação: Fl. 5682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 14 Observe-se que das seis controladas acima listas, apenas a CSN HANDEL Gmbh possuía saldo de prejuízos acumulados em 2014, informado em ECF. Porém, conforme demonstrado no item 4.1 precedente (subitem XVI), tal saldo já se havia exaurida após utilização nas consolidações de suas investidoras CSN AMERICAS e CSN MINERALS naquele ano. Portanto, o resultado apurado pela empresa em 2015 deve ser integralmente oferecido à tributação. Por outro lado, as controladas CSN ISLANDS VII, CSN ISLANDS IX, CSN ISLANDS XI, embora tenham apurado resultado positivo em 2015, possuíam saldos de prejuízos acumulados superiores aos valores de lucros auferidos. Importante frisar que a empresa foi autuada por não oferecer à tributação a participação nos lucros de controladas localizadas em Luxemburgo, nos anos-calendário de 2007 e 2008 (DEMAC/RJ), 2009 e 2010 (DEMAC/SP), e nos anos-calendário de 2011 a 2014 (DEMAC/SP), das controladas localizadas na Espanha, apresentando sempre como justificativa o fato de que se enquadrariam no artigo 7º §1º da Convenção para evitar a tributação. Observe-se que tanto Luxemburgo como a Espanha possuem acordo em vigor firmado com o Brasil. Conforme já demonstrado no item 3.2 precedente, a Convenção celebrada entre Brasil e Espanha por meio do Decreto nº 76.975, de 02/01/76, não isenta a controladora brasileira de adicionar às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os lucros apurados por suas investidas localizadas naquele país, contrariamente ao que entende a fiscalizada, razão pela qual tais valores devem ser lançados de ofício por meio do presente Auto de Infração. 4. Foi lançada a multa de que trata o art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, por causa das informações equivocadas prestadas na ECF, sendo que em relação àquelas retificadas no meio da fiscalização foi reduzida em 50%, conforme inciso II do § 3º do mesmo dispositivo. 5. A Interessada compensou pagamentos de imposto sobre renda efetuados no exterior das seguintes controladas: Fl. 5683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 15 5.1. A autoridade fiscal desconsiderou o valor pago pelas controladas Lusosider Siderúrgicos e Lusosider Aços Planos, pois ambas as empresas apuraram prejuízo em 2015. Ainda, "os valores pagos pela STAHLWERK THUERINGEN e CSN IBERIA já foram integralmente utilizados (uma vez que os lucros destas controladas foram oferecidos à tributação) e, ainda, foram objeto de pedido de restituição (PER.DCOMP às fls. 1019/1026)". Assim, “cabe na presente autuação somente a compensação de R$ 14.318.499,15 (IRPJ) referente ao imposto pago pela CSN HANDEL, bem como R$ 40.857.632,10 (IRPJ) e R$ 2.492.963,05 (CSLL) referente ao imposto pago pela CSN EUROPE”. Impugnação 6. A Interessada apresentou impugnação. Dispôs que “não há controvérsia fática no caso dos autos, de modo que não se contesta a descrição dos fatos como consta no termo de verificação fiscal, mas, apenas, a interpretação conferida pela d. autoridade fiscal à legislação aplicável". Procedeu à seguinte síntese das razões para sua impugnação: i) A Lei n. 12973, a despeito de utilizar a expressão “a parcela do ajuste do valor do investimento (...) equivalente aos lucros”, almeja tributar os lucros auferidos no exterior pelas controladas de empresas brasileiras antes de sua efetiva disponibilização; ii) A tributação dos lucros auferidos por empresas sediadas na Espanha, na Áustria e em Portugal, como é o caso dos valores que a d. autoridade fiscal pretende exigir na presente autuação, encontra óbice nos tratados firmados entre o Brasil e os mencionados países para evitar a dupla tributação, conforme já reconhecido pelo STJ, no julgamento do REsp 1325709/RJ, e por outros inúmeros Tribunais Regionais Federais; iii) Mesmo que fosse possível ignorar a aplicação dos tratados, os dividendos distribuídos pela empresa CSN Handel GmbH no ano de 2015 às empresas CSN Americas e CSN Minerals não podem ser objeto de tributação, na medida em que já foram incluídos na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSL em autuações lavradas contra a impugnante relativas aos anos-calendários de 2009 a 2014; e iv) As multas aplicadas pela fiscalização, com fundamento no art. 8º-A do Decreto Lei n. 1598, devem ser afastadas, eis que contrariam o ordenamento jurídico brasileiro. 6.1. A interessada procedeu a histórico legislativo da tributação sobre bases universais, dispondo que a atualmente vigente Lei nº 12.973, de 2014, trata de tributação que recairá sobre lucros da controlada, e não o ajuste da investida pelo método de equivalência patrimonial (MEP), pois são grandezas distintas: (i) a avaliação do investimento pelo MEP é realizada após a adaptação das demonstrações financeiras da entidade no exterior aos padrões contábeis brasileiros, ao passo que o art. 95 da Lei n. 12973 prevê “os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio” da entidade no exterior; (ii) o MEP reflete a participação da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida, alcançando, assim, não apenas o lucro do período-base, mas também Fl. 5684DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 16 outras variações patrimoniais que afetam o patrimônio líquido. Por sua vez, o art. 77, parágrafo 1º da Lei n. 12.973 dispõe expressamente que “a parcela do ajuste (...) compreende apenas os lucros auferidos no período, não alcançando as demais parcelas que influenciaram o patrimônio líquido da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior”. (iii) o MEP, por refletir a participação da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida, capta o lucro apurado após o pagamento do imposto de renda local. De outro lado, o art. 77 da Lei n. 12.973 tributa os lucros auferidos pela sociedade no exterior antes do imposto de renda local; (iv) o MEP não reflete, por meio de controle individual, os resultados das controladas indiretas (Pronunciamento Técnico CPC n. 18), que podem estar consolidados nas demonstrações financeiras das controladas diretas. A seu turno, o art. 77 da Lei n. 12.973 prevê a tributação individual dos lucros das controladas indiretas; (v) o MEP capta as oscilações relativas às taxas câmbio, cujas contrapartidas são registradas diretamente no patrimônio líquido (Pronunciamento Técnico CPC n. 2), ao passo que o art. 77, parágrafo 2º, da Lei n. 12.973 expurga os resultados da variação cambial; (vi) o MEP, por refletir a participação da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida, capta tanto os lucros quanto os prejuízos das sociedades controladas no exterior. Diversamente, a Lei n. 12.973 prevê uma série de restrições ao aproveitamento dos prejuízos do exterior. 6.2. Desse modo, a tributação não seria pela parcela do ajuste do valor de investimento equivalente ao lucro, mas do próprio lucro proferido pela pessoa controlada no exterior; esta seria a real contribuinte. Como conseqüência, deveriam ser aplicadas as convenções para evitar dupla tributação. Fez menção aos tratados com Espanha, Áustria e Portugal: Assim, tal como na Convenção Modelo, os tratados contêm disposições a respeito da tributação dos “lucros das empresas” (artigo 7º) e também em relação aos “dividendos” (art. 10). No caso dos autos, a aplicação de qualquer um desses dispositivos impede a aplicação do art. 77 da Lei n. 12973 ao caso concreto e, consequentemente, impossibilita a exigência da tributação dos lucros auferidos pelas empresas controladas “Aplica-se retroativamente o disposto no art. 11 da Lei nº 13.202, de 2015, no sentido de que os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL.”CSN Minerals S.L.U., CSN Metals S.L.U., CSN Américas S.L.U., CSN ExportEurope S.L.U., CSN Europe, LDA. e CSN Handel GmbH, conforme será demonstrado. Com efeito, os lucros auferidos por essas empresas estão sujeitos às regras previstas no art. 7º dos tratados, que preveem que a competência para a tributação dos lucros de uma pessoa jurídica é exclusiva do país de residência dessa pessoa jurídica. (...) Os dispositivos acima primeiramente atribuem competência exclusiva ao país de residência da pessoa jurídica, no caso a Espanha, a Áustria e Portugal, para tributar os lucros auferidos por empresas lá situadas, disposição que exclui a competência do país de residência dos sócios ou acionistas, no caso o Brasil. Em um segundo momento, o dispositivo atribui competência cumulativa de ambos os Estados Contratantes, na hipótese em que “a empresa exerça a sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado.” Fl. 5685DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 17 Ora, no presente caso, considerando que as controladas da impugnante CSN Minerals S.L.U., CSN Metals S.L.U., CSN Américas S.L.U., CSN Export-Europe S.L.U., CSN Europe, LDA. e CSN Handel GmbH não possuem estabelecimentos permanentes no Brasil, este país não possui competência para tributar os lucros auferidos pelas empresas na Espanha. O comando normativo contido nos art. 7° é muito claro ao estabelecer que os lucros auferidos por determinada pessoa jurídica devem ser tributados apenas no país da sua residência, o que, no caso dos autos, significa dizer que a tributação das empresas controladas pela impugnante deve ocorrer única e exclusivamente nos respectivos países. (...) Por outro lado, caso se entenda que os lucros em questão estão submetidos às regras do art. 10 do tratado firmado entre Brasil e Espanha, Áustria e Portugal, mesmo assim, inexistirá fundamento para a autuação. (...) Contudo, a análise atenta das regras acima transcritas revela que, mesmo que permitida a tributação desse tipo de rendimento, ela somente poderá ocorrer após o efetivo pagamento dos dividendos. Realmente, a norma convencional transcrita acima, ao tratar dos dividendos, autoriza a sua tributação quando “pagos”. E por “pagos” devem ser entendidos os dividendos efetivamente distribuídos, ainda que tal distribuição se materialize por crédito em conta, entrega a outrem, emprego por instrução do beneficiário, ou qualquer outra forma de satisfação do direito ao dividendo. Portanto, como os dividendos pagos pelos residentes na Espanha ou na Áustria são tributáveis naquele país, segundo as próprias convenções, é automaticamente aplicável a cláusula de isenção do art. 23, que impede o país de destino de tributar estes dividendos. Resumidamente, considerando as disposições acima analisadas, tem-se que: - art. 7°: os lucros auferidos por determinada pessoa jurídica devem ser tributados apenas no país de residência dessa pessoa jurídica; - art. 10: dividendos podem ser tributados tanto no país de residência da pessoa jurídica pagadora como no país de residência do beneficiário do rendimento; e - art. 23: como os dividendos pagos por pessoa jurídica residente na Espanha e na Áustria são tributáveis nesses países, segundo a Convenção firmada com o Brasil, o Brasil isentará do imposto esses dividendos, quando recebidos por beneficiário residente no Brasil. 6.3. Passou a tratar da SCI Cosit nº 18, de 2013, que não se aplicaria ao presente caso, pois tratava da regulação pelo art. 74 da MP nº 2158-35. Voltou a defender que, ao contrário do contido na SCI, a tributação pela parcela do ajuste pelo MEP se referia ao lucro da controlada e, portanto, a eles se aplicaria os tratados. 6.4. Considerou equivocada a base tributária utilizada, pois teriam sido incluídos lucros que já teriam sido objeto de autuação: Ao calcularem o lucro a ser oferecido à tributação no Brasil pelas controladas diretas, as autoridades fiscais consideraram na apuração do lucro líquido dessas empresas os dividendos recebidos por suas investidas, que são controladas indiretas da impugnante, mas que já foram tributados pelo fisco quando da lavratura de autos de infração que visam exigir IRPJ e CSL da impugnante relativos aos anos de 2008 a 2014 e, portanto, não podem ser tributados novamente, conforme será visto a seguir. Fl. 5686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 18 Para deixar mais claro o erro cometido pela fiscalização, deve-se destacar que o resultado contábil das controladas CSN Americas e CSN Minerals foi aumentado por dividendos que essas sociedades receberam da sociedade CSN Handel GmbH. Isto se deve ao fato de que, em cumprimento da legislação local, aquelas empresas registram investimentos em controladas pelo custo de aquisição e, diante disso, o pagamento de dividendos, quando efetuado, é reconhecido em contas de resultado, integrando o lucro líquido daquelas sociedades, os quais serviram de base de cálculo na presente autuação. Ocorre, contudo, que os dividendos em questão são oriundos de lucros auferidos em períodos anteriores por essa empresa, os quais já foram tributados pelo fisco em autuações anteriores. Ou seja, primeiramente as autoridades fiscais exigiram, em outros processos, o IRPJ e a CSL supostamente incidente sobre os lucros auferidos pela CSN Handel BmbH nos períodos anteriores a 2015. Posteriormente, as mesmas autoridades fiscais exigem o IRPJ e a CSL devidos sobre lucros auferidos pelas controladas CSNAmericas e CSN Minerals, que foram impactados por dividendos distribuídos pela CSN Handel GmbH, em 2015, relativamente a lucros auferidos nos anos anteriores. (...) Veja-se que os dividendos distribuídos pela CSN Handel GmbH à CSN Americas e à CSN Minerals no ano de 2015 têm origem nos lucros apurados pela empresa nos anos- calendários de 2012, 2013 e 2014, os quais já foram objeto dos autos de infração proferidos junto aos processos n. 16561.720104/2017-75, 16561.720122/2018-38 e 16561.720057/2019-21, respectivamente. 6.5 Requereu a compensação dos prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL que poderiam surgir em caso de procedência de seus recursos em processos anteriores, pendentes de julgamento. 7. Discordou da aplicação da multa de que trata o art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598, de1977 por incorreções na ECF, pois tal multa somente se aplicaria para o livro de apuração do lucro real (Lalur), e não para a ECF. Trouxe à baila as seguintes questões específicas contra a aplicação desta multa: Inicialmente, imperioso frisar, mais uma vez, que os valores ora em questão não se referem aos montantes de prejuízo acumulado utilizados para compensação com o lucro auferido no exterior pelas investidas da impugnante, uma vez que, como visto, esses valores foram devidamente retificados. Os registros ora em análise referem-se aos estoques de prejuízos acumulados pelas controladas indiretas da impugnante, que foram registrados de forma individualizada em sua ECF, para fins de controle. Contudo, o registro realizado dessa forma pela impugnante não configura incorreção, mas, sim, verdadeiro cumprimento de expressa determinação legal. Isso porque a Lei n. 12973 contém regra específica que regula o aproveitamento dos prejuízos acumulados referentes aos anos-calendário anteriores a 1º de janeiro de 2015, data da sua entrada em vigência. De acordo com o art. 77, parágrafo 2º, do diploma legal, os prejuízos acumulados podem ser compensados com lucros futuros da mesma pessoa jurídica que lhes deu origem, desde que os estoques de prejuízos tenham sido informados à Receita Federal do Brasil, no Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior (DPAE). (...) No presente caso, o que ocorre é que as autoridades fiscais não reconhecem a aplicação dos tratados para evitar bitributação, sendo que, nos anos anteriores a 2015, em razão da Fl. 5687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 19 aplicação dos referidos acordos, a impugnante não ofereceu lucros à tributação das empresas sediadas em países como Espanha, Áustria e Portugal. Assim, os prejuízos apurados pelas empresas sediadas naqueles países foram registrados pela impugnante como acumulados, para eventual compensação futura. Por outro lado, as autoridades fiscais, também nos anos anteriores a 2015, lavraram autuações de IRPJ e CSL supostamente devidos sobre os lucros apurados pelas empresas no exterior, sendo que adotaram o método da consolidação para o referido cálculo dos valores devidos no Brasil. Ao procederem a tal consolidação, as autoridades fiscais consumiram indevidamente prejuízos apurados no exterior por essas investidas, o que gerou as diferenças apuradas entre o controle apresentado pela impugnante e aquele preparado pelas autoridades fiscais, que resultou na aplicação da penalidade ora combatida. Nesse cenário, a ora impugnante reitera e ratifica os fundamentos apresentados nos processos n. 19515.723039/2012-79, n. 10314.72849/2014-99, n. 10314.728430/2014- 13, n. 16561.720063/2014-74, n. 16561.720043/2016-65, n. 16561.720104/2017-75, 16561.720057/2019-21, relativamente à carência de suporte legal para oferecimento dos lucros auferidos no exterior à tributação nos anos anteriores a 2015. (...) Assim, resta evidente que a mesma conduta, qual seja, a aplicação dos tratados para afastar a bitributação pela impugnante, resultou na aplicação de duas penalidades distintas: (i) multa de 3% sobre os valores de prejuízos acumulados registrados no DPAE; e (ii) multa de ofício, decorrente da exigência de IRPJ e CSL sobre os lucros auferidos no exterior pelas controladas da impugnante sediadas na Espanha, na Áustria e em Portugal. 7.1. Discordou também da aplicação da multa reduzida depois da retificação da ECF, pois não teria havido prejuízo ao Fisco: Ora, se a retificação é incentivada, orientada pela d. autoridade fiscal, não pode a administração punir o administrado exatamente porque efetuou a retificação de sua obrigação acessória, substituindo a declaração original por outra e, pois, tornando aquela sem efeitos, para todos os fins, inclusive punitivos. Este modo de agir fere os princípios da moralidade administrativa e da boa fé que devem reger a relação fisco-contribuinte e que foram amplamente consagrados na Solução de Consulta Interna n. 20 e no Parecer Normativo COSIT n. 6. Assim, a informação sobre todos os eventos ocorridos para fins de apuração do resultado de 2015, demonstrada na versão retificada, foi prestada de forma exata, sem incorreções, sendo perfeitamente possível ao auditor fiscal proceder às análises que julgasse necessárias para aferição do lucro real e da base de cálculo da CSL. Lembre-se: a declaração retificadora presta-se não somente para que o sujeito passivo forneça e leve ao conhecimento das autoridades fiscais as informações necessárias e suficientes para o exame das obrigações tributárias, corrigindo eventuais omissões ou equívocos apresentados no documento original, como também para afastar a multa que lhe poderia ser aplicada caso mantivesse a declaração original com inexatidões. 7.2. Por fim, dispôs que eventuais penalidades deveriam respeitar os critérios de razoabilidade e proporcionalidade, o que ensejaria o cancelamento do que foi ora aplicado: No presente caso, simplesmente não há dano ao fisco com as supostas irregularidades apontadas. Isso porque, no que diz respeito aos valores abrangidos pela penalidade de 1,5%, restou devidamente demonstrado que as retificações realizadas pela impugnante sanaram qualquer irregularidade na compensação dos prejuízos acumulados por controladas no exterior, e, portanto, não culminaram na exigência de qualquer tributo pela fiscalização. No que concerne aos valores registrados em ECF de forma incorreta, no Fl. 5688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 20 entendimento da fiscalização, e não retificados, não houve qualquer prejuízo ao erário, na medida em que, como visto anteriormente, esses registros não impactaram na apuração do lucro real ou da base de cálculo da CSL. No que tange à culpabilidade, parece absurdo impor penalidade de R$ 158.618.230,27 se a impugnante agiu certa de ter procedido corretamente à sua escrituração contábil, tanto que nunca houve questionamento por parte dos demais usuários da contabilidade (acionistas, credores, investidores, etc.), tanto que os auditores independentes também jamais levantaram o problema apontado pelo fisco neste casa. Não houve malícia, tampouco deixou a impugnante de atender a qualquer solicitação do fisco. (...) Ocorre que, como visto, as supostas incorreções constantes da ECF da impugnante não resultaram em qualquer dessas hipóteses, pois (i) não houve compensação de prejuízo a maior do que a lei permite e (ii) a fiscalização conseguiu apurar exatamente o montante de IRPJ e CSL supostamente devidos pela impugnante. Diante disso, conclui-se que as penalidades impostas pela fiscalização no presente caso não são adequadas. Pelas mesmas razões verifica-se que as multas exigidas pela d. autoridade fiscais não são necessárias, na medida em que sequer houve qualquer prejuízo ao erário ou à fiscalização que pudesse ser combatido ou, ao menos, evitado, pela imposição das mencionadas penalidades. Outrossim, é possível afirmar que a exigência de R$ 158.618.230,27 da impugnante sem que tenha ocorrido recolhimento a menor de tributo em razão das supostas incorreções constantes de sua ECF, ou que tenha restado prejudicado o trabalho da d. autoridade fiscal de verificar a apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSL, não se configura proporcional em sentido estrito. 7.3. Ao fim, procedeu à síntese conclusiva da impugnação: Por todo o exposto, a impugnante requer seja admitida, conhecida e integralmente provida a presente impugnação, para o fim de determinar o cancelamento dos autos de infração ora questionados, com base nos fundamentos acima apresentados. Na hipótese de serem mantidas as exigências fiscais ora combatidas, o que se admite apenas a título argumentativo, requer-se sejam expurgados os valores dos dividendos recebidos pelas controladas diretas, indicados na planilha mencionada no tópico 3.5 acima, que já foram devidamente tributados pela fiscalização nos autos de infração lavradas com vistas a exigir o IRPJ e a CSL supostamente devidos sobre os lucros auferidos por controladas da impugnante no exterior, nos anos de 2009 a 2014. Ademais, requer-se, também e caráter subsidiário, que sejam respeitados no presente processo os efeitos decorrentes das decisões proferidas em outros processos, especialmente no que se refere à compensação de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSL de outros períodos, e, principalmente, da apuração dos valores das multas regulamentares exigidas. Alternativamente, requer-se o sobrestamento do feito, até o definitivo desfecho daqueles processos administrativos. Ainda subsidiariamente, a impugnante informa que não desconhece o teor da Súmula n. 108 do CARF (Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício), mas pugna pelo afastamento da incidência dos juros sobre a multa na hipótese de o Poder Judiciário reconhecer a ilegalidade dessa incidência em decisão que seja obrigatoriamente aplicável pelas autoridades julgadoras administrativas. Fl. 5689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 21 A Impugnação foi apreciada pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 09 – DRJ09, que proferiu o Acórdão nº 109-006.792 - 12ª Turma, considerando a impugnação improcedente. Abaixo reproduzo a ementa do referido julgado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2015 LUCROS NO EXTERIOR. CONTROLADA. TRIBUTAÇÃO BASES UNIVERSAIS. TRATADO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO. A tributação sobre bases universais não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação, pois não se tributa a controlada, mas sim a controladora residente no Brasil mediante parcela do ajuste do valor do investimento. LUCROS NO EXTERIOR. CONTROLADA. BASE TRIBUTÁVEL. DIVIDENDOS CONTROLADA INDIRETA. A dedução de parcela de lucro na controlada direta decorrente de dividendos de controlada indireta cujos lucros já teriam sido tributados no Brasil deve ser demonstrada e comprovada pela contribuinte. MULTA. APLICAÇÃO Aplica-se a multa isolada de que trata o art. 8º-A do Decreto n-Lei nº 1.598, de 1977, pela informação inexata contida na ECF para apuração do lucro real, passível de redução de 50% caso haja retificação no prazo determinado pela autoridade tributária. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Irresignada com a referida decisão, a Recorrente apresentou o recurso voluntário de e-fls. 5.549/5.614, através do qual, praticamente, repete os termos da impugnação de e-fls. 4.542/4.608, diferindo do primeiro recurso tão somente em relação ao item abaixo: 1) Adição dos dividendos distribuídos por controladas indiretas nos lucros a serem tributados por controladas diretas – As alegações da Recorrente relativas aos dividendos distribuídos em 2015 pela empresa CSN Handel GmbH, reconhecidos nos resultados da CSN Americas e da CSN Minerals, não teriam sido acolhidas pela DRJ sob o fundamento que não teria sido apresentada a legislação espanhola que determina que a apuração seja feita a partir do custo de aquisição (e não pelo MEP). A Recorrente argumenta que a apresentação da legislação espanhola nesse sentido não pode ser considerada imprescindível para serem expurgados os dividendos da CSN Handel GmbH da base de cálculo do IRPJ e da CSL, no Brasil, ao contrário do que alegou o v. acórdão recorrido; Isso porque, conforme planilha juntada pela Recorrente e os demais documentos apresentados em sede de fiscalização e impugnação demonstrariam que a CSN Américas e a CSN Minerals Fl. 5690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 22 apuram seus resultados considerando o custo de aquisição dos investimentos. Para tanto, tece breves considerações a respeito dos procedimentos contábeis adotados por suas controladas na Espanha para concluir que a dupla tributação dos mesmos lucros da CSN Handel GmbH ocorreu única e exclusivamente pela adoção, pelas autoridades fiscais brasileiras, da consolidação vertical prevista na Instrução Normativa SRF nº 213/2002; Afinal vieram os autos para este Conselheiro relatar e votar. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Relator. O recurso é tempestivo e preenche os demais pressupostos de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento. Como vimos no relatório, contra a Recorrente foram lavrados Autos de Infração para constituir créditos tributários de IRPJ e CSLL, do ano calendário de 2015, além de multa regulamentar por conta da apresentação da escrituração contábil fiscal (ECF) com informações inexatas, incorretas ou omitidas. Em relação ao IRPJ e à CSLL, as infrações apontadas pela Fiscalização dizem respeito à falta de adição, na apuração do lucro real, de lucros auferidos no exterior por diversas de suas controladas diretas e indiretas, além da compensação indevida de prejuízo operacional com resultado da atividade geral em montante superior ao saldo desse prejuízo. A matéria em litígio vem sendo discutida no seio do CARF já por longos anos e suscita debates acalorados. O presente caso, em particular, tem sido objeto de sucessivos processos administrativos decorrentes de autos de infração lavrados em face dos mesmos fatos, a falta de adição na apuração do lucro real dos lucros auferidos pelas controladas diretas e indiretas da Contribuinte no exterior. Cito alguns desses processos, justamente os de nº 16561.720063/2014-74 (AC 2010), 16561.720043/2016-65 (AC 2011), 16561.720104/2017-75 (AC 2012), 16561.720122/2018-38 (AC 2013) e 16561.720057/2019-21 (AC 2014). O primeiro foi objeto de apreciação por esta mesma Turma que, em 15 de agosto de 2018 prolatou o acórdão nº 1401-002.834 (negando provimento ao recurso voluntário, no mérito da tributação dos lucros no exterior, por voto de qualidade), posteriormente reformado pela CSRF através do acórdão de nº 9101-006.097 (que deu provimento ao recurso especial da Contribuinte por força da aplicação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, em função do empate na votação). Já o recurso voluntário relativo ao segundo processo, de nº 16561.720043/2016-65, foi julgado pela Turma 1402, que resolveu, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso no mérito da autuação; aguarda o julgamento de embargos de declaração opostos pela Contribuinte. O terceiro processo, de nº 16561.720104/2017-75, teve o lançamento mantido parcialmente pela DRJ, que concedeu à Contribuinte o direito de compensar o imposto pago no exterior de uma de suas Fl. 5691DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 23 controladas; referido acórdão subiu ao CARF tão somente para o julgamento de recurso de ofício, haja vista que o crédito tributário mantido não foi objeto de irresignação por parte da Contribuinte. O de nº 16561.720122/2018-38 aguarda distribuição para julgamento do recurso voluntário, enquanto o último, de nº 16561.720057/2019-21 (AC 2014), está sendo julgado nesta mesma reunião de julgamento. Feito esse preâmbulo, passo a discorrer sobre as matérias de que trata o presente recurso voluntário. Inicialmente, mister se faz registrar que o recurso voluntário repete, praticamente ipsis litteris, os termos da impugnação, com exceção de apenas uma consideração feita pela Recorrente e detalhada no relatório: 1) Adição dos dividendos distribuídos por controladas indiretas nos lucros a serem tributados por controladas diretas (caso da empresa CSN Handel GmbH); As raríssimas menções que a Contribuinte faz à decisão recorrida são para simplesmente apresentar o entendimento exposado sem, entretanto, rebater ou atacar os fundamentos adotados para decidir pela DRJ. Tal proceder situa-se no limite daquilo que o CARF e, em especial esta Turma, já decidiu acerca dos recursos que não dialogam com a decisão recorrida: RECURSO VOLUNTÁRIO QUE NÃO REBATE AS RAZÕES DA DECISÃO DA DRJ. AUSÊNCIA DE DIALETICIDADE. Recurso voluntário que não apresente indignação contra os fundamentos da decisão supostamente recorrida ou traga qualquer motivo pelos quais deva ser modificada deve ser mantido por falta de dialeticidade com a decisão recorrida. Assim, quando necessário, irei me utilizar da prerrogativa estatuída no art. 114, § 12, inc. I, para fundamentar minha decisão com base na reprodução dos exatos termos da decisão recorrida. (Ac. 1401- 002.766, de 26/07/2018) IMPUGNAÇÃO. PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO. AUSÊNCIA DE DIALETICIDADE. REGIMENTO INTERNO DO CARF. Recurso voluntário que não apresente indignação contra os fundamentos da decisão supostamente recorrida ou traga qualquer motivo pelos quais deva ser modificada autoriza a adoção, como razões de decidir, dos fundamentos da decisão recorrida, por expressa previsão do regimento interno do CARF. (Ac. 1401-002.365, de 11/04/2018) Portanto, a falta de dialeticidade do recurso impede qualquer nova decisão sobre a matéria. Não restou demonstrada a não fundamentação da decisão recorrida, pelo que a mantenho por suas próprias razões, à exceção da única matéria acima apontada, que será objeto de análise no momento oportuno. Assim, e considerando o disposto no art. 114, § 12, inc. I do RICARF, adoto como minhas as razões proferidas pelo acórdão a quo para decidir no caso concreto (v. e-fls. 5.522/5.534): A tributação sobre bases universais e os tratados internacionais para evitar dupla tributação 9. A Solução de Consulta Interna (SCI) proferida pela Cosit vincula esta turma julgadora, conforme inciso II do art. 12 da Portaria RFB nº 1.396, de 6 de dezembro de 2018. Fl. 5692DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 24 Portanto, deve-se verificar se a SCI Cosit nº 8, de 2013, se aplicaria ao presente caso. Segue a sua conclusão: 34. Em face do exposto, conclui-se que a aplicação do disposto no art. 74 da MP nº 2.158- 35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação pelas seguintes razões: 34.1. a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros; 34.2. o Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros; e 34.3. a legislação brasileira permite à empresa investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla tributação, independentemente da existência de tratado. 9.1. Tal questão foi levantada pelo fato de a SCI ter sido elaborada quando o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, regulava o aspecto temporal da tributação sobre bases universais, sendo que para o ano-calendário autuado a Lei nº 12.973, de 2014, que regula a matéria. Vide quadro-comparativo da regra-matriz de ambas as legislações: 9.2. Não se verifica haver incompatibilidade entre as conclusões contidas na SCI Cosit nº 18, de 2013, com o disposto nos arts. 76 e 77 da Lei nº 12.973, de 2014. Pelo art. 77 continua havendo a tributação sobre o contribuinte brasileiro, e não sobre a parte relacionada domiciliada no exterior, vale dizer, tributa-se o sócio-controlador brasileiro, não a controlada. 9.3. A SCI tratou do fato de a tributação sobre bases universais decorrer da avaliação pelo MEP e que “ao registrar contabilmente o resultado da equivalência patrimonial, a investidora reconhece a parcela dos lucros de suas coligadas e controladas", para então chegar à conclusão que o contribuinte é o sócio no Brasil. Logo, não vejo que o fato de haver distinção entre o valor do MEP e do lucro remetido gere a conclusão contrária de que a real contribuinte seria a pessoa no exterior. Fl. 5693DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 25 9.4. O art. 77 da Lei nº 12.973, de 2014, tornou mais técnica a denominação da base tributável, que é a parcela do valor do investimento equivalente aos lucros e prejuízos auferidos pela controlada, não todo o ajuste. Mas não houve grande inovação em relação ao regime anterior, cuja constitucionalidade, em relação às controladas, foi reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal (STF) Assim, continuam aplicáveis os fundamentos contidos nos itens 25 a 28 da SCI: 25. As convenções internacionais para evitar dupla tributação que seguem o modelo da OCDE trazem uma regra de tributação exclusiva dos lucros disposta no Parágrafo 1 do Artigo 7, segundo a qual os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exercer suas atividades na forma indicada, seus lucros poderão ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente. Transcreve-se a redação do citado parágrafo: “Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado. Se a empresa exercer a sua atividade deste modo, os seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável.” 26. Assim, para entender a compatibilidade entre os acordos celebrados pelo Brasil para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE e a legislação sobre a tributação de lucros de controladas e coligadas no exterior, é importante destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1º do Artigo 7 da Convenção Modelo (tradução livre): “ 10.1 O propósito do §1º é traçar limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades controladas no exterior encontradas em sua legislação interna, ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros.” 27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade investida tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos pelos próprios sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja utilizado como referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no outro Estado. Portanto, o parágrafo 1º não visa impedir o Estado de residência dos sócios de tributar a renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no exterior. 28. O art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, prevê a tributação da renda dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Ou seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não gerando qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros. 9.5. Considerar que a tributação em tela não se refere à parcela do ajuste de equivalência patrimonial equivalente ao lucro, como consta da norma, implicaria controle de sua constitucionalidade, vedado no processo administrativo fiscal. De qualquer forma, na Fl. 5694DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 26 Adin 2588 o STF já havia disposto que a tributação sobre bases universais se dá pela disponibilidade jurídica de renda pela controladora, o que somente poderia ocorrer, por decorrência lógica, caso a controladora fosse a contribuinte. A tese da Interessada, assim, contraria o pressuposto da constitucionalidade da tributação sobre bases universais dado pelo STF, conforme trechos exemplificativos de alguns votos naquele julgamento: 4.2 - No caso das empresas controladoras situadas no Brasil, em relação aos lucros auferidos pelas empresas controladas localizadas no exterior, tem-se verdadeira hipótese de aquisição da disponibilidade jurídica desses lucros no momento da sua apuração no balanço realizado pela controladora. O art. 243 da Lei das Sociedades Anônimas (Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as modificações da Lei n° 9.457, de 5 de maio de 1997), no seu parágrafo 2o, define empresa controlada como sendo aquela em relação à qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. A disponibilidade dos lucros auferidos pela empresa controlada, assim, depende única e exclusivamente da empresa controladora, que detém o poder decisório sobre o destino desses lucros, ainda que não remetidos efetivamente, concretamente pela empresa controlada, situada no exterior, para a controladora localizada no Brasil. Em consequência, a apuração de tais lucros caracteriza aquisição de disponibilidade jurídica apta a dar nascimento ao fato gerador do imposto de renda, não havendo nenhum descompasso entre o disposto no art. 74, caput da medida provisória em questão com o contido no caput e no parágrafo 2o do art. 43 do Código Tributário Nacional (acrescentado pela Lei Complementar n° 104/2001) e tampouco com os arts. 146, inciso III, alínea a e 153, inciso III da Constituição Federal. (voto Ministra Ellen Gracie) 21. Com efeito, se a empresa estrangeira é controlada, sua controladora no Brasil tem o poder de dispor dos resultados obtidos no exterior. Logo, a utilização dos lucros auferidos fora do País, por empresa controlada, sempre fica na exclusiva dependência da deliberação da empresa controladora, situada no Brasil. Razão pela qual a simples apuração desses lucros na data do balanço da empresa controlada já passa a coincidir com o momento em que se dá o fato gerador do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido no âmbito da empresa controladora aqui sediada. (Min. Ayres Britto) 10. A segunda conclusão da SCI pela inaplicabilidade dos tratados para evitar a dupla tributação foi a possibilidade de os tributos pagos no exterior serem compensados com a tributação da parcela dos lucros da investida no exterior, que impede a ocorrência de dupla tributação econômica se houver efetivo pagamento de imposto no país da investida. Tal possibilidade continua existente no atual ordenamento. Ressalte-se que tal opção foi efetuada pela Interessada e pela autoridade fiscal. 10.1. Assim, a tese da Interessada não implica evitar dupla tributação, que já não ocorre em decorrência da compensação dos pagamentos feitos no exterior, mas sim a permissão de se alocar lucros entre as diversas controladas para se evitar qualquer tributação. Continua válida a fundamentação contida no item 29 da SCI: 29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a eliminação da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de capitais e pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no exterior, na hipótese de reconhecimento de lucros, Fl. 5695DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 27 rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real. Portanto, a aplicação da norma interna brasileira não acarreta a bitributação econômica dos lucros decorrentes de investimentos no exterior. 11. Em suma, as alegações feitas pela Interessada poderiam se dar mesmo antes da vigência da Lei nº 12.973, de 2014, do que se depreende que são críticas aos fundamentos da SCI, e não ao fato de ter havido alguma alteração legislativa que a tornaria incapaz de interpretar corretamente a matéria. Aplicam-se, portanto, as conclusões da SCI Cosit nº 18, de 2013, ao presente julgamento. 12. Apesar de a SCI tratar de todo o tratado para evitar dupla tributação, sua fundamentação se deu com foco pela (não) aplicação do art. 7º dos tratados (lucros das empresas). A Interessada, entretanto, trouxe heterodoxa fundamentação que poderiam ser aplicados os arts. 10 e 23 do tratado (dividendos pagos) e 23 (capital). 12.1. Como se sabe, o Brasil isenta de tributação sobre a renda os dividendos distribuídos, com tributação apenas sobre a pessoa jurídica, motivo pelo qual não há que se falar na aplicabilidade das cláusulas 10 e 23 dos tratados para evitar dupla tributação. Tais cláusulas somente se aplicariam caso o Brasil instituísse tributação sobre os dividendos recebidos, uma vez que para esses poderia ter havido retenção na fonte no exterior, o que não é o presente caso. De qualquer forma, a matéria encontra-se pacificada no âmbito da RFB, consoante se depreende da SC Cosit nº 400, de 5 de setembro de 2017, vinculante e, portanto, aplicável a este julgamento: CONVENÇÃO BRASIL-ARGENTINA PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO FISCAL. TRIBUTAÇÃO DE CONTROLADAS. INTERPRETAÇÃO DA ISENÇÃO SOBRE PAGAMENTO DE DIVIDENDOS. A isenção prevista no art. XXIII, parágrafo 2, da Convenção Brasil-Argentina deve ser interpretada de forma literal. Assim, refere-se ao pagamento de dividendos por sociedade residente na Argentina a uma sociedade residente no Brasil detentora de mais de 10% (dez por cento) do capital da primeira, desde que estes dividendos tenham sido tributados de acordo com as disposições da convenção em tela. Portanto, não se aplica ao pagamento do IRPJ devido no Brasil pela consulente, referente à parcela equivalente do ajuste do valor do investimento em controlada domiciliada na Argentina. (...) 16. A consulente questiona ainda a possibilidade de isenção devido à existência de Convenção entre a República Federativa do Brasil e a República Argentina destinada a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria do Impostos sobre a Renda (Convenção Brasil-Argentina), aprovada pelo Decreto Legislativo nº 74, de 5 de dezembro de 1981, e promulgada pelo Decreto nº 87.976, de 22 de dezembro de 1982. Com efeito, transcreve-se os artigos pertinentes a consulta apresentada: (...) 17. De acordo com o art. 111, do CTN, devemos observar que a legislação tributária que outorgue isenção deve ser interpretada de forma literal: (...) 18. Pela redação do art. 96, do CTN, certifica-se que a interpretação literal deve ser observada também nos tratados e nas convenções internacionais: (...) Fl. 5696DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 28 19. Dessa forma, da leitura literal do Artigo XXIII, parágrafo 2, da Convenção Brasil- Argentina, conclui-se que a isenção dada ocorre apenas sobre o pagamento de dividendos de uma sociedade na Argentina a uma sociedade no Brasil, e desde que tenham sido tributados na Argentina conforme as disposições da convenção (Artigo X). Portanto, não se aplica a referida isenção em relação ao pagamento do imposto de renda, devido no Brasil pela consulente, referente à parcela equivalente do ajuste do valor do investimento em controlada domiciliada na Argentina. 12.2. O CARF já decidiu da mesma forma, motivo pelo qual se utiliza como razões de decidir a fundamentação contida no Acórdão CARF nº 1401-001.526: Nesse sentido, é de se observar que a lei não teria eficácia se quisesse tributar diretamente os lucros de uma empresa não residente. Isso porque não há conexão (residência ou fonte) capaz de dar efetividade à jurisdição tributária brasileira. O que a lei faz é tributar uma renda ficta da própria pessoa jurídica brasileira (a empresa residente). Em outras palavras, ela olha para a empresa residente e, sopesando o fato de que esta possui participação societária em outra empresa que apurou lucro no exterior, assume que há disponibilidade da renda e determina que se tribute como lucro da empresa brasileira um determinado valor estimado com base no lucro apurado pela empresa no exterior. Por outro lado, também não se pode compreender a sistemática adotada pela lei brasileira como se estivesse tributando uma espécie de "dividendos presumidos". Primeiro, porque o dividendo é um conceito bem delineado no âmbito da legislação societária. Assim, não basta a mera deliberação dos sócios para que todo o lucro auferido num determinado período se converta em dividendos. Como se sabe, há diversas situações em que os lucros devem ser destinados, por determinação legal ou estatutária, a pessoas distintas dos sócios. Então, não se pode garantir que todo o lucro deve ser dividido segundo as participações societárias. Segundo, porque quando o dividendo é, de fato, distribuído, seguindo o método de alívio da bitributação jurídica utilizado pela maioria dos países, deve se dar o crédito do imposto retido pelo país da fonte. Porém, a legislação brasileira não faz exatamente isso. Como não houve, de fato, a distribuição do dividendo, não há imposto retido na fonte. Então, o que se possibilita é a compensação do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente. Vejam bem, não se trata de alívio da bitributação jurídica, mas, sim, da bitributação econômica através da compensação de parcelas do imposto apurado pela empresa residente (a brasileira), segundo os complicados critérios estabelecidos no artigo 14 da IN/SRF nº 213/029. E percebam que existe até a possibilidade de compensar aquele imposto do exterior com a CSLL devida pela empresa brasileira (artigo 15 da mesma IN). (...) Terceiro, porque não há na legislação nada que garanta que se houver uma efetiva distribuição de dividendos a posteriori, estes deixarão de ser tributados, tanto pelo país da fonte, quanto pelo Brasil. Ademais, inexiste qualquer previsão acerca dos efeitos de que a tributação sobre os “dividendos presumidos” em face da eventual tributação dos dividendos efetivamente distribuídos. 12.3. Desse modo, não há como confundir a tributação da controladora do Brasil decorrente do ajuste da parcela do investimento decorrente de lucro apurado no exterior Fl. 5697DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 29 com a tributação sobre dividendos pagos, a qual nem é feita pela legislação tributária brasileira (não incidência). 12.4. Desta feita, não se aplicam as cláusulas 7º, 10 ou 23 dos tratados para evitar dupla tributação firmados com Espanha, Áustria e Portugal ao presente caso. Base tributável apurada 13. A Interessada não trouxe discordância ao suporte fático, cabendo verificar se ocorreram os equívocos por ela apontados na base tributável da CSN Américas e CSN Minerals, que detinham participação na CSN Handel GmbH; em suas palavras: “ao calcularem o lucro a ser oferecido à tributação no Brasil pelas controladas diretas, as autoridades fiscais consideraram na apuração do lucro líquido dessas empresas os dividendos recebidos por suas investidas, que são controladas indiretas da impugnante, mas que já foram tributados pelo fisco quando da lavratura de autos de infração que visam exigir IRPJ e CSL da impugnante relativos aos anos de 2008 a 2014”. 13.1 A primeira questão a esclarecer é que não houve erro pela autoridade tributária no cálculo do lucro das controladas diretas CSN Américas e CSN Minerals, pois o valor lançado foi o lucro calculado pela contribuinte e por ela declarado na ECF. 13.2. O que ela pretende é que sejam deduzidos do lucro os dividendos recebidos por essas controladas diretas por decorrerem de lucros passados da controlada indireta que já teriam sido incluídos na base tributável dos respectivos anos. Segundo a impugnante, isso teria ocorrido pois os investimentos seriam registrados pelo custo de aquisição, segundo a legislação espanhola (regime de caixa), em vez da equivalência patrimonial constante da legislação contábil e fiscal brasileira (regime de competência). 14. A Lei nº 12.973, de 2014, decorrente da conversão da Medida Provisória nº 627, de 11 de novembro de 2013, teve por objetivo a adequação da legislação tributária à legislação societária e às normas contábeis que foram introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. A tributação sobre bases universais contida naquela lei, portanto, já foi feita para estar adequada aos novos ditames contábeis. 14.1. A Lei nº 11.638, de 2007, procedeu à convergência das normas brasileiras de contabilidade com as praticadas internacionalmente mediante International Financial Reporting Standards (IFRS). A estrutura contábil brasileira, portanto, segue os princípios contábeis internacionais, o que inclui a avaliação dos investimentos em controladas e em coligadas pelo método de equivalência patrimonial, cuja parcela referente ao lucro decorrente de tais entidades no exterior é objeto de tributação. 14.2 As normas do IFRS tiveram por objetivo a convergência nas práticas contábeis internacionais a fim de se evitar diferenças na contabilidade entre demonstrações de diferentes países. A valoração dos investimentos pela equivalência patrimonial está de acordo com as normas internacionais, o que fica evidenciado quando da adequação da legislação fiscal a tal sistemática, conforme consta da exposição de motivos à MP 627, convertida na Lei nº 12.973, de 2014: Os arts. 21 a 23, igualmente com o intuito de alinhá-los ao novo critério contábil de avaliação dos investimentos pela equivalência patrimonial, deixando expressa a sua Fl. 5698DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 30 aplicação a outras hipóteses além de investimentos em coligadas e controladas. Além disso, a alteração do art. 23 tem como objetivo atualizar o seu comando de forma a refletir as regras de tributação em bases universais, que, desde a entrada em vigor da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passaram a tributar os ganhos de capital derivados de empresas domiciliadas no exterior. 14.3. No presente caso estamos tratando de investimentos em controladas diretas na Espanha e indireta na Áustria, países membros da União Europeia e que também adotam as regras internacionais IFRS desde a edição da Resolução CE nº 1.606, de 2002, como se depreende de seus arts. 1º e 2º (Disponível em: https://eur-lex.europa.eu/legal- content/PT/TXT/?uri=celex%3A32002R1606. Acesso em 11 de junho de 2021) Artigo 1.o Objectivo O presente regulamento tem como objectivo a adopção e a utilização das normas internacionais de contabilidade na Comunidade, com vista a harmonizar as informações financeiras apresentadas pelas sociedades referidas no artigo 4.o, por forma a assegurar um elevado grau de transparência e de comparabilidade das demonstrações financeiras e, deste modo, um funcionamento eficiente do mercado de capitais da Comunidade e do mercado interno. Artigo 2.o Definições Para efeitos do presente regulamento, por "normas internacionais de contabilidade" entende-se as International Accounting Standards, - IAS (normas internacionais de contabilidade - NIC), as International Financial Reporting Standards, IFRS (normas internacionais de informação financeira-NIIF) e interpretações conexas (interpretações do SIC-IFRIC), as alterações subsequentes a essas normas e interpretações conexas e as futuras normas e interpretações conexas emitidas ou adoptadas pelo International Accounting Standards Board (IASB). 14.4. Dessa forma, faz sentido a preocupação da DRJ Rio de Janeiro quando julgou improcedente a impugnação da contribuinte, mas referente ao ano 2014 (Acórdão nº12- 115.883), na medida em que a contabilidade segue padrões lógicos e, portanto, um mesmo valor não pode nunca passar mais de uma vez por conta de resultado, conforme a seguir: Nos investimentos avaliados pelo MEP, a participação societária do investidor deve ser contabilizada à débito de investimentos, atualizando-se periodicamente o valor deste ativo pelo novo valor de PL da investida, e a crédito da conta de resultado “receita de equivalência patrimonial”, que é uma receita não tributável (excluída do lucro real). Na hipótese de distribuição de dividendos o lançamento contábil a ser efetuado é o de débito de “dividendos a receber” (conta de ativo) e crédito à conta de investimento, reconhecendo o decréscimo do PL da investida. Muito importante ressaltar, neste ponto, que os lucros distribuídos pela investida já foram contabilizados como receita na investidora, via receita de equivalência patrimonial, e por este motivo não são novamente incorporados em conta de resultado sob pena de dupla contagem. (...) Fl. 5699DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 31 Conforme acima, a integralidade dos lucros da investida é levada a conta de resultado, na investidora, periodicamente, por meio do acréscimo ao patrimônio líquido que provocam na empresa que os apurou. Este acréscimo é reconhecido, na investidora, a débito de ativo- (investimentos), registrando a elevação do valor da participação acionária, e à crédito da conta de resultado referente a “receita de equivalência patrimonial”. Por outro lado, conforme artigo 388, acima, quando ocorre a efetiva distribuição de lucros, via dividendos, não há alteração em contas de resultado. Pelos motivos acima, não há que se falar em dupla tributação, pela empresa brasileira, dos mesmos valores. Conforme exposto, a interessada, ao articular seus argumentos, partiu da premissa equivocada de que o recebimento de dividendos, no caso dos investimentos avaliados pelo MEP, altera positivamente conta de resultado . Também não procedem os argumentos de que as controladas diretas teriam tributado em duplicidade os montantes por elas recebidos, a título de dividendos, das controladas indiretas e que tal procedimento teria acarretado, em efeito cascata, uma majoração dos lucros a tributar na empresa brasileira. Assim como ocorre na legislação brasileira, as regras contábeis internacionais seguem padrões lógicos. Segundo tais padrões, um mesmo valor não pode nunca passar mais de uma vez por conta de resultado sob pena de se perder o controle gerencial para o qual a contabilidade se presta. 15. Não e desconhece que a adoção do custo de aquisição para os investimentos das controladas no país da controlada, em vez do padrão método de equivalência patrimonial, poderia gerar alguma dissociação. Mas se isso ocorrer, não deixa de ser uma exceção ao padrão internacional. A despeito de a impugnante ter aduzido que a legislação espanhola determina o custo de aquisição, isso se torna exceção, tendo em vista que a União Européia segue o padrão internacional de contabilidade. Caberia a ela trazer a legislação espanhola, traduzida, e demonstrar como se daria a sua relação com o padrão internacional de contabilidade. Contudo, ela não dispôs de qual lei se trata, não trouxe o seu teor ou a comprovação de vigência, conforme determina o § 3º do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 1972 (“Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador"). 15.1 Um outro ponto a ser destacado é que a parcela do ajuste tributada "deve ser apurada segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio (da controlada)". A apuração do valor do investimento no exterior deveria ter sido ajustada para eliminar diferenças nos critérios contábeis, conforme dispunha o art. 93 da então vigente IN RFB nº 1.515, de 2014 (reproduzido no atual art. 179 da IN RFB nº 1.700, de 2017): Art. 93. Em cada balanço, o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da investida, de acordo com o disposto no art. 248 da Lei nº 6.404, de 1976, e com as seguintes normas: I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da investida levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até 2 (dois) meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto sobre a renda; Fl. 5700DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 32 II - se os critérios contábeis adotados pela investida e pelo contribuinte não forem uniformes, o contribuinte deverá fazer no balanço ou balancete da investida os ajustes necessários para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios; III - o balanço ou balancete da investida, levantado em data anterior à do balanço do contribuinte, deverá ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período; IV - o prazo de 2 (dois) meses de que trata o inciso I do caput aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades de que a investida participe, direta ou indiretamente, com investimentos que devam ser avaliados pelo valor de patrimônio líquido para efeito de determinar o valor de patrimônio líquido da investida; V - o valor do investimento do contribuinte será determinado mediante a aplicação sobre o valor de patrimônio líquido ajustado de acordo com os incisos anteriores da porcentagem da participação do contribuinte na investida; e VI - no caso de filiais, sucursais, controladas e coligadas, domiciliadas no exterior, aplicam- se as normas da legislação correspondente do país de domicílio. Parágrafo único. Na hipótese prevista no inciso VI, o patrimônio será apurado de acordo com a legislação correspondente do país de domicílio, ajustando-o para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios conforme disposto no inciso II. (grifou-se) 15.2 Não consta dos autos que o disposto na legislação acima transcrita tenha sido cumprido pela impugnante, sem falar que não restou demonstrada a legislação espanhola sobre a apuração do investimento pelo custo de aquisição. 15.3. Além disso, a CSN Handel GmbH foi vendida em novembro de 2015 para outra empresa do mesmo grupo. A CSN Américas, por exemplo, alienou a sua participação por em torno de 2.594.000 euros, sendo que o valor contábil seria de apenas 38.000 euros, conforme trecho a seguir retirado do relatório de auditoria de fl. 2450: Em 15 de dezembro de 2015, a Sociedade formalizou a alienação de 100% de suas participações na CSN Handel GmbH com data limite efetiva de 30 de novembro de 2015 por 2.594 mil euros, naquela data o valor contábil do investimento era de 38 mil euros, com um resultado gerado pela alienação de instrumentos financeiros no montante de 2.556 mil euros. 15.4. Se os investimentos das controladas diretas forem avaliadas pelo custo de aquisição, então se espera que a alienação implique ganho de capital a ser retratado na apuração contábil e, consequentemente, na imputação do imposto corporativo, o que tampouco restou esclarecido pelos documentos apresentados. 15.5. Assim, entendo que não restou demonstrado pelo contribuinte o direito de deduzir da base tributável valores referentes a dividendos distribuídos que decorreriam de lucros anteriores já tributados. Multa 16. Inicialmente, ressalte-se que “no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo Fl. 5701DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 33 internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade" (art. 26-A do Decreto nº 70.235,de 1972). Afastar a aplicação de dispositivo legal válido e operante sob a alegação de afronta aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade representa o mesmo que se decretar a inconstitucionalidade da norma. Logo, descabe a esta turma julgadora emitir juízo de valor acerca de norma que instituiu multa quanto a constitucionalidade, legalidade ou outros aspectos de sua validade, mas apenas verificar se a legislação foi corretamente aplicada ao caso concreto. Vide regra-matriz da multa ora discutida: Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977. Art. 8o-A. O sujeito passivo que deixar de apresentar o livro de que trata o inciso I do caput do art. 8o, nos prazos fixados no ato normativo a que se refere o seu § 3o, ou que o apresentar com inexatidões, incorreções ou omissões, fica sujeito às seguintes multas: I - equivalente a 0,25% (vinte e cinco centésimos por cento), por mês-calendário ou fração, do lucro líquido antes do Imposto de Renda da pessoa jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no período a que se refere a apuração, limitada a 10% (dez por cento) relativamente às pessoas jurídicas que deixarem de apresentar ou apresentarem em atraso o livro; e II - 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor omitido, inexato ou incorreto. § 1o A multa de que trata o inciso I do caput será limitada em: I - R$ 100.000,00 (cem mil reais) para as pessoas jurídicas que no ano-calendário anterior tiverem auferido receita bruta total, igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (três milhões e seiscentos mil reais); II - R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de reais) para as pessoas jurídicas que não se enquadrarem na hipótese de que trata o inciso I deste parágrafo§ 2o A multa de que trata o inciso I do caput será reduzida: I - em 90% (noventa por cento), quando o livro for apresentado em até 30 (trinta) dias após o prazo; II - em 75% (setenta e cinco por cento), quando o livro for apresentado em até 60 (sessenta) dias após o prazo; III - à metade, quando o livro for apresentado depois do prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; e IV - em 25% (vinte e cinco por cento), se houver a apresentação do livro no prazo fixado em intimação. § 3o A multa de que trata o inciso II do caput: I - não será devida se o sujeito passivo corrigir as inexatidões, incorreções ou omissões antes de iniciado qualquer procedimento de ofício; e II - será reduzida em 50% (cinquenta por cento) se forem corrigidas as inexatidões, incorreções ou omissões no prazo fixado em intimação. § 4o Quando não houver lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social, no período de apuração a que se refere a escrituração, deverá ser utilizado o lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social do último período de apuração Fl. 5702DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 34 informado, atualizado pela taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia - Selic, até o termo final de encerramento do período a que se refere a escrituração. § 5o Sem prejuízo das penalidades previstas neste artigo, aplica-se o disposto no art. 47 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, à pessoa jurídica que não escriturar o livro de que trata o inciso I do caput do art. 8o da presente Lei de acordo com as disposições da legislação tributária. 16.1. No procedimento fiscal a autoridade tributária cientificou a Interessada das incorreções detectadas. Ela retificou a ECF em relação a algumas delas, para as quais houve a aplicação da multa reduzida de 1,5% (inciso II do § 3º), e para as demais incorreções foi aplicada no percentual normal de 3% (inciso II). 16.2. O primeiro ponto é não ter havido equívoco na aplicação da referida multa pela autoridade lançadora, tendo em vista que sua aplicação estava prevista no art. 6º da então vigente IN RFB nº 1.422, de 2013 (repetido no art. 6º da atual IN RFB nº 2004, de 2021): Art. 6º A não apresentação da ECF pelos contribuintes que apuram o Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica pela sistemática do Lucro Real, nos prazos fixados no art. 2º, ou a sua apresentação com incorreções ou omissões, acarretará a aplicação, ao infrator, das multas previstas no art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, com redação dada pela Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1489, de 13 de agosto de 2014) 16.3. E as IN estão corretas, uma vez que as incorreções que ensejaram a multa referem- se a ajustes que devem ser adicionados para fins de apuração do lucro real, que é exatamente a obrigação contida no inciso I do art. 8º c/c § 2º do art. 6º do mesmo Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, cuja sanção foi disciplinada pelo subseqüente art. 8º-A, ora lançado. Art 8º - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes livros: I - de apuração do lucro real, que será entregue em meio digital, e no qual: a) serão lançados os ajustes do lucro líquido do exercício, de que tratam os §§ 2º e 3º do artigo 6º; b) será transcrita a demonstração do lucro real e a apuração do Imposto sobre a Renda; c) serão mantidos os registros de controle de prejuízos a compensar em exercícios subseqüentes (art. 64), de depreciação acelerada, de exaustão mineral com base na receita bruta, de exclusão por investimento das pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas ou pastoris e de outros valores que devam influenciar a determinação do lucro real de exercício futuro e não constem de escrituração comercial (§ 2º). Art 6º - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. (...) § 2º - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício: (...) b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real. Fl. 5703DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 35 16.4. Desse modo, a multa foi corretamente aplicada. A autoridade tributária foi irretocável e aderente ao princípio da transparência fiscal. Ela relacionou os equívocos por ela identificados, informou ao sujeito passivo e permitiu que este retificasse a ECF, aplicando a redução da multa. O que a Interessada busca é que não fosse aplicada multa alguma, o que somente poderia ocorrer se as correções ocorressem antes de iniciado qualquer procedimento fiscal, conforme consta expressamente do inciso I do § 3º do art. 8ºA do Decreto-Lei nº 1.598, e que está aderente à denúncia espontânea de que trata o art. 138 do CTN. 16.5. Por fim, a ECF, para todos os fins, está informada com incorreção. A interessada aduz que deveria ser aceita a ECF como fez pela aplicação dos tratados para evitar dupla tributação, mas tal entendimento não é o da RFB, como está expresso na SCI Cosit nº 18, de 2013. A propósito, a SCI, publicada, visa dar transparência para os entendimentos da Receita Federal. Caso a Interessada discorde e proceda de forma distinta, é seu direito discutir processualmente, mas deverá arcar com todas as conseqüências caso não tenha seu pleito reconhecido. 16.6. Assim, não tendo havido impugnação específica quanto a algum outro elemento na aplicação da multa em tela, mantém-se o lançamento. Juros sobre multa de ofício !7. Em relação a este tema, a própria contribuinte reconheceu a existência da Súmula CARF nº 108, vinculante e, portanto, aplicável ao presente caso. Improcedente a impugnação. Prejuízo Fiscal 18. A interessada requereu a utilização de eventuais prejuízos fiscais acumulados que foram absorvidos por autuações fiscais, os quais, caso se tornem insubsistentes, voltariam a existir. 18.1. O auto de infração é ato para constituir o crédito tributário, “assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo" (art. 142 do CTN). Trata-se de norma individual e concreta (ou ato-norma), que tem por objetivo atingir diretamente o comportamento do sujeito passivo mediante concretização da norma geral e abstrata (leis e demais atos infralegais ou de caráter vinculante) ao caso concreto. 18.2. A impugnação ao lançamento tem dupla função: (i) ser a peça para sua alteração (art. 145 do CTN c/c Decreto nº 70.235, de 1972); e (ii) suspender a exigibilidade do crédito tributário (art. 151, III, do CTN) nele constituído. Na primeira função ela pode resultar na desconstituição do ato decisório, se for julgada procedente por órgão julgador administrativo. Entretanto, caso ocorra, não compete à autoridade julgadora proceder à compensação de prejuízos fiscais que não estivessem disponíveis tanto no momento da autuação como quando de prolação do acórdão, situação do presente caso. Indefere-se o pedido. Fl. 5704DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 36 18.3. Quanto ao pedido de sobrestamento do feito enquanto perdura a discussão anterior, ele também é indeferido por falta de previsão legal, conforme jurisprudência do CARF: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SOBRESTAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para o sobrestamento do julgamento de processo administrativo dentro das normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal. A Administração Pública tem o dever de impulsionar o processo até sua decisão final (Princípio da Oficialidade). Apenas a cobrança do débito deverá aguardar o pronunciamento principal, se demonstrada a ocorrência de uma das causas suspensivas da exigibilidade do crédito tributário. (2º Conselho de Contribuintes, 2ª Câmara, acórdão nº 202-18000, sessão de 22/05/2007) Conclusão. 19. Diante do exposto, julga-se improcedente a impugnação. A decisão recorrida foi muito feliz na sua fundamentação. O assunto objeto dos autos já há muito vem sendo discutido no âmbito do CARF e o caso em apreço, como vimos, também pode ser considerado como corriqueiro neste Tribunal. Apenas para pontuar, é entendimento deste Relator e de muitos outros que militam neste Tribunal que o art. 7º dos Tratados firmados entre o Brasil e os países em que domiciliadas as controladas diretas e indiretas da Recorrente (Espanha, Áustria e Portugal) não impede a tributação dos lucros da controladora brasileira nos quais foram refletidos, por equivalência patrimonial, os lucros da investida situada nos respectivos países, confirmando que o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 tributa lucros, sim, mas da investidora brasileira. Neste sentido, inclusive, foi a decisão proferida por este mesmo Colegiado, em face da mesma Contribuinte, para o ano-calendário de 2010, orientada pelo voto do ex-Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto no Acórdão nº 1401-002.834, cuja ementa reproduzo abaixo: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010 ART. 74 DA MP Nº 2.15835, DE 2001. TRATADO BRASILHOLANDA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. COMPATIBILIDADE DA LEI COM O TRATADO. Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.15835, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Holanda para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. DISPONIBILIDADE. ARTIGO 43 DO CTN. RESPEITADO. Considerando que o artigo 74 da Medida Provisória nº 2.15835/01 estabeleceu o regime de competência e, como consequência, sujeitou as empresas brasileiras à disponibilidade econômica, conclui-se que não há violação ao disposto no artigo 43 do CTN. Fl. 5705DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 37 CSLL. REFLEXO. As normas de tributação dos lucros auferidos no exterior para o IRPJ aplicamse à tributação da CSLL. TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS NO EXTERIOR. BASE DE CÁLCULO. LUCRO APURADO DE ACORDO COM AS NORMAS DO PAÍS DE ORIGEM. A base de cálculo de tributação dos lucros auferidos no exterior é o valor do lucro auferido de acordo com as normas do país de origem convertido para reais na data de encerramento do balanço. Não pode servir como base de cálculo o valor do lucro auferido com a reclassificação das contas para a apresentação de balanço de acordo com as normas nacionais. DESPESAS COM ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. IMPOSSIBILIDADE. GLOSA MANTIDA. Mantém-se a glosa de despesas de atualização monetária de tributos com exigibilidade suspensa em face da inexistência de conclusão da ação judicial que determinou a suspensão. Só admite-se a dedução das despesas após o encerramento da lide com a determinação de pagamento do tributo devido. COMPENSAÇÃO DOS TRIBUTOS PAGOS NO EXTERIOR. LIMITAÇÃO TEMPORAL. INEXISTÊNCIA. Com a edição da MP 2.15835 não mais existe limite temporal para a compensação do imposto pago no exterior. De suas razões de decidir extraio alguns pontos que julguei mais relevantes para a análise desta demanda: Da Compatibilidade da Lei com a Vedação Tratado Após ler e reler todas as peças, alegações e acórdãos contra e a favor da tributação levada a efeito pela fiscalização, meu entendimento seguiu no sentido de que, em verdade não se está tributando os lucros auferidos pela controlada da empresa sediada no exterior, mas sim a parte dos lucros que pode ser atribuída à empresa brasileira que é a controladora. Claro que há uma dificuldade em se estabelecer esta diferenciação, até mesmo porque as normas do tratado para evitar a dupla tributação parecem ser claras. Ocorre, no entanto, que sutilezas as diferenciam. Quando se falou na necessidade de evitar a dupla tributação tem-se que o cumprimento da regra dá-se pela compensação, do imposto pago no exterior, quando do cálculo do imposto a ser pago no Brasil. Assim, se a alíquota nacional é superior à do exterior, compensando-se o que foi pago no exterior, paga-se, no Brasil, apenas a diferença de alíquotas. No caso da instituição de tributos pela MP 2.158-35, temos como exemplo paralelo, o que ocorreu durante um determinado período na nossa própria legislação, relativo à tributação dos lucros distribuídos aos sócios em empresas brasileiras. Ora, de forma similar à tributação tratada neste auto de infração, o lucro da empresa é apurado e tributado. Os sócios, quando se beneficiavam destes lucros sofriam nova tributação, Fl. 5706DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 38 posto que os rendimentos eram, agora, deste sócio e não mais da empresa, não tendo que se falar em dupla tributação. É o mesmo que se aplica com as regras postas em confronto com as normas de vedação do tratado. Os lucros da empresa Holandesa foram lá tributados regularmente. A tributação na controlada brasileira se refere à parcela dos lucros que lhe é cabível em função de sua participação na controlada. Por óbvio a confusão aparente se demonstra em função de, em grande parte dos casos, a situação de controle ser total pela detenção integral do controle da empresa. No entanto este fato não impede a demonstração de que se tratam de tributos que incidem sobre matérias diferentes. O Imposto sobre os lucros é apurado e pago na Holanda sobre os lucros apurados no exercício. No Brasil, a Lei n° 9.249/95, art. 25, § 2°, II determina que sejam acrescidos ao lucro líquido da controlada brasileira apenas na proporção de sua participação acionária. Assim, em verdade, demonstra-se que não se está tributando o lucro da empresa holandesa novamente, mas sim a parcela cabível à controladora nacional. II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real; Inobstante a irresignação das empresas atingidas por esta tributação e, ainda, diante de seus robustos argumentos, havemos de esclarecer que esta imposição normativa aplicada às empresas nacionais que possuem coligadas ou controladas no exterior, não foi imposta pelo fisco como agente legislativo. Em verdade estamos diante de uma opção tributária exercida pelo legislador pátrio. Simples assim. Na prática existem diversos casos semelhantes de tributação de lucros já tributados anteriormente nas empresas que servem a demonstrar que o legislador bem sabe as opções legislativas existentes em matéria tributária e, diante das opções disponíveis, exerce o seu poder de determinar quais são as matérias submetidas à tributação. Vejamos, de início, a distinção entre tributação dos lucros distribuídos aos funcionários das empresas, enquanto que os sócios desta mesmas empresas recebem parte do mesmo lucro de forma isenta. Vejamos, abaixo, as hipóteses em que o lucro distribuído é isentado, conforme art. 39, do Regulamento do Imposto de Renda. Lucros e Dividendos Distribuídos XXVI - os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados no ano-calendário de 1993, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, a pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País (Lei n° 8.383, de 1991, art. 75); XXVII - os lucros efetivamente recebidos pelos sócios, ou pelo titular de empresa individual, até o montante do lucro presumido, diminuído do imposto de renda da pessoa jurídica sobre ele incidente, proporcional à sua participação no capital social, ou no resultado, se houver previsão contratual, apurados nos anos-calendário de 1993 e 1994 (Lei n° 8.541, de 23 de dezembro de 1992, art. 20); XXVIII - os lucros e dividendos efetivamente pagos a sócios, acionistas ou titular de empresa individual, que não ultrapassem o valor que serviu de base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, deduzido do imposto correspondente (Lei n° 8.981, de 1995. art. 46); Veja-se, até antes de 1995, todo o lucro distribuído era tributado também pelos beneficiários pessoas físicas. Após a edição de norma isentiva, os sócios passaram a Fl. 5707DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 39 receber os lucros de forma isenta, enquanto que os funcionários da empresa, recebendo parcela do mesmo lucro, os recebem de forma tributada. Será que também tal distinção não é injusta? Se uma empresa, para obter resultados tem de conjugar os esforços do trabalho de seus funcionários, do capital empregados pelos donos e do conhecimento aplicado ao trabalho, porque o lucro percebido pelos sócios é isento e o percebido pelos funcionários é tributado? Infelizmente trata-se de política fiscal que é idealizada pelo Poder Legislativo, detentor único de competência constitucional para tanto. Apresentamos um outro exemplo, até mais próximo da realidade desta 1a Seção do CARF. Eis que se refere ao tratamento tributário dado ao ganho de capital auferido na alienação de investimentos pelas pessoas físicas ou jurídicas. Porque a alíquota das pessoas físicas, de até 22,5%, isso após recente majoração, visto que anteriormente era de apenas 15%, é inferior às alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas na mesma operação, esta de 25%? Novamente nos deparamos com uma opção legislativa de estabelecer as alíquotas aplicáveis à operação de acordo com a análise realizada destro das opções disponíveis no devido processo legislativo no que toca ao estabelecimento das hipóteses de incidência. Note-se que nenhum imposto ou contribuição é instituído senão em virtude de lei e esta, quando editada, presume-se constitucional, somente podendo ser evitada por meio de ação judicial com pedido de inconstitucionalidade incidental ou, até mesmo, em sede de controle concentrado, por meio dos órgãos de classe representativos. Aparentemente estas diferenças de tributação consistem numa gritante injustiça, mas não passam, em verdade de uma política tributária realizada por opção do legislador. Ocorre, no entanto, que tais políticas não possuem o condão da imutabilidade. No nosso direito tributário as opções legislativas, como a que decorre da presente autuação, podem até ser contestadas na justiça, nas cortes internacionais etc., mais ainda quando envolvem empresas como a do porte deste processo com capacidade financeira, política e técnica de se defender e de militar em qualquer campo de contenda jurídica e/ou política. É neste sentido, inclusive, que este relator entende que a interpretação destas normas, inclusive quando houver os casos em que direcionadas diretamente a beneficiar as empresas com determinadas políticas tributárias deliberadas, não pode ser simplesmente desconsiderada pelos órgãos da administração, posto lhes faltar a legitimidade para exercer tal direito. Não cabe à administração tributária, e ao CARF, como órgão julgador administrativo, contestar a aplicação de lei aprovada no curso do devido processo legislativo. Assim, demonstrando os motivos que me levaram à concluir pela compatibilidade entre as normas estabelecidas em tratado e as normas que criaram a tributação dos lucros auferidos pelas controladas no exterior, verificando que a mesma matéria já foi objeto de análise neste CARF, inclusive com acórdão proferido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais no sentido de meu entendimento. Utilizarei, também, os fundamentos de decidir utilizados pelo acórdão n° 9101-002.751, de 04 de abril de 2017, em processo que tratava de tributação de lucros no exterior à semelhança do presente. "Tratados para Evitar Dupla Tributação da Renda e Art. 74 da MP n° 2.158-35,de 2001. A autuação fiscal tratou da tributação de lucros no exterior auferidos por controlada da Contribuinte, Petrobrás Netherlands B.V. (PNBV), que não foram oferecidos à tributação no ano-calendário de 2009. Fl. 5708DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 40 Relata o Termo de Verificação Fiscal (e-fl. 691) que a Contribuinte, intimada a se justificar pela não inclusão dos lucros na base tributável, alegou que o seu lucro obtido não havia sido adicionado ao lucro real em obediência ao art. 7° do Decreto n° 355/91, que promulgou a Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação entre o Brasil e os Países Baixos, onde fica sediada a controlada. Entendeu a Fiscalização que não procedia a interpretação dada à legislação tributária pela Contribuinte, e efetuou o lançamento fiscal de IRPJ e CSLL. Foram deduzidos os valores pagos a título de imposto de renda na Holanda (efl. 693/694). A matéria devolvida para o Colegiado trata da repercussão dos tratados para evitar dupla tributação da renda e a legislação pátria que trata dos lucros no exterior. Transcrevo o art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. A decisão recorrida partiu do pressuposto de que a norma, ao falar da incidência sobre o lucro disponibilizado à controladora no Brasil por sua controlada no exterior, estaria, na realidade, tratando da materialidade dividendos, que estaria expressamente autorizada pelo art. 10 da Convenção firmada entre Brasil e Holanda. Nesse contexto, negou provimento ao recurso voluntário. Não obstante a substanciosa argumentação do voto, entendo que a materialidade sobre o qual incide a tributação do art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001, trata de lucros, e não de dividendos. Os dividendos dependem a existência de resultado positivo da empresa. Constituem-se em uma das destinações dadas ao resultado. Necessariamente, são de quantum inferior ao dos lucros. MARTINS2, no Manual de Contabilidade Societária, discorre sobre a existência de dividendos (1) fixo/mínimos prioritários, e (2) obrigatórios, respectivamente previstos nos arts. 203 e 202 da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A), incidentes sobre percentual do lucro, e propõe a seguinte ordem de distribuição: Na realidade, apesar de o termo "disponibilizados" conferir razoável margem a dúvida, vez que, se seriam lucros disponibilizados, seriam aqueles destinados a quem de direito, a disponibilização trata do aspecto temporal da norma, ou seja, do momento em que os lucros foram entregues aos sócios. Nesse contexto, em relação ao art. 74 em debate, o aspecto material trata dos lucros auferidos no exterior, por intermédio das controladas ou coligadas, em quantum proporcional à participação da controladora do Brasil sobre o investimento. Fl. 5709DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 41 Como já visto, o lucro pode ter diversas destinações. Contudo, a legislação brasileira adotou, para os lucros percebidos no exterior por meio de investimentos em controladas ou coligadas, um tratamento diferenciado. Fato é que, tanto para investimentos de controladas/coligadas no Brasil, quanto no exterior, os lucros auferidos pelas investidas são refletidas na contabilidade da investidora por meio do Método de Equivalência Patrimonial. Para investimentos no Brasil, a investidora contabiliza o resultado positivo da investida, proporcional à sua participação, e exclui o resultado na apuração do lucro real. Nesse caso, viabiliza-se a neutralidade porque, como o lucro auferido pela investida já foi tributado no Brasil, não cabe sua tributação no resultado da investidora. E principalmente porque a investida encontra-se no Brasil, ou seja, os lucros auferidos pela investida são necessariamente oferecidos à tributação. Situação diferente ocorre quando o investimento tem sede no exterior. Nesse caso, a legislação brasileira previu, inicialmente, o mesmo tratamento em relação à contabilização do resultado positivo da investida: o lucro proporcional à sua participação é incluído no resultado da empresa brasileira, e excluído na apuração do lucro real. Contudo, dispôs uma etapa complementar: se os lucros forem auferidos de controladas e coligadas, cabe a adição no resultado tributável, na proporção de participação da investidora brasileira sobre o investimento, ao final de cada ano-calendário. Parte-se da premissa de que os lucros são da investidora brasileira, e, por isso, a sua tributação não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento. Isso porque o país onde se encontra o investimento pode optar por tributar o lucro em bases tributáveis menores, e a controladora brasileira, que detêm poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos. Trata-se de situação em que a neutralidade que ocorre quando investidora e investida estão no Brasil é desvirtuada. Porque quando ambas estão no Brasil, a mesma alíquota é aplicada sobre o lucro da investida e o da investidora. Tributa-se o lucro de investida, e tal valor não é tributado pela investidora. Não há prejuízo no sistema. Por outro lado, se investida está em país de tributação menor, não há que se falar em neutralidade. Na realidade, operacionaliza-se um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E, precisamente para se evitar tal diferimento, o art. 74 da norma em debate dispôs expressamente sobre aspecto temporal: o lucro presume-se distribuído para a empresa brasileira (na condição de detentora das ações/quotas da investida), na proporção de sua participação, ao final do ano-calendário. E a neutralidade, que se operacionaliza quando tanto investida quanto investidora estão no Brasil, também é tutelada ao se dispor quando a investida está no exterior. Vale transcrever o art. 26 da Lei n° 9.249, de 1995: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. Como se pode observar, não se pode falar em bitributação. A neutralidade da tributação entre investida e investidora é operacionalizada por meio de outro mecanismo, mediante compensação do que a investida já recolheu aos cofres no exterior, e supera-se a questão do diferimento de tributação por tempo indeterminado. A tributação só se consuma se as alíquotas no exterior foram inferiores à praticadas no Brasil. Fl. 5710DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 42 Inclusive, é precisamente a situação tratada no caso concreto. Registre-se que a autoridade autuante deduziu do lançamento fiscal, com correção, os valores pagos pela Contribuinte a título de imposto de renda na Holanda. Por sua vez, precisamente sobre a perspectiva de que a materialidade trata dos lucros auferidos pela investidora brasileira, que não se aplica o art. 7° da Convenção Brasil-Países Baixos. Isso porque os lucros, apesar de auferidos pela empresa no exterior, pertencem, na medida da participação societária, ao seu investidor que se localiza no Brasil. Ou seja, a legislação brasileira diz respeito aos lucros auferidos pelo contribuinte, investidor, residente no Brasil. Por isso que entendo não haver reparos na interpretação conferida pela Receita Federal, por meio da Solução de Consulta Interna n° 18, da Cosit: As convenções internacionais para evitar dupla tributação que seguem o modelo da OCDE trazem uma regra de tributação exclusiva dos lucros disposta no Parágrafo 1 do Artigo 7, segundo a qual os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exercer suas atividades na forma indicada, seus lucros poderão ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente. Transcreve-se a redação do citado parágrafo: "Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado. Se a empresa exercer a sua atividade deste modo, os seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável." 26. Assim, para entender a compatibilidade entre os acordos celebrados pelo Brasil para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE e a legislação sobre a tributação de lucros de controladas e coligadas no exterior, é importante destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1° do Artigo 7 da Convenção Modelo (tradução livre): " 10.1 O propósito do §1° é traçar limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades controladas no exterior encontradas em sua legislação interna, ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros." 27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade investida tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos pelos próprios sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja utilizado como referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no outro Estado. Portanto, o parágrafo 1° não visa impedir o Estado de residência dos sócios de tributar a renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no exterior. 28. O art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001, prevê a tributação da renda dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Ou seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não gerando qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros. 29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a eliminação da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de capitais e pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art. 26 da Lei n° 9.249, de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no exterior, na hipótese de reconhecimento de lucros, Fl. 5711DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 43 rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real. Portanto, a aplicação da norma interna brasileira não acarreta a bitributação econômica dos lucros decorrentes de investimentos no exterior. 30. Além disso, é importante ressaltar que, segundo o Comitê de Assuntos Fiscais da OCDE, os acordos para evitar dupla tributação também têm por escopo a prevenção da elisão e evasão fiscal, já que os contribuintes poderiam ser tentados a abusar da legislação fiscal de um Estado, através da exploração das diferenças entre as várias legislações dos países ou jurisdições, de maneira a evitar a dupla não tributação. Transcreve-se, por elucidativo, o parágrafo 7 dos Comentários da Convenção Modelo: "7. O objetivo principal das convenções para evitar a dupla tributação é promover, mediante a eliminação da dupla tributação internacional, o comércio internacional de bens e serviços, e a circulação de capitais e de pessoas. Também é objetivo das convenções evitar a fraude e evasão fiscal. 7.1 Os contribuintes podem ser tentados a abusar das leis tributárias do Estado, explorando as diferenças entre as legislações dos países ... " Assim, tendo em vista que o Tratado Brasil-Holanda não se aplica ao caso em análise, tanto para IRPJ quanto para CSLL, resta prejudicada a apreciação da matéria "inclusão da CSLL no tratado internacional", que se aplicaria apenas se prevalecesse entendimento de que os lucros auferidos tratados nos presentes autos fossem aqueles auferidos por investidores localizados na Holanda, o que não é a situação dos presentes autos. Isso porque, como já visto, não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP n° 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Holanda para evitar bitributação de renda. Assim, os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário, havendo, nesse contexto, incidência do IRPJ e da CSLL. Acrescente-se, em relação aos demais argumentos apresentados pelo recorrente em razão da consideração de caracterização de estabelecimento permanente e ofensa às vedações do tratado, além de impossibilidade de aplicação das CFC rules, estes argumentos se resolvem a partir da demonstração que a matéria tributável objeto do tratado é diversa da matéria tributável objeto da Lei, assim não estaríamos tratando da aplicação das CFC rules no caso concreto. Sendo objetos de tratamento diferente, as normas impostas pela MP 2.158-35 não se encontram limitadas pelas disposições do Tratado e, assim, descabem os argumentos que levam à consideração das disposições do Tratado que, no presente caso, se demonstra não aplicável à matéria dos autos. Do exposto, com base em todos os fundamentos acima apresentados voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário para acatar a possibilidade de tributação dos lucros advindos de controladas sediadas no exterior. Do Momento da Ocorrência da Tributação dos rendimentos Com relação à alegação de que, mesmo sendo possível a manutenção da tributação, deveria esta ser desconsiderada tendo em vista que os lucros passíveis de tributação não foram disponibilizados à empresa, apenas apurados pela controlada no exterior, deve-se considerar que, após a edição da Lei Complementar nº 101/2001, foi aclarada a possibilidade de o legislador ordinário a possibilidade de estabelecer, em relação aos rendimentos e receitas auferidos no exterior, as condições e momento em que se dará sua disponibilidade para fins de incidência do imposto. Fl. 5712DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 44 Assim é que, legislando dentro dos limites estabelecidos pela Lei Complementar, foi instituída a possibilidade de tributação dos lucros apurados no exterior por sociedades controladas. Partilhando do entendimento já apresentado em julgamento da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste CARF, utilizo, como fundamento de decidir, as razões apresentadas no acórdão nº 9101-002.330, de 04 de maio de 2016, conforme abaixo. ".......A tributação em bases universais para as pessoas jurídicas que passou a ser disciplinada pelos arts. 25 a 27, Lei n. 9.249/1995 visa tributar as pessoas jurídicas brasileiras em relação à variação patrimonial positiva (acréscimo patrimonial) referente às suas atividades empresariais fora do País, o que antes não era feito. A questão gira, de fato, em torno do momento em que é feita essa tributação (aspecto temporal do fato gerador), uma vez apurado o lucro da entidade investida (seja controlada ou coligada no exterior ou mesmo nos casos de investimento não relevante em que não se utiliza o método da equivalência patrimonial). Assim, entende-se que a argumentação trazida pelo recorrente para tentar afastar ab initio (a partir da edição da Lei n. 9.249/1995) a tributação do lucros de controladas e coligadas no exterior é totalmente improcedente, sob este aspecto. Instrução Normativa SRF 38/1996 regulamentou a Lei n. 9.249/1995 (considerando o efetivo pagamento ou creditamento para efeito de tributação) e depois a Lei 9.532/1997 estabeleceu, também neste sentido, que os rendimentos auferidos por coligadas e controladas no exterior, por PJ no Brasil, seriam tributados quando disponibilizados (lucro das filais e sucursais continuaram a ser tributados na apuração, quando do balanço). Tratando-se, portanto, de mera norma de tributação universal, sem efeitos de norma CFC (destinada a evitar o diferimento indefinido da tributação das coligadas e controladas). Na sequência, a Lei Complementar n. 101, de 10 de janeiro de 2001, promoveu alteração no CTN em seu art. 43, introduzindo dois parágrafos, de forma a evidenciar a possibilidade de tributar rendas obtidas no estrangeiro e a possibilidade da definição do momento em que se pode tributar a variação patrimonial positiva no exterior, de titularidade de pessoa domiciliada no Brasil, nos seguintes termos: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: ... § 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. § 2º Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. Entende-se que esses dispositivos não trouxeram, de fato, nenhuma novidade, mas apenas deixaram mais claras as possibilidades legais. Assim, se não havia problemas desde a edição da Lei n. 9.249/1995, com a edição da Lei Complementar n. 101/2001, que introduziu as modificações transcritas acima no CTN, nenhuma dúvida poderia haver com relação à possibilidade de lei ordinária definir o momento em que se pode tributar os lucros no exterior (que representam uma variação patrimonial positiva do investidor domiciliado no Brasil), e então sobreveio o art. 74 da Medida Provisória n. 2.158-34, de 27 de julho de 2001, que foi “cristalizada” como MP n. 2.158-35/2001 (em decorrência do art. 2º da Emenda à Constituição n. 32/2001), e que tem a seguinte redação: Fl. 5713DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 45 Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. Deve-se deixar claro e cristalino que esta forma de tributação é possível, corriqueira e constitucional em face da CF/88. Trata-se da prática corrente de tributação internacional, embora a lei brasileira (art. 74 da MP n. 2.158-34/ 2001) tenha fugido um pouco dos padrões internacionais ao tributar antecipadamente à distribuição tanto os lucros decorrentes de rendas ativas quanto de rendas passivas, de maneira genérica. Contudo, não há como fugir do fato de que renda é renda (independentemente de sua natureza jurídica, cláusula non olet). Assim tributar ou não determinada modalidade de renda é meramente uma questão de política tributária. Por outro lado o STF ao julgar o art. 74 da MP n. 2.158-35/ 2001 (ADIn 2.588/DF) deixou bem claro que esta forma de tributação é constitucional, ou seja, é possível se tributar os lucros da controlada no exterior ainda que não distribuídos ao beneficiário efetivo residente no Brasil, i.e., ainda que não efetivamente distribuído ao controlador ou possuidor das cotas e capital residente no Brasil. O STF, por outro lado, restringiu a tributação das coligadas, entendendo constitucional somente se a investida estiver operando em paraísos fiscais (um arroubo de legislador positivo interferindo em atribuições constitucionais típicas de outros poderes do Estado, mas a decisão é definitiva neste aspecto). De lembrar, por oportuno, que o STF não decidiu sobre o efeito da incidência das convenções para evitar a dupla tributação, mesmo porque há dúvidas se este tema é matéria de índole constitucional. Discutiu-se muito a respeito da eficiência econômica da norma, mas isto, como já foi dito, é uma questão de política tributária. Se o efeito econômico da norma é ruim para a internacionalização das empresas brasileiras, é uma questão de opção do legislador, que apenas a torna questionável do ponto de vista de política tributária. A norma é constitucional, o STF não afastou a tributação dos lucros das controladas no exterior, ainda que não distribuídos. A norma brasileira atua da mesma forma como faz também grande parte dos países, por via das denominadas normas CFC (de Controlled Foreign Corporations), i.e., normas destinadas a impedir que os lucros acumulados no exterior pelos residentes no País tenham sua tributação postergada ad aeternum, ou seja, fazendo com que sua distribuição ou utilização que permitiria sua tributação em um regime normal nunca aconteça. Neste sentido há que se concordar com os argumentos trazidos nas contrarrazões, conforme transcrito adiante (fls. 2.330/2.331): O problema apontado por alguns, quando examinam o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, é que ele teria sido amplo demais. A crítica à abrangência do dispositivo enfoca, mais precisamente, o fato de o legislador não ter limitado sua aplicação aos países com regime de tributação favorecida – método jurisdicional – e por não ter havido preocupação com a espécie de rendimento submetido ao regime CFC – método transacional. Apesar de pertinentes as críticas, é preciso enfatizar que essa foi a escolha feita pelo país ao adotar o seu regime CFC. Implica dizer que o legislador pátrio optou por não seguir integralmente as orientações da OCDE, o que é perfeitamente normal e válido. Vale Fl. 5714DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 46 lembrar que os trabalhos, orientações, relatórios e modelos elaborados pela OCDE não tem força cogente sobre nenhum país – nem mesmo para os seus membros. Portanto, o fato de o Brasil ter escolhido não incluir o método jurisdicional e o método transacional na legislação apenas indica uma opção de política fiscal. Contudo, isso não pode servir de fundamento para afirmar que não se pretendia instituir uma norma CFC por meio do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001. Nesse ponto, basta lembrar os elementos examinados acima – gramatical, histórico e finalístico – para se concluir pela natureza CFC da norma inserida no referido art. 74. Por outro lado, não se pode considerar alterada a natureza de norma CFC do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, em virtude dessa decisão tomada pelo legislador. Isso porque a essência da norma CFC foi preservada no citado dispositivo, qual seja: estabelecer um regime específico para a tributação dos rendimentos auferidos por intermédio de controladas e coligadas situadas no exterior – de modo concretizar a tributação universal da renda e impedir o diferimento por tempo indeterminado da tributação. Diante disso, parece não restarem dúvidas de que o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, detém a natureza de norma CFC. Assim, não há como discordar dos argumentos do acórdão recorrido neste sentido, i.e., que se trata, in casu, de norma CFC, visando impedir o diferimento da tributação dos lucros obtidos no exterior, e que está perfeitamente compatível com o art. 43 do CTN (fls. 2.110/2.115). Este é o cenário que se nos depara e que, entendo, afasta os argumentos do recorrente de tentar rediscutir a validade per se da norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-34/2001, aplicável ao caso em que empresa no exterior é controlada da empresa brasileira contribuinte objeto do lançamento. Ademais, não procede também o argumento de que a redação do art. 74 da MP n. 2.158-- 35/2001, visa “criar uma aparência de compatibilidade com o art. 43 do CTN” (fl. 2.154, item 35). Como já sustentei, independentemente da existência dos §§ 2º e 3º do art. 43, esta norma do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 seria válida, pois se destina a evitar, considerando o sistema de tributação universal, que o contribuinte adie indefinidamente a tributação de sua variação patrimonial positiva (fato gerador do imposto de renda) obtida no exterior. Lembro, novamente, que, em relação à pessoa física, desde antes de o CTN em vigor, existe a afetiva incidência do imposto de renda em bases universais, nunca tendo sido considerada incompatibilidade com o CTN. A alteração do CTN só deixou mais clara esta possibilidade que, repito, já existia, i.e., tanto a incidência em bases universais, quanto a possibilidade de tributar sua variação patrimonial positiva obtida no exterior, ainda que não efetivamente distribuída ao seu beneficiário efetivo domiciliado no Brasil. Nos itens 36 a 48 (fls. 2.155/2.157) do recurso, a recorrente ainda discutindo o art. 74 da MP n. 2.158-35/ 2001, agora, sob o ângulo do objeto da tributação e sua “qualificação face aos tratados” enumera alguns argumentos, com os quais não concordo, pelas razões adiante expostas. Nos itens 36 a 44 o recorrente constrói o argumento no sentido de que o art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 e o § 4º do art. 1º da IN SRF 213/2002 (que regulamenta o dispositivo da MP) mostrariam que se trata de uma “ficção legal”, e cita um trecho do Ac. Recorrido, que utiliza a expressão “disponibilização ficta”, para, em seguida, afirmar que o acórdão está equivocado, pois o que se tributa é “o lucro apurado pela controlada no exterior.” Fl. 5715DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 47 Veja-se que está correto o acórdão quando diz que o que se tributa é a “disponibilização ficta”, que deve ser entendida aqui como disponibilização presumida, e isto não está em desacordo com o a afirmação de que o que se tributa é “o lucro apurado pela controlada no exterior.” Claramente o que se tem aqui é um erro no que se refere ao correto sentido do Ac. recorrido. Não se trata de uma questão de linguagem, de como exprimir o que seria uma ficção legal, mas de entendimento da linguagem. Efetivamente o que se tributa, é o que diz o literalmente o art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, são os lucros da controladora ou investidora brasileira auferidos por controlada ou coligada no exterior, os quais “serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada”. Ou seja, a tributação é do lucro da empresa brasileira, que corresponde ao lucro da controlada ou investida no exterior, assim não há ficção na Lei; mas, sim, a disponibilização é presumida, pois ela efetivamente não ocorreu; aliás, se tivesse ocorrido a efetivamente a disponibilização não se precisaria da norma do art. 74 nessas situações. Assim, não se trata de tributação em decorrência de distribuição ficta, conforme entendeu o recorrente, mas tem o mesmo efeito desta, no sentido de distribuição presumida, e é por isto que a remessa ao art. 25 da Lei n. 9.249/1995, integrando o corpo normativo do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 faz sentido." Por estas razões, à luz dos argumentos acima apresentados, entendo que a discussão apresentada pelo recorrente acerca do fato dos lucros não terem sido efetivamente pagos à controladora brasileira não pode se sustentar quando a norma legal, devidamente suportada em possibilidade estabelecida pela Lei Complementar, estabelece como fato gerador da obrigação tributária nestes casos a data da publicação do balanço que apurou os lucros. Por todas estas razões nego provimento também quanto a este ponto. No caso da CSLL, acaso mantida a tributação do IRPJ, não deve incidir o mesmo tratamento para a CSLL. Em relação à possibilidade de tributação, com base na CSLL, em face dos mesmo lucros advindos de controlada sediada no exterior, entendo que a análise, neste ponto segue o mesmo sentido do que foi apresentado como fundamento para a manutenção do lançamentos relativo ao IRPJ. Isto porque as normas de tributação impostas pela Lei nº 9.249/95 e na MP 2.158-- 35 estabelecem normas de tributação para o IRPJ e para a CSLL. Assim, os fundamentos acima utilizados que justificam a tributação na hipótese do IRPJ se aplicam, por decorrência, para admitir a possibilidade de tributação por parte da CSLL. Por isso, remetendo para os mesmos fundamentos apresentados no item relativo à análise da tributação do IRPJ, voto por negar provimento ao recurso neste item. No mesmo sentido, o acórdão nº 9101-006.097 – 1ª Turma da CSRF, cuja ementa reproduzo abaixo e, imediatamente na sequência, extraio os principais fundamentos, constantes do brilhante voto proferido pela Conselheira Edeli Pereira Bessa, nos autos do mesmo processo citado acima: Fl. 5716DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 48 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL- ESPANHA. CONVENÇÃO BRASIL-LUXEMBURGO. ARTIGO 74 DA MP 2.158- 35/2001. O artigo 7º dos acordos para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil impede que os lucros auferidos pelas sociedades controladas estrangeiras sejam tributados no Brasil. O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 foi literal ao dispor que “os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil”, ou seja, a norma claramente alcança os lucros da empresa estrangeira, sendo sua incidência bloqueada pelo artigo 7º dos tratados firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2010 TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA POR MEDIDA JUDICIAL. ARTIGO 151 DO CTN. DEDUTIBILIDADE. A vedação à dedutibilidade das despesas com tributos com exigibilidade suspensa foi prevista na Lei 8.981/1995 exclusivamente para fins de lucro real, logo esta não se estende à base de cálculo da CSLL. Considerando que o dispêndio impactou negativamente o lucro líquido, a glosa deve ser afastada. (...) No que refere à “relação entre o artigo 7º das Convenções firmadas pelo Brasil para evitar a dupla tributação e o artigo 74 da Medida Provisória 2.158-35/2001, no caso de lucros auferidos por sociedades controladas no exterior”, esta Conselheira tem pautado seu entendimento nos fundamentos recentemente reafirmados em voto vencido no Acórdão nº 9101- 005.809, nos seguintes termos: A questão de mérito posta já foi apreciada por este Colegiado na sessão de 12 de maio de 2017. Naquela ocasião os Conselheiros acordaram, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso especial, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa (suplente convocado) e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. O relator, Conselheiro André Mendes de Moura, foi acompanhado pelos conselheiros Adriana Gomes Rêgo, Rafael Vidal de Araújo e Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente). A decisão está formalizada no Acórdão nº 9101-002.832, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007 ART. 74 DA MP Nº 2.158-35, DE 2001. TRATADO BRASIL-ARGENTINA PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS. Fl. 5717DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 49 Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Argentina para evitar bitributação de renda. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário. OPERACIONALIZAÇÃO DA NEUTRALIDADE DO SISTEMA E SUPERAÇÃO DO DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO. A neutralidade do sistema de tributação quando investidor e investida estão localizadas no Brasil opera-se mediante a exclusão dos resultado positivo da investida apurado via Método de Equivalência Patrimonial no lucro real da investidora, porque os lucros da investida já foram tributados no Brasil pela mesma alíquota que seriam se o fossem pela investidora. Estando investidor no Brasil e investida no exterior, se a alíquota no exterior é menor do que a brasileira, quebra-se a neutralidade do sistema, e viabiliza-se diferimento por tempo indeterminado da tributação, caso a investidora, que detém poder de decisão sobre a investida, decida não distribuir os lucros. Por isso, o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao determinar que os lucros sejam auferidos pelo investidor brasileiro, na medida de sua participação, ao final de cada ano-calendário, dispondo sobre aspecto temporal, evitou o diferimento, e, ao mesmo tempo, o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autorizou a compensação dos impostos pagos no exterior, viabilizando a neutralidade do sistema. Naqueles autos a divergência foi suscitada pela PGFN em face do Acórdão nº 1102- 001.247, que afastara a incidência sobre os lucros auferidos por intermédio da mesma controlada aqui sob exame, além da coligada Loma Negra Cemento S/A. Por sua vez, a discussão presente nestes autos, à semelhança do precedente citado, cinge-se à tributação de lucros auferidos pela Contribuinte por intermédio da controlada direta Holdtotal S/A, situada na Argentina. Apenas que a discussão nestes autos se refere ao anos-calendário 2005, e o precedente aos anos-calendário 2006 e 2007. As razões de decidir expostas no referido julgado, a seguir transcritas, são aqui adotadas por refletirem o entendimento desta Conselheira acerca da matéria: Transcrevo o art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. A decisão recorrida partiu do pressuposto de que a norma, ao falar da incidência sobre o lucro disponibilizado à controladora no Brasil por sua controlada no exterior, estaria, na realidade, tratando da materialidade dividendos. Não obstante a substanciosa argumentação do voto, entendo que a materialidade sobre o qual incide a tributação do art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, trata de lucros, e não de dividendos. Os dividendos dependem da existência de resultado positivo da empresa. Constituem- se em uma das destinações dadas ao resultado. Necessariamente, são de quantum inferior ao dos lucros. MARTINS10, no Manual de Contabilidade Societária, discorre sobre a existência de dividendos (1) fixo/mínimos prioritários, e (2) obrigatórios, respectivamente previstos nos arts. 203 e 202 da Lei nº 6.404, de 1976 (Lei das S/A), incidentes sobre percentual do lucro, e propõe a seguinte ordem de distribuição: Fl. 5718DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 50 Na realidade, apesar de o termo "disponibilizados" conferir razoável margem a dúvida, vez que, se seriam lucros disponibilizados, seriam aqueles destinados a quem de direito, a disponibilização trata do aspecto temporal da norma, ou seja, do momento em que os lucros foram entregues aos sócios. Nesse contexto, em relação ao art. 74 em debate, o aspecto material trata dos lucros auferidos no exterior, por intermédio das controladas ou coligadas, em quantum proporcional à participação da controladora do Brasil sobre o investimento. Como já visto, o lucro pode ter diversas destinações. Contudo, a legislação brasileira adotou, para os lucros percebidos no exterior por meio de investimentos em controladas ou coligadas, um tratamento diferenciado. Fato é que, tanto para investimentos de controladas/coligadas no Brasil, quanto no exterior, os lucros auferidos pelas investidas são refletidas na contabilidade da investidora por meio do Método de Equivalência Patrimonial. Para investimentos no Brasil, a investidora contabiliza o resultado positivo da investida, proporcional à sua participação, e exclui o resultado na apuração do lucro real. Nesse caso, viabiliza-se a neutralidade porque, como o lucro auferido pela investida já foi tributado no Brasil, não cabe sua tributação no resultado da investidora. E principalmente porque a investida encontra-se no Brasil, ou seja, os lucros auferidos pela investida são necessariamente oferecidos à tributação. Situação diferente ocorre quando o investimento tem sede no exterior. Nesse caso, a legislação brasileira previu, inicialmente, o mesmo tratamento em relação à contabilização do resultado positivo da investida: o lucro proporcional à sua participação é incluído no resultado da empresa brasileira, e excluído na apuração do lucro real. Contudo, dispôs uma etapa complementar: se os lucros forem auferidos de controladas e coligadas, cabe a adição no resultado tributável, na proporção de participação da investidora brasileira sobre o investimento, ao final de cada ano- calendário. Parte-se da premissa de que os lucros são da investidora brasileira, e, por isso, a sua tributação não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento. Isso porque o país onde se encontra o investimento pode optar por tributar o lucro em bases tributáveis menores, e a controladora brasileira, que detêm poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos. Trata-se de situação em que a neutralidade que ocorre quando investidora e investida estão no Brasil é desvirtuada. Fl. 5719DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 51 Porque quando ambas estão no Brasil, a mesma alíquota é aplicada sobre o lucro da investida e o da investidora. Tributa-se o lucro de investida, e tal valor não é tributado pela investidora. Não há prejuízo no sistema. Por outro lado, se investida está em país de tributação menor, não há que se falar em neutralidade. Na realidade, operacionaliza-se um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E, precisamente para se evitar tal diferimento, o art. 74 da norma em debate dispôs expressamente sobre aspecto temporal: o lucro presume-se distribuído para a empresa brasileira (na condição de detentora das ações/quotas da investida), na proporção de sua participação, ao final do ano-calendário. E a neutralidade, que se operacionaliza quando tanto investida quanto investidora estão no Brasil, também é tutelada ao se dispor quando a investida está no exterior. Vale transcrever o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. Como se pode observar, não se pode falar em bitributação. A neutralidade da tributação entre investida e investidora é operacionalizada por meio de outro mecanismo, mediante compensação do que a investida já recolheu aos cofres no exterior, e supera- se a questão do diferimento de tributação por tempo indeterminado. A tributação só se consuma se as alíquotas no exterior foram inferiores à praticadas no Brasil. Inclusive, é precisamente a situação tratada no caso concreto. Registre-se que a autoridade autuante deduziu do lançamento fiscal, com correção, os valores pagos pela Contribuinte a título de imposto de renda na Argentina. Por sua vez, precisamente sobre a perspectiva de que a materialidade trata dos lucros auferidos pela investidora brasileira, que não se aplica o art. 7º da Convenção Brasil- Argentina. Isso porque os lucros, apesar de auferidos pela empresa no exterior, pertencem, na medida da participação societária, ao seu investidor que se localiza no Brasil. Ou seja, a legislação brasileira diz respeito aos lucros auferidos pelo contribuinte, investidor, residente no Brasil. Por isso que entendo não haver reparos na interpretação conferida pela Receita Federal, por meio da Solução de Consulta Interna nº 18, da Cosit: As convenções internacionais para evitar dupla tributação que seguem o modelo da OCDE trazem uma regra de tributação exclusiva dos lucros disposta no Parágrafo 1 do Artigo 7, segundo a qual os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exercer suas atividades na forma indicada, seus lucros poderão ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente. Transcreve-se a redação do citado parágrafo: “Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado. Se a empresa Fl. 5720DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 52 exercer a sua atividade deste modo, os seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável.” 26. Assim, para entender a compatibilidade entre os acordos celebrados pelo Brasil para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE e a legislação sobre a tributação de lucros de controladas e coligadas no exterior, é importante destacar o Comentário da própria OCDE sobre o Parágrafo 1º do Artigo 7 da Convenção Modelo (tradução livre): “10.1 O propósito do §1º é traçar limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar seus residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades controladas no exterior encontradas em sua legislação interna, ainda que tal tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa de outro Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros.” 27. Conforme exposto pela OCDE, não seriam os lucros da sociedade investida tributados pelo Estado de residência dos sócios, mas os lucros auferidos pelos próprios sócios, em que pese na apuração da base de cálculo tributável seja utilizado como referência o valor dos lucros auferidos pela sociedade sediada no outro Estado. Portanto, o parágrafo 1º não visa impedir o Estado de residência dos sócios de tributar a renda obtida por intermédio de sua participação em sociedades domiciliadas no exterior. 28. O art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, prevê a tributação da renda dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no exterior. Ou seja, a norma interna incide em contribuinte brasileiro, não gerando qualquer conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros. 29. É certo que a função primordial dos tratados é promover, mediante a eliminação da dupla tributação, as trocas de bens e serviços e a movimentação de capitais e pessoas. Esse objetivo é igualmente alcançado uma vez que o art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995, autoriza a compensação dos tributos pagos no exterior, na hipótese de reconhecimento de lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real. Portanto, a aplicação da norma interna brasileira não acarreta a bitributação econômica dos lucros decorrentes de investimentos no exterior. 30. Além disso, é importante ressaltar que, segundo o Comitê de Assuntos Fiscais da OCDE, os acordos para evitar dupla tributação também têm por escopo a prevenção da elisão e evasão fiscal, já que os contribuintes poderiam ser tentados a abusar da legislação fiscal de um Estado, através da exploração das diferenças entre as várias legislações dos países ou jurisdições, de maneira a evitar a dupla não tributação. Transcreve-se, por elucidativo, o parágrafo 7 dos Comentários da Convenção- Modelo: " 7. O objetivo principal das convenções para evitar a dupla tributação é promover, mediante a eliminação da dupla tributação internacional, o comércio internacional Fl. 5721DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 53 de bens e serviços, e a circulação de capitais e de pessoas. Também é objetivo das convenções evitar a fraude e evasão fiscal. 7.1 Os contribuintes podem ser tentados a abusar das leis tributárias do Estado, explorando as diferenças entre as legislações dos países ... " Assim, tendo em vista que o Tratado Brasil-Argentina não se aplica ao caso em análise, tanto para IRPJ quanto para CSLL, resta superada apreciação do mérito do recurso especial interposto pela Contribuinte, em relação à inclusão da CSLL no tratado internacional em debate. Isso porque, como já visto, não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP nº 2.158-35, de 2001, e as dispostas na Convenção Brasil-Argentina para evitar bitributação de renda. Assim, os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário, havendo, nesse contexto, incidência do IRPJ e da CSLL. Na realidade, eventual aplicação do tratado para a CSLL dar-se-ia se tivesse ocorrido a tributação dos lucros auferidos pelos sócios residentes na Argentina, o que não ocorreu no caso concreto, vez que a tributação se direcionou apenas aos sócios residentes no Brasil. Portanto, nego provimento ao recurso da Contribuinte. Nestes termos, o precedente refuta os questionamentos da Contribuinte acerca da impossibilidade de tributação dos lucros auferidos pelas empresas residentes na Argentina em face da prevalência do Tratado contra a dupla tributação, vez que demonstra inexistir incompatibilidade entre a norma interna e o acordo internacional, incidindo a tributação sobre os lucros auferidos pela controladora brasileira, o que afasta a aplicação dos Artigos 7 e 10 do referido Tratado. Em tais circunstâncias, deixa de ter qualquer relevo a interpretação que a Contribuinte extrai das disposições do Artigo 10, uma vez demonstrado que a incidência se dá sobre lucros, bem como esclarecido ser outro o conteúdo atribuído ao termo “disponibilizados” presente no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001. De toda a sorte, como bem observa a PGFN, a melhor interpretação dos Artigos 10 e 23 do Tratado, firmado com o objetivo de evitar a dupla tributação, é afastar a aplicação do Artigo 23 se não houve tributação dos dividendos na Argentina. Esta, inclusive, a orientação do voto condutor do acórdão recorrido ao dar provimento ao recurso de ofício relativamente à tributação dos lucros auferidos por intermédio da controlada argentina: No entendimento adotado pela decisão recorrida, o dispositivo em questão implicaria na isenção dos dividendos pagos no Brasil, desde que haja previsão de tributação na Argentina. Mais ainda, a simples previsão de tributação no exterior, ainda que não concretizada, seria suficiente para estabelecer a isenção. Tal posicionamento torna letra morta o art. X da Convenção. Ora se esse artigo estabelece que os dividendos pagos pela empresa Argentina seriam tributados no Brasil, podendo ser tributados na Argentina, não se pode conceber que, dentro do mesmo diploma legal, esses mesmos dividendos não poderiam ser tributados no Brasil, se tributáveis – ainda que não tributados – na Argentina. Se o Tratado tem por objeto evitar a dupla tributação, a melhor interpretação conjunta dos dispositivos em comento é aquela através da qual se os dividendos pagos pelas sociedades residentes na Argentina não sofreram a incidência do imposto de renda na fonte, afastada estará a dupla tributação que se quer evitar, tornando-se tais quantias plenamente Fl. 5722DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 54 tributáveis no Brasil, nos termos do art. X. Por outro lado, se tais dividendos efetivamente foram objeto de tributação naquele país, aí sim será o caso de se aplicar o art. XXIII, com isenção tributária do IRPJ para os valores distribuídos a pessoas residentes no Brasil. Não havendo nos autos qualquer indicativo de que os dividendos foram tributados na Argentina, descabe falar-se em isenção no Brasil. Sob esse prisma voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para restabelecer a exigência do IRPJ referente aos valores distribuídos pela empresa controlada Holdtotal. (destacou-se) Assim, sob a interpretação aqui firmada, somente teria pertinência a dedução, no Brasil, do imposto de renda incidente no exterior, e, neste âmbito, constata-se que a Contribuinte alega, desde a impugnação, que foram pagos os impostos locais, os quais deveriam ter sido descontados do valor supostamente devido aqui no Brasil, nos precisos termos do artigo 26 da Lei n° 9.249/95 e do art. 14 da IN/SRF n° 213/02, comprometendo- se a juntar, posteriormente, tradução juramentada dos comprovantes dos pagamentos dos impostos na Argentina, Bolivia e Paraguai tão logo as referidas traduções fiquem prontas. Os documentos em língua estrangeira pertinentes à Holdtotal S/A constam às e- fls. 345/350, mas não há juntada posterior dos documentos traduzidos. De toda a sorte, a autoridade julgadora de 1ª instância, apesar de afastar a incidência sobre os lucros auferidos por meio da controlada argentina, observou que, além das deficiências formais nos documentos em língua estrangeira, a dedução do tributo neles indicados, referente ao ano-calendário 2005 no que diz respeito à Holdtotal S/A, não seria possível por inexistir lucro tributável apurado no período. Veja-se: Da mesma forma, os pagamentos referentes às empresas Loma Negra (Argentina) e Holdtotal (Argentina) não podem ser aproveitados para compensação com o IRPJ ou a CSLL, por terem sido excluídos do lançamento, no caso do IRPJ, e também porque, em conseqüência deste julgamento, não restaram valores a exigir em 2005, mas sim a redução do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL. Esse último motivo também afasta a compensação do imposto pago pela empresa Yguazú (Paraguai) em 2005. Resta analisar a possibilidade de aproveitamento dos pagamentos –efetuados pela empresa Yguazú do ano de 2004. Foram apresentadas cópias simples de comprovantes de pagamento, sem que tenham sido reconhecidos pelo órgão arrecadador dos respectivos países e pela representação diplomática brasileira, como determina o §2° do artigo 26 da Lei n° 9.249/95, acima reproduzido. O artigo 16, §2°, II da Lei n° 9.430/96 prevê uma alternativa àquela exigência: [...] Portanto, para que não lhe fosse exigido o reconhecimento do documento pelo órgão arrecadador dos respectivos países e pela representação diplomática brasileira, a impugnante deveria ter comprovado que a legislação do pais de origem do rendimento prevê a incidência do imposto de renda sobre aqueles valores (já que o pagamento pode se referir a outros valores), o que ela não fez. Mas não é só isso. Fl. 5723DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 55 Para terem sua validade reconhecida, documentos em língua estrangeira devem estar traduzidos por tradutor juramentado, conforme dispõem o artigo 224 do atual Código Civil (Lei n° 10.406/2002), o artigos 157 do Código de Processo Civil, os artigos 129, § 6°, e 148 da Lei n° 6.015/73 (que dispõe sobre os registros públicos), e o artigo 18 do Decreto no 13.609/43 (que regulamenta o oficio de tradutor público), a seguir transcritos: [...] À luz dos diplomas legais transcritos, infere-se que a legislação impõe uma série de condições para que documentos e, mais especificamente no caso em comento, provas documentais redigidas em idioma estrangeiro tenham validade no Brasil e em repartições da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Territórios e dos Municípios ou em qualquer instância, juízo ou tribunal. Apesar de informar, na peça impugnatória, que juntaria aos autos a versão traduzida e juramentada dos comprovantes dos pagamentos, até o momento não há noticia nos autos de que isso tenha sido feito. Por esses motivos, também os pagamentos efetuados pela empresa Yguazú do ano de 2004 não serão considerados para fins de compensação. Em recurso voluntário, diante da exoneração da exigência, a Contribuinte nada apresentou acerca dos tributos pagos por Holdtotal S/A. E, com o provimento parcial do recurso de ofício, restabelecendo as exigências correspondentes aos lucros auferidos por intermédio de Holdtotal S/A, a primeira conclusão expressa no Acórdão nº 1402- 001.713 foi de, apesar da manutenção da incidência sobre os lucros auferidos por intermédio de Holdtotal S/A e Cauê Investiment Limited, nos valores de R$ 13.318.933,46 e R$ 1.340.221,62, respectivamente, apenas reduzir prejuízo fiscal e base negativa de CSLL no ano-calendário 2005, nos seguintes termos: Com base nos valores do LALUR, tem-se como resultado final deste julgamento, o cancelamento integral da autuação referente ao ano-calendário de 2004 e, para o ano- calendário de 2005, a redução do saldo de prejuízo fiscal para R$ 3.658.788,37 (R$ 18.317.943,45 – R$ 14.659.155,08) e na base de cálculo negativa da CSLL para R$ 3.752.147,07 (R$ 18.411.302,15 – R$ 14.659.155,08). Neste cenário, subsistiria o óbice aventado na decisão de 1ª instância para dedução de eventual tributo pago no exterior (inexistência de tributo apurado no ano-calendário 2005), até porque a Contribuinte não questionou este ponto quando opôs os primeiros embargos de declaração ao acórdão que, neste ponto, deu provimento ao recurso de ofício. Ocorre que, depois disso, em razão dos embargos da Unidade de Origem, o Colegiado a quo acolheu, no Acórdão nº 1402-002.397, a necessidade de recálculo assim apontada: Sob esse prisma, com base nos valores do LALUR, e levando-se em consideração o aproveitamento de parte do prejuízo fiscal e base de cálculo negativa nos autos do processo 10880.721862/2010-45, tem-se como resultado final deste julgamento o cancelamento integral da autuação referente ao anocalendário de 2004, e para o ano- calendário de 2005: Fl. 5724DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 56 · a redução do valor tributável do IRPJ para R$ 9.968.027,94 (R$ 14.659.155,08 – (R$ 18.317.943,45 – R$ 13.626.816,32); · a redução da base de cálculo negativa da CSLL para R$ 2.857.311,55 (R$ 18.411.302,15 – R$ 894.835,52 – R$ 14.659.155,08). E, em face da reconstituição dos cálculos que resultou em valor tributável de IRPJ e CSLL no ano-calendário 2005, apesar de opor embargos de declaração contra esta decisão, a Contribuinte nada suscitou acerca da dedução do tributo que teria sido pago no exterior por Holdtotal S/A. Suas objeções nos embargos rejeitados (e-fls. 770/774) se dirigiram, somente, à repercussão dada ao aproveitamento de saldos de prejuízos fiscais e bases negativas ocorrido nos autos do processo nº 10880.721862/2010-45. Uma vez mantida a intepretação do Colegiado a quo acerca da incidência sobre os lucros da controlada argentina, descabe, nesta instância especial - cuja competência se limita à solução de dissídios jurisprudenciais acerca da interpretação da legislação tributária -, adentrar a aspectos fáticos da quantificação da exigência que não foram questionados oportunamente pela Contribuinte. Quanto às críticas tecidas pela Contribuinte acerca do desrespeito ao Artigo 7 do Tratado Brasil-Argentina, bastaria consignar que tal conclusão desconsidera as circunstâncias bem postas no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.832, para concluir que a tributação dos lucros da empresa brasileira não deve estar subordinada à política tributária adotada pelo país onde se encontra o investimento, pois como a controladora brasileira detém poder de decisão sobre a investida, pode optar em não receber os lucros auferidos e assim operacionalizar um diferimento em tempo indeterminado da tributação. E isto também em razão de a norma contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158- 35/2001 se enquadrar no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC), consoante tem decidido este Colegiado, como é exemplo o Acórdão nº 9101-002.332, de 04/05/2016, orientado pelo voto do ex- Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão. De seus termos são extraídos os fundamentos para reafirmar a compatibilidade da norma legal em referência com os Artigos 7 e 10 dos acordos internacionais, ainda que para tributar lucros auferidos por uma empresa produtiva no Chile, um país com níveis de tributação normais no plano internacional, como alega a Contribuinte, até porque, muito embora naquele caso concreto o debate tenha sido construído em face do Tratado Brasil –Holanda, a análise feita tem em conta os comentários às Convenções Modelo da OCDE e da ONU: O recorrente sustenta de início que se aplica ao caso o art. 7º da Convenção Brasil- Holanda de modo a afastar a incidência da norma contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/ 2001. Em sua linha argumentativa no recurso especial o recorrente sustenta pela aplicação do art. 7º da Convenção Brasil-Holanda, e da prevalência dos acordos internacionais sobre o direito interno, com base no art. 98 do CTN em jurisprudência do STF e do STJ. Neste aspecto específico (prevalência dos acordos internacionais tributários sobre o direito interno) concordo com o recorrente, porém o que ocorre in casu é que não há conflito entre a norma convencional e a norma interna, que são compatíveis, conforme se demonstrará adiante. Fl. 5725DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 57 Ao contrário do recorrente, entende-se correto o Ac. recorrido quando sustenta para efeitos da discussão dos presentes autos que (fls. 2.192-2.193): Ora, no caso em tela estamos falando de uma empresa domiciliada no Brasil e de suas receitas de participação nos lucros de uma controlada na Holanda. Ou seja, totalmente inaplicável o art. 7°, pois esse dispositivo só vedaria a tributação, pelo Brasil, de lucros aqui auferidos por empresa holandesa sem estabelecimento permanente no território nacional. O recorrente insiste que “os lucros são da empresa estrangeira”. De fato são, ocorre que a empresa estrangeira pertence a uma empresa brasileira e esta é que está sendo tributada. Adiante o recorrente cita acórdãos do CARF e do STJ para sustentar sua posição – aspectos que retomaremos adiante. Seguem as razões pelas quais concordo com as conclusões do Ac. recorrido e não entendo procedentes os argumentos do recorrente e do i. Relator. A tributação em bases universais para as pessoas jurídicas no Brasil que passou a ser disciplinada pelos arts. 25 a 27, Lei n. 9.249/1995 visa tributar as pessoas jurídicas brasileiras em relação à variação patrimonial positiva (acréscimo patrimonial) referente às suas atividades empresariais fora do País, o que antes não era feito. A questão gira, de fato, em torno do momento em que é feita essa tributação (aspecto temporal do fato gerador, como bem argumentado no Ac. recorrido), uma vez apurado o lucro da entidade investida (seja controlada ou coligada no exterior ou mesmo nos casos de investimento não relevante em que não se utiliza o método da equivalência patrimonial). Instrução Normativa SRF 38/1996 regulamentou a Lei n. 9.249/1995 (considerando o efetivo pagamento ou creditamento para efeito de tributação) e depois a Lei 9.532/1997 estabeleceu, também neste sentido, que os rendimentos auferidos por coligadas e controladas no exterior, por PJ no Brasil, seriam tributados quando disponibilizados (lucro das filais e sucursais continuaram a ser tributados na apuração, quando do balanço). Tratando-se, portanto, de mera norma de tributação universal, sem efeitos de norma CFC (destinada a evitar o diferimento indefinido da tributação das coligadas e controladas). Na sequência, a Lei Complementar n. 101, de 10 de janeiro de 2001, promoveu alteração no CTN em seu art. 43, introduzindo dois parágrafos, de forma a evidenciar a possibilidade de tributar rendas obtidas no estrangeiro e a possibilidade da definição do momento em que se pode tributar a variação patrimonial positiva no exterior, de titularidade de pessoa domiciliada no Brasil, nos seguintes termos: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: ... § 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. Fl. 5726DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 58 § 2º Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. Entende-se que esses dispositivos não trouxeram, de fato, nenhuma novidade, mas apenas deixaram mais claras as possibilidades legais. Assim, se não havia problemas desde a edição da Lei n. 9.249/1995, com a edição da Lei Complementar n. 101/2001, que introduziu as modificações transcritas acima no CTN, nenhuma dúvida poderia haver com relação à possibilidade de lei ordinária definir o momento em que se pode tributar os lucros no exterior (que representam uma variação patrimonial positiva do investidor domiciliado no Brasil), e então sobreveio o art. 74 da Medida Provisória n. 2.158-34, de 27 de julho de 2001, que foi “cristalizada” como MP n. 2.158-35/2001 (em decorrência do art. 2º da Emenda à Constituição n. 32/2001), e que tem a seguinte redação Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor. Veja-se que não se pode dizer que não disponibilidade jurídica, pois há. Tanto é que a controladora pode ter o lucro distribuído aqui no Brasil, conforme demonstra o C. Alberto Pinto em seu voto no Acórdão n. 1302-001.630 em trecho abaixo transcrito (fls. 2.127) (a legislação referida estava em vigor à época dos fatos geradores): 14. Verificado quando se deve aplicar o MEP, cabe agora analisarmos a mais importante conseqüência da sua aplicação, qual seja, o reconhecimento pela investidora dos lucros da investida ao mesmo tempo em que são produzidos, independentemente de terem sido distribuídos. Com isso, antes mesmo de serem recebidos, os lucros das investidas avaliadas pelo MEP já representam um acréscimo patrimonial na investidora, pois, como bem ensina Modesto Carvalhosa (in Comentários à Lei das Sociedades Anônimas, vol. 4 – tomo II, ed. Saraiva, pág. 50): “Há assim um registro concomitante do resultado na “sociedade filha’ e na ‘sociedade mãe’. Daí dizer que a investidora apropria, com a equivalência patrimonial, o resultado derivado de seus investimentos nas sociedades investidas por regime de competência, e não por caixa, quando distribuído”. [grifo nosso] 15. Além disso, os lucros das investidas avaliadas pelo MEP, antes mesmo de serem efetivamente recebidos, podem ser distribuídos pela investidora aos seus acionistas (ou sócios), já que a maneira de evitar tal distribuição que seria pela constituição de uma reserva de lucros a realizar é uma mera faculdade da empresa, se não vejamos como dispõe o art. 197 da Lei nº 6.404, de 1976, com a redação que lhe foi dada pela Lei nº 10.303, de 31 de outubro de 2001: Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do Fl. 5727DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 59 exercício, a assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. § 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos seguintes valores: I - o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (artigo 248); II - o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. § 2º [...] 16. Dessa forma, caso a investidora não constitua reserva de lucros a realizar (o que poderá fazer, já que a formação de tal reserva é uma mera faculdade e, não, uma obrigação), o percentual de dividendos distribuídos poderá incidir sobre a parcela do seu resultado gerada por lucros ainda não distribuídos de investidas avaliadas pela equivalência patrimonial. Isso se deve ao fato de que a Lei das S/A adota o regime de competência, de tal sorte que, mesmo não tendo sido recebido os lucros das investidas (ou seja, de não ter sido financeiramente realizado), eles compõem o resultado da investidora, passível de distribuição aos acionistas (ou sócios). (Grifos e negritos no original). Deve-se deixar claro que esta forma de tributação é possível, corriqueira e constitucional em face da CF/88. Trata-se da prática corrente de tributação internacional, embora a lei brasileira (art. 74 da MP n. 2.158-34/ 2001) tenha fugido um pouco dos padrões internacionais ao tributar antecipadamente à distribuição tanto os lucros decorrentes de rendas ativas quanto de rendas passivas, de maneira genérica. Contudo, não há como fugir do fato de que renda é renda (independentemente de sua natureza jurídica, cláusula non olet). Assim tributar ou não determinada modalidade de renda é meramente uma questão de política tributária. Por outro lado o STF ao julgar o art. 74 da MP n. 2.158- 35/2001 (ADIn 2.588/DF) deixou bem claro que esta forma de tributação é constitucional, ou seja, é possível se tributar os lucros da controlada no exterior ainda que não distribuídos ao beneficiário efetivo residente no Brasil, i.e., ainda que não efetivamente distribuído ao controlador ou possuidor das cotas e capital residente no Brasil. O STF, por outro lado, restringiu a tributação das coligadas, entendendo constitucional somente se a investida estiver operando em paraísos fiscais (um arroubo de legislador positivo interferindo em atribuições constitucionais típicas de outros poderes do Estado, mas a decisão é definitiva neste aspecto). De lembrar, por oportuno, que o STF não decidiu sobre o efeito da incidência das convenções para evitar a dupla tributação, mesmo porque há dúvidas se este tema é matéria de índole constitucional. Muito foi falado a respeito da eficiência econômica da norma, mas isto, como já foi dito, é uma questão de política tributária. Se o efeito econômico da norma é ruim para a internacionalização das empresas brasileiras, é uma questão de opção do legislador, que apenas a torna questionável do ponto de vista de política tributária. A norma é constitucional, o STF não afastou a tributação dos lucros das controladas no exterior, ainda que não distribuídos. A norma brasileira atua da mesma forma como faz também grande parte dos países, por via das denominadas normas CFC (de Controlled Foreign Corporations), i.e., normas destinadas a impedir que os lucros acumulados no exterior pelos residentes no País tenham sua tributação postergada ad aeternum, ou seja, Fl. 5728DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 60 fazendo com que sua distribuição ou utilização que permitiria sua tributação em um regime normal nunca aconteça. Veja-se que as diversas normas CFC existentes no diversos países tem diversos contornos, sendo que algumas só tributam rendas passivas, outras tributam rendas passivas e ativas (embora algumas dessas possam ser excluídas) (e.g., China, França e Nova Zelândia), outras tributam também as rendas ativas a depender do percentual em relação às rendas passivas (e.g., Turquia) não podendo, portanto este ser um critério de distinção. O conceito do que é uma empresa sujeita ao regime de norma CFC varia muito, dependendo do percentual de participação (e.g., na Nova Zelândia é 10%) e de outros fatores. Alguns países tem “listas negras” às quais se aplicam as normas CFC, outros tem “listas brancas” aos quais não se aplica, outros não tem lista nenhuma para efeito de aplicação da norma CFC. Alguns países tributam, via norma CFC, expressamente como distribuição presumida de dividendos, outros tem normas com estrutura semelhante à brasileira. Também o critério de definição do que é uma empresa controlada no exterior (CFC) para efeito de aplicação das normas típicas varia muito de país para país; alguns focam em evasão tributária, outros países tem normas de escopo mais amplo. Em suma, não há um padrão, e não há definição consensual do que seja uma norma CFC. Há apenas um ponto comum nas normas CFC: evitar o adiamento da tributação por tempo indefinido (antideferral) – e este requisito a norma brasileira cumpre. Mesmo a imputação de que a norma brasileira é genérica não se lhe aplica, visto que nos casos de investimento não relevante (critério que pode ser diferente em outro país), a tributação só se dá na distribuição dos dividendos. O fato da norma CFC brasileira ser uma norma “forte”, visando coibir práticas elisivas agressivas de uma forma mais estrita, não retira dela a natureza de norma CFC (aspectos que foram mitigados pelo novo tratamento do tema pela Lei 12.973/2014). No que diz respeito aos comentários da OCDE e conceito de norma CFC, incluindo o seu conceito, cumpre trazer à citação o que dispõe o par. 23 dos Comentários ao art. 1º da Convenção Modelo da OCDE (parágrafo introduzido em 1992, com alterações, permanece na atualização de 2014, redação abaixo de 2003), também reproduzido e endossado nos Comentários ao art. 1º da Convenção Modelo da ONU, conforme abaixo: 23. A utilização de sociedades de base também pode ser tratada por meio de disposições sobre sociedades estrangeiras controladas. Um número significativo de países membros e não-membros já adotaram tal legislação. Apesar do modelo deste tipo de legislação variar consideravelmente entre os países, uma característica comum dessas regras, que são agora reconhecidas internacionalmente como um instrumento legítimo para proteger a base tributária nacional, e fazem com que um Estado Contratante tribute seus residentes pelo rendimento atribuível a sua participação destes em determinadas entidades estrangeiras. Algumas vezes tem sido argumentado, com base em uma determinada interpretação de disposições da Convenção, tais como o parágrafo 1º do Artigo 7º e o parágrafo 5º do Artigo 10, que esta característica comum da legislação sobre sociedades estrangeiras controladas conflitaria com essas disposições. Pelas razões explicadas nos parágrafos 14 do Comentário ao Artigo 7º e parágrafo 37 do Comentário ao Artigo 10, essa interpretação não está em conformidade com o texto das disposições. Essa interpretação também não se sustenta quando estas disposições são lidas em seu contexto. Desse modo, embora alguns países tenham achado útil esclarecer expressamente, em suas convenções, que a legislação sobre sociedades Fl. 5729DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 61 estrangeiras controladas não conflita com a Convenção, tal esclarecimento não é necessário. Reconhece-se que a legislação sobre sociedades estrangeiras controladas estruturada dessa forma não é contrária às disposições da Convenção. 11 (Negritou-se). Neste sentido há que se concordar com os argumentos trazidos nas contrarrazões, conforme transcrito adiante (fls. 2.509-2.510): O problema apontado por alguns, quando examinam o art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, é que ele teria sido amplo demais. A crítica à abrangência do dispositivo enfoca, mais precisamente, o fato de o legislador não ter limitado sua aplicação aos países com regime de tributação favorecida – método jurisdicional –e por não ter havido preocupação com a espécie de rendimento submetido ao regime CFC – método transacional. Apesar de pertinentes as críticas, é preciso enfatizar que essa foi a escolha feita pelo país ao adotar o seu regime CFC. Implica dizer que o legislador pátrio optou por não seguir integralmente as orientações da OCDE, o que é perfeitamente normal e válido. Vale lembrar que os trabalhos, orientações, relatórios e modelos elaborados pela OCDE não tem força cogente sobre nenhum país – nem mesmo para os seus membros. Portanto, o fato de o Brasil ter escolhido não incluir o método jurisdicional e o método transacional na legislação apenas indica uma opção de política fiscal. Contudo, isso não pode servir de fundamento para afirmar que não se pretendia instituir uma norma CFC por meio do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001. Nesse ponto, basta lembrar os elementos examinados acima – gramatical, histórico e finalístico – para se concluir pela natureza CFC da norma inserida no referido art. 74. Ademais, cumpre rebater uma crítica que constantemente é lançada contra a norma CFC brasileira, qual seja: não seguir o “padrão internacional”, uma vez que a maioria dos países, ao adotarem normas CFC, utilizam o método transacional e o jurisdicional como parâmetro. Em relação a esse aspecto, importante ressaltar que o fato de a norma brasileira ser diferente não retira a sua natureza de norma CFC. Primeiramente, cumpre frisar que o Brasil não está obrigado a seguir nenhum modelo – ainda mais da OCDE, que consiste em organização internacional da qual o Brasil não faz parte. Implica dizer que não existe nenhuma norma cogente, interna ou externa, que imponha ao Brasil a adoção de um modelo específico de legislação CFC. Por seu turno, relevante ressaltar que a essência da norma CFC foi preservada no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, visto que se estabeleceu um regime específico para a tributação dos rendimentos auferidos por intermédio de controladas e coligadas situadas no exterior – de modo a concretizar a tributação universal da renda e impedir o diferimento por tempo indeterminado da tributação. Esse aspecto é que deve ser levado em consideração ao definir a natureza da norma CFC, e não a observância de modelos elaborados por organismos internacionais – ainda mais quando o Brasil não for integrante desta organização internacional. Nessa perspectiva, apenas para reforçar o argumento, cabe citar o exemplo das regras sobre preço de transferência adotadas pelos Brasil. A Lei no 9.430, de 1996, ao instituir o regime de preço de transferência brasileiro, previu que o cálculo do preço parâmetro observaria a sistemática das margens fixas. Ocorre que Fl. 5730DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 62 essa metodologia é totalmente diferente da que é observada pela maioria dos países – notadamente, os países-membros da OCDE, que seguem o modelo elaborado pela referida organização internacional. Percebam, Srs. Conselheiros, que ninguém questiona a natureza das normas previstas nos art. 18 e 18-A da Lei no 9.430, de 1996, isto é, todos concordam que se tratam de regras sobre preço de transferência. Implica dizer que, mesmo o regime brasileiro de preço de transferência sendo distinto da maioria dos países, isso não serviu como justificativa para desqualificar as normas da Lei no 9.430, de 1996. A mesma lógica deve ser aplicada, agora, à norma CFC brasileira: não obstante o legislador pátrio ter seguido caminho diferente dos demais países, isso não configura motivo legítimo para rechaçar a natureza de norma CFC do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001. (Negritos e sublinhados no original). Assim, não há como discordar dos argumentos das contrarrazões neste sentido, i.e., que se trata, in casu, de norma CFC, visando impedir o diferimento da tributação dos lucros obtidos no exterior, e que está perfeitamente compatível com o art. 43 do CTN. Entendo que, independentemente da existência dos §§ 2º e 3º do art. 43 do CTN, esta norma do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 seria válida, pois se destina a evitar, considerando o sistema de tributação universal, que o contribuinte adie indefinidamente a tributação de sua variação patrimonial positiva (fato gerador do imposto de renda) obtida no exterior. Lembro, novamente, que, em relação à pessoa física, desde antes de o CTN em vigor, existe a afetiva incidência do imposto de renda em bases universais, nunca tendo sido considerada incompatibilidade com o CTN. A alteração do CTN só deixou mais clara esta possibilidade que, repito, já existia, i.e., tanto a incidência em bases universais, quanto a possibilidade de tributar sua variação patrimonial positiva obtida no exterior, ainda que não efetivamente distribuída ao seu beneficiário efetivo domiciliado no Brasil. Convém ressaltar que neste ponto há uma divergência entre o voto condutor do C. Alberto Pinto e o voto do C. Eduardo de Andrade (e-fls. 2.124-2.128), que acompanhou o voto vencedor pelas conclusões, sustentando que há presunção (a que chama de ficta) na distribuição dos lucros neste caso. Veja-se que tanto um raciocínio como o outro têm duas consequências comuns: mantém a tributação e afastam a aplicação do art. 7º dos acordos de dupla tributação, sendo que o segundo aparentemente, apenas aparentemente, poderia levar à aplicação do art. 10 (isto porque este art. só se aplica se houver distribuição efetiva) e o primeiro afasta tanto o art. 7º como o art. 10, de pronto. Voltarei a este ponto adiante no meu voto, mas estes esclarecimentos em relação a esses aspectos fazem-se necessários também aqui. Não se pode concordar com a ideia do recorrente de que está a se tributar o lucro da entidade estrangeira no exterior enquanto no exterior, mas, o que o lucro da controlada no exterior representa em termos de variação patrimonial positiva no patrimônio da entidade brasileira (controladora), sendo esta é que é tributada. Repise-se, o fato gerador tributável é variação patrimonial positiva identificada na controladora brasileira, que corresponde aos lucros da controlada no exterior. Não existe, portanto, o exercício de poderes coercitivos e sancionatórios do Fisco brasileiro em território estrangeiro, pois a entidade tributada é a brasileira, em território brasileiro. O fato de a IN n. 213/2003 determinar que se inclua para efeito de cálculo o lucro do exterior antes da tributação é mera metodologia de cálculo, de modo a permitir Fl. 5731DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 63 que o imposto pago no exterior seja deduzido do imposto a ser pago no Brasil, caso contrário, e.i., se fosse pelo valor líquido, sempre haveria tributação, ainda que a alíquota do países estrangeiro fosse maior que a brasileira. Ou seja, se alíquota do país estrangeiro for igual ou maior que a brasileira nada há a pagar, o que só acontece se for inferior à brasileira. Nesse sentido, esta metodologia é correta para se aplicar o art. 26 da Lei n. 9.249/1995, conforme se extrai do seu texto, que segue transcrito: Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital. § 1º Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil. § 2º Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto. § 3º O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade de Reais, de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o imposto foi pago; caso a moeda em que o imposto foi pago não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais. Conforme disciplinado pela IN SRF n. 213/2002, em seu artigo 1º, §7º, e artigo 14, relativamente aos seus §§ que importam para a discussão do tema, que estatuem: Art. 1º Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda das pessoas jurídicas (IRPJ) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa. ... § 7º Os lucros, rendimentos e ganhos de capital de que trata este artigo a serem computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de CSLL, serão considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no país de origem. ... COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR COM O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO NO BRASIL Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil. ... § 7º O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real. Fl. 5732DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 64 ... § 9º O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá exceder o montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real. É neste sentido, também, que dispõe o Tratado Brasil-Holanda em seu artigo 23, § 5º, abaixo transcrito: CAPÍTULO IV Eliminação da Dupla Tributação ARTIGO 23 Eliminação da Dupla Tributação 1. Ao tributar os seus residentes, a Holanda pode incluir na base de cálculo os rendimentos que, nos termos desta Convenção, podem ser tributados no Brasil. ... 5. Quando um residente no Brasil receber rendimentos que, nos termos desta Convenção, possam ser tributados na Holanda, o Brasil permitirá, como dedução do imposto de renda dessa pessoa, um valor igual ao imposto de renda pago na Holanda. Todavia, a dedução não será maior do que a parcela do imposto que seria devido antes da inclusão do crédito correspondente aos rendimentos que podem ser tributados na Holanda. A respeito do cálculo do imposto conforme previsto na IN 213/2002, veja-se que metodologia de incluir na tributação o valor antes de deduzido os tributos pagos no exterior, para somente depois permitir sua dedução, é a única forma de cálculo que permite a dedução do tributo pago no outro estado, sendo, portanto, norma que protege o contribuinte brasileiro. À evidência, não há incompatibilidade ou conflito na aplicação dos dispositivos da legislação interna e da norma convencional. Também do ponto de vista histórico o tema deve ser analisado. O artigo 7º das CDT foi pensado para se impedir que sejam tributados na fonte receitas “(“lucros” –profits) remetidas ao país de residência, sem que haja uma presença efetiva da empresa no outro país, a não ser que o rendimento seja abrangido nos outros itens específicos do tratado. Assim, se tiver um estabelecimento permanente (no que se remete ao art. 5º da CDT, que define os critérios para este fim), ou tiver um subsidiária, uma controlada, os lucros podem ser tributados também pelo país em que eles são gerados. Quando o art. 7º foi pensado, no início do século passado e depois na década de 1940 (modelos do México e Londres), não existiam normas CFC, elas surgiram depois, na década de 1960 (primeiramente nos EUA). Assim, não é lógico dizer que o art. 7º foi criado para evitar a aplicação de norma CFC, como fazem alguns, tentando inferir a caracterização da norma do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 como contrária aos princípios que regem a tributação internacional. Ainda à luz do argumento histórico, não é correto dizer que apenas a partir de 2003 se passou a considerar as normas CFC compatíveis com os tratados. Na verdade, desde o seu surgimento elas são compatíveis com os tratados, basta ver o citado par. 23 dos comentários ao art. 1º que vem de longa data, e veja-se o que diz o texto do referido par. 10.1 (referente á atualização dos comentários à Convenção Modelo da OCDE de Fl. 5733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 65 2003, reproduzido nas atualizações até 2014, com pequenas modificações), e corroborado na Convenção Modelo da ONU, como segue: 10.1 O número 1 tem como propósito definir os limites ao direito de um Estado Contratante tributar os lucros realizados na sua atividade por empresas residentes do outro Estado Contratante. Em contrapartida, este número não restringe o direito de um Estado Contratante tributar os seus próprios residentes nos termos das disposições relativas às sociedades estrangeiras controladas, constantes da sua legislação interna, ainda que o imposto desse aplicado a esses residentes possa ser calculado em função da parte de lucro de uma empresa residente em outro Estado Contratante, imputável à participação desses residentes na referida empresa. O imposto deste modo aplicado por um Estado aos seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa do outro Estado, pelo que não se pode considerar que o mesmo incide sobre tais lucros (ver também o parágrafo 23 dos Comentários ao Artigo 1.º e os parágrafos 37 a 39 dos Comentários ao Artigo 10º). 12 (Negritou-se). O fato de que apenas a partir de 2003 o texto do parágrafo 10.1 dos Comentários ao art. 7 passou a constar dos comentários da Convenção Modelo da OCDE, e da ONU a partir de 2011, apenas reflete a consolidação deste entendimento.13 É verdade que apenas uns poucos países não concordam expressamente com isto: Bélgica (cuja reserva foi transcrita no texto do recurso especial), Irlanda, Luxemburgo e Holanda (4 dentre os 30 membros da OCDE à época, i.e., menos que 14% dos seus membros, sendo que desses, dois têm notórios regimes privilegiados de tributação). Contudo, apenas os três primeiros fizeram reservas aos comentários constantes do parágrafo 10.1. do art. 7º - a Holanda não tem reserva no art. 7º ou seus comentários. A bem da verdade, a Holanda faz uma restrição aos comentários do art. 1º da Convenção Modelo da OCDE. Aqui cabe uma distinção importante. Ao que consta o Brasil nunca recebeu uma indicação formal de que a Holanda entende incompatível a aplicação da norma brasileira CFC em face da Convenção Brasil-Holanda. Assim, como o Brasil não é membro da OCDE, a restrição posta pela Holanda em um documento da OCDE, diz respeito somente aos países membros da OCDE. Na Convenção Modelo da ONU (organização da qual ambos países são membros) não consta manifestação da Holanda neste sentido, o que é relevante pois os dispositivos do art. 7º são semelhantes. Não se pode tomar deliberações unilaterais constantes em documento de organização internacional de que o Brasil não faça parte como fonte de direito, este tipo de registro nem sequer pode ser entendido como soft law . E ainda que fosse, em matéria tributária este tipo de soft law não se presta a ser fonte imediata de direito. Há que destacar também, como é assente, que o art. 7º se presta a eliminar a chamada dupla tributação jurídica (tributação sobre a mesma pessoa em relação ao mesmo rendimento, por duas jurisdições diferentes, no mesmo período de tempo) – caso típico da tributação na fonte nas remessas (vis a vis à tributação no domicílio do mesmo contribuinte) e não a dupla tributação econômica (tributação do mesmo rendimento por duas jurisdições diferentes, no mesmo período de tempo, nas mãos de duas pessoas diferentes) – que é a suscetível de acontecer com as normas CFC, mas cujos efeitos podem ser mitigados pela aplicação dos art. 23 das convenções modelo e, a depender da situação (preços de transferência), também pelo art. 9º (que trata das empresas associadas). 14 Por esse raciocínio também não se aplica o art. 7º à situação de incidência de norma CFC. Fl. 5734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 66 O art. 7º das convenções é um dispositivo que visa disciplinar a tributação dos estabelecimentos permanentes, não permitindo a tributação no outro estado, quando lá não há estabelecimento permanente, aplicando-se os outros artigos do tratado, se for ocaso. No caso em questão não existe a discussão acerca da existência ou não de um estabelecimento permanente, o que existe é uma empresa na Holanda, controlada por uma brasileira (cujas relações se inserem no âmbito do art. 9º da Convenção). Assim, aplica-se, sim, o art. 23, § 5º, da Convenção Brasil-Holanda– veja-se a IN SRF n. 213/2002 que, pela sistemática descrita em seus artigos 13 a 15 permite a dedução do imposto pago na Holanda na sistemática de imputação, coadunando-se integralmente com o referido art. 23, no sentido de evitar que ocorra a dupla tributação, já que o tributo pago na Holanda é considerado para efeitos do pagamento do tributo no Brasil. Pode-se dizer que há duas opções ao intérprete da norma CFC: a) simplesmente é tributada a variação patrimonial verificada no Brasil, que corresponde ao lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, que são apurados conforme o balanço da controlada ou coligada – intepretação estática; b) o que se tributa é a distribuição presumida de dividendos ou lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior, que são apurados conforme o balanço da controlada ou coligada – intepretação dinâmica. De toda sorte, ambas formas de intepretação, estática ou dinâmica levam ao mesmo resultado e afastam a aplicação dos acordos de maneira geral, primeiro, conforme demonstrado ao art. 7º, não se aplica de forma alguma ao presente caso, tratando-se de equívoco entender que o art. 7º das Convenções Modelo da ONU e da OCDE foi construído com a finalidade de eliminar a tributação em bases universais dos estados contratantes (que é o que infere se aplicado este dispositivo como quer o recorrente), e, segundo, porque, no caso da intepretação dinâmica, o art. 10, que se aplicaria, não se aplica diretamente porque o art. 10 das Convenções Modelo da ONU e da OCDE só se aplica aos dividendos efetivamente distribuídos, assim como o art. 10 da Convenção Brasil-Holanda. Ou seja, só vai ser aplicado no futuro, quando da efetiva distribuição – mas esta situação independe de qualquer interpretação que não a literal – mas, curiosamente, seria também afastada pela intepretação que o recorrente dá ao art. 7º. Nesta análise cumpre também evidenciar este ponto basta contrastar aqueles argumentos com o que diz o art. 5º, § 8º, da Convenção Brasil-Holanda: 8. O fato de uma sociedade residente de num Estado Contratante controlar ou ser controlada por sociedade residente no outro Estado Contratante, ou exercer suas atividades naquele outro Estado (quer por meio de um estabelecimento permanente, ou por outro modo), não será, por si só, bastante para fazer de uma dessas sociedades estabelecimento permanente da outra. Veja-se que, literalmente, o dispositivo diz que o fato de uma sociedade residente num Estado Contratante controlar no outro Estado Contratante outra sociedade, não será, por si só, bastante para fazer de uma dessas sociedades estabelecimento permanente da outra – ou seja, não se aplica o art. 7º na situação do presente processo. Em outras palavras, como a recorrente não atua na Holanda por via de um estabelecimento permanente, de forma alguma há que se cogitar da aplicação do art. 7º (quando da efetiva distribuição de dividendos se aplicará o art. 10). 15 Veja-se também que o que art. 7º diz e busca preservar refere-se a quando uma empresa tem atuação empresarial no outro país por ela mesma. Se esta atuação se faz por meio Fl. 5735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 67 de participação em outra empresa residente no outro país (seja via controle ou mera participação societária), o art. 7º não se aplica, mas sim, conforme a circunstância, o art. 9º (nas transações entre as empresas associadas) ou o art. 10 (na distribuição dos lucros ou dividendos– que são tributáveis na fonte e na residência do controlador). E veja-se que art. 9º é no sentido de se atribuir o auferimento de rendimentos resultantes das relações entre empresas nessas condições de forma que os lucros devem ser ajustados ao mesmo montante que seriam os lucros no caso de empresas independentes – princípio arm´s lenght e que remete à legislação interna de cada país como fazê-lo (normas de preços de transferência). 16 Ou seja, como já foi dito, a intepretação dada pelo recorrente ao art. 7º impõe ao Brasil, em relação aos países que tenha tratado, uma tributação em bases territoriais e não em bases universais – o que obviamente não é o objetivo das convenções, mas sim a eliminação ou diminuição da dupla tributação. Para esclarecer esse ponto, cumpre reproduzir os comentários à Convenção Modelo da OCDE, de 2005, na introdução aos comentários ao art. 7º, que também são considerados no Modelo da ONU (organização da qual o Brasil faz parte): RELATIVO À TRIBUTAÇÃO DOS LUCROS DAS EMPRESAS Observações prévias O presente Artigo é, em muitos aspectos, a continuação e o corolário do Artigo 5º, que define o conceito de estabelecimento estável. O critério de estabelecimento estável é normalmente utilizado nas convenções internacionais de dupla tributação a fim de determinar se um dado elemento do rendimento deve ser tributado ou não no país em que é realizado; todavia, este critério não oferece só por si uma solução cabal ao problema da dupla tributação dos lucros industriais e comerciais. Para evitar a concorrência de uma dupla tributação deste tipo, é necessário completar a definição de estabelecimento estável, acrescentando uma série de normas acordadas que permitam calcular o lucro realizado pelo estabelecimento estável ou por uma empresa que leve a efeitos operações comerciais com um membro estrangeiro do mesmo grupo de empresas. Pondo a questão de uma forma ligeiramente diferente, quando uma empresa de um Estado Contratante exerce uma actividade comercial ou industrial no outro Estado Contratante, as autoridades deste segundo Estado devem interrogar-se sobre dois pontos antes de tributarem os lucros das empresas: em primeiro lugar, a empresa possui um estabelecimento estável no seu país? Na afirmativa, quais são, eventualmente, os lucros relativamente aos quais este estabelecimento estável deve ser tributado? São as regras a aplicar em resposta a esta segunda questão que constituem o objecto do Artigo 7º. As regras que permitem calcular os lucros realizados por uma empresa de um Estado Contratante que efectua operações comerciais com uma Empresa de outro Estado Contratante, quando ambas as empresas pertencem ao mesmo grupo empresarial de facto sobre o mesmo controlo, estão contidas no Artigo 9º.17 O entendimento pela não aplicação do art. 7º às normas CFC, embora objeto de alguma controvérsia, é corrente e aceito na doutrina internacional18 e nacional e pela jurisprudência de diversos países. A doutrina nacional, referindo-se à norma CFC brasileira, também tem posições no sentido da não afetação dos tratados, e.g., Marco Aurélio Greco, conforme se transcreve abaixo: Para Marco Aurélio Greco, uma vez que o referido artigo 74 estabelece a tributação de uma variação positiva de patrimônio da empresa brasileira, não haveria base para se falar em bloqueio da tributação prevista neste dispositivo em função da aplicação Fl. 5736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 68 do art. 7º das convenções internacionais assinadas pelo Brasil, já que, em nenhum momento, se estaria tributando lucros da empresa residente no outro país. Em sua visão, mesmo nos casos em que determinada convenção prevê a isenção dos dividendos pagos para residentes e domiciliados no Brasil, não estaria afastada a tributação do art. 74, uma vez que, como dito acima, seu entendimento é no sentido de que esta regra prevê a tributação de um acréscimo patrimonial ocorrido no Brasil e não do resultado ainda não distribuído pela empresa brasileira. 19 Em relação à jurisprudência internacional, i.e., casos de outros países sobre o tema constata-se que majoritariamente as decisões tendem a afastar a aplicação dos tratados às normas CFC. Veja-se, por exemplo casos recentes como o Cemex Net, 20 decidido pela Suprema Corte do México, em questão que envolvia a norma CFC mexicana e o tratado México-Irlanda (de lembrar que o México é membro da OCDE), mantendo a tributação e sustentando que norma CFC e o referido acordo não são contraditórios, mas complementares. Tal julgado resultou na Tese 166820, de julho de 2009, da SCJN (Suprema Corte de Justiça da Nação) do México, onde se lê: El artículo 212 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que los residentes en México o en el extranjero con establecimiento permanente en el país pagarán el impuesto por los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero sujetos a regímenes fiscales preferentes que generen directamente o los que generen a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que aquéllos participen, en la proporción que les corresponda. Por otro lado, diversos tratados internacionales para evitar la doble tributación celebrados por México establecen que los ingresos de una empresa residente en un Estado contratante sólo pueden gravarse en ese Estado. En relación con lo anterior, se aprecia que lo que la legislación nacional grava no son directamente las utilidades de las empresas residentes en el extranjero, sino los beneficios que los residentes en México (y los no residentes con establecimientos permanentes en el país) obtienen de su participación en la generación de ingresos en aquellas jurisdicciones, lo que no se contrapone con los tratados mencionados. Esto es, la legislación nacional grava el ingreso que corresponde al residente en territorio nacional o al establecimiento permanente del no residente, determinado conforme al ingreso o rendimiento de la figura jurídica "residente en el extranjero", aun si el dividendo, utilidad o rendimiento no ha sido distribuido y, de esta forma, la legislación mexicana atribuye al contribuyente residente en México o no residente con establecimiento permanente un monto equivalente a los ingresos obtenidos de la entidad o figura residente en aquel Estado conforme a lo que corresponda a la participación directa o indirecta que se tenga en esta última, de donde se advierte que no se grava el ingreso de la entidad residente en el extranjero, sino la parte del rendimiento que corresponde al inversionista y que es susceptible de gravarse, atendiendo a la distinta personalidad del contribuyente en México, y cumpliendo con la intención de hacer pesar en el patrimonio de éste el impacto positivo que corresponde al ingreso, según su participación en el capital, y evitando el diferimiento en su reconocimiento. En ese sentido, se concluye que las disposiciones contenidas en el Capítulo I del Título VI de la Ley del Impuesto sobre la Renta no transgreden el artículo 133 constitucional. 21 (Negritos e itálicos nossos). Há outros exemplos internacionais pela manutenção da norma CFC em face dos acordo de dupla tributação, cita-se, e.g.: o caso A Oyi ABp, decidido em 2002 pela Suprema Corte Administrativa da Finlândia (envolvendo a Convenção Finlândia-Bélgica), a decisão Fl. 5737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 69 n. 265505 da Suprema Corte Administrativa da Suécia (Skatterättsnämnden, Apr. 3, 2008, 265505), envolvendo a Convenção Suécia-Suíça; o caso decidido pela Suprema Corte japonesa em 2008 (caso GyoHi), tratando da aplicação da Convenção Japão- Singapura, dentre outros, todos no sentido de que a existência de uma convenção de dupla tributação (que inclui o art. 7º) não impede a aplicação da norma CFC. Assim, verifica-se que a decisão recorrida é consentânea com a prática internacional, seja a jurisprudência judicial e administrativa internacional mais atual, seja a doutrina. Pelos motivos expostos, entende-se que a decisão recorrida não contradiz a Convenção, pois o art. 7º não se aplica ao caso presente (pois diz respeito a controlada de empresa brasileira no exterior), e também por tratar-se de norma CFC. Ainda no que diz respeito à possibilidade da incidência do art. 10, veja-se o que os Comentários ao art. 10 da Convenção Modelo da ONU, que reproduz os Comentários ao art. 10 da Convenção Modelo da OCDE, dizem em seu par. 39: 39. Quando a sociedade controlada distribui efetivamente dividendos, as disposições convencionais relativas aos dividendos são normalmente aplicáveis, dado tratar-se de rendimentos com a natureza de dividendos, nos termos da Convenção. O país da sociedade controlada pode, portanto, sujeitar o dividendo a uma retenção na fonte. O país da residência do acionista aplicará os métodos normais para evitar a dupla tributação (concedendo um crédito de imposto ou uma isenção). Assim, a retenção na fonte sobre os dividendos daria direito a um crédito de imposto no país do acionista, mesmo que os lucros distribuídos (dividendos) tivessem sido tributados anos atrás por força das disposições relativas às sociedades estrangeiras controladas ou de outras disposições com idênticos efeitos. 22É, porém, duvidoso, que a Convenção obrigue a proceder desse modo, neste caso. A maior parte das vezes, o dividendo nessa qualidade fica isento de imposto (por já ter sido tributado por força da legislação ou das regras em causa), podendo dizer-se que a concessão de um crédito de imposto não tem fundamentação. Por outro lado, se fosse possível evitar a concessão de créditos de imposto mediante a simples tributação antecipada do dividendo, em virtude de uma disposição visando impedir a evasão fiscal, tal facto iria contrariar o objetivo da Convenção. O princípio geral atrás enunciado aconselharia a concessão do crédito de imposto, cujas modalidades dependeriam no entanto dos aspectos técnicos deste tipo de disposições ou de regras e dos regimes de imputação dos impostos estrangeiros no imposto nacional, bem como das circunstâncias específicas do caso particular (prazo decorrido desde a tributação do dividendo presumido, por exemplo). Todavia, os contribuintes que recorrem a sistemas artificiais assumem riscos contra os quais não podem ser inteiramente protegidos pelas autoridades fiscais. 23 (Negritou-se). Ademais, com a introdução da norma CFC, a expressão “lucros considerados disponibilizados” contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/ 2001, há que ser interpretada e definida. Como não está definida na Convenção Brasil-Holanda, busca-se o que dispõe seu art. 3º, par. 2 que diz: “2. Para a aplicação desta Convenção por um Estado Contratante, qualquer expressão que nela não esteja definida terá o significado que lhe é atribuído pela legislação desse Estado, relativamente aos impostos aos quais se aplica a Convenção, a não ser que o contexto imponha interpretação diversa.” Ou seja, em circunstância que tais a própria Convenção remete ao entendimento contido na própria legislação interna. O tratado tem que ser interpretado com um todo, Fl. 5738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 70 considerando todas as normas pertinentes. 24 O que reforça o entendimento do Acórdão recorrido no sentido de que corretamente decidiu. Por tais razões, valem aqui as conclusões assim expostas no referido julgado: A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 é norma que visa evitar o diferimento eterno do pagamento do IRPJ decorrente dos ganhos de atividades no estrangeiro das empresas brasileiras, enquadrando-se no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC). O Supremo Tribunal Federal entendeu constitucional a cobrança do IRPJ nessa modalidade, inferindo-se, portanto, sua adequação ao que é preconizado pelo art. 43 do CTN, embora tenha concluído por haver restrições no caso das coligadas no exterior – matéria estranha ao presente processo. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 não incide sobre o lucro da entidade estrangeira sobre o controle da entidade brasileira, mas sobre o seu reflexo no patrimônio da entidade brasileira, auferível pelo MEP, por conseguinte, não há que se cogitar de aplicação do art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, ainda que considerada como incidente sobre a distribuição presumida de dividendos, o que afastaria de pronto o art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU, afasta também a incidência imediata do art. 10 daquelas convenções visto que o art. 10 só se aplica aos dividendos efetivamente distribuídos – o que não é o caso. Como a Convenção de Dupla Tributação Brasil-Holanda não traz norma específica relativa à situação prevista na norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, e não há como fazer incidir no caso o art. 7º ou o art. 10 do referido Acordo, pelas razões já expostas, conclui-se que não há conflito entre a norma interna e a Convenção Brasil- Holanda, sendo inapropriada qualquer alegação no sentido de violação do que dispõe o art. 98 do CTN (norma de resolução de conflitos) À vista dessas conclusões, com o devido respeito às posições contrárias, ficam afastados inelutavelmente os argumentos do recorrente e do voto do i. Relator, confirmando-se as conclusões do Ac. recorrido, pelo que nego provimento ao recuso especial do contribuinte em relação ao IRPJ. Como já exposto, desnecessário discutir aqui se o tratado abrange também a CSLL, tendo em vista o que dispõe o art. 11 da Lei n. 13.202, de 8 de dezembro de 2015. Assim, embora se entenda que os tratados abrangem também a CSLL, no caso presente o que não se aplica é o Convenção Brasil-Holanda, por conseguinte mantém-se a decorrência do lançamento em relação à CSLL. Destaque-se que o voto antes transcrito manifesta-se na mesma linha exposta pela PGFN acerca do alcance da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito da ADIN nº 2.588, exposto com mais detalhamento nas contrarrazões aqui apresentadas e adotadas neste voto, na forma a seguir reproduzida: Diante do impasse, o tribunal houve por bem PROCLAMAR o resultado na ADI 2588, para após, diante do que sobejasse, adentrar na discussão dos recursos extraordinários, caso a caso. Assim, restou fixado o seguinte entendimento: a) Questões para as quais houve quórum constitucional: Fl. 5739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 71 • A declaração da inconstitucionalidade da tributação do lucro em relação às empresas coligadas no Brasil, por meio de suas coligadas no exterior, localizadas em países de tributação dita “normal”, com efeito vinculante e eficácia erga omnes. • A declaração de constitucionalidade da tributação do lucro em relação às empresas controladoras no Brasil, por meio de suas controladas no exterior, localizadas em países com tributação favorecida, com efeito vinculante e eficácia erga omnes. b) Questões que não alcançaram quórum constitucional: • Tributação do lucro em relação às empresas coligadas no Brasil, por meio de suas coligadas no exterior, situadas em países com tributação favorecida. • Tributação do lucro em relação às empresas controladoras no Brasil, por meio de suas controladas no exterior, situadas em países com tributação dita “normal”. O quanto ora é relatado está devidamente registrado nos votos apresentados pelos Ministros, e foi retratado na ementa do acórdão da ADIN. Veja-se o teor da ementa lavrada: “Ementa: TRIBUTÁRIO. INTERNACIONAL. IMPOSTO DE RENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE EMPRESA CONTROLADORA OU COLIGADA NACIONAL NOS LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA JURÍDICA CONTROLADA OU COLIGADA SEDIADA NO EXTERIOR. LEGISLAÇÃO QUE CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA DATA DO BALANÇO EM QUE TIVEREM SIDO APURADOS (“31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO”). ALEGADA VIOLAÇÃO DO CONCEITO CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA CONSTITUIÇÃO). APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO TRIBUTO PARA A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM 2001. VIOLAÇÃO DAS REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERIORIDADE. MP 2.158-35/2001, ART. 74. LEI 5.720/1966, ART. 43, § 2º (LC 104/2000). 1. Ao examinar a constitucionalidade do art. 43, § 2º do CTN e do art. 74 da MP 2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro resultados: 1.1. Inconstitucionalidade incondicional, já que o dia 31 de dezembro de cada ano está dissociado de qualquer ato jurídico ou econômico necessário ao pagamento de participação nos lucros; 1.2. Constitucionalidade incondicional, seja em razão do caráter antielisivo (impedir “planejamento tributário”) ou antievasivo (impedir sonegação) da normatização, ou devido à submissão obrigatória das empresas nacionais investidoras ao Método de de Equivalência Patrimonial – MEP, previsto na Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/1976, art. 248); 1.3. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade dos textos impugnados apenas em relação às empresas coligadas, porquanto as empresas nacionais controladoras teriam plena disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos pela empresa estrangeira controlada; 1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade do texto impugnado para as empresas controladas ou coligadas sediadas em países de tributação normal, com o objetivo de preservar a função antievasiva da normatização. 2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição do resultado reconhece: Fl. 5740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 72 2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais coligadas a pessoas jurídicas sediadas em países sem tributação favorecida, ou que não sejam “paraísos fiscais”; 2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais controladoras de pessoas jurídicas sediadas em países de tributação favorecida, ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados (“paraísos fiscais”, assim definidos em lei); 2.3. A inconstitucionalidade do art. 74 par. ún., da MP 2.158-35/2001, de modo que o texto impugnado não pode ser aplicado em relação aos lucros apurados até 31 de dezembro de 2001. Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida e julgada parcialmente procedente, para dar interpretação conforme ao art. 74 da MP 2.158- 35/2001, bem como para declarar a inconstitucionalidade da clausula de retroatividade prevista no art. 74, par. ún., da MP 2.158/2001. (ADI 2588, Relator(a): Min. ELLEN GRACIE, Relator(a) p/ Acórdão: Min. JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, julgado em 10/04/2013, DJe-027 DIVULG 07-02-2014 PUBLIC 10-02-2014 EMENT VOL- 02719-01 PP-00001) Na mesma assentada, a Suprema Corte procedeu ao julgamento de dois RREE que versavam sobre a mesma matéria, e decidiu, no RE 541090/SC (já com votos de novos Ministros que não haviam votado na ADI, como Teori Zavascki), que a norma do art 74 seria aplicável também às controladas sediadas em países com tributação dita “normal”. O teor da ementa é cristalino, quanto a isto, particularmente em seu parágrafo 2: RECURSO EXTRAORDINÁRIO 541.090 SANTA CATARINA RELATOR :MIN. JOAQUIM BARBOSA REDATOR DO ACÓRDÃO:MIN. TEORI ZAVASCKI ACÓRDÃO RECTE.(S) :UNIÃO PROC.(A/S)(ES) :PROCURADOR-GERAL DA FAZENDA NACIONAL RECDO.(A/S) :EMPRESA BRASILEIRA DE COMPRESSORES S/A ADV.(A/S) :SÉRGIO FARINA FILHO E OUTRO(A/S) EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. LUCROS PROVENIENTES DE INVESTIMENTOS EM EMPRESAS COLIGADAS E CONTROLADAS SEDIADAS NO EXTERIOR. ART. 74 DA MEDIDA PROVISÓRIA 2.158-35/2001. 1. No julgamento da ADI 2.588/DF, o STF reconheceu, de modo definitivo, (a) que é legítima a aplicação do art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 relativamente a lucros auferidos por empresas controladas localizadas em países com tributação favorecida (= países considerados “paraísos fiscais”); e (b) que não é legítima a sua aplicação relativamente a lucros auferidos por empresas coligadas sediadas em países sem tributação favorecida (= não considerados “paraísos fiscais”). Quanto às demais situações (lucros auferidos por empresas controladas sediadas fora de paraísos fiscais e por empresas coligadas sediadas em paraísos fiscais), não tendo sido obtida maioria absoluta dos votos, o Tribunal considerou constitucional a norma questionada, sem, todavia, conferir eficácia erga omnes e efeitos vinculantes a essa deliberação. Fl. 5741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 73 2. Confirma-se, no presente caso, a constitucionalidade da aplicação do caput do art. 74 da referida Medida Provisória relativamente a lucros auferidos por empresa controlada sediada em país que não tem tratamento fiscal favorecido. Todavia, por ofensa aos princípios constitucionais da anterioridade e da irretroatividade, afirma- se a inconstitucionalidade do seu parágrafo único, que trata dos lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2002. 3. Recurso extraordinário provido, em parte. Assim, no que se refere ao caso em apreço, que cuida de empresas controladas em países sem tributação favorecida, já há manifestação do STF no sentido da aplicabilidade da norma. Da mesma forma, a Corte Suprema já assentou que a incidência em questão recai sobre o lucro da empresa brasileira, jamais sobre o da estrangeira. Neste sentido, veja-se trecho do voto condutor do mencionado RE 541090/SC: Esclareça-se que a tributação não está prevista para incidir sobre lucro obtido por empresa situada no exterior, mas, sim, sobre os lucros obtidos por empresa sediada no Brasil, provenientes de fonte situada no exterior. Com isso, afasta-se a dupla tributação. Concorre para isso, ademais, a circunstância de que, paralelamente à tributação em bases universais, a Lei instituiu, no art. 26, um sistema de compensação, a saber: (...) Registre-se, por fim, ainda sobre a alegada dupla tributação, que o dispositivo aqui impugnado (art. 74 da MP 2.158-35/2001) não criou, nem ampliou tributo algum. O imposto de renda sobre rendimentos obtidos por empresa situada no Brasil, advindos de fonte situada no exterior (tributação em bases universais - TBU) já existe, como referido, desde a Lei 9.249/95. Portanto, é contra essa Lei que se deveria opor a alegação de dupla tributação e, não, ao art. 74 da MP 2.158-35/2001, aqui questionado. Portanto, qualquer alegação de que a tributação com base no art. 74 da MP 2.158-35/01 recai sobre a controlada estrangeira, bem como qualquer interpretação que conflua desta premissa ou deságue nesta conclusão, deverá ser prontamente rechaçada. Pertinente, ainda, consignar aqui as razões expostas no mesmo voto condutor do Acórdão nº 9101-002.332, para afirmar a validade esta interpretação quando confrontada com os fundamentos adotados pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial nº 1.325.709: Na sequência de sua argumentação o recorrente traz à baila o Ac. do REsp 1.325.709, na tentativa de fazer o entendimento daquele acórdão se aplicar ao presente caso, em que a jurisprudência judicial deu pela aplicação do art. 7º das convenções para afastar a incidência do art. 74 da MP n. 2.158-35/ 2001 (norma CFC brasileira), em um caso que envolvia tratados celebrados pelo Brasil com a Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo e controladas nesses mesmos países. Com o devido respeito ao entendimento do STJ, entendemos que os fundamentos da decisão referida estão equivocados. Primeiramente, diga-se que regimentalmente o CARF não está adstrito às decisões do STJ que não sejam aquelas em sede de recurso repetitivo. Fl. 5742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 74 A decisão do STJ, consubstanciada no Ac. do REsp 1.325.709, com a devida vênia, parece-me equivocada nos seus fundamentos, conforme exponho sucintamente adiante. 1) Não se trata de hipótese de discutir a aplicação do art. 98 do CTN, simplesmente porque não há aqui conflito de leis no tempo nem sobre a matéria tributável ou sujeição passiva, embora o voto vencedor do Ac. do STJ tenha expendido grande esforço neste sentido. O Min. Relator do REsp concluiu também no sentido de que os tratados internacionais têm a mesma hierarquia das leis complementares (parágrafo 33, pg. 29, do voto vencedor do REsp.), conclusão com a qual não se pode concordar, pois o melhor entendimento é que os tratados tributários se situam, em uma perspectiva hierárquica kelseniana, entre a lei ordinária e a lei complementar, posição a qual defendo há bastante tempo. 25 2) A decisão se assenta em argumentos que remetem à Convenção Modelo da OCDE. Porém o Brasil não é membro da OCDE. Neste sentido penso que os comentários daquele modelo não podem ser utilizados para este fim, e mesmo porque o Brasil e os outros países envolvidos na disputa são todos membros da ONU e, portanto, os comentários da Convenção Modelo da ONU deveriam ser considerados, conforme fizemos acima,, mas não foi sequer mencionada a Convenção Modelo da ONU. Ademais, mesmo considerando os comentários à Convenção Modelo da OCDE, a decisão do STJ ignorou sobejamente o cotejo do que dispõe o parágrafo 23 dos comentários ao art. 1º, o parágrafo 14 dos comentários ao art. 7º da Convenção Modelo da OCDE (os números de par. referem-se aqui à atualização de 2010) (esses comentários ao art. 1º e ao art. 7º, já foram objeto de consideração aprofundada anteriormente neste meu voto). Essa maneira de tratar o tema pode conduzir a enviesamento da lógica hermenêutica que permeia a matéria. 4) A decisão ignorou as decisões de outros países sobre a matéria, que é de trato internacional, em relação a países membros da OCDE em ambos os lados dos acordos, nos quais majoritariamente tem dado pela não incidência dos tratados a ponto de afastar a aplicação de normas CFC. 5) A decisão analisou a questão da CFC sob a ótica da dupla tributação jurídica, tema coberto pelo art. 7º das convenções. Contudo, a tributação da variação patrimonial positiva ocorrida no Brasil em face de investimentos no exterior, que é o tema das normas CFC diz respeito à dupla tributação econômica, e que não se presta a ser resolvida pela aplicação do art. 7º das convenções, mas pelos arts. 9º (que não se aplica ao caso, pois remete aos preços de transferência) e 23 das convenções; devendo ser considerando que a norma brasileira permite o aproveitamento dos tributos pagos no exterior, em linha com o disposto no art. 23, como método de eliminar a dupla tributação. Alinhe-se às razões acima as outras razões expendidas no decorrer do meu voto. É bem verdade que os alguns tratados podem trazer especificidades normativas que podem interferir na aplicação da norma CFC brasileira, mas este não foi o fundamento da decisão do STJ. Os votos que acompanharam o voto do Relator aprofundaram alguns pontos, especialmente em relação à decisão do STF sobre a constitucionalidade parcial do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001. Parece-me correta a decisão recorrida, exarada pelo TRF da 2ª Região e também que o voto vencido do Min. Sérgio Kukina tem correta compreensão Fl. 5743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 75 do fenômeno jurídico em debate, decidindo por reconhecer a compatibilidade do art. 7º das convenções à norma CFC brasileira. Adicionalmente, cumpre mencionar trecho do voto do Min. Teori Zavaski, no RE 611.586/PR, julgado com repercussão geral reconhecida, que analisou a incidência do art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 e dando pelo afastamento de “qualquer alegação de ofensa a Tratado destinado a evitar dupla tributação”, como segue (fls. 54-55 do ref. Acórdão): Esclareça-se que a tributação não está prevista para incidir sobre lucro obtido por empresa situada no exterior, mas, sim, sobre os lucros obtidos por empresa sediada no Brasil, provenientes de fonte situada no exterior. Com isso, afasta-se qualquer alegação de ofensa a Tratado destinado a evitar dupla tributação. Concorre para isso, ademais, a circunstância de que, paralelamente à tributação em bases universais, a Lei instituiu, no art. 26, um sistema de compensação, a saber: “[Transcrição do art. 26]” Registre-se, por fim, ainda sobre a alegada dupla tributação, que o dispositivo aqui impugnado (art. 74 da MP 2.158-35/2001) não criou, nem ampliou tributo algum. O imposto de renda sobre rendimentos obtidos por empresa situada no Brasil, advindos de fonte situada no exterior (tributação em bases universais TBU) já existe, como referido, desde a Lei 9.249/95. (Negritou-se) Em vista desses argumentos, com a devida vênia, entendo que os fundamentos da REsp 1.325.709, dando pela aplicação do art. 7º das convenções de dupla tributação para afastar a incidência da norma CFC brasileira, não são convincentes, e, como já exposto, também por outros fundamentos, chego à conclusão diversa. Acrescente-se, por fim, frente à referência pela Contribuinte ao precedente nº 1302- 002.935, em abono ao seu entendimento, que há manifestações em sentido diverso, como bem pontuado pela própria 2ª Turma da 3ª Câmara, no voto condutor do Acórdão nº 1302- 003.382, de lavra do Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo: Do dispositivo em questão como norma CFC Iniciando a análise de mérito, é importante que se verifique a natureza e o propósito da regra veiculada pelo art. 74 da Medida Provisória nº 2.158, de 2001. Considero ser inegável que a referida regra tem a natureza de uma norma CFC (Controled Foreign Company Rule), ou seja, uma daquelas regras que busca alcançar as entidades que ofereçam riscos de erosão da base tributária e transferência artificial de lucros. O Professor Sérgio André Rocha, um dos mais dedicados estudiosos do tema, ao abordar a questão da natureza da regra veiculada pelo dispositivo legal em questão (São as Regras Brasileiras de Tributação de Lucros Auferidos no Exterior "Regras CFC"? Análise a Partir do Relatório da Ação 3 do Projeto BEPS, in: Estudos de Direito Tributário Internacional. 1. ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2016. pp. 64-67), reconhece tratar-se de uma regra CFC, cujo objetivo não seria antielusivo, mas de eliminação do diferimento da tributação: "Analisando-se a passagem de Alberto Xavier entes transcrita (nota 1), é possível inferir que, em sua opinião, o núcleo do tipo 'Regras CFC' reuniria as seguintes características essenciais: Fl. 5744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 76 · Tributação automática dos lucros da investida no país de localização da investidora. · Controle societário da investidora sobre a investida. · Finalidade antielusiva da norma, que buscaria inibir planejamentos fiscais agressivos praticados pelos contribuintes. Partindo dessas características, que segundo esta abalizada doutrina seriam essenciais para a qualificação de um conjunto de regras como 'CFC', a sistemática brasileira de Tributação em Bases Universais não poderia ser caracterizada como 'Regras CFC'. Esta posição é amplamente aceita na literatura jurídica nacional. Nada obstante, ousamos divergir desta interpretação. Com efeito, a posição acima parece se fundamentar nos sistemas de transparência fiscal que prevalecem nos países membros da OCDE, especialmente nos países europeus, para determinar o núcleo do tipo 'regras CFC'. Assim sendo, como nesses países as 'regras CFC' normalmente têm as características acima, passou-se a apontar que as regras brasileiras não seriam 'regras CFC', por tributarem lucros auferidos por controladas no exterior de forma indiscriminada, mesmo quando decorrentes de atividades econômicas desenvolvidas em países de alta tributação. Contudo, a utilização dos modelos europeus como paradigma do núcleo do tipo 'regras CFC' tem um vício de partida. De fato, os sistemas europeus de transparência fiscal são limitados pelos direitos fundamentais comunitários. Assim, apenas e tão somente nos casos em que presente o abuso, materializado a artificialidade da estrutura implementada pelo contribuinte, será legítima uma 'regra CFC' de um país membro da União Europeia. Dessa maneira, talvez o caráter antielusivo das regras CFC não seja um traço essencial-geral, mas acidental, de modo que seria perfeitamente possível a existência de 'regras CFC' onde o dito caráter antielusivo não esteja presente. Parece-nos, portanto, que o núcleo do tipo jurídico 'regras CFC' encerra apenas as seguintes características: · Tributação automática dos lucros da investida no país de localização da investidora. · Controle societário da investidora sobre a investida. Esta análise parecer ser corroborada pelos comentários de Daniel Sandler, quando este afirma que 'regras CFC' podem buscar diferentes objetivos. De um lado, podem elas perseguir a eliminação integral de todo o diferimento da tributação de lucros auferidos por controladas no exterior como é o caso do regime brasileiro ou ter foco no controle de operações que reflitam planejamento abusivos. Segundo o autor, a maioria dos regimes enquadram-se nesta segunda categoria. Contudo, tal fato não implica na descaracterização de regras que se enquadrem no primeiro grupo como 'regras CFC'. Nessa linha de ideias, as regras brasileiras de Tributação em Bases Universais seriam 'regras CFC', não se lhes podendo negar tal caracterização." De fato, o propósito explícito da norma brasileira visa não à dupla tributação do lucro auferido pela Controlada sediada no exterior (como acusam os seus detratores), mas exatamente evitar que a pessoa jurídica sediada no Brasil, reduza a sua base tributável, por meio do investimento em países sem nenhuma tributação ou com tributação Fl. 5745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 77 reduzida, ou ainda, por meio do diferimento indeterminado da submissão dos lucros auferidos por meio da Controlada. É que, quando uma Companhia nacional decide investir no exterior, inegavelmente, ela reduz a base tributável disponível para tributação no Brasil. E tal base permanecerá reduzida até que o lucro apurado na Companhia Investida no Exterior seja distribuído e remetido ao Brasil ou, indefinidamente, caso tal distribuição e/ou remessa nunca aconteça. Deste modo, uma vez que a decisão sobre distribuir ou não os lucros auferidos na Investida pertencem totalmente à Controladora sediada no Brasil, a regra trazida pelo referido art. 74, para fins de aplicação da tributação em bases universais, faz com que o lucro apurado no exterior seja considerado distribuído tão logo seja apurado no balanço da Investida. Registre-se, ainda, que uma vez afastada a aplicação do Tratado Brasil-Argentina, resta prejudicada a pretensão da Contribuinte de que ela seja estendida também à CSLL, muito embora este Conselho já tenha consolidado entendimento favorável a esta tese, na forma da Súmula CARF nº 140 (Aplica-se retroativamente o disposto no art. 11 da Lei nº 13.202, de 2015, no sentido de que os acordos e convenções internacionais celebrados pelo Governo da República Federativa do Brasil para evitar dupla tributação da renda abrangem a CSLL.) (destaques do original) Tais razões de decidir são igualmente aplicáveis ao presente caso, no qual a Contribuinte refere impedimentos semelhantes à tributação com base em outros tratados firmados pelo Estado Brasileiro. A Par do disposto acima, tem-se que a norma contida no art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 também se enquadra no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC), consoante tem decidido a CSRF, a exemplo do constante do Acórdão nº 9101-002.332, de 04/05/2016, de relatoria do Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão. Abaixo reproduzo tão somente as conclusões expostas no referido julgado, haja vista que muitos de seus fundamentos já foram inclusive, objeto de análise alhures. Tais excertos do respectivo voto apenas corroboraram o meu entendimento em relação à compatibilidade da norma legal em referência (art. 74 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001) com os Artigos 7 e 10 do acordo internacional, com base, inclusive, nas Convenções Modelo da OCDE e da ONU: A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 é norma que visa evitar o diferimento eterno do pagamento do IRPJ decorrente dos ganhos de atividades no estrangeiro das empresas brasileiras, enquadrando-se no conceito de legislação de controladas no exterior (Controlled Foreign Corporations – CFC). O Supremo Tribunal Federal entendeu constitucional a cobrança do IRPJ nessa modalidade, inferindo-se, portanto, sua adequação ao que é preconizado pelo art. 43 do CTN, embora tenha concluído por haver restrições no caso das coligadas no exterior – matéria estranha ao presente processo. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001 não incide sobre o lucro da entidade estrangeira sobre o controle da entidade brasileira, mas sobre o seu reflexo no patrimônio da entidade brasileira, auferível pelo MEP, por conseguinte, Fl. 5746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 78 não há que se cogitar de aplicação do art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU. A norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, ainda que considerada como incidente sobre a distribuição presumida de dividendos, o que afastaria de pronto o art. 7º das convenções modelo da OCDE ou da ONU, afasta também a incidência imediata do art. 10 daquelas convenções visto que o art. 10 só se aplica aos dividendos efetivamente distribuídos – o que não é o caso. Como a Convenção de Dupla Tributação Brasil-Holanda não traz norma específica relativa à situação prevista na norma contida no art. 74 da MP n. 2.158-35/2001, e não há como fazer incidir no caso o art. 7º ou o art. 10 do referido Acordo, pelas razões já expostas, conclui-se que não há conflito entre a norma interna e a Convenção Brasil-Holanda, sendo inapropriada qualquer alegação no sentido de violação do que dispõe o art. 98 do CTN (norma de resolução de conflitos) À vista dessas conclusões, com o devido respeito às posições contrárias, ficam afastados inelutavelmente os argumentos do recorrente e do voto do i. Relator, confirmando-se as conclusões do Ac. recorrido, pelo que nego provimento ao recuso especial do contribuinte em relação ao IRPJ. Como já exposto, desnecessário discutir aqui se o tratado abrange também a CSLL, tendo em vista o que dispõe o art. 11 da Lei n. 13.202, de 8 de dezembro de 2015. Assim, embora se entenda que os tratados abrangem também a CSLL, no caso presente o que não se aplica é o Convenção Brasil-Holanda, por conseguinte mantém-se a decorrência do lançamento em relação à CSLL. De tudo o que foi posto acima, chega-se à conclusão da ineficácia do recurso voluntário ao argumentar serem incompatíveis as disposições contidas no art. 74 da MP nº 2.158- 35/01 com o artigo 7º das convenções para evitar Dupla Tributação; efetivamente não são, como vimos, partindo-se da premissa de que o objeto de tributação por parte da Autoridade Fiscal foi a empresa domiciliada no Brasil (no caso, a própria Recorrente), e não suas controladas diretas e indiretas no exterior. O Brasil adotou mecanismo internacionalmente reconhecido, ao promover a tributação em bases universais, para reduzir ou eliminar a dupla tributação econômica. Em apertadíssima síntese, a norma de TBU configura importante mecanismo de política tributária e adequa-se, constitucionalmente, à promoção da igualdade e à tributação conforme a capacidade contributiva, combatendo planejamentos tributários abusivos e agressivos e, ao mesmo tempo, reduzindo ou eliminando a dupla tributação econômica. Também perfeita a decisão recorrida ao estabelecer que a Solução de Consulta Interna COSIT nº 18/2013, não contém nenhuma incompatibilidade com o disposto nos arts. 76 e 77 da Lei nº 12.973, de 2014. Conforme o decidido pelo acórdão recorrido, pelo art. 77 continuaria havendo a tributação sobre o contribuinte brasileiro, e não sobre a parte relacionada domiciliada no exterior, vale dizer, tributar-se-ia o sócio-controlador brasileiro, e não a sua controlada. Portanto, efetivamente, pode-se afirmar que o art. 77 da Lei nº 12.973/2014 teria dado contornos mais Fl. 5747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 79 técnicos para o conceito da base tributável, justamente a parcela do valor do investimento equivalente aos lucros e prejuízos auferidos pela controlada, e não todo o ajuste. Na realidade, não houve inovação em relação ao regime anterior, cuja constitucionalidade, em relação às controladas, como é sabido de todos, foi reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal (STF), continuando, portanto, perfeitamente aplicáveis os fundamentos contidos nos itens 25 a 28 da SCI COSIT nº 18/2013. Quanto à alegação de que os dividendos auferidos pelas controladas diretas deveriam ser excluídos da base de cálculo da exigência, de modo a evitar que fossem tributados duplamente, considero perfeitas as assertivas constantes do acórdão recorrido, que adoto como minhas razões de decidir no presente caso. Vide abaixo os trechos da decisão primeva a que me refiro: 13. A Interessada não trouxe discordância ao suporte fático, cabendo verificar se ocorreram os equívocos por ela apontados na base tributável da CSN Américas e CSN Minerals, que detinham participação na CSN Handel GmbH; em suas palavras: “ao calcularem o lucro a ser oferecido à tributação no Brasil pelas controladas diretas, as autoridades fiscais consideraram na apuração do lucro líquido dessas empresas os dividendos recebidos por suas investidas, que são controladas indiretas da impugnante, mas que já foram tributados pelo fisco quando da lavratura de autos de infração que visam exigir IRPJ e CSL da impugnante relativos aos anos de 2008 a 2014”. 13.1 A primeira questão a esclarecer é que não houve erro pela autoridade tributária no cálculo do lucro das controladas diretas CSN Américas e CSN Minerals, pois o valor lançado foi o lucro calculado pela contribuinte e por ela declarado na ECF. 13.2. O que ela pretende é que sejam deduzidos do lucro os dividendos recebidos por essas controladas diretas por decorrerem de lucros passados da controlada indireta que já teriam sido incluídos na base tributável dos respectivos anos. Segundo a impugnante, isso teria ocorrido pois os investimentos seriam registrados pelo custo de aquisição, segundo a legislação espanhola (regime de caixa), em vez da equivalência patrimonial constante da legislação contábil e fiscal brasileira (regime de competência). 14. A Lei nº 12.973, de 2014, decorrente da conversão da Medida Provisória nº 627, de 11 de novembro de 2013, teve por objetivo a adequação da legislação tributária à legislação societária e às normas contábeis que foram introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. A tributação sobre bases universais contida naquela lei, portanto, já foi feita para estar adequada aos novos ditames contábeis. 14.1. A Lei nº 11.638, de 2007, procedeu à convergência das normas brasileiras de contabilidade com as praticadas internacionalmente mediante International Financial Reporting Standards (IFRS). A estrutura contábil brasileira, portanto, segue os princípios contábeis internacionais, o que inclui a avaliação dos investimentos em controladas e em coligadas pelo método de equivalência patrimonial, cuja parcela referente ao lucro decorrente de tais entidades no exterior é objeto de tributação. 14.2 As normas do IFRS tiveram por objetivo a convergência nas práticas contábeis internacionais a fim de se evitar diferenças na contabilidade entre demonstrações de Fl. 5748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 80 diferentes países. A valoração dos investimentos pela equivalência patrimonial está de acordo com as normas internacionais, o que fica evidenciado quando da adequação da legislação fiscal a tal sistemática, conforme consta da exposição de motivos à MP 627, convertida na Lei nº 12.973, de 2014: Os arts. 21 a 23, igualmente com o intuito de alinhá-los ao novo critério contábil de avaliação dos investimentos pela equivalência patrimonial, deixando expressa a sua aplicação a outras hipóteses além de investimentos em coligadas e controladas. Além disso, a alteração do art. 23 tem como objetivo atualizar o seu comando de forma a refletir as regras de tributação em bases universais, que, desde a entrada em vigor da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, passaram a tributar os ganhos de capital derivados de empresas domiciliadas no exterior. 14.3. No presente caso estamos tratando de investimentos em controladas diretas na Espanha e indireta na Áustria, países membros da União Europeia e que também adotam as regras internacionais IFRS desde a edição da Resolução CE nº 1.606, de 2002, como se depreende de seus arts. 1º e 2º (Disponível em: https://eur-lex.europa.eu/legal- content/PT/TXT/?uri=celex%3A32002R1606. Acesso em 11 de junho de 2021) Artigo 1.o Objectivo O presente regulamento tem como objectivo a adopção e a utilização das normas internacionais de contabilidade na Comunidade, com vista a harmonizar as informações financeiras apresentadas pelas sociedades referidas no artigo 4.o, por forma a assegurar um elevado grau de transparência e de comparabilidade das demonstrações financeiras e, deste modo, um funcionamento eficiente do mercado de capitais da Comunidade e do mercado interno. Artigo 2.o Definições Para efeitos do presente regulamento, por "normas internacionais de contabilidade" entende-se as International Accounting Standards, - IAS (normas internacionais de contabilidade - NIC), as International Financial Reporting Standards, IFRS (normas internacionais de informação financeira-NIIF) e interpretações conexas (interpretações do SIC-IFRIC), as alterações subsequentes a essas normas e interpretações conexas e as futuras normas e interpretações conexas emitidas ou adoptadas pelo International Accounting Standards Board (IASB). 14.4. Dessa forma, faz sentido a preocupação da DRJ Rio de Janeiro quando julgou improcedente a impugnação da contribuinte, mas referente ao ano 2014 (Acórdão nº12- 115.883), na medida em que a contabilidade segue padrões lógicos e, portanto, um mesmo valor não pode nunca passar mais de uma vez por conta de resultado, conforme a seguir: Nos investimentos avaliados pelo MEP, a participação societária do investidor deve ser contabilizada à débito de investimentos, atualizando-se periodicamente o valor deste ativo pelo novo valor de PL da investida, e a crédito da conta de resultado “receita de equivalência patrimonial”, que é uma receita não tributável (excluída do lucro real). Fl. 5749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 81 Na hipótese de distribuição de dividendos o lançamento contábil a ser efetuado é o de débito de “dividendos a receber” (conta de ativo) e crédito à conta de investimento, reconhecendo o decréscimo do PL da investida. Muito importante ressaltar, neste ponto, que os lucros distribuídos pela investida já foram contabilizados como receita na investidora, via receita de equivalência patrimonial, e por este motivo não são novamente incorporados em conta de resultado sob pena de dupla contagem. (...) Conforme acima, a integralidade dos lucros da investida é levada a conta de resultado, na investidora, periodicamente, por meio do acréscimo ao patrimônio líquido que provocam na empresa que os apurou. Este acréscimo é reconhecido, na investidora, a débito de ativo- (investimentos), registrando a elevação do valor da participação acionária, e à crédito da conta de resultado referente a “receita de equivalência patrimonial”. Por outro lado, conforme artigo 388, acima, quando ocorre a efetiva distribuição de lucros, via dividendos, não há alteração em contas de resultado. Pelos motivos acima, não há que se falar em dupla tributação, pela empresa brasileira, dos mesmos valores. Conforme exposto, a interessada, ao articular seus argumentos, partiu da premissa equivocada de que o recebimento de dividendos, no caso dos investimentos avaliados pelo MEP, altera positivamente conta de resultado . Também não procedem os argumentos de que as controladas diretas teriam tributado em duplicidade os montantes por elas recebidos, a título de dividendos, das controladas indiretas e que tal procedimento teria acarretado, em efeito cascata, uma majoração dos lucros a tributar na empresa brasileira. Assim como ocorre na legislação brasileira, as regras contábeis internacionais seguem padrões lógicos. Segundo tais padrões, um mesmo valor não pode nunca passar mais de uma vez por conta de resultado sob pena de se perder o controle gerencial para o qual a contabilidade se presta. 15. Não e desconhece que a adoção do custo de aquisição para os investimentos das controladas no país da controlada, em vez do padrão método de equivalência patrimonial, poderia gerar alguma dissociação. Mas se isso ocorrer, não deixa de ser uma exceção ao padrão internacional. A despeito de a impugnante ter aduzido que a legislação espanhola determina o custo de aquisição, isso se torna exceção, tendo em vista que a União Européia segue o padrão internacional de contabilidade. Caberia a ela trazer a legislação espanhola, traduzida, e demonstrar como se daria a sua relação com o padrão internacional de contabilidade. Contudo, ela não dispôs de qual lei se trata, não trouxe o seu teor ou a comprovação de vigência, conforme determina o § 3º do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 1972 (“Quando o impugnante alegar direito municipal, estadual ou estrangeiro, provar-lhe-á o teor e a vigência, se assim o determinar o julgador"). 15.1 Um outro ponto a ser destacado é que a parcela do ajuste tributada "deve ser apurada segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio (da controlada)". A apuração do valor do investimento no exterior deveria ter sido ajustada para eliminar diferenças nos critérios contábeis, conforme dispunha o art. 93 da então vigente IN RFB nº 1.515, de 2014 (reproduzido no atual art. 179 da IN RFB nº 1.700, de 2017): Art. 93. Em cada balanço, o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da investida, de acordo com o disposto no art. 248 da Lei nº 6.404, de 1976, e com as seguintes normas: Fl. 5750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 82 I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da investida levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até 2 (dois) meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto sobre a renda; II - se os critérios contábeis adotados pela investida e pelo contribuinte não forem uniformes, o contribuinte deverá fazer no balanço ou balancete da investida os ajustes necessários para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios; III - o balanço ou balancete da investida, levantado em data anterior à do balanço do contribuinte, deverá ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período; IV - o prazo de 2 (dois) meses de que trata o inciso I do caput aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades de que a investida participe, direta ou indiretamente, com investimentos que devam ser avaliados pelo valor de patrimônio líquido para efeito de determinar o valor de patrimônio líquido da investida; V - o valor do investimento do contribuinte será determinado mediante a aplicação sobre o valor de patrimônio líquido ajustado de acordo com os incisos anteriores da porcentagem da participação do contribuinte na investida; e VI - no caso de filiais, sucursais, controladas e coligadas, domiciliadas no exterior, aplicam- se as normas da legislação correspondente do país de domicílio. Parágrafo único. Na hipótese prevista no inciso VI, o patrimônio será apurado de acordo com a legislação correspondente do país de domicílio, ajustando-o para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios conforme disposto no inciso II. (grifou-se) 15.2 Não consta dos autos que o disposto na legislação acima transcrita tenha sido cumprido pela impugnante, sem falar que não restou demonstrada a legislação espanhola sobre a apuração do investimento pelo custo de aquisição. 15.3. Além disso, a CSN Handel GmbH foi vendida em novembro de 2015 para outra empresa do mesmo grupo. A CSN Américas, por exemplo, alienou a sua participação por em torno de 2.594.000 euros, sendo que o valor contábil seria de apenas 38.000 euros, conforme trecho a seguir retirado do relatório de auditoria de fl. 2450: Em 15 de dezembro de 2015, a Sociedade formalizou a alienação de 100% de suas participações na CSN Handel GmbH com data limite efetiva de 30 de novembro de 2015 por 2.594 mil euros, naquela data o valor contábil do investimento era de 38 mil euros, com um resultado gerado pela alienação de instrumentos financeiros no montante de 2.556 mil euros. 15.4. Se os investimentos das controladas diretas forem avaliadas pelo custo de aquisição, então se espera que a alienação implique ganho de capital a ser retratado na apuração contábil e, consequentemente, na imputação do imposto corporativo, o que tampouco restou esclarecido pelos documentos apresentados. Fl. 5751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 83 15.5. Assim, entendo que não restou demonstrado pelo contribuinte o direito de deduzir da base tributável valores referentes a dividendos distribuídos que decorreriam de lucros anteriores já tributados. Perfeito o raciocínio acima exposto, principalmente no que tange à demonstração dos procedimentos contábeis afetos a tal situação (pagamento de dividendos) e que elucidam de forma sintética e muito didática a inexistência de tributação em duplicidade ou em cascata dos referidos rendimentos por parte das controladas diretas. Conforme bem arrematado pela decisão recorrida, se tivesse havido algum erro na respectiva contabilização e/ou algum registro em dobro dos referidos dividendos por parte de suas controladas, em seu país de origem, o ônus de comprovar tal situação seria única e exclusivamente da própria Contribuinte e, no caso concreto, tal “equívoco” não foi demonstrado. Também perfeitas as considerações a respeito da adoção do custo de aquisição para os investimentos das controladas, ao invés do procedimento padrão, que é o método de equivalência patrimonial. Não há como se gerar, por conta de tal proceder, nenhuma dissociação. Mas, se isso viesse a ocorrer, não deixaria de ser uma exceção ao padrão internacional. Quando da impugnação, a Recorrente deixou de apresentar a legislação espanhola, devidamente traduzida, conforme o disposto no § 3º do art. 16 do Decreto nº 70.235/72 (PAF), o que demonstraria a sua relação com o padrão internacional de contabilidade. No recurso voluntário, a Recorrente argumenta que a apresentação da legislação espanhola não poderia ser considerada imprescindível para serem expurgados os dividendos da CSN Handel GmbH da base de cálculo do IRPJ e da CSL, no Brasil, ao contrário do que teria alegado o v. acórdão recorrido; isso porque, conforme planilha juntada pela Recorrente e os demais documentos apresentados em sede de fiscalização e impugnação, demonstrariam que a CSN Américas e a CSN Minerals apurariam seus resultados considerando o custo de aquisição dos investimentos. Para tanto, tece breves considerações a respeito dos procedimentos contábeis adotados por suas controladas na Espanha para concluir que a dupla tributação dos mesmos lucros da CSN Handel GmbH teria ocorrido única e exclusivamente pela adoção, pelas autoridades fiscais brasileiras, da consolidação vertical prevista na Instrução Normativa SRF nº 213/2002. Sem razão a Recorrente, haja vista que a não apresentação da legislação espanhola não foi o único motivo a fundamentar o não provimento do recurso neste ponto específico. Como vimos, segundo bem posto na decisão recorrida, a valoração dos investimentos pela equivalência patrimonial está de acordo com as normas internacionais de contabilidade, o que restou evidenciado quando da adequação da legislação fiscal a tal sistemática, conforme consta da exposição de motivos à MP 627, convertida posteriormente na Lei nº 12.973, de 2014. A decisão recorrida foi mais além, demonstrando, com base nas regras internacionais, qual seria a metodologia mais adequada à contabilização dos dividendos recebidos pelas controladas diretas, bem assim que não haveria como, se acaso regularmente contabilizados tais rendimentos, sua tributação em duplicidade pela controladora no Brasil. Fl. 5752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 84 Outro ponto levantado pela decisão recorrida foi de que a parcela do ajuste tributada "deve ser apurada segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio (da controlada)". Ainda, que a apuração do valor do investimento no exterior deveria ter sido ajustada para eliminar diferenças nos critérios contábeis, conforme dispunha o art. 93 da então vigente IN RFB nº 1.515, de 2014 (reproduzido no atual art. 179 da IN RFB nº 1.700, de 2017). E arremata que não constaria dos autos que o disposto nas referidas Instruções Normativas teria sido cumprido pela Recorrente, raciocínio complementado pela ausência de apresentação da legislação espanhola que versasse sobre a apuração do investimento pelo custo de aquisição. Por último, ainda pontuou o acórdão recorrido que a CSN Handel GmbH fora vendida em novembro de 2015 para outra empresa do mesmo grupo, a CSN Américas, por um valor absurdamente superior ao registrado contabilmente (alienação por algo em torno de 2.594.000 euros, sendo que o valor contábil seria de apenas 38.000 euros), sem que tivesse sido demonstrado o ganho de capital e sua tributação pela controladora, o que seria o esperado em se tratando de avaliação pelo custo de aquisição. Entretanto nada disso restou esclarecido pelos documentos apresentados, nem tampouco foi objeto de contestação pelo recurso voluntário. Por todo o exposto, nego provimento ao recurso neste ponto também. A respeito da multa regulamentar que lhe foi aplicada por conta das incorreções na ECF, a Recorrente repete os mesmos argumentos constantes da impugnação. Como vimos acima, a decisão recorrida foi cirúrgica, sucinta, mas absolutamente correta. A alegação de que a multa ora sob escrutínio não poderia ser aplicada por incorreções da ECF, pois seria destinada apenas ao LALUR não tem fundamento, haja vista que o e-LALUR, compõe a ECF, no âmbito do SPED (Sistema Público de Escrituração Digital). É o que se depreende dos arts. 7º e 8ºdo Decreto- Lei n° 1.598/77, abaixo transcritos (grifou-se): Art 7º - O lucro real será determinado com base na escrituração que o contribuinte deve manter, com observância das leis comerciais e fiscais. § 1º - A falsificação, material ou ideológica, da escrituração e seus comprovantes, ou de demonstração financeira, que tenha por objeto eliminar ou reduzir o montante de imposto devido, ou diferir seu pagamento, submeterá o sujeito passivo a multa, independentemente da ação penal que couber. § 2º - A autoridade tributária pode proceder à fiscalização do contribuinte durante o curso do período-base ou antes do término da ocorrência do fato gerador do imposto. (Redação dada pela Lei nº 7.450, de 1985) § 3º - Verificado pela autoridade fiscal, antes do encerramento do período-base, que o contribuinte omitiu registro contábil total ou parcial de receita, ou registrou custos ou despesas cuja realização não possa comprovar, ou que tenha praticado qualquer ato tendente a reduzir o imposto do exercício financeiro correspondente, inclusive na hipótese do § 1º, ficará sujeito a multa em valor igual à metade da receita omitida ou da dedução indevida, lançada e exigível ainda que não tenha Fl. 5753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 85 terminado o período-base de incidência do imposto. (Redação dada pela Lei nº 7.450, de 1985) § 4º - Ao fim de cada período-base de incidência do imposto o contribuinte deverá apurar o lucro líquido do exercício mediante a elaboração, com observância das disposições da lei comercial, do balanço patrimonial, da demonstração do resultado do exercício e da demonstração de lucros ou prejuízos acumulados. (...) § 6º A escrituração prevista neste artigo deverá ser entregue em meio digital ao Sistema Público de Escrituração Digital - SPED. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (...) Art 8º - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes livros: I - de apuração do lucro real, que será entregue em meio digital, e no qual: a) serão lançados os ajustes do lucro líquido do exercício, de que tratam os §§ 2º e 3º do artigo 6º; b) será transcrita a demonstração do lucro real e a apuração do Imposto sobre a Renda; (...) § 1º Completada a ocorrência de cada fato gerador do imposto, o contribuinte deverá elaborar o livro de que trata o inciso I do caput, de forma integrada às escriturações comercial e fiscal, que discriminará: a) o lucro líquido do exercício do período-base de incidência; b) os registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas analíticas do plano de contas e indicação discriminada por lançamento correspondente na escrituração comercial, quando presentes; c) o lucro real. d) a apuração do Imposto sobre a Renda devido, com a discriminação das deduções, quando aplicáveis; e e) demais informações econômico-fiscais da pessoa jurídica. Ora, a norma que impõe a penalidade, o faz justamente para obrigar uma conduta, que uma vez não observada, implica em prejuízo à Administração Pública. Portanto, agiu corretamente a Fiscalização ao efetivar o lançamento da multa regulamentar ao verificar a ocorrência do fato gerador previsto em lei. Como é cediço, nos termos do art. 142 e parágrafo único do CTN, a constituição do crédito tributário pelo lançamento é atividade administrativa vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Assim, não há margem para a discricionaridade para a lavratura dos autos de infração, não sendo lícito ao agente público furtar-se aplicar a legislação cabível. Fl. 5754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 86 No seio desta mesma Turma temos entendimento convergente com o que foi decidido pela DRJ, a exemplo do Acórdão nº 1401-004.140, de 22 de janeiro de 2020, da relatoria do Ilustre Conselheiro Daniel Ribeiro Silva: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2014 MULTA ISOLADA - APRESENTAÇÃO DA ECF COM OMISSÕES A lei que prevê a penalidade não indica qualquer conduta que possa dispensar o cumprimento da obrigação acessória determinada, exceto as condutas previstas nos incisos I e II do § 3° do art. 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/1977, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, que foram observadas pela autoridade fiscal. O lançamento foi devidamente demonstrado faticamente e fundamentado na legislação pertinente, sendo ato administrativo vinculado, portanto, obrigatório, sob pena de responsabilidade funcional. INCONSTITUCIONALIDADE. ARGÜIÇÃO. SÚMULA CARF N. 2. Às instâncias administrativas não compete apreciar vícios de ilegalidade ou de inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação vigente. Quanto à aplicação dos princípios da razoabilidade/proporcionalidade, é matéria consolidada no âmbito deste Tribunal, haja vista a edição da súmula CARF nº 02. Assim também é o caso das alegações a respeito dos juros sobre a multa de ofício, conforme o disposto na Súmula CARF nº 108. As demais alegações constantes dos recursos apresentados (Impugnação e Recurso Voluntário) foram devidamente atacadas pela decisão recorrida, razão pela qual adoto como minhas as razões lá expostas para decidir no presente caso. Por todo o exposto, nego provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves VOTO VENCEDOR Conselheiro Daniel Ribeiro Silva, Redator Designado. Com a devida vênia ao excelente voto do ilustre conselheiro relator, dele divergi integralmente no mérito, sendo vencedor no que se refere ao afastamento da multa regulamentar e apresento as razões pelas quais entendo que deve ser dado provimento ao Recurso Voluntário. Necessário ressaltar que, neste ponto o voto condutor adotou a decisão recorrida, limitando os seus fundamentos a apenas um dos argumentos alegados pela Recorrente, no que se refere à inaplicabilidade da multa aplicada com base no art. 8-A do Decreto Lei n. 1598 a erros constantes no Lalur. Fl. 5755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 87 Neste aspecto, muito embora existam precedentes que acompanham a tese defensiva, concordo com o voto do relator quanto à possibilidade de aplicar a referida penalidade no caso de omissões ou incorreções como as constatadas. Entretanto, este não foi o único argumento defensivo. A Recorrente também defende a improcedência da aplicação da penalidade vez que tais alegadas incorreções são decorrentes da alegada não aplicação dos tratados, que foi objeto de mérito do lançamento no que se refere às alegadas omissões na apuração do IRPJ devido. Neste ponto entendo que assiste razão à Recorrente. Ora, a tese Recursal relativa à aplicação dos tratados é tese absolutamente polêmica no âmbito deste CARF e, em grande maioria, decidida por voto de qualidade. Ressaltando-se, ainda, a série de precedentes judiciais favoráveis à tese defendida pela Recorrente. Neste sentido, entendendo a Recorrente que a sua apuração estava correta e com base na devida aplicação dos tratados, como poderíamos entender que as diferenças relativas à apuração dos lucros se consistiriam em omissões ou incorreções na escrituração e importarem na aplicação da multa por descumprimento da obrigação acessória? Se a Recorrente defende a correção do seu procedimento, tese conhecidamente polêmica neste conselho e, em muitos precedentes, favorável à contribuinte no judiciário, ainda mais nos importes exigidos no presente lançamento (que certamente desencadearão no judiciário caso mantidos), como exigir dele postura diversa da realizada? Se assim fizesse não estaria agindo de forma contraditória e reconhecendo como legítima a tese fiscal? Necessário ressaltar ainda que, nenhum dado foi omitido pela Recorrente em sua ECF, o que ocorreu foi uma apuração do seu lucro com base no entendimento que a mesma tem a respeito da aplicação dos tratados para evitar dupla tributação. Não consigo conceber isso como erro, omissão ou incorreção a fim de justificar a aplicação da penalidade, simplesmente porque ela apurou o seu lucro da forma que entende devida. Não é demais lembrar que nosso sistema tributário é altamente complexo. O contribuinte tem a obrigação de interpretar um complexo de normas tributárias, identificar os fatos geradores, apurar o tributo devido, declarar e recolher. E sem direito a errar? Trata-se de um sistema absolutamente perverso em alguns aspectos, mas em determinados casos por conta da expressa previsão legal nós como julgadores não temos alternativas a não se manter determinadas exigências, por mais injustas que sejam (mas são opções do legislador). Entretanto, no presente caso trata-se de interpretação divergente da aplicação dos tratados (interpretação absolutamente justificável diante da série de precedentes existentes), não podendo encarar a apuração do lucro feita pelo Recorrente como um erro ou incorreção na sua escrituração. E pior, não se poderia exigir conduta diversa de um contribuinte que, até o presente momento, questiona a interpretação e exigência do Fisco. Fl. 5756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.001 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720053/2020-87 88 Assim, por tudo o quanto exposto, e entendendo que o Recorrente apurou o seu lucro conforme sua convicção e interpretação razoável da legislação tributária, não há como enquadrar tal postura no tipo legal do art. 8-A do Decreto Lei 1.598. Foram essas as razões que me levaram a divergir do excelente voto do Conselheiro Relator, razão pela qual orientei meu voto por dar provimento ao Recurso Voluntário para afastar a aplicação da multa regulamentar aplicada. É como voto. (assinado digitalmente) Daniel Ribeiro Silva Fl. 5757DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10923.720005/2019-12
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Aug 23 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2017 EMBARGOS INOMINADOS. INEXATIDÕES MATERIAIS. LAPSO MANIFESTO ACOLHIMENTO. Acolhem-se os embargos inominados devem ser acatados, sem efeitos infringentes, para correção de inexatidão material. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MULTA QUALIFICADA. INFORMAÇÃO FALSA. O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os acréscimos legais previstos na legislação. Sem prejuízo desta cobrança, será exigida do sujeito passivo, mediante lançamento de ofício, multa isolada, no percentual de 150% (cento e cinquenta por cento) sobre o valor total do débito tributário indevidamente compensado, quando ficar comprovada falsidade da declaração apresentada.
Numero da decisão: 1402-007.045
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer dos embargos inominados interpostos para, com efeitos infringentes, modificar o acórdão embargado e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Alexandre Iabrudi, Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
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INEXATIDÕES MATERIAIS. LAPSO MANIFESTO ACOLHIMENTO. Acolhem-se os embargos inominados devem ser acatados, sem efeitos infringentes, para correção de inexatidão material. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2017 COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MULTA QUALIFICADA. INFORMAÇÃO FALSA. O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os acréscimos legais previstos na legislação. Sem prejuízo desta cobrança, será exigida do sujeito passivo, mediante lançamento de ofício, multa isolada, no percentual de 150% (cento e cinquenta por cento) sobre o valor total do débito tributário indevidamente compensado, quando ficar comprovada falsidade da declaração apresentada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer dos embargos inominados interpostos para, com efeitos infringentes, modificar o acórdão embargado e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça – Relatora Fl. 171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 2 Assinado Digitalmente Paulo Mateus Ciccone – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores: Alexandre Iabrudi, Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza di Giovanni, Alessandro Bruno Macedo Pinto, Paulo Mateus Ciccone (Presidente). RELATÓRIO O presente processo trata de Auto de Infração, fls. 2/8, no valor de R$ 121.883,56 (cento e vinte e um mil, oitocentos e oitenta e três reais e cinquenta e seis centavos), lavrado em razão da compensação indevida de créditos tributários formalizados pelo Recorrente pela apresentação do PER/Dcomp nº 38062.81081.050417.1.3.02-9020, com fundamento no Art. 18, caput e § 2º, da Lei nº 10.833/03, com redação dada pela Lei nº 11.488/07, nos termos do Auto de Infração, fls. 2 e 3. O lançamento é decorrente da decisão materializada no Despacho Decisório SEORT/DRF/SBC nº 298, de 12 de dezembro de 2018, fls. 45 e seguintes, que tramita no processo administrativo fiscal nº 10923.720.050/2017-13, conclusivo no sentido de imputar ao contribuinte a tentativa de utilização dolosa de créditos falsos e, em razão disso, não homologar a compensação declarada. Em seguida, o contencioso administrativo foi instaurado com a apresentação de Impugnação às e-fls. 69 a 72, que foi julgada improcedente pelo Acórdão nº 11-64.694 – 9ª Turma da DRJ/REC, de 26/09/2019 (fls. 80 a 84), mantendo-se o lançamento de fls. 2 a 8, cuja ementa da decisão segue transcrita: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2017 COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MULTA QUALIFICADA. INFORMAÇÃO FALSA. O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os acréscimos legais previstos na legislação. Sem prejuízo desta cobrança, será exigida do sujeito passivo, mediante lançamento de ofício, multa isolada, no percentual de 150% (cento e cinquenta por cento) sobre o valor total do débito tributário indevidamente compensado, quando ficar comprovada falsidade da declaração apresentada. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformado, contribuinte interpôs o Recurso Voluntário de folhas 95 a 103 solicitando, de forma genérica, que seja reformada a decisão ora recorrida, a fim de que seja declarado nulo o auto de infração, afastando a multa de ofício. Referido recurso foi julgado pelo Fl. 172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 3 Acórdão CARF nº 1003-003.737 - 1ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 3ª Turma Extraordinária, de 11/07/2023 (fls. 136 a 148), que deu-lhe provimento tendo como base o Art. 74. §17 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. As partes foram intimadas e a Fazenda não apresentou recurso (fls. 150). Contudo, houve interposição de Embargos Inominados, às e-fls. 154-161, pela Unidade Preparadora (Equipe Regional de Execução do Direito Creditório da 8º Região Fiscal Despacho nº 65.577/2023/EQCRE/DEVAT/SRRF08ª/RFB), sob o argumento de que o acórdão padeceria de inexatidão material, nos seguintes termos: “DA INEXATIDÃO MATERIAL Verificou-se que o Auto de Infração instaurado no processo 10923.720.005/2019- 12 teve como fundamento o Art. 18, caput e § 2º, da Lei nº 10.833/03, com redação dada pela Lei nº 11.488/07: A multa aplicada pelo Auto de Infração se encontra vigente e tem suporte legal para manter a penalidade aplicada. Com o retorno dos autos ao CARF, mediante Despacho de e-fls. 166/168, os referidos embargos inominados foram admitidos para a verificação da a inexatidão suscitada e os autos vieram a mim para dar prosseguimento no julgamento. É o relatório. VOTO Conselheira Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relatora Fl. 173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 4 Os embargos inominados atendem aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, nos termos do art. 117, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1634, de 21 de dezembro de 2023. Conforme relatado, os embargos inominados foram apresentados ante a constatação de inexatidão material visto que o Auto de Infração teve como suporte legal o art. 18, caput e § 2º, da Lei nº 10.833/03, com redação dada pela Lei nº 11.488/07. Já o acórdão embargado, equivocamente, fundamentou-se no17 no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, que instituiu a multa isolada a ser aplicada quando da não homologação da compensação. O dispositivo mencionado foi julgado inconstitucional pelo STF ao apreciar o Recurso Extraordinário com Repercussão Geral nº 796.939/RS, Tema 736. Esse julgado é definitivo, pois houve o trânsito em julgado em 20.06.2023. Ocorre que esta decisão não se aplica ao presente caso, pois como bem notado pela Embargante, o auto de infração teve embasamento diverso, qual seja: DEMAIS INFRAÇÕES À LEGISLAÇÃO DOS IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA EFETUADA EM DECLARAÇÃO APRESENTADA COM FALSIDADE O contribuinte efetuou compensação indevida de valores em declaração prestada na DCOMP nº 38062.81081.050417.1.3.02-9020, utilizando-se de créditos falsos de forma dolosa, conforme Termo de Verificação Fiscal, o qual faz parte integrante e inseparável deste Auto de Infração. [...] Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 05/04/2017 e 05/04/2017: Art. 18, caput e § 2º, da Lei nº 10.833/03, com redação dada pela Lei nº 11.488/07. Analisando os autos, entendo que, de fato, ocorreu a inexatidão, apontada pela unidade encarregada de liquidar o resultado do julgamento. Dessa forma, confirmado o vício alegado, há, portanto, que ser sanado com julgamento adequado do recurso voluntário, passando a sua apreciação. Assim constou no recurso voluntário: “(...) II – DO DIREITO II.1. PEDIDO DE CANCELAMENTO DA DCOMP ANTES DE MANIFESTAÇÃO ADMINISTRATIVA DO ENTE FISCALIZADOR. Tal como se consta no relato dos fatos, o recorrente alega que identificou ter apurado equivocamente os supostos créditos lançados na DCOMP nº Fl. 174DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 5 38062.81081.050417.1.3.02-9020, que tinha como intuito a compensação e extinção de parte de seus créditos tributários. Pelos documentos que instruem os autos, a referida DCOMP foi transmitida em 05/04/2017. Também pelo que consta dos autos, há duas transmissões de pedido de cancelamento dessa DCOMP, datados de 27/12/17 e 14/02/18. Por sua vez, o despacho administrativo relativo ao pedido de compensação se deu em 16/10/2018 ou seja, meses depois dos pedidos de cancelamento. O pedido de cancelamento da DCOMP encontra-se fundamentado nos artigos 112, 113 e 114 da Instrução Normativa 1717/17, e o tema foi matéria de debate por parte do contribuinte em primeira instância, que por sua vez, ocasião em que o Sr. Auditor Fiscal não procedeu com a análise da matéria. Posto isto, em respeito ao princípio da verdade real, da razoabilidade e dos fatos e provas apresentados, necessário se faz a apreciação da tese defensiva, afastando óbices formais que preconizam a intangibilidade das informações prestadas. Insta esclarecer mais uma vez que não houve, por parte do contribuinte, intenção com dolo no sentido de não pagar seu passivo tributário, tendo que o as informações constantes no DCOMP se deram por equívoco de seu assessor tributário, tanto é que posteriormente, antes de ter havido manifestação por parte do ente fiscalizador, procedeu com os pedidos de cancelamento do pedido. Como se sabe, o pedido de cancelamento da compensação está previsto na Instrução Normativa n. 1717/17, conforme a seguir reproduzido: Art. 112. O cancelamento do pedido de restituição, do pedido de ressarcimento, do pedido de reembolso ou da declaração de compensação poderá ser requerido, pelo sujeito passivo, mediante pedido de cancelamento gerado por meio do programa PER/DCOMP. Parágrafo único. O cancelamento do pedido de restituição, do pedido de ressarcimento, do pedido de reembolso da declaração de compensação apresentados em formulário, nas hipóteses em que admitido, deverá ser solicitado, pelo sujeito passivo, mediante requerimento, o qual será juntado ao processo administrativo de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação para posterior exame pelo Auditor- fiscal da Receita Federal do Brasil. Art. 113. O pedido de restituição, o pedido de ressarcimento ou o pedido de reembolso e a declaração de compensação poderão ser cancelados pelo sujeito passivo somente na hipótese de se encontrarem pendentes de decisão administrativa à data do envio do pedido de cancelamento. Parágrafo único. O cancelamento não será admitido quando formalizado depois da intimação para apresentação de documentos comprobatórios. Fl. 175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 6 Art. 114. A retificação ou o cancelamento da declaração de compensação também não serão admitidos quando formalizados depois do prazo de homologação tácita da compensação. Posto isto, passamos a ressaltar e a esclarecer, o quanto segue. Tal como inequivocamente comprovado nos autos, nas datas de 27/12/2017 e 14/02/2018, o contribuinte procedeu com o pedido de cancelamento da DCOMP objeto dos autos. Veja-se, portanto, que tendo ciência do seu equívoco o recorrente requereu ao ente fiscal o cancelamento do seu pedido de compensação, o que se deu meses antes do fisco proferir despacho decisório. Como não bastante, ao ser intimado pelo Sr. Auditor Fiscal para prestar esclarecimentos quanto ao seu pedido de compensação, o recorrente manifestou- se informando ter ocorrido equívoco no seu pedido, esclareceu ter procedido com o pedido de cancelamento e requereu ao Sr. Auditor fiscal a desconsideração do pedido de compensação. Com efeito, tem-se que o auto de infração lavrado pela autoridade fiscal, especialmente com a imposição de multa de ofício, é totalmente descabido e arbitrário, uma vez que a DCOMP que deu causa ao ato refutado deveria ter sido cancelada, tal como preconizado pela Instrução Normativa. Outrossim, demonstrada a inconsistência do lançamento de ofício, requer seja acolhido e dado provimento ao presente recurso voluntário, a fim de que seja reformada a decisão de primeira instância para anular o auto de infração, afastar a multa de ofício, bem como, a determinação de representação fiscal para fins penais, uma vez que o fato gerador que deu causa a abertura do processo administrativo sequer deveria existir, o que se diz em razão do pedido de cancelamento da DCOMP formulado de acordo com os critério estabelecidos em Lei. II.2. MULTA DE OFÍCIO. CIRCUNSTÂNCIAS QUALIFICATIVAS DA INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA DO EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. MULTA CONFISCATÓRIA. Em que pesem os argumentos anteriormente expostos, não sendo este o entendimento dessa r. sessão de julgamento, o que se admite tão somente a título de argumentação, não deverá prevalecer a imposição da multa de ofício de 150%, por ter caráter confiscatório, conforme se demonstrará a seguir. As multas aplicadas no contexto do direito tributário são penalidades pecuniárias impostas pela autoridade fiscal em contrapartida ao descumprimento da legislação tributária. A classificação tradicional das multas segrega-as em moratória, de ofício ou isolada. Atribui-se à multa de ofício, aquela decorrente da ação Estatal de lançar o crédito tributário quando o contribuinte não tomou as medidas que lhe eram cabidas, o caráter punitivo, sancionador. A multa qualificada versada no artigo 44, II, da Lei nº 9.430/96 (atual artigo 44, §1º, da Lei nº 9.430/96) é, sem dúvida, multa de ofício e, por decorrência, multa Fl. 176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 7 punitiva. E não se trata de mera multa no caso de lançamento de ofício, pois esta é tratada no caput do artigo, mas de multa aplicada ao contribuinte que tenha incorrido em ilícito penal, notadamente naqueles previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64 (sonegação, fraude ou conluio). Então a discussão deve se ater à compatibilidade da multa qualificada sancionadora, no percentual de 150% do tributo lançado, fruto de ato de sonegação, fraude ou conluio do contribuinte, com o princípio constitucional da vedação ao confisco. Não é a primeira vez que o Tribunal se depara com esse tema, pelo que surge relevante estabelecer as premissas sobre as quais a análise do caso deve repousar, segundo o artigo 926 do Código de Processo Civil precedentes da Corte. Inicialmente, vale lembrar que sua jurisprudência sobre a aplicabilidade do princípio da vedação ao confisco às multas, embora o dispositivo constitucional se refira simplesmente à “tributo”. Sobre o tema, veja-se REsp nº 657.372, de relatoria do Ministro Ricardo Lewandowski, e o AI nº 769.089, da relatoria da Ministra Rosa Weber. A Corte também já decidiu que pode ser ponderado com normas infraconstitucionais, de maneira abstrata, no que conflitará caso as multas fiscais fixadas sejam desarrazoadas. Sobre o tema, veja-se trecho da ementa do acórdão na Ação Direta de Inconstitucionalidade (“ADI”) nº 551, da relatoria do Ministro Ilmar Galvão: “a desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua consequência jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional federal.” Paulo de Barros Carvalho (Carvalho, P. de B., 2016. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva), com propriedade afirma que referido artigo 150, IV, da Constituição Federal um rumo axiológico, tênue e confuso, cuja nota principal repousa na simples advertência ao legislador dos tributos, no sentido de comunicar limite para a carga tributária.” A tarefa de estabelecer limite, portanto, é missão da Suprema Corte. E a Corte já o fez em algumas oportunidades. Na já citada ADI nº 551, ao analisar a constitucionalidade dos parágrafos 2º e 3º do artigo 57 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição do Estado do Rio de Janeiro, que haviam previsto que multas consequentes do não recolhimento dos tributos estaduais não poderiam ser inferiores a duas vezes o seu valor, e que quando o contribuinte incorresse o crime de sonegação, as multas não poderiam ser inferiores a cinco vezes o valor do tributo evadido, O Ministro Marco Aurélio havia se manifestado pela inconstitucionalidade de quaisquer multas que ultrapassem o valor principal do tributo.(...) Note-se que o caso acima se assemelha ao dos autos, ou seja, cuida de multa de ofício (punitiva) resultante de suposta conduta dolosa do contribuinte. Noutra oportunidade (ADI nº 1.075, de relatoria do Ministro Celso de Melo), analisando a Fl. 177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 8 constitucionalidade da multa de 300% incidente sobre o valor da operação de venda ou prestação de serviço quando o contribuinte não houver emitido nota fiscal, recibo ou documento equivalente, incorrendo, portanto, no crime previsto no artigo 1º, V da Lei nº 8.137/90, o STF entendeu pela incidência do princípio da vedação ao confisco. O Supremo também confirmou sua jurisprudência no julgamento do RE com repercussão geral nº 582.461, da relatoria do Ministro Gilmar Mendes. No voto do relator (vencedor), reconheceu-se a inconstitucionalidade de multas acima de 100%, justamente com base nos precedentes citados acima, veja-se: (...) Diversos outros casos reproduziram o entendimento do plenário da Corte, tais como RE nº 833.106, relator Ministro Marco Aurélio, e no e no RE nº 754.554, relator Ministro Celso de Mello. Sabe-se então que o Supremo Tribunal Federal definiu que a multa de ofício, aquela punitiva, mesmo no contexto de sonegação fiscal, não pode ultrapassar o valor da própria obrigação principal, ou seja, no caso concreto, não deve ser maior do que 100%. Qualquer penalidade acima desse percentual configura, ainda que de maneira abstrata, confisco de patrimônio ou renda do contribuinte. (...) Posto isto, tem-se como incontroverso o fato de que a multa de ofício não pode, sob pena de inconstitucionalidade, ser superior a 100% do valor do tributo. A questão agora, versa sobre a possibilidade de se aplicar o agravamento à multa, a qual depende do contribuinte ter agido com dolo. Com todo o respeito ao entendimento firmado pelo Sr. Auditor Fiscal, como pode se falar em prova inequívoca de intenção deliberada do recorrente em não pagar seus tributos por meio da inserção de dados falsos em DCOMP, quando o próprio contribuinte, antes de qualquer manifestação do Ente Fiscal a respeito do seu pedido, reconheceu seu equívoco e requereu o cancelamento da DCOMP? Com efeito, é inaplicável à espécie a multa de ofício qualificada, pois não ficou demonstrado o evidente intuito de fraude, sonegação ou conluio, por meio do dolo, por parte do contribuinte. A caracterização do elemento dolo exige a presença de substancial conjunto probatório sobre a prática do ato infracional, não se prestando para tal a existência de meros indícios da intenção dolosa por parte do agente. No caso dos autos o Fisco sequer demonstrou o evidente intuito de fraude, uma vez que não trouxe com precisão a circunstância apta a qualificar a infração, se sonegação, fraude ou conluio, limitando-se a afirmar que as circunstâncias descritas se enquadram em tese nos dispositivos legais citados no auto de infração, razão pela qual não se sustenta a aplicação de multa de 150%. Fl. 178DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 9 Há de ser considerado ainda que o contribuinte, conforme amplamente exposto, procedeu com o pedido de cancelamento da DCOMP, antes que tenha havido qualquer manifestação do Ente Fiscal sobre a mesma. Não há prova contundente de ter o contribuinte agido com o evidente intuito de fraude, ônus do qual não se desincumbiu o Fisco. Sendo a conduta do sujeito passivo dissociada dos conceitos qualificadores de fraude, sonegação e conluio, capazes de configurar o dolo, a mesma enquadra-se em equívocos e erros na interpretação da legislação aplicável, afastando qualquer possibilidade de agravamento da penalidade da multa. Nos termos do art. 112, incisos II e III, do Código Tributário Nacional, havendo dúvidas quanto à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou ainda, à autoria, imputabilidade ou punibilidade, deve-se interpretar a lei tributária da forma mais favorável ao acusado. Pelo exposto, sob qualquer aspecto, não há se falar na aplicação da multa qualificada, devendo a mesma, ser afastada pela inexistência de dolo e, se mantida, o que se admite tão somente a título de argumentação, deverá ser reduzida ao seu patamar mínimo, haja vista tratar-se de multa confiscatória. II.3. MULTA DE OFÍCIO X MULTA COMO SANÇÃO PENAL Segundo a Fazenda, a multa de ofício é qualificada em decorrência da gravidade da conduta do contribuinte, ou seja, o ato de sonegar, fraudar ou conluiar com a finalidade de suprimir tributo justificaria a aplicação de uma penalidade mais gravosa. Admite-se, dessa forma, que a qualificação da pena ocorre exclusivamente pela gravidade da conduta do agente. Contudo, o que a Fazenda pretende punir já é punido pela lei criminal, veja-se: (...) Portanto, não há justificativa para que se permita a punição de um fato (sonegação, fraude ou conluio) entendido pela legislação penal como crime, por duas vezes, pelo mesmo motivo, tratando-se de verdadeiro bis in idem, razão pela qual, por mais este motivo deverá ser afastada a multa de ofício. III – PEDIDO Diante do exposto, requer seja recebido e dado provimento ao recurso voluntário, para que seja reformada a decisão ora recorrida, a fim de que seja declarado nulo o auto de infração, afastando a multa de ofício, bem como, a determinação de representação para fins penais, conforme fundamentado”. Em suma, em sede recursal, o contribuinte alegou que alegou que a imposição de multa de ofício, é totalmente descabido e arbitrário, uma vez que a DCOMP que deu causa ao ato refutado deveria ter sido cancelada, por trata-se de equívoco em seu preenchimento. Assim, no entender do contribuinte, seria inaplicável à espécie a multa de ofício qualificada, pois não ficou demonstrado o evidente intuito de fraude, sonegação ou conluio, por Fl. 179DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 10 meio do dolo, de sua parte. Aduziu, ainda, ser incontroverso o fato de que a multa de ofício não poderia, sob pena de inconstitucionalidade, ser superior a 100% do valor do tributo. Por fim, requereu a reforma da decisão ora recorrida, a fim de que seja declarado nulo o auto de infração, afastando a multa de ofício, bem como, a determinação de representação para fins penais, conforme fundamentado. Porém, razão não assiste ao contribuinte. Explico. A matéria em discussão refere-se ao lançamento de multa qualificada decorrente de compensação não homologada (nos autos do processo administrativo nº 10923.720.050/2017- 13), no valor de R$ 121.883,56, com fulcro no art. 18, caput e § 2º, da Lei nº 10.833/03, com redação dada pela Lei nº 11.488/07, por ter o contribuinte incorrido em conduta fraudulenta ao se utilizar de créditos inexistentes, nos termos previstos nos artigos 1º e 2º em seus incisos I, da lei nº 8.137/90: Art. 1º Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000) I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; (...) Art. 2° Constitui crime da mesma natureza: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000) I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo; Importante ainda destacar que a declaração de compensação possui caráter de confissão de dívida e é instrumento hábil e suficiente para exigência dos débitos indevidamente compensados, conforme parágrafo único do artigo 66 da IN-RFB nº 1717/2017. Em verdade, o argumento do contribuinte de que houve equívoco no preenchimento da declaração de compensação não veio acompanhada de provas, não havendo se falar em cancelamento de Dcomp. Ademais, entendo que restou comprovada a entenda a atuação dolosa da Recorrente, a bem constou da Decisão da DRJ: “(...) O contribuinte alega, em linhas gerais, que houve equívoco no preenchimento da declaração de compensação. Tal alegação, porém, além de não ser acompanhada de provas, não traz argumentação plausível. A comprovação da ocorrência de retenções não se presta a demonstrar o erro, uma vez que as retenções foram utilizadas na via adequada. Não houve, é dizer, a troca de utilização da via de lançamentos contábeis pela via de transmissão de declaração de compensação. Fl. 180DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1402-007.045 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10923.720005/2019-12 11 Na prática, havendo a homologação da compensação declarada, ter-se-ia cenário em que os créditos teriam sido utilizados em duplicidade. A falsidade na declaração, no caso, consistiu na informação de créditos que, efetivamente, não existiam, dada a carência de liquidez e certeza, confirmada pela inexistência de saldo negativo de IRPJ, mas sim resultados de IRPJ a pagar. A contribuinte indicou as retenções como se fossem saldos negativos, inclusive algumas das retenções sequer ainda tinham ocorrido ao tempo da transmissão da Dcomp, conforme lista juntada à fl. 73”. Assim, deve ser mantida a aplicação da multa no percentual de 150%. Ademais, nos termos da faculdade garantida pelo inc. I, § 12º do Art. 114 do Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de dezembro de 2023), adoto a decisão da DRJ como razões de decidir, no sentido de negar provimento ao Recurso Voluntário . CONCLUSÃO Ante o exposto, oriento meu voto no sentido de conhecer dos embargos inominados interpostos para, com efeitos infringentes, modificar o acórdão embargado e negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça Fl. 181DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.738496/2018-07
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 23 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Sep 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2019 MULTA ISOLADA. MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.”
Numero da decisão: 3101-002.372
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.109, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730920/2018-67, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ROBERTO DA SILVA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Exercício: 2019 MULTA ISOLADA. MULTA POR COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. TEMA 736 STF. “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3101-002.109, de 23 de julho de 2024, prolatado no julgamento do processo 11080.730920/2018-67, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF Fl. 130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.372 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.738496/2018-07 2 nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que, apreciando a Impugnação do sujeito passivo, julgou procedente o lançamento, relativo ao Auto de Infração decorrente de multa isolada por compensação não-homologada. As circunstâncias da autuação e os argumentos de Impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A DRJ julgou a Impugnação improcedente e manteve a aplicação da multa. Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário no qual alega, em síntese, a inconstitucionalidade do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, conforme ADI nº 4905. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche todos os requisitos de admissibilidade, razão pela qual merece ser conhecido. DA INCONSTITUCIONALIDADE DA MULTA ISOLADA. TEMA 736 STF. Como relatado, trata-se de Notificação de Lançamento para a exigência de multa isolada, prevista no artigo 74, §17, da Lei n.° 9.430/1996. Cumpre ressaltar que, independentemente do reconhecimento ou não do crédito nos autos do processo administrativo que se discute o crédito, a aplicabilidade da referida multa foi objeto de questionamento no Supremo Tribunal Federal – STF, na sistemática de Repercussão Geral (Tema 736), que já transitou em julgado. O leading case foi tratado nos autos do Recurso Extraordinário n.° 796.939/RS, de relatoria do Ministro Edson Fachin e vale a leitura da descrição para se verificar a relação com o julgamento desse processo administrativo: “Recurso extraordinário em que se discute, à luz do postulado da proporcionalidade e do art. 5º, XXXIV, a, da Constituição federal, a constitucionalidade dos §§ 15 e 17 do art. 74 da Lei federal 9.430/1996, incluídos pela Lei federal 12.249/2010, que preveem a incidência de multa isolada no percentual de 50% sobre o valor objeto de pedido de ressarcimento indeferido ou de declaração de compensação não homologada pela Receita Federal.” Julgado o Recurso Extraordinário, firmou-se a seguinte tese: Fl. 131DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.372 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.738496/2018-07 3 “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária.” Vale, ainda, a leitura do julgado: “RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que Fl. 132DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-002.372 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.738496/2018-07 4 inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo.” Ante o exposto, impõe-se o cumprimento do Tema 736 do STF no presente caso, observando, ainda, o que determina o artigo 98, do Regimento Interno do CARF (Portaria MF n.° 1.634/2023): “Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou” Entendo, portanto, que a penalidade aplicada deve ser cancelada. Ante o todo exposto, voto por conhecer e dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a multa aplicada por compensação não homologada. (Documento Assinado Digitalmente) Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator Fl. 133DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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10613171 #
Numero do processo: 10680.002131/2003-24
Data da sessão: Thu Feb 04 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PROVISÓRIA SOBRE MOVIMENTAÇÃO OU TRANSMISSÃO DE VALORES E DE CRÉDITOS E DIREITOS DE NATUREZA FINANCEIRA - CPMF Período de apuração: 14/07/1999 a 02/02/2000 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. E inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria não suscitada na instância a quo, exceto quando deva ser conhecida de ofício. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADES. Nos termos do art. 59 do Decreto 70.235 somente impõe a nulidade da decisão a ausência de pronunciamento sobre matéria agitada na defesa do contribuinte. Não o configura, porém, pronunciamento cujo conteúdo ratifica a impossibilidade de apuração, na esfera administrativa, da constitucionalidade ou legalidade de atos legais ou normativos, desde que fundamentado em ato normativo de cumprimento obrigatório pela autoridade julgadora. NORMAS REGIMENTAIS. SÚMULA ADMINISTRATIVA. OBRIGATORIEDADE DE ADOÇÃO. Nos termos do § 4o do art. 72 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais aprovado pela Portaria MF n° 256/2009, é obrigatória a aplicação de entendimento consolidado em Súmula Administrativa dos Conselhos de Contribuintes por ele substituídos. NORMAS PROCESSUAIS. EXAME DE INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMAS LEGAIS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA ADMINISTRATIVA N° 02. Nos termos de Súmula do Segundo Conselho de Contribuintes aprovada em sessão plenária datada de 18 de setembro de 2007, "O Segundo Conselho de Contribuintes não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de legislação tributária". Recurso Negado.
Numero da decisão: 3402-000.463
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos: I) em não conhecer do recurso quanto à matéria preclusa; e II) quanto à matéria conhecida, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado.
Matéria: CPMF - ação fiscal- (insuf. na puração e recolhimento)
Nome do relator: JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS
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Numero do processo: 16327.721325/2013-18
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jun 12 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Aug 21 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009, 2010 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF. Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.
Numero da decisão: 9303-015.326
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenberg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009, 2010 RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 118, § 6°, DO RICARF. Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson Macedo Rosenberg Filho, Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório Na origem, foi lavrado auto de infração de PIS e COFINS, e-fls. 227/256, relativo a fatos geradores ocorridos nos anos calendário de 2009 e 2010. Não houve imposição de multa de ofício, tendo em vista a suspensão da exigibilidade do crédito por força de decisão judicial. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 13 25 /2 01 3- 18 Fl. 6756DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 O tema central em discussão é o conceito de faturamento de instituições financeiras, base de cálculo do PIS e da COFINS, de acordo com os art. 2° e 3° da Lei n° 9.718/98 (regime cumulativo). Constou do Termo de Verificação Fiscal que: O presente lançamento se deve à necessidade de preservar os interesses da Fazenda Nacional, prevenindo a decadência do direito de constituição dos tributos caso a decisão judicial do MS 2005.71.00.01.9507-0. O mesmo assunto foi objeto de lançamento de ofício com relação ao ano calendário 2008 e controlado no e:processo 16327.721.437/2012-80. [...] 2 - Contribuinte O Banco Santander Brasil S.A., doravante denominado apenas Santander, de acordo com seu estatuto social, tem como objeto social a prática de operações ativas, passivas e acessórias, inerentes às respectivas Carteiras autorizadas (Comercial, de Investimento, de Crédito, Financiamento e Investimento, de Crédito Imobiliário e de Arrendamento Mercantil), bem como operações de Câmbio e de Administração de Carteiras de Títulos e Valores Mobiliários, além de quaisquer outras operações que venham a ser permitidas às sociedades da espécie, de acordo com as disposições legais e regulamentares podendo participar do capital de outras sociedades, como sócia ou acionista. É tributado pelo PIS e pela COFINS nos termos da Lei n° 9.718/98. 3 - Os Fatos O Santander informou em DIPJ nos anos calendário 2009 e 2010, despesas com PIS e de COFINS maiores do que os declarados em DCTF. Para esclarecer essas divergências, o contribuinte foi intimado a apresentar o demonstrativo de apuração do PIS e da COFINS, nos termos da IN 247/2002. Em sua resposta o contribuinte juntou arquivo magnético contendo os demonstrativos das apurações das duas contribuições conforme a IN 247/2002 com as alterações decorrentes da declaração de inconstitucionalidade do §1º do artigo 3º da Lei 9.718/98 e também conforme provimento judicial no MS 2005.71.00.01.9507-0. (...) Analisando os demonstrativos apresentados em comparação com as DACONs, DCTFs e decisões judiciais verificamos que o Santander deixou de declarar em DCTF os valores de PIS e de COFINS sobre o seu faturamento calculado de acordo com a IN 247/2002 (com alterações decorrentes da declaração de inconstitucionalidade do Parágrafo 1° do artigo 3º da Lei 9.718/98), em função de decisão no MS 2005.71.00.01.9507-0. A diferença entre os valores apurados de acordo com a legislação vigente e os valores apurados conforme medida judicial deveria ter sido declarada em DCTF como suspensa por medida judicial. Portanto, tais valores, demonstrados no item seguinte, serão constituídos de ofício com exigibilidade suspensa em função de medida judicial. 4 - Apuração da Base de Cálculo O contribuinte discute judicialmente [...] as bases de cálculo do PIS e da COFINS prescritas na Lei 9.718/98. (...) 5 - Medidas Judiciais A medida judicial que suspende os créditos tributários aqui constituídos é o MS 2005.71.00.019507-0, impetrado na 2ª Vara Federal de Porto Alegre, em 09/06/2005. Fl. 6757DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 O interessado requer a concessão de liminar para suspender as parcelas vencidas e vincendas das contribuições para o PIS e COFINS incidentes sobre as receitas que não resultem exclusivamente da venda de mercadorias e prestação de serviços ou da combinação de ambos, e segurança definitiva para afastar o artigo 3º caput e parágrafo 1º da Lei 9.718/98 e recolher as contribuições sobre a base de cálculo estabelecida pela LC 70/91. Em 25/07/2005, a sentença de primeira instância denegou a segurança. O interessado interpôs embargos de declaração, em 16/09/2005, no sentido de retificar a legislação reguladora do PIS informada na sentença, sendo a 9.718/98 e não a 9.701/98. Os embargos foram reconhecidos, mas tiveram negados seu provimento. A apelação interposta em 30/07/2007 teve seu acórdão publicado em 07/08/2007. No acórdão o TRF da 4ª Região deu provimento à apelação estabelecendo ainda que as receitas financeiras não se enquadram no conceito de faturamento. Segue a ementa do acórdão: TRIBUTÁRIO PIS E COFINS. INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Apenas durante a vigência temporária do artigo 72 do ADCT é que se viabilizou a cobrança de PIS das instituições financeiras sobre a receita operacional bruta. De janeiro de 2000 em diante, não há mais tal suporte constitucional específico a admitir outra tributação que não a comum. O STF declarou a Inconstitucionalidade do artigo 3º, §1° da Lei 9.718/98, por entender que a ampliação da base de cálculo da COFINS por lei ordinária violou a redação original do art, 195, I da Constituição Federal, ainda vigente ao ser editada a mencionada norma legal. Tomado o faturamento como o produto da venda de mercadorias ou da prestação de serviços, tem-se que os bancos, por certo, auferem valores, que se enquadram em tal conceito, porquanto são, também, prestadores de serviços. É ilustrativa a referência feita em apelação, à posição n° 15 da lista anexa à LC 116 em que arrolados diversos serviços bancários como a administração de fundos, abertura de contas, fornecimento ou emissão de atestados, acesso, movimentação, atendimento e consulta a contas em geral etc. Mas receitas financeiras não se enquadram no conceito de faturamento. A União, em 11/10/2007, apresentou embargos de declaração, visando, manifestação, acerca do enquadramento das receitas financeiras como operacionais. Os embargos foram acolhidos em parte, apenas para fins de prequestionamento. Foram interpostos recursos especiais e extraordinários tanto pela Procuradoria da Fazenda Nacional, em 24/06/2008, quanto pelo Ministério Público Federal, em setembro de 2009. Todos os recursos foram admitidos pelo TRF da 4º Região. Em 07/10/2009, o STJ negou seguimento aos recursos especiais alegando que cabe ao STF analisar o alcance da declaração de inconstitucionalidade do §1º, do art. 3° da Lei 9.718/98. A União interpôs agravo regimental, que teve negado o provimento. Quanto ao recurso extraordinário, que recebeu o n° 609.096, o STF, em despacho do Ministro Relator, publicado em 15/06/2010, determinou o sobrestamento do feito até o julgamento final do RE 400.479-ED-AgR/RJ devido à similitude das matérias. Na sequência, em 23/02/2011, o STF reconheceu a existência de repercussão geral em despacho com a seguinte ementa: "CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO: COFINS E CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. INCIDÊNCIA. RECEITAS FINANCEIRAS DAS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. CONCEITO DE FATURAMENTO. EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL" (FL 1.054)." Os autos encontram-se conclusos ao Relator desde 07/07/2011. Fl. 6758DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 De todo o acima exposto verifica-se que a ação judicial ainda não está definitivamente julgada e que o contribuinte possui a seu favor, desde 07 de agosto de 2007, decisão de segunda instância que suspende os créditos tributários de PIS e COFINS constituídos nesta fiscalização. Em síntese, a fiscalização entendeu que todas as receitas derivadas de atividades típicas de instituição financeira integram a receita bruta e, por conseguinte, devem ser computadas nas bases tributáveis do PIS e da COFINS. Enquadram-se no faturamento, portanto, as receitas financeiras derivadas de operações de intermediação financeira. Neste sentido, encontram-se a IN SRF n° 247/02 e Decreto n° 4.524/02, nas quais se basearam a autuação. A Recorrente, por sua vez, atém-se à literalidade do art. 12 do Decreto-lei n° 1.598/77, na redação vigente nos anos de 2009 e 2010, que trouxe o conceito de receita bruta a que se refere o caput do art. 3°, da Lei n° 9.718/98: a receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados. Ofertada a impugnação, esta não foi conhecida, na parte em que discutia a incidência das contribuições sobre as receitas financeiras, em razão de a mesma matéria ser objeto de ação judicial proposta pelo contribuinte (Mandado de Segurança n° 2005.71.00.019507-0). Na parte conhecida, foi considerada parcialmente procedente. A DRJ/RPO - SP admitiu a exclusão das bases de cálculo do PIS e da COFINS das seguintes rubricas que entendeu não ser integrantes do faturamento de instituições financeiras: A ementa do Acórdão da DRJ é a seguinte: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL A Ano-calendário: 2008 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SOBRESTAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para o sobrestamento do processo administrativo, que se rege pelo princípio da oficialidade, impondo à Administração impulsionar o processo até o seu término. AUTO DE INFRAÇÃO. VALIDADE. Satisfeitos os requisitos do art. 10 do Decreto n° 70.235/72 e não tendo ocorrido o disposto no art. 59 do mesmo decreto, válidos são os autos de infração. Fl. 6759DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 LANÇAMENTO DE OFÍCIO. AUTO DE INFRAÇÃO OU NOTIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO. A aplicação ou não de penalidades não é fator determinante para definição do instrumento de formalização do crédito tributário. A escolha do auto de infração ou da notificação de lançamento é definida em função do agente que pratica o ato. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2008 PROCESSO JUDICIAL E IMPUGNAÇÃO ADMINISTRATIVA. CONCOMITÂNCIA. A propositura pelo contribuinte de ação judicial contra a Fazenda, antes ou após a autuação, com o mesmo objeto, importa renúncia às instâncias administrativas, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo de matéria distinta da constante do processo judicial. JUROS DE MORA. CABIMENTO. A falta de pagamento do tributo na data do vencimento implica a exigência de juros moratórios calculados até a data do efetivo pagamento, ainda que esteja suspensa a exigibilidade do crédito tributário. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 2009 COFINS. BASE DE CÁLCULO. ART. 3º DA LEI Nº 9.718/98. INCONSTITUCIONALIDADE. Declarada pelo STF a inconstitucionalidade da ampliação da base de cálculo do PIS e da Cofins, prevista no §1º, art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998, devem ser excluídas do lançamento as parcelas que não correspondem a faturamento, assim entendido, para as instituições financeiras, o produto da prestação de serviços e as receitas financeiras decorrentes das atividades típicas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2009 PIS. BASE DE CÁLCULO. ART. 3º DA LEI Nº 9.718/98. INCONSTITUCIONALIDADE. Declarada pelo STF a inconstitucionalidade da ampliação da base de cálculo do PIS e da Cofins, prevista no §1º, art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998, devem ser excluídas do lançamento as parcelas que não correspondem a faturamento, assim entendido, para as instituições financeiras, o produto da prestação de serviços e as receitas financeiras decorrentes das atividades típicas. Em 25/07/14, o Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, em que apresenta, basicamente, os mesmos argumentos contidos na impugnação. Em 21/01/16, carreou aos autos petição. Em síntese, informou que, em relação à COFINS, a supramencionada ação judicial (Mandado de Segurança n° 2005.71.00.019507-0) teria transitado em julgado. Em razão disto, requereu o cancelamento do débito de COFINS. Em 25/04/16, encaminhou nova petição, com o objetivo de juntar aos autos a "Certidão de Objeto e Pé" expedida em 12/04/2016, a qual atestaria expressamente a ocorrência do trânsito em julgado da decisão judicial. Por fim, em 13/06/16, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) apresentou manifestação sobre o pleito de cancelamento do débito de COFINS. Ao contrário do Fl. 6760DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 que alegou a Recorrente, consignou que não ocorreu o dito trânsito em julgado, motivo pelo qual o CARF deveria indeferir o pedido do contribuinte. O Colegiado recorrido converteu o julgamento em diligência em duas oportunidades: Em 26/10/17, a turma decidiu pela conversão do julgamento em diligência, para obtenção de confirmação acerca da natureza de contas contábeis cujos valores a recorrente pleiteia que sejam excluídos de tributação pelas contribuições. A diligência foi realizada e o relatório encontra-se nos autos. O processo foi então novamente pautado. Contudo, o julgamento não foi concluído, porque a recorrente trouxe ao conhecimento do colegiado os seguintes fatos sobre os quais não havia notícia nos autos: a) Impetrou o Mandado de Segurança nº 5006310-52.2017.403.6100, por meio do qual pleiteou a habilitação de crédito da COFINS originado pelo processo administrativo nº 16327.720343/2016-17, fundada no entendimento de que teria havido o trânsito em julgado da COFINS no Mandado de Segurança nº 2005.71.00.019507-0 (em sede deste MS foi obtida a liminar que suspende a exigibilidade dos créditos tributários objetos do presente PAF). Ademais, que, em decisão no Agravo de Instrumento nº 5012326- 52.2018.4.03.0000, o juízo reconheceu que a decisão proferida no MS 2005.71.00.019507-0, em relação à COFINS, transitou em julgado e que, por conseguinte, não se poderia cobrar COFINS da recorrente. b) Em sede do Mandado de Segurança nº 2005.71.00.023649-6, pleiteia o direito de não incluir os Juros sobre Capital Próprio (JCP) recebidos nas bases de cálculo do PIS e da COFINS. Com efeito, esta matéria também é objeto do presente processo administrativo. Diante destes fatos, o julgamento foi convertido em diligência, para que a unidade de origem intimasse a recorrente a juntar aos autos cópias dos processos judiciais citados nas letras "a" e "b" acima. Adicionalmente, a PGFN foi intimada do relatório da primeira diligência. As cópias dos processos judicias foram juntadas aos autos, bem como manifestação da PGFN. No julgamento do recurso voluntário, acórdão n° 3301-007.305, e-fls. 6.137 a 6.160, a Turma conheceu parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, deu provimento parcial, determinando a exclusão das bases de cálculo do PIS e da COFINS das seguintes receitas: "COSIF 7.3.9.99.00 - 7/PADRÃO 712776 - Outras - dividendos não resgatados”; e "COSIF 7.3.9.99.00-7/PADRÃO 884349 - Outras Receitas não operacionais III”. A ementa restou assim redigida: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009, 2010 PRELIMINAR DE NULIDADE. INADEQUAÇÃO DO MEIO UTILIZADO. O auto de infração pode ser adotado para lançar de ofício tributo, ainda que não haja multa de ofício. IDENTIDADE ENTRE OS OBJETOS DA AÇÃO JUDICIAL E O PROCESSO ADMINISTRATIVO. CONCOMITÂNCIA. NÃO CONHECIMENTO DAS ALEGAÇÕES. Não devem ser conhecidas as alegações concernentes às incidências do Fl. 6761DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 PIS e da COFINS sobre receitas financeiras, pois o tema também é objeto de ação judicial. SOBRESTAMENTO. FALTA DE PREVISÃO NO RICARF. O julgamento dos recursos voluntários dar-se-ão de acordo com o Regimento Interno do CARF (RICARF), nos termos do art. 37 do Decreto n° 70.235/72. O instituto do sobrestamento não mais está previsto no RICARF. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2009, 2010 JUROS DE MORA. TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. Incidem juros Selic sobre débitos com exigibilidade suspensa, nos termos da Súmula CARF n° 5. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Ano-calendário: 2009, 2010 COFINS. BASE DE CÁLCULO DO LANÇAMENTO DE OFÍCIO. Devem ser incluídas no faturamento somente as receitas derivadas das atividades típicas das instituições financeiras. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2009, 2010 PIS. BASE DE CÁLCULO DO LANÇAMENTO DE OFÍCIO. Devem ser incluídas no faturamento somente as receitas derivadas das atividades típicas das instituições financeiras. A referida decisão foi integrada pelo acórdão de embargos n° 3301-012.357, de 23 de março de 2023, e-fls. 6.306 a 6.329. Nesse julgado, o Colegiado a quo acolheu os embargos de declaração, sem efeitos infringentes: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2009, 2010 ART. 15 DO CPC/2015. APLICAÇÃO SUBSIDIÁRIA/SUPLETIVA. SOBRESTAMENTO NO PROCESSO ADMINISTRATIVO. NÃO CABIMENTO. No subsistema especial do processo administrativo fiscal só há uma lacuna de ordem processual a ser colmatada pelo julgador pela analogia, com a aplicação de instituto do CPC, quando houver uma incompletude indesejável ou insatisfatória no referido subsistema. Não é porque inexiste disposição normativa que determine o sobrestamento no âmbito do processo administrativo fiscal que se pode dizer que há uma lacuna a ser preenchida com o traslado de tal instituto do CPC para o processo administrativo fiscal. A vinculação dos julgadores do CARF é unicamente à decisão definitiva de mérito desses processos judiciais, de forma que, enquanto ela não sobrevenha, o processo administrativo deve ser julgado normalmente, em conformidade com a livre convicção do julgador e com os princípios da oficialidade da Administração Pública e da presunção de constitucionalidade das leis. RECURSO ESPECIAL ( E-FLS. 6.340-6.352) Em Recurso Especial, o Contribuinte aduziu divergência jurisprudencial assim sintetizada: Fl. 6762DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 1. Necessidade de aplicação de decisão transitada em julgado, que foi suportada pelos paradigmas n° 3402-004.291 e 9303-004.138; 2. Necessidade de sobrestamento do processo administrativo, tendo como paradigmas os acórdãos nº 105.14.270 e nº 107-08.101. Quanto às matérias, decisões paradigmáticas, órgãos julgadores e legislação divergentemente interpretada, tem-se: E quanto ao prequestionamento das matérias: O r. despacho de admissibilidade negou seguimento ao Recurso Especial, nesses termos: DIVERGÊNCIA (1) - NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DE DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO (...) Fl. 6763DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 Com efeito, a decisão recorrida jamais reconheceu o trânsito em julgado dos referidos MS. Aliás, o pleito recursal de sobrestamento do julgamento “...até que seja proferida sentença definitiva nos autos do MS 2005.71.00.019507-0, ...” assim como a manifestação da PFN, relatada às fls. 6.152, induzem a conclusão de que, efetivamente, as decisões não transitaram em julgado. Assim, considerando que os acórdãos indicados como paradigma analisaram decisões judiciais prolatadas em ações distintas, não se pode asseverar que os arestos paragonados tenham efetivamente divergido, quanto a ser necessário aplicar ou não decisão judicial transitada em julgado Divergência não comprovada. 1.2 DIVERGÊNCIA (2) - AD ARGUMENTONDUM - DA NECESSIDADE DE SOBRESTAMENTO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO (...) Cotejando os acórdãos paragonados, emerge a impossibilidade de estabelecimento de base de comparação entre eles, haja vista as circunstâncias fáticas distintas sobre as quais se debruçaram. Enquanto a decisão recorrida analisa pleito de sobrestamento do processo administrativo em caso de concomitância entre este e ações judiciais com mesmo objeto, os paradigmas depararam-se com questões prejudiciais do julgamento do recurso, objeto de outros processos administrativos. Assim, enquanto a decisão recorrida independente de qualquer outra providência administrativa para a sua perfectibilização, os acórdãos indicados como paradigma analisaram litígios que dependiam do resultado do julgamento administrativo a ser proferido em outros autos. E em se tratando de espécies díspares nos fatos embasadores da questão jurídica, não há como se estabelecer comparação e deduzir divergência. Neste sentido, reporto-me ao Acórdão no CSRF/01-0.956, de 27/11/89: (...) Divergência não comprovada. Proposto o agravo, a Recorrente assim se manifestou quanto à divergência 1: II. MÉRITO II.1. DA NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DE DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO (...) 19. Contudo, o entendimento adotado no Despacho de Admissibilidade é equivocado e deve ser reformado, para que seja admitida a matéria em comento. 20. Primeiramente, porque a alegação de que “a decisão recorrida jamais reconheceu o trânsito em julgado dos referidos MS” não se sustenta. Deveras, conforme demonstrado no Recurso Especial, o acórdão recorrido, na verdade, reconheceu, em diversas passagens, o trânsito em julgado dos MS nº 2005.71.00.019507-0 e nº 2005.71.00.023649-6. 21. Contudo, ao contrário dos acórdãos paradigmas, o acórdão recorrido compreendeu por não conhecer dos argumentos relativos a esses processos judiciais, em razão da concomitância das matérias. Nesse sentido, veja-se os excertos abaixo: (...) 22. Em outras palavras, não há nenhuma constatação, como sugerido pelo Despacho de Admissibilidade, de que “a decisão recorrida jamais reconheceu o trânsito em julgado dos referidos MS”. O que houve, na verdade, é que apesar de o acórdão recorrido, em diversos momentos, reconhecer o quanto foi decidido naquelas ações judiciais (incluindo a definitividade das decisões, que ficou expressa nos trechos acima transcritos), preferiu não conhecer das alegações sob o pretexto de concomitância das discussões nas esferas administrativa e judicial. 23. Sobre o tema, o Agravante inclusive opôs Embargos de Declaração, nos quais demonstrou a contradição do acórdão recorrido, que, por um lado reconheceu a Fl. 6764DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 concomitância com os processos judiciais acima mencionados, mas por outro lado se negou a aplicar as decisões transitadas em julgado. 24. Em segundo lugar, também não procede o raciocínio do Despacho de Admissibilidade de inadmitir a matéria porquanto “os acórdãos indicados como paradigma analisaram decisões judiciais prolatadas em ações distintas”. 25. Isso porque, para fins de caracterização de divergência jurisprudencial a desafiar Recurso Especial, o que se exige é que haja uma similitude entre as situações fáticas analisadas nos acórdãos e, a partir do confronto entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas, é possível verificar tal similitude, uma vez que: (i) no acórdão paradigma n° 3402-004.291 reconheceu-se a necessidade de se aplicar o teor de decisão transitada em julgado, extinguindo, por consequência, o crédito tributário; (ii) no acórdão paradigma n° 9303-004.138 ressaltou-se a necessidade de se reconhecer que, como o contribuinte possuía decisão judicial transitada em julgado afastando a Lei n° 9.718/1998 e reconhecendo que somente incidem PIS e COFINS sobre as receitas decorrentes de vendas e prestação de serviços (conceito de faturamento), não se poderia exigir o recolhimento das contribuições sobre outras receitas. 26. Isto é, em ambos os casos paradigmáticos existiam decisões judiciais transitadas em julgado, ajuizadas pelos contribuintes litigantes. E no presente caso também existem ações judiciais no mesmo sentido. 27. Caso prevalecesse a conclusão do Despacho de Admissibilidade de que, para caracterizar divergência jurisprudencial, as decisões judiciais abordadas nos casos comparados não poderiam ter sido prolatadas em ações distintas, haveria praticamente a inviabilização de se apresentar Recurso Especial sobre esse assunto, uma vez que, sob essa ótica, só deveriam ser admitidos como semelhantes acórdãos que abordassem exatamente a mesma ação judicial – o que, certamente, não pode ser validado. 28. Isto posto, deve ser reformado o Despacho de Admissibilidade, na medida em que o acórdão recorrido não aplicou as decisões judiciais expostas pelo Agravante, tal como arguido ao longo desta lide, divergindo frontalmente dos acórdãos paradigmas acima demonstrados, de modo que restou demonstrada a divergência jurisprudencial, requerendo o Agravante a extinção dos créditos tributário de COFINS sobre as receitas financeiras e PIS e COFINS sobre os JCP recebidos. E quanto a divergência 2: 34. Contudo, tal compreensão não é a mais correta, afinal a relação de prejudicialidade apontada pelo Agravante é em relação a outra causa/litígio, ainda que judicial. Ou seja, independentemente da natureza do processo que afeta o julgamento do presente processo (seja administrativa ou judicial), é evidente que o cerne do presente tópico se estabelece sobre a prejudicialidade do julgamento da presente demanda ante à ausência de definição no processo correlato. 35. Mais uma vez, há que ser observado que há entre os dois casos paradigmas e o acórdão recorrido similitude fática e divergência de interpretação jurídica suficientes para que seja admitido o Recurso Especial. 36. Com efeito, o fato de nos acórdãos paradigmas a relação de prejudicialidade ter sido constatada entre processos administrativos não é suficiente para caracterizar situações fáticas distintas, pois o ponto central da divergência é que em todos esses casos havia relação de prejudicialidade entre os processos em julgamento e outros litígios em curso. Contudo, enquanto no acórdão recorrido tal relação de prejudicialidade não bastou para se determinar o sobrestamento do caso, nos acórdãos paradigmas o desfecho foi o oposto. Fl. 6765DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 37. É dizer, existe uma premissa maior, que aborda as normas de sobrestamento contidas no CPC e aplicadas de forma subsidiária ao processo administrativo, na qual inegavelmente estão contidos os contextos fáticos de ambos os acórdãos paradigmas apresentados e o acórdão recorrido. Todavia, o que o Despacho de Admissibilidade fez foi, de forma arbitrária, adotar uma premissa mais restritiva, no intuito de, a todo custo, diferenciar os acórdãos paragonados, o que não se pode admitir. 38. Assim, não há dúvidas de que os casos paradigmas trazidos pela Agravante possuem similitude fática em relação ao acórdão recorrido. 39. E a compreensão supra tanto está correta que, em outro processo administrativo envolvendo o Agravante e essa mesma matéria, foi dado provimento a seu Agravo para admitir o Recurso Especial no que tange à possibilidade de sobrestamento do caso até o final deslinde do MS nº 0019507- 62.2005.4.04.7100. É o que se vê dos excertos abaixo, extraídos do Despacho de Agravo proferido no Processo Administrativo nº 16327.720214/2017-18 (Doc. 02): (...) 39. E a compreensão supra tanto está correta que, em outro processo administrativo envolvendo o Agravante e essa mesma matéria, foi dado provimento a seu Agravo para admitir o Recurso Especial no que tange à possibilidade de sobrestamento do caso até o final deslinde do MS nº 0019507-62.2005.4.04.7100. É o que se vê dos excertos abaixo, extraídos do Despacho de Agravo proferido no Processo Administrativo nº 16327.720214/2017-18 (Doc. 02): (...) 40. Nestes termos, havendo divergência entre o acórdão recorrido e os acórdãos paradigmas, que determinaram o sobrestamento do feito em julgamento em decorrência da prejudicialidade oriunda de outro processo, não há como prosperar o entendimento exarado no Despacho de Admissibilidade, conquanto devidamente atendido o requisito previsto no artigo 67 do RICARF, devendo ser determinada a sua reforma. O despacho de agravo deu seguimento às duas matérias. Quanto à primeira matéria, pelas seguintes razões: Adstrito, como há de ser o exame de agravo, àquilo que se apontou no despacho agravado, entendo mereça acolhimento o agravo. E isso porque, primeiramente, a existência de prequestionamento é, no mínimo, discutível, dado que o acórdão inicialmente prolatado e que veio a ser objeto de embargos nada disse sobre necessidade de aplicação de decisão transitada em julgado. Com efeito, ele limitou-se a conferir se os objetos eram idênticos para, com fulcro na Súmula CARF nº 01, afastar seu exame pela turma. Em sede de embargos, se alegou contradição (não, omissão), partindo da premissa, repetidamente afirmada, de que o trânsito em julgado houvera sido reconhecido pelo colegiado, o que se volta a repetir no agravo. No entanto, não se consegue identificar na decisão embargada qualquer pronunciamento sobre isso. Como dito no despacho, o relator da decisão recorrida limitou-se a transcrever trechos ou mencionar as alegações nesse sentido do próprio recorrente, mas em nenhum momento as corroborou. Prova disso é que sempre tomou o cuidado de usar expressões como “teria havido”, conforme a transcrição posta no próprio agravo interposto. No despacho de exame de admissibilidade dos embargos, por sua vez, foi afirmado: “Contradição entre o reconhecimento da concomitância e a negativa de provimento do recurso voluntário quanto à matéria objeto da concomitância A embargante alega que apesar de o acórdão reconhecer o trânsito em julgado favorável à embargante e a Fl. 6766DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 existência da concomitância, a turma foi contraditória e manteve o lançamento, o mesmo ocorrendo em relação às receitas das contas contábeis 7199900-9- 835198 e 7199900-9-876854, cujas receitas decorreriam de pagamentos de juros sobre o capital próprio, matéria objeto de decisão judicial transitada em julgado favorável à embargante. (...) Esclareça-se que a negativa de provimento ocorreu quanto aos argumentos de inexistência de renúncia ou de consequência distinta da que resulta o não conhecimento do recurso voluntário quanto às matérias objeto da concomitância, independente da ocorrência, ou não, do trânsito em julgado. É que a aplicação da Súmula CARF nº 01 implica a renúncia à discussão administrativa e, consequentemente, o não conhecimento do recurso voluntário, em relação ao objeto da concomitância. A consequência do não conhecimento do recurso voluntário nestas matérias é a declaração da definitividade formal do lançamento, o que, obviamente, não implica a cobrança dos valores lançados, mas tão somente que a discussão administrativa se encerrou em relação a tais valores, cabendo à Unidade Preparadora aplicar as decisões judiciais obtidas pela embargante, seja no sentido de cancelar os lançamentos por revisão de ofício, seja no sentido de efetuar a cobrança dos valores considerados devidos, em razão da aplicação das referidas decisões, cabendo à embargante tomar as medidas judiciais cabíveis quanto à eventual não cumprimento das decisões, se assim entender. Destarte, afasto a contradição alegada.” Logo, integrando, como de fato integra, a decisão, o despacho afirma que a existência ou inexistência de trânsito em julgado é irrelevante para a aplicação da Súmula. Já os paradigmas arrolados concluem que a superveniência do trânsito em julgado faz obrigatória a imediata aplicação da decisão judicial, não mais da concomitância. Vale acrescer que ambos os paradigmas são posteriores à Súmula, devendo-se entender que os colegiados consideram que ela só se aplica até que haja o trânsito em julgado da decisão, o que claramente diverge do posicionamento do colegiado recorrido. Nesse sentido, o fato de o colegiado recorrido não ter reconhecido o trânsito em julgado, como corretamente afirmado no despacho, não é óbice ao reconhecimento de divergência em tese entre os colegiados. Com efeito, para o recorrido, mesmo que haja trânsito em julgado da decisão durante a tramitação do processo administrativo, a concomitância se mantém. Já para os colegiados prolatores dos paradigmas, isso implica a imediata aplicação do comando oriundo do Poder Judiciário. Anote-se, por fim, que não há outra diferença factual entre os processos: em todos eles, cuidou-se de lançamentos efetuados quando ainda não havia decisão final na ação judicial e, antes do fim do processo administrativo, aquela decisão teve (ou teria tido) trânsito em julgado. Obviamente, como o colegiado não afirmou que aqui também houvesse havido o trânsito, a Câmara Superior pode a ele retornar o processo caso entenda mesmo relevante tal circunstância. A divergência ainda assim se patenteia quanto à necessidade de afastar a concomitância em face de superveniente trânsito em julgado. Propõe-se, por isso, o acolhimento do agravo quanto à “necessidade de aplicação de decisão transitada em julgado” e consequente afastamento da concomitância nessa circunstância. E quanto à segunda matéria: A divergência entre os colegiados reside precisamente no entendimento quanto à possibilidade de sobrestamento de processos na falta de expressa previsão regimental, ou, por outro ângulo, a aplicabilidade ao PAF regido pelo Decreto 70.235 da norma processual geral que o prevê. Fl. 6767DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 Nesse sentido, não parece mesmo relevante, como defendido no agravo, o fato de o paradigma ter tratado de processo administrativo fiscal que depende do julgamento de outro processo fiscal ao passo que o deste processo dependeria de decisão a ser proferida pelo STF. O fato é que a decisão que vier a ser lá proferida afetará o resultado final deste. E isso é reconhecido pelo colegiado recorrido, que só não aplicou o sobrestamento por entender não haver norma que o preveja, sendo de se afastar a norma geral. Isso é tudo o que consigo enxergar na decisão recorrida cuja ementa consigna: “REPERCUSSÃO GERAL. ART. 15 DO CPC/2015. PROCESSO ADMINISTRATIVO. SOBRESTAMENTO. NÃO CABIMENTO. No subsistema especial do processo administrativo fiscal só há uma lacuna de ordem processual a ser colmatada pelo julgador pela analogia, com a aplicação de instituto do CPC, quando houver uma incompletude indesejável ou insatisfatória no referido subsistema. Não é porque inexiste disposição normativa que determine o sobrestamento no âmbito do processo administrativo fiscal que se pode dizer que há uma lacuna a ser preenchida com o traslado de tal instituto do CPC para o processo administrativo fiscal. A vinculação dos julgadores do CARF é unicamente à decisão definitiva de mérito desses processos judiciais, de forma que, enquanto ela não sobrevenha, o processo administrativo deve ser julgado normalmente, em conformidade com a livre convicção do julgador e com os princípios da oficialidade da Administração Pública e da presunção de constitucionalidade das leis.” Em suma, para o colegiado, a ausência de norma que expressamente preveja o sobrestamento deve ser entendida como sendo ele VEDADO, e não que ele possa ser fundamentado no CPC. E é exatamente o oposto o que concluiu o paradigma, que deu plena aplicação ao CPC: “DA PREJUDICIAL PARA O JULGAMENTO DOS RECURSOS: Conforme relatado, a matéria tratada nos presentes autos guarda estreita relação com o lançamento efetuado no ano-calendário anterior (1995), objeto do Processo n° 13971.000401/00-06, no qual foram arroladas infrações (excesso de retiradas de dirigentes e realização do lucro inflacionário acumulado), que reduziram o montante do prejuízo fiscal declarado pela Contribuinte, no período. (...) Dessa forma, pelos motivos esposados, o julgamento do presente litígio fica prejudicado, ainda que a citada nulidade não contamine a decisão recorrida nestes autos. Sobre o tema, dispõe o Código do Processo Civil (CPC), aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal: (...) Entendo ser plenamente cabível ao caso presente, a norma do CPC contida nos dispositivos acima reproduzidos, razão pela qual conduzo meu voto no sentido de sobrestar o julgamento do feito, até que a instância recorrida prolate uma nova decisão no Processo n° 13971.000401/00-06, retornando os presentes autos à repartição de origem juntamente com aquele, independentemente da interposição de recurso ao decisum reformado, devendo ser observada prioridade na implementação da medida, tendo em vista a disposição contida no mencionado parágrafo 5o .” Pode-se, assim, perfeitamente entender que o colegiado prolator do paradigma sobrestaria o processo aqui em discussão também em análise que fizesse hoje – quando igualmente não há norma que o preveja, sendo necessário buscá-la no CPC – ao passo que o recorrido não aceita tal supletividade na matéria. Entendo, pois, mereça acolhimento o agravo também quanto ao ponto. Em contrarrazões, a Fazenda Nacional requer o não conhecimento do recurso e caso ultrapassado o conhecimento, pugna pelo seu desprovimento. Em seguida, os autos foram distribuídos a esta Relatora para inclusão em pauta. Fl. 6768DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 É o relatório. Voto Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora. O Recurso Especial é tempestivo, contudo cabe digressão quanto ao seu conhecimento. Nos termos do art. 118 do RICARF, cabe Recurso Especial se demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa. Assim, do cotejo entre as decisões, não se verifica a similitude fática entre os julgados. Cito trechos do despacho de admissibilidade da Presidência da 3ª Câmara: DIVERGÊNCIA (1) - NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DE DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO O recorrente entende que a decisão recorria deveria ter aplicado a decisão que lhe foi favorável no MS nº 0019507-62.2005.4.04.7100, que, no seu entendimento, já teria transitado em julgado. Da mesma forma, pugna pela aplicação da decisão judicial que lhe foi favorável, com trânsito em julgado, nos autos do MS n° 0023649- 12.2005.4.04.710010, em que se reconheceu o seu direito a não inclusão dos Juros sobre o Capital Próprio (“JCP”) na base de cálculo do PIS e à Cofins. A decisão recorrida não conheceu do Recurso Voluntário, no que diz respeito à discussão sobre a incidência ou não do PIS e da Cofins sobre as receita financeiras derivadas de operações de intermediação financeira, porque julgou haver concomitância entre o presente processo administrativo e o referido MS. Em consequência, também deixou de conhecer do pedido de cancelamento do Auto de Infração da Cofins, em razão de suposto trânsito em julgado da ação judicial proposta pela recorrente. Também deixou de conhecer da matéria atinente a não inclusão da receita de JCP na base de cálculo das contribuições sociais por julgar haver concomitância entre o presente processo administrativo e o MS nº 2005.71.00.023649-6: O Acórdão indicado como paradigma n° 3402-004.291 está assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Data do fato gerador: 30/09/2000, 31/10/2000, 30/11/2000, 31/03/2001 R ESULTADO DE DILIGÊNCIA. COMPENSAÇÃO COMPROVADA. CANCELAMENTO DA COBRANÇA. Tendo sido comprovado em diligência promovida no decorrer do processo administrativo que o débito referente ao tributo em questão foi compensado com créditos em outro processo administrativo, deve ser conhecida a extinção do crédito tributário conforme o artigo 156, inciso II do CTN, com o cancelamento da cobrança perpetrada pelo lançamento tributário. Fl. 6769DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 FATO SUPERVENIENTE. DECISÃO JUDICIAL TRANSITADA EM JULGADO. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CANCELAMENTO DA COBRANÇA. A informação sobre trânsito em julgado da decisão proferida em ação judicial, sendo fato superveniente no processo administrativo, pode ser trazida pela Recorrente por simples petição para julgamento, devendo a mesma ser apreciada por este Conselho, conforme determinam os artigos 342 e 1.013 do Código de Processo Civil. Tendo sido demonstrado que inexiste crédito tributário, já que extinto por compensação autorizada por decisão judicial transitada em julgado, deve ser cancelada a cobrança nos termos do artigo 156, inciso X, do Código Tributário Nacional. Recurso voluntário provido. A decisão apreciou fato superveniente à decisão de julgamento administrativo de primeira instância, consistente no trânsito em julgado de decisão proferida em Mandado de Segurança e, interpretando os artigos 342 e 1.013 do CPC, concluiu que o Colegiado recursal deveria conhecê-lo. E, aplicando a decisão judicial transitada em julgado, cancelou a cobrança do tributo e dos juros de mora objeto do lançamento tributário. O Acórdão indicado como paradigma n° 9303-004.138 teve ementa lavrada nos seguintes termos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Período de apuração: 01/03/2008 a 31/12/2009 INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. BASE DE CALCULO DA COFINS. DECISÃO TRANSITADA EM JULGADO Tendo o sujeito passivo obtido provimento na esfera judicial, cabe à autoridade administrativa respeitar o que restou decidido de forma definitiva no Poder Judiciário - que. por sua vez. garantiu a tributação pela Cofins com a observância das regras preceituadas na Lei Complementar 70/91. Nesse ínterim, cabe lembrar que a Lei Complementar 70/91 traz como base de cálculo da Cofins o faturamento e. tendo o STF manifestado, quando da inconstitucionalidade do art. 3°, § 1°, da Lei 9.718/98. que faturamento é a receita bruta derivada exclusivamente das vendas de mercadorias e da prestação de serviço, resta tratar como isentas da Cofins as receitas financeiras auferidas pelas Instituições Financeiras. O Acórdão indicado como paradigma n° 9303-004.138 considerou que o sujeito passivo tinha em seu favor decisão judicial transitada em julgado, garantindo-lhe o direito de tributar as receitas pela Cofins pela regra preceituada na Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991, que adota como base de cálculo o faturamento, o que, segundo o entendimento do STF, é decorrente da prestação de serviço ou venda de mercadorias. Também considerou também que a própria PGFN já alertou em seu Parecer 2773/2007 que, pelas regras da LC nº 70, de 1991, as Instituições Financeiras eram isentas da Cofins em relação às receitas operacionais. Logo, e independentemente da discussão acerca do conceito de faturamento, com a interpretação dada pela PGFN e em respeito a coisa julgada, afastou a tributação pela Cofins sobre a receita financeira auferida pelo sujeito passivo, instituição bancária. Assim, concluiu o r. Despacho: Fl. 6770DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 A decisão recorrida não reconheceu o trânsito em julgado dos referidos MS. Aliás, o pleito recursal de sobrestamento do julgamento “...até que seja proferida sentença definitiva nos autos do MS 2005.71.00.019507-0, ...” assim como a manifestação da PFN, relatada às fls. 6.152, induzem a conclusão de que, efetivamente, as decisões não transitaram em julgado. Assim, considerando que os acórdãos indicados como paradigma analisaram decisões judiciais prolatadas em ações distintas, não se pode asseverar que os arestos paragonados tenham efetivamente divergido, quanto a ser necessário aplicar ou não decisão judicial transitada em julgado. À parte das razões externadas pelo Despacho, a inexistência da similitude fática também pode ser verificada pelos seguintes fatos: O acórdão recorrido entendeu que a identidade de matérias (partes, causa de pedir e pedido) do presente processo administrativo e o do Mandado de Segurança nº 2005.71.00.019507-0 era incontroversa, restando em debate apenas o fato de que a ação judicial fora proposta antes da lavratura dos autos de infração. Por conseguinte, deixou de conhecer também do argumento relacionado ao cancelamento do auto de infração da COFINS, em razão de suposto trânsito em julgado da ação judicial proposta pela Recorrente. É o que se observa no trecho do voto condutor: Com base no ADN COSIT n° 3/96, o colegiado de primeira instância decidiu não conhecer da impugnação, no que se referia à contestação da incidência do PIS e da COFINS sobre receitas financeiras, porque a Recorrente propôs ação judicial com este mesmo objeto. E destacou que a observância pelas DRJ dos atos declaratórios da COSIT é obrigatória, nos termos do art. 116 da Lei n° 8.112/90 c/c o inc. V do art. 7° da Portaria MF n° 341/2011. A Recorrente, por sua vez, aduziu que o citado ADN COSIT n° 3/96, cuja base legal é o art. 38 da Lei n° 6.830/1980, estaria incorreto. A seu ver, a renúncia ao processo administrativo somente ocorreria se a ação judicial tivesse sido proposta depois da lavratura do auto de infração e não antes, como de fato ocorreu - a ação judicial foi proposta em 09/5/2005 e os autos de infração lavrados em 11/12/2013. Cumpre destacar que a recorrente não contestou conclusão da DRJ de que havia identidade entre os objetos dos processos administrativo e judicial, porém tão somente o fato de que a ação judicial fora proposta antes da lavratura dos autos de infração. Inicio, com breve resumo da ação judicial proposta pela recorrente. Em 9/5/2005, impetrou o MS 2005.71.00.019507-0, em que pleiteou o seguinte (fls 21 a 37) "(...) DO PEDIDO DA CONCESSÃO DA MEDIDA LIMINAR Isto posto, diante de todas as razões expendidas, requer-se a concessão de medida liminar para o fim de que seja suspensa a exigibilidade das parcelas vincendas da Contribuição ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas que não resultem, exclusivamente, da venda de mercadorias, da prestação de serviços ou da combinação de ambos (conforme definido pela Lei Complementar n° 70/91), em razão dos vícios contidos na Lei n° 9.718/98. (...) DA CONCESSÃO DEFINITIVA DA ORDEM Concedida a medida liminar, requer seja notificada a Autoridade Coatora para que preste as informações que entender cabíveis e, após ouvido o Ministério Público, requer seja julgado procedente o mandamus com a concessão definitiva da ordem, para o fim de que seja reconhecido o direito líquido e certo da Impetrante: (i) ao afastamento do artigo 3º, caput, e de seu parágrafo 1º, ambos da Lei n° 9.718/98, por violarem o Texto Constitucional vigente à época de sua edição: (ii) de sujeitar-se à incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS tomando como base de cálculo o faturamento (e não a totalidade das receitas), assim entendido o produto exclusivamente da venda de mercadorias, da prestação de serviços ou da Fl. 6771DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 combinação de ambas, tal com o definido pela Lei Complementar n° 70/91 ; e (iii) ao afastamento do artigo 3º da Lei Complementar n° 118/05 que só poderá alterar prazos prescricionais ainda não iniciados ou que, ao menos, que não poderá alcançar a presente ação, eis que ajuizada antes de 09/06/05 (data de início de sua eficácia)." Em 25/7/2005, a 2º Vara Tributária da Justiça Federal do RS denegou a segurança (fls. 38/45): "(...) A expressão faturamento, constante da redação primitiva do art.195, dá suporte de validade para a exação, pois, em se tratando de instituição financeira, a receita bruta operacional é aquela decorrente de venda (faturamento) de serviços próprios das entidades bancárias. E não há alargamento indevido, justamente porque a exação foi instituída pela Lei 9.718/98, inexistindo base de cálculo anterior para que se possa comparar eventuais acréscimos. Para as Instituições Financeiras, a receita financeira constitui receita própria de sua atividade específica que, nos termos do art.17 da Lei 4595/64 é a intermediação ou aplicação de recursos financeiros próprios ou de terceiros. (...) A Recorrente apelou da sentença. Em 7/8/2007, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região deu provimento à apelação (fls. 66-72), a saber: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Apenas durante a vigência temporária do art. 72 do ADCT é que se viabilizou a cobrança de PIS das instituições financeiras sobre a receita operacional bruta. De janeiro de 2000 em diante, não há mais tal suporte constitucional específico a admitir outra tributação que não a comum. O STF declarou a inconstitucionalidade do art. 3º, § 1º, da L. 9.718/98, por entender que a ampliação da base de cálculo da COFINS por lei ordinária violou a redação original do art. 195, I, da Constituição Federal, ainda vigente, ao ser editada a mencionada norma legal. Tomado o faturamento como o produto da venda de mercadorias ou da prestação de serviços, tem-se que os bancos, por certo, auferem valores que se enquadram em tal conceito, porquanto são, também, prestadores de serviços. É ilustrativa a referência, feita em apelação, à posição nº 15 da lista anexa à LC 116, em que arrolados diversos serviços bancários, como a administração de fundos, abertura de contas, fornecimento ou emissão de atestados, acesso, movimentação, atendimento e consulta a contas em geral etc. Mas as receitas financeiras não se enquadram no conceito de faturamento." Contra a decisão acima reproduzida, foram interpostos recursos especiais e extraordinários, tanto pela União quanto pelo Ministério Público Federal (MPF). Os recursos especiais tiveram seguimento negado pelo STJ, em decisão de 07/10/2009 (fls. 172 a 174). Com relação aos recursos extraordinários, em 3/3/2011, o STF reconheceu a existência de repercussão geral (fls. 202 a 214), estando os autos conclusos ao relator. Em 21/1/2016, a Recorrente juntou petição aos autos, relatando a ocorrência dos seguintes fatos, após a interposição do recurso voluntário: i) Em 16/04/15, da decisão favorável ao contribuinte, proferida pelo TRF da 4° Região, o STF admitiu o recurso extraordinário interposto pela União e negou seguimento ao do Ministério Público Federal (MPF). ii) No RE que interpôs, a União tão somente contestou a parte da decisão do TRF da 4° Região que dizia respeito à incidência do PIS sobre receitas financeiras. iii) O MPF interpôs agravo regimental contra a decisão do STF de negar seguimento ao RE, ao qual foi negado provimento. iv) O MPF opôs embargos de declaração em face da decisão mencionada no item anterior, os quais, em 19/08/15, foram rejeitados. v) Em 17/09/15, transitou em julgado a decisão favorável exarada no Mandado de Segurança n° 2005.71.00.019507-0, no sentido de declarar que a COFINS incide tão somente sobre o faturamento, em cujo conceito não se enquadram as receitas financeiras. iv) No Agravo de Instrumento nº 5012326-52.2018.4.03.0000, o juízo reconheceu que a decisão proferida no MS 2005.71.00.019507-0, em relação à COFINS transitou em julgado e que, por conseguinte, não se poderia cobrar COFINS da recorrente. Diante destes fatos, Fl. 6772DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 a recorrente pleiteou que este colegiado determinasse o cancelamento dos débitos da COFINS. Por fim, em 25/04/16, juntou aos autos "Certidão de Objeto e Pé", que atestaria expressamente a ocorrência do trânsito em julgado. A PGFN, por seu turno, em 13/06/16, consignou entendimento contrário ao da recorrente. Sustentou que, "de fato, ocorreu uma preclusão da matéria relacionada à COFINS nos autos do RE 609.096/RS, já que não pode mais ser discutida no curso processual (...)". Contudo, nos termos do art. 975 do Novo Código Processo Civil (CPC), "o trânsito em julgado somente ocorre com a última decisão proferida no processo." Fundada no entendimento de que teria havido o trânsito em julgado da COFINS no Mandado de Segurança nº 2005.71.00.019507-0, impetrou o Mandado de Segurança nº 5006310- 52.2017.403.6100, por meio do qual pleiteia a habilitação de crédito da COFINS, originado pelo processo administrativo nº 16327.720343/2016-17. Em 02/12/19, em primeira instância, foi proferida decisão desfavorável à recorrente. Passo ao exame da questão. Da leitura do auto de infração e Termo de Verificação Fiscal, detalhadamente descritos no relatório, e das cópias da ação judicial, concluo que há identidade entre os objetos - partes, causa de pedir e pedido - do presente processo administrativo e o do Mandado de Segurança nº 2005.71.00.019507-0. De fato, ocorreu a concomitância apontada pela DRJ. No tocante ao fato de que a ação judicial ter sido proposta antes do início do processo administrativo, alegado pela recorrente para afastar a concomitância, dispõe a Súmula CARF n° 1, cujo atendimento é obrigatório pelos membros do CARF (art. 72 da Portaria MF n° 343/2015 - RICARF): "Súmula CARF nº 1: Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial." Assim, nego provimento aos argumentos da recorrente e, por conseguinte, não conheço do recurso voluntário, na parte que diz respeito à discussão sobre a incidência ou não do PIS e da COFINS sobre as receita financeiras derivadas de operações de intermediação financeira. Em linha com este posicionamento, também deixo de conhecer do pedido de cancelamento do auto de infração da COFINS, em razão de suposto trânsito em julgado da ação judicial proposta pela recorrente. Vê-se que diante da identidade dos fatos, o acórdão recorrido aplicou a Súmula CARF n° 1. Por sua vez, o paradigma n° 3402-004.291 analisou compensação tributária, cujo fundamento da legitimidade do crédito foi uma ação judicial, que fora julgada procedente, tratada como fato superveniente pelo colegiado. Ressalte-se que a discussão se deu antes da edição do art. 170-A do CTN: Já no que tange aos débitos de setembro de 2000 e março de 2001, que teriam sido compensados com amparo na sentença proferida no Mandado de Segurança n. 99.0019254-0, cumpre esclarecer alguns pontos. Fl. 6773DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 A alegação da Recorrente é de que tais débitos teriam sido compensados com créditos, cuja natureza é o indébito tributário reconhecido por meio da referida ação mandamental. Com efeito, o objeto da ação judicial em questão é a conhecidíssimo alargamento inconstitucional da base de cálculo das Contribuições Sociais pela Le n. 9.718/98, que deveriam incidir tão somente sobre a receita decorrente da venda de mercadorias e serviços, e não sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica. (...) Assim, sendo o trânsito em julgado da decisão proferida no Mandado de Segurança n. 99.0019254. O fato superveniente no presente processo administrativo, era lícito à Recorrente trazê- lo para julgamento, devendo o mesmo ser apreciado por este Conselho, conforme determinam os citados dispositivos do CPC. Ou seja, há de se conhecer o fato trazido aos autos pela petição de fls 517 a 522. Ato contínuo, tendo a Recorrente demonstrado que inexiste crédito tributário a ser cobrado, já que extinto por decisão judicial transitada em julgado, deve ser cancelada a cobrança do tributo e dos juros de mora objeto do lançamento tributário, assim como fora decidido por esse Colegiado no Acórdão n. 3402-003.971. Já o paradigma n° 9303-004.138 decidiu sobre o alcance do provimento judicial do contribuinte, ou seja, se a decisão que afastou a aplicação do §1° do art. 3° da Lei n° 9.718, de 1998 também afastou a tributação das receitas financeiras do Banco ou apenas as receitas de prestação de serviço, como a própria ementa aponta: INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. BASE DE CALCULO DA COFINS. DECISÃO TRANSITADA EM JULGADO Tendo o sujeito passivo obtido provimento na esfera judicial, cabe à autoridade administrativa respeitar o que restou decidido de forma definitiva no Poder Judiciário - que, por sua vez, garantiu a tributação pela Cofins com a observância das regras preceituadas na Lei Complementar 70/91. Nesse ínterim, cabe lembrar que a Lei Complementar 70/91 traz como base de cálculo da Cofins o faturamento e, tendo o STF manifestado, quando da inconstitucionalidade do art. 3º, § 1º, da Lei 9.718/98, que faturamento é a receita bruta derivada exclusivamente das vendas de mercadorias e da prestação de serviço, resta tratar como isentas da Cofins as receitas financeiras auferidas pelas Instituições Financeiras. Logo, não configura a divergência nessa matéria. DIVERGÊNCIA (2) - DA NECESSIDADE DE SOBRESTAMENTO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO A Recorrente pede em seu recurso especial, que o presente processo administrativo seja sobrestado até decisão judicial definitiva, pelo STF, no Recurso Extraordinário nº 609.096/RS. A decisão recorrida afastou a aplicação supletiva e subsidiária do inc. VI do art. 265 do CPC em face da dicção do art. 37 do Decreto nº 70.235, de 1972. Por essa razão, rejeitou o pleito de sobrestamento do julgamento até que adviesse a decisão definitiva nos autos do MS 2005.71.00.019507-0 por julgar inexistir previsão regimental para a providência. Fl. 6774DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 Em sede de aclaratórios da aparente contradição interna do Acórdão n° 3301- 007.305, “...entre a aplicação do CPC e do Decreto nº 70.235/72 e o Regimento Interno do CARF à presente lide”, o voto condutor do Acórdão nº 3301-012.357 esclareceu que o julgamento do CARF só está vinculado às decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ sob a sistemática dos arts. 543-B e 543-C do CPC/73 ou dos arts. 1.036 a 1.041 do CPC/2015. Aduziu que o processo administrativo deve ter seu seguimento normal, não havendo que se falar em sobrestamento para aguardar a decisão definitiva de mérito do STF ou STJ, mesmo porque, para a Administração Pública, prevalece a constitucionalidade e a legitimidade de todas as leis vigentes enquanto tais atributos não sejam afastados pelo órgão competente. O Acórdão indicado como paradigma n° 105-04.270 está assim ementado: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - RECURSOS DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO - SOBRESTAMENTO DA APRECIAÇÃO DO LITÍGIO - Com fundamento no inciso IV, do artigo 265, do CPC, aplicável subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, suspende-se o processo, quando a apreciação do mérito do litígio depender do julgamento de outra causa, ou da declaração da existência ou inexistência da relação jurídica, que constitua o objeto principal de outro processo pendente. Julgamento suspenso. O voto condutor do acórdão nº 105-14.270 entendeu que “a discussão acerca da existência do crédito nos Pedidos de Restituição/Ressarcimento prejudica a discussão acerca da procedência ou improcedência das compensações efetuadas com base no crédito versado naqueles pedidos”. Em razão dessa questão prejudicial, anulou-se a decisão de julgamento administrativo de primeira instância, para que: (i) os lançamentos sejam apartados, visando à formação de distintos processos, de acordo com as competências regimentais para o julgamento de cada uma das matérias (compensações de débitos de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS x Pedidos de Restituição/Ressarcimento de créditos e IPI); (ii) feito o preparo dos distintos processos, que novo julgamento seja realizado; e, por fim, (iii) em razão da referida questão prejudicial, que a remessa dos novos processos formados ao Conselho seja feita contemporaneamente à remessa, ao Colegiado Superior, dos processos formados em razão das manifestações de conformidade feitas pelo contribuinte. O Acórdão indicado como paradigma n° 107-08.101 teve ementa lavrada nos seguintes termos: PAF – NORMAS PROCESSUAIS – IRPJ/CSLL/PIS/COFINS – JULGAMENTO CONJUNTO – INDEPENDÊNCIA DOS LANÇAMENTOS – NULIDADE – Nos termos do art. 9º, c.c.seu § 1º, lançamentos derivados de negativa a pleito de restituição/compensação de IPI, são autônomos em relação ao lançamento de imposto de renda, devendo, pois, ser preparados e julgados isoladamente, pelo que é nula a decisão proferida em um único processo versando sobre todos os lançamentos. PAF - NORMAS PROCESSUAIS – RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO – QUESTÃO PREJUDICIAL – SOBRESTAMENTO DO FEITO – O julgamento de lançamentos de ofício derivados de negativa a pleito de restituição/compensação, por dependeram da solução que a final venha se dar no julgamento do direito creditório, não pode ser levado a termo senão após a solução dada ao direito creditório controvertido. Fl. 6775DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 Apreciando matéria que guardava estreita relação com o lançamento efetuado no ano-calendário anterior (1995), objeto do Processo nº 13971.000401/00-06, no qual foram arroladas infrações (excesso de retiradas de dirigentes e realização do lucro inflacionário acumulado), que reduziram o montante do prejuízo fiscal declarado pela Contribuinte, no período, interpretando o art. 265, inc. IV, “a”, da Lei n° 5.869, de 11 de janeiro de 1973 (CPC), na decisão, o Colegiado Recursal resolveu sobrestar a apreciação do litígio, até a prolação de uma nova decisão, pela instância inferior no Processo nº 13971.000401/00-06. Enfim, o Acórdão nº 107.08.101 considerou que o mérito da discussão travada no caso analisado dependia do julgamento do litígio em torno do montante do prejuízo fiscal, objeto de outro processo administrativo. E, em linha com a decisão anterior, decidiu que o julgamento de lançamentos de ofício derivados de negativa a pleito de restituição/compensação, que dependam da solução final que viesse a ser dada no julgamento do direito creditório, não poderia ser levado a termo senão após a solução dada ao direito creditório controvertido. Mais uma vez, bem concluiu o Despacho de admissibilidade quanto à inexistência de similitude fática: Enquanto a decisão recorrida analisa pleito de sobrestamento do processo administrativo em caso de concomitância entre este e ações judiciais com mesmo objeto, os paradigmas depararam-se com questões prejudiciais do julgamento do recurso, objeto de outros processos administrativos. Assim, enquanto a decisão recorrida independente de qualquer outra providência administrativa para a sua perfectibilização, os acórdãos indicados como paradigma analisaram litígios que dependiam do resultado do julgamento administrativo a ser proferido em outros autos. E em se tratando de espécies díspares nos fatos embasadores da questão jurídica, não há como se estabelecer comparação e deduzir divergência. Contudo, o Recurso Extraordinário n° 609096 (vinculado ao MS nº 2005.71.00.01.9507-0) da Recorrente teve seu julgamento em 06/07/2023, de forma desfavorável, tendo o STF entendido, em repercussão geral, que as receitas brutas operacionais decorrentes da atividade empresarial típica das instituições financeiras integram a base de cálculo PIS/COFINS cobrado em face daquelas ante a Lei nº 9.718/98, mesmo em sua redação original, ressalvadas as exclusões e deduções legalmente prescritas: EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. PIS/COFINS. Conceito de faturamento. Instituições financeiras. Receita bruta operacional decorrente de suas atividades empresariais típicas. 1. A legislação histórica conectada ao PIS/COFINS demonstra que o conceito de faturamento sempre significou receita bruta operacional decorrente das atividades empresariais típicas das empresas. 2. Na mesma direção, o Tribunal passou a esclarecer o conceito de faturamento, construído sobretudo no RE nº 150.755/PE, sob a expressão receita bruta de venda de mercadorias ou de prestação de serviços, querendo significar que tal conceito está ligado à ideia de produto do exercício de atividades empresariais típicas, ou seja, que nessa expressão se incluem as receitas operacionais resultantes do exercício dessas atividades, tal como defendido pelo Ministro Cezar Peluso no RE nº 400.479/RJ-AgR- ED. 3. É possível conferir interpretação ampla ao conceito de serviços para fins de incidência do PIS/COFINS, ante a base faturamento. Fl. 6776DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9303-015.326 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16327.721325/2013-18 4. No caso das instituições financeiras, as receitas brutas operacionais decorrentes de suas atividades empresariais típicas consistem em faturamento, podendo ser tributadas pelo PIS/COFINS ante a Lei nº 9.718/98, mesmo em sua redação original, ressalvando- se as exclusões e as deduções legalmente prescritas. 5. Foi fixada a seguinte tese de repercussão geral: “As receitas brutas operacionais decorrentes da atividade empresarial típica das instituições financeiras integram a base de cálculo PIS/COFINS cobrado em face daquelas ante a Lei nº 9.718/98, mesmo em sua redação original, ressalvadas as exclusões e deduções legalmente prescritas”. 6. Recurso extraordinário parcialmente provido. Logo, essa matéria perdeu o objeto. Conclusão Diante do exposto, voto por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. (documento assinado digitalmente) Semíramis de Oliveira Duro, Relatora Fl. 6777DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16692.720251/2016-79
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 22 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Sep 05 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 3101-000.422
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência nos termos do voto da relatora. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: João José Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Sabrina Coutinho Barbosa, Laura Baptista Borges, Marcos Roberto da Silva (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Renan Gomes Rego, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) João José Schini Norbiato.
Nome do relator: SABRINA COUTINHO BARBOSA
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência nos termos do voto da relatora. (documento assinado digitalmente) Marcos Roberto da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: João José Schini Norbiato (suplente convocado(a)), Sabrina Coutinho Barbosa, Laura Baptista Borges, Marcos Roberto da Silva (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Renan Gomes Rego, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) João José Schini Norbiato. Relatório Por bem retratar as peculiaridades do caso, reproduz-se o relatório preparado pelo Juízo a quo no acórdão recorrido: Os presentes retornam após diligência solicitada na Resolução nº 4.796, de 2018, da 14ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Ribeirão Preto. Recupera-se a seguir o relatório que abriu aquela resolução. A contribuinte acima identificada apresentou, em 09/12/2015, o Pedido de Ressarcimento - PER nº 13111.62991.091215.1.5.18-6980, no valor de R$ 5.498.353,63, relativo a crédito de PIS apurado no regime da não cumulatividade em relação ao 3º trimestre de 2015. Ao crédito pleiteado foi vinculada a Declaração de Compensação (DCOMP) nº 12315.08873.200516.1.3.18-7967. Procedimento fiscal foi aberto para a averiguação da legitimidade do crédito. No despacho decisório emitido ao fim dos trabalhos, a equipe de auditores fiscais detalha o teor das intimações que foram dirigidas à empresa, as RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 66 92 .7 20 25 1/ 20 16 -7 9 Fl. 2079DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 respostas que lhe foram apresentadas, aponta os documentos e as planilhas examinadas. Depois, desenvolve a análise a seguir abreviada sobre o direito de crédito. A auditoria apresenta, inicialmente, os dispositivos legais que fundamentam as hipóteses de ressarcimento do saldo de créditos apurados no regime da não cumulatividade para depois concluir: 20. Diante do exposto, conclui-se que as únicas hipóteses legais de utilização do saldo credor da Contribuição para o PIS e da Cofins na compensação com débitos relativos a outros tributos e contribuições administrados pela RFB ou no ressarcimento desses créditos relacionam-se às seguintes situações: 20.1. Créditos vinculados a receitas decorrentes de operações de exportação de mercadorias para o exterior, nos termos do art. 6', §§ 1' e 2', da Lei n' 10.833/2003, desde que não seja uma operação realizada como comercial exportadora; 20.2. Saldo credor acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário, nos termos do art. 16, inciso II, da Lei n' 11.116/2005, em razão do disposto no art. 17 da Lei n' 11.033/2004, que assegura a manutenção de créditos vinculados a operações de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins. Sobre as matrizes de receitas e de créditos, informa a auditoria: 21. No caso, consoante informações contidas no SPED-Contribuições do período analisado, o interessado possui receitas tributadas e não tributadas no mercado interno e receitas da exportação de mercadorias. 22. Com relação aos créditos, no período em tela, a contribuinte apurou créditos com as seguintes origens: 22.1. Compra de bens para revenda; 22.2. Compra de bens utilizados com insumos nacionais e importados; 22.3 Serviços utilizados como insumos; 22.4. Despesas de energia elétrica; 22.5. Despesa de armazenagem e fretes na operação de venda; 22.6. Crédito calculado sobre bens do ativo imobilizado com base no valor de aquisição nacionais e importados; 22.7. Devolução de vendas sujeitas às contribuições; 23.8. Crédito presumido decorrente das atividades agropecuárias 22.9. Crédito presumido calculado em conformidade com a Lei nº 12.865/2013. Dentre os créditos apontados acima, a auditoria selecionou os mais relevantes para análise detalhada. CONCEITO DE INSUMO - AUDITORIA Antes de avaliar os créditos a que a contribuinte teria direito, a auditoria apresenta a interpretação administrativa sobre a extensão do conceito de insumo, termo empregado pela legislação como baliza para a apuração de créditos no regime da não cumulatividade. Segundo o conceito de insumo fixado pela Administração Fiscal, diz o grupo de auditoria que só se caracterizariam como insumo as matérias primas, os produtos Fl. 2080DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 intermediários e o material de embalagem que sejam utilizados em ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação. Nos termos dos quadros normativos traçados pelas Instruções Normativas SRF nº 247, de 2002 e nº 404, de 2004, prosseguem as autoridades, deve se ter por insumos somente aqueles bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado. O critério para definir se determinado bem ou serviço pode ou não gerar crédito residiria, portanto, na sua vinculação ao processo de produção do bem destinado à venda, e não à necessidade de determinada despesa ou custo. Os auditores assim concluem quanto ao parâmetro utilizado na avaliação dos insumos: 29. [...] na análise das rubricas de bens e de serviços utilizados como insumos foi adotado o conceito de insumo resultante do cruzamento do artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 com o artigo 66 da Instrução Normativa SRF nº 247/2002 e com o artigo 8º da Instrução Normativa SRF nº 404/2004. Em outras palavras, não foram considerados como insumos passíveis de geração de créditos aqueles que não estejam intrinsecamente associados ao processo produtivo da empresa produtora. ANÁLISE DO CRÉDITO GLOSA DE CRÉDITOS - AQUISIÇÃO DE BENS QUE NÃO CONSTAVAM DE LISTAGEM DE INSUMOS O despacho decisório relata a glosa de créditos tomados sobre aquisições de bens que não estariam no âmbito do mencionado conceito de insumo definido segundo as Instruções Normativas nº 247, de 2002 e nº 404, de 2004. Foram assim recusados os créditos apurados na compra de bens que não estavam incluídos em listagem de insumos encaminhada pela auditada à fiscalização: 31. Comparamos a lista de insumos utilizados no processo produtivo apresentada denominada “Lista de insumos atendimento.xlsx “ (anexo da fl.161), com o memorial de cálculo do crédito de bens utilizados como insumos e excluímos da base de cálculo considerada as aquisições de mercadorias que não estavam discriminadas como insumo. GLOSAS - AQUISIÇÕES REALIZADAS SEM INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO Créditos tomados sobre aquisições em operações isentas, sujeitas à alíquota zero ou com suspensão da incidência da contribuição foram recusados com base no §2º do art. 3º das Leis n* 10.637, de 2002 e n* 10.833, de 2003. Foram glosados, assim, créditos calculados sobre aquisições em cujas notas fiscais constavam que operação se dera sob isenção, suspensão, ou incidência de alíquota zero das contribuições. GLOSAS - AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES Anota a equipe fiscal que , por disposição do inciso II do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e do inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, somente os dispêndios com combustíveis e lubrificantes que constituam insumos à fabricação podem gerar créditos. Portanto, prossegue, são considerados insumos os combustíveis e lubrificantes consumidos nas máquinas e equipamentos que fazem parte do processo produtivo da empresa. Informa a auditoria que a interessada apurou crédito sobre as aquisições de gás utilizado em empilhadeiras. Entende a fiscalização que as empilhadeiras são utilizadas apenas na Fl. 2081DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 movimentação das mercadorias e não diretamente na produção, não sendo geradores de créditos os valores correspondentes ao gás utilizados nesses veículos. GLOSA DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS O despacho decisório aponta outra irregularidade decorrente da apuração de créditos sobre operações ocorridas em meses anteriores ao período de efetivo aproveitamento do crédito. Mencionam as autoridades que, segundo o previsto nos art. 3* das Leis n* 10.637, de 2002 e n* 10.833, de 2003, os créditos não cumulativos devem ser calculados com base nas operações ocorridas no mês, segundo o regime de competência. Por essa razão, foram recusados os créditos apurados sobre as operações anteriores a 20/12/2014. GLOSA DE CRÉDITOS TOMADOS SOBRE AQUISIÇÕES DE SERVIÇOS Realizada a análise nos créditos calculados pela empresa sobre serviços, concluíram os auditores que alguns dos serviços adquiridos não foram aplicados diretamente no processo produtivo, motivando a recusa dos créditos correspondentes: 44. Utilizando a descrição de cada operação, constatamos que o contribuinte tentou se aproveitar de crédito decorrente de vários tipos de serviços que não são diretamente utilizados no processo produtivo da empresa, em desacordo com a legislação. Dentre esses serviços podemos citar: serviço de obras ou manutenções de edifícios, serviço de carga e descarga, capatazia, transbordo, comissão de despachos, serviços portuários, comissão de representantes, manutenção de veículos e empilhadeiras, análise de laboratório, serviços de telefonia, serviço de propaganda, serviço de classificação e certificação de qualidade, dentre outros que não são utilizados diretamente no processo produtivo, sendo excluídos da base de cálculo do crédito. ARMAZENAGEM DE INSUMOS Também constataram os auditores que a contribuinte erroneamente incluíra na rubrica relacionada a créditos tomados sobre serviços, os dispêndios com armazenagem de insumos. Assinala a auditoria que apenas as despesas de armazenagem na operação de venda permitem a apuração de crédito, segundo o inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, comando também aplicável ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei. Os mencionados créditos foram glosados. CONTRATAÇÃO DE MÃO DE OBRA Foram recusados créditos tomados sobre valores pagos a título de contratação de mão de obra terceirizada. Ressalta o grupo de auditoria que a terceirização de mão de obra somente é permitida para as atividades-meio da pessoa jurídica, sendo vedada nas atividades-fim, nos termos da Súmula 331 do TST – Tribunal Superior do Trabalho. Continua o despacho decisório: 50. Nesse sentido, deve-se ressaltar desde logo, que os gastos com a contratação de mão-de-obra temporária não geram direito a crédito da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos, tendo em vista que os empregados contratados não podem trabalhar diretamente na atividade produtiva da empresa. 51. Desta forma, os serviços prestados pela empresa de trabalho temporário não podem ser enquadrados no conceito de insumo retro citado, visto que as atividades de agenciamento e de locação de mão-de-obra não são aplicadas diretamente na produção de bens, contribuindo apenas de forma indireta para as atividades fim da empresa, vez que a empresa de trabalho temporário atua na intermediação da contratação de trabalhadores nos casos expressamente previstos na Lei nº 6.019/1974. Fl. 2082DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 52. Ainda que os trabalhadores fossem utilizados diretamente no processo produtivo da empresa, não seria possível o aproveitamento de crédito nesse caso,tendo em vista que conforme dispõe o inciso I do § 2º do art. 3º das Leis nº10.637/2002 e nº 10.833/2003, de idêntico teor, não darão direito a crédito os valores de mão-de-obra pagos a pessoa física. 53. É mister destacar que a referida norma não deve ser compreendida em sentido meramente literal, restrito, de modo a admitir que o pagamento a título de mão-de-obra a pessoa física, ainda que por intermédio de uma pessoa jurídica contratada para tal fim, garanta direito a creditamento. 54. Entender dessa forma é subverter o sentido da norma, que visa evitar que as pessoas jurídicas possam indevidamente apurar créditos também sobre afolha de pagamento com utilização de empresas de mão-de-obra ou contratação de autônomos. GLOSA DE CRÉDITOS PRESUMIDOS DA SOJA- OPERAÇÕES DE MERA REVENDA Com base nas disposições do §7ç? do art. 31 da Lei nç? 12.865, de 2013, foram barrados os créditos presumidos calculados sobre operações de revenda de mercadorias, conforme verificação nos CFOP de saídas de bens. Assim relata a fiscalização: 56. A Lei nº 12.865/2013, em seus artigos 29 a 32, alterou a forma de apuração do crédito presumido decorrente das aquisições de soja (NCM 12.01). A partir dessa data o crédito passou a ser calculado não mais pelo valor das aquisições, e sim pelo valor da receita referente aos diversos produtos obtidos a partir da soja: Art. 29. Fica suspensa a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre as receitas decorrentes da venda de soja classificada na posição 12.01 e dos produtos classificados nos códigos 1208.10.00 e 2304.00 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto nç? 7.660, de 23 de dezembro de 2011. Art. 30. A partir da data de publicação desta Lei, o disposto nos arts. 8o e 9° da Lei nç? 10.925, de 23 de julho de 2004, não mais se aplica aos produtos classificados nos códigos 12.01, 1208.10.00, 2304.00 e 2309.10.00 da Tipi. Art. 31. A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderá descontar das referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre a receita decorrente da venda no mercado interno ou da exportação dos produtos classificados nos códigos 1208.10.00, 15.07, 1517.10.00, 2304.00, 2309.10.00 e 3826.00.00 e de lecitina de soja classificada no código 2923.20.00, todos da Tipi. § 12 O crédito presumido de que trata o caputpoderá ser aproveitado inclusive na hipótese de a receita decorrente da venda dos referidos produtos estar desonerada da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. § 22 O montante do crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a que se refere o caput será determinado, respectivamente, mediante aplicação, sobre o valor da receita mencionada no caput, de percentual das alíquotas previstas no caput do art. 22 da Lei n2 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 22 da Lei n2 10.833, de 29 de dezembro de 2003, correspondente a: I - 27% (vinte e sete por cento), no caso de comercialização de óleo de soja classificado no código 15.07 da Tipi; Fl. 2083DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 II - 27% (vinte e sete por cento), no caso de comercialização de produtos classificados nos códigos 1208.10.00 e 2304.00 da Tipi; III - 10% (dez por cento), no caso de comercialização de margarina classificada no código 1517.10.00 da Tipi; IV - 5% (cinco por cento), no caso de comercialização de rações classificadas no código 2309.10.00 da Tipi; V - 45% (quarenta e cinco por cento), no caso de comercialização de biodiesel classificado no código 3826.00.00 da Tipi; VI - 13% (treze por cento), no caso de comercialização de lecitina de soja classificada no código 2923.20.00 da Tipi. § 32 A pessoa jurídica deverá subtrair do montante do crédito presumido da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS que apurar na forma prevista no § 22, respectivamente, o montante correspondente: I - à aplicação do percentual de alíquotas previsto no inciso I do § 22 sobre o valor de aquisição de óleo de soja classificado no código 15.07 da Tipi utilizado como insumo na produção de: a) óleo de soja classificado no código 1507.90.1 da Tipi; b) margarina classificada no código 1517.10.00 da Tipi; c) biodiesel classificado no código 3826.00.00 da Tipi; d) lecitina de soja classificada no código 2923.20.00 da Tipi; II - à aplicação do percentual de alíquotas previsto no inciso II do § 22 sobre o valor de aquisição dos produtos classificados nos códigos 1208.10.00 e 2304.00 da Tipi utilizados como insumo na produção de rações classificadas nos códigos 2309.10.00 da Tipi. § 42 O disposto no § 32 somente se aplica em caso de insumos adquiridos de pessoa jurídica. § 52 O crédito presumido não aproveitado em determinado mês poderá ser aproveitado nos meses subsequentes § 6º A pessoa jurídica que até o final de cada trimestre-calendário não conseguir utilizar o crédito presumido de que trata este artigo na forma prevista no caput poderá: I - efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a impostos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação específica aplicável à matéria; ou II - solicitar seu ressarcimento em espécie, observada a legislação específica aplicável à matéria. § 7º O disposto neste artigo aplica-se exclusivamente à pessoa jurídica que industrializa os produtos citados no caput, não sendo aplicável a: I - operações que consistam em mera revenda de bens; II - empresa comercial exportadora. § 8º Para os fins deste artigo, considera-se exportação a venda direta ao exterior ou a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. Fl. 2084DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Art. 32. Os créditos presumidos de que trata o art. 31 serão apurados e registrados em separado dos créditos previstos no art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, no art. 3º da Lei n' 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e no art. 15 da Lei n' 10.865, de 30 de abril de 2004, e poderão ser ressarcidos em conformidade com procedimento específico estabelecido pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. Parágrafo único. O procedimento específico de ressarcimento de que trata o caput somente será aplicável aos créditos presumidos apurados pela pessoa jurídica em relação a operação de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos cuja venda no mercado interno ou exportação seja contemplada com o crédito presumido de que trata o art. 31. [destaques da auditoria]. 57. Conferimos o demonstrativo do crédito apresentado pelo contribuinte [...] comparando os valores das receitas declaradas na planilha com os NCM e os CFOP constantes das NF-e emitidas. Comparamos também as NF-e de aquisição de óleo de soja de terceiros que deveriam gerar um abatimento do crédito presumido, como previsto no § 3' do art. 31 da Lei n' 12.865/2013. Os valores apurados coadunam com os demonstrados pelo contribuinte e foram aceitos por essa fiscalização. 58. Com relação ao demonstrativo das receitas de venda de óleo e farelo de soja é necessário fazermos uma ressalva. Constatamos que o interessado incluiu na base de cálculo do crédito diversas operações classificadas em CFOP de revenda de mercadorias e de venda como comercial exportadora, como segue: 59. Operações de revenda de mercadoria não podem compor a base de cálculo desse crédito, por estarem expressamente excluídas como podemos ver no art. 31, § 7º da Lei nº 12.865/2013, anteriormente transcrito. Acrescenta ainda a fiscalização: 60. Como já é de conhecimento desta auditoria que o interessado utiliza esses CFOP na venda de mercadorias recebidas de outros estabelecimentos da própria empresa, em 14/10/2016, intimamos o interessado a apresentar memorial descritivo de todas as operações de transferência de mercadorias entre estabelecimentos que embasariam essas operações. Em 17/10/2016, o interessado apresentou planilha em que listava as operações de entrada de mercadorias que embasaram as vendas com os CFOP listados acima. 61. Com base nessa planilha, constatamos que parte dessas mercadorias eram mesmo originárias de outros estabelecimentos da empresa e mantivemos as receitas vinculadas a essas mercadorias na base de cálculo do crédito. Contudo, algumas das aquisições de mercadorias eram realmente realizadas junto a terceiros e foram recebidas com fim especifico de exportação. Dessa forma, excluímos as revendas vinculadas a essas aquisições da base de cálculo do crédito. A base de cálculo considerada está demonstrada no arquivo de Excel "Óleo e farelo 2015" [...]. 62. Com base nessas ressalvas refizemos o cálculo do crédito com base na Lei n' 12.865/2013, conforme demonstrado na planilha "Resumo credito lei 12.865" [...] DA GLOSA DE CRÉDITOS PRESUMIDOS SOBRE INSUMOS ADQUIRIDOS DE PESSOA FÍSICA Fl. 2085DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Os auditores fiscais informam que a contribuinte se aproveitou de créditos presumidos calculados sobre aquisições de combustíveis (NCM 4401 e 4408) efetuadas de pessoas físicas para produção de derivados da soja. No entanto, diz a fiscalização, seria indevida a tomada de tais créditos já que a interessada é produtora de derivados da soja (NCM 12.01, 2304.0090, dentre outros), não se sujeitando ao cálculo do crédito presumido com base na Lei nº 10.925, de 2004, como previsto no art. 30 da Lei nº 12.865, de 2013. Prossegue o texto do despacho decisório: 68. Nesse caso, o interessado fica exclusivamente sujeito ao cálculo do crédito presumido na forma prevista no art. 31 da Lei n' 12.865/2013, não se lhe aplicando a sistemática prevista na Lei n' 10.925/2004. 69. Por isso, as aquisições de combustíveis (NCM 4401 e 4408) efetuadas de pessoas físicas para produção de derivados da soja foram glosadas da base de cálculo do crédito presumido da agroindústria, tendo em vista que essas aquisições não estão sujeitas a incidência da Contribuição para o PIS e para a Cofins não cumulativos. 70. Frise-se que não pode ser aceita a alegação do contribuinte de que apesar de a Lei n' 12.865/2013 ter excluído os produtos constantes dos códigos NCM 12.01, 1208.10.00, 2304.00 e 2309.10.00 da apuração do crédito presumido previsto na Lei n' 10.925/2004 os combustíveis utilizados como insumo na produção desses bens deveriam continuar a gerar crédito presumido, tendo em vista que a lei 12.865/2013 é bem clara em determinar que a Lei n' 10.925/2004 não se aplica mais a produtos derivados da soja, tampouco ao combustível utilizado na sua produção. 71. Nessa rubrica, só serão consideradas as aquisições de sebo bovino, que geram direito à credito presumido, calculado na proporção de 40% das alíquotas previstas no caput do art. 2' da Lei n' 10.637/2002, e no caput do art. 2' da Lei n' 10.833/2003 conforme prescrito no art. 34 da Lei n' 12.058/2009. [...] GLOSA DE FRETES NAS COMPRAS E ENTRE ESTABELECIMENTOS Argumenta a equipe fiscal que as despesas de frete só geram direito ao crédito não cumulativo da Cofins e do PIS quando vinculadas às operações de venda, conforme art. 3º , IX da Lei n° 10.833, de 2003, aplicável também ao PIS por força do art. 15, II, da mesma lei. Com base no memorial de cálculo apresentado pela auditada foram glosados os créditos calculados sobre as operações em que a contribuinte não figurava como remetente, tendo em vista que os fretes na operação de compra não permitem apuração de crédito. Seguindo a mesma lógica, foram glosadas também as operações cuja informação assentada na descrição material era "frete entradas – PJ". Ressaltam os auditores que, se possível a tomada de créditos não cumulativos sobre fretes incorridos na aquisição de insumos, deveria ser considerado que os fretes integram o custo de aquisição. E continuam: 79. Desta forma, o frete na aquisição, quando contratado com pessoa jurídica domiciliada no País e suportado pelo adquirente dos bens/insumos, poderia gerar crédito da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos mas não com base no art. 3', IX e art. 15, II da Lei n' 10.833/2003 (créditos gerados com frete nas operações de venda), e sim com base no art. 3', I e II, da Lei n' 10.637/2002, e no art. 3', I e II, da Lei n' 10.833/2003, haja vista que integraria o valor de aquisição dos insumos. Fl. 2086DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 80. Entretanto, como no caso em tela a compra de soja ocorreu sem a incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativo em respeito ao art. 29 da Lei n' 12.865/2013, e, sendo o frete de aquisição de soja parte do custo desta aquisição, deve este receber o mesmo tratamento tributário da compra destes insumos quando da apuração do crédito. Ou seja, o frete na compra de soja não permitiria a apuração de crédito tendo em vista que sobre essa aquisição não há incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos. [em negrito no original] Finalizando esse item, o despacho menciona o bloqueio de créditos calculados sobre fretes entre estabelecimentos: 81. Pelo mesmo motivo foram glosadas as operações em que o remetente e o destinatário dos bens eram a própria Granol, tendo em vista se tratar de fretes entre estabelecimentos da própria empresa de insumo que não está sujeito a incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins não cumulativos. GLOSA DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS O despacho decisório reitera a impossibilidade de apropriação de crédito sobre operações ocorridas em meses anteriores ao período de efetivo aproveitamento do crédito, implicando a recusa dos créditos apurados sobre as operações anteriores a 20/12/2014. GLOSA DE CRÉDITOS - VALOR DA AQUISIÇÃO DOS BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO Abrindo nova frente, a auditoria justifica a rejeição de créditos apurados sobre o valor de aquisição de bens incorporados ao ativo imobilizado. Depois de transcrever o art. 1º da Lei nº 11.744, de 2008, aponta os itens alvo da glosa: CENTRAL DE COGERAÇÃO DE ENERGIA 89. A empresa pretendia apurar crédito sobre máquinas, equipamentos e obras de construção civil utilizados na construção da caldeira de cogeração de energia elétrica, que seria utilizada na unidade industrial de Porto Nacional. Contudo, apesar da energia elétrica gerada por essa nova usina ser fundamental para o funcionamento da atividade industrial da empresa, não existe previsão legal para apuração de crédito com base nas máquinas e equipamentos aplicados nessa atividade. Conforme art 1', da Lei n' 11.774/2008 citado anteriormente, apenas máquinas e equipamentos diretamente aplicados no processo produtivo da empresa permitem apuração de crédito. 90. No caso, a empresa é produtora de derivados de soja, e, ainda que a energia elétrica seja fundamental para o processo produtivo, ela não é o produto final da empresa. Dessa forma, as máquinas e equipamentos utilizados nessa atividade não podem ser considerados como máquinas e equipamentos utilizados na atividade produtiva da empresa, porquanto o seu produto final não é energia elétrica e sim derivados de soja. 91. Frise-se que as regras que versam sobre o crédito da Contribuição para o PIS e da Cofins no regime não-cumulativo, pela natureza exoneratória, representam uma exceção à regra geral de tributação, devendo ser interpretadas de modo literal, restrito, porquanto se conformam em um incentivo ou benefício fiscal implementado pelo Estado. Esse princípio está expressamente inserido no Código Tributário Nacional - CTN (Lei n' 5.172/1966) em seus artigos 111 e 176. 92. Nesse sentido, uma vez fixado e regulamentado o benefício, sua apreciação pela autoridade administrativa competente encerra atividade de natureza plenamente vinculada, isto é, com sujeição estrita à legislação normativa da matéria, dela não se podendo, sob pena de responsabilidade funcional, afastar, desviar ou estender. Fl. 2087DF CARF MF Original Fl. 10 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 93. Assim, todas as máquinas, equipamentos e outros bens utilizados na construção da planta de geração de energia foram excluídos da base de cálculo do crédito. EQUIPAMENTOS QUE NÃO SÃO UTILIZADOS DIRETAMENTE NO PROCESSO PRODUTIVO 94. A legislação é clara ao determinar o aproveitamento de créditos calculados em relação ao valor de aquisição de bens do ativo imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda e não a todos os bens registrados pela pessoa jurídica e que sejam necessários ao desenvolvimento e manutenção de suas atividades. Assim excluímos da base de cálculo do crédito aqueles bens que não estão diretamente ligados ao processo produtivo, tais como gerador de energia, transformador, material aplicado em obra elétrica dentre outros que não permitem apuração de crédito. OBRAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL 95. Analisando o memorial apresentado na coluna "Descrição material", constatamos que o interessado havia incluído na base de cálculo desse crédito diversas obras de construção civil/benfeitorias em imóveis descritas como "Material aplicado obra civil", "Material aplicado obra elétrica", "Material aplicado obra mecanica", "Mat aplicados obra ou manut civil", dentre outros. 96. O aproveitamento de crédito nesses casos deve respeitar o previsto no art. 3', VII c/c o art. 3', § 1', III das Leis n' 10.637/2002 e 10.833/2003 (redação idêntica), e ser calculado com base no valor da depreciação incorrida no mês [...]: 97. A previsão para aproveitamento de crédito pelo seu valor integral aplica-se apenas às máquinas e equipamentos utilizados diretamente no processo produtivo da empresa e não para as benfeitorias realizadas em bens imóveis, como é o caso dessas operações. Dessa forma, excluímos essas operações da base de cálculo do crédito. OPERAÇÕES EM QUE CONSTAM A EXPRESSÃO "INUTILIZADO" NA DESCRIÇÃO 98. As operações em que na coluna "descrição material" encontramos a descrição "Inutilizado..." foram excluídas da base de cálculo do crédito, pois essa expressão implica a conclusão de que esses bens, por alguma razão, não foram incorporados ao ativo. BENS ADQUIRIDOS FORA DO PERÍODO EM ANÁLISE 99. A Lei n' 11.774/2008 permite a apuração do crédito decorrente da aquisição do bem pelo seu valor integral imediatamente no momento da sua aquisição, como previsto no inciso XII do art. 1'. Assim as operações têm que ser apropriadas no mês em que a aquisição ocorreu. Dessa forma, excluímos da base de cálculo do crédito todas as operações ocorridas em períodos de apuração anteriores ao analisado. APURAÇÃO DO CRÉDITO As glosas foram totalizadas e os créditos detidos pela contribuinte passíveis de ressarcimento/compensação foram apontados pela equipe de auditoria na seguinte tabela resumo: Fl. 2088DF CARF MF Original Fl. 11 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 CRÉDITO RECONHECIDO X CRÉDITO ANTECIPADO Diante do créditos reconhecidos, a fiscalização anota que em relação aos créditos de códigos 107, 207 e 307, já teria sido antecipado o pagamento de 70% do montante pleiteado em conformidade com a Portaria MF nº 348, de 2014. Ao fim, o despacho apresenta sua parte dispositiva: DECISÃO 104. Em vista de todo o exposto, com supedâneo nos autos e nos aspectos legais discutidos, no uso das atribuições do cargo de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, previstas no art. 6º, I, “b” da Lei nº 10.593/2002, com a redação dada pela Lei nº 11.457/2007, e na competência conferida pelo art. 2º da Portaria RFB nº 1.453/2016, defiro parcialmente o Pedido de Ressarcimento de PIS não-cumulativo do 3º trimestre 2015, no valor total de R$ R$ 4.724.502,29 (quatro milhões setecentos e vinte e quatro mil quinhentos e dois reais e vinte e nove centavos), e, consequentemente, homologo a Declaração de Compensação vinculada até o limite do direito creditório reconhecido. 105. Frise-se que o sujeito passivo já obteve antecipação de 70% do montante inicialmente pleiteado, com base na Portaria MF n° 348/2014, devendo ser ressarcido apenas o valor do saldo residual. Cientificada do despacho decisório em 16/10/2017, em 20/10/2017, a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade na qual expõe suas contrarrazões ao deferimento parcial do direito de crédito. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE - CONCEITO DE INSUMO A interessada abre o documento discutindo a extensão que entender dever ser conferida ao conceito de insumo: O conceito de insumo está intimamente ligado à ideia de consumo de certo bem ou serviço, de forma essencial na atividade desenvolvida pela pessoa jurídica para a fabricação do produto. Com efeito, insumo é a complexidade de bens e serviços aplicados na produção ou fabricação de bens, sem os quais não seria possível a obtenção do produto final e acabado com características próprias, divididos entre insumos diretos e insumos indiretos[...] Neste passo, tem-se de forma clara que os serviços e bens glosados pela i. Fiscalização estão intrinsecamente ligados ao processo produtivo da Requerente, sendo que a supressão de qualquer serviço ou bem comprometeria o processo produtivo. Na sequência, pretende a contribuinte demonstrar o vínculo de cada item glosado ao processo produtivo. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS – AQUISIÇÕES SEM INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES Fl. 2089DF CARF MF Original Fl. 12 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Contrapondo-se às glosas dos créditos calculados sobre aquisições que não estariam sujeitas ao pagamento das contribuições (isenção, suspensão e alíquota zero) conforme análise efetuada pela auditoria nas notas fiscais de compra, alega inicialmente que o regime não cumulativo não segue o mesmo mecanismo do IPI e do ICMS para estabelecer que a não incidência da contribuição na saída implica a vedação ao direito de crédito na entrada. Esse raciocínio só faria sentido se todas as aquisições dessem direito a crédito e não só as aquisições específicas de insumos, como pretende a Administração. Adiciona que a recusa dos créditos tem origem em erro do vendedor. Nas palavras da interessada: Todavia as consultas realizadas pelo AFRFB demonstram apenas erro por parte do fornecedor, posto que nem a operação, nem o produto adquirido encontram amparo para serem realizadas na forma como descrita. Considerando que a apuração deve ser feita segundo a situação realmente ocorrida, qualquer prejuízo por eventual recolhimento a menor de tributo pelo fornecedor deve ser exigido dele, e não através de glosa na apuração de créditos. Desse modo, pleiteia a reversão das glosas sobre as aquisições de produtos sem incidência de contribuição e utilizados no processo produtivo, conforme quadro que apresenta, abaixo copiado: MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS – COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES Alega que os combustíveis e lubrificantes cujos créditos foram recusados são usados para acionamento de caldeira utilizada no processo de refino de óleos nas unidades industriais de Anápolis e Bebedouro que gera vapor e energia para produção dos insumos. Assim, diz, a Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º inciso II, garante o direito ao creditamento tendo em vista que os combustíveis e lubrificantes são itens indispensáveis no processo de produção. Fl. 2090DF CARF MF Original Fl. 13 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS – SERVIÇOS NÃO CARACTERIZADOS COMO INSUMOS A defesa apresenta relação dos serviços glosados que, a seu ver, seguem o conceito de insumos, apresentando os motivos pelos quais eles seriam imprescindíveis no desenvolvimento da atividade produtiva: 1 – SERVIÇOS DE CARGA E DESGARGA: Descrição: Serviços essenciais para operacionalizar e estocar matérias primas em armazém gerais e depósitos fechados da empresa, visando o adequado tratamento das matérias-primas e insumos a serem aplicados no processo de produção. Setor de aplicação: Industrial - Armazenamento de matérias primas destinadas a industrialização. 2 – MAN/CONS ÁREAS E EDIFÍCIOS: Descrição: Serviços aplicados visando a manutenção dos parques industriais, para que se tenha qualidade e a adequada performance do processo produtivo, sendo que a necessidade de manutenção das edificações, visam também a manutenção das maquinas e equipamentos empregados no processamento de matérias primas utilizadas na produção. Setor de aplicação: Industrial/Armazenamento. 3 – MAN/CONS MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS: Descrição: Serviços aplicados visando a manutenção das maquinas e equipamentos industriais, para que se tenha qualidade e a adequada performance do processo produtivo, sendo que, a falta de manutenção das máquinas e equipamentos podem insurgir em prejuízos dentro do processo produtivo Setor de aplicação: Industrial/Armazenamento. 4 – SERVIÇO MANUTENÇÃO DE EQUIP LABORATORIO: Descrição: Serviços aplicados visando a manutenção dos equipamentos de análises laboratoriais, destinados ao controle de qualidade para a análise dos produtos durante o processo de fabricação. Setor de aplicação: Industrial. 5 – EXPORTAÇÃO CAPATAZIAS e SERVIÇOS PORTUÁRIOS: Descrição: Serviços utilizados na operacionalização dos produtos destinados à exportação. Serviços estes, imprescindíveis para a realização das vendas ao Mercado Externo via Portos. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS – DESPESAS DE ARMAZENAGEM DE INSUMOS Opondo-se à interdição dos créditos sobre despesas com armazenagem, a contribuinte mantém o tom acerca da essencialidade dos serviços adquiridos, detalhando o papel dos gastos no ciclo de suas atividades: 1 – ARMAZENAGEM MERCADO EXTERNO: Descrição: Serviços de armazenagem de produtos destinados a formação de lote de venda por exportação. Esta armazenagem pode ser realizada em locais portuárias, ou não havendo capacidade de armazenamento nos portos, o armazenamento é realizado em armazém próximos ou no trajeto do produto ao porto. Fl. 2091DF CARF MF Original Fl. 14 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Setor de aplicação: Industrial/Vendas 2 – SERVIÇO DE ARMAZENAGEM/TRANSBORDO - INDL: Descrição: Serviços de armazenagem e transbordo de insumos destinados a produção. Esta armazenagem ou transbordo são realizados para estocagem e pesagem dos insumos adquiridos durante a safra, para posterior industrialização na fabricação de produtos. Setor de aplicação: Industrial/Vendas Com base no detalhamento e demonstração acima realizado, entraremos no detalhe de cada assunto: Em relação aos serviços de armazenagem vinculados a operações de mercado externo, adiciona que, nas exportações de farelo de soja, a empresa adota a modalidade de exportação por “Formação de Lote”, realizando remessas dos produtos aos recintos alfandegados nos portos para as formações dos lotes que serão embarcados para exportação. Quando não há capacidade nestes recintos para recebimento das mercadorias, elas são depositadas em armazém próximos ou no trajeto aos portos para posteriormente serem enviadas para a formação de lote de exportação. Dessa forma, diz, trata-se de serviços geradores de créditos da não cumulatividade. A respeitos dos dispêndios com armazenagem e transbordo, rraz referências a Soluções de Consulta à Administração Fiscal que seriam favoráveis à possibilidade de apuração de créditos sobre despesas com serviços de armazenagem. Acrescenta que a soja em grãos é o principal insumo de seu processo produtivo. Adquirida em larga escala durante o período de colheita da safra, é necessário armazená-la para utilização na indústria durante todo o ano. E prossegue: A colheita da safra da soja no Brasil ocorre, via de regra, uma vez por ano, em períodos diferenciados dependendo da região do Brasil. A empresa durante este período, realiza praticamente quase todas as aquisições de soja em grãos necessária para industrialização em seus parques industriais. Pelo fato da empresa não ter capacidade plena de armazenamento em seus próprios parques industriais e armazéns, se torna necessária a contratação dos serviços de armazenagem e transbordo de terceiros, para a devida classificação e guarda do insumo com a devida qualidade. O transbordo, é um serviço essencial e necessário, pois o mesmo ocorre nas compras de soja diretas de produto em locais onde não há estabelecimentos da empresa. Neste caso, são realizados os procedimentos de verificação de qualidade e pesagem para a correta aplicação dos descontos comerciais e a identificação da correta quantidade a serem inseridas nos contratos comerciais para pagamento. Como a maioria das aquisições de soja em grãos são realizadas de produtores rurais, durante a safra, a empresa faz a retirada dos insumos do campo e a deposita nos armazéns próprios e terceirizados ou, o produtor realiza a entrega da mercadoria diretamente nos armazéns em nome da empresa. Na armazenagem, é realizado o processo de verificação de qualidade, pesagem, para aplicação de descontos, bem como, todo o processo de manutenção dos grãos em perfeito estado e qualidade adequada até a retirada do mesmo pela empresa com destino ao seu parque industrial para industrialização. A fim de atestar essas informações junta contratos de fretes e de armazenagem contratados com terceiros. Fl. 2092DF CARF MF Original Fl. 15 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Com a argumentação acima, pretende a contribuinte ver revertidas as glosas conforma descrição e valores que apresenta no quadro abaixo, reproduzido da manifestação de inconformidade: MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS PRESUMIDOS – AQUISIÇÕES DE PESSOA FÍSICA Lembra a contribuinte que auditoria rejeitou os créditos presumidos apurados sobre a lenha adquirida de pessoas físicas. A recorrente entende equivocada a afirmação de que haveria a impossibilidade de apropriação de crédito presumido com o advento do art. 30 da Lei nº 12.865, 2013, sob a afirmação de que não mais se aplicariam as regras dos art. 8º e 9º da Lei nº 10.925, de 2004, para as pessoas jurídicas que produzem derivados da soja. A restrição imposta pela Lei nº 12.865, de 2013, argumenta, aplica-se à aquisição de produtos classificados nos códigos NCM 12.01, 1208.10.00, 2304.00 e 2309.10.00 da Tipi, em relação aos quais não mais existe a possibilidade de apuração de créditos presumidos sobre as suas aquisições. E continua: Referidos produtos são utilizados na composição de combustíveis para a geração de vapor com a finalidade de fornecer Energia Térmica ao processo produtivo da empresa (doc. Parecer_Utilização_de_Lenhas_Cavacos_residuos de lenha_e_madeira) [...] O direito ao credito pleiteado pela contribuinte está amparado no art. 8º da lei 10.925/2004, combinado com o art. 3º inciso II da lei 10.637/2002 [...] Dessa forma, requer o restabelecimento dos créditos presumido na aquisição de insumos adquiridos de pessoas físicas. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – GLOSA DE CRÉDITOS – FRETES Contra a glosa de créditos apurados sobre fretes para transporte de insumos nas compras, nas transferências entre estabelecimentos e entre depósitos de armazenamento e os estabelecimentos industriais, a contribuinte recorre ao conceito de insumo que defende desde o início de sua manifestação de inconformidade apontando para cada tipo de frete sua essencialidade ao processo de produção: 1 – FRETE ENTRADAS -PJ: Descrição: Descrição interna para o código de serviços de fretes contratados de transportadoras pessoas Jurídicas, onde a responsabilidade pelo pagamento do Frete é da Fl. 2093DF CARF MF Original Fl. 16 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 unidade Granol Indústria, Comércio e Exportação S.A. que adquire e realiza a retirada do insumo para industrialização. [...] Neste caso, o frete é contratado para retirar a mercadoria do campo ou do estabelecimento onde os insumos encontram-se localizados/armazenados, podendo trazer o mesmo para a unidade industrial, ou como na maioria dos casos para depositar este insumo em suas filiais de depósito fechado ou em armazéns gerais contratados para esta finalidade [...] A contribuinte avança detalhando o fluxo de insumos, referindo-se à documentação de suporte às afirmações e transcrevendo decisões administrativas em apoio à tese. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE – CRÉDITO COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO DOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO Com relação às glosas efetuadas pela auditoria sobre as aquisições de bens e materiais do ativo imobilizado, alega a empresa que elas se referem basicamente à desconsideração dos materiais destinados a construções e edificações de prédios e instalações industriais, tais como silo metálico, materiais elétricos e obras civil e mecânica, entre outros. Argumenta que a fiscalização não observou que o inciso VII do art. 3£' da Lei n£' 10.833, de 2003, prevê a possibilidade de crédito nas aquisições de materiais para edificações e manutenções/benfeitorias em imóveis próprios ou alugados utilizados na atividade da empresa. Avança citando qual seria a vinculação à atividade produtiva de alguns das centenas de itens glosados: - MAT APLICADOS OBRAS OU MANUT CIVIS, areias, pedras, tijolos e outros – Itens essencialmente utilizados para a construção de edificações utilizadas na atividade da empresa, como bases para instalações de silos armazenadores,edificações bases para tanques, estruturas fixas para áreas industriais. - MAT APLICADOS OBRAS OU MANUT ELETRICAS, materiais utilizados na finalização da construção da caldeira de cogeração de energia elétrica para utilização em toda unidade industrial de Porto Nacional. Reforça a essencialidade dos bens e dos equipamentos que foram alvo de manutenção e refere Solução de Consulta n£' 57, de 2012, que admite a tomada de créditos sobre encargos de depreciação e amortização de edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas atividades da empresa. Arremata a manifestação de inconformidade o pleito para que sejam revertidas as glosas efetuadas e reconhecido o direito creditório, com a consequente homologação das compensações envolvidas e ressarcimento do saldo credor. Requer, ainda a contribuinte, a produção de prova de perícia técnica contábil e de engenharia. Por fim, solicita o reconhecimento da suspensão da exigibilidade das compensações não homologadas neste processo, conforme previsto no § 11, do artigo 74, da Lei n£' 9.430, de 1996. Instalado o litígio, os autos foram então distribuídos a esta Turma de Julgamento que, em sessão realizada em 05 de novembro de 2018, entendeu pela conversão dos autos em procedimento de diligência, determinando a baixa dos autos à unidade de jurisdição para que a autoridade designada procedesse à reanálise dos créditos segundo os parâmetros fixados no REsp n£' 1.221.170/PR acerca do conceito de insumo, observando-se a delimitação da extensão e do alcance do referido julgado contida na Nota SEI n£' 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018. Fl. 2094DF CARF MF Original Fl. 17 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Ao fim dos trabalhos, a autoridade responsável pelo procedimento elaborou Relatório de Diligência no qual brevemente relata o escopo do procedimento, relaciona as intimações dirigidas à contribuinte, explicita o conceito de insumo definido pelo STJ no RESP n£' 1.221.170/PR e delimitado no Parecer Normativo Cosit n£' 5, de 2018 e, ao fim, se posiciona quanto à repercussão desse conceito nos créditos analisados: BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS 17. Combase no Resp. 1.221.170/PR, que norteou o Parecer Normativo n' 05/2018, reanalisamos as glosas efetuadas no Despacho Decisório de fls. 420/447, sendo apurados novos valores para as bases de cálculo dos créditos em questão, com base nas informações de fls. 892/913, 852 e 1481. Abaixo segue quadro e a planilha detalhada encontra-se às fls. 1859, que contém coluna informando motivo da glosa, quando mantida. 18. No que concerne aos créditos de bens utilizados como insumos, anteriormente foram efetuadas glosas referentes a insumos adquiridos sem incidência da contribuição, créditos extemporâneos, combustíveis utilizados em empilhadeiras e aquisições de bens que não constavam da lista de insumos apresentada. 19. Desse modo, foram mantidas as glosas não motivadas pelo conceito de insumo baseado nas interpretações restritivas das Instruções Normativas SRF n' 247/2002 e n' 404/2004, quais sejam: créditos extemporâneos e aquisições não sujeitas à incidência da contribuição. [...] 25. Em relação àquelas glosas motivadas pelo fato do bem não constar da lista de insumos, o contribuinte foi intimado a descrever a aplicação do bem no processo produtivo, tendo apresentado as planilhas de fls. 852 (Bens utilizados como Insumo 2015) e fls. 1481 (Bens utilizados como Insumos). No entanto, alguns dos bens continuaram sem a informação sobre sua utilização no processo produtivo e por esse motivo tais glosas foram mantidas, constando no campo “aplicação conforme informação do contribuinte” a informação NÃO JUSTIFICADO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS 26. Com base em reavaliação fundamentada nos critérios de essencialidade e relevância foram revertidas glosas de parte dos serviços. Desse modo, segue quadro com os novos valores apurados para base de cálculo com base nas informações de fls. 827/848 e 852, além da documentação apresentada quando da primeira análise. A planilha com o detalhamento encontra-se à fl. 1860 e inclui coluna com a aplicação do serviço, conforme informado pelo interessado e coluna com motivo da glosa, quando mantida. Fl. 2095DF CARF MF Original Fl. 18 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 27. Dentre as glosas mantidas temos os créditos extemporâneos e gastos ocorridos após a produção, inclusive aqueles relacionados à comercialização, exportação, como taxas de embarque, despesas portuárias, capatazia. 28. Conforme Parecer Normativo COSIT/RFB n' 5 de 2018, em relação aos gastos efetuados após a produção, apenas aqueles determinados por imposição legal permitem creditamento, tais como testes de qualidade, tratamento de efluentes, aposição de selos e lacres. Assim, serviços realizados após a finalização do produto, relacionados à comercialização, não geram créditos e, portanto, tais glosas foram mantidas. Por outro lado, foram aceitos os valores apropriados como serviços de controle de qualidade, classificação e análise, sendo tais glosas revertidas. 29. Também foram mantidas as glosas de serviços que não possuem relação com o processo produtivo, como despesas de telefonia, manutenção de veículos da área administrativa, comissões pagas, consultorias, serviços de propaganda e publicidade. 30. O Parecer Normativo COSIT/RFB n' 5 de 2018, considera que os custos de aquisição dos insumos incluem o frete, manuseio no processo de entrega e recebimento, seguro, além do preço da compra do bem (a Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014 adequou a legislação tributária federal à legislação societária e às normas contábeis). Portanto, sendo o crédito calculado em relação ao item adquirido, o primeiro e inafastável requisito é verificar se o bem adquirido se enquadra como insumo gerador de crédito das contribuições, não o sendo, também não é permitido o creditamento em relação aos integrantes de seu custo de aquisição. 31. Como consequência, as glosas de serviços de armazenamento/transbordo e serviços de carga e descarga de soja, foram mantidas, porque se enquadram no item anterior, uma vez que sobre a aquisição da soja não incide tributação do PIS e da Cofins (Solução de Consulta COSIT n' 292 de 21/06/2017), já que as receitas das vendas de soja (NCM 12.01) tem suspensão da incidência das contribuições, conforme art. 29 da Lei n' 12865/2013. Por outro lado, foram revertidas as glosas de serviços de armazenagem de álcool metílico. 32. Foi mantida também a glosa de mão de obra temporária, uma vez que no período de apuração em questão ainda vigorava o entendimento de que a terceirização de mão- de obra somente era permitida nas atividades-meio da pessoa jurídica, sendo vedada nas atividades-fim, conforme a Súmula 331 do TST – Tribunal Superior do Trabalho. Nesses casos a mão-de-obra não está relacionada ao setor produtivo. Dentre os prestadores estão inclusas empresas de paisagismo e de contratação de menor aprendiz. DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES SOBRE VENDAS 33. O contribuinte apurou diversos tipos de frete nessa rubrica, cujas análises seguem nos itens abaixo. Nesta reanálise, novamente, nos prendemos as questões vinculadas ao conceito de insumos. Desse modo, segue quadro com os novos valores apurados para base de cálculo. A planilha com o detalhamento encontra-se à fl. 1861. Fl. 2096DF CARF MF Original Fl. 19 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 34. O legislador previu os créditos de fretes apenas no caso de vendas, conforme inciso IX do art. 3' da Lei n' 10.833/2003, que também se aplica a contribuição para o PIS por força de seu art. 15, II. Assim, resta claro que a intenção do legislador não era abarcar todos os tipos de fretes. Desse modo, não há previsão de créditos de fretes sobre transferências entre estabelecimentos de fretes de produtos acabados para centros de distribuição ou para depósitos, por exemplo. 35. Exceção para os fretes de compras que integram o custo de aquisição dos bens. Deve-se salientar que o crédito nesse caso é apurado em relação ao item adquirido, tendo como valor base para cálculo do seu montante o custo de aquisição do item. Daí resulta que o primeiro e inafastável requisito é verificar se o bem adquirido se enquadra como insumo gerador de crédito. Assim sendo, não sendo permitida a possibilidade de crédito referente ao bem adquirido, não o será também para os integrantes do seu custo. 36. No presente caso, em atendimento às intimações efetuadas, o contribuinte apresentou duas planilhas relativas a despesas de fretes (fls. 809 e 1782). A análise das duas planilhas constatou divergências entre elas, no que tange a data de emissão dos conhecimentos de transporte e outras informações disponibilizadas, como tipo de insumo vinculado ao frete, quando consultados alguns dos CT-e, e principalmente, em relação aos ditos “fretes de entradas- PJ”, em que na segunda tabela (fl. 1782), consta informação de que todos os valores apropriados se referem à aquisição de soja como insumo. Nesse caso a soja é adquirida sem incidência das contribuições para o PIS e da Cofins, conforme art. 29 da Lei n' 12.865/2013, não gerando, portanto, direito ao crédito do frete vinculado a essa aquisição, uma vez que este faz parte do custo de aquisição. 37. Porém, com as análises efetuadas, foi possível verificar que parte desses fretes correspondia a transferência de óleo de soja degomado, que pode ser considerado um produto intermediário (NCM 1507.10) para estabelecimentos com atividade industrial, os quais seriam as unidades Anápolis, Bebedouro, Cachoeira do Sul, Porto Nacional e Tupã (conforme consulta ao site da empresa). 38. Assim, em tese, esses fretes gerariam direito a crédito, ao se enquadrarem como serviços essenciais ao processo produtivo, não fazendo mais parte do custo de aquisição da soja. Contudo, em consulta a planilha de fl. 802, verifica-se que as unidades Anápolis e Bebedouro vendem o óleo degomado como produto final e, portanto, nesse caso, poderia tratar-se de frete de produto acabado, o que não gera direito ao crédito. Como não é possível afirmar qual a finalidade das transferências, tais glosas não foram revertidas. 39. Em relação aos demais fretes de entradas, foram incluídas transferências para comercialização, retorno de depósito, fretes de produtos diversos. As informações conflitantes entre as planilhas apresentadas, não permitiram a análise com segurança dos valores glosados, uma vez que parte deles possivelmente não se trata de fretes de compras de insumos. Destarte, mantidas as glosas dos demais fretes descritos como “Fretes Entradas –PJ”. 40. Em relação as glosas dos créditos extemporâneos de fretes, todas foram mantidas. Cabe relembrar os incisos II, do §1º do art. 3º da Lei n' 10.637, de 2002 e da Lei n' 10.833, de 2003, que determinam que os créditos sejam calculados com base nas Fl. 2097DF CARF MF Original Fl. 20 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 operações ocorridas no mês. Portanto, aplica-se o mesmo tratamento já citado para as aquisições de bens e serviços utilizados como insumos. CRÉDITO COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO DOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. [...] Obras de construção civil 42. Analisando o memorial apresentado na coluna “Descrição material”, constatamos que o interessado havia incluído na base de cálculo desse crédito diversas obras de construção civil/benfeitorias em imóveis descritas como “Material aplicado obra civil”, “Material aplicado obra elétrica”, “Material aplicado obra mecanica”, “Mat aplicados obra ou manut civil”, dentre outros. 43. Oaproveitamento de crédito nesses casos deve respeitar o previsto no art. 3º, VII c/c o art. 3º, § 1º, III das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 (redação idêntica), e ser calculado com base no valor da depreciação incorrida no mês [...] 44. A previsão para aproveitamento de crédito pelo seu valor integral aplica-se apenas às máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo da empresa e não às benfeitorias realizadas em bens imóveis, como é o caso dessas operações. Dessa forma, excluímos essas operações da base de cálculo do crédito Operações em que constam a expressão “inutilizado” na descrição 45. As operações em que na coluna “descrição material” encontramos a descrição “Inutilizado...” foram excluídas da base de cálculo do crédito, pois essa expressão implica a conclusão de que esses bens, por alguma razão, não foram incorporados ao ativo. 46. A única possibilidade de que os bens do ativo imobilizado possam ser deduzidos como despesa operacional, e consequentemente não imobilizados, estando assim sujeitos aos regramentos dos créditos sobre insumos, é se tiverem valor unitário não superior a R$ 1.200,00 ou prazo de vida útil não superior a um ano, com base no art. 15 do Decreto-Lei nº 1598/1977 (redação dada pela Lei n' 12.973/2014). 47. Assim, a incorporação ou não do bem no ativo imobilizado, determina as regras a serem aplicadas para definição da modalidade de creditamento aplicável, se a do inciso II ou do inciso IV do caput do art. 3' das Leis n' 10.637/2002 e 10.833/2003. 48. Desse modo, conclui-se que os bens incorporados ao ativo estão sujeitos a regramento específico e não sujeitos ao conceito de insumo. 49. Portanto, glosas mantidas. DA APURAÇÃO DO CRÉDITO 50. Com base nos ajustes relatados, refizemos o cálculo do crédito da contribuição para o PIS não-cumulativo do 3º trimestre 2015, que consta dos demonstrativos “SPED PIS 3º trim 2015” refeitos por essa Fiscalização (fls. 1862/1886) 51. Nesse sentido, constatamos que o interessado tem os seguintes saldos de crédito a serem ressarcidos: Fl. 2098DF CARF MF Original Fl. 21 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 52. Importante salientar que, os créditos presumidos classificados nos códigos 107, 207 e 307, foram objeto de antecipação do pagamento de 70% do montante pleiteado no valor de R$ 3.404.369,35, conforme consta do Despacho Decisório de fls. 420/447. 53. A presente diligência teve a seguinte repercussão no direito creditório objeto do Pedido de Ressarcimento tratado: o valor total do crédito ressarcível reconhecido do PIS não-cumulativo do 3º trimestre de 2015 passou de R$ 4.724.502,29 (quatro milhões, setecentos e vinte e quatro mil, quinhentos e dois reais e vinte e nove centavos) para R$ 4.775.936,04 (quatro milhões, setecentos e setenta e cinco mil, novecentos e trinta e seis reais e quatro centavos), sendo a diferença apurada de R$ 51.433,75 (cinquenta e um mil, quatrocentos e trinta e três reais e setenta e cinco centavos). Em consequência, a declaração de compensação vinculada deve ser homologada considerando a diferença apurada entre o crédito original deferido e o novo valor do crédito reconhecido. [...] Cientificada do resultado da diligência em 17/06/2020, em 15/07/2020 a contribuinte apresentou oposição rerratificando o teor da manifestação de inconformidade originalmente apresentada e argumentando ainda que mesmo após sua revisão o despacho decisório ainda não observa o conceito de insumo uma vez afastada a aplicação da Instrução Normativa SRF nº 404, de 2004. Adiciona ainda: . quanto à glosa de crédito sobre aquisições que teriam sido realizadas sem a incidência das contribuições, o regime de apuração não cumulativa do PIS e da Cofins, não segue o mesmo rito do IPI e ICMS para prever que não incidindo na saída , não dará direito a crédito na entrada; as consultas realizadas pelo AFRFB demonstram apenas erro por parte do fornecedor, posto que nem a operação, nem o produto adquirido encontram amparo para serem realizadas na forma como descrita; considerando que a apuração deve ser feita segundo a situação realmente ocorrida, qualquer prejuízo por eventual recolhimento a menor de tributo pelo fornecedor deve ser exigido dele, e não através de glosa na apuração de créditos; devem ser, assim, revertidas das glosas sobre as aquisições de produtos sem incidência de contribuição e utilizados no processo produtivo, conforme quadro que apresenta; . no trabalho fiscal há a incoerência da glosa dos créditos sobre os insumos “cavaco de madeira e banha suína” ao mesmo tempo em que, sobre esses mesmos insumos, também foram considerados passíveis de creditamento; . as glosas sobre insumo que no memorial tinham como descrição “inutilizado”, partiram de premissas que resultaram em conclusões falsas; a auditoria nunca questionou a fiscalizada sobre a matéria, preferindo a presunção; os códigos internos dos produtos foram substituídos por outras da mesma finalidade e aplicação conforme quadro: Fl. 2099DF CARF MF Original Fl. 22 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 . a fiscalização glosou as aquisições de GLP sob o argumento de que o combustível é usado em empilhadeiras e não diretamente produção; todavia, diversos insumos necessitam ser transportados do local de armazenamento até o onde serão utilizados na produção, devendo-se admitir os créditos sobre as aquisições de gás GLP adquirido a granel; Na seqüência, a contribuinte reitera a argumentação já apresentada na manifestação de inconformidade contra o despacho decisório repudiando as glosas de créditos sobre as despesas com serviços que considera essenciais à atividade como os de carga e descarga, manutenção de áreas e edifícios, de máquinas e equipamentos, calibração de equipamentos, obras e manutenção elétrica, serviços portuários com exportação e capatazias e armazenagem de insumos. Reitera também seus argumentos contrários à glosa de despesas relativas a fretes de entrada, fretes de transferência e de produtos acabados, atacando o conceito restritivo de insumo que orientou a autoridade fiscal na consideração dos créditos. Diz ela: Importante esclarecer que frete de aquisição é um serviço como outro qualquer, tanto que o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS comporta referência a serviço quase que exclusivamente para poder tal imposto abarcá-lo em sua hipótese de incidência. Sendo o frete serviço, a previsão para creditamento em relação aos valores pagos encontra guarida no Inciso II do artigo 3º das Leis 10.637/2002 e 10833/2003, sem qualquer delonga, pouco importando se o insumo está ou não sujeito ao pagamento das contribuições, o mesmo raciocínio se aplica no caso de transferência de insumos, produtos inacabados entre estabelecimentos industriais, posto que também neste caso o frete nada mais é do que serviço utilizado como insumo. Também reforça a argumentação contra a glosa de créditos calculados sobre a aquisição de bens do ativo imobilizado. E cita itens que seriam essenciais às atividades: Sistema Completo de Recebimento e Limpeza, Chapas e Ferros, Tubos, flanges, válvulas e anéis de vedação, areia, pedra, tijolo. Menciona o teor de Solução de Consulta favorável ao entendimento sobre a possibilidade de apuração de créditos em relação a encargos de depreciação e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividade da empresa. Por fim, alega que a autoridade não utilizou o saldo créditos de períodos anteriores, nas passíveis de ressarcimento na dedução dos débitos da própria contribuição Concluída a diligência fiscal e apreciadas as considerações apresentadas pela recorrente, por unanimidade de votos, a DRJ decidiu pela parcial procedência da manifestação de inconformidade da empresa, ora recorrente, para restabelecer o crédito adicional de R$ 51.433,75, após reversão de parte das glosas efetuadas pela fiscalização, decisão assim ementada: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 Fl. 2100DF CARF MF Original Fl. 23 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N£' 247/02 E N£' 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF n£' 247/02 e n£' 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp n£' 1.221.170/PR), da Nota SEI n£' 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB n£' 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA. O critério da essencialidade requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo, seja pela singularidade de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. NÃO-CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES. IMPOSSIBILIDADE. Não dará direito a crédito, para fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o valor da aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. CADEIA DA SOJA. CRÉDITO PRESUMIDO. LEI n£' 12.865/2013. APURAÇÃO SOBRE AS RECEITAS. AQUISIÇÃO DE PESSOAS FÍSICAS. IMPOSSIBILIDADE. Com a edição da Lei n£' 12.865, de 2013, os créditos presumidos atribuídos à cadeia agroindustrial da soja são apurados sobre as receitas de venda, não sendo mais possível o creditamento sobre as aquisições de insumos de pessoas físicas. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ARMAZENAGEM. FRETES. INSUMOS NÃO SUJEITOS ÀS CONTRIBUIÇÕES. IMPOSSIBILIDADE. Não podem ser apurados créditos sobre fretamento e armazenagem incorridos no transporte de insumos que não dão direito a creditamento. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS.FRETES. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 2101DF CARF MF Original Fl. 24 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Não podem ser apurados créditos sobre despesas com fretes relativos a transporte de bens não considerados insumos ou sem essa comprovação. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. TRATAMENTO DOS CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. No regime da não cumulatividade, o aproveitamento de créditos não informados à época própria deve ser precedida da retificação do documento de apuração do período a que pertencem tais créditos. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Intimada do r. decisum, o recurso voluntário interposto pela recorrente está alicerçado em questões fáticas-jurídicas, subdivididas nos tópicos: II O DIREITO II.1. DO DIREITO AO CREDITAMENTO DO CONCEITO DE INSUMO II.2. DAS GLOSAS SOBRE OS BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS II.2.a. Aquisições de bens que não constavam da lista de insumos apresentadas II.2.b. Aquisições realizadas sem a incidência das contribuições do PIS e da COFINS. II.2.c. Operações em que consta como descrição “inutilizado” III.2.d. “Aquisições de combustíveis e lubrificantes”. II.3. DAS GLOSAS SOBRE OS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: II.3.a. Serviços que supostamente não são utilizados no processo produtivo III.3.b. Armazenagem de insumos. II.4. CRÉDITO PRESUMIDO DA ATIVIDADE AGROPECUÁRIA II.5. DESPESAS DE ARMAZENAGEM E INSUMOS NÃO SUJEITOS AS CONTRIBUIÇÕES E CRÉDITOS DE FRETES IMPOSSIBILIDADES. II.6. CRÉDITO COM BASE NO VALOR DA AQUISIÇÃO DOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. II.7. Da Incorreta exclusão do ICMS destacado da base de cálculo do crédito sobre as aquisições. II.8. DA INCORREÇÃO NA NÃO UTILIZAÇÃO DO SALDO CREDOR DOS PERÍODOS ANTERIORES NÃO PASSIVEIS DE RESSARCIMENTO NA DEDUÇÃO DOS DÉBITOS DA PRÓPRIA CONTRIBUIÇÃO. É o relatório. VOTO. Fl. 2102DF CARF MF Original Fl. 25 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de admissibilidade, e, portanto, dele tomo conhecimento. Depreende-se do relatório que, ressalvadas as discussões em torno da possibilidade de apropriação de crédito extemporâneo sem a devida retificação das obrigações acessórias, o cerne precípuo do debate circunda o conceito de insumos e os critérios legais para fruição do crédito de PIS e COFINS não cumulativos – receita de exportação, à luz do art. 3º das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002, e do REsp nº 1.221.170/PR-RR. Antes de qualquer análise da tese despendida pela recorrente, de já, advirto pela necessidade de conversão do julgamento em diligência, pelas razões doravante examinadas. Um dos argumentos trazidos pela recorrente em sua peça recursal envolve a possibilidade de ressarcimento de créditos apurados em períodos anteriores (§ 4º dos artigos 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), ou seja, busca a recorrente crédito extemporâneo sem a retificação das obrigações acessórias. Como relatado, a inconformidade da recorrente deu azo à conversão do julgamento em diligência pela DRJ para que a Unidade de Origem examinasse as rubricas glosadas à luz dos parâmetros fixados pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR, nos seguintes termos: CONCLUSÃO Por todo o exposto, voto por converter o julgamento em diligência, com o encaminhamento dos autos à unidade de jurisdição, para que a autoridade designada, intimando a contribuinte à apresentação de documentos se julgar necessário e empregando a seu critério as técnicas de auditoria que entender adequadas reanalise os créditos segundo os parâmetros fixados no REsp nº 1.221.170/PR acerca do conceito de insumo, observando-se a delimitação da extensão e do alcance do referido julgado contida na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018. Feita a essa reavaliação, deverá a autoridade elaborar relatório, bem como, se for o caso, retificar as planilhas demonstrativas das glosas e do cálculo dos créditos das contribuições da Cofins e do PIS, a partir das originais que integram o despacho decisório, pronunciando-se a respeito da repercussão da diligência no direito de crédito objeto no Pedido de Ressarcimento tratado nos presentes, assim como da compensação que lhe foi vinculada. Ao fim dos trabalhos, o sujeito passivo ser cientificado dos resultados e conteúdos da diligência, bem como de todas as demais informações e demonstrativos que tenham sido juntados aos autos em decorrência do procedimento, reabrindo-se-lhe o prazo de trinta dias para manifestação, observando o prescrito nos arts. 15 e 16 do PAF, e, após expirado este, com ou sem manifestação do sujeito passivo, devem os autos retornar a esta unidade julgadora para prosseguimento. Da diligência efetuada, obteve-se como resultado: 15. No decorrer da presente informação serão analisados apenas os créditos objeto de glosa que apresentem relação com o conceito de insumos aqui tratado. Assim, eventuais glosas motivadas por questões diversas não são objeto da presente análise, que está adstrita a questão delimitada pela DRJ na diligência especificada. Fl. 2103DF CARF MF Original Fl. 26 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 18. No que concerne aos créditos de bens utilizados como insumos, na análise anterior foram efetuadas glosas referentes a insumos adquiridos sem incidência da contribuição, créditos extemporâneos, combustíveis utilizados em empilhadeiras e aquisições de bens que não constavam da lista de insumos apresentada. 19. Desse modo, foram mantidas as glosas não motivadas pelo conceito de insumo baseado nas interpretações restritivas das Instruções Normativas SRF n° 247/2002 e n° 404/2004, quais sejam: créditos extemporâneos e aquisições não sujeitas à incidência da contribuição. (...) SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS (...) 27. Dentre as glosas mantidas temos os créditos extemporâneos e gastos ocorridos após a produção, inclusive aqueles relacionados à exportação, como taxas de embarque, despesas portuárias, capatazia. 28. Conforme Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5 de 2018, em relação aos gastos efetuados após a produção, apenas aqueles determinados por imposição legal permitem creditamento, tais como testes de qualidade, tratamento de efluentes, aposição de selos e lacres. Assim, serviços realizados após a finalização do produto, relacionados à comercialização, não geram créditos e, portanto, tais glosas foram mantidas. Por outro lado, foram aceitos os valores apropriados como serviços de controle de qualidade, classificação e análise, sendo tais glosas revertidas. 29. Também foram mantidas as glosas de serviços que não possuem relação com o processo produtivo, como despesas de telefonia, manutenção de veículos da área administrativa, comissões pagas, consultorias, serviços de propaganda e publicidade. (...) DESPESAS DE ARMAZENAGEM E FRETES SOBRE VENDAS (...) 36. No presente caso, em atendimento às intimações efetuadas, o contribuinte apresentou duas planilhas relativas a despesas de fretes (fls. 809 e 1782). A análise das Fl. 2104DF CARF MF Original Fl. 27 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 duas planilhas constatou divergências entre elas, no que tange a data de emissão dos conhecimentos de transporte e outras informações disponibilizadas, como tipo de insumo vinculado ao frete, quando consultados alguns dos CT-e, e principalmente, em relação aos ditos “fretes de entradas- PJ”, em que na segunda tabela (fl. 1782), consta informação de que todos os valores apropriados se referem à aquisição de soja como insumo. Nesse caso a soja é adquirida sem incidência das contribuições para o PIS e da Cofins, conforme art. 29 da Lei n° 12.865/2013, não gerando, portanto, direito ao crédito do frete vinculado a essa aquisição, uma vez que este faz parte do custo de aquisição. 37. Porém, com as análises efetuadas, foi possível verificar que parte desses fretes correspondia a transferência de óleo de soja degomado, que pode ser considerado um produto intermediário (NCM 1507.10) para estabelecimentos com atividade industrial, os quais seriam as unidades Anápolis, Bebedouro, Cachoeira do Sul, Porto Nacional e Tupã (conforme consulta ao site da empresa). 38. Assim, em tese, esses fretes gerariam direito a crédito, por se enquadrarem em serviços essenciais ao processo produtivo, não fazendo mais parte do custo de aquisição da soja. Contudo, em consulta a planilha de fl. 802, verifica-se que as unidades Anápolis e Bebedouro vendem o óleo degomado como produto final e, portanto, nesse caso, pode tratar-se de frete de produto acabado, o que não gera direito ao crédito. Como não é possível afirmar qual a finalidade das transferências, tais glosas não foram revertidas. 39. Em relação aos demais fretes de entradas, foram incluídas transferências para comercialização, retorno de depósito, fretes de produtos diversos. As informações conflitantes entre as planilhas apresentadas, não permitiram a análise com segurança dos valores glosados, uma vez que parte deles possivelmente não se trata de fretes de compras de insumos. Destarte, mantidas as glosas dos demais fretes descritos como “Fretes Entradas –PJ”. 40. Em relação as glosas dos créditos extemporâneos de fretes, todas foram mantidas. Cabe relembrar os incisos II, do §1º do art. 3º da Lei n° 10.637, de 2002 e da Lei n° 10.833, de 2003, que determinam que os créditos sejam calculados com base nas operações ocorridas no mês. Portanto, aplica-se o mesmo tratamento já citado para as aquisições de bens e serviços utilizados como insumos. Vê-se que diversas glosas foram conservadas pela fiscalização, especialmente aquelas decorrentes do crédito extemporâneo, porque cabível o seu aproveitamento sob o regime de competência. Extrai-se igual conclusão do despacho decisório eletrônico (e-fl. 440): Crédito extemporâneo 82. O interessado tentou apurar crédito sobre diversas operações ocorridas em meses anteriores ao período do crédito, o que não encontra respaldo na legislação. Sobre a apuração extemporânea de créditos, é essencial relembrar as normas contidas no § 1º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002, e nº 10.833/2003, in verbis: [omissis] 83. Nota-se que as normas supra determinam que os créditos sejam calculados com base nas operações ocorridas no mês, sem pairar dúvida ao eleger o regime de competência como aquele aplicável à apuração de créditos da não-cumulatividade. (...) Fl. 2105DF CARF MF Original Fl. 28 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 85. Dessa forma as operações anteriores a 20/12/2014 foram excluídas da base de cálculo do crédito. Em relação ao crédito, a DRJ adota como razões de decidir a necessidade de retificação das obrigações acessórias (DACON/DCTF), infra reproduzida: CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS Um conjunto de glosas de créditos relacionadas a vários itens do Termo de Verificação Fiscal foi fundamentado no descompasso entre o período de emissão do documento fiscal e o período em que a contribuinte apropriou-se do correspondente crédito não cumulativo. (...) Na situação em foco, a contribuinte visa, como dito, à apuração extemporânea dos créditos, situação não prevista na sistemática da não cumulatividade. Neste caso, seria necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea créditos, na realidade, implica o reconhecimento de um erro de apuração cuja correção somente é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os DACON. Mesmo com o surgimento da Escrituração Digital (EFD - Contribuições) permaneceu a necessidade de retificação dos demonstrativos e declarações entregues pela empresa para a apuração extemporânea de créditos. Nesse sentido, verifique-se orientação contida na página do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) na Internet com relação aos procedimentos a serem adotados para o registro de créditos de períodos anteriores neste novo modelo de escrituração: (...) Note-se que a retificação do Dacon é exigida não somente para que se possa constituir os créditos decorrentes dos documentos não considerados no Dacon original, devendo- se atentar, principalmente, para o fato de que os saldos de créditos dos Dacon dos meses posteriores à constituição do crédito devem ser retificados para evidenciar o novo crédito. Trata-se pois de ficar demonstrado com precisão que o crédito está constituído e o mais importante: que o crédito não foi utilizado em períodos anteriores, condição básica para o aproveitamento futuro. Deve-se entender, portanto, que a apuração extemporânea de créditos somente poderia ser admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes. Nessa medida, o descompasso temporal entre a apropriação do crédito e a data emissão do documento fiscal de suporte configura crédito tomado indevidamente. Embora existente imbróglio sobre o tema, o posicionamento deste i. Colegiado reside na ausência de condicionantes pelas legislações que regem a COFINS e o PIS, para a fruição de crédito apurado em outros períodos se não utilizados no mês, sendo exigidos, no entanto, o atendimento cumulativo dos critérios: 1) observância do prazo decadencial (art. 168 do CTN); 2) não aproveitamento do crédito extemporâneo em períodos diversos (art. 3º, § 4 o Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03); e, 3) detenção do crédito de liquidez e certeza (art. 74 da Lei nº 9.430/96 e 165 e 170 do CTN). Para tanto, a fiscalização utilizará as operações nos registros 1100/1101 (PIS) e 1500/1501 (Cofins), indicados pelo contribuinte em campo próprio (Campo 07) na Escrituração Digital (EFD - Contribuições), como base na apuração e quantificação. Fl. 2106DF CARF MF Original Fl. 29 da Resolução n.º 3101-000.422 - 3ª Sejul/1ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 16692.720251/2016-79 Nesse sentido, afastada a necessidade de retificação do Dacon e DCTF para fruição do crédito extemporâneo e ausente análise da natureza do crédito pela fiscalização, já que, como visto anteriormente, a falta de retificação das obrigações acessórias por si só, acarretou na negativa ao crédito, a diligência fez-se necessária para que a fiscalização apontasse de forma precisa à origem, natureza e essencialidade dos bens e serviços apropriados extemporaneamente, como, ainda, confirmasse o atendimento do prazo decadencial e do não aproveitamento do crédito em outros períodos pela recorrente. Ante o exposto, decido pela conversão do julgamento em diligência com retorno dos autos à Unidade de Origem para que a fiscalização, com fulcro no REsp nº 1.221.170/PR-RR e IN RFB nº 2.121/2022, apure a certeza e liquidez do crédito tributário sob litígio, nos seguintes termos: a) Indique a origem, natureza e essencialidade dos créditos extemporâneos como, ainda, confirme o atendimento do prazo decadencial e do não aproveitamento do crédito em outros períodos, mesmo sem as DACON/DCTF retificadoras; b) Sendo necessário, que a fiscalização intime a contribuinte para prestar esclarecimentos e apresente documentação complementar para possibilitar os trabalhos fiscais; c) Finalizado o trabalho, elabore relatório fiscal conclusivo; d) Cientifique a recorrente do resultado da diligência, concedendo-lhe prazo de 30 (trinta) dias para manifestação; e) Após, que retorne o processo ao CARF para julgamento. É o relatório. (documento assinado digitalmente) Sabrina Coutinho Barbosa Fl. 2107DF CARF MF Original

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4754267 #
Numero do processo: 13971.003980/2007-41
Data da sessão: Mon Feb 01 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Feb 04 00:00:00 UTC 2010
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 31/01/2002 a 31/10/2007 CPMF. MOVIMENTAÇÕES FINANCEIRAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO DE PRODUTOS PARA O EXTERIOR. IMUNIDADE. DESCABIMENTO. Nos termos da Emenda Constitucional n° 33, as contribuições destinadas ao financiamento da Seguridade Social incidentes sobre as receitas não alcançam as receitas decorrentes de exportação. O dispositivo não se aplica, por isso, à CPMF, pois esta não incide sobre as receitas. Recurso Negado.
Numero da decisão: 3402-000.467
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento. ao recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Ah Zraik Junior, Fernando Luiz da Gama Lobo DTEça e Leonardo Siade Manzan, que davam provimento integral.
Matéria: CPMF - proc. que não versem s/exigências cred.tributario
Nome do relator: JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS
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Numero do processo: 10880.926664/2017-42
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Aug 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Aug 22 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DCOMP. IRPJ. PAGAMENTO A MAIOR. INDÉBITO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO CRÉDITOS LÍQUIDOS E CERTOS. NECESSIDADE. INOCORRÊNCIA PARCIAL. A compensação levada a efeito pelo contribuinte extingue o crédito tributário, nos termos do artigo 156, inciso II, do CTN, conquanto que observados os requisitos legais inscritos na legislação de regência, notadamente artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, especialmente a comprovação da liquidez e certeza do crédito pretendido, lastro das declarações de compensação, o que não se vislumbra em parte na hipótese dos autos, inexistindo demonstração inequívoca do crédito pretendido integralmente, sobretudo com esteio nos procedimentos adotados pela contribuinte ao formalizar seu pleito. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF Nº 108. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Na esteira dos preceitos da Súmula CARF nº 108, de observância obrigatória pelos integrantes deste Colegiado, incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Numero da decisão: 1001-003.429
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e negar-lhe provimento, mantendo incólume a decisão de primeira instância, pelos seus próprios fundamentos. Sala de Sessões, em 9 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcio Avito Ribeiro Faria, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva.
Nome do relator: RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DCOMP. IRPJ. PAGAMENTO A MAIOR. INDÉBITO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO CRÉDITOS LÍQUIDOS E CERTOS. NECESSIDADE. INOCORRÊNCIA PARCIAL. A compensação levada a efeito pelo contribuinte extingue o crédito tributário, nos termos do artigo 156, inciso II, do CTN, conquanto que observados os requisitos legais inscritos na legislação de regência, notadamente artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, especialmente a comprovação da liquidez e certeza do crédito pretendido, lastro das declarações de compensação, o que não se vislumbra em parte na hipótese dos autos, inexistindo demonstração inequívoca do crédito pretendido integralmente, sobretudo com esteio nos procedimentos adotados pela contribuinte ao formalizar seu pleito. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF Nº 108. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Na esteira dos preceitos da Súmula CARF nº 108, de observância obrigatória pelos integrantes deste Colegiado, incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e negar-lhe provimento, mantendo incólume a decisão de primeira instância, pelos seus próprios fundamentos. Sala de Sessões, em 9 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcio Avito Ribeiro Faria, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva.

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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DCOMP. IRPJ. PAGAMENTO A MAIOR. INDÉBITO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO CRÉDITOS LÍQUIDOS E CERTOS. NECESSIDADE. INOCORRÊNCIA PARCIAL. A compensação levada a efeito pelo contribuinte extingue o crédito tributário, nos termos do artigo 156, inciso II, do CTN, conquanto que observados os requisitos legais inscritos na legislação de regência, notadamente artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, especialmente a comprovação da liquidez e certeza do crédito pretendido, lastro das declarações de compensação, o que não se vislumbra em parte na hipótese dos autos, inexistindo demonstração inequívoca do crédito pretendido integralmente, sobretudo com esteio nos procedimentos adotados pela contribuinte ao formalizar seu pleito. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF Nº 108. OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. Na esteira dos preceitos da Súmula CARF nº 108, de observância obrigatória pelos integrantes deste Colegiado, incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e negar-lhe provimento, mantendo incólume a decisão de primeira instância, pelos seus próprios fundamentos. Fl. 254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 2 Sala de Sessões, em 9 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcio Avito Ribeiro Faria, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva. RELATÓRIO EDITORA ATICA S.A., contribuinte, pessoa jurídica de direito privado, já devidamente qualificada nos autos do processo administrativo em epígrafe, apresentou DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO, objeto da PER/DCOMP nº 03464.55407.281212.1.3.04-7291, de e-fls. 30/35, para fins de compensação dos débitos nelas relacionados com crédito de pagamento indevido ou a maior de Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ, relativo ao ano-calendário de 2011, nos valores ali elencados, conforme peça inaugural do feito e demais documentos que instruem o processo. Em Despacho Decisório, de e-fls. 26/28, da DRF em São Pulo/SP, a autoridade fazendária reconheceu em parte o direito creditório pleiteado, não homologando parcialmente, portanto, a compensação declarada, determinando, ainda, a cobrança dos respectivos débitos confessados. Após regular processamento, a contribuinte interpôs manifestação de inconformidade, às e-fls. 06/24, a qual fora julgada procedente em parte pela 12ª Turma da DRJ no Rio de Janeiro/RJ, o fazendo sob a égide dos fundamentos inseridos no Acórdão nº 12-112.488, de 28 de novembro de 2019, de e-fls. 213/219, sem ementa nos termos da Portaria RFB nº 2.724, de 27 de setembro de 2017. Em suma, muito embora a confirmação do indébito pretendido, entendeu a autoridade julgadora de primeira instância que parte do crédito arguido já teria sido alocado/utilizado para a quitação do próprio débito que se refere, não contemplado nos presentes autos, razão do acolhimento parcial da pretensão da empresa. Fl. 255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 3 Irresignada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, às e-fls. 229/250, procurando demonstrar a insubsistência do Acórdão recorrido, desenvolvendo em síntese as seguintes razões: Após breve relato das fases e fatos ocorridos no decorrer do processo administrativo fiscal, reitera a tese suscitada em sede da defesa inaugural, com maior amplitude argumentativa e jurisprudencial, insurgindo-se contra a decisão recorrida, aduzindo para tanto que colacionou aos autos os comprovantes do indébito pretendido, além de demonstrar ter o condão de amparar a homologação total da declaração sob análise, sobretudo com esteio no princípio da verdade material. Em defesa de sua pretensão, sustenta que todos os valores declarados na DCTF englobam os juros calculados nos termos do artigo 6º, §§1º, inciso I, e §2º, da Lei nº 9.430/1996. O débito foi extinto antes do vencimento, ocorrido em 31.03.2012. Neste sentido, defende que todos os valores declarados pela Recorrente em sua DCTF estão corretos. Sendo assim, é legítimo o crédito oriundo do recolhimento a maior, no montante de R$ 1.016.672,13. Explicita que os juros, no montante total de R$ 56.611,60, foram extintos através de compensação (art. 156, II, CTN). No entanto, a d. Autoridade Fiscal alocou esse mesmo valor ao DARF nº 7433608037, afirmando que esses juros teriam sido extintos pelo pagamento (art. 156, I, CTN). Assim, considerando a extinção dos débitos através de compensação, alega que não haveria fundamento lícito para que esses valores sejam alocados ao DARF em questão, sob pena de cobrança em duplicidade e enriquecimento sem causa da Fazenda Pública. Esclarece, ainda, que a Turma Julgadora efetuou a composição dos créditos da Recorrente excluindo os juros vinculados às 6 (seis) DCOMPs, sob o argumento de que “os juros não devem compor a obrigação principal”. No entanto, não excluiu os juros que incidiram sobre o “débito apurado” e sobre os “pagamentos”. O raciocínio adotado se releva incoerente e desarrazoado, prejudicando sobremaneira a Recorrente. Com fulcro no princípio da verdade material, requer sejam analisados todos documentos colacionados aos autos para fins de reconhecimento do direito creditório da recorrente, com a consequente homologação do pedido de compensação efetuado, ainda que constatado algum vício formal na elaboração do seu pleito, o qual não pode suplantar o direito material devidamente comprovado da recorrente. Insurge-se contra a incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício, por absoluta ausência de previsão legal, o que acaba por malferir o princípio da legalidade, nos termos da jurisprudência administrativa transcrita na peça recursal. Fl. 256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 4 Por fim, requer o conhecimento e provimento do Recurso Voluntário, impondo a reforma do decisum ora atacado, nos termos encimados, reconhecendo os créditos pretendidos e homologando as compensações declaradas. É o relatório. VOTO Conselheiro Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Relator. Presente o pressuposto de admissibilidade, por ser tempestivo, conheço do recurso e passo ao exame das alegações recursais. Conforme se depreende dos elementos que instruem o processo, pretende a recorrente a reforma do Acórdão atacado, o qual ampliou o alcance do direito reconhecido pelo Despacho Decisório, homologando parcialmente as compensações declaradas pela contribuinte, com base em crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior de Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ, relativo ao ano-calendário de 2011, consoante peça inaugural do feito. Em sua peça recursal, a contribuinte basicamente reitera as razões da defesa de piso, acrescentando jurisprudência que entende corroborar seu pleito, além de ampliar os fundamentos jurídicos que amparam o direito pretendido, se escorando, em suma, no princípio da verdade material na análise do caso concreto, uma vez que um mero equívoco formal no envio da PER/DCOMP ou elaboração da DCTF não teria o condão de suplantar seu evidente direito material. A corroborar sua pretensão, sustenta que todos os valores declarados na DCTF englobam os juros calculados nos termos do artigo 6º, §§1º, inciso I, e §2º, da Lei nº 9.430/1996. O débito foi extinto antes do vencimento, ocorrido em 31.03.2012. Neste sentido, defende que todos os valores declarados pela Recorrente em sua DCTF estão corretos. Sendo assim, é legítimo o crédito oriundo do recolhimento a maior, no montante de R$ 1.016.672,13. Explicita que os juros, no montante total de R$ 56.611,60, foram extintos através de compensação (art. 156, II, CTN). No entanto, a d. Autoridade Fiscal alocou esse mesmo valor ao DARF nº 7433608037, afirmando que esses juros teriam sido extintos pelo pagamento (art. 156, I, CTN). Assim, considerando a extinção dos débitos através de compensação, alega que não haveria fundamento lícito para que esses valores sejam alocados ao DARF em questão, sob pena de cobrança em duplicidade e enriquecimento sem causa da Fazenda Pública. Esclarece, ainda, que a Turma Julgadora efetuou a composição dos créditos da Recorrente excluindo os juros vinculados às 6 (seis) DCOMPs, sob o argumento de que “os juros não devem compor a obrigação principal”. No entanto, não excluiu os juros que incidiram sobre o Fl. 257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 5 “débito apurado” e sobre os “pagamentos”. O raciocínio adotado se releva incoerente e desarrazoado, prejudicando sobremaneira a Recorrente. Com esteio no princípio da verdade material, requer sejam analisados todos documentos colacionados aos autos para fins de reconhecimento do direito creditório da recorrente, com a consequente homologação do pedido de compensação efetuado, ainda que constatado algum vício formal na elaboração do seu pleito, o qual não pode suplantar o direito material devidamente comprovado da recorrente. Em que pesem as substanciosas razões ofertadas pela contribuinte, seu inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem o processo, conclui-se que o Acórdão recorrido apresenta-se incensurável, devendo ser mantido pelos seus próprios fundamentos. Destarte, de conformidade com o artigo 156, inciso II, do Códex Tributário, de fato, a compensação levada a efeito pelo contribuinte, conquanto que observados os requisitos legais, é modalidade de extinção do crédito tributário, senão vejamos: “Art. 156. Extinguem o crédito tributário: [...] II – a compensação; [...]” Com mais especificidade, o artigo 170 do mesmo Diploma Legal, ao tratar da matéria, atribui à lei o poder de disciplinar referido procedimento, nos seguintes termos: “Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.” Em atendimento aos preceitos contidos no dispositivo legal encimado, o artigo 74 da Lei nº 9.430/96 contemplou a compensação no âmbito da Receita Federal do Brasil, estabelecendo o regramento para tanto, in verbis: “Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.(Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002)(Vide Decreto nº 7.212, de 2010)(Vide Medida Provisória nº 608, de 2013)(Vide Lei nº 12.838, de 2013)(Vide Medida Provisória nº 1.176, de 2023) Observe-se, que as normas legais acima transcritas são bem claras, não deixando margem de dúvidas a respeito do tema. Com efeito, dentre outros requisitos a serem estabelecidos pela Receita Federal, é premissa básica que a compensação somente poderá ser Fl. 258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 6 levada a efeito quando devidamente comprovado o direito creditório que se funda a declaração de compensação. Em outras palavras, exige-se, portanto, que o direito creditório que a contribuinte teria utilizado para efetuar as compensações com débitos tributário seja líquido e certo, passível de aproveitamento. Não se pode partir de um pretenso crédito para se promover compensações, ainda que, em relação ao direito propriamente dito, o requerimento da contribuinte esteja devidamente amparado pela legislação ou mesmo por decisão judicial. A propósito da matéria, convém registrar ser princípio comezinho do direito que o ônus da prova cabe a quem alega (artigo 373 do CPC), aforas as exceções legais (presunções legais, por exemplo), inscritas, portanto, na legislação de regência, o que não se vislumbra no caso sob análise, onde a contribuinte é quem argumenta possuir crédito e, nesta toada, deverá comprovar o seu direito. É bem verdade que o Fisco, sobretudo após a edição do Decreto nº 9.094/2017, não pode exigir do contribuinte documentos e/ou comprovantes que constam de sua base de dados, impondo sejam extraídos diretamente dos seus respectivos sistemas fazendários. Na hipótese vertente, consoante restou reconhecido pela própria decisão guerreada, a recorrente inicialmente escorou sua pretensão no alegado pagamento a maior ou indevido de IRPJ, o que restou comprovado. No entanto, na composição dos créditos e débitos, mesmo após o afastamento dos juros de mora, em razão do pagamento em tempo dos tributos devidos, constatou-se que parte do crédito pleiteado já teria sido utilizado no próprio débito que se refere, não abarcado nos presentes autos, razão do não acolhimento integral do pleito da contribuinte, conforme se extrai das fundamentações do julgador de primeira instância, as quais pedimos vênia para transcrever e adotar como razões de decidir, na esteira do disposto no artigo 57, § 3º, do RICARF, sobretudo considerando que as razões recursais são basicamente as mesmas da defesa inaugural, senão vejamos: “[...] Trata o presente processo de análise de dcomp em que o contribuinte pleiteia crédito referente a pagamento maior que o devido, no valor de R$ 1.016.672,13. Segundo o Despacho Decisório, o crédito solicitado foi parcialmente reconhecido, no valor de R$ 928.548,48 em virtude de que o pagamento estava parcialmente alocado ao próprio débito a que se refere. O contribuinte alega em sua manifestação de inconformidade que as alocações registradas na análise de crédito são referentes a débitos já quitados por compensação discriminadas em sua manifestação de inconformidade. No caso em concreto temos que consta na análise de crédito que o Darf informado na dcomp analisada teve a seguinte utilização: [...] Fl. 259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 7 Observa-se que todas as alocações foram feitas para o mesmo débito de IRPJ e do mesmo período de apuração do recolhimento efetuado, código 2430 e PA 31/12/2011, vencido em 30/03/2012. Restando saldo de R$ 928.548,48, valor do crédito reconhecido pelo Despacho Decisório. De acordo com a DCTF transmitida pelo contribuinte em 28/12/2012, antes, portanto, da ciência do Despacho Decisório, o referido débito no valor de R$ 5.035.638,17 foi quitado da seguinte maneira: Dcomp 05077.30901.290312.1.3.03-6020 14.955,35 Dcomp 24308.08592.290312.1.3.10-0974 734.369,33 Dcomp 40910.63924.290312.1.3.10-8810 514.804,85 Dcomp 20813.83678.290312.1.3.10-1099 245.002,21 Dcomp 40507.86533.290312.1.3.10-2139 132.631,37 Dcomp 13091.68160.280512.1.7.11-2025 1.649.796,46 Total compensado 3.291.559,57 Pagamento 1.744.078,60 Total 5.035.638,17 Verifica-se que o Darf utilizado para quitação do débito acima, objeto deste processo, foi recolhido no valor total de R$ 2.760.750,73, incluindo a multa. Analisando as dcomp informadas temos os seguintes débitos declarados nas respectivas dcomp [...] A dcomp 40507.86533.290312.1.3.10-2139 foi retificada pela dcomp n° 37580.54815.250412.1.7.10-5406, nela foi declarado o mesmo débito da dcomp original. As demais não sofreram qualquer retificação. Na tabela abaixo é demonstrada a diferença dos débitos declarados em dcomp e o informado em DCTF. [...] Sendo assim voto por considerar parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, reconhecer parcialmente o direito creditório pleiteado no valor R$ 31.512,05 e homologar as compensações em litígio até o limite do crédito deferido. [...]” Constata-se, assim, não haver a comprovação da necessária certeza e liquidez da parte remanescente não homologada. Mais a mais, em sede de recurso voluntário, a contribuinte não apresentou novos documentos e/ou razões capazes de rechaçar o entendimento do julgador recorrido, se limitando Fl. 260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 8 a fazer referência aos documentos encimados, reiterar as razões da manifestação de inconformidade. Aliás, verifica-se que a contribuinte teve, no mínimo, 3 (três) oportunidades de comprovar a integralidade do crédito pretendido, seja quando da apresentação da DCOMP, na interposição da manifestação de inconformidade e, nesta fase recursal, no recurso voluntário, não tendo logrado êxito em demonstrar a diferença do crédito ainda em discussão. Nesse sentido, não há como se acolher a pretensão da contribuinte, de maneira a homologar a totalidade das compensações pleiteadas, tendo a autoridade recorrida agido da melhor forma, com estrita observância à legislação tributária. Ademais, tratando-se de matéria de fato, caberia a contribuinte ao ofertar a sua defesa produzir a prova em contrário através de documentação hábil e idônea. Não o fazendo, é de se manter o Acórdão recorrido. DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO Insurge-se, ainda, a contribuinte contra a incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício, por absoluta ausência de previsão legal, o que acaba por malferir o princípio da legalidade, nos termos da jurisprudência administrativa transcrita na peça recursal. Mais uma vez, inobstante seu esforço argumentativo, sem razão a recorrente! Isto porque, afora as inúmeras digressões a respeito da matéria, certo é que a jurisprudência mansa e pacífica deste Colegiado caminha em sentido oposto ao pleito da recorrente, reconhecendo a validade da incidência dos juros sobre a multa de ofício, na esteira da Súmula CARF nº 108, de observância obrigatória, com o seguinte Enunciado: “Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.” No que tange a jurisprudência trazida à colação pela recorrente, mister elucidar, com relação às decisões exaradas pelo Judiciário, que os entendimentos nelas expresso sobre a matéria ficam restritos às partes do processo judicial, não cabendo a extensão dos efeitos jurídicos de eventual decisão ao presente caso, até que nossa Suprema Corte tenha se manifestado em definitivo a respeito do tema. Quanto às demais alegações da contribuinte, não merece aqui tecer maiores considerações, uma vez não serem capazes de ensejar a reforma da decisão recorrida, especialmente quando desprovidos de qualquer amparo legal ou fático, bem como já devidamente rechaçadas pelo julgador de primeira instância. Assim, escorreita a decisão recorrida devendo nesse sentido ser mantida a homologação parcial da declaração de compensação sob análise, uma vez que a contribuinte não logrou infirmar os elementos colhidos pela Fiscalização que serviram de base ao indeferimento do seu pleito, atraindo para si o ônus probandi dos fatos alegados. Não o fazendo razoavelmente, não há como se acolher a sua pretensão. Fl. 261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-003.429 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10880.926664/2017-42 9 Por todo o exposto, estando o Acórdão recorrido em consonância com os dispositivos legais que regulam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE CONHECER DO RECURSO VOLUNTÁRIO E NEGAR-LHE PROVIMENTO, mantendo incólume a decisão de primeira instância, pelos seus próprios fundamentos. Assinado Digitalmente Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira Fl. 262DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11516.721847/2011-07
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Sep 02 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO DE MATÉRIA JULGADA DE ACORDO COM SÚMULA CARF. Nos termos do parágrafo 3º do artigo 67 do Anexo II do RICARF/2015, não cabe Recurso Especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência do CARF, ainda que esta tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso concreto, considerando que a decisão recorrida adotou o entendimento posteriormente positivado nas Súmulas CARF nº 108 (“Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício”), o Recurso Especial não deve ser conhecido nesse ponto. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE O ACÓRDÃO RECORRIDO E O “PARADIGMA”. NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL QUANTO À MATÉRIA. A ausência de similitude fática entre os acórdãos (recorrido e paradigma) impede a caracterização da alegada divergência jurisprudencial, prejudicando, assim, o conhecimento do Recurso Especial. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração.
Numero da decisão: 9101-007.074
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte apenas em relação à matéria “multas isoladas concomitantes” e não conhecer do Recurso Especial do Coobrigado. Votou pelas conclusões no conhecimento do recurso especial do Contribuinte a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, acordam em: (i) quanto ao recurso da Fazenda Nacional, por maioria de votos, negar-lhe provimento, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por dar provimento; e (ii) relativamente ao recurso do Contribuinte, por maioria de votos, dar-lhe provimento para cancelar a exigências das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, vencidos os Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto (relator), Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por negar provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luís Henrique Marotti Toselli. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício e Relator Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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NÃO CONHECIMENTO DE MATÉRIA JULGADA DE ACORDO COM SÚMULA CARF. Nos termos do parágrafo 3º do artigo 67 do Anexo II do RICARF/2015, não cabe Recurso Especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência do CARF, ainda que esta tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. No caso concreto, considerando que a decisão recorrida adotou o entendimento posteriormente positivado nas Súmulas CARF nº 108 (“Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício”), o Recurso Especial não deve ser conhecido nesse ponto. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE O ACÓRDÃO RECORRIDO E O “PARADIGMA”. NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL QUANTO À MATÉRIA. A ausência de similitude fática entre os acórdãos (recorrido e paradigma) impede a caracterização da alegada divergência jurisprudencial, prejudicando, assim, o conhecimento do Recurso Especial. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 MULTA QUALIFICADA DECORRENTE DE INFRAÇÃO DE GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. NÃO CABIMENTO. Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, o que não Fl. 6213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 2 ocorre no caso concreto quanto à infração calcada em indedutibilidade da amortização de “ágio interno”. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS DE IRPJ E CSLL. COBRANÇA CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA SOBRE OS TRIBUTOS APURADOS NO FINAL DO PERÍODO DE APURAÇÃO. NÃO CABIMENTO. A multa isolada é cabível na hipótese de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não há base legal que permita sua cobrança de forma cumulativa com a multa de ofício incidente sobre o IRPJ e CSLL apurados no final do período de apuração. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte apenas em relação à matéria “multas isoladas concomitantes” e não conhecer do Recurso Especial do Coobrigado. Votou pelas conclusões no conhecimento do recurso especial do Contribuinte a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, acordam em: (i) quanto ao recurso da Fazenda Nacional, por maioria de votos, negar-lhe provimento, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por dar provimento; e (ii) relativamente ao recurso do Contribuinte, por maioria de votos, dar-lhe provimento para cancelar a exigências das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, vencidos os Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto (relator), Edeli Pereira Bessa e Luiz Tadeu Matosinho Machado que votaram por negar provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Luís Henrique Marotti Toselli. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício e Relator Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli - Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Fl. 6214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 3 RELATÓRIO Trata-se de Recursos Especiais interpostos pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN), pela contribuinte Florença Veículos S/A e pela responsável solidária Florença Caminhões S/A, em face do Acórdão nº 1101-001.239 (fls. 4.123/4.249), o qual deu parcial provimento aos Recursos Voluntários com base na seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 ÁGIO INTERNO. GLOSA DE EXCLUSÃO DE REVERSÃO DE PROVISÃO. Válido o lançamento que, ante a constatação de neutralidade contábil da amortização do ágio contestado, resulta em glosa da exclusão decorrente da reversão da provisão para realização de ágio sob a justificativa de que ela reflete a redução indevida do lucro tributável em razão da amortização de ágio sem sustância econômica. ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Inadmissível a formação de ágio por meio de operações internas, sem a intervenção de partes independentes e sem o pagamento de preço. DESPESAS FINANCEIRAS. São indedutíveis as despesas decorrentes da contratação de empréstimos repassados, sem ônus, a outras pessoas jurídicas do mesmo grupo empresarial. MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. O não- recolhimento de estimativas sujeita a pessoa jurídica à multa de ofício isolada, ainda que encerrado o ano-calendário. CUMULAÇÃO COM MULTA DE OFÍCIO. COMPATIBILIDADE. É compatível com a multa isolada a exigência da multa de ofício relativa ao tributo apurado ao final do ano-calendário, por caracterizarem penalidades distintas, desde que a exigência não se refira a infrações ocorridas na vigência da redação original do art. 44, §1o, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de mora, devidos à taxa SELIC. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. Responde pelo crédito tributário lançado a pessoa jurídica cuja criação integrou a reorganização societária promovida pelo grupo empresarial, e tem seu patrimônio foi formado a partir da execução dos objetivos daquelas operações, circunstâncias que revelam confusão patrimonial contemporânea à ocorrência do fato gerador, hábil a caracterizar o interesse comum que resulta na solidariedade pelo crédito tributário devido. MULTA QUALIFICADA. DOLO. NÃO CONFIGURAÇÃO. Não consta no relatório fiscal a submissão de qualquer possível conduta dolosa supostamente praticada pelo Fl. 6215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 4 Recorrente àquelas abstratamente previstas nos supratranscritos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64, o que afasta a aplicação da multa qualificada. Para além disso, in casu, o sujeito passivo registrou todas as operações e apresentou todos os documentos solicitados pela fiscalização, o que demonstra inequívoca boa-fé. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. PESSOAS JURÍDICAS. GRUPO ECONÔMICO. A caracterização da solidariedade por interesse comum na situação que constitui o fato gerador exige a demonstração de que os sujeitos passivos praticaram conjuntamente o fato jurídico tributário ou desfrutaram de seus resultados, em razão de confusão patrimonial, eventos que a autoridade fiscal não demonstrou, de modo a não permitir a aplicação do art. 124, inc. I, do CTN. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. PESSOAS FÍSICAS. A autoridade fiscal jamais apontou qualquer ato em afronta à lei ou aos estatutos das companhias em causa que tenha sido praticado pelas pessoas físicas em análise, o que não autoriza a responsabilidade solidária prevista no art. 135, inc. III, do CTN. Em resumo, o presente processo administrativo decorre de Autos de Infração que exigem IRPJ e CSLL, relativos aos anos de 2008 a 2010, acrescidos de multa qualificada e multa isolada sobre as estimativas apuradas, em razão da caracterização das seguintes infrações: a) exclusões indevidas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL referentes a ilícitos aproveitamentos tributários da amortização de ágio interno gerado em incorporação reversa; e b) despesas indedutíveis relativas a assunção pelo sujeito passivo de encargos financeiros necessários a atividade de terceiros (fl. 1.286). Mais precisamente, a primeira infração foi assim motivada no relatório fiscal: [...] Se de um lado comprovamos que as exclusões efetivamente ocorreram, de outro, colecionamos uma série de elementos de prova documental de que o ágio que é amortizado por essas exclusões não tem substância econômica. O que se quer dizer com a expressão “inexistência de substância ou substrato econômico” é que não houve uma contrapartida econômica na criação fictícia do ágio que passou a ser amortizado, ou seja, este ágio foi gerado apenas documentalmente em relações entre pessoas e empresas do mesmo grupo e não em relações de comutatividade, de independência e de não preponderância das partes envolvidas. Dito de outro modo, ao ágio escriturado que passou a ser amortizado pela Florença Veículos S/A não antecedeu investimento de recursos ou incorrimento em despesas, portanto, sua base é gerada de uma ficção documental, ficção esta produzida pelos seus sócios com suporte em pessoas jurídicas criadas exclusivamente para este fim. Havíamos resumido anteriormente em três momentos os fatos concernentes à geração do ágio que embasou as irregularidades tributárias sob comento. Na verdade, de modo mais analítico, pudemos observar oito momentos, caracterizados pelos fatos descritos no Quadro 1. Foi realizada em oito “operações estruturadas em seqüência” (contadas desde o momento anterior a Fl. 6216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 5 31/08/2007 até o momento posterior à 1º/07/2008 – Nota de rodapé nº 3) a reestruturação societária da Florença Veículos S/A que pretensamente lhe possibilitaria gerar ágio artificial necessário para reduzir a tributação de forma menos arriscada. Não é exagero uma vez mais enfatizar que em nenhuma das etapas que geraram o ágio houve investimento de recursos ou incorrimento em despesas que pudessem ser entendidas como razões da sua formação. Todas as transferências de participações societárias ocorreram de forma escritural e, em nenhum momento, nessas transferências foi adicionado “capital novo”. (fls. 1.306/1.309). A justificativa para a qualificação da multa em relação a esta infração repousa às fls. 1.343/1.346, destacando o excerto abaixo, que bem resume o porquê dessa majoração, litteris: A adoção do percentual qualificado no caso das exclusões baseadas nas amortizações de ágio ficto se justifica pela constatação de que as infrações foram cometidas com base em artifícios fraudulentos que envolviam o uso abusivo de personalidade jurídica com o fim exclusivo de operar reduções e supressões de tributos. No que importa à segunda infração, a r. autoridade fiscal, por entender não necessárias às suas atividades, glosou parte das despesas financeiras apropriadas pela contribuinte ante a constatação de que ela, ao mesmo passo que tomava empréstimos onerosos de instituições bancárias, emprestava gratuitamente vultosas quantias a pessoas físicas e jurídicas ligadas. Como resultado dessa mesma ação fiscal, foram lavrados termos de responsabilidade solidária pelos créditos tributários encerrados neste processo em face de quatro pessoas físicas – que eram sócios da Recorrente antes do início da reorganização societária e que, ao tempo do lançamento, eram os sócios da Padovas Participações S/A, controladora da autuada – e também em face das 3 pessoas jurídicas envolvidas no processo de reestruturação societária acima delineado – quais sejam, a Padovas Participações S/A, a MVSO Participações S/A e a Florença Caminhões S/A. Regularmente intimados do lançamento, os sujeitos passivos apresentaram tempestivas impugnações, que foram julgadas improcedentes pela 3ª Turma da DRJ/FOR. Em seguida os sujeitos passivos apresentaram recursos voluntários, recursos estes que tiveram provimento negado pelo referido Acórdão nº 1101-001.239 (fls. 4.123/4.249) com base no seguinte dispositivo: Acordam os membros do colegiado em: 1) relativamente à amortização de ágio, por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Paulo Reynaldo Becari e Antônio Lisboa Cardoso, sendo designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; 2) relativamente à multa qualificada, por maioria de votos, DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, Fl. 6217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 6 votando pelas conclusões o Presidente Marcos Aurélio Pereira Valadão e divergindo os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Paulo Mateus Ciccone; 3) relativamente à glosa de despesas financeiras, por maioria de votos, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelo Conselheiro Antônio Lisboa Cardoso, sendo designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; 4) relativamente às multas isoladas, por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Paulo Reynaldo Becari e Antônio Lisboa Cardoso, sendo designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; 5) relativamente aos juros de mora sobre a multa de ofício, por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Paulo Reynaldo Becari e Antônio Lisboa Cardoso, sendo designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; 6) relativamente à responsabilidade tributária de Florença Caminhões S/A, por voto de qualidade, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário, vencido o Relator Conselheiro Benedicto Celso Benício Júnior, acompanhado pelos Conselheiros Paulo Reynaldo Becari e Antônio Lisboa Cardoso, sendo designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa; 7) relativamente à responsabilidade tributária de Padovas Participações S/A e MVSO Participações S/A, por maioria de votos, DAR PROVIMENTO aos recursos voluntários, divergindo o Presidente Marcos Aurélio Pereira Valadão, que negava provimento aos recursos; 8) relativamente à responsabilidade tributária de Sérgio Pizzani, Maria Fernanda Pisani Geara, Maria Cristina Pizzani e Marcelo Pizani, por maioria de votos, DAR PROVIMENTO aos recursos voluntários, votando pelas conclusões o Presidente Marcos Aurélio Pereira Valadão e divergindo os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Paulo Mateus Ciccone, que davam provimento parcial ao recurso, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. Fez declaração de voto a Conselheira Edeli Pereira Bessa. Intimada dessa decisão, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial (fls. 4.251/4.285) que foi admitido nos seguintes termos (fls. 4.287/4.292): [...] A recorrente aponta divergência relativamente à exclusão da qualificação da penalidade aplicada sobre o crédito tributário resultante da glosa de amortizações de ágio classificado como inexistente, em razão de sua origem em operações internas. O entendimento endossado no acórdão recorrido divergiria do que decidido nos Acórdãos nº 1301-001.220 e 101-96.724, assim ementados: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2008, 2009, 2010 [...] Fl. 6218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 7 MULTA. QUALIFICAÇÃO. PROCEDÊNCIA. Se os fatos retratados nos autos deixam foram de dúvida a intenção do contribuinte de, por meio de atos societários diversos, desprovidos de substância econômica e propósito negocial, reduzir a base de incidência de tributos, descabe afastar a qualificação da penalidade promovida pela autoridade autuante. REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA. SUBSTÂNCIA ECONÔMICA E PROPÓSITO NEGOCIAL. AUSÊNCIA. Se os elementos colacionados aos autos indicam que a despesa de ágio apropriada no resultado fiscal derivou de operações que, desprovidas de substância econômica e propósito negocial, objetivaram, tão-somente, a redução das bases de incidência das exações devidas, há de se restabelecê-las, promovendo-se a glosa dos referidos dispêndios. [...] ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Anos-calendário: 2001 e 2002 [...] INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE AÇÕES. SIMULAÇÃO. A reorganização societária, para ser legitima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. A caracterização dos atos como simulados, e não reais, autoriza a glosa da amortização do ágio contabilzado. MULTA QUALIFICADA A simulação justifica a aplicação da multa qualificada. [...] Observo no acórdão recorrido que o Colegiado, por maioria qualificada, manteve a glosa das amortizações de ágio, destacando-se, nos termos do voto condutor do julgado, que por meio de procedimento questionado pela Fiscalização, a holding não apenas integraliza capital em uma recém criada empresa do mesmo grupo societário, nela aportando ações de empresa controlada por valor maior que o patrimonial, fazendo surgir o que se denominou ágio, o qual passou a ser amortizado 4 (quatro) meses depois, ao ser vertido patrimônio da pessoa jurídica intermediária para a controlada. Mais que isso, o resultado final desta operação é que, em razão da mencionada incorporação, a holding restabelece o controle direto sobre a autuada, de modo que tudo volta a ser como era antes, embora com uma “novidade”: o surgimento, no patrimônio da investida, de um item classificado como ágio, no valor de R$ 77.951.009,52 que se presta a reduzir seu lucro tributável nos cinco anos subsequentes, tendo como fundamento, justamente, a expectativa da controladora de que este lucro fosse auferido. De forma semelhante concluíram, nos acórdãos paradigma, a 1ª Turma da 3ª Câmara desta 1ª Seção de Julgamento (um processo de reestruturação societária, submetido a uma única vontade, eis que realizado entre empresas pertencentes ao mesmo Grupo Econômico, realizado em um espaço curto de tempo, no qual não houve desembolso e totalmente desprovido de substância econômica, não encontra guarida nas disposições dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, de modo a tornar o ágio, nascido de si próprio, dedutível) e a 1ª Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes (... É de todo evidente que a operação foi articulada pelas pessoas físicas que, direta ou indiretamente, controlam o capital das Fl. 6219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 8 empresas envolvidas, para criar, formalmente, uma situação que se enquadrasse na possibilidade de deduzir despesas de amortização de ágio, advinda com a publicação da Lei n° 9.532/97). De outro lado, apesar de as operações terem sido estruturadas de forma semelhante, o voto vencedor do acórdão recorrido afastou a qualificação da penalidade porque, a Fiscalização em momento algum no procedimento investigatório concluiu pela imprestabilidade/falsidade dos documentos contábeis do Recorrente ou que seu comportamento e procedimento adotados excederam o dolo próprio da alegada exclusão de montantes da base de IRPJ e da CSLL, limitando-se a defender que esse dolo decorreria do “reiteramento da conduta ao longo do tempo e da significância dos valores”. Destacou que todas as operações foram registradas em sua escritura contábil, na JUCEPAR e na Receita Federal do Brasil, o que deve ser interpretado como inequívoca presunção de boa-fé que não foi ilidida pela Autoridade Autuante ou mesmo pela DRJ/FOR para fins de enquadramento em uma das hipóteses da Lei n. 4.502/64. Já nos paradigmas, a qualificação da penalidade foi mantida porque: - A 1ª Turma da 3ª Câmara concluiu que diante dos fatos retratados, não me parece restar dúvida de que a fiscalizada agiu, intencionalmente dolosamente), no sentido de impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade fazendária, das suas condições pessoais, afetando, assim, as obrigações tributárias principais. No caso vertente, a meu ver, a qualificação é ínsita à própria infração imputada, isto é, se existente essa, não há como deixar de admitir a exasperação da penalidade, vez que a irregularidade apontada encontra seu maior suporte no artificialismo da reorganização societária empreendida; e - A 1ª Câmara do Primeiro Conselho anotou que a reorganização societária, para ser legítima, deve decorrer de atos efetivamente existentes, e não apenas artificial e formalmente revelados em documentação ou na escrituração mercantil ou fiscal. Há que se perquirir se os atos praticados são reais, e não simulados. E essa análise não há que ser feita para cada negócio isoladamente, mas em relação ao conjunto de negócios encadeados. E, diante do contexto delineado nos autos, confirmou a presença de simulação ante a sucessão dos atos, a proximidade temporal entre eles e a extinção da empresa por incorporação revelam que nunca houve a intenção real de constituir uma empresa (a ZBT, constituída em junho de 1998 e extinta em agosto de 1998) para efetivamente operar segundo seu objetivo social, mas sim de criar uma sociedade efêmera, de passagem, que possibilitasse um registro de ágio a ser amortizado por empresa do grupo. Resta evidente, assim, que os Colegiados chegaram a conclusões distintas frente a circunstâncias fáticas semelhantes. A recorrente acrescenta, ainda, que a posição adotada pelo Colegiado a quo acerca da imprescindibilidade da indicação do dispositivo legal que fundamenta a qualificação da multa, também destoa do posicionamento adotado por outros Colegiados do CARF. Fl. 6220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 9 Consta ao final do voto condutor do acórdão recorrido que: Diante dessas considerações, reiterando que a Fiscalização não apontou ou comprovou detalhadamente o intuito inequívoco de fraude pelo Recorrente ou a qual dispositivo da Lei n. 4.502/64 se encaixaria a conduta tida por dolosa, fundamentando-se tão somente no “reiteramento da conduta ao longo do tempo e da significância dos valores” (fl. 1346), o que a Câmara Superior deste Conselho entende insuficiente, dou provimento ao recurso para afastar a qualificação da multa de ofício. Já a 3ª Turma da 1ª Câmara desta 1ª Seção manifestou-se de outra forma frente à ausência ou irregularidade na capitulação legal da penalidade aplicada, afirmando-se, no voto condutor do paradigma mencionado pela recorrente (Acórdão nº 1103-000.819), que relevante para a validade da acusação era a exposição do motivo do lançamento: Por diversas vezes já me manifestei que o mero erro na capitulação legal não é causa de nulidade. Fundamental é o motivo do lançamento. A ausência desse ou seu erro (e não simplesmente insubsistência) fulmina o lançamento por vício substancial, ainda que a capitulação legal se encontre correta. Não há ausência nem erro de motivo para aplicação da multa qualificada, tampouco para as responsabilizações solidárias. A inovação do lançamento, que sabidamente é vedada ao órgão julgador, se dá quando ele modifica ou inclui motivo do lançamento. Daí também não existir, a meu ver, inovação “negativa” do órgão julgador, quando este derrui o lançamento por fundamento jurídico diverso ao articulado pelo contribuinte. Motivo do lançamento é equivalente à causa petendi da ação judicial, e não se confunde com fundamentação jurídica, tampouco com capitulação legal. O cerne é o motivo do lançamento. O motivo dos lançamentos se encontra claramente deduzido – como aliás se evidenciará ao longo do voto, quando passar a enfrentar as questões meritum causae. O que não significa ser subsistente ou insubsistente, total ou parcialmente. [...] Prossigo, com a questão da multa qualificada. A concreção de omissão de receitas por depósitos bancários de origem incomprovada não é suficiente para tipificação da hipótese de multa qualificada, a meu ver. Entretanto, a simulação subjetiva, com uso de homens-de-palha (strohmann), sem capacidade econômica para arcar com eventual responsabilização tributária da contribuinte, associada à omissão de receitas que, apesar de ser presuntiva, no caso vertente, ficou robustecida com a evidência do saldo credor de caixa (a omissão de receitas correspondente aos depósitos bancários) é denunciadora do elemento subjetivo do tipo. Vale dizer, esse conjunto, com juízo de valor preponderante para e pela simulação subjetiva, acusa o concurso de dolo, precisamente, de dolo específico, no comportamento recriminado. Nesta segunda linha argumentativa a recorrente também indica como paradigma o Acórdão nº 106-17.047, mas o exame do julgado revela que a alegação de erro na capitulação legal ali analisada dizia respeito à fundamentação da exigência principal, e não à aplicação da multa qualificada. De toda sorte, embora este segundo paradigma não possa ser comparado ao presente caso, o primeiro paradigma presta-se a evidenciar a divergência aventada pela recorrente. Constato, assim, que sob as duas linhas argumentativas abordadas pela recorrente restou caracterizada a divergência acerca da exclusão da qualificação Fl. 6221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 10 da penalidade aplicada sobre os créditos tributários resultantes das glosas de amortização de ágio gerado internamente. Sendo tempestivo o recurso, satisfeitos os pressupostos de sua admissibilidade, proponho que seja DADO seguimento ao Recurso Especial. Os sujeitos passivos ofereceram Contrarrazões (fls. 4.628/4.652 e 4.661/4.685). Questionam o conhecimento recursal e, no mérito, pugnam pela manutenção do afastamento da multa qualificada. Também opuseram embargos de declaração (fls. 4.320/4.331 e 4.469/4.481), os quais foram rejeitados (fls. 4.719/4.727) Em seguida apresentaram Recursos Especiais (fls. 4.753/4.811 e 5.506/5.521), que foram admitidos parcialmente (fls. 5.756/5.784), in verbis: A contribuinte e a responsável solidária foram cientificadas em 13 e 14/07/2015 respectivamente, vide ARs de e-fls. 4.311/4.312, vindo a opor embargos de declaração, conjuntamente, em 17/07/2015, v. e-fls. 4.320/4.331 e 4.469/4.481. Os embargos foram recebidos mas não foram acolhidos, v. e-fls. 4.719/4.727, tendo os contribuintes tomado ciência desta decisão em 17/11/2015 (Florença Veículos) e 19/11/2015 (Florença Caminhões), v. e-fls. 4.750/4.751. Ato contínuo, em 01/12/2015, a contribuinte FLORENÇA VEÍCULOS S/A protocolou o Recurso Especial de e-fls. 4.753/4.809, tempestivamente, portanto, através do qual busca demonstrar divergência de interpretação na aplicação da legislação tributária entre o acórdão recorrido e diversas outras decisões prolatadas por diferentes órgãos do CARF. Na mesma data, a empresa FLORENSE CAMINHÕES S/A protocolou o Recurso Especial de efls. 5.506/5.520, através do qual contesta os mesmos pontos abordados pela devedora principal, além de tentar demonstrar a ausência de interesse comum a ensejar a responsabilidade solidária. Como são várias as matérias objeto do presente Recurso Especial, construímos o quadro abaixo, relacionando cada assunto com os respectivos paradigmas trazidos pelas recorrentes, para melhor demonstrar a análise que será empreendida, individualmente. O item 13 trata especificamente de matéria trazida pela empresa FLORENSE CAMINHÕES S/A, enquanto os demais itens aproveitam aos dois contribuintes. MATÉRIA AC. PARADIGMA 1) Impossibilidade de inovação do critério jurídico pela autoridade julgadora. Art. 146 do CTN. Ac. 1301-001.436 Ac. 9303-001.690 2) Incorreta tributação da reversão da provisão -Instruções CVM 319/349. Art. 335 do RIR. Ac. 1402-001.357 Ac. 1402-001.461 3) "Pagamento" não é condição sine qua non para o registro Ac. 1301-001.297 Fl. 6222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 11 do ágio. Art. 20 do DL n° 1.598/77. Ac. 1301-001.299 4) Ágio na aquisição de ações do mesmo grupo econômico (ágio interno). Art. 20 do DL n° 1.598/77. Ac. 1302-001.145 Ac. 1301-001.299 5) Substância econômica em operações de reestruturação interna. Art. 7° da Lei n° 9.532/97. Ac. 1301-001.224 6) Possibilidade de existência de expectativa de rentabilidade futura. Arts. 7° e 8° da Lei n° 9.532/97. Ac. 1301-001.394 7) Inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível. Art. 2°, § 1°, da Lei n° 7.689/88. Ac. 1301-001.394 8) Despesas operacionais. Art. 299 do RIR. Ac. 105-16.363 Ac. 1401-00.344 9) Ingerência por parte do Fisco na definição de despesas operacionais. Art. 299 do RIR. Ac. 108-04.820 10) Impossibilidade de exigência de multa isolada após o encerramento do ano base. Art. 44 da Lei n° 9.430/96. Ac. 1402-001.211 11) Impossibilidade de concomitância de multa isolada e multa de ofício. Art. 44 da Lei n° 9.430/96. Ac. 1202-001-228 Ac. 1402-001.865 12) Ausência de previsão legal de incidência de juros sobre multa. Art. 61 da Lei n° 9.430/96. Ac. 9101-00.722 13) Ausência de demonstração de interesse comum a ensejar responsabilidade tributária solidária. Art. 124, I, do CTN. Ac. 1402-001.351 Ac. 3403-003.534 [...] 2) Incorreta tributação da reversão da provisão - Instruções CVM 319/349. Art. 335 do RIR. Neste item, a recorrente alega que o acórdão recorrido deu solução diversa à glosa da exclusão da reversão da provisão para ajuste do valor do ágio, em relação aos paradigmas apontados. O primeiro paradigma, de nº 1402-001.357, foi assim ementado: [...] Neste ponto, clara está a divergência entre recorrido e paradigma. Neste, a autoridade julgadora considerou que a exclusão realizada, relativa à anulação da reversão da provisão para a realização do ágio seria legal. Já o recorrido considerou que tal exclusão feriria a legislação tributária por reduzir irregularmente o lucro real da empresa fiscalizada. Portanto, caberá à CSRF dirimir a divergência de entendimento. Por despiciendo, deixamos de analisar o segundo paradigma. Fl. 6223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 12 3) "Pagamento" não é condição sine qua non para o registro do ágio. Art. 20 do DL nº 1.598/77. Segundo a recorrente, o acórdão recorrido teria reputado como inválido o ágio apurado tendo em vista a ausência de determinados requisitos, dentre eles, a suposta ausência de "efetivo pagamento" do "custo de aquisição". Segundo ela, o CARF já teria decidido em outras oportunidades que o "efetivo pagamento" do "custo de aquisição" prescindiria de um pagamento em pecúnia. Cita como primeiro paradigma o acórdão de nº 1301-001.297, assim ementado: [...] Uma simples leitura do trecho colacionado acima evidencia a divergência de entendimento entre o acórdão recorrido o paradigma quanto à necessidade de haver um efetivo pagamento, em pecúnia, pelo ágio. Assim, também neste ponto deverá a CSRF se pronunciar para dirimir a divergência. Por despiciendo, deixamos de analisar o segundo paradigma. 4) Ágio na aquisição de ações do mesmo grupo econômico (ágio interno). Art. 20 do DL nº 1.598/77. Neste ponto, a recorrente aponta outra questão, diretamente vinculada à matéria anterior, e que diz respeito à possibilidade de geração de ágio dentro de grupos econômicos (ágio interno). Segundo a recorrente, o acórdão recorrido teria decidido pela impossibilidade de aproveitamento do ágio quando gerado dentro de operações de reestruturação societária em um grupo econômico. Do acórdão recorrido extraímos o seguinte ponto para melhor entender a situação fática: Ainda que não se vislumbre na legislação contábil ou societária vedação expressa à realização de incorporação de ações entre partes relacionadas, e a apreciação dos balanços das pessoas jurídicas seja individualizada no âmbito tributário, conceitualmente o ágio, e por conseqüência o deságio, nos termos antes expressos, somente surge entre partes independentes. Se este não é o caso, o tratamento conferido à diferença apurada é equivalente ao da reavaliação, e deve observar seus critérios e forma de realização. Desnecessária, portanto, a aplicação do parágrafo único do art. 116 do CTN, pois o procedimento fiscal prestou-se, apenas, a negar efeitos à amortização da mais-valia que não se enquadra no conceito de ágio, e assim compatibilizar a apuração do lucro tributável ao que determina a lei. Já o acórdão dito paradigma, de nº 1302-001.145, foi assim ementado: ÁGIO INTERNO. INCORPORAÇÃO REVERSA. AMORTIZAÇÃO. Para fins fiscais, o ágio decorrente de operações com empresas do mesmo grupo (dito ágio interno), não difere em nada do ágio que surge em operações entre empresas sem vínculo. Não há dispositivo legal que vede ou anule tal ato devendo os atos da administração pública seguir o princípio da legalidade. Ocorrendo a incorporação reversa, o ágio poderá ser amortizado nos termos previstos nos arts. 7° e 8° da Lei n° 9.532, de 1997. Somente da leitura da ementa do referido acórdão, já podemos concluir que, além de existir similitude fática entre recorrido e paradigma, as decisões são conflitantes, devendo a matéria ser submetida à CSRF para o deslinde da divergência. Por despiciendo, deixamos de analisar o segundo paradigma. Fl. 6224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 13 5) Substância econômica em operações de reestruturação interna. Art. 7º da Lei nº 9.532/97. Ainda em relação ao ágio interno, o ponto de divergência agora cinge-se à existência de substância econômica em operações realizadas no âmbito de grupos econômicos. Segundo a recorrente, o acórdão recorrido teria divergido na interpretação do art. 7º da Lei nº 9.532/97, ao entender somente ser válida a apuração e escrituração do ágio quando houver o efetivo pagamento por terceiro, fora do grupo econômico, considerando o ágio interno como carecedor de substância econômica e, portanto, ilegal para efeitos fiscais. Do acórdão recorrido extraímos os seguintes trechos: [...] Pode-se inferir dos trechos acima que a carência de "substância econômica" dos procedimentos realizados pela autuada para constituir o ágio decorrente da reestruturação societária, foi um dos motivos que levaram a fiscalização a considerar a operação como um todo destoante dos ditames legais vigentes e, consequentemente objeto de tributação. A recorrente traz o acórdão nº 1301-001.224 para justificar a divergência. O referido acórdão está assim ementado, naquilo que interessa: [...] A conclusão a que chegamos, também nesse caso, é de que, efetivamente, existe divergência entre o entendimento esposado no acórdão recorrido e no paradigma quanto à matéria guerreada. Assim, caberá à CSRF dar a palavra final quanto ao mérito também neste ponto. 6) Possibilidade de existência de expectativa de rentabilidade futura. Arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Neste tópico, a recorrente argumenta que o acórdão recorrido teria consignado que a existência de ágio em reorganização societária decorreria unicamente de "reavaliação de investimentos" e não de expectativa de rentabilidade futura, haja vista carecer de intervenção de terceiro para tanto. Para ilustrar o alegado, reproduziu o seguinte trecho do acórdão recorrido: [...] A recorrente cita o acórdão nº 1301-001.297 para justificar a divergência. Do referido acórdão, extraímos a sua ementa: [...] Mais uma vez, fica patente a divergência entre recorrido e paradigma, razão pela qual deverá a CSRF se posicionar, também, acerca deste ponto. 7) Inexistência de previsão legal para a adição, à base de cálculo da CSLL, da despesa com a amortização de ágio considerada indedutível. Art. 2º, § 1º, da Lei nº 7.689/88. Fl. 6225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 14 Em relação a este ponto, alega a contribuinte que o acórdão rcorrido teria consignado não ser necessário que a Lei 7.689/8 tivesse determinado a adição da amortização de ágio à base de cálculo da CSLL, haja vista que esta dedução não estaria computada no lucro contábil apurado na forma da Lei nº 6.404/76. [...] Também neste ponto existe divergência de entendimento entre órgãos do CARF, razão pela qual caberá à CSRF tratar da matéria para dar-lhe contornos definitivos. [...] 10) Impossibilidade de exigência de multa isolada após o encerramento do ano base. Art. 44 da Lei nº 9.430/96. Neste ponto, a questão versa sobre a exigência de multa isolada sobre as estimativas do IRPJ e da CSLL que não foram pagas no decorrer do ano calendário. Segundo a recorrente, haveria divergência de entendimento entre o acórdão recorrido e a jurisprudência deste Conselho no tocante à matéria guerreada. Traz como paradigma para justificar a alegada divergência o acórdão de nº 1402- 001.211, que foi assim ementado: IRPJ. ESTIMATIVAS. FALTA DE RECOLHIMENTO. MULTA ISOLADA. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. O tributo devido pelo contribuinte surge quando é o lucro apurado em 31 de dezembro de cada ano. Improcede a aplicação de penalidade pelo não recolhimento de estimativa quando a fiscalização apura, após o encerramento do exercício, valor de estimativas superior ao imposto apurado em sua escrita fiscal ao final do exercício. Precedentes. A simples comparação com a ementa do acórdão recorrido já é suficiente para admitir o Recurso Especial neste ponto, razão pela qual deverá a CSRF se pronunciar a respeito. 11) Impossibilidade de concomitância de multa isolada e multa de ofício. Art. 44 da Lei nº 9.430/96. Neste ponto, alega a recorrente que, ainda que se entenda por não cancelar a multa isolada mantida pelo acórdão recorrido em razão dos argumentos expostos no tópico acima, o que se alega apenas a título argumentativo, é necessário destacar a impossibilidade de cobrança concomitante da multa isolada e da multa de lançamento de ofício. Apontou como paradigmas os acórdãos de nº 1202-001.228 e 1402-001.865. O primeiro acórdão foi assim ementado: Acórdão 1202-001.228: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2006, 2007 Fl. 6226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 15 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO EM RELAÇÃO À ALTERAÇÃO DO ART. 44 DA LEI Nº 9.430/1996 PELA LEI Nº 11.488/2007. IMPOSSIBILIDADE DE PENALIDADE DE MULTA ISOLADA CONCOMITANTE COM MULTA DE OFÍCIO. EMBARGOS REJEITADOS. Embora as alterações do texto do art. 44 da Lei nº 9.430/1996 tenham de fato distinguido as bases de cálculo das penalidades de multa isolada e de ofício, não pretendeu cumulá-las. Por essa razão, é inaplicável a penalidade quando há concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual, ainda que após a vigência das alterações da Lei nº 11.488/2007. Não é possível opor Embargos para tentar reapreciar a matéria quando esta já foi devidamente examinada com base em fundamento distinto do quanto pretendido por alguma das partes, haja vista que o julgador pode formar livremente a sua convicção. Percebe-se, claramente, a divergência entre os dois posicionamentos, deixando clara a divergência entre eles no que diz respeito à concomitância da aplicação da multa isolada por falta de recolhimento da estimativa e da multa de ofício proporcional. O paradigma acima é suficiente para, por si só, demonstrar a divergência, razão pela qual deixa-se de analisar o segundo paradigma. Além do mais, a matéria se amolda perfeitamente ao disposto na Súmula nº 105 do CARF, abaixo reproduzida: Súmula CARF nº 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Portanto, resta clara a necessidade da manifestação da Câmara Superior em relação ao Recurso Especial do contribuinte. 12) Ausência de previsão legal de incidência de juros sobre multa. Art. 61 da Lei nº 9.430/96. [...] Trata-se de divergência evidente, bastando contrastar a ementa do recorrido com os trechos acima, extraídos do paradigma. Assim, essa matéria também deve ter seguimento. 13) Ausência de demonstração de interesse comum a ensejar responsabilidade tributária solidária. Art. 124, I, do CTN. Finalmente, chegamos ao último ponto, que aproveita apenas à empresa FLORENÇA CAMINHÕES S/A. Alega, neste caso, ter havido divergência de interpretação da legislação tributária entre o acórdão recorrido e outras decisões proferidas pelo CARF, mais especificamente em relação ao art. 124 do CTN, abaixo reproduzido: [...] Traz como paradigmas para justificar a existência de decisões divergentes acerca da mesma matéria os acórdãos nº 1402-001.351 e 3403-003.534. [...] Fl. 6227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 16 Do acórdão recorrido, verificamos que a indicação da recorrente como responsável solidária decorreu muito em função dos benefícios auferidos pela mesma por conta dos atos perpretados pela autuada, o que vai de encontro ao entendimento esposado no paradigma, onde ficou consignado que "o interesse financeiro de um terceiro em relação à prática de um fato gerador tributário por parte da pessoa jurídica não faz dele um obrigado solidário pelos tributos". Ainda, no paradigma, restou patente a exigência de um interesse jurídico comum aos coobrigados, o que no caso do recorrido sequer foi aventado e muito menos demonstrado ter havido. Assim, vislumbro, no presente caso, a necessidade de a CSRF se manifestar a respeito da divergência, até para que tal matéria possa ser enfrentada de forma mais segura e com contornos mais definidos em julgamentos futuros. Deixo de analisar o segundo paradigma, por desnecessário. Por todo o exposto, haja vista a recorrente não ter atendido aos pressupostos materiais de admissibilidade, nos termos do artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015, opino no sentido de NEGAR SEGUIMENTO ao presente Recurso Especial em relação as matérias constantes dos itens 1, 8 e 9. Já em relação aos demais itens, opino PELO SEGUIMENTO do Recurso Especial. Contra a parte não admitida houve interposição de Agravo (fls. 5.882/5.899), tendo sido este rejeitado (fls. 5.968/5.972). Ato contínuo, a contribuinte apresentou desistência parcial (fls. 6.067/6.070), nos seguintes termos: [...] a Requerente, optou por quitar, tão somente, os débitos de IRPJ e CSLL relativos às glosas das despesas com o ágio e a respectiva multa de ofício no percentual de 75%, aderindo ao Programa Especial de Regularização Tributária fPERT"), instituído pela Medida Provisória n° 783, de 31/05/2017 e regulamentado pela Instrução Normativa RFB n° 1.711/2017. Assim, vem a Requerente desistir, parcialmente, de forma expressa e irrevogável do Recurso Especial interposto em 01/12/2015, bem como da interposição de eventuais novos recursos e renunciar às alegações de direito sobre as quais se fundamentaram as discussões no presente processo administrativo, exclusivamente em relação às exigências relativas às glosas das despesas com o ágio, considerando-se o disposto nos artigos 5 o da Medida Provisória n° 783/17, e 8 o , da Instrução Normativa RFB n° 1.711/17. Tramitado o feito, sobreveio despacho de saneamento (fls. 6.159/6.161), determinando a análise dos paradigmas que deixaram de ser apreciados pelo juízo prévio de admissibilidade, referentes às matérias admitidas que não foram objeto de desistência. Despacho complementar de fls. 6.163/6.172 assim se manifestou: Assim, este despacho complementar de exame de admissibilidade de recursos especiais destina-se, exclusivamente, à análise dos seguintes paradigmas, Fl. 6228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 17 relacionados às seguintes matérias, respectivamente, que já foram admitidas pelo despacho original: Matéria 11) Impossibilidade de concomitância de multa isolada e multa de ofício. Art. 44 da Lei nº 9.430/96. Paradigma a ser examinado: Acórdão nº 1402- 001.865; Matéria 13) Ausência de demonstração de interesse comum a ensejar responsabilidade tributária solidária. Art. 124, I, do CTN. Paradigma a ser examinado: Acórdão nº 3403-003.534. Análise Matéria 11) Impossibilidade de concomitância de multa isolada e multa de ofício. Art. 44 da Lei nº 9.430/96. [...] Este paradigma tratou de auto de infração de IRPJ referente ao ano-calendário 2002, em razão da apuração de insuficiência de recolhimento ou de declaração do imposto, como resultado do confronto dos dados da escrituração com os dados declarados e os recolhimentos efetuados, acrescido de multa de ofício proporcional, multa isolada e juros de mora. [...] O paradigma se mostra apto a caracterizar a divergência arguida porque, em face de lançamento de multas isoladas, juntamente com imposição de multa de ofício proporcional, mesmo após a vigência da Lei 11.488/2007, concluiu ser indevida a exigência da multa isolada. Caracterizada a divergência, nesta matéria deve ser dado seguimento ao Recurso Especial. Matéria 13) Ausência de demonstração de interesse comum a ensejar responsabilidade tributária solidária. Art. 124, I, do CTN. Neste tópico do Recurso Especial a Recorrente, responsável solidária, alega ser evidente a tentativa do acórdão recorrido em forçosamente subsumir a alegada "confusão patrimonial" à hipótese de interesse comum na consecução do fato gerador. E que ao assim interpretar, teria divergido dos paradigmas indicados. [...] No acórdão recorrido, como se viu, houve descrição detalhada dos atos praticados pela Contribuinte e pela devedora solidária, suficientes a demonstrar o interesse comum, bem como a formação de grupo econômico. Foram relacionadas as condutas que demonstraram que o patrimônio da devedora solidária foi formado a partir da execução dos objetivos das operações que acabaram por materializar as vantagens ilicitamente auferidas. De outro giro, no paradigma, não há fundamentação suficiente para demonstrar que a situação fática, ali, foi similar àquela apreciada pelo acórdão recorrido. Fl. 6229DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 18 Assim, em razão da precária fundamentação para exonerar a responsabilidade solidária, este paradigma não se mostra apto a caracterizar a divergência suscitada, porque a situação fática por ele apreciada não é similar àquela analisada pelo acórdão recorrido. Mas a matéria divergente já foi admitida pelo despacho de exame de admissibilidade original pois, na comparação com o primeiro paradigma indicado, restou caracterizada a divergência. [...] Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões (fls. 6.174/6.209). Ataca o conhecimento recursal e pede o não provimento do Recurso Especial da contribuinte. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, relator. 1 CONHECIMENTO Os Recursos Especiais são tempestivos. Passa-se a análise do cumprimento dos demais requisitos para o seu conhecimento, levando em conta os pressupostos previstos no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09/06/2015 (RICARF/2015). 1.1 RECURSO ESPECIAL FAZENDÁRIO – MULTA QUALIFICADA Transcrevo abaixo a ementa e as razões de decidir que levaram a Turma Julgadora a quo a afastar a qualificação da multa, reduzindo-a de 150% para 75%: MULTA QUALIFICADA. DOLO. NÃO CONFIGURAÇÃO. Não consta no relatório fiscal a submissão de qualquer possível conduta dolosa supostamente praticada pelo Recorrente àquelas abstratamente previstas nos supratranscritos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64, o que afasta a aplicação da multa qualificada. Para além disso, in casu, o sujeito passivo registrou todas as operações e apresentou todos os documentos solicitados pela fiscalização, o que demonstra inequívoca boa-fé. [...] Como relatado, a justificativa para tal qualificação repousa aos fólios n. 1343- 1346, sendo que o seguinte excerto, também constante do Relatório Fiscal, bem resume o porquê dessa majoração, litteris: Fl. 6230DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 19 “A adoção do percentual qualificado no caso das exclusões baseadas nas amortizações de ágio ficto se justifica pela constatação de que as infrações foram cometidas com base em artifícios fraudulentos que envolviam o uso abusivo de personalidade jurídica com o fim exclusivo de operar reduções e supressões de tributos. Consoante descrito anteriormente, ficou constatado que havia desde o início da reestruturação societária, como intenção primeira da administração da Florença Veículos S/A, a artificial construção de uma condição que pudesse gerar a redução dos tributos. Esta intenção é revelada primeiramente, pela realização de um conjunto de “operações estruturadas em seqüência” no qual não se pode observar outros fins senão os de, ao seu final, gerar o ativo fictício sob comento, assim como, blindar o patrimônio formado a partir dos recursos extraídos da “empresa-alvo” e transferidos para a Florença Caminhões S/A. É revelada, em segundo lugar, pela forma forcejada como o sujeito passivo busca amparar a realidade fática diversa que o envolve na base legal informada, ou seja, na inadmissível falta de compreensão de conceitos básicos das legislações societária e tributária sobre o assunto. E, ainda, é revelada explicitamente na parte B do Protocolo e Justificação de Cisão Parcial Seguida de Versão do Patrimônio Cindido à Sociedade Já Existente Anexo III da Ata da AGE da Florença Veículos realizada em 1º/07/2008 (fls. 372), quando menciona no seu item “d” que: […] d) Possibilidade de maximização de resultados com minimização de carga tributária, mediante aproveitamento de benefícios nos termos dos artigos 7º e 8º da Lei 9.532/97. (grifos destes AFRFB) […] De forma que, conforme temos visto, apenas o objetivo “d”, ou seja, apenas o objetivo geral da maximização dos resultados e minimização da carga tributária foi realmente perseguido pelo Grupo. Podemos observar a consistência deste objetivo tanto nesta operação específica quanto ao longo de todo o conjunto de “operações estruturadas em seqüência” (fls. 1343-1344, destaquei) Em contrapartida, o Recorrente defende a inaplicabilidade da qualificadora (150%) na multa de ofício “porquanto não houve, no caso, fraude nas operações que acarretam (i) a constituição da PROVISÃO IN CVM 319/349, (ii) a adição da despesa com sua constituição, bem como (iii) a exclusão das receitas decorrentes da sua posterior reversão contábil” (fl. 3.373). Pois bem. É cediço, neste colegiado, o entendimento de que a dobra da sanção de 75% (setenta e cinco por cento) só se justifica nas hipóteses em que resta caracterizado dolo específico, atinente à prática dos delitos previstos pelos artigos 71 a 73 da Lei n. 4.502/64, conforme prevê expressamente o art. 44, §1º da Lei n. 9.430/96, verbis: [...] Assim, cumpriria à r. autoridade autuante demonstrar cabalmente que o Recorrente – agindo com o dolo específico – buscou impedir ou retardar o conhecimento por parte da Fazenda da ocorrência do fato gerador ou condições capazes, como in casu quanto à amortização do ágio, de reduzir as obrigações Fl. 6231DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 20 tributárias decorrentes da apuração do Lucro Real. Eis a dicção daqueles dispositivos, verbis: [...] Acontece, entretanto, que esta não é a hipótese dos presentes autos. Primo ictu oculi, ressalto que não costa no relatório fiscal a submissão de qualquer possível conduta dolosa supostamente praticada pelo Recorrente àquelas abstratamente previstas nos supratranscritos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64, o que entendo ser suficiente para afastar a aplicação da multa qualificada, já que não fundamentada na legislação especial aplicável, mas apenas genericamente no art. 44, I c/c §1º da Lei n. 9.430/96. Em situações como o presente, este E. Conselho possui entendimento pacífico no sentido de que a falta de indicação precisa quanto ao enquadramento da qualificadora nas hipóteses dos arts. 71 a 73 da Lei n. 4.502/96 é causa redução da multa de ofício para seu percentual ordinário (75%), confira-se ilustrativamente: “[…] MULTA QUALIFICADA. IMPROCEDÊNCIA. Qualquer circunstância que autorize a exasperação da multa de lançamento de ofício de 75%, prevista como regra geral, deverá ser minuciosamente justificada, comprovando que o contribuinte tenha procedido com evidente intuito de fraude, nos casos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n.º. 4.502, de 1964” (Acórdão n. 1302-001.257, Rel. Cons. GUILHERME POLLASTRI GOMES DA SILVA, PDJ 21/02/2014) “[…] MULTA QUALIFICADA. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE. JUSTIFICATIVA PARA SUA APLICAÇÃO. Somente é justificável a exigência da multa qualificada prevista no artigo art. 44, II, da Lei n 9.430, de 1996, quando o contribuinte tenha procedido com evidente intuito de fraude, nos casos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº. 4.502, de 1964. O evidente intuito de fraude deverá ser minuciosamente justificado e comprovado nos autos.” (Acórdão n. 2102-002.936, Rel. Conselheiro Marcelo Silva, DJ 25/09/2014) Ademais, ainda que superada a ausência de indicação de tais dispositivos a qualquer momento do Relatório Fiscal, o trecho supratranscrito da acusação não demonstra que o Recorrente tenha, ao menos tentado, impedir ou retardar o conhecimento por parte da Fiscalização quanto à operação realizada ou o fato gerador da obrigação tributária, o que, se ocorrido, poderia até justificar a manutenção da multa qualificada, ante a submissão do comportamento doloso à situação do art. 71 da Lei n. 4.502/64. Porém, igualmente tal possibilidade não foi ocorreu. Com efeito, no próprio Relatório Fiscal consta que todas as informações nas quais se fundamentaram os lançamentos foram obtidas diretamente na contabilidade do Recorrente e por meio da conjugação destas com as informações prestadas nas respectivas DIPJs e DCTFs do período analisado, conforme se extraí do excerto abaixo, elaborado pela Fiscalização, verbis: [...] Fl. 6232DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 21 Veja-se que o trecho acima transcrito corrobora as alegações do Contribuinte no recurso voluntário, quando afirma que todas as operações foram registradas em sua escritura contábil, na JUCEPAR e na Receita Federal do Brasil, o que deve ser interpretado como inequívoca presunção de boa-fé que não foi ilidida pela Autoridade Autuante ou mesmo pela DRJ/FOR para fins de enquadramento em uma das hipóteses da Lei n. 4.502/64. [...] Além disso, a despeito de ser repetitivo reproduzir, aqui, todas as conclusões fazendárias que motivaram a qualificação da multa de ofício, para fins de ilustração creio ser indispensável repisar que a Fiscalização em momento algum no procedimento investigatório concluiu pela imprestabilidade/falsidade dos documentos contábeis do Recorrente ou que seu comportamento e procedimento adotados excederam o dolo próprio da alegada exclusão de montantes da base de IRPJ e da CSLL, limitando-se a defender que esse dolo decorreria do “reiteramento da conduta ao longo do tempo e da significância dos valores”, conforme se observa abaixo: [...] No entanto, as conclusões pela qualificação da multa com base somente na verificação de (i) a prática de conduta de sonegação continuada; (ii) a significância dos valores subtraídos da tributação, apurados nos referidos Anexos I a IV do Relatório Fiscal; e (iii) a violação à legislação societária são manifestamente infundadas, conforme pacífico posicionamento da C. Câmara Superior de Recursos Fiscais: [...] Diante dessas considerações, reiterando que a Fiscalização não apontou ou comprovou detalhadamente o intuito inequívoco de fraude pelo Recorrente ou a qual dispositivo da Lei n. 4.502/96 se encaixaria a conduta tida por dolosa, fundamentando-se tão somente no “reiteramento da conduta ao longo do tempo e da significância dos valores” (fl. 1346), o que a Câmara Superior deste Conselho entende insuficiente, dou provimento ao recurso para afastar a qualificação da multa de ofício. Verifica-se, assim, que a redução da multa foi motivada por dois fundamentos jurídicos: (i) de que o relato da própria infração (dedução indevida do ágio) não seria suficiente para demonstrar a necessária subsunção do fato praticado à norma que determina a duplicação da pena; e (ii) que a falta de referência direta à efetiva base legal que ampararia a qualificação enseja a sua redução ao patamar ordinário de 75%. Mais precisamente, quanto ao item (i) o voto condutor na realidade rechaça a existência de prática de um ato fraudulento ou artificial propriamente dito, ressaltando que a operação societária questionada teria sido devidamente escriturada, feita às claras e inclusive informada às autoridades fiscais, o que evidenciaria a própria boa-fé da contribuinte. Além disso, o Fl. 6233DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 22 voto também esclarece que a reiteração e significância dos valores das despesas deduzidas não constituiriam dados capazes de ensejar a multa de 150%. Nesse ponto, é preciso pontuar que, ainda que a infração tenha sido enquadrada na forma de glosa de receitas de reversão de provisão, o voto vencedor esclareceu que, na verdade, a infração consiste na tentativa indevida de amortização do dito ágio interno. Confira-se: Vislumbra-se, nesta construção argumentativa, que a autoridade lançadora não promoveu a glosa das exclusões porque a reversão da provisão para realização de ágio seria tributável. Depois de ampla abordagem dos procedimentos contábeis desenvolvidos pela fiscalizada, a autoridade lançadora concluiu que eles não geraram repercussão no lucro contábil, e que os efeitos fiscais somente lhe foram favoráveis em razão da exclusão em referência. Em conseqüência, promoveu a glosa da exclusão porque ela refletia a redução indevida do lucro tributável em razão da amortização de ágio sem substância econômica, e não porque ela decorreria de uma reversão de provisão tributável. [...] Pois bem. O Apelo fazendário (fls. 4.251/4.285) ataca o primeiro fundamento com base nos Acórdãos (paradigmas) 1301-001.220 e 101-96.724 – ambos aceitos pelo juízo prévio - e o segundo fundamento com base nos Acórdãos 1103-000.819 e 106-000.819, este último rejeitado pelo despacho de admissibilidade. De fato, os dois primeiros paradigmas acima citados trataram de operações que também envolveram a “criação artificial” de ágios decorrentes de reorganizações societárias ocorridas dentro do grupo econômico, com a consequente dedução fiscal pelos contribuintes, artificialidade que, ao contrário daqui, naqueles casos foi reconhecida como suficiente não só a justificar a glosa, mas também a qualificação da multa. Daí a divergência sob esta óptica. Já no que diz respeito ao item (ii), restou decidido pela Turma Julgadora a quo que a não indicação do específico artigo que teria dado azo à multa qualificada (artigo 71,72 ou 73 da Lei nº 4.502) já seria causa suficiente para reduzir a pena ao patamar ordinário de 75%. Nas palavras do voto condutor, repita-se: ... não costa no relatório fiscal a submissão de qualquer possível conduta dolosa supostamente praticada pelo Recorrente àquelas abstratamente previstas nos supratranscritos arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64, o que entendo ser suficiente para afastar a aplicação da multa qualificada, já que não fundamentada na legislação especial aplicável, mas apenas genericamente no art. 44, I c/c §1º da Lei n. 9.430/96. Do paradigma admitido (Acórdão nº 1103-000.819), por sua vez, extrai-se o quanto segue: [...] Arguem as recorrentes nulidade dos lançamentos por erro na indicação das normas legais de multa qualificada, bem como por falta de motivo quanto à identificação dos supostos responsáveis solidários. Fl. 6234DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 23 Por diversas vezes já me manifestei que o mero erro na capitulação legal não é causa de nulidade. Fundamental é o motivo do lançamento. A ausência desse ou seu erro (e não simplesmente insubsistência) fulmina o lançamento por vício substancial, ainda que a capitulação legal se encontre correta. Não há ausência nem erro de motivo para aplicação da multa qualificada, tampouco para as responsabilizações solidárias. A inovação do lançamento, que sabidamente é vedada ao órgão julgador, se dá quando ele modifica ou inclui motivo do lançamento. Daí também não existir, a meu ver, inovação “negativa” do órgão julgador, quando este derrui o lançamento por fundamento jurídico diverso ao articulado pelo contribuinte. Motivo do lançamento é equivalente à causa petendi da ação judicial, e não se confunde com fundamentação jurídica, tampouco com capitulação legal. O cerne é o motivo do lançamento. O motivo dos lançamentos se encontra claramente deduzido – como aliás se evidenciará ao longo do voto, quando passar a enfrentar as questões meritum causae. O que não significa ser subsistente ou insubsistente, total ou parcialmente. Como se vê, esse precedente realmente flexibilizou o “erro” de indicação da base legal da multa qualificada lá aplicada, sob a premissa de que a sua motivação teria restado clara, o que afasta o eventual vício de capitulação legal. É justamente nesse particular que o paradigma de fato se presta a evidenciar a divergência aventada pela Fazenda Nacional. Conheço, portanto, do recurso fazendário. 1.2 RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE 1.2.1 IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA ISOLADA APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO BASE Não obstante, no tocante à matéria (5) “inaplicabilidade da multa isolada em razão do encerramento do ano-calendário”, há que se levar em conta que o entendimento expresso no aresto recorrido se amolda à Súmula CARF no 178, aprovada pela 1ª Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021, de seguinte teor: Súmula CARF no 178 A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Acórdãos Precedentes: 9101-003.353, 9101-005.362, 9101-005.078, 9101- 004.290, 9101-004.320, 9101-004.416, 9101-004.544, 9101-002.777, 1802- 00.572, 1202-000.732, 1401-00.361, 1101-00.255 e 1301-001.787. A correlação da Súmula CARF no 178 com a matéria (5) é inequívoca, como evidenciam ementas dos precedentes em que esta se baseia (grifou-se): Acórdão: 9101-003.353 Ementa: Fl. 6235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 24 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 IRPJ. CSLL. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO. É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que o lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário. --- Acórdão: 9101-004.544 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2001, 2002 IRPJ. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO OU COM APURAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que o lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário, e mesmo se o Sujeito Passivo apurara prejuízo fiscal no ajuste anual. --- Acórdão: 9101-002.777 Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2008 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, quando adotou a redação em que afirma "serão aplicadas as seguintes multas", deixa clara a necessidade de aplicação da multa de ofício isolada, em razão do recolhimento a menor de estimativa mensal, cumulativamente com a multa de ofício proporcional, em razão do pagamento a menor do tributo anual, independentemente de a exigência ter sido realizada após o final do ano em que tornou-se devida a estimativa. --- Acórdão: 1301-001.787 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2008 [...] MULTA ISOLADA. FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA. No caso de aplicação de multa de ofício sobre os tributos e contribuições lançados de ofício e de multa isolada em virtude da falta ou insuficiência de recolhimento de antecipações obrigatórias (estimativas), não há que se falar em aplicação concomitante sobre a mesma base de incidência, visto que resta evidente que as penalidades, não obstante derivarem do mesmo preceptivo legal, decorrem de obrigações de naturezas distintas. Inexiste, também, fator temporal limitador da aplicação da multa isolada, eis que a lei prevê a sua exigência mesmo na situação em que as bases de cálculo das exações são negativas. Fl. 6236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 25 Aplica-se à hipótese o disposto no art. 67, § 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015 (grifou-se): Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 3º Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. Como destaca o dispositivo regimental, irrelevante que a Súmula tenha sido editada após a interposição do recurso em questão. A matéria encontra-se pacificada por Súmula, o que inviabiliza a discussão em via especial. 1.2.2 JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO Também com relação a essa matéria, incide o disposto no art. 67, § 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF – RICARF/2015, e, portanto, o recurso não deve ser conhecido, uma vez que, após a interposição do recurso, foi aprovada pelo Pleno da CSRF a Súmula CARF nº 108, com o seguinte teor: Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. 1.2.3 DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO Apoiado no permissivo previsto no §1º do art. 50 da Lei nº 9.784/99, e por concordar com o que decidiu os despachos prévios de admissibilidade (fls. 4.287/4.292 e 6.163/6.172), conheço da presente matéria com base no que lá foi exposto. 1.2.4 RECURSO ESPECIAL DA RESPONSÁVEL SOLIDÁRIA FLORENÇA CAMINHÕES - AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE INTERESSE COMUM A ENSEJAR RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. ART. 124, I, DO CTN De acordo com o voto vencedor do acórdão recorrido: A recorrente, como já demonstrado neste voto, foi constituída no curso das operações societárias questionadas pela Fiscalização, e seu capital social foi formado, basicamente, com a transferência de patrimônio da fiscalizada, bem como ampliado, durante os períodos fiscalizados, com os dividendos distribuídos pela fiscalizada a seus sócios, em paralelo, portanto, à redução dos lucros tributáveis da autuada em R$ 7.795.100,85 em 2008, R$ 4.814.286,95 em 2009 e R$ 7.016.527,60 em 2010. Recorde-se, ainda, que a Fiscalização bem demonstrou que a reestruturação promovida pelo grupo empresarial tinha por objetivo a Fl. 6237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 26 maximização de resultados com minimização da carga tributária, mediante aproveitamento de benefícios nos termos dos artigos 7o e 8o da Lei nº 9.532/97. Neste contexto, não se pode admitir que a recorrente tenha sido apenas indiretamente beneficiada pelas operações aqui questionadas. Sua criação integrou a reorganização societária promovida pelo grupo empresarial, e o seu patrimônio foi formado a partir da execução dos objetivos daquelas operações, e assim materializa as vantagens ilicitamente auferidas, revelando a confusão patrimonial contemporânea à ocorrência do fato gerador, situando a recorrente ao lado da autuada, e revelando o interesse comum cogitado no art. 124, I do CTN. Correta, portanto, a abordagem acerca destas circunstâncias, assim expressas na decisão recorrida: [...] A inclusão de outras empresas como devedores solidários não depende, pois, do fato de se beneficiarem diretamente do resultado fiscal obtido, bastando que realizem em conjunto a situação configuradora do fato gerador (aqui representado pela seqüência de fatos que possibilitaram amortização no ágio, desde a aquisição de participação societária; a integralização dessa participação numa empresa veículo e a realização de incorporação reversa). Conforme Relatório de Atividade Fiscal, fls. 1.281/1.392, já analisado no presente voto, as pessoas jurídicas arroladas foram envolvidas nos fatos que deram origem ao ágio artificial na Florença Veículos S/A. Cada uma delas representou um papel na arquitetura do conjunto de "operações estruturadas em seqüência": [...] c) a Florença Caminhões S/A permaneceu com os papéis de beneficiar-se da assunção de parte de suas despesas pela Florença Veículos S/A, assim como recebeu parte do ativo da "Florença Veículos S/A", parcela esta isenta do correspondente passivo. Foi, portanto, colocada na condição de permitir a blindagem de parcela do capital extraído da Florença Veículos S/A. Correta, portanto, a inclusão das referidas empresas como responsáveis solidários pelo crédito tributário decorrente da criação artificial do ágio e da sua ilícita amortização como dedução do IRPJ e da CSLL. Esclareça-se que o fato de o Superior Tribunal de Justiça ter declarado a inexistência de solidariedade no caso em referência não impede a adoção das premissas ali expostas como referenciais para concluir pela procedência da responsabilidade tributária. Por tais razões, e também por aquelas antes expressas acerca do mérito da exigência, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso voluntário de Florença Caminhões S/A. Nota-se, contudo, que a manutenção da recorrente como responsável solidária foi justificada pela sua participação direta nas reorganizações societárias que resultaram na criação das despesas consideradas artificiais (ágio interno e juros), participação esta que envolveu transferência de ativos como meio de blindagem patrimonial. Fl. 6238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 27 No tocante ao paradigma (Acórdão nº 1402-001.351), cumpre observar que este precedente já foi apreciado por esta C. 1ª Turma no Acórdão nº 9101-006.5241, de relatoria da I. Conselheira Edeli Pereira Bessa, in verbis: [...] o paradigma nº 1402-001.351, embora trate de imputação da responsabilidade com base no art. 124, I, do CTN, tal se deu em face de diretores e sócios de fato da entidade que se sujeitou a suspensão de sua imunidade tributária em razão de diversos ilícitos penais, cíveis e tributários a partir de investigações no DETRAN/RS que contratava entidades como a autuada em licitações. O paradigma assim relata a imputação analisada: Em 13/12/10, os autos de infração foram cientificados à Fundae (fls. 917, 990, 995, 1007 e 1017) e, em 16/12/10, José Antonio Fernandes, Rubem Höher, Helvio Debus Oliveira Souza e Ipojucan Seffrin Custódio foram intimados dos termos de sujeição solidária passiva (fls. 1034/1037 e 1043/1046). A imputação da responsabilidade aos terceiros corresponde ao período de 7/10/05 (data da assinatura do contrato entre a Fundae e a Prefeitura Municipal de Porto Alegre para a execução do programa Projovem) a 6/11/07 (data em que foi deflagrada a fase ostensiva da operação Rodin). Deveu-se a suposto interesse comum nos resultados econômicos advindos dos ilícitos fiscais cometidos pela fundação: José Fernandes, atuando como lobista e principal operador do núcleo Pensant; os demais, por serem prepostos de José Fernandes e sócios de empresas sistemistas. Sob esta ótica, o voto condutor do paradigma analisa a arguição de imprestabilidade do art. 124, I do CTN para imputação de responsabilidade tributária às pessoas físicas que atuaram nas fraudes indicadas. Veja-se: Inicialmente, esclareça-se, nesse ponto, que a solidariedade imputada aos senhores Helvio Debus Oliveira Souza, Ipojucan Seffrin Custódio, Rubem Höher e José Antonio Fernandes teve como fundamento, tão somente, o artigo 124, inciso I e parágrafo único do CTN. Assim, não há imputação de responsabilidade com fulcro no artigo 135 do CTN como afirmou a decisão recorrida. A partir daí, temos que, para a materialização da solidariedade tributária com escopo no artigo 124, I, do CTN, é preciso existir interesse comum entre os obrigados solidários. A doutrina critica o dispositivo pela vagueza da expressão “interesse comum” e converge no entendimento de que essa norma exclui do seu âmbito de incidência as hipóteses de negócios jurídicos em que os interesses são contrapostos, tais como a compra e venda, etc. Assim, a maioria dos autores entende que o interesse comum é fator decorrente da conduta lícita de ser co-partícipe da realização do fato gerador tributário; ou seja, a solidariedade tributária fundada no art. 124, I do CTN só seria possível entre sujeitos que figurem no mesmo pólo da relação obrigacional. Nesse contexto, o dispositivo deverá ser aplicado aos casos em que o mesmo fato gerador é realizado conjuntamente por mais de uma pessoa. Havendo mais de uma pessoa enquadrada na definição legal de contribuinte (art. 121, parágrafo único, I), determina o art. 124, I que sejam eles solidariamente obrigados pela dívida tributária, independentemente de disposição expressa de lei. 1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente). Fl. 6239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 28 Também importa ressaltar que, esse interesse comum deve ser entendido como um interesse jurídico, não sendo relevantes para gerar a solidariedade tributária os interesses de ordem econômica, moral ou social. Em suma, esse interesse comum, entendido como interesse jurídico, se caracteriza pela existência de direitos e deveres iguais entre pessoas que ocupam o mesmo pólo da relação jurídica que consistiu o fato gerador do tributo. Vale citar a doutrina de Paulo de Barros Carvalho, corroborando o que foi dito até aqui: [...] Nesse contexto, o interesse financeiro de um terceiro em relação à prática de um fato gerador tributário por parte da pessoa jurídica não faz dele um obrigado solidário pelos tributos. A prática de atos jurídicos que são também fatos geradores de tributos interessam apenas economicamente aos sócios-administradores das pessoas jurídicas e, não havendo interesse jurídico, não deve haver a imputação de responsabilidade solidária. Com efeito, no caso dos autos, os sujeitos passivos responsabilizados solidariamente não podem ser caracterizados como realizadores do fato gerador tributário, visto que eles não possuem interesse jurídico no fato gerador. Nesse contexto, o crédito tributário poderá ser exigido apenas dos sócios e administradores que tiverem praticado atos com excesso de poderes, infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do artigo 135, III do CTN. Incorreta, portanto, a solidariedade passiva estendida a tais pessoas físicas, com base no art. 124, I do CTN. A responsabilidade de tais pessoas pelas conseqüências dos atos apurados na operação Rodin devem ser apuradas na Ação Penal Pública nº. 2007.71.02.0078728, uma vez que desinteressantes ao presente lançamento fiscal. Na medida em que se trata, aqui, de responsabilização de pessoa jurídica, há dessemelhança significativa em face do paradigma que, apesar de firmar a premissa genérica de que o interesse financeiro de um terceiro em relação à prática de um fato gerador tributário por parte da pessoa jurídica não faz dele um obrigado solidário pelos tributos, assim o faz para, naquele caso, concluir que os sócios-administradores devem ser responsabilizados com fundamento no art. 135, III do CTN. Evidente, assim, que circunstâncias específicas dos agentes responsabilizados no paradigma, e que não estão presentes no recorrido, afetaram a decisão, lá, contrária à responsabilização com fundamento no art. 124, I do CTN. Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece. Nesse mesmo sentido, entendo que o conhecimento recursal da responsável solidária resta prejudicado em face da notória dessemelhança fático-jurídica entre os Arestos comparados. 2 MÉRITO 2.1 RECURSO ESPECIAL FAZENDÁRIO – MULTA QUALIFICADA Pois bem, a multa de 150% sobre o imposto de renda e contribuições apuradas com base em provas diretas, prevista no art. 44, inciso I, §1º, da Lei nº 9.430, de 1996, com a redação Fl. 6240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 29 dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 2007, foi aplicada tendo em vista a suposta intenção dolosa do contribuinte de impedir o conhecimento da ocorrência do fato gerador (sonegação). Para melhor entendimento, transcreve-se, a seguir, o art. 44 da Lei nº 9.430 de 1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007: Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2o nos incisos I, II e III: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. [...] Como visto, nos termos do § 1º do artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, só é admitida a aplicação da multa no percentual de 150%, nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964, que assim dispõem: Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente; Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento. Fl. 6241DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9430.htm#art44. D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 30 Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72. Desse modo, a multa de 150% de que trata o parágrafo 1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 (redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 2007), terá aplicação sempre que em procedimento fiscal constatar-se a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio. Vê-se que, para enquadrar determinado ilícito fiscal nos dispositivos dessa lei, há necessidade que esteja caracterizado o dolo. O dolo, que se relaciona com a consciência e a vontade de agir, é elemento de todos os tipos penais de que trata a Lei nº 4.502, de 1964, ou seja, a vontade de praticar a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve ficar demonstrada que a conduta praticada teve o intuito consciente voltado a suprimir ou reduzir o pagamento do tributo ou contribuições devidos. Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; [...] § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. Da leitura desse dispositivo, verifica-se que a multa de ofício ordinária é de 75%, cabível nas hipóteses de falta de recolhimento do tributo, falta de declaração ou apresentação de declaração inexata, devendo esta ser duplicada apenas nas hipóteses previstas nos artigos 71, 72 ou 73 da Lei nº 4.502/1964, abaixo transcritos. Art . 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73 - Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. Fl. 6242DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art71 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art71 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 31 Para que se possa, então, cogitar a qualificação da multa (de 75% para 150%), é imprescindível que a autoridade fiscal identifique e comprove, além da conduta de não pagar tributo, não declará-lo ou declará-lo de forma inexata, que a contribuinte teve a intenção de esconder que ela própria incorreu na materialidade tributária ou que ela se valeu de medidas ilícitas para manipular o fato gerador. No caso concreto, trata-se de amortização de ágio interno e da aplicação da multa qualificada nessa hipótese. Sobre o tema sempre mantive a exigência de IRPJ e de CSLL, mas acerca da qualificação da penalidade, fui alterando de entendimento ao longo de minha trajetória no CARF, iniciando com a manutenção da multa qualificada em qualquer situação, passando a avaliar se a operação tivesse ou não sido realizada na vigência do art. 36 da Lei nº 10.637/2002, para, por fim, concluir que, em regra, a multa qualificada não se justifica nesses casos. De fato, após o próprio Poder Judiciário, em diversos casos, acabar por aquiescer com a própria amortização do ágio em casos semelhantes, acabei por refletir se, de fato, haveria dolo do Contribuinte quanto a intenção de não recolher tributo que sabia ser devido. Veja-se que não avalio o objetivo do Contribuinte de buscar a redução de sua carga tributária, pois tal desejo é algo ínsito a qualquer pessoa jurídica de direito privado, inclusive de cunho obrigatório. O foco de meu exame, portanto, não é o mero objetivo do Contribuinte simplesmente de não pagar tributo, mas sim a atitude deliberada em não declarar um tributo que saiba ser devido. E em operações desse jaez, em que o Contribuinte age municiado por assessorias especializadas e, muitas vezes, por interpretações defendidas por doutrinadores de peso, não consigo vislumbrar o dolo necessário para a qualificação da penalidade. E, em tal contexto, no mínimo o Contribuinte foi induzido a realizar manobras como as examinadas nos presentes autos, o que, a meu ver, no mínimo coloca em dúvida a existência de dolo do sujeito passivo em não recolher tributos, aplicando-se ao caso o concreto o art. 112 do CTN2 para afastar a qualificação da penalidade. Logo, a multa de 150% de que trata inciso II da redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 somente poderia ser cominada em procedimento fiscal que restasse comprovada a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio. Vê-se que, para enquadrar determinado ilícito fiscal nos dispositivos dessa lei, há necessidade que esteja caracterizado o dolo. O dolo, que se relaciona com a consciência e a 2 Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; [...] Fl. 6243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 32 vontade de agir, é elemento de todos os tipos penais de que trata a Lei nº 4.502, de 1964, ou seja, a vontade de praticar a conduta, para a subsequente obtenção do resultado. Deve ficar demonstrada que a conduta praticada teve o intuito consciente voltado a suprimir ou reduzir o pagamento do tributo ou contribuições devidos, o que, a meu sentir, não pôde ser demonstrado nos presentes autos, até mesmo porque todo o cenário indicava que, interpretando a legislação então vigente, ainda que de forma equivocada, o contribuinte entendeu que a operação, tal qual levada a efeito, não implicaria o recolhimento de IRPJ e CSLL. Em outras palavras, no caso concreto estamos diante de uma divergência de interpretação de norma, não havendo que se falar em dolo no não pagamento de tributo, e, consequentemente, em cominação de multa qualificada. Finalmente, cabe também pontuar que essa E. 1ª Turma da CSRF, em recentes decisões, vem afastando a qualificação da multa sobre exigências decorrentes da glosa do ágio interno, conforme atestam as ementas dos seguintes julgados: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2008, 2009 ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. ACUSAÇÃO DE ARTIFICIALIDADE E DISPÊNDIO FICTÍCIO. OPERAÇÃO INTRAGRUPO. INEXISTÊNCIA DE PROIBIÇÃO LEGAL EXPRESSA E OBJETIVA. DIVERGÊNCIA HERMENÊUTICA SOBRE A LICITUDE DA FORMAÇÃO E DAS REGRAS PARA A DEDUÇÃO DA DESPESA. AUSÊNCIA DE FRAUDE SONEGAÇÃO OU CONLUIO. AFASTAMENTO DA EXASPERAÇÃO DA PENA. DECADÊNCIA. MATÉRIA DECORRENTE. APLICAÇÃO DO ART. 150 §4 DO CTN. As acusações de práticas fraudulentas, sonegatórias ou de conluio pelos contribuintes demandam demonstração específica e juridicamente adequada de sua ocorrência, bem como conjunto probatório concreto correspondente. Inexistindo proibição legal expressa e objetiva da amortização fiscal do ágio gerado em operação intragrupo ou com partes relacionadas, não pode a divergência hermenêutica entre contribuintes e Fisco sobre os critérios de materialidade para a sua formação e a legitimidade de sua posterior dedução ser tratada ou confundida com tais ilícitos. A qualificação da multa de ofício é medida extrema e excepcional, que deve ter sua aplicação reservada àqueles que, acima de qualquer dúvida ou plausibilidade de boa-fé, adotaram posturas antijurídicas altamente lesivas e verdadeiramente delituosas. Ainda que prevalecendo a glosa do ágio, mas não sendo demonstrada e cabalmente comprovada a presença, nas transações que geraram a despesa com o sobrepreço, das práticas de fraude, sonegação ou conluio, dentro das suas conceituações legais próprias, deve ser aplicada a multa de ofício na sua monta ordinária de 75% (Acórdão nº 9101-005.973. Sessão de 08 de fevereiro de 2022. Rel. Caio Cesar Nader Quintella). Fl. 6244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 33 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010 GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO. Considerando que, à época dos fatos geradores, a indedutilidade do dito ágio interno era no mínimo duvidosa, incabível a qualificação da penalidade (de 75% para 150%), afinal a interpretação em prol de sua dedução fiscal está longe de caracterizar prática fraudulenta ou sonegatória, únicas hipóteses aptas a ensejar a onerosa duplicação da multa de ofício. (Acórdão nº 9101-006.376. Sessão de 10 de novembro de 2022. Red. Designado Luis Henrique Marotti Toselli). ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA(IRPJ) Ano-calendário: 2005, 2006 ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE DOLO. IMPOSSIBILIDADE. Para que se possa caracterizar a hipótese legal que autoriza a qualificação da multa, nos termos do artigo 44 da Lei 9.430/1996, é imprescindível que a autoridade autuante indique a se conduta praticada configura sonegação, fraude e/ou conluio, hipóteses respectivamente dos artigos.71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964. Além de haver deficiência na acusação fiscal, da análise das imputações verifica-se que não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte do sujeito passivo, mas apenas uma divergência de interpretação quanto ao real alcance das normas tributárias que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias intragrupo. (Acórdão nº 9101-006.461. Sessão de 2 de fevereiro de 2023. Rel. Alexandre Evaristo Pinto). Assim sendo, encaminho meu voto no sentido de confirmar a decisão recorrida para manter a redução da multa de ofício para 75%, ou seja, voto por negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional. 2.2 RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE - DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO Insurge-se a Recorrente contra a decisão a quo que considerou cabível a cobrança da multa isolada concomitante com a multa de ofício, ao argumento de que isto representaria uma dupla penalização sobre a mesma base de cálculo, em violação ao entendimento da Súmula CARF nº 105 e ao princípio da consunção ou absorção. Nos presentes autos discute-se o lançamento, de tributos e penalidades, relativo ao ano-calendário 2008. Fl. 6245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 34 Com a edição da Medida Provisória nº 351/2007 em 22/01/2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488/2007, a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL passou a ter novo regramento. Desse modo, a partir da estimativa devida referente ao mês de dezembro de 2006, cujo vencimento se deu em 31/01/2007, a penalidade isolada aplicada no lançamento de ofício encontra-se prevista no art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação que lhe foi dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, não se aplicando, portanto, a Súmula CARF nº 105. Confira-se a nova redação do dispositivo em questão: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. [...] As multas exigidas juntamente com o tributo ou isoladamente, como definidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, vinculam-se a infrações de natureza distinta. A Lei nº 9.430, de 1996, em seu art. 1º, estabeleceu como regra geral, a partir do mês de janeiro de 1997, a apuração do lucro real trimestral. Apenas por exceção a pessoa jurídica poderia optar pela apuração do lucro real anual, situação em que fica obrigada a efetuar os recolhimentos do IRPJ e da CSLL mensalmente, calculados por estimativa (artigo 2º). As bases de cálculo do IRPJ e da CSLL devidos mensalmente são determinadas por meio da aplicação, sobre a receita bruta do mês, de percentuais estabelecidos pelo artigo 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, de acordo com as atividades desenvolvidas pela pessoa jurídica. Consoante se verifica pela redação das normas transcritas, são essencialmente duas as penalidades previstas no art. 44 retrotranscrito (“serão aplicadas as seguintes multas”, “I...II”): uma, exigida juntamente com o tributo faltante, nas hipóteses de “de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata”, valorada em 75% “sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição”; outra, exigida de forma isolada, no percentual de 50%, na hipótese da falta recolhimento das estimativas mensais de IRPJ e da CSLL. Fl. 6246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 35 É pertinente esclarecer que os recolhimentos efetuados mensalmente a título de estimativas (art. 2º, §§ 3º e 4º, da Lei nº 9.430, de 1996) não são definitivos, porquanto a apuração definitiva do tributo devido se dará somente ao final de cada ano-calendário. Esse o motivo pelo qual a penalidade pelo inadimplemento dessa obrigação é denominada multa isolada, uma vez que pode ser exigida independentemente de haver ou não tributo devido ao final do período de apuração. E também não há qualquer correlação entre o valor do tributo devido ao final de apuração e a multa isolada: sua base de cálculo é o valor do pagamento mensal (estimativa) de IRPJ ou CSLL que deixar de ser recolhido. Diante dessas constatações, é imperioso concluir que as multas são distintas e autônomas. Isso decorre, acima de tudo, das evidentes diferenças que existem entre as hipóteses de incidência e os consequentes das normas punitivas. No IRPJ e na CSLL, observamos que os critérios material e temporal são completamente distintos. O tributo não pago, decorrente da existência de lucro apurado trimestralmente ou anualmente, submete-se à multa do inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430 de 1996, enquanto a estimativa não recolhida, decorrente da existência de receita bruta mensal ou balanços de redução, submete-se à multa do inciso II do dispositivo antes citado. No caso do inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430 de 1996, a quantificação toma por base o tributo devido em função do lucro, fazendo incidir o percentual de 75% (regra geral passível de qualificação e agravamento - §§ 1º e 2º do art. 44). No caso do inciso II, letra “b”, do dispositivo antes citado, a quantificação toma por base a estimativa apurada em função da receita bruta ou resultados mensais, fazendo incidir o percentual de 50% (regra geral não passível de qualificação ou agravamento). Como se pode observar, são duas normas distintas e autônomas, que punem, em diferentes graus, ilicitudes diversas. A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento Fl. 6247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 36 mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratar de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Em complemento, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados CONSUNTOS, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado CONSUNTIVO, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, O SUJEITO ATIVO SÓ DEVERÁ SER RESPONSABILIZADO PELO ILÍCITO MAIS GRAVE.3. Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe CRIME PROGRESSIVO quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. 3 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/996>. Acesso em: 6 dez. 2010. Fl. 6248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 37 Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um MINUS em direção a um PLUS. 4 (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Isso posto, voto por negar provimento ao recurso do Contribuinte. 3 CONCLUSÃO Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte apenas em relação à matéria “multas isoladas concomitantes” e não conhecer do Recurso Especial do Coobrigado, e, no mérito, por negar provimento aos recursos da Fazenda Nacional e do Contribuinte. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto VOTO VENCEDOR Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Redator Designado. 4 Idem, Idem Fl. 6249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 38 Com a devida vênia ao voto do relator, ouso dele discordar somente em relação ao mérito do Recurso Especial do Contribuinte, qual seja, multa isolada aplicada de forma concomitante com a multa de ofício. A discussão sobre a legitimidade ou não da cobrança cumulativa de multa isolada e multa de ofício não é recente, mas é tema que ainda possui celeuma. Com a aprovação da Súmula CARF nº 105, restou sedimentado que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.” Na prática, a Súmula aplica-se indubitavelmente para os fatos compreendidos até dezembro/2006. Dizemos indubitavelmente porque há corrente doutrinária e jurisprudencial, na linha do que argumenta a Recorrente, que sustenta que, após a nova redação dada pela Lei nº 11.488/2007 (conversão da Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007) ao art. 44 da Lei nº 9.430/96, não haveria mais espaço para interpretação diversa daquela que conclui pela possibilidade jurídica da exigência de multa isolada sobre estimativas mensais não recolhidas, mesmo nos casos em que também houver sido formulada exigência de multa de ofício em razão da falta de pagamento do IRPJ e da CSLL apurados no final do mesmo ano de apuração. Por essa linha de pensamento, o Legislador teria prescrito sanções autônomas e inconfundíveis, autorizando ao fisco, na hipótese do contribuinte deixar de recolher estimativas mensais de IRPJ e CSLL, inclusive aquelas apuradas de ofício e, paralelamente, não recolher integralmente estes mesmos tributos no final do período de apuração, aplicar as duas sanções concomitantemente (multa de ofício sobre o IRPJ/CSLL devidos e não recolhidos + multa isolada sobre as estimativas “em aberto”). Vejamos, então, o que dispõe o art. 44 da Lei nº 9.430/96, com a redadação dada pela MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social Fl. 6250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 39 sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1o - O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. Da leitura desses dispositivos, verifica-se que a multa de ofício de 75% prevista no inciso I é aplicável nos casos de falta de pagamento de imposto ou contribuição, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Já a multa isolada de 50%, prevista no inciso II, deve incidir sobre o valor das estimativas mensais não recolhidas, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física e ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Nesse contexto, não se pode perder de vista que as estimativas são meras antecipações do tributo devido, não figurando, portanto, como tributos autônomos. A propósito, dispõe a Súmula CARF 82 que “após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas”. Também não se nega que o não recolhimento das estimativas e o não recolhimento do tributo efetivamente devido são infrações distintas, como foi reconhecido pela própria lei nos incisos I e II acima transcritos. Todavia, e este é o ponto central para a discussão, quando ambas as obrigações não foram cumpridas pelo contribuinte, o princípio da absorção ou consunção impõe que a infração pelo inadimplemento do tributo devido prevaleça, afinal o dever de antecipar o pagamento por meio de estimativas configura etapa preparatória para o dever de recolher o tributo efetivamente devido, este sim o bem jurídico tutelado pela norma. Adotando, então, uma interpretação histórica e sistemática dos referidos dispositivos legais e Súmulas, verifico que a alteração legislativa mencionada não possui qualquer efeito quanto à aplicação da Súmula CARF nº 105 para fatos geradores posteriores a 2007. Isso porque a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre a exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa (antecipação do tributo devido) não recolhida. Admitir o contrário permitiria punir o contribuinte em duplicidade, em clara afronta aos princípios da consunção, estrita legalidade e proporcionalidade. Nesse sentido já se manifestou o E. Superior Tribunal de Justiça, destacando-se, por exemplo, a seguinte passagem do voto condutor proferido pelo Ministro Humberto Martins5, da 2ª Turma desse E. Tribunal: 5 Resp 1.496.354-PR. Dje 24/03/2015. Fl. 6251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 40 Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais , ainda que configurem obrigações a pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, “a” e “b”, em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos casos ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas “multas isoladas”, portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta. Esse posicionamento, diga-se, foi ratificado em outros julgados, conforme atesta, também de forma exemplificativa, a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. [...]. CUMULAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA. IMPOSSIBILIDADE. [...] 2. Nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, seria cabível a multa de ofício ou no percentual de 75% (inciso I), ou aumentada de metade (parágrafo 2º), não se cogitando da sua cumulação.” (Resp 1.567.289-RS. Dje 27/05/2016). E mais recentemente, em Sessão de 1º de setembro de 2020, esta C. Turma, por determinação do art. 19-E da Lei n º 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em julgamento do qual o presente Relator participou, afastou a concomitância das multas de ofício e isolada para fatos geradores posteriores a 2007. Do voto vencedor do Acórdão nº 9101-005.080, do I. Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, e do qual acompanhei, extrai-se que: [...] Fl. 6252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 41 Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração procedida por meio da Lei nº 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei nº 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação. Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal. E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105. Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v. Acórdão nº 1803-01.263, proferido pela C. 3ª Turma Especial da 1ª Seção desse E. CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam a Súmula CARF nº 105): [...] APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA. Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos) Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do contribuinte pelo mesmo ilícito tributário. Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a Fl. 6253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 42 menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%. E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público. Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra6. Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já encerrado. Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e observância da Súmula CARF nº 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado. Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fatos geradores colhidos no lançamento de ofício. [...] Digna de nota, também, é a declaração de voto constante desse mesmo Acórdão, da I. Conselheira Livia De Carli Germano, da qual transcrevo o seguinte trecho: [...] Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de adiantar estimativas mensais). Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano- calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de recolher a estimativa permanece - e, até por isso, é denominada “multa isolada”: 6 Teoria da Proibição de Bis in Idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 462. Fl. 6254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 43 porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a própria estimativa devida). De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação fática. A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do enunciado da Súmula CARF 82: [...] A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço. Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos. [...] Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para levar ao cancelamento da exigência de multas isoladas. Não obstante, -- e aqui reside especificamente o ponto em que, com o devido respeito, discordo do voto da i. Relatora -- compreendo que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução. Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis Fl. 6255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 44 que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro. Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve- se aplicar o princípio da absorção ou consunção. A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva, é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim. Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível (Manual de Direito Penal. Parte 16ª ed. São Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que o caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se perfeitamente na primeira hipótese. Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105): [...] Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, deve-se investigar se uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor, de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior. No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem Fl. 6256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 45 jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção". Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passando-se de uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem obrigatória para se alcançar uma realização mais grave". Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo. Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento. [...] É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei 11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n. 105, que diz: Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano- calendário), a pena pela infração-meio é absorvida pela pena aplicável à infração- fim. Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia à i. Relatora, orientei meu voto para cancelar as multas isoladas também quanto ao ano calendário de 2007. Fl. 6257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 9101-007.074 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 11516.721847/2011-07 46 Nesse sentido, e por concordar integralmente com os precedentes jurisprudenciais ora invocados, entendo que a multa isolada em questão não tem cabimento, devendo esta ser exonerada. Conclusão Pelo exposto, divirjo do voto do ilustre relator apenas quanto ao mérito do Recurso Especial Contribuinte, ou seja, em relação à matéria “concomitância da multa isolada com a multa de ofício”, e voto por dar provimento ao recurso do Contribuinte. É como voto. Assinado Digitalmente Luis Henrique Marotti Toselli Fl. 6258DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 Conhecimento 1.1 Recurso Especial fazendário – multa qualificada 1.2 Recurso Especial da contribuinte 1.2.1 Impossibilidade de exigência de multa isolada após o encerramento do ano base 1.2.2 JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO 1.2.3 DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO 1.2.4 RECURSO ESPECIAL DA RESPONSÁVEL SOLIDÁRIA FLORENÇA CAMINHÕES - AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DE INTERESSE COMUM A ENSEJAR RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. ART. 124, I, DO CTN 2 Mérito 2.1 Recurso Especial fazendário – multa qualificada 2.2 Recurso Especial da contribuinte - Da concomitância da multa isolada com a multa de ofício 3 CONCLUSÃO Voto Vencedor

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Numero do processo: 16682.721090/2022-06
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 20 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Sep 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 28/04/2017, 25/09/2017 MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. CANCELAMENTO Tendo em vista a decisão preferida pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905, na qual julgou inconstitucional o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, deve ser cancelada a penalidade aplicada em virtude da compensação não homologada.
Numero da decisão: 3101-003.890
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para cancelar o lançamento de multa isolada por compensação não homologada, conforme decidido pela Suprema Corte no Recurso Extraordinário (RE) nº 796939, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905. Sala de Sessões, em 20 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente MARCOS ROBERTO DA SILVA – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente).
Nome do relator: MARCOS ROBERTO DA SILVA
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RECORRIDA FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 28/04/2017, 25/09/2017 MULTA ISOLADA. INCONSTITUCIONALIDADE. CANCELAMENTO Tendo em vista a decisão preferida pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário nº 796.939/RS, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905, na qual julgou inconstitucional o §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430/1996, deve ser cancelada a penalidade aplicada em virtude da compensação não homologada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para cancelar o lançamento de multa isolada por compensação não homologada, conforme decidido pela Suprema Corte no Recurso Extraordinário (RE) nº 796939, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905. Sala de Sessões, em 20 de agosto de 2024. Assinado Digitalmente MARCOS ROBERTO DA SILVA – Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Dionisio Carvallhedo Barbosa, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa e Marcos Roberto da Silva (Presidente). Fl. 208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-003.890 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721090/2022-06 2 RELATÓRIO Por economia processual e por relatar a realidade dos fatos de maneira clara e concisa, reproduzo o relatório da decisão de piso: Trata-se de impugnação ao lançamento de multa isolada, por compensação não homologada, lavrado em 03/11/2022, pela Delegacia Especial de Maiores Contribuintes no Rio de Janeiro (DEMAC/RJO), para constituir o crédito tributário no valor de R$ 45.496.131,88, com base nas disposições do § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430/1996, com alterações da legislação superveniente, conforme descrito a seguir: O sujeito passivo apresentou o PER/Dcomp n° 39167.79603.280417.1.1.19- 9450, tratado no âmbito do processo n° 16682.902977/2020-23, pleiteando suposto crédito tributário, cuja origem seria o ressarcimento de COFINS do 2º trimestre de 2015. O Despacho Decisório 305/2022 – DEMAC-RJO, de 18/04/2022, reconheceu parcialmente o direito creditório relativo a Ressarcimento da seguinte forma: Neste sentido, homologaram-se as declarações de compensações vinculadas a este PER até o limite do direito creditório reconhecido e determinou-se a cobrança dos saldos devedores dos débitos declarados nas declarações de compensações vinculadas a este PER, o que foi operacionalizado no âmbito do processo de cobrança 16682- 720.322/2022-09, cujo extrato consta dos autos. (...) A base de cálculo para o lançamento da multa isolada consiste no saldo devedor do débito não extinto por compensação, sendo a multa correspondente a 50% deste valor, de acordo com o art. 74, § 17, da Lei n° 9.430/1996. A data do fato gerador da infração corresponde à data de transmissão da DCOMP, conforme entendimento já pacificado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. Cientificada do lançamento, por via eletrônica, em 07/11/2022, a contribuinte solicitou a juntada da impugnação em 01/12/2022, na qual invoca em sua defesa as seguintes razões resumidas a seguir. Fl. 209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-003.890 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721090/2022-06 3 Protesta pela decadência com força no art. 150, §4º, do CTN, tendo em conta a data da apresentação das DCOMP não homologadas. Advoga ainda pela nulidade do lançamento expedido em momento posterior àquele em que se poderia cogitar da instituição da cobrança. Isso porque o art. 140 da IN 2.055/21 estabelece que as manifestações de inconformidade, apresentadas contra despachos decisórios que indeferem o pedido de crédito dos contribuintes e não homologam suas compensações, são dotadas do efeito suspensivo, o que se estende, inclusive, à multa de 50% prevista no art. 74, §1º, I, da mesma IN e no art. 74, §§17 e 18, da Lei nº 9.430/96. Contesta a duplicidade de penalidades sobre os mesmos débitos: multa de 20% e multa de 50%. Alega que a presente exigência é sim uma sanção política, vez que, por meios indiretos, há um impedimento do contribuinte pleitear administrativamente a compensação dos créditos que possui em seu favor por ter receio de que lhe seja aplicado a aludida multa, no caso de indeferimento do seu pedido de homologação. Acrescenta que a questão da validade da presente multa em casos de compensação não homologada foi reconhecida de repercussão geral sobre o tema nos autos do RE 796.939 onde já existe voto com o reconhecimento da inconstitucionalidade dessa multa de 50%. Destaca a ausência de má-fé. Ao final, requerer a procedência da presente impugnação, declarando-se a nulidade da notificação de lançamento, afastando-se o auto de infração, com base em qualquer dos fundamentos aventados. Em 08/12/2022, foi providenciada a juntada por apensação deste ao processo nº 16682.902977/2020-23, onde é apreciada a manifestação de inconformidade contra o parcial indeferimento do direito creditório utilizado nas compensações não homologadas objeto do presente lançamento. É o relatório. A DRJ09 julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário lançado conforme ementa do Acórdão no 109-015.836 a seguir transcrita: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 28/04/2017, 25/09/2017 MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. A compensação não homologada sujeita-se à multa isolada de 50% sobre o valor do débito objeto de declaração não homologada. MULTA ISOLADA. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. LANÇAMENTO. DECADÊNCIA. Fl. 210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-003.890 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721090/2022-06 4 O lançamento de ofício de multa isolada por compensação não homologada submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, inciso I, do CTN. MULTA ISOLADA. BIS IN IDEM. NÃO CONFIGURADO. É possível a coexistência da multa isolada prevista no § 17 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996 e da multa de mora prevista no art. 61, §§ 1º e 2º, do mesmo diploma, visto que decorrem de diferentes condutas por parte do sujeito passivo, não configurando bis in idem. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada com a decisão da DRJ, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário contra a decisão de primeira instância requerendo a reforma da decisão de piso com aplicação imediata do posicionamento do STF nos julgamentos do RE no 796.939 e da ADI 4905. Subsidiariamente vindica: 1) Extinção pela decadência do direito de o fisco constituir a multa isolada; 2) Da nulidade do lançamento da multa isolada após a apresentação da manifestação de inconformidade; 3) Da desproporcionalidade da multa aplicada; 4) Da impossibilidade de coerção do contribuinte pela imposição da multa isolada. Dando-se prosseguimento ao feito o presente processo foi objeto de sorteio e distribuição à minha relatoria. É o relatório. VOTO Conselheiro MARCOS ROBERTO DA SILVA, Relator Conhecimento O recurso voluntário atende aos requisitos formais de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Preliminar Trata o presente processo de Auto de Infração de aplicação da multa isolada prevista no § 17 do art. 74 da Lei no 9.430/96, lavrado em decorrência da homologação parcial de Declaração de Compensação (DCOMP) formulada pela recorrente para compensar débitos com créditos que julgava líquidos e certos. Conforme descrito no relatório, requer a reforma da decisão de piso com aplicação imediata do posicionamento do STF nos julgamentos do RE no 796.939 e da ADI 4905. Fl. 211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-003.890 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721090/2022-06 5 Subsidiariamente vindica: 1) Extinção pela decadência do direito de o fisco constituir a multa isolada; 2) Da nulidade do lançamento da multa isolada após a apresentação da manifestação de inconformidade; 3) Da desproporcionalidade da multa aplicada; 4) Da impossibilidade de coerção do contribuinte pela imposição da multa isolada. Relevante destacar que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário (RE) nº 796.939/RS, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905, declarou a inconstitucionalidade do §17 do art. 74 da Lei no 9.430/96, em acórdão assim ementado: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96. 1. Fixação de tese jurídica para o Tema 736 da sistemática da repercussão geral: “É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir diante da mera negativa de homologação de compensação tributária por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar automática penalidade pecuniária”. 2. O pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público com guarida constitucional. 3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74, §§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação tributária declarada. 4. Verifica-se que o §15 do artigo precitado foi derrogado pela Lei 13.137/15; o que não impede seu conhecimento e análise em sede de Recurso Extraordinário considerando a dimensão dos interesses subjetivos discutidos em sede de controle difuso. 5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido, permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito de petição e ao princípio do devido processo legal. 6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina. 7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade. Fl. 212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-003.890 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16682.721090/2022-06 6 8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição, traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária. 9. Recurso extraordinário conhecido e negado provimento na medida em que inconstitucionais, tanto o já revogado § 15, quanto o atual § 17 do art. 74 da Lei 9.430/1996, mantendo, assim, a decisão proferida pelo Tribunal a quo. Considerando o disposto no inciso I do §1º do artigo 62, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 343/2015, bem como pela citada declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal, deve ser cancelada integralmente a penalidade aplicada. Diante da declaração de inconstitucionalidade proclamada pelo STF e do cancelamento da penalidade, resta prejudicada a análise dos demais argumentos de defesa, por serem incompatíveis com os fundamentos aqui adotados. Conclusão Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o lançamento de multa isolada por compensação não homologada, conforme decidido pela Suprema Corte no Recurso Extraordinário (RE) nº 796939, com repercussão geral reconhecida (Tema 736), e na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 4905. Assinado Digitalmente MARCOS ROBERTO DA SILVA Fl. 213DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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